O Papel da Controladoria na
Governança do Setor Público.
Conselho Federal de
Contabilidade
Novembro 2008
PAINELISTA
Prof. José Francisco Ribeiro Filho
NOVEMBRO 2008
Sumário de Abordagens dos Seminários sobre as Normas
Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público –
NBCASP/CFC e Convergência com as Normas Internacionais de
Contabilidade para o Setor Público – IPSAS/IFAC
Reflexões no âmbito do GECONE/UFPE – Grupo de Estudos e
Pesquisas em Controladoria do Nordeste
Conselheira (CFC) Contadora Verônica Souto Maior
Contador Lino Martins da Silva - Representante do Setor Público
no Comitê de Convergência Brasil
Contador José Francisco Ribeiro Filho – Coordenador do GTCP
Contador Paulo Henrique Feijó (STN)
Contador Valmor Slomski (USP)
Contador Victor Branco de Holanda (MF/SE)
Contador Laércio Mendes Vieira (TCU)
NOVEMBRO 2008
CONTROLADORIA – CONTABILIDADE – GOVERNANÇA – CONTROLE INTERNO
GOVERNANÇA NO SETOR PÚBLICO
PAPEL DA CONTROLADORIA: “MELHORAR A QUALIDADE DO GASTO
PÚBLICO ”
SISTEMA DE CONTROLE INTERNO
NBCASP – NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE APLICADAS AO
SETOR PÚBLICO
Controladoria Governamental
• Prospectiva – voltada à mensuração do resultado
da entidade; áreas; unidades organizacionais;
programas; projetos; atividades; produto; serviço;
• De apoio gerencial – define métricas dos sistemas
de informações gerenciais; sistemas de apoio à
decisão; e sistemas de informações de custos.
• Voltada à Eficiência e Eficácia dos processos
gerenciais;
• Atua em consonância com os gestores,
produzindo cenários decisórios que redundem em
resultados operacionais sempre melhores;
• Estabelece o mapa de indicadores, que seja
mais adequado às características operacionais da
entidade.
Abordagem sistêmica para o Controle
Controle Interno
Corregedoria
Auditoria Interna
Procuradorias
Controle Externo
Controladoria
Ouvidoria
Servidores (COSO)
Controle Social
PROCESSO DE ELABORAÇÃO DAS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
APLICADAS AO SETOR PÚBLICO (objetivos, premissas, metodologia)
Estrutura das NBCASP:
NBC T 16.1 – Conceituação, Objeto e Campo de Aplicação
NBC T 16.2 – Patrimônio e Sistemas Contábeis
NBC T 16.3 – Planejamento e seus Instrumentos sob o Enfoque Contábil
NBC T 16.4 – Transações no Setor Público
NBC T 16.5 – Registro Contábil
NBC T 16.6 – Demonstrações Contábeis
NBC T 16.7 – Consolidação das Demonstrações Contábeis
NBC T 16.8 – Controle Interno
NBC T 16.9 – Depreciação, Amortização e Exaustão
NBC T 16.10 – Avaliação e Mensuração de Ativos e Passivos
em Entidades do Setor Público
PROCESSO DE ELABORAÇÃO DAS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
APLICADAS AO SETOR PÚBLICO (objetivos, premissas, metodologia)
Premissas:
 Tratamento científico aos fenômenos e transações do
Setor Público;
 Aplicação integral dos Princípios Fundamentais de
Contabilidade ao Setor Público;
 Diferenciação entre Ciência Social Aplicada e legislação;
 Integração entre fenômenos orçamentários, financeiros,
patrimoniais, econômicos e fiscais;
 Harmonização e uniformização consensual dos princípios
contábeis e das boas práticas governamentais pelos
entes federados (União, Estados, Distrito Federal e
Municípios).
PROCESSO DE ELABORAÇÃO DAS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
APLICADAS AO SETOR PÚBLICO (objetivos, premissas, metodologia)
Premissas (continuação):
 Construção coletiva, democrática, participativa e
regionalizada com a classe contábil e suas
representações;
 Valorização do Profissional da Contabilidade e das suas
representações, no plano individual e coletivo;
 Que os aplicativos (sistemas informatizados) são
ferramentas que contribuem para o aperfeiçoamento da
contabilidade, do controle e da gestão pública, mas não
se confundem com a Contabilidade;
 Integração
com
os
órgãos
governamentais,
especialmente a STN e Tribunais de Contas;
 Alinhamento e convergência das Normas Brasileiras às
Internacionais.
PROCESSO DE ELABORAÇÃO DAS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
APLICADAS AO SETOR PÚBLICO (objetivos, premissas, metodologia)
Metodologia:
Com o intuito de produzir um conjunto de normas que
propicie
impactos
positivos
na
transparência
e,
especialmente, no controle social, foram consideradas as
seguintes diretrizes:
o acúmulo histórico da prática contábil na área pública;
as pesquisas desenvolvidas (âmbito nacional e
internacional);
a legislação aplicável no Brasil;
as Normas Brasileiras de Contabilidade já existentes; e
o alinhamento às Normas da IFAC – International
Federation of Accountants (IPSAS).
PROCESSO DE ELABORAÇÃO DAS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
APLICADAS AO SETOR PÚBLICO (objetivos, premissas, metodologia)
Metodologia (continuação):
O processo de construção dessas Normas foi
realizado a partir do envolvimento e colaboração de
Contadores com notória especialização e
destacada atuação prática e acadêmica,
designados pelo CFC para RELATORES e
REVISORES das Normas elaboradas.
GOVERNANÇA NO SETOR PÚBLICO – International Federation of
Accountants (IFAC)
Governança no Setor Público (Governance in the Public
Sector - Study 13 IFAC, 2001):
• Control (controle) - Risk Management (gestão de
risco); Internal Audit (auditoria interna); Audit
Committees (comitês de auditoria); Internal Control
(controle interno); Budgeting, Financial Management
and Staff Training (orçamento, gestão financeira e
capacitação de pessoal;
• External Reporting (transparência) - Annual Reporting
(demonstrações contábeis); Use of Appropriate
Accounting Standards (utilização de normas contábeis
adequadas); Performance Measures (mensuração da
performance); External Audit (auditoria externa).
CONCEITO DE GOVERNANÇA – Study 13 IFAC
• The Report of the Committee on the Financial
Aspects of Corporate Governance (the
Cadbury report) - Define governança
corporativa como "o sistema pelo qual as
organizações são dirigidas e controladas“;
• Os três princípios fundamentais da governança
corporativa como:
• abertura(openness);
• integridade(integrity); e
• responsabilização(accountability).
FUNDAMENTOS TEÓRICOS – Foco no Comportamento Ético
O Relatório Nolan (UK,1995) citado no Study 13 da IFAC
Governance in the Public Sector: A Governing Body
Perspective identificou e definiu sete princípios gerais de
conduta que devem sustentar a vida pública e recomenda que
todas as entidades do setor público devem elaborar códigos de
conduta que incorporem estes princípios.
Os “sete princípios da vida pública" são:
• altruísmo(selflessness);
• integridade(integrity);
• objetividade(objectivity);
• responsabilização(accountability);
• abertura(openness);
• honestidade(honesty); e
• liderança(leadership).
Base Conceitual para Receitas e Despesas – Manuais da Receita e da
Despesas – STN/2008 – Reflexos Contábeis
RECEITA SOB O ENFOQUE PATRIMONIAL - De acordo com a
Resolução do Conselho Federal de Contabilidade nº 1.121, de 28 de
março de 2008, que dispõe sobre a estrutura conceitual para a
elaboração e apresentação das demonstrações contábeis, receitas
são aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil
sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou
diminuição de passivos, que resultem em aumento do patrimônio
líquido e que não sejam provenientes de aporte dos proprietários da
entidade. Segundo os princípios contábeis, a receita deve ser
registrada no momento da ocorrência do seu fato gerador,
independentemente de recebimento.
RECEITA SOB O ENFOQUE ORÇAMENTÁRIO - receita, pelo
enfoque orçamentário, são todos os ingressos disponíveis para
cobertura das despesas orçamentárias e operações que, mesmo não
havendo ingresso de recursos, financiam despesas orçamentárias.
Base Conceitual para Receitas e Despesas – Manuais da Receita e da
Despesas – STN/2008 – Reflexos Contábeis
DESPESA SOB O ENFOQUE PATRIMONIAL - De acordo com a
Resolução do Conselho Federal de Contabilidade nº 1.121, de 28 de
março de 2008, que dispõe sobre a estrutura conceitual para a
elaboração e apresentação das demonstrações contábeis, as
despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o
período contábil sob a forma de saída de recursos ou redução de
ativos ou incremento em passivos, que resultem em decréscimo do
patrimônio líquido e que não sejam provenientes de distribuição aos
proprietários da entidade.
DESPESA SOB O ENFOQUE ORÇAMENTÁRIO Despesa/Dispêndio orçamentário é fluxo que deriva da utilização de
crédito consignado no orçamento da entidade, podendo ou não
diminuir a situação líquida patrimonial.
UMA VISÃO DA CONTROLE
“À Controladoria não compete o comando do navio, pois esta tarefa é
do primeiro executivo; representa, entretanto, o navegador, que cuida
dos mapas de navegação. É sua finalidade manter informado o
comandante quanto à distância percorrida, ao local em que
se encontra, e à velocidade da embarcação, à resistência
encontrada, aos desvios da rota, aos [rochedos] perigosos
e aos caminhos traçados nos mapas, para que o navio
chegue ao destino.”
Heckert e Wilson
Heckert e Wilson, “Business Budgeting and Control”
(Ronald Press. New
York, 1955)
A CONTROLADORIA E A AVALIAÇÃO DO DESEMPENHO
INDICADOR OU
MEDIDA
PADRÃO DO
DESEMPENHO
DESEMPENHO
REAL
COMPARAÇÃO E
AVALIAÇÃO
A CONTROLADORIA E A INSTITUCIONALIZAÇÃO DO CONTROLE INTERNO
Os Componentes do Controle
Interno: The Committe of
Sponsoring Organizations of Treadway
Commission (Comitê das
Organizações Patrocinadoras) Modelo
COSO
ENTIDADES PATROCINADORAS (COSO)
Instituto
(AICPA)
Americano
de
Contadores
Públicos
Associação Americana de Contadores (AAA)
Executivos Financeiros Internacionais (FEI)
Instituto dos Auditores Internos (IIA)
Instituto dos Contadores Gerenciais (IMA)
Certificados
CONTROLE INTERNO
É um processo integrado efetuado pela direção e
corpo de funcionários, e é estruturado para enfrentar
os riscos e fornecer razoável segurança de que na
consecução da missão da entidade os seguintes
objetivos gerais serão alcançados:
• execução ordenada, ética, econômica eficiente e
eficaz das operações;
• cumprimento das obrigações de accountability;
• cumprimento das leis e regulamentos aplicáveis;
• salvaguarda dos recursos para evitar perdas, mau
uso e danos.
CONTROLE INTERNO
O que é
•Conjunto
de
atividades exercido
por
pessoas,
em
cada um dos níveis
de uma organização
O que não é
•Um fim em si mesmo
•Conjunto de manuais
de procedimentos, ou
Um setor específico
PERSPECTIVA CONCEITUAL PARA O CONTROLE
COSO II
COSO I
2004
Ambiente de Controle
Avaliação de Riscos
Atividades de Controle
Informação e Comunicação
Monitoramento
Componentes do gerenciamento de risco
1992
Comparativo entre os Componentes dos Modelos COSO
COSO I
COSO II
CONTROLE INTERNO
GERENCIAMENTO DE RISCO
Ambiente de controle
Ambiente interno
Fixação de objetivos
Identificação de eventos
Avaliação de riscos
Avaliação de riscos
Resposta ao risco
Atividades de controle
Atividades de controle
Informação & comunicação Informação & Comunicação
Monitoramento
Monitoramento
COMPONENTE 1
Ambiente Interno
Estrutura os demais componentes do controle
interno e está ligado a diversos fatores:
 integridade, valores éticos e competência
dos funcionários da entidade;
 filosofia e estilo gerenciais;
 forma como a gerência atribui autoridade e
responsabilidade e organiza e desenvolve seu
pessoal;
 comprometimento da direção da entidade.
COMPONENTE 1
Ambiente Interno
É efetivo quando as pessoas da organização:
conhecem claramente suas atribuições;
sabem os limites de suas autoridades;
têm
consciência,
competência,
e
comprometimento de FAZER o que é CERTO
da MANEIRA CERTA.
COMPONENTE 2
Fixação de Objetivos
A fixação de objetivos é pré-condição para:
• definir um sistema de controle interno;
• identificar, avaliar e responder ao risco.
ESTRATÉGICOS - metas de alto nível, alinhadas
com a missão/visão da
organização
CORRELATOS
Operacionais
Comunicação
Conformidade
COMPONENTE 3
IDENTIFICAÇÃO DE EVENTOS
Incidentes ou ocorrências, internas ou
externas, que podem afetar a
implementação da estratégia ou a
realização de objetivos.
Eventos
Negativos
(Riscos)
Positivos
(Oportunidades)
COMPONENTE 4
Avaliação de Risco
É a identificação e análise dos riscos relevantes
para o alcance dos objetivos e metas da
entidade,
com
vistas
a
dar
a
resposta
apropriada.
Atividade
entidade.
contínua
e
interativa
em
toda
a
COMPONENTE 4
Avaliação de Risco
MENSURAÇÃO DO RISCO
• estimativa da importância do risco;
• avaliação da probabilidade de ocorrência do risco;
• avaliação da tolerância da organização ao risco.
COMPONENTE 5
Resposta ao Risco
Evitar: suspensão das atividades
Reduzir: adoção de procedimentos de controle
para minimizar a probalidade e/ou o impacto do
risco.
Compartilhar: redução da probabilidade ou do
impacto: terceirização de atividades, contratação
de seguros, etc.
Aceitar: não adotar medidas mitigadoras
COMPONENTE 5
Resposta ao Risco
Alto Impacto /
Baixa Probabilidade
Alto Impacto /
Alta Probabilidade
Compartilhar
Evitar
Compatilhar
Reduzir
Baixo Impacto /
Baixa Probabilidade
Baixo Impacto /
Alta Probabilidade
Assumir
Reduzir
probabilidade
Fonte: INTOSAI
COMPONENTE 6
Atividades de
controle
São as políticas e procedimentos que contribuem
para assegurar se:
 os objetivos estão sendo alcançados;
as diretrizes administrativas estão sendo
cumpridas; e
estão sendo realizadas as ações necessárias
para gerenciar os riscos com vistas à
consecução dos objetvos da entidade.
COMPONENTE 6
Atividades de
controle
•Limites de alçada (prevenção);
•Autorização prévia (prevenção);
•Conciliação (detecção);
•Revisão de desempenho (detecção);
•Segurança física (prevenção e detecção);
•Segregação de funções (prevenção);
•Sistemas informatizados – TI (prevenção e
detecção);
•Normatização interna (prevenção).
COMPONENTE 6
Atividades de
controle
A efetividade depende:
da relação direta com os objetivos da entidade;
da adequação (controle correto, no local correto e
proporcional ao risco envolvido);
do exercício permanente;
de um custo adequado.
COMPONENTE 7
Informação e
Comunicação
Identificação e comunicação oportuna das informações
permite:
• cumprimento das responsabilidades;
• tomada de decisões tempestivas;
• o melhor aproveitamento de recursos;
• ganhos operacionais.
As informações devem ser coletadas e comunicadas de
forma coerente e tempestiva.
COMPONENTE 7
Informação e
Comunicação
A comunicação interna deve:
 transmitir com eficácia os objetivos da entidade;
 aumentar a consciência sobre a importância e a
relevância do Controle Interno eficaz;
 comunicar a tolerância e a margem de risco da
entidade;
fazer com que os funcionários estejam conscientes
do seu papel e de suas responsabilidades
fazer com que os funcionários saibam de que
forma
as suas atividades relacionam-se com o
trabalho dos demais
COMPONENTE 7
Informação e
Comunicação
Uma boa informação e comunicação possibilita:
•
•
•
•
decisão tempestiva;
melhoria de performance;
identificação de práticas faudulentas;
identificação de riscos.
As informações devem ser coletadas e comunicadas de
forma coerente e tempestiva.
COMPONENTE 7
Informação e
Comunicação
TODOS os níveis de uma organização devem
receber informações, para identificar, avaliar e
responder a riscos.
COMPONENTE 8
Monitoramento
Objetiva verificar se os Controles Internos são:
Adequados - 8 componentes presentes e funcionando
como planejado.
alcance dos objetivos operacionais;
Eficientes
informações dos relatórios e sistemas
corporativos confiáveis;
cumprimento de leis, normas e
regulamentos.
COMPONENTE 8
Monitoramento
O escopo e a freqüência das avaliações
dependerão de uma avaliação dos riscos e da
efetividade dos procedimentos de controle.
RELAÇÃO COSO X SETOR PÚBLICO
Organização Internacional de Entidades
Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI)
Organismo filiado à ONU, com sede em Viena, Áustria,
conta com aproximadamente 190 membros.
Finalidade: fomentar intercâmbios de ideais e
experiências entre as instituições superiores de
controle das finanças públicas.
Comitês Técnicos - tratam de assuntos comuns, de
interesse de todos os seus membros.
Comitê de Normas de Controle Interno
1992 - Elaboração das diretrizes para as
normas de controle interno.
2001 - Decide-se atualizar as diretrizes
considerando o trabalho do COSO
2007 - Informações sobre gerenciamento de
Risco
Convergência e a Questão da Institucionalização: O Desafio do
Pertencimento
Teoria Institucional – Visão proposta por Burns e Scapens: Os
elementos (artefatos) gerenciais devem fazer parte de hábitos e
rotinas insitucionais.
Esfera Institucional
a
d
a
d
Rotinas
Rotinas
s
Regras
Regras
Tempo
b
c
b
c
b
c
b
c
b
c
b
c
Campo de Ação
a= codificação; b= promulgação; c=reprodução; d=institucionalização
Figura 3.9 – Processo de institucionalização de dispositivos (gadgets) contábeis – Reproduzido de Burns e
Scapens (2000)
Normas de Conduta e Institucionalização (Modelo Proposto por E.
Aronson – The Social Animal NY, 1984 – Citado por Eduardo Giannetti)
Submissão – a adesão à norma ou procedimento ocorre
por força de temor e ameaça de punição externa;
Identificação – a adesão à norma ou procedimento
ocorre pelo exemplo e pelo desejo de conquistar ou
manter a boa opinião dos demais;
Internalização – decisão de acatar a norma ou
procedimento com base em uma reflexão ética. Constitui
uma vitória dos interesses institucionais sobre os
interesses individuais ou operacionais.
A NOSSA HERANÇA É TRABALHO
“Portanto, meus amados irmãos, sede
firmes e constantes, sempre abundantes
na obra do Senhor, sabendo que o vosso
trabalho não é vão no Senhor.” I Coríntios
15.58
Conselho Federal de
Contabilidade
NOVEMBRO 2008