Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo
Tel. (11) 3824-5400, 3824-5433 (teleatendimento), fax (11) 3824-5487
Email: [email protected] | web: www.crcsp.org.br
Rua Rosa e Silva, 60 | Higienópolis
01230 909 | São Paulo SP
Presidente: Luiz Fernando Nóbrega
Gestão 2012-2013
Instrumentos
Financeiros
Básicos
Seção 11
Elaborado por:
Marcelo Gomes de Barros
O conteúdo desta apostila é de inteira
responsabilidade do autor (a).
Acesso gratuito pelo portal do CRC SP www.crcsp.org.br
A reprodução total ou parcial,
bem como a reprodução de
apostilas a partir desta obra
intelectual, de qualquer forma ou
por qualquer meio eletrônico ou
mecânico, inclusive através de
processos xerográficos, de
fotocópias e de gravação,
somente poderá ocorrer com a
permissão expressa do seu Autor
(Lei n. 9610)
TODOS OS DIREITOS
RESERVADOS:
É PROIBIDA A REPRODUÇÃO
TOTAL OU PARCIAL DESTA
APOSTILA, DE QUALQUER
FORMA OU POR QUALQUER
MEIO.
CÓDIGO PENAL BRASILEIRO
ARTIGO 184.
Maio 2012
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
TEMA: CPC PME / NBC TG 1000 – Resolução CFC nº 1.255/2009
Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos
Seção 12 – Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros
OBJETIVOS DESTE MATERIAL
Este material tem como objetivo específico uma complementação dos
principais aspectos pertinentes ao CPC PME, Resolução CFC nº
1.255/2009 e, pela atual estrutura geral das Normas Brasileiras de
Contabilidade, refere-se à NBC TG 1000.
A NBC TG 1000 está subdividida em 35 seções. Cada uma trata de
determinados assuntos pertinentes à Contabilidade para pequenas e
médias empresas.
Neste material trataremos especificamente da Seção 11 – Instrumentos
Financeiros Básicos, contudo outras seções que interagem com esta,
poderão, eventualmente, serem citadas, principalmente a Seção 12 –
Outros Instrumentos Financeiros, a qual o Profissional da Contabilidade
deverá usar para consultas e complementação de estudos e
entendimento.
1
ELEMENTOS TÉCNICOS DE CORRELAÇÃO
• Resolução CFC nº 1.196/09 - aprova o CPC 38 – Instrumentos
Financeiros: Reconhecimento e Mensuração- NBC TG 38
• Resolução CFC nº 1.197/09 - aprova a CPC 39 – Instrumentos
Financeiros: Apresentação – NBC TG 39
• Resolução CFC nº 1.198/09 - aprova a CPC 40 – Instrumentos
Financeiros: Evidenciação – NBC TG 40
• Resolução CFC nº 1.199/09 - aprova a OCPC 03 – IF
Reconhecimento, Mensuração e Evidenciação – CTG 03
• Resolução CFC nº 1.316 /10 - aprova a ICPC 16 – Extinção de
Passivos Financeiros com Instrumentos Patrimoniais – ITG 16
2
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
ELEMENTOS TÉCNICOS DE CORRELAÇÃO
NBC TG 1000 – Resolução CFC nº 1.255/2009
Seção 2 - Conceitos e Princípios Gerais
Item 2.47 e 48 – Mensuração subsequente
Seção 4 - Balanço Patrimonial
Item 4.2 – Informação que deve ser apresentada no
balanço patrimonial
Seção 9 – Demonstrações Consolidadas e Separadas
Item 9.10 – Sociedade de propósito específico
Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos
Item 27.1 – Objetivo e Alcance
Seção 35 – Adoção Inicial desta Norma
Procedimentos para elaboração de demonstrações
contábeis na data de transição
3
Resolução CFC nº 1.255/09 – NBC TG 1000 – Seção 11
Escolha da prática contábil
Introdução
Alcance desta seção
Instrumentos financeiros básicos
Reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros
Mensuração inicial
Mensuração subsequente
Custo amortizado e o método da taxa efetiva de juros
Valor recuperável de instrumentos financeiros, mensurado com
base no custo ou custo amortizado
Reconhecimento / Mensuração / Reversão
Continua...
4
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Resolução CFC nº 1.255/09 – NBC TG 1000 – Seção 11
Continuação
Valor Justo
Técnicas de Avaliação
Mercado não ativo: instrumentos patrimoniais
Desreconhecimento (baixa) de ativo financeiro
Desreconhecimento de passivo financeiro
Divulgação
Balanço patrimonial – categorias de ativos financeiros e
passivos financeiros
Desreconhecimento
Garantia
Inadimplência e quebra de contrato de empréstimo a pagar
Itens de receita, despesa, ganhos ou perdas
5
RESOLUÇÃO CFC nº 1.255/09
NBC TG 1000 – Contabilidade para
Pequenas e Médias Empresas
Seção 11
INSTRUMENTOS FINANCEIROS
BÁSICOS
6
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Alcance desta seção
Orienta sobre o reconhecimento, a reversão, a
mensuração e a divulgação de Instrumentos
Financeiros
As seções 11 e 12 (Instrumentos Financeiros
Complexos) são temas complementares e devem
ser analisados em conjunto, quando necessário
7
Alcance desta seção
A seção 11 é aplicável a instrumentos financeiros
básicos e é relevante a todas as entidades
A Seção 12 é aplicável a transações financeiras
mais complexas
Se a entidade opera apenas com transações de
instrumento financeiro básico, então a Seção 12
não é aplicável, contudo, deve ser observada para
se certificar desta não aplicabilidade
8
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Alcance desta seção
Aplicam-se a todos os Instrumentos
Financeiros, exceto para os seguintes:
Investimentos Permanentes – Seções 9,14 e 15
Instrumento Patrimonial de acordo – Seções
22 e 26
Arrendamento Mercantil – Seção 20
Plano de Benefícios a Empregados – Seção 28
9
Escolha da prática contábil
A entidade deve escolher aplicar entre:
a) Aplicação integral da Seção 11 e 12
OU
b) NBC TG 38 – Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensuração
A escolha da entidade, de (a) ou (b), é uma
escolha de política contábil, devendo ser aplicada
a Seção 10 – Políticas Contábeis, Mudança de
Estimativa e Retificação de Erro (10.8 a 10.14)
10
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Introdução à Seção 11
Instrumentos Financeiros
Definição
Qualquer contrato que dá origem
a um ativo financeiro de uma
determinada entidade e a um
passivo financeiro ou instrumento
de patrimônio de outra entidade.
11
Introdução à Seção 11
Método de Custo Amortizado
Para todo Instrumento Financeiro Básico
Avaliado a Valor Justo
Investimentos em ações preferenciais não
conversíveis e não resgatáveis, ou
Ações ordinárias não resgatáveis
Ambas negociadas em mercados organizados
ou cujo valor justo possa ser avaliado de forma
confiável
12
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Introdução à Seção 11
Ativo Financeiro
Caixa e Equivalentes de Caixa
Instrumento patrimonial (ações / cotas) de
outra entidade
Direito contratual para recebimento de caixa ou
outro ativo financeiro de outra entidade
Direito contratual para trocar instrumentos
financeiros com outra entidade sob condições
que sejam contratualmente favoráveis
13
Introdução à Seção 11
Passivo Financeiro
Obrigação de entregar caixa ou outro ativo
financeiro a uma entidade
Obrigação de trocar instrumentos financeiros
com outra entidade sob condições
potencialmente desfavoráveis
Instrumento de Patrimônio
Qualquer contrato que evidencie participação
residual nos ativos de uma entidade após a
dedução de todos os passivos (ações ou cotas)
14
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Instrumentos Financeiros Básicos
Instrumento de dívida que satisfaça todas as condições
abaixo:
Retornos ao detentor
Risco de perda remota da quantia principal ou
quaisquer juros atribuíveis ao período corrente ou
aos períodos anteriores
Permitem o pagamento/resgate antecipado e não
contingente em relação a eventos futuros
Não há retornos condicionais ou disposições de
reembolso, exceto pelo retorno da taxa variável
15
Instrumentos Financeiros Básicos
Natureza das Contas
AT IVO
2.011
Caixa e Equivalentes de Caixa
Contas a Receber
PASSIVO
2.010
2.011
2.010
Circulante
Circulante
7.990
5.280
Saques a Descoberto em Bancos
2.120
1.750
66.380
78.800
Fornecedores Nac. e Estrangeiros
8.650
7.200
Adiantamentos a Terceiros
4.705
3.780
Empréstimos a Pagar
1.600
1.060
Impostos a Compensar
3.560
2.950
Impostos e Contribuições a Recolher
7.280
6.580
26.365
21.200
1.680
1.250
Estoques
Outros Créditos
110.680 113.260
Empréstimos Concedidos (Mútuos)
4.030
3.290
Investimento em Coligadas
5.455
4.550
34.190
32.150
1.510
1.680
45.185
41.670
Intangível
T OT AL AT IVO
155.865 154.930
1.780
1.580
21.430
18.170
12.350
17.650
N ão Circulante
Empréstimos a Pagar
N ão Circulante
Imobilizado
Outras Obrigações
Provisão para Contingências
4.900
3.950
17.250
21.600
108.000
96.000
Patrimônio Líquido
Capital Social
Ajuste a Valor Patrimonial
6.580
7.250
(-) Ações em Tesouraria
(1.850)
(1.850)
Reserva de Lucros
T OT AL PASSIVO E PAT R. LIQ.
4.455
13.760
117.185
115.160
16
154.930
155.865
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Instrumentos Financeiros Básicos
Natureza das Contas
EMPRESA ABC
Demonstração do Resultado do Exercício
(Expressa em milhares de reais)
2011
2010
Receita Líquida em Vendas
117.620 93.420
Custo dos Produtos
-54.850 -49.950
Lucro Bruto
62.770 43.470
Receitas / Despesas Operacionais
Outras Receitas
Custo de Distribuição
Despesas Administrativas
Outras Despesas
1.850 2.180
-16.570 -12.490
-23.635 -21.420
-730
-180
-39.085 -31.910
17
Instrumentos Financeiros Básicos
Natureza das Contas
Resultado antes das Receitas e Despesas Financeiras
23.685
11.560
Resultado Financeiro Líquido
-1.380
-1.145
Resultado antes dos Tributos sobre o Lucro
22.305
10.415
IR e CSLL
-6.695
-3.980
Resultado líquido das Operações Continuadas
15.610
6.435
1.230
850
16.840
7.285
Resultado líquido das Operações Descontinuadas
Resultado Líquido do Período
18
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Mensuração Inicial
Quando um ativo ou um passivo financeiro é
reconhecido:
TODOS são avaliados pelo custo da operação;
Exceto para transação financeira com pagamentos
futuros a taxa de juros que não é a de mercado.
Neste caso, aplica-se o método de cálculo a valor
presente dos pagamentos futuros, descontados pela
taxa de juros de mercado para instrumento de dívida
semelhante.
19
Mensuração Inicial
Ativos Financeiros:
Empréstimos a Receber atualizados até a data-base
Vendas no curto prazo = preço da nota fiscal
Venda a longo prazo e sem juros:
Preço de venda corrente ou
Valor presente do recebível
20
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Mensuração Inicial
Passivos Financeiros:
Empréstimos bancários atualizado até a database
Compras a curto prazo = preço da nota fiscal
21
Mensuração Subsequente
Ativo ou Passivo Financeiros
podem ser avaliados
Instrumentos de Dívida = Custo Amortizado
Transação Financeira = Valor Presente
Empréstimos a Receber = Atualização (-)
Redução ao Valor Recuperável
Ações em Bolsa de Valores = Valor Justo
22
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Mensuração Subsequente
Redução ao Valor Recuperável
No final de cada exercício, deve-se avaliar o grau de
incerteza quanto ao valor recuperável dos ativos financeiros
avaliados com base no custo ou custo amortizado e
registrar reduções para perda, se necessário, com base em
evidências objetivas, podendo ser:
Dificuldade financeira;
Quebra de contrato (não pagamento ou inadimplência);
O credor concede algo por razões econômicas ou legais
relacionadas à dificuldade financeira do devedor;
Outros fatores.
23
Custo Amortizado
= Registrado ao custo inicial
(-) Menos amortizações do principal
+ Mais juros
(-) Reduções ao valor recuperável
(Provisão para Perdas Estimadas)
= Valor do Ativo/Passivo Financeiro
OBS.: itens circulantes, sem taxa de juros
declarada, são avaliados, inicialmente,
com base no valor não descontado
24
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Exemplo de Custo Amortizado
No dia 1º de janeiro de 20X0, a entidade
adquire um título por $ 900, incorrendo em
R$ 50 de custos da transação. Os juros no
valor de R$ 40 são recebidos anualmente,
no final do período, pelos próximos cinco
anos. O título possui resgate obrigatório de
R$ 1.100 ao final de 20X5.
25
Exemplo Custo Amortizado
Em R$
Ano
Jan/20x0
Valor
Contábil
Inicial
950,00
Juros a
6,9583%
-
Amortização
-
Valor
Contábil
Final
950,00
Dez/20x0
950,00
66,10
(40)
976,11
Dez/20x1
976,11
67,92
(40)
1.004,04
Dez/20x2
1.004,04
69,86
(40)
1.033,89
Dez/20x3
1.033,89
71,94
(40)
1.065,83
Dez/20x4
1.065,83
74,16
(40)
1.100,00
Dez/20x5
1.100,00
(1.100)
0
26
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Exemplo de Custo Amortizado
com Ajuste a Valor Recuperável
c) Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa
A provisão para crédito de liquidação duvidosa foi constituída em bases consideradas
suficientes para cobrir eventuais perdas na realização dos créditos e está constituída
com base nos valores a receber dos consumidores da classe residencial vencidos há
mais de 90 dias, da classe comercial vencidos há mais de 180 dias e da classe
industrial vencidos há mais de 360 dias. Engloba os recebíveis faturados e as
estimativas dos valores não faturados, até o encerramento do balanço, contabilizados
27
com base no regime de competência.
Exemplo de Custo Amortizado
com Ajuste a Valor Recuperável
Os saldos de valores dos impostos e
das contribuições pagos a mais em
exercícios anteriores apresentam
crédito de R$ 1.497.141,00 que
estão deduzidos da provisão no
valor de R$ 970.594,00 constituída
com base na expectativa de
realização de impostos a compensar
em dez anos.
A Administração entende que a
provisão constituída é suficiente para
fazer face à eventual perda na
recuperação desses créditos.
28
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Ajuste ao Valor Presente
Os itens do ativo e do passivo decorrentes
de operações de longo prazo, ou de curto
prazo quando houver efeitos relevantes,
deverão ser ajustados a valor presente com
base em taxas de desconto que reflitam as
melhores avaliações atuais do mercado.
29
Ajuste ao Valor Presente
Exemplo
Ativo Financeiros, classificados como Contas
a Receber, com as seguintes características:
Custo da Operação: R$ 1.000,00
Prazo de Vencimento: parcela única em prazo
de 24 meses
Indexação: sem juros
Taxa de Desconto: 10% ao ano
30
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Ajuste ao Valor Presente
Mensuração
Inicial
Mensuração
Subsequente
Mensuração
Subsequente
Valor da
Operação
R$ 1.000
Final do
Exercício x1
R$ 1.000
Final do
Exercício x2
R$ 1.000
Ajuste a Valor
Presente
R$ (200)
R$ 800
Ajuste a Valor
Presente
R$ (100)
R$ 900
Ajuste a Valor
Presente
R$ 0
R$ 1.000
31
Valor Justo
É o montante pelo qual um ativo poderia ser trocado
ou um passivo liquidado entre partes independentes
com conhecimento do negócio e interesse em realizálo em uma transação em que não há favorecidos e
desde que não possuam interesses conflitantes
(mercado ativo).
Mercado ativo será aquele nos quais os preços
estão pronta e regularmente disponíveis e
influenciados em razão de transações recentes
Valor justo não se confunde com o valor que a
entidade receberia ou pagaria em uma transação
32
forçada
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Valor Justo
A melhor evidência do valor justo é o preço cotado
para ativo idêntico
Quando os preços cotados estão indisponíveis, a
última cotação fornece evidência de valor justo,
enquanto não houver mudanças significativas
Podem ser feitos ajustes aos preços de mercado
quando se entender que eles não refletem o valor
justo das transações
33
Valor Justo
Quando não existir mercado, deve-se usar:
Valor justo de instrumento semelhante
Uso de Técnicas de Avaliação
Análise de fluxo de caixa descontado
Modelos de opções de preços
Técnica de avaliação comumente
usada por participantes do mercado
No momento da transação, geralmente,o custo
histórico e a melhor base para aferição do valor
justo
34
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Valor Justo - Exemplo
1º/Jan/20x1 – aquisição de 1.000 quotas de um Fundo de
Investimento, cotados, nesta data, a R$ 1,00 por quota.
Data
1º/Jan/20x1
Descrição
Fundos
1º/Jan/20x1 –
Lançamento Contábil:
Quotas
Valor Unitário
Valor Total
1.000
1,00
1.000,00
D/C
Descrição
Valor
D:
Fundos de Investimentos
C:
Caixa/Bancos
1.000,00
VARIAÇÕES
NO
RESULTADO
31/Dez/20x1 – atualização dos Fundos de Investimento cotados,
nesta data, a R$ 1,50 por quota, conforme mercado ativo
Data
1º/Jan/20x1
Descrição
Fundos
31/Dez/20x1 –
Lançamento Contábil:
Quotas
Valor Unitário
Valor Total
1.000
1,50
1.500,00
D/C
Descrição
D:
Fundos de Investimentos
C:
Receita Financeira
Valor
500,00
35
Desreconhecimento (Baixa)
Ativo Financeiro
Os direitos contratuais para os fluxos de caixa do ativo
financeiro vençam ou sejam liquidados
A entidade transfira para outra parte praticamente todos
os riscos e benefícios da propriedade do ativo financeiro
Transferiu o controle do ativo para outra parte que tem a
capacidade prática de vender o ativo
Ativo e o passivo financeiros não são compensados
Exemplo na Apostila – Recebíveis
Transferência de riscos e benefícios
36
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Divulgação
Destinadas a ativos e passivos financeiros
avaliados a valor justo, ajustados no
resultado
Mencionar as bases de mensuração e outras
práticas
Incluir as práticas contábeis relevantes para
a compreensão na nota explicativa de
“Resumo das Práticas Contábeis”
37
Divulgação no Balanço Patrimonial
Divulgar os valores contabilizados de cada uma
das categorias dos instrumentos financeiros
sendo:
Avaliados a valor justo com ajustes no resultado
Avaliados pelo custo amortizado
Avaliados pelo custo (-) Redução ao Valor
Recuperável
Divulgar informações aos usuários para
possibilitar avaliar o desempenho
38
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Divulgação – Outras Informações
Desreconhecimento: divulgar a natureza dos ativos, dos
riscos e benefícios de propriedade aos quais a entidade
permanece exposta e os valores contábeis associados.
Garantia: no caso de penhora ativos de financeiros como
garantia para passivos ou passivos contingentes, divulgar o
valor contábil e os termos e condições.
Inadimplência e quebra de contrato de empréstimo a pagar,
divulgar detalhes relevantes do evento e o valor contábil.
Itens de receita, despesa, ganhos ou perdas, relacionados
com os instrumentos financeiros devem ser divulgados, por
exemplo, juros e perdas por redução ao valor recuperável.
39
Divulgação – Exemplo
2011
Mensurado ao custo amortizado
Ativos
Caixas e bancos
Aplicações financeiras
Contas a receber
Contas a receber – Partes
relacionadas
Passivos
Financiamentos em moeda nacional
Debêntures
Arrendamento mercantil
Fornecedores e outras contas a pagar
Fornecedores – Partes relacionadas
Total
(a) Valores líquidos dos custos de
transação
Valor justo
por meio do
resultado
Empréstimos e
recebíveis
Passivo
financeiro (a)
20.053
-
2.474
11.605
53.791
-
-
-
(1.205)
(639.568)
(3.537)
(70.564)
(33.584)
20.053
67.870
(748.458)
40
CRC SP - Material exclusivo para uso nas atividades promovidas por este Regional.
Divulgação – Exemplo
Os valores justos informados não refletem mudanças futuras na
economia, tais como taxas de juros e alíquotas de impostos e
outras variáveis que possam ter efeito sobre sua determinação. Os
seguintes métodos e premissas foram adotados na determinação
do valor justo:
Aplicações financeiras – São definidos como ativos
mensurados ao valor justo por meio do resultado, sendo o valor
justo idêntico o valor contábil em virtude do curto prazo de
vencimento dessas operações;
Caixa e bancos, contas a receber e contas a receber de
partes relacionadas – São classificadas como empréstimos e
recebíveis e mensuradas pelo método do custo amortizado;
Arrendamento mercantil, fornecedores, fornecedores partes
relacionadas e outras contas a pagar – Estão registrados pelo
41
método do custo amortizado;
CONTATO:
[email protected]
42