O PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
PODE SER CRIMINOSO?
Perspectiva doméstica
Gerd Willi Rothmann
Professor da Faculdade de Direito da USP
Sócio-fundador e Diretor do IBDT
Advogado em São Paulo
1. O Estado fiscal (ista) e o caos tributário
a)
a carga fiscal escorchante em desrespeito ao princípio da capacidade contributiva
b)
serviços públicos escassos e insatisfatórios com inobservância do princípio do benefício
c)
malversação da receita pública e corrupção
d)
subversão do sistema tributário nacional por:
–
Emendas constitucionais inconstitucionais
–
Leis complementares que afetam a segurança jurídica
–
Medidas provisórias com força da lei que transformam a administração tributária em
poder legislativo
2. A reação dos contribuintes
a)
simples descumprimento das obrigações tributárias (infrações fiscais)
b)
supressão ou redução dos tributos mediante fraude, falsificação ou outras condutas
delituosas (crimes contra a ordem tributária)
c)
planejamento tributário (elisão ou economia licita de tributos)
3. Planejamento tributário
3.1 Direitos e obrigações do contribuinte
a) Direitos
- garantia da estrita legalidade tributária (CF Art. 150, I)
- pleno exercício da autonomia da vontade:
 princípio da propriedade privada (CF Arts. 5º, XXII e 170, II)
 princípio da livre iniciativa (CF Art. 170)
 princípio da livre concorrência (CF Art. 170, IV)
 princípio da busca do pleno emprego (CF Art. 170, VIII)
b) Obrigações
– O administrador da sociedade deverá ter, no exercício de suas funções, o cuidado
e a diligência que todo homem ativo e probo costuma empregar na administração
de seus próprios negócios (CC Art. 1011 e Art. 153, Lei 6.404/76)
– administrador deve exercer as atribuições que a lei e o estatuto lhe conferem para
lograr os fins e no interesse da companhia, satisfeitas as exigências do bem
público e da função social da empresa. (Lei 6.404/76 Art. 154)
3.2 Objeto
Economia tributária lícita, mediante o procedimento de:
a) interpretação das normas jurídicas aplicáveis
b) elaboração de um plano para otimizar os custos com as obrigações tributárias, pela
redução, diferimento ou elisão dos tributos
3.3 Oponibilidade ao Fisco
Requisitos da operação planejada:
a) Legalidade
b) licitude e adequação da estruturação jurídica
c) existência de motivo empresarial
d) inserção no planejamento global do respectivo empreendimento econômico
4. Limite do planejamento tributário
Formas de economia de tributos
a) lícita: elisão fiscal - conduta legítima e adequada
b) ilícita: evasão fiscal - conduta ilícita e inadequada
(i) ilícito civil: elusão fiscal, que revela conduta abusiva (simulação, fraude à lei, abuso de
direito, abuso das possibilidades de estruturação jurídica);
(ii) ilícito tributário: infração fiscal, que consiste em conduta culposa;
(iii) ilícito penal: crime contra a ordem tributária (“sonegação”), que exige conduta
delituosa.
5. Medidas contra a evasão fiscal (ilícita) na legislação brasileira
a) Norma geral antielusiva (a exemplo do § 42 do Código Tributário Alemão):
– Só norma antisimulação do Art. 116, parágrafo único do CTN: “A autoridade
administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a
finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos
elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem
estabelecidos em lei ordinária”.
– Anteprojeto da Lei Complementar, de autoria de Ricardo Mariz de Oliveira
b) Normas especiais antielusivas
(i) As regras CFC (“Controlled Foreign Companies”): Medida Provisória 2.158-35, de
24.8.2001
(ii) A tributação dos ganhos de capital auferidos em negócios entre pessoas residentes
ou domiciliadas no exterior: Art. 26 da Lei nº 10.833, de 29.12.2003.
(iii) Normas contra a subcapitalização da Lei nº 12.249, de 11.6.2010
c) Normas do Direito Tributário Penal: infrações fiscais e penalidades pecuniárias
d) Normas do Direito Penal Tributário: crimes contra a ordem tributária, definidos pela
Lei nº 8.137 de 27.12.1990, nos seus Artigos 1º e 2º.
6. Os crimes contra a ordem tributária
5.1 Motivos de sonegação fiscal
5.2 Análise da Lei nº 8.137/90
Com exceção do inciso I do Artigo 2º trata-se de crimes de dano e não de mera conduta, consistente
na supressão ou redução de tributos ou contribuição social mediante as condutas definidas pela Lei
nº 8.137/90.
7. Delimitação entre planejamento tributário e evasão ilícita
– Só há planejamento fiscal quando se tratar de elisão fiscal, ou seja, economia lícita de tributos, sem o
recurso a condutas ilícitas, tais como simulação, fraude à lei, abuso de direito, que caracterizam a
elusão fiscal, nem a condutas delituosas, que constituem crime contra a ordem tributária.
– Não pode haver planejamento tributário ilícito (elusão) ou criminoso (sonegação). Seria uma
impropriedade terminológica idêntica àquela que se comete na expressão "cláusula geral antielisiva"
ou na referência a "combate de elisão". Não se pode falar em combate de conduta lícita ou adequada
do contribuinte.
– O que poderá haver é um planejamento tributário equivocado, resultado da má interpretação da
caótica legislação tributária e da elaboração de um plano que não se coaduna com as normas
tributárias (exemplos: o caso "Felipão" e o caso "Grendene"). Nesta hipótese, está configurado um
ilícito tributário, ou seja uma infração fiscal, que terá por conseqüência a imposição das
penalidades previstas na legislação fiscal.
– Quando uma empresa, com a intenção de "economizar" o ICMS, falsifica documentos fiscais, para,
baseado em operações fictícias de industrialização e de exportação, aproveitar-se do crédito fictício de
ICMS, é evidente que não se trata de planejamento tributário (necessariamente lícito, ainda que
equivocado), mas de procedimento delituoso, a ser enquadrado na Lei 8.137/90.
8. Conclusão
a)
Necessidade de reforma tributária com simplificação da legislação e redução da carga fiscal
b)
Execução isonômica da tributação
c)
Cooperação entre fisco e contribuinte em vez de repressão
d)
Aplicação racional e justa da receita pública com observância dos princípios constitucionais
da eficiência e da moralidade.