ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
EVENTO
SIAPC/2008
OBS: ESTE MATERIAL NÃO SERÁ
DISTRIBUÍDO NO DIA DO EVENTO
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TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
PAD
PROGRAMA AUTENTICADOR DE
DADOS
VERSÕES 9.1.0.0 E 10.0.0.0
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
VERSÃO 9.1.0.0:
PARA GERAÇÃO DA REMESSA DO PAD DO 6º BIM/2008
A versão 9.1.0.0 do PAD será de uso obrigatório e exclusivo para geração da
remessa do PAD do 6º bimestre de 2008.
Será disponibilizada na página do Tribunal na Internet, no link
http://www.tce.rs.gov.br/sistemas_controle/PAD/pad.php até o final do mês de
dezembro/2008.
As principais alterações efetuadas na nova versão são:
-
correções internas no programa;
-
inclusão da linha “Perda com FUNDEB” no cálculo da Receita do
Município, a exemplo do que já vem sendo feito no Modelo 1, na parte do
exercício atual;
-
alteração no cálculo da apuração do plus/perda com o FUNDEB;
-
inclusão de campo “Para Uso do TCE” na parte superior direita dos
relatórios.
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VERSÃO 10.0.0.0:
PARA GERAÇÃO DA REMESSA DO PAD DO 1º BIM/2009
A versão 10.0.0.0 do PAD será de uso obrigatório para geração da remessa
do PAD do 1º bimestre de 2009. Será disponibilizada na página do Tribunal na
Internet, no link http://www.tce.rs.gov.br/sistemas_controle/PAD/pad.php até o
final do mês de fevereiro/2009.
As principais alterações efetuadas na nova versão estão relacionadas nos
itens a seguir.
1. ALTERAÇÃO NO LEIAUTE DOS ARQUIVOS:
Os novos leiautes estão disponíveis no site do TCE na Internet, no link
http://www.tce.rs.gov.br/sistemas_controle/SIAPC/arquivos_informacoes.php
desde 02/10/2008, quando foi enviado e-mail a todos os jurisdicionados.
Alterações efetuadas:
- inclusão do campo “CP” nos arquivos BREC_ANT.TXT e REC_ANT.TXT, a
exemplo da alteração já efetuada em 2008 na versão 9.0.0.0, nos arquivos
BAL_REC.TXT e RECEITA.TXT;
- inclusão do campo “Recurso Vinculado” nos arquivos RECEITA.TXT e
REC_ANT.TXT.
Na verificação dos arquivos efetuada pelo PAD, foram criadas algumas rotinas de
validação dos campos novos e outras já existentes foram alteradas.
Exemplificando:
-
o campo “Característica Peculiar” deve ser do tipo numérico, possuir três
posições e ser válido, ou seja, estar preenchido com 000, 101, 102, 103,
105, 106, 107, 108 e 109, conforme leiaute;
-
o campo “Característica Peculiar” faz parte da "chave" do arquivo, junto
com os campos "Código da conta" e "Código da U.O.", ou seja, a partir da
implantação será possível existir um mesmo código de conta, com o
mesmo código de U.O., mas deverá ter CPs diferentes;
-
as contas analíticas de receita que comecem com 9 devem ter o campo
“Característica Peculiar” diferente de 000;
-
as contas analíticas de receita que não iniciem com 9 devem ter o campo
“Característica Peculiar” igual a 000.
-
o campo “Código do Recurso Vinculado” deve ser do tipo numérico,
possuir quatro posições e estar inserido no arquivo RECURSO.TXT;
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-
em cada linha dos arquivos, o conjunto formado pelos campos Código da
Conta + Código da Unidade Orçamentária + Característica Peculiar +
Recurso Vinculado deverá ser igual nos arquivos BREC_ANT.TXT e
REC_ANT.TXT;
-
as contas de receita cujo campo “Característica Peculiar” estiver
preenchido com 105, deverão possuir “Código de Recurso Vinculado”
igual a “0031”.
Relacionamos abaixo os leiautes dos arquivos que foram alterados:
Arquivo BREC_ANT.TXT - (Balancete da Receita - Período Anterior)
Código da Conta de Receita-SG
Código do Órgão + Unid. Orçamentária
Receita Orçada no Período Anterior
Receita Realizada no Período Anterior
Código do Recurso Vinculado
Especificação da Conta de Receita-SG
Tipo de Nível da Conta
Número do Nível da Conta
Numérico
Numérico
Valor
Valor
Numérico
Caracter
Caracter
Numérico
20
04
13
13
04
170
01
02
Ordenamento das
Colunas
01 a 20
21 a 24
25 a 37
38 a 50
51 a 54
55 a 224
225
226 a 227
Característica Peculiar
Numérico
03
228 a 230
Descrição do Campo
NOVO
Tipo
Bytes
Observação
Codificação própria
Codificação própria
Formato valor
Formato valor
Codificação própria/TCE
Cadastro próprio
S=Sintética; A=Analitica
Conforme nível da conta
000= NÃO SE APLICA
101= Renúncia de Receita
102= Restituição de Receita
103= Desconto Concedido
105= Dedução de Receita para
formação do FUNDEB
106= Compensação
108= Retificações
109= Outras Deduções
Arquivo REC_ANT.TXT - (Receita - Período Anterior)
Código da Conta de Receita-SG
Código do Órgão + Unid. Orçamentária
Receita Realizada - Janeiro Período Anterior
Receita Realizada - Fevereiro Período Anterior
Receita Realizada - Março Período Anterior
Receita Realizada - Abril Período Anterior
Receita Realizada - Maio Período Anterior
Receita Realizada - Junho Período Anterior
Receita Realizada - Julho Período Anterior
Receita Realizada - Agosto Período Anterior
Receita Realizada - Setembro Período Anterior
Receita Realizada - Outubro Período Anterior
Receita Realizada - Novembro Período Anterior
Receita Realizada - Dezembro Período Anterior
Numérico
Numérico
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
20
04
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
Ordenamento das
Colunas
01 a 20
21 a 24
25 a 37
38 a 50
51 a 63
64 a 76
77 a 89
90 a 102
103 a 115
116 a 128
129 a 141
142 a 154
155 a 167
168 a 180
NOVO
Característica Peculiar
Numérico
03
181 a 183
NOVO
Código do Recurso Vinculado
Numérico
04
184 a 187
Descrição do Campo
Tipo
Bytes
Observação
Codificação própria
Codificação própria
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
000= NÃO SE APLICA
101= Renúncia de Receita
102= Restituição de Receita
103= Desconto Concedido
105= Dedução de Receita para
formação do FUNDEB
106= Compensação
108= Retificações
109= Outras Deduções
Codificação própria/TCE
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Arquivo RECEITA.TXT - (Receita - conforme LRF)
Código da Conta de Receita-SG
Código do Órgão + Unid. Orçamentária
Receita Realizada - Janeiro
Receita Realizada - Fevereiro
Receita Realizada - Março
Receita Realizada - Abril
Receita Realizada - Maio
Receita Realizada - Junho
Receita Realizada - Julho
Receita Realizada - Agosto
Receita Realizada - Setembro
Receita Realizada - Outubro
Receita Realizada - Novembro
Receita Realizada - Dezembro
Meta de Arrecadação - 1° bimestre
Meta de Arrecadação - 2° bimestre
Meta de Arrecadação - 3° bimestre
Meta de Arrecadação - 4° bimestre
Meta de Arrecadação - 5° bimestre
Meta de Arrecadação - 6° bimestre
Numérico
Numérico
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
Valor
20
04
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
13
12
12
12
12
12
12
Ordenamento das
Colunas
01 a 20
21 a 24
25 a 37
38 a 50
51 a 63
64 a 76
77 a 89
90 a 102
103 a 115
116 a 128
129 a 141
142 a 154
155 a 167
168 a 180
181 a 192
193 a 204
205 a 216
217 a 228
229 a 240
241 a 252
Característica Peculiar
Numérico
03
253 a 255
Código do Recurso Vinculado
Numérico
04
256 a 259
Descrição do Campo
NOVO
Tipo
2. ALTERAÇÕES
NAS
TELAS
DE
CONSTITUCIONAIS COM EDUCAÇÃO:
Bytes
CÁLCULO
DAS
Observação
Codificação própria
Codificação própria
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
Formato valor
000= NÃO SE APLICA
101= Renúncia de Receita
102= Restituição de Receita
103= Desconto Concedido
105= Dedução de Receita para
formação do FUNDEB
106= Compensação
108= Retificações
109= Outras Deduções
Codificação própria/TCE
DESPESAS
2.1 Alteração da Base de Cálculo Constitucional da Receita do FUNDEB
De acordo com o §1º do Artigo 31 da Lei Federal 11.494/2007 (Lei do FUNDEB),
a partir de 2009, o percentual a ser aplicado sobre a receita passa a ser de 20%,
não havendo mais dois percentuais diferentes.
Por isso, a partir da versão 10.0.0.0, na tela do PAD que faz o cálculo da Base
Constitucional da Receita do FUNDEB aparecerá somente um quadro de contas
de receita, sobre cujo total incidirá o percentual de 20%.
2.2 Tela nova para cálculo das Despesas Liquidadas com Características
Peculiares “501” e “502”
Na versão atual do PAD está sendo exibida uma tela onde são apresentadas as
despesas liquidadas com CP “501” na parte superior e, na parte inferior, as
liquidadas com CP “502”.
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A partir da versão 10.0.0.0, a tela será dividida em duas, uma para cada
Característica Peculiar, onde serão demonstradas as receitas que servem de
base para verificação, conforme segue:
2.2.1 Primeira tela: Cálculo da proporção de 60% destinada ao pagamento dos
Profissionais do Magistério.
Primeiro quadro - Base de cálculo da receita:
Serão listadas todas as contas analíticas do grupo “172401”, deduzidas do grupo
“9172401” com código de Recurso Vinculado “0031” do arquivo BAL_REC.TXT.
Abaixo será calculado o total e demonstrado o valor correspondente a 60% deste
valor.
Segundo quadro - Aplicação dos Recursos:
Serão apresentadas as despesas liquidadas no exercício atual com RV “0031” e
CP “501”, separadas por Subfunção. Abaixo será calculado o total e o percentual
aplicado, que corresponde ao total das despesas dividido pelo total das receitas
do primeiro quadro.
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2.2.2 Segunda tela: Cálculo da Base de Verificação do § 2º do art 21 da Lei do
FUNDEB
Primeiro quadro - Base de cálculo do Superávit do FUNDEB do Exercício Anterior
-
-
-
Linha “Rendimentos do FUNDEB – Exercício de 2008”: Será apresentado o
total das contas analíticas do grupo de contas 1.3.0.0.00.00.00.00.00
(Receita Patrimonial) no recurso vinculado “0031” do arquivo
BREC_ANT.TXT.
Linha “Plus do FUNDEB - Exercício de 2008”: apresentará o valor do PLUS
do FUNDEB do exercício anterior, se existir. Se não houver PLUS, essa
linha não será exibida.
Abaixo haverá uma linha de total e um outro campo onde será calculado o
valor que poderá ser aplicado no primeiro trimestre do exercício seguinte,
que corresponde a 5% do total.
Segundo quadro - Despesas Liquidadas com Recursos do Superávit do FUNDEB
Serão apresentadas as despesas liquidadas no exercício atual (no caso, 2009)
com RV “0031” e CP “502”, separadas por Subfunção. Abaixo será apresentada
uma linha de Totais. O PAD não indicará o mês das liquidações na tela,
apresentará todas efetuadas no exercício. Posteriormente será feita pelo TCE a
análise por meses, para verificar se a aplicação ocorreu no primeiro trimestre ou
após o mesmo.
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3. INCLUSÃO DA LINHA “PERDA COM O FUNDEB” NAS TELAS DA LRF E
DA EDUCAÇÃO
Devido à aprovação do Estudo Técnico a respeito do FUNDEB pelo Tribunal
Pleno do TCE, foi encaminhado aos jurisdicionados o Ofício Circular DCF-Gab. Nº
06/2008, de 17/04/2008, que, dentre outras coisas, orienta que a Perda do
FUNDEB será calculada extra-orçamentariamente, ou seja, não deverá mais
haver empenho dessa perda.
A partir do 3º bimestre de 2008 o PAD passou, então, a somar o valor da Perda
com o FUNDEB (no caso dos municípios contribuintes do Fundo) nas telas abaixo
relacionadas, para ajustar o valor da receita, conforme e-mail enviado em
28/04/2008 pelo SIAPC.
-
Gastos Constitucionais com Educação (MDE + FUNDEB);
Despesa com FUNDEB;
Receita do Município (6º bimestre de 2008);
Modelo 1, Receita Corrente Líquida, exercício atual.
A partir de 2009, na versão 10.0.0.0, o valor da “Perda com o FUNDEB” será
acrescentado (quando existir) também nas telas:
-
Modelo 1, Receita Corrente Líquida, exercício anterior;
Modelo 13, Receita Realizada no Exercício Anterior.
4. ALTERAÇÃO NA FORMA DE CÁLCULO DO PLUS/PERDA COM O
FUNDEB
Devido à inclusão do campo “CP” nos arquivos de receita e à alteração no elenco
de contas, principalmente nas contas dedutoras, a verificação da situação do
município em relação ao FUNDEB (se é contribuinte ou recebe Plus) teve uma
pequena correção no seu cálculo, que será efetuado no PAD a partir do 6º
bimestre de 2008 (versão 9.1.0.0)
Então, para verificar se o município é recebedor ou contribuinte do FUNDEB, é
preciso fazer o seguinte cálculo, a partir dos arquivos de Receita, usando
somente as contas analíticas, pertencentes aos grupos abaixo:
( + ) 172401* com RV 0031
( - ) 9172401* com RV 0031 (diminuir valor absoluto)
( - ) 91721* com RV 0031 e CP 105 (diminuir valor absoluto)
( - ) 91722* com RV 0031 e CP 105 (diminuir valor absoluto)
Se o resultado for positivo, significa que o município é recebedor do FUNDEB, ou
seja, possui “PLUS”.
Se o resultado for negativo, significa que o município é contribuinte do FUNDEB,
ou seja, tem “Perda com o FUNDEB”.
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5. ALTERAÇÕES NA TELA DO MODELO 6 – DEMONSTRATIVO DAS
OPERAÇÕES DE CRÉDITO
Inclusão de mais um quadro no modelo 6. Os dados virão do arquivo BAL_VER, e
as contas serão aquelas que configurem operações de crédito, conforme definido
na LRF e que não transitem pela Receita.
Inclusão de um total para fins de apuração do cumprimento do limite, que é o somatório do total das contas de receita com o total das contas patrimoniais.
5.1. Tela na versão atual
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5.2. Tela na próxima versão
6. ALTERAÇÕES NOS QUADROS DE CONTAS DE DESPESA E RESTOS A
PAGAR NÃO PROCESSADOS/EMPENHOS NÃO LIQUIDADOS.
Essa alteração é para adequarmos os modelos calculados pelo PAD aos modelos
da STN, que, em termos práticos, não deverão ter diferença.
Lembramos que, assim como nas telas anteriores, será possível efetuar seleção
manual das contas, ajustes e justificativas.
Os modelos da LRF que foram alterados desta maneira foram os seguintes :
Modelo 2 – Demonstrativo da Despesa com Pessoal – Poder Executivo
Modelo 10 – Demonstrativo da Despesa com Pessoal – Poder Legislativo
Modelo 13 – Demonstrativo dos Gastos totais do Legislativo
Abaixo demonstramos um exemplo:
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6.1. Tela na Versão atual
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6.2. Tela na próxima versão
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7. INCLUSÃO DE CAMPO “PARA USO DO TCE” NOS RELATÓRIOS
GERADOS PELO PAD.
Esse novo campo foi criado para facilitar a inclusão dos relatórios no processo, o
qual será analisado no Tribunal de Contas.
Lembramos que esse campo não deverá ser preenchido pelas entidades.
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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE APLICADAS AO
SETOR PÚBLICO – NBCASPS
O Conselho Federal de Contabilidade irá editar as Normas de Contabilidade
Aplicadas ao Setor Público, as quais foram elaboradas e discutidas tendo como
premissa básica a construção coletiva, democrática, participativa e regionalizada
com a classe contábil e suas representações.
Nesse processo participaram o CFC, Secretaria do Tesouro Nacional (STN),
Tribunais de Contas Estaduais, Instituições de Educação Superior (IESs),
entidades paraestatais e representantes dos governos federal, estaduais e
municipais, liderados pelo Grupo Assessor das NBCASPs, constituído por
contadores com notória especialização e destacada atuação prática e acadêmica,
designados para relatores e revisores dessas normas.
A partir da publicação das NBCASPs, o trabalho prossegue com as tratativas para
a convergência das normas brasileiras de contabilidade aos padrões
internacionais.
Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público
NBCT 16.1 – Conceituação, objeto e campo de aplicação;
NBCT 16.2 – Patrimônio e Sistemas Contábeis;
NBCT 16.3 – Planejamento e seus instrumentos sob o enfoque contábil;
NBCT 16.4 – Transações no Setor Público;
NBCT 16.5 – Registro Contábil;
NBCT 16.6 – Demonstrações Contábeis;
NBCT 16.7 – Consolidação das Demonstrações Contábeis;
NBCT 16.8 – Controle Interno;
NBCT 16.9 – Depreciação, Amortização e Exaustão;
NBCT 16.10 – Avaliação e Mensuração de Ativos e Passivos em entidades do
Setor Público.
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ENTENDIMENTOS E
PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS
DO TCE/RS
ENTENDIMENTOS E
PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS
EXTRAÍDOS DOS MANUAIS DA
SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL
(STN), EDITADOS PARA 2009
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EVENTO SIAPC - 2008
Neste polígrafo são informados os entendimentos e procedimentos contábeis do TCE/RS e, também
os trazidos nos Manuais da Secretaria do Tesouro Nacional (STN), editados para 2009.
PORTARIA CONJUNTA STN/SOF Nº 3, DE 14 DE OUTUBRO DE 2008
Aprova os Manuais de Receita Nacional e de Despesa Nacional e dá outras providências.
Art. 6º A despesa e a receita serão reconhecidas por critério de competência patrimonial, visando
conduzir a contabilidade do setor público brasileiro aos padrões internacionais e ampliar a transparência
sobre as contas públicas.
Parágrafo único. São mantidos os procedimentos usuais de reconhecimento e registro da receita e
da despesa orçamentárias, de tal forma que a apropriação patrimonial:
I - não modifique os procedimentos legais estabelecidos para o registro das receitas e das despesas
orçamentárias;
II - não implique necessariamente modificação dos critérios estabelecidos no âmbito de cada ente da
Federação para elaboração das estatísticas fiscais e apuração dos resultados fiscais de que trata a Lei
Complementar no 101, de 2000; e
III - não constitua mecanismo de viabilização de execução de despesa pública para a qual não tenha havido
a devida fixação orçamentária.
MANUAL DE RECEITA NACIONAL
A receita assume, na Administração Pública, fundamental importância por estar envolvida em
situações singulares, como a sua distribuição e destinação entre as esferas governamentais e o seu
relacionamento com os limites legais impostos pela Lei de Responsabilidade Fiscal. Dessa forma, este
Manual subsidia a realização de análises acerca da carga tributária suportada pelos diversos segmentos da
sociedade.
É notável a relevância da receita pública no processo orçamentário, cuja previsão dimensiona a
capacidade governamental em fixar a despesa pública e, no momento da sua arrecadação, torna-se
instrumento condicionante da execução orçamentária da despesa.
De forma análoga ao Manual de Despesa Nacional, este manual busca distinguir os conceitos de
receita pelo enfoque orçamentário e pelo enfoque patrimonial, visando à disseminação da idéia de que a
execução da receita orçamentária nem sempre causa um impacto patrimonial simultâneo.
RECEITA SOB O ENFOQUE PATRIMONIAL
CONCEITO
De acordo com a Resolução do Conselho Federal de Contabilidade nº 1.121, de 28 de março de
2008, que dispõe sobre a estrutura conceitual para a elaboração e apresentação das demonstrações
contábeis, receitas são aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma
de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuição de passivos, que resultem em aumento
do patrimônio líquido e que não sejam provenientes de aporte dos proprietários da entidade.
Para fins do Manual de Receita Nacional, a receita sob o enfoque patrimonial será denominada
simplesmente de receita e não deve ser confundida com a receita orçamentária.
Segundo os princípios contábeis, a receita deve ser registrada no momento da ocorrência do seu
fato gerador, independentemente de recebimento.
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2
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PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE
A contabilização da receita, é regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade - CFC, por
meio da Resolução CFC nº 750/1993, complementada pelo Apêndice I, aprovado pela Resolução CFC nº
774/1994 e pelo Apêndice II, aprovado pela Resolução CFC nº 1.111/2007.
A Resolução CFC nº 750/1993 consagra os Princípios Fundamentais de Contabilidade, que são de
observância obrigatória no exercício da profissão contábil, constituindo condição de legitimidade das
Normas Brasileiras de Contabilidade. O Apêndice I contém comentários sobre o conteúdo dos enunciados e
o Apêndice II trata da interpretação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade sob a perspectiva do
Setor Público, de acordo com a Resolução 1.111/2007.
Ressalta-se que a Contabilidade Aplicada ao Setor Público constitui ramo da Ciência Contábil e
deve observar os Princípios Fundamentais de Contabilidade, que representam a essência das doutrinas e
teorias relativas dessa ciência, consoante o entendimento predominante nos universos científico e
profissional do País.
Dentre esses princípios destacamos os da Oportunidade e da Competência.
Além dos Princípios Fundamentais de Contabilidade, a Contabilidade Aplicada ao Setor Público
deve seguir o disposto nas normas de Direito Financeiro, em especial na Lei nº 4.320/64, que instituiu um
regime contábil misto para receitas e despesas orçamentárias no seu artigo 35, conforme abaixo:
“Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro:
I - as receitas nele arrecadadas;
II - as despesas nele legalmente empenhadas.”
Ao mesmo tempo, no artigo 89, a referida lei estabelece que:
“Art. 89 - A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira,
patrimonial e industrial.”
Portanto, observa-se que, além do registro dos fatos ligados à execução orçamentária, exige-se a
evidenciação dos fatos ligados à execução financeira e patrimonial, exigindo que os fatos modificativos
sejam levados à conta de resultado e que as informações contábeis permitam o conhecimento da
composição patrimonial e dos resultados econômicos e financeiros de determinado exercício:
“Art. 100 - As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da execução
orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e as superveniências e
insubsistências ativas e passivas, constituirão elementos da conta patrimonial.”
(...)
“Art. 104 - A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no
patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado
patrimonial do exercício.” Lei nº 4.320/64
Portanto, com o objetivo de evidenciar o impacto no patrimônio, deve haver o registro da receita em
função do fato gerador, observando os princípios da competência e da oportunidade. Ainda, no momento da
arrecadação da receita, deve haver o registro em contas específicas, demonstrando a visão orçamentária
exigida no artigo 35 da Lei nº 4.320/64. Observa-se que é possível compatibilizar e evidenciar, de maneira
harmônica, as alterações patrimoniais e as alterações orçamentárias ocorridas na entidade, cumprindo,
assim, os Princípios Fundamentais de Contabilidade e o disposto na Lei nº 4.320/64.
RECEITA SOB O ENFOQUE ORÇAMENTÁRIO
CONCEITO
O orçamento é um importante instrumento de planejamento de qualquer entidade, seja pública ou
privada, e representa o fluxo previsto de ingressos e de aplicação de recursos em determinado período.
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
Transações como aquisições financiadas de bens e arrendamento mercantil financeiro são
registradas como receita orçamentária e despesa orçamentária, pois são consideradas operações de crédito
pela Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF:
“Art. 29. Para os efeitos desta Lei Complementar, são adotadas as seguintes definições:
(...)
III - operação de crédito: compromisso financeiro assumido em razão de mútuo, abertura de crédito,
emissão e aceite de título, aquisição financiada de bens, recebimento antecipado de valores
provenientes da venda a termo de bens e serviços, arrendamento mercantil e outras operações
assemelhadas, inclusive com o uso de derivativos financeiros;”
As operações de crédito devem constar no orçamento, conforme o artigo 3º da Lei nº 4.320/64:
“Art. 3º A Lei de Orçamentos compreenderá todas as receitas, inclusive as de operações de crédito
autorizadas em lei.”
Dessa forma, receita, pelo enfoque orçamentário, são todos os ingressos disponíveis para cobertura
das despesas orçamentárias e operações que, mesmo não havendo ingresso de recursos, financiam
despesas orçamentárias.
RECONHECIMENTO DA RECEITA
RECONHECIMENTO DA RECEITA (SOB O ENFOQUE PATRIMONIAL)
A contabilidade aplicada ao setor público efetua o registro orçamentário da receita, atendendo ao
disposto na Lei n.º 4.320/1964, que determina o reconhecimento da receita sob a ótica de caixa e deve
observar os Princípios Fundamentais de Contabilidade.
O reconhecimento da receita, sob o enfoque patrimonial, consiste na aplicação dos Princípios
Fundamentais de Contabilidade para reconhecimento da variação ativa ocorrida no patrimônio, em
contrapartida ao registro do direito no momento da ocorrência do fato gerador, antes da efetivação do
correspondente ingresso de disponibilidades.
Por exemplo, legislação que regulamenta o Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial
Urbana – IPTU, estabelece, de modo geral, que o fato gerador deste tributo ocorrerá no dia 1º de janeiro de
cada ano. Nesse momento, deve ser efetuado o seguinte registro contábil:
Lançamento no Sistema Patrimonial
D –1.1.2.1.4.01.00.00.00.00 - CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS A RECEBER
Ativo Circulante – Créditos em Circulação - IPTU a Receber (SP)
C – 6.2.3.1.7.01.11.00.00.00 - CREDITOS TRIBUTARIOS
Variação Patrimonial Ativa - Independente da Execução Orçamentária (SP)
Esse registro provoca o aumento do ativo e do resultado do exercício, atendendo ao disposto nos
artigos 100 e 104 da Lei nº 4.320/64.
No momento da Arrecadação, o ente deverá registrar no Sistema Orçamentário a receita pelo
regime de caixa, obedecendo ao disposto no art. 35 da Lei nº 4.320/64 e ao mesmo tempo proceder à baixa
do ativo anteriormente registrado.
D – 1.9.1.1.4.00.00.00.00.00 – RECEITA REALIZADA
Ativo Compensado – Execução Orçamentária da Receita (SO)
C – 1.9.1.1.1.00.00.00.00.00 - RECEITA A REALIZAR
Ativo Compensado – Execução Orçamentária da Receita (SO)
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante - Disponível (SF)
C – 4.1.1.1.2.02.00.00.00.00 – IPTU
Resultado - Receita Orçamentária (SF)
D – 5.1.3.1.2.08.00.00.00.00 - RECEBIMENTO DE CREDITOS TRIBUTARIOS
Variação Patrimonial Passiva – Decorrente da Execução Orçamentária (SP)
C – 1.1.2.1.4.01.00.00.00.00 - CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS A RECEBER
Ativo Circulante – Créditos em Circulação - IPTU a Receber (SP)
Esses registros não impactam o resultado do exercício, pois ocorre, simultaneamente, um
lançamento a crédito (2º lançamento) e um a débito (3º lançamento) em contas de resultado.
Quando o reconhecimento do crédito a receber basear-se em estimativas de arrecadação, pode
ocorrer :
• excesso de arrecadação, não estando contabilizado o direito, ocorrendo o impacto na situação
patrimonial no momento da arrecadação.
• frustração na arrecadação, devendo-se proceder à baixa do direito por ocasião do encerramento do
exercício.
RECONHECIMENTO DA RECEITA ORÇAMENTÁRIA
O reconhecimento da receita orçamentária ocorre no momento da arrecadação, conforme artigo 35
da Lei nº 4.320/1964 e decorre do enfoque orçamentário dessa lei, tendo por objetivo evitar que a execução
das despesas orçamentárias ultrapasse a arrecadação efetiva.
Não devem ser reconhecidos como receita orçamentária os recursos financeiros oriundos de:
•
•
Superávit Financeiro – a diferença positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro,
conjugando-se, ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações de créditos a
eles vinculadas. Portanto, trata-se de saldo financeiro e não de nova receita a ser registrada. O
superávit financeiro pode ser utilizado como fonte para abertura de créditos suplementares e
especiais;
Cancelamento de despesas inscritas em Restos a Pagar – consiste na baixa da obrigação
constituída em exercícios anteriores, portanto, trata-se de restabelecimento de saldo de
disponibilidade comprometida, originária de receitas arrecadadas em exercícios anteriores e não de
uma nova receita a ser registrada. O cancelamento de Restos a Pagar deve ser registrado em
contrapartida da conta 6.2.3.3.1.05.00.00.00.00 - RESTOS A PAGAR, do Sistema Financeiro.
O cancelamento de Restos a Pagar não se confunde com o recebimento de recursos provenientes
de despesas pagas em exercícios anteriores que devem ser reconhecidos como receita
orçamentária.
RELACIONAMENTO DO REGIME ORÇAMENTÁRIO COM O REGIME DE COMPETÊNCIA
É comum encontrar na doutrina contábil a interpretação do artigo 35 da Lei nº 4.320/1964, de que
na área pública o regime contábil é um regime misto, ou seja, regime de competência para a despesa e de
caixa para a receita:
“Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadadas;
II – as despesas nele legalmente empenhadas.”
Contudo, a Contabilidade Aplicada ao Setor Público, assim como qualquer outro ramo da ciência
contábil, obedece aos princípios fundamentais de contabilidade. Dessa forma, aplica-se o princípio da
competência em sua integralidade, ou seja, tanto na receita quanto na despesa.
Na verdade, o artigo 35 refere-se ao regime orçamentário e não ao regime contábil, pois a
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contabilidade é tratada em título específico, no qual determina-se que as variações patrimoniais devem ser
evidenciadas, sejam elas independentes ou resultantes da execução orçamentária.
“Título IX – Da Contabilidade
(...)
Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o acompanhamento
da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos
dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos
resultados econômicos e financeiros.
(...)
Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira,
patrimonial e
industrial.
(...)
Art. 100. As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da execução
orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e as superveniências e
insubsistências ativas e passivas, constituirão elementos da conta patrimonial.
(...)
Art. 104. A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no
patrimônio,
resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado patrimonial do
exercício.”
Observa-se que, além do registro dos fatos ligados à execução orçamentária, exige-se a
evidenciação dos fatos ligados à administração financeira e patrimonial, exigindo que os fatos modificativos
sejam levados à conta de resultado e que as informações contábeis permitam o conhecimento da
composição patrimonial e dos resultados econômicos e financeiros de determinado exercício.
A contabilidade deve evidenciar, tempestivamente, os fatos ligados à administração orçamentária,
financeira e patrimonial, gerando informações que permitam o conhecimento da composição patrimonial e
dos resultados econômicos e financeiros.
Portanto, com o objetivo de evidenciar o impacto no Patrimônio, deve haver o registro da receita em
função do fato gerador, observando-se os Princípios da Competência e da Oportunidade.
O reconhecimento da receita, sob o enfoque patrimonial, apresenta como principal dificuldade a
determinação do momento de ocorrência do fato gerador.
Para a receita tributária pode-se utilizar o momento do lançamento como referência para o
reconhecimento, pois nesse estágio da execução da receita orçamentária é que:
• Verifica-se a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente;
• Determina-se a matéria tributável;
• Calcula-se o montante do tributo devido;
• Identifica-se o sujeito passivo.
Ocorrido o fato gerador, pode-se proceder ao registro contábil do direito em contrapartida a uma
variação ativa, em contas do sistema patrimonial, o que representa o registro da receita por competência.
PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ESPECÍFICOS
DEDUÇÕES DA RECEITA ORÇAMENTÁRIA
Se houver parcelas a serem restituídas, em regra, esses fatos não devem ser tratados como
despesa, mas como dedução de receita, isso porque estes são recursos arrecadados que não pertencem e
não são aplicáveis em programas e ações governamentais sob a responsabilidade do ente arrecadador,
não necessitando, portanto, de autorização orçamentária para a sua execução.
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A contabilidade aplicada ao setor público utiliza conta redutora de receita para evidenciar o fluxo de
recursos da receita bruta até a líquida, em função de suas operações econômicas e sociais.
No âmbito da administração pública, a dedução de receita é utilizada nas seguintes situações, entre
outras:
• Restituição de tributos recebidos a maior ou indevidamente;
• Recursos que o ente tenha a competência de arrecadar, mas que pertencem a outro ente, de
acordo com a lei vigente; (neste caso, a contabilização também pode ser como despesa)
A operacionalização das deduções das receitas, até a publicação do Plano de Contas Único
Nacional, será feita da seguinte forma:
• Criar uma nova classe de conta contábil, iniciada pelo dígito 9, para abrigar as deduções de
receitas. Os demais dígitos desta classe seriam formados pela natureza de receita original. Essa
nova classe deve estar no mesmo nível das classes do ativo, passivo, etc. Exemplos:
Conta de dedução da receita de ICMS:
Natureza de receita original: 1113.02.00 – ICMS;
Conta representativa da dedução dessa receita: 91113.02.00.
Natureza de receita original: 7210.29.01 – Contribuição Patronal - Ativo Civil;
Conta representativa da dedução dessa receita: 97210.29.01.
Esse mecanismo permite que sejam criadas contas de dedução de receitas correntes, de capital,
intra-orçamentárias correntes e intra-orçamentárias de capital.
RESTITUIÇÕES E RETIFICAÇÕES DE RECEITAS ORÇAMENTÁRIAS
Depois de reconhecida a receita orçamentária, podem ocorrer fatos supervenientes que ensejem a
necessidade de restituições ou retificações, devendo-se registrá-los como dedução de receita, possibilitando
maior transparência das informações relativas à receita bruta e líquida.
O processo de restituição consiste na devolução total ou parcial de receitas que foram recolhidas a
maior ou indevidamente, as quais, em observância aos princípios constitucionais da capacidade contributiva
e da vedação ao confisco, devem ser devolvidas. Na medida em que o Estado avança no patrimônio do
contribuinte em um valor maior do que o que a lei permite, não há necessidade de autorização orçamentária
para sua devolução. Se fosse registrada como despesa, a receita corrente líquida ficaria com um montante
maior que o real, pois não seria expurgado o efeito dessa arrecadação imprópria.
Portanto, com o objetivo de possibilitar uma correta consolidação das contas públicas, recomendase que a restituição de receitas recebidas em qualquer exercício seja feita por dedução da respectiva
natureza de receita. Para as rendas extintas, deve ser utilizado o mecanismo de dedução até o montante de
receita a anular. O valor que ultrapassar o saldo da receita a anular deve ser registrado como despesa.
Entende-se por rendas extintas aquelas cujo fato gerador da receita não representa mais situação que gere
arrecadações para o ente.
No caso de devolução de saldos de convênios e contratos, deve-se adotar o seguinte procedimento:
- Se a restituição ocorrer no mesmo exercício em que foram recebidas transferências do convênio ou
contrato deve-se contabilizar como dedução de receita até o limite de valor das transferências recebidas no
exercício;
Se o valor da restituição ultrapassar o valor das transferências recebidas no exercício, o montante
que ultrapassar esse valor deve ser registrado como despesa orçamentária.
- Se a restituição for feita em exercício em que não houve transferência do respectivo convênio/ contrato,
deve ser contabilizada como despesa orçamentária.
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A retificação consiste em um processo que tem por objetivo corrigir dados informados
erroneamente pelos contribuintes, que geraram registros incorretos na contabilidade do órgão. Exemplo:
identificação do contribuinte, tipo de receita, etc. A correção desses dados deve ser feita mediante registro
de dedução de receita e, após isso, deve-se proceder ao lançamento correto.
No caso de lançamentos manuais em que ocorram erros de escrituração do ente (não motivados
por informações incorretas dos contribuintes), a correção deve ser feita por meio de estorno e novo
lançamento correto.
RECURSOS CUJA TRIBUTAÇÃO E ARRECADAÇÃO COMPETE A UM ENTE DA FEDERAÇÃO, MAS
SÃO ATRIBUÍDOS A OUTRO(S) ENTE(S)
No caso em que se configure em orçamento apenas o valor pertencente ao ente arrecadador,
deverá ser registrado o valor total arrecadado, incluindo os recursos de terceiros. Após isso, estes últimos
serão registrados como dedução da receita e será reconhecida uma obrigação para com o “beneficiário”
desses valores.
No caso em que se consigne em orçamento o valor total a ser arrecadado, incluindo os recursos de
terceiros, em que o ente seja apenas arrecadador, o recebimento será integralmente computado como
receita, sendo efetuada uma despesa quando da entrega ao beneficiário. Exemplo: FPM – Fundo de
Participação dos Municípios.
Tais observações são aplicadas apenas para recursos que não pertençam ao ente, ou seja, cuja
transferência seja intergovernamental, de acordo com a legislação em vigor.
RENÚNCIA DE RECEITA
O art. 14 da Lei Complementar nº 101/00 – Lei de Responsabilidade Fiscal – trata especialmente da
renúncia de receita, estabelecendo medidas a serem observadas pelos entes públicos que decidirem pela
concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de natureza tributária, da qual decorra renúncia de
receita.
Sobre as espécies de renúncia de receita, temos que:
A anistia é o benefício que visa excluir o crédito tributário na parte relativa à multa aplicada pelo
sujeito ativo ao sujeito passivo, por infrações cometidas por este anteriormente à vigência da lei que a
concedeu. A anistia não abrange o crédito tributário já em cobrança, em débito para com a Fazenda, cuja
incidência também já havia ocorrido.
A remissão é o perdão da dívida, que se dá em determinadas circunstâncias previstas na lei, tais
como valor diminuto da dívida, situação difícil que torna impossível ao sujeito passivo solver o débito,
inconveniência do processamento da cobrança dado o alto custo não compensável com a quantia em
cobrança, probabilidade de não receber, erro ou ignorância escusáveis do sujeito passivo, eqüidade, etc.
Não implica em perdoar a conduta ilícita, concretizada na infração penal, nem em perdoar a sanção
aplicada ao contribuinte. Contudo, não se considera renúncia de receita o cancelamento de débito cujo
montante seja inferior ao dos respectivos custos de cobrança.
O crédito presumido é aquele que representa o montante do imposto cobrado na operação
anterior e objetiva neutralizar o efeito de recuperação dos impostos não-cumulativos, pelo qual o Estado se
apropria do valor da isenção nas etapas subseqüentes da circulação da mercadoria. É o caso dos créditos
referentes a mercadorias e serviços que venham a ser objeto de operações e prestações destinadas ao
exterior. Todavia, não é considerada renúncia de receita o crédito real ou tributário do ICMS previsto na
legislação instituidora do tributo.
A isenção é a espécie mais usual de renúncia e define-se como a dispensa legal, pelo Estado, do
débito tributário devido.
A redução da base de cálculo é o incentivo fiscal através do qual a lei modifica para menos sua
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base tributável por meio da exclusão de qualquer de seus elementos constitutivos. Pode ocorrer
isoladamente ou associada a uma redução de alíquota, expressa na aplicação de um percentual de
redução.
O conceito de renúncia de receita da LRF é exemplificativo, abarcando também, além dos
instrumentos mencionados expressamente, quaisquer “outros benefícios que correspondam a tratamento
diferenciado”.
Para maiores informações sobre as espécies de renúncia de receitas, vide o Manual de Elaboração
do Anexo de Metas Fiscais, Demonstrativo VII.
Para demonstrar aos usuários da informação contábil a existência e o montante dos recursos que o
ente tem a competência de arrecadar, mas que não ingressam nos cofres públicos por renúncia, deve haver
o fortalecimento da área de gestão tributária do ente, de forma que seja possível obter informações de
qualidade a respeito da previsão de arrecadação tributária do período, percentual de inadimplência, etc.
Além disso, deve ser feito um levantamento de toda a renúncia de receita existente no ente.
Contabilmente, é utilizada a metodologia da dedução de receita para evidenciar as renúncias.
Dessa forma, deve haver um registro contábil na natureza de receita objeto da renúncia, em contrapartida
com uma dedução de receita (conta redutora de receita).
Exemplo – Diminuição de alíquota do Imposto Predial Territorial Urbano, IPTU:
Suponha que um município, ao diminuir a alíquota do IPTU, causou redução de 20% na sua
receita arrecadada. Nessa situação, poderá optar por uma das formas de registro abaixo:
1) Registro da renúncia de receita no momento da arrecadação. Valor arrecadado: R$ 800,00.
D – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
R$ 800,00
Ativo Circulante - Disponível (SF)
D – 9.1.1.1.2.02.00.00.00.00 – DEDUÇÃO DE RECEITA DE IPTU
R$ 200,00
Resultado – Dedução de Receita Orçamentária (SF)
C – 4.1.1.1.2.02.00.00.00.00 – IPTU
R$ 1.000,00
Resultado - Receita Orçamentária (SF)
2) Registro da renúncia de receita em momento posterior ao de arrecadação. Valor arrecadado R$
800,00.
−
Quando da arrecadação:
D – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
R$ 800,00
Ativo Circulante - Disponível (SF)
C – 4.1.1.1.2.02.00.00.00.00 – IPTU
R$ 800,00
Resultado - Receita Orçamentária (SF)
−
Registro complementar para registrar a renúncia de receita:
D – 9.1.1.1.2.02.00.00.00.00 – DEDUÇÃO DE RECEITA DE IPTU
R$ 200,00
Resultado – Dedução de Receita Orçamentária (SF)
C – 4.1.1.1.2.02.00.00.00.00 – IPTU
R$ 200,00
Resultado - Receita Orçamentária (SF)
ENTENDIMENTO DO TCE/RS SOBRE O FUNDEB – Processo 926-0200/07-0, aprovado por
unanimidade pelo Tribunal Pleno em 02-04-2008.
O Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos
Profissionais de Educação – FUNDEB foi criado pela Emenda Constitucional nº 53/06 e regulamentado pela
Medida Provisória nº 339/06, convertida na Lei n.º 11.494/07.
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Enquanto os recursos do FUNDEF destinavam-se apenas a investimentos no ensino fundamental,
os recursos do FUNDEB visam à educação básica, que inclui o ensino infantil, fundamental e médio,
destinando-se ainda a educação de jovens e adultos.
O Fundo tem natureza contábil e foi implantado a partir de 1º de janeiro de 2007.
Constituem-se fontes do Fundo, a partir do exercício de 2009, 20% das seguintes receitas:
- Cota-parte do FPM [(-) Redutor do FPM e (-) Cota-extra do FPM (EC nº 55/2007)]
- Transferência Financeira do ICMS - Desoneração - L.C. n° 87/96
- Cota-parte do ICMS
- Cota-parte do IPI/Exportação
- Cota-parte do ITR
- Cota-parte do IPVA
As receitas que formam a base de cálculo para o FUNDEB deverão ser registradas contabilmente
pelos seus valores brutos, em seus respectivos códigos de receitas orçamentárias.
Os valores retidos automaticamente das transferências, destinados ao FUNDEB, serão registrados
em conta contábil retificadora da receita orçamentária
O procedimento adotado para movimentação dos recursos que compõem o Fundo leva à
distribuição dos seus valores de forma que alguns entes são beneficiados com retornos maiores do que as
contribuições e outros acabam recebendo menos do que as respectivas retenções.
A sistemática de acréscimo e decréscimo do FUNDEB é necessária porque o decréscimo, causado
quando o recebimento é menor do que as retenções para o FUNDEB, estará sendo empregado no ensino
básico em outro ente que obteve acréscimo (recebeu recursos acima do que contribuiu para a formação do
FUNDEB-PLUS).
Portanto, o valor do decréscimo deve ser somado para fins de apuração do limite de despesas com
MDE, pois são recursos do ente que estarão sendo aplicados no ensino básico, mesmo que em outro ente.
Entretanto, as despesas liquidadas vinculadas ao acréscimo do FUNDEB-PLUS não poderão ser
computadas como do ente beneficiado, para fins de comprovação do limite mínimo constitucional de 25%
(vinte cinco por cento), pois são recursos de outros municípios ou do Estado que estarão sendo utilizados
pelo ente beneficiado e que já compuseram o percentual constitucional de aplicação em educação do ente
que contribuiu.
A Proposta Orçamentária conterá a classificação própria da receita com a apresentação da previsão
bruta e as deduções para a formação do FUNDEB, ficando a despesa fixada com base no valor líquido da
receita prevista.
A contabilidade manterá os registros distintos da receita arrecadada em contas abertas em cada
ente da federação que representarão, respectivamente, a classificação da receita e a dedução
correspondente.
Os valores do FUNDEB distribuídos aos Estados, Distrito Federal e Municípios deverão ser
registrados no código de receita “1724.01.00 – Transferência de Recursos do FUNDEB”.
Lançamentos Contábeis:
Pelo crédito da transferência
D – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
100%
Ativo Circulante - Disponível (SF)
C - 4.1.7.2.0.00.00.00.00.00 – TRANSFERENCIAS INTERGOVERNAMENTAIS
100%
Resultado - Receita Orçamentária – (SF)
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
Pelo valor deduzido para formação do FUNDEB
D - 9.1.7.2.1.00.00.00.00.00
INTERGOVERNAMENTAIS
–
(R)
DEDUÇÃO
DA
RECEITA
DE
TRANSFERENCIAS
20%
Resultado – Conta Redutora da receita Orçamentária (SF)
C - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
20%
Ativo Circulante - Disponível (SF)
Pelo recebimento de Recursos do FUNDEB
D – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
100%
Ativo Circulante - Disponível (SF)
C – 4.1.7.2.4.01.00.00.00.00 – TRANSFERENCIAS DE RECURSOS DO FUNDEB
100%
Resultado – Receita orçamentária (SF)
Portanto, a partir do exercício de 2008, É CONSIDERADO como APLICAÇÃO EM MDE, quando
NEGATIVO, o RESULTADO LÍQUIDO ENTRE O VALOR DO RETORNO RECEBIDO DO FUNDO E O
VALOR DA RETENÇÃO PARA O MESMO, calculado EXTRA - CONTABILMENTE.
NÃO TENDO MAIS O EMPENHO DA PERDA DO FUNDEB PARA OS MUNICÍPIOS QUE SÃO
CONTRIBUINTES DO FUNDO.
Lembramos aos Municípios que são contribuintes do FUNDEB (tiveram PERDA para o fundo) que
devido à mudança de procedimento contábil do registro dessa contribuição a partir de 2008, todos os
empenhos feitos na rubrica 3.3.3.7.0.41.99.02.00.00 - TRANSFERENCIA PARA O FUNDEB
(CONTRIBUICAO DO MUNICIPIO) DEVEM SER ESTORNADOS tendo seus saldos revertidos à dotação
própria a qual NÃO PODE SER OFERECIDA COMO RECURSO PARA ABERTURA DE CRÉDITO
ADICIONAL sendo, portanto, uma dotação morta.
O Programa Autenticador de Dados – PAD, do Sistema SIAPC, fará o seguinte cálculo para verificar
se o município é recebedor ou contribuinte do FUNDEB:
A diferença entre as contas 172401% analíticas com recurso vinculado 0031 e as contas analíticas
do grupo 9% que possuam recurso vinculado 0031 e característica peculiar igual a “105”.
Ou seja : [ (172401% - 9172401% ) - (91721% + 91722%, na CP 105 ) sempre no RV 0031 ],
♦
Se o resultado for positivo, significa que o município é recebedor do FUNDEB - PLUS e este valor
deverá ser DEDUZIDO da despesa liquidada com o Recurso Vinculado 0031 para fins do cálculo do
percentual constitucional e aparece na tela do PAD, na linha “(-) Desp. Liq. Com Recursos do
PLUS do FUNDEB”;
♦
Se o resultado for negativo, significa que o município é contribuinte do FUNDEB (PERDA), e este
valor deverá ser ACRESCIDO da despesa liquidada com o Recurso Vinculado 0031 para fins do
cálculo do percentual constitucional e aparece na tela do PAD na linha “(+) Perda com o FUNDEB”.
Resumindo, o cálculo do percentual constitucional de aplicação em Manutenção e Desenvolvimento
do Ensino, será:
[(despesa liquidada, independente do ano do empenho com RV 20+31) – (despesa liquidada
com RV 20+31 e CP=502) + (perda com o FUNDEB) – (despesa liquidada com PLUS no RV 31 +
despesa liquidada com rendimentos no RV 20+31)]
A partir do exercício de 2008 o PAD apresenta os seguintes cálculos para fins de análise:
a) cálculo da Aplicação dos 60% dos Recursos do FUNDEB (Art. 60, XII do ADCT) da seguinte
forma:
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ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
Somatório das despesas liquidadas no exercício, independente do ano do empenho, cujo recurso
vinculado seja 0031 e cuja Característica peculiar seja 501.
EC nº 53/06, dá nova redação ao art. 60 do ADCT
Art. 60 . Institui o FUNDEB
(...)
XII - proporção não inferior a 60% (sessenta por cento) de cada Fundo referido no inciso I do caput
deste artigo será destinada ao pagamento dos profissionais do magistério da educação básica em
efetivo exercício.
b) cálculo das Despesas Liquidadas com Recursos do Superávit do FUNDEB (§ 2o do art. 21 da Lei
do FUNDEB) da seguinte forma:
Somatório das despesas liquidadas no exercício, independente do ano do empenho, cujo recurso
vinculado seja 0031 e cuja Característica peculiar seja 502.
O art. 21 da Lei do FUNDEB, em seu § 2º, diz que: “até 5% (cinco por cento) dos recursos
recebidos à conta dos Fundos, inclusive relativos à complementação da União recebidos nos termos
do §1º do art.6º desta Lei, poderão ser utilizados no 1º (primeiro) trimestre do exercício
imediatamente subseqüente, mediante abertura de crédito adicional”.
Salienta-se que, conforme entendimento apresentado no Estudo sobre o FUNDEB, aprovado
pelo Pleno, o superávit a que se refere o § 2º do art. 21 da Lei do FUNDEB é somente o proveniente
de PLUS e RENDIMENTOS FINANCEIROS.
TRANSFERÊNCIA DE RECURSOS INTERGOVERNAMENTAIS
CONCEITO
As Transferências Intergovernamentais compreendem a entrega de recursos, correntes ou de
capital, de um ente (chamado “transferidor”) a outro (chamado “beneficiário”, ou “recebedor”). Podem ser
voluntárias, nesse caso destinadas à cooperação, auxílio ou assistência, ou decorrentes de determinação
constitucional ou legal.
Ainda sobre o conceito de transferência intergovernamental, é importante destacar que, como seu
próprio nome indica, essas transferências ocorrem entre esferas distintas de governo, não guardando
relação, portanto, com as operações intra-orçamentárias.
REGISTROS DAS TRANSFERÊNCIAS INTERGOVERNAMENTAIS
Lembramos que a Portaria STN nº 447, de 13 de setembro de 2002, foi totalmente REVOGADA a
partir do exercício de 2009
Para contabilização no ente recebedor, faz-se necessário distinguir os dois tipos de transferências:
TRANSFERÊNCIAS CONSTITUCIONAIS E LEGAIS
Enquadram-se nessas transferências aquelas que são arrecadadas por um ente, mas devem ser
transferidas a outros entes por disposição constitucional ou legal.
Exemplos de transferências constitucionais: FPM.
Exemplos de transferências Legais: Transferências da Lei Complementar nº 87/96 (Lei Kandir),
Transferências do FNDE como: Apoio à Alimentação Escolar para Educação Básica, Apoio ao Transporte
Escolar para Educação Básica, Programa Brasil Alfabetizado, Programa Dinheiro Direto na Escola.
O ente recebedor deve reconhecer um direito a receber, no sistema patrimonial, no momento da
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ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
arrecadação pelo ente transferidor.
D - 1.1.2.1.4.01.00.00.00.00 - CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS A RECEBER
Ativo Circulante – Créditos em Circulação (SP)
C - 6.2.3.1.7.01.11.00.00.00 - CREDITOS TRIBUTARIOS
Variação Patrimonial Ativa – Independente da Execução Orçamentária (SP)
No momento do ingresso efetivo do recurso no ente recebedor, deverá ser efetuada a baixa do ativo
patrimonial contra uma conta de variação passiva e deve haver o registro de uma receita orçamentária,
contra bancos.
D - 5.1.3.1.2.08.00.00.00.00 - RECEBIMENTO DE CREDITOS TRIBUTARIOS
Variação Patrimonial Passiva – Decorrente da Execução Orçamentária (SP)
C - 1.1.2.1.4.01.00.00.00.00 - CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS A RECEBER
Ativo Circulante – Créditos em Circulação (SP)
D - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante - Disponível (SF)
C – 4.1.7.2.0.00.00.00.00.00 – TRANSFERENCIAS INTERGOVERNAMENTAIS
Resultado – Receita orçamentária (SF)
Esse procedimento evita a formação de um superávit financeiro superior ao lastro financeiro
existente no ente recebedor.
TRANSFERÊNCIAS VOLUNTÁRIAS
Conforme o art. 25 da Lei Complementar nº 101/2000, entende-se por transferência voluntária a
entrega de recursos correntes ou de capital a outro ente da federação, a título de cooperação, auxílio ou
assistência Financeira, que não decorra de determinação constitucional, legal ou os destinados ao Sistema
Único de Saúde.
O ente recebedor deve registrar a receita orçamentária apenas no momento da efetiva transferência
financeira, pois, sendo uma transferência voluntária, não há garantias reais da transferência. Por esse
mesmo motivo, a regra para transferências voluntárias é o beneficiário não registrar o ativo relativo a essa
transferência.
Apenas nos casos em que houver cláusula contratual garantindo a transferência de recursos após o
cumprimento de determinadas etapas do contrato, o ente beneficiário, no momento em que já tiver direito à
parcela dos recursos e enquanto não ocorrer o efetivo recebimento a que tem direito, deverá registrar um
direito a receber no ativo – sistema patrimonial. Nesse caso não se trata de um ativo financeiro, pois ainda
está pendente o registro da receita orçamentária para que esse recurso possa ser utilizado, conforme
definições constantes no art. 105 da Lei nº 4.320/64:
“Art. 105.
(...)
§ 1º O Ativo Financeiro compreenderá os créditos e valores realizáveis independentemente de
autorização orçamentária e os valores numerários.
§ 2º O Ativo Permanente compreenderá os bens, créditos e valores, cuja mobilização ou alienação
dependa de autorização legislativa.”
Registro do direito, caso exista cláusula contratual garantindo a transferência de recursos:
D - 1.1.2.2.1.00.00.00.00.00 - ENTIDADES DEVEDORAS
Ativo Circulante – Crédito em Circulação (SP)
C - 6.2.3.1.7.03.01.00.00.00 - ENTIDADES DEVEDORAS
Variação Patrimonial Ativa – Independente da Execução Orçamentária (SP)
Quando do recebimento do recurso:
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D - 5.1.3.1.2.07.00.00.00.00 - ENTIDADES DEVEDORAS
Variação Patrimonial Passiva – Decorrente da Execução Orçamentária (SP)
C - 1.1.2.2.1.00.00.00.00.00 - ENTIDADES DEVEDORAS
Ativo Circulante – Crédito em Circulação (SP)
D - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante - Disponível (SF)
C – 4.1.7.2.0.00.00.00.00.00 – TRANSFERENCIAS INTERGOVERNAMENTAIS
Resultado – Receita orçamentária (SF)
No caso de não garantia será executado apenas o último lançamento acima, quando do
recebimento do recurso além, é claro, dos lançamentos no Sistema Orçamentário.
TRANSFERÊNCIAS A CONSÓRCIOS PÚBLICOS
A Lei nº 11.107, de 6 de abril de 2005, dispõe sobre normas gerais relativas à contratação de
consórcios públicos para a realização de objetivos de interesse comum e estabelece que a execução das
receitas e despesas do consórcio público deverá obedecer às normas de direito financeiro aplicáveis às
entidades públicas. Ou seja, os registros na execução da receita e da despesa do consórcio serão
efetuados de acordo com a classificação constante da Portaria Interministerial STN/SOF n° 163, de
04/05/2001, e das demais normas aplicadas aos entes da Federação. Desse modo, o consórcio deverá
elaborar seu orçamento próprio com os programas, projetos ou atividades dos consorciados. Ademais, a
classificação da receita e da despesa pública do consórcio deverá manter correspondência com as dos
entes consorciados.
O consórcio público, entretanto, caracteriza-se como entidade multigovernamental, não constando,
dessa maneira, do orçamento do ente. Por esse motivo, não deve ser utilizada a modalidade de aplicação
“91 – Aplicação direta decorrente de operação entre órgãos, fundos e entidades integrantes dos orçamentos
fiscal e da seguridade social”, mas sim a modalidade de aplicação “71 – Consórcios Públicos”, ambas
incluídas pela Portaria Interministerial STN/SOF n°688, de 14/10/2005.
Nesse sentido, foi editada a Portaria STN nº 860, de 12 de dezembro de 2005, que determina que
os consórcios públicos sujeitam-se à legislação contábil aplicável às entidades da administração pública dos
entes consorciados e às regras descritas na Portaria. Assim, nos termos dessa Portaria, os recursos
entregues pelo ente consorciado ao consórcio público ou administrativo, mediante contrato ou outro
instrumento, deverão ser registrados na Modalidade de Aplicação 71 e nos elementos de despesas
correspondentes aos respectivos objetos de gastos. Já no consórcio público, deverão ser classificados
como receita orçamentária de transferência correspondente ao ente transferidor, nas seguintes naturezas:
1721.37.00 – Transferências a Consórcios Públicos –, no caso de transferência da União;
1722.37.00 – Transferências a Consórcios Públicos –, no caso de transferência dos Estados;
1723.37.00 – Transferências a Consórcios Públicos –, no caso de transferência dos Municípios.
IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE
A Constituição Federal nos artigos 157, inciso I e 158, inciso I determina que pertencem aos
Estados, Distrito Federal e aos Municípios o imposto de renda e proventos de qualquer natureza, incidente
na fonte, pagos por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem.
De acordo com a Portaria STN nº 212, de 04 de junho de 2001, os valores descritos no parágrafo
anterior deverão ser contabilizados como receita tributária. Para isso, utiliza-se a natureza de receita
1112.04.31 – Imposto de Renda Retido nas Fontes sobre os Rendimentos do Trabalho.
Em obediência a regra do Orçamento Bruto, a contabilização do imposto de renda retido na fonte
deverá feita da seguinte maneira:
D – 3.3.1.9.0.11.00.00.00.00 - VENCIMENTOS E VANTAGENS FIXAS - PESSOAL CIVIL
Resultado – Despesa orçamentária (SF)
C – 2.1.2.1.2.00.00.00.00.00 - PESSOAL A PAGAR
10.000,00
10.000,00
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SF)
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TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D – 2.1.2.1.2.00.00.00.00.00 - PESSOAL A PAGAR
2.000,00
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SF)
C – 2.1.1.1.3.01.00.00.00.00 – IRRF
2.000,00
Passivo Circulante – Consignações (SF)
D – 2.1.1.1.3.01.00.00.00.00 – IRRF
2.000,00
Passivo Circulante – Consignações (SF)
C – 4.1.1.1.2.04.31.00.00.00 – IRRF
2.000,00
Resultado – Receita orçamentária (SF)
REDUTOR FINANCEIRO – FPM
O redutor financeiro é entendido como valor resultado do percentual incidente sobre a diferença
positiva apurada entre o valor do FPM, utilizando o coeficiente atribuído em 1997, e o valor caso fosse
utilizado o coeficiente do ano de distribuição do recurso.
Para melhor evidenciação dos fatos contábeis envolvidos, a receita de transferência do FPM será
contabilizada pelo valor bruto e o redutor financeiro será registrado como dedução da receita em questão,
conforme exemplo hipotético abaixo:
Distribuição de Arrecadação Federal
FPM – Município X
Data
10.01.2005
Parcela
Parcela de IPI
Parcela de IR
Redutor LC 91/97
TOTAL:
Valor Distribuído
6.000,00
130.000,00
30.000,00
106.000,00
D - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
C
C
D
C
106.000,00
Ativo Circulante - Disponível (SF)
D – 9.1.7.2.1.01.02.05.00.00 - (R) DEDUÇÃO DA RECEITA DO FPM - REDUTOR FINANCEIRO 30.000,00
Resultado – Conta Redutora de receita (SF)
C – 4.1.7.2.1.01.02.00.00.00 - FPM
136.000,00
Resultado – Receita orçamentária (SF)
REGIME PRÓPRIO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL – RPPS
•
Contribuição Social dos servidores ativos para o RPPS –
No Ente: O valor é consignado em conta do grupo 2.1.1.1.5 - Planos de Previdência e Assistência
Médica
No RPPS: 1.2.1.0.29.07 - Contribuição do Servidor Ativo para o Regime Próprio de Previdência.
•
Contribuição Social para o RPPS dos servidores do RPPS –
Mesmo no caso da retenção da Contribuição do servidor efetuada na própria folha do RPPS, é
contabilizada a receita de contribuição social na conta 1.2.1.0.29.07 - Contribuição do Servidor Ativo
para o Regime Próprio de Previdência.
•
Contribuição Social dos aposentados e pensionistas para o RPPS –
O valor da contribuição social é consignado pelo RPPS e realizado orçamentariamente na conta
1.2.1.0.29.09 - Contribuições do Servidor Inativo para o Regime Próprio de Previdência ou
1.2.1.0.29.11 - Contribuições de Pensionista para o Regime Próprio de Previdência.
• Contribuição Social dos servidores ativos, inativos e pensionistas para o financiamento da
Seguridade Social do Servidor (Saúde e Assistência Social)
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TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
O valor é consignado pelo ente público e realizado orçamentariamente no Sistema de Seguridade
Social, nas seguintes contas
1.2.1.0.01.01.01 - Contribuição dos Servidores Ativos para a Assistência Social do Servidor;
1.2.1.0.01.01.02 - Contribuição Servidores Inativos e Pensionistas para a Assistência Social do
Servidor;
1.2.1.0.01.01.03 - Contribuição dos Servidores Ativos para a Assistência Medica do Servidor;
1.2.1.0.01.01.04 - Contribuição dos Servidores Inativos para a Assistência Medica do Servidor;
1.2.1.0.01.01.05 - Contribuição dos Pensionistas para a Assistência Medica do Servidor.
•
Contribuição Patronal para o RPPS –
No Ente: haverá o EMPENHO DA DESPESA na modalidade 91 - Aplicações Diretas - Operações Intraorçamentárias, nas rubricas:
3.1.9.1.13.03.01 - Contribuições Patronais para o RPPS - Ativo Civil;
3.1.9.1.13.03.02 - Contribuições Patronais para o RPPS - Inativo Civil;
3.1.9.1.13.03.03 - Contribuições Patronais para o RPPS - Pensionista.
No momento da liquidação deve ser feito o registro da obrigação no passivo circulante no grupo
2.1.2.1.3.16.00.01 - Obrigações Patronais a Recolher - RPPS - do Exercício (SF).
No encerramento do exercício, caso ainda existam obrigações não pagas, as mesmas devem ser
transferidas para o grupo 2.1.2.1.3.16.00.02 - Obrigações Patronais a Recolher - RPPS - do Exercício
Anterior (SF), também no passivo circulante.
No RPPS: haverá o registro da RECEITA ORÇAMENTÁRIA na subcategoria econômica 7 - Operações
Intra - orçamentárias Correntes, nas contas:
7.2.1.0.29.01 - Contribuição Patronal de Servidor Ativo Civil – Intra-orçamentária;
7.2.1.0.29.03 - Contribuição Patronal de Servidor Inativo Civil - Intra-orçamentária;
7.2.1.0.29.05 - Contribuição Patronal de Pensionista Civil - Intra-orçamentária.
•
Contribuição Patronal da própria folha do RPPS –
No RPPS: haverá o EMPENHO DA DESPESA na modalidade 91 - Aplicações Diretas - Operações Intraorçamentárias, na rubrica:
3.1.9.1.13.03.01 - Contribuições Patronais para o RPPS - Ativo Civil;
3.1.9.1.13.03.02 - Contribuições Patronais para o RPPS - Inativo Civil;
3.1.9.1.13.03.03 - Contribuições Patronais para o RPPS - Pensionista.
No momento da liquidação deve ser feito o registro da obrigação no passivo circulante no grupo
2.1.2.1.3.16.00.01 - Obrigações Patronais a Recolher - RPPS - do Exercício (SF).
No encerramento do exercício, caso ainda existam obrigações não pagas, as mesmas devem ser
transferidas para o grupo 2.1.2.1.3.16.00.02 - Obrigações Patronais a Recolher - RPPS - do Exercício
Anterior (SF), também no passivo circulante.
No RPPS: haverá o registro da RECEITA ORÇAMENTÁRIA na sub-categoria econômica 7 - Operações
Intra-orçamentárias Correntes, nas contas:
7.2.1.0.29.01 - Contribuição Patronal de Servidor Ativo Civil - Intra-orçamentária;
7.2.1.0.29.03 - Contribuição Patronal de Servidor Inativo Civil - Intra-orçamentária;
7.2.1.0.29.05 - Contribuição Patronal de Pensionista Civil - Intra-orçamentária.
Registra-se que a despesa de contribuição patronal da folha da unidade gestora do RPPS, a exemplo
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TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
do salário dos seus servidores, será custeada pela conta bancária da taxa de administração.
No caso do abono de permanência, que é concedido aos servidores que optem por permanecer em
atividade após terem completado as exigências para aposentadoria voluntária, não haverá, a princípio,
reflexo na Contabilidade do RPPS, pois o ônus da indenização correspondente à contribuição
previdenciária, paga a esse servidor até completar as exigências para a aposentadoria compulsória, recairá
sobre o ente público que o mantiver em sua força de trabalho.
Conforme estabelecido pelo TCE/RS o “Abono de Permanência”, por ser parcela de cunho
indenizatório, não entra no cálculo do índice da Despesa com Pessoal de que trata a LRF.
NOTA EXPLICATIVA Nº 01/2008 Ministério da Previdência
PRORROGAÇÃO DA LICENÇA-MATERNIDADE
É indevida a utilização de recursos previdenciários dos RPPS para custeio do período de
prorrogação da Licença-Maternidade, considerando o disposto no art. 1º, III, e no art. 5º da Lei nº 9.717/98.
Não há obrigatoriedade por parte dos Entes Federativos em conceder a prorrogação da LicençaMaternidade por 60 dias, porém, se o Ente Federativo quiser instituir esse programa, deverá custear com
recursos do Tesouro o pagamento da remuneração integral durante a prorrogação da licença à gestante.
Ressalta-se que deverá incidir contribuição previdenciária ao regime próprio de previdência social
sobre o valor pago à servidora pública gestante, titular de cargo efetivo, durante todo o período da LicençaMaternidade, inclusive no caso de prorrogação.
• Contribuição Patronal para o financiamento da Seguridade Social do Servidor (Saúde e
Assistência Social) –
No Ente: haverá o EMPENHO DA DESPESA na modalidade 91 - Aplicações Diretas - Operações Intraorçamentárias, nas seguintes rubricas:
3.1.9.1.13.08.01 - Contribuição Patronal para o Atendimento a Saúde do Servidor Ativo;
3.1.9.1.13.08.02 - Contribuição Patronal para a Assistência Social do Servidor Ativo;
3.1.9.1.13.10.01 - Contribuição Patronal para o Atendimento a Saúde do Servidor Inativo;
3.1.9.1.13.10.02 - Contribuição Patronal para a Assistência Social do Servidor Inativo;
3.1.9.1.13.12.01 - Contribuição Patronal para o Atendimento a Saúde do Pensionista;
3.1.9.1.13.12.02 - Contribuição Patronal para a Assistência Social do Pensionista.
No momento da liquidação deve ser feito o registro da obrigação no passivo circulante no grupo
2.1.2.1.3.99.03.01 - Obrigações Patronais a Recolher - Plano de Seguridade Social do Servidor - Do
Exercício (SF).
No encerramento do exercício, caso ainda existam obrigações não pagas, as mesmas devem ser
transferidas para o grupo 2.1.2.1.3.99.03.02 - Obrigações Patronais a Recolher - Plano de Seguridade
Social do Servidor - do Exercício Anterior (SF), também no passivo circulante.
No Sistema de Seguridade Social: haverá o registro da RECEITA ORÇAMENTÁRIA na sub-categoria
econômica 7 - Operações Intra - orçamentárias Correntes, nas contas:
7.2.1.0.01.01.01 - Contribuição Patronal para o Atendimento a Saúde do Servidor;
7.2.1.0.01.01.02 - Contribuição Patronal para a Assistência Social do Servidor.
•
Cobertura de Déficit Previdenciário –
No ENTE repassador –
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TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D - 5.1.2.1.7.04.01 - Repasse Previdenciário Concedido para Cobertura de Déficit (SF)
C - 1.1.1.1.2.99.xx – Banco Conta Movimento – Outros Bancos
No RPPS –
D - 1.1.1.1.2.01.xx - Banco conta Movimento – Conta Única do RPPS
C - 6.1.2.1.7.04.01 - Repasse Previdenciário para Cobertura do Déficit, pelo Ente (SF).
•
Parcelamento de débitos previdenciários –
Os Valores das contribuições patronais previdenciárias devidas pelo ente público e não repassadas
em época própria ao seu RPPS serão objeto de acordo para pagamento, denominado de parcelamento de
débitos previdenciários, geralmente de Longo Prazo o qual varia de 60 a 240 meses, sendo amortizado,
portanto, como despesa de capital.
No ente público, os valores parcelados (via termo de confissão e parcelamento de dívida ou lei
específica) serão contabilizados como dívida fundada, no PELP já que se referem a valores que
ultrapassarão o encerramento do exercício social seguinte em conta do grupo 2.2.2.4.9.00.00.01 Operações de Crédito entre Entidades da Administração Municipal (SP), em contrapartida de variação
passiva extra-orçamentária na conta 5.2.3.3.1.30.00.02 - Encargos Patronais - RPPS - Do Exercício
Anterior (SP).
No Ente: no momento do pagamento do débito previdenciário, haverá a execução orçamentária da
despesa, com EMPENHO na modalidade 91 - Aplicações Diretas - Operações Intra-orçamentárias, em
uma rubrica do grupo 4.6.9.1.71.99 - Outras Amortizações da Divida Contratada.
Ao mesmo tempo, será registrada a baixa da obrigação debitando a conta do PELP, no grupo
2.2.2.4.9.00.00.01 - Operações de Crédito entre Entidades da Administração Municipal (SP) em
contrapartida de uma conta de variação ativa orçamentária 6.1.3.3.9.00.00.01 - Amortização de Dívidas
em Obrigações a Pagar (SP) .
No RPPS: o direito ao recebimento dos valores parcelados será acompanhado apenas via registro no Ativo
Compensado.
No momento do recebimento, esses recursos serão contabilizados pela unidade gestora do RPPS
na conta 7.2.1.0.29.15 - Contribuição Previdenciária em Regime de Parcelamento de Débitos, como
operação intra-orçamentária.
•
Amortização do déficit atuarial – (Passivo Atuarial) –
Teremos o seguinte lançamento contábil quando da amortização do déficit atuarial.
No Ente:
Será registrada uma despesa intra-orçamentária na rubrica 3.1.91.13.99.01 - Amortização do Passivo
Atuarial do RPPS
No RPPS:
Será registrada a receita intra-orçamentária 7.2.1.0.29.13 - Contribuição Previdenciária para
Amortização do Déficit Atuarial
•
Aposentadorias e Pensões de responsabilidade do Tesouro do Município pagas pelo RPPS –
No Ente: haverá o REPASSE FINANCEIRO nos grupos:
5.1.2.1.7.99.00.02 - Repasse Concedido ao RPPS para Pagamento de Aposentadorias
Executivo/Indiretas
5.1.2.1.7.99.00.03 - Repasse Concedido ao RPPS para Pagamento de Aposentadorias - Legislativo
5.1.2.1.7.99.00.04 - Repasse Concedido ao RPPS para Pagamento de Pensões.
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
No RPPS: haverá o registro do REPASSE RECEBIDO na conta:
6.1.2.1.7.05 - Repasse Previdenciário para Pagamentos de Responsabilidade da Fonte Tesouro.
•
Compensação Previdenciária –
A compensação previdenciária surge como conseqüência da previsão constitucional da contagem
recíproca do tempo de contribuição, e tem a finalidade de evitar que os regimes responsáveis pela
concessão do benefício sejam prejudicados financeiramente por serem obrigados a aceitar, para efeito de
concessão do benefício, o tempo de filiação a outro regime sem terem recebido as correspondentes
contribuições.
O mecanismo da compensação previdenciária se dá por meio de um encontro de contas (direitos
versus obrigações).
Quanto o total dos direitos for MAIOR que o total das obrigações, o regime instituidor terá o direito
de receber do regime de origem uma receita de compensação previdenciária e, deverá ser feito o registro
da receita orçamentária na conta: 1.9.2.2.10 – Compensações Financeiras entre RGPS e RPPS.
Mas, se o total dos direitos for MENOR que o total das obrigações, o regime instituidor efetuará
pagamento na forma de despesa de compensação previdenciária junto ao regime de origem e, portanto,
deverá ser feito empenho nas rubricas: 3.3.2.0.01.01 – Compensação Previdenciária de Aposentadorias
entre RPPS e RGPS ou 3.3.2.0.03.01 – Compensação Previdenciária de Pensões entre RPPS e RGPS.
•
Taxa de Administração –
Conforme previsto na legislação previdenciária, a unidade gestora do RPPS fará jus a um valor
estabelecido na legislação de cada ente para custear as despesas correntes (pessoal, material, serviços,
etc.) e de capital (aquisição de bens) necessárias à sua organização e funcionamento, inclusive para a
conservação do seu patrimônio, intitulada taxa de administração.
Esse valor é limitado a 2% do montante da remuneração, proventos e pensões pagos no
exercício financeiro anterior para os servidores vinculados ao RPPS.
Na prática, o valor da taxa de administração já está incluído na contribuição patronal encaminhada
mensalmente pelo ente público.
Caso o RPPS receba aportes espontâneos do ente público que o instituiu, que não sejam de
natureza previdenciária (como obrigação patronal, amortização de déficit, entre outros), para financiar
determinados gastos administrativos, esses valores não entram no cômputo do limite de gastos da Taxa de
Administração.
A movimentação financeira da taxa de administração do RPPS será registrada nas seguintes
contas:
1.1.1.1.2.07.00 - Recursos da Taxa de Administração do RPPS
1.1.5.5.1.00.00 - Investimentos com a Taxa de Administração do RPPS
•
Registro do Aporte –
No Ente: Deverá ser feito REPASSE FINANCEIRO CONCEDIDO em conta do grupo 5.1.2.1.7.99 - Outros
Aportes ao RPPS;
No RPPS: Registro como REPASSE FINANCEIRO RECEBIDO em conta do grupo 6.1.2.1.7.99 - Outros
Aportes ao RPPS
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
DIVIDA ATIVA
A Dívida Ativa, regulamentada a partir da legislação pertinente, abrange os créditos a favor da
Fazenda Pública, cuja certeza e liquidez foram apuradas, por não terem sido efetivamente recebidos nas
datas aprazadas. É, portanto, uma fonte potencial de fluxos de caixa, com impacto positivo pela
recuperação de valores, espelhando créditos a receber, sendo contabilmente reconhecida no Ativo.
Não se confunde com a Dívida Passiva, que representa as obrigações do Ente Público para com
terceiros, e que é contabilmente registrada no Passivo e denominada de Dívida Pública.
O conjunto de procedimentos de registro e acompanhamento dos créditos da dívida ativa buscou, a
partir da tradição patrimonialista, tratar contabilmente os créditos desde a efetivação até o momento da
inscrição propriamente dita em Dívida Ativa, atribuindo ao órgão ou unidade do Ente Público responsável
pelo crédito, a iniciativa dos lançamentos contábeis. O envio dos valores para o órgão ou unidade
competente para inscrição é tratado como uma transferência de gestão de créditos, ainda no âmbito de um
mesmo Ente Federativo.
Dentre os procedimentos, destaca-se o método destinado a qualificar o montante inscrito, com a
constituição de uma provisão para ajuste da dívida ativa a valor recuperável, de caráter redutor, no
âmbito do Ativo.
CONCEITOS BÁSICOS
Dentro do Ativo dos Entes Federativos são registrados créditos a favor da Fazenda Pública com
prazos estabelecidos para recebimento. A Dívida Ativa constitui-se em um conjunto de direitos ou créditos
de várias naturezas, em favor da Fazenda Pública, com prazos estabelecidos na legislação pertinente,
vencidos e não pagos pelos devedores, por meio de órgão ou unidade específica instituída para fins de
cobrança na forma da lei.
Portanto, a inscrição de créditos em Dívida Ativa representa contabilmente um fato permutativo
resultante da transferência de um valor não recebido no prazo estabelecido, dentro do próprio Ativo,
contendo, inclusive, juros e atualização monetária ou quaisquer outros encargos aplicados sobre o valor
inscrito em Dívida Ativa.
Na contabilidade dos órgãos envolvidos, a inscrição de créditos em Dívida Ativa representa
contabilmente um fato modificativo que tem como resultado um acréscimo patrimonial no órgão ou unidade
competente para inscrição em Dívida Ativa e um decréscimo patrimonial no órgão ou entidade originária do
crédito. Assim, dentro do Ativo do Ente Federativo ocorrerá simultaneamente um acréscimo e um
decréscimo patrimonial.
O eventual cancelamento, por qualquer motivo, do crédito inscrito em Dívida Ativa representa a sua
extinção e provoca diminuição na situação líquida patrimonial, relativamente à baixa do direito que é
classificado como variação patrimonial passiva independente da execução orçamentária ou simplesmente
variação passiva extra-orçamentária. Da mesma forma são classificados os registros de abatimentos, anistia
ou quaisquer outros valores que representem diminuição dos valores originalmente inscritos em Dívida
Ativa, mas não decorram do efetivo recebimento.
Os montantes a serem registrados em Contas a Receber devem ser mensurados por seu valor
líquido de realização, ou seja, pelo produto final em dinheiro ou equivalente que se espera obter, de forma a
assegurar a fiel demonstração dos fatos contábeis. No entanto, nem sempre é possível assegurar que os
valores registrados efetivamente serão recebidos, existindo um percentual de incerteza sobre a realização
dos créditos.
É prudente instituir mecanismos que previnam a incerteza dos recebimentos futuros registrados no
Ativo, revestindo o demonstrativo contábil de um maior grau de precisão.
Com o objetivo de evidenciar essa margem de incerteza empregam-se contas redutoras para os
agrupamentos de contas de registro desses Ativos, permitindo que o valor final dos créditos a receber seja
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
uma expressão correta dos recebimentos futuros. No caso da Dívida Ativa, constituir-se-á um ajuste com o
propósito de demonstrar o valor recuperável do ativo. A conta redutora dos créditos de Dívida Ativa é
denominada Provisão para Ajuste a valor Recuperável.
Esse ajuste corresponde à estimativa da entidade da parcela de créditos a receber cuja realização
não ocorrerá. Tal estimativa deve ser apurada de forma criteriosa, tendo em vista o caráter de incerteza
envolvido, tomando por base o estoque de créditos, as projeções futuras de recebimento, a qualificação dos
créditos registrados quanto ao risco e a experiência das perdas históricas para créditos de perfil
semelhante. A qualificação deve ser obtida mediante estudo técnico que avalie o grau de viabilidade de
recuperação dos créditos inscritos.
BASE LEGAL
A Dívida Ativa é uma espécie de crédito público, cuja matéria é definida desde a Lei 4320/64, sendo
sua gestão econômica, orçamentária e financeira resultante de uma conjugação de critérios estabelecidos
em diversos outros textos legais. O texto legal referido, que versa sobre normas gerais de direito financeiro
e finanças públicas, institui os fundamentos deste expediente jurídico financeiro no seu artigo 39.
A Lei 4320/64 evidencia a natureza do crédito a favor do Ente Público, caracterizando a origem
como tributária e não-tributária. O crédito tributário decorre da obrigação tributária, de acordo com o
disposto no artigo 113 c/c os artigos 139 e seguintes do Código Tributário Nacional. O crédito não tributário
decorre de obrigação prevista em lei, regulamento ou contrato.
A referência aos créditos que constituem a Dívida Ativa Não-Tributária, contida no § 2º do da norma
acima é meramente exemplificativa. Qualquer crédito da Fazenda Pública que não decorra de uma
obrigação tributária é crédito não-tributário e todos os créditos não-tributários, cuja liquidez e certeza
possam ser apuradas pela Administração, integram, em tese, a Dívida Ativa não-tributária. Configura-se,
desse modo, o caráter isonômico da inscrição, como forma de dispensar tratamento homogêneo a todos os
devedores, independente da natureza de suas dívidas perante a Fazenda Pública.
PRESUNÇÃO DE CERTEZA E LIQUIDEZ E INSCRIÇÃO EM DÍVIDA ATIVA
A Lei de Execução Fiscal - LEF, Lei 6.830/1980, no § 3º do artigo 2º, dispõem que a inscrição
constitui-se no ato de controle administrativo da legalidade e “será feito pelo órgão competente para apurar
a liquidez e certeza do crédito”. Interessa neste tópico ressaltar que o ato da inscrição confere legalidade ao
crédito como dívida passível de cobrança. A Dívida Ativa inscrita goza da presunção de certeza e liquidez, e
tem equivalência de prova pré-constituída contra o devedor, facultando ao Ente Público, representado pelos
respectivos órgãos competentes, a iniciativa do processo judicial de execução.
A presunção de certeza e liquidez é relativa, pois pode ser derrogada por prova inequívoca, cuja
apresentação cabe ao sujeito passivo.
Dispõe o § 2º do art. 2º da Lei de Execução Fiscal que a Dívida Ativa compreende, além do valor
principal, atualização monetária, juros, multa e demais encargos previstos. A incidência desses acréscimos,
previstos desde a Lei 4.320/1964, é legal e de ocorrência natural, cabendo, portanto, o registro contábil
oportuno. Já o pagamento de custas e emolumentos foi dispensado para os atos judiciais da Fazenda
Pública, de acordo com o artigo 39 da LEF.
FORMAS DE RECEBIMENTO
O pagamento dos valores inscritos pode ser efetuado em dinheiro ou em bens, aplicando-se de
forma geral o disposto no artigo 708 da Lei nº 5.869/73-Código de Processo Civil, e o Capítulo V – Título III
da Lei nº 10.406/02 – Código Civil.
O recebimento em bens tem regras especiais em alguns casos, como a dação em pagamento de
imóveis para fins de reforma agrária e o recebimento de Títulos da Dívida Agrária – TDA´s.
Qualquer que seja a forma de recebimento de créditos, o fato constituirá em receita orçamentária,
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prevista especificamente ou não no orçamento do exercício de recebimento.
Alternativamente ao recebimento, existe ainda a possibilidade de compensação de créditos inscritos
em Dívida Ativa com créditos contra a Fazenda Pública. Essa forma de extinção do crédito fiscal é
estabelecida pela Lei nº 5. 172, de 25 de Outubro de 1966 – Código Tributário Nacional, e complementada
por leis federais, estaduais e municipais. A compensação não implica no ingresso de valores ou bens,
constituindo um fato permutativo que anula um crédito registrado no Ativo com uma obrigação da Fazenda
Pública para com terceiros.
PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS
A seguir serão descritos os roteiros contábeis para registro das diversas etapas do procedimento de
reconhecimento dos créditos e inscrição dos mesmos em Dívida Ativa. Serão apresentados dois
procedimentos alternativos que poderão ser usados conforme o nível de controle desejado pelas Entidades
responsáveis pela gestão dos créditos inscritos em Dívida Ativa.
O primeiro procedimento, mais detalhado, trata os créditos de forma individual e requer uma maior
integração entre as diversas etapas e unidades envolvidas.
O segundo procedimento trabalha com o uso de informações consolidadas por tipo de
movimentação, tratando os valores registrados de forma global, permitindo que uma grande quantidade de
lançamentos seja condensado, de modo a facilitar o registro. Este procedimento deve ser utilizado quando
em virtude da dificuldade de integração entre as diversas unidades participantes do processo.
1 - PROCEDIMENTO DE REGISTRO INDIVIDUALIZADO
ORIGEM DO CRÉDITO INSCRITO EM DÍVIDA ATIVA
Nos termos da Lei 4.320/1964, serão inscritos em Dívida Ativa os créditos da Fazenda Pública
exigíveis pelo transcurso do prazo de pagamento, anteriormente reconhecidos e não pagos pelos
respectivos devedores.
A Lei 6.830/1980, em seu artigo 1º, parágrafo 3º, atribui essa apuração aos órgãos competentes na
União, Estados, Distrito Federal e Municípios, caracterizando-a como ato de controle administrativo de
legalidade.
Aos órgãos de contabilidade é reservada a tarefa de sistematizar a escrituração do crédito a
receber, bem como daqueles que venham a ser inscritos em Dívida Ativa.
Aos órgãos ou unidades responsáveis pelos créditos a serem inscritos em Dívida Ativa, compete
estabelecer o processo administrativo de reconhecimento da existência e quantificação do crédito a favor do
Ente Público, e encaminhá-lo para o órgão ou unidade competente para inscrição, nos prazos definidos em
Lei.
Encaminhado o processo administrativo para inscrição em Dívida Ativa, cabe ao órgão competente
a apuração da certeza e liquidez do crédito e verificação das condições gerais que permitam proceder à
inscrição. O resultado dessa análise será a inscrição em Dívida Ativa ou a rejeição da inscrição, com
conseqüente devolução do processo à origem.
O conjunto de procedimentos que culminará na inscrição em Dívida Ativa tem origem em um crédito
anteriormente reconhecido a favor da União, Estados, Distrito Federal e Municípios, de origem tributária ou
não tributária, registrado contabilmente no órgão ou entidade originários do crédito.
Esse órgão ou entidade é responsável pelo crédito público, cabendo-lhe a gestão até o recebimento
ou a transferência para inscrição em Dívida Ativa. Essa inscrição é responsabilidade do órgão ou entidade
competente para apuração da certeza e liquidez e a inscrição final em Dívida Ativa, nos termos da lei.
A existência desse crédito em favor da Fazenda Pública e sua inscrição em Dívida Ativa, configura
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fato contábil permutativo, pois não ocorre um aumento da situação patrimonial líquida, mas apenas uma
modificação na substância patrimonial, trocando-se o crédito a receber não inscrito pelo crédito
inscrito em dívida ativa.
A participação de órgãos distintos dentro do Ente da Federação deve ser destacada contabilmente,
em atendimento ao preceituado na Lei Complementar 101/2000 – Lei de Responsabilidade Fiscal – em seu
artigo 50, inciso III.
É atribuição do órgão responsável pelo crédito, previamente ao encaminhamento para inscrição,
reconhecer o valor como direito em seu Ativo. Somente poderão ser encaminhados para inscrição em
Dívida Ativa os créditos vencidos, anteriormente reconhecidos e registrados no Ativo do Ente Público.
O lançamento de registro do crédito originário no Ativo do Órgão ou Entidade Pública será:
Registro do Crédito a Receber
D - 1.1.2.1.0.00.00.00.00.00 - CREDITOS A RECEBER
Ativo Circulante – Créditos em Circulação (SP)
C - 6.2.3.1.7.01.00.00.00.00 - CREDITOS A RECEBER
Variação Patrimonial Ativa – Independente da Execução Orçamentária (SP)
O valor do crédito a receber deverá permanecer registrado no Ativo até o recebimento
correspondente, ou reclassificado pelo vencimento do prazo de pagamento.
Verificada a falta do recebimento do valor vencido, pela inadimplência ou por ato de autoridade
competente, cabe ao órgão ou entidade responsável pela gestão do crédito encaminhá-lo ao órgão ou
entidade responsável pela inscrição em Dívida Ativa, com observância dos prazos legais.
Em termos de expectativa de realização, ocorre uma transferência do curto prazo para o longo
prazo, tendo em vista que o inadimplemento torna incerta a realização do crédito. O procedimento inicia-se
mediante a instauração de processo administrativo destinado a subsidiar a apuração da certeza e liquidez
do crédito. Formalizado o processo administrativo, o crédito é encaminhado para inscrição pelo órgão
competente.
CRÉDITOS PÚBLICOS PASSÍVEIS DE INSCRIÇÃO EM DÍVIDA ATIVA
Atendendo a preceitos legais, devem ser registrados, ainda no âmbito do órgão responsável pelo
crédito, como Créditos a Encaminhar para Inscrição em Dívida Ativa. Verifica-se nesse momento uma
reclassificação de ativos, deixando de ser registrado um ativo a receber para um ativo inadimplente, em
processo de encaminhamento para inscrição em Dívida Ativa. Trata-se de registros permutativos
dentro do Ativo.
Essa rubrica contábil vai abrigar os valores desde a inadimplência até a transferência para o órgão
ou unidade competente para inscrição. Contempla os valores ainda não encaminhados para inscrição, em
elaboração de processo administrativo, ou pendentes de outras providências, que não permitam o
encaminhamento para inscrição, inclusive aqueles devolvidos a qualquer título pelo órgão responsável pela
inscrição.
A contabilização para os créditos com prazo de pagamento expirado a serem encaminhados para
inscrição em Dívida Ativa deve ser, no âmbito do órgão de origem:
Registro do crédito a ser encaminhado para Inscrição em Dívida Ativa
D – 1.2.2.1.1.01.01.00.00.00 - CREDITOS A ENCAMINHAR PARA INSCRICAO EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
C - 1.1.2.1.0.00.00.00.00.00 - CREDITOS A RECEBER
Ativo Circulante – Créditos em Circulação (SP)
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A contabilização do direito pelo órgão ou unidade de origem do crédito caracteriza a inscrição em
Dívida Ativa no órgão competente como uma transferência de Ativos entre unidades de um mesmo Ente da
Federação. Por ocasião do encaminhamento do processo para apreciação da inscrição, mantém-se junto ao
órgão de origem, primeiro gestor do crédito, o registro dos valores encaminhados para inscrição em contas
de Ativo, e registra-se no órgão ou unidade competente para inscrição em contas de controle para fins de
acompanhamento.
Cabe ao órgão ou unidade competente para inscrição a adoção de contas de controle com
detalhamento de contas correntes mais adequado às necessidades de gestão.
A atualização monetária e juros ou encargos incidentes são calculados pelo órgão ou unidade de
origem do crédito desde o vencimento até a data de encaminhamento.
Cabe ao órgão de contabilidade a disponibilização de contas contábeis, em níveis de detalhamento
adequados às necessidades de gestão.
INSCRIÇÃO DO CRÉDITO EM DÍVIDA ATIVA
A contabilização referente à fase de encaminhamento dos créditos para inscrição, considerando a
necessidade de perfeita identificação dos responsáveis pelo recurso público, deverá ser efetivada
simultaneamente no órgão ou unidade competente para inscrição em Dívida Ativa e no órgão ou unidade
originária do crédito, da seguinte forma:
No órgão ou entidade originária do crédito
D – 1.2.2.1.1.01.02.00.00.00 - CREDITOS ENCAMINHADOS PARA INSCRICAO EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
C – 1.2.2.1.1.01.01.00.00.00 - CREDITOS A ENCAMINHAR PARA INSCRICAO EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
No órgão ou unidade competente para apuração da certeza e liquidez e inscrição em Dívida Ativa
D – 1.9.6.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITOS A INSCREVER EM DIVIDA ATIVA
Ativo Compensado – Controle de Dívida Ativa (SC)
C – 2.9.6.0.0.00.00.00.00.00 - CONTROLE DE CREDITOS DE DIVIDA ATIVA
Passivo Compensado - Créditos da Dívida Ativa (SC)
A contabilização referente à fase de efetiva inscrição em Dívida Ativa também terá lançamentos
simultâneos nos órgãos envolvidos, da seguinte forma:
No órgão ou entidade originária do crédito
D - 5.2.3.1.7.01.33.00.00.00 - DIVIDA ATIVA - BAIXA PELA INSCRICAO
Variação Passiva Extra-Orçamentária (SP)
C – 1.2.2.1.1.01.02.00.00.00 - CREDITOS ENCAMINHADOS PARA INSCRICAO EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
No órgão ou unidade competente para apuração da certeza e liquidez e inscrição em Dívida Ativa
D - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
C - 6.2.3.1.7.10.01.00.00.00 - DIVIDA ATIVA – INSCRICAO
Variação Ativa Extra-Orçamentária (SP)
D – 1.9.6.1.2.00.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Compensado – Controle de Dívida Ativa (SC)
C - 1.9.6.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITOS A INSCREVER EM DIVIDA ATIVA
Ativo Compensado – Controle de Dívida Ativa (SC)
O órgão responsável originalmente pelo crédito deve encaminhar para inscrição o valor do principal
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em atraso, acrescido da atualização monetária, dos juros e multas e de outros encargos pactuados ou
legalmente incidentes até a data do encaminhamento, que serão incorporados ao valor original.
No caso de rejeição de créditos a serem inscritos em Dívida Ativa deverão ser observados os
seguintes registros contábeis:
No órgão de origem do crédito:
D – 1.2.2.1.1.01.01.00.00.00 - CREDITOS A ENCAMINHAR PARA INSCRICAO EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
C – 1.2.2.1.1.01.02.00.00.00 - CREDITOS ENCAMINHADOS PARA INSCRICAO EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
No órgão competente para inscrição:
D - 1.9.6.1.3.00.00.00.00.00 - CREDITO A INSCREVER EM DIVIDA ATIVA DEVOLVIDO
Ativo Compensado – Controle de Dívida Ativa (SC)
C - 1.9.6.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITOS A INSCREVER EM DIVIDA ATIVA
Ativo Compensado – Controle de Dívida Ativa (SC)
Assim, o órgão competente para inscrição registra a devolução nos controles, e o crédito volta à
condição inicial (a encaminhar) no órgão originalmente responsável, aguardando a conclusão do processo
administrativo ou a solução das pendências ou providências necessárias para permitir a inscrição.
O recebimento do crédito, ou o cancelamento do direito por qualquer motivo justificado, em qualquer
circunstância ou instância, enseja a baixa do direito registrado no âmbito do órgão originalmente
responsável pela gestão do crédito. Em caso de recebimento ou cancelamento parcial, a baixa deverá ser
também parcial, de forma concomitante com o valor recebido.
Os lançamentos efetuados no encaminhamento para inscrição terão seqüência pela efetiva
inscrição ou pela devolução do processo administrativo por parte do órgão competente para inscrição.
As contas de controle do Compensado destinam-se ao registro da movimentação entre as unidades
respectivas do Ente Público, e terão seus saldos zerados a cada encerramento do exercício, com exceção
dos saldos dos processos encaminhados pelos órgãos ou unidades originárias do crédito e ainda pendentes
de devolução ou de inscrição definitiva pelos órgãos ou unidades competentes para inscrição.
2 - PROCEDIMENTO DE REGISTRO GLOBAL
Quando for adotado o procedimento de registro global, não há o acompanhamento da fase de
encaminhamento dos créditos, uma vez que o reconhecimento dos créditos pela Contabilidade dar-se-á no
momento da inscrição em Dívida Ativa. Assim sendo, o registro será da seguinte forma:
No órgão ou unidade competente para inscrição, registra-se o ativo “Dívida Ativa”
D - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
C - 6.2.3.1.7.10.01.00.00.00 - DIVIDA ATIVA – INSCRICAO
Variação Ativa Extra-Orçamentária (SP)
No órgão ou unidade originário do crédito, efetua-se a baixa do crédito a receber
D - 5.2.3.1.7.01.06.00.00.00 - CREDITOS A RECEBER A LONGO PRAZO
Variação Passiva Extra-Orçamentária (SP)
C - 1.1.2.1.0.00.00.00.00.00 - CREDITOS A RECEBER
Ativo Circulante – Créditos em Circulação (SP)
Neste procedimento não é feito o acompanhamento dos créditos rejeitados, os quais estarão
sujeitos apenas a controles extra-contábeis, sendo registrados no Sistema Contábil apenas após a
resolução das pendências identificadas ao longo do processo de avaliação da liquidez e certeza do crédito.
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Os demais procedimentos, após a inscrição, terão o mesmo tratamento a ser descrito nos próximos
itens.
DÍVIDA ATIVA DE CURTO PRAZO
Em observância aos dispositivos legais pertinentes, os créditos classificáveis em Dívida Ativa
devem ser inicialmente registrados no Ativo de Longo Prazo, considerando a incerteza intrínseca de sua
condição.
No entanto, a ação de cobrança dos órgãos competentes pela gestão do estoque da Dívida Ativa,
em todas as esferas de governo, gera um fluxo real de recebimentos, mensurável em cada exercício. Esse
fluxo constitui–se em uma base de valores históricos representativa para uma estimativa de recebimentos
futuros.
Por outro lado, o sucesso das ações de cobrança acaba resultando em cronogramas de
recebimento, firmados com datas e parcelas definidas, por vezes em contratos registrados com garantias
reais.
Dessa forma, devem-se reclassificar os créditos inscritos de acordo com a expectativa de sua
realização, enquadrando-os como Dívida Ativa de Curto Prazo e Dividia Ativa de Longo Prazo.
No curto prazo devem ser registrados os valores inscritos cuja expectativa de recebimento é até o
encerramento do próximo exercício.
ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA, JUROS, MULTAS/ENCARGOS
Os créditos inscritos em Dívida Ativa são objeto de atualização monetária, juros e multas, previstos
em contratos ou em normativos legais, que são incorporados ao valor original inscrito. A atualização
monetária deve ser lançada no mínimo mensalmente, de acordo com índice ou forma de cálculo pactuada
ou legalmente incidente. O lançamento contábil será do tipo:
D - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
C - 6.2.3.1.7.10.02.00.00.00 - DIVIDA ATIVA - AJUSTE
Variação Ativa Extra-Orçamentária (SP)
Os lançamentos para juros, multas e outros encargos de exercícios anteriores seguem a mesma
composição de contas, porém variando a respectiva conta de variação patrimonial.
BAIXA DA DÍVIDA ATIVA INSCRITA
Todo recebimento de Dívida Ativa, qualquer que seja a forma, deverá corresponder a uma receita
orçamentária e simultânea baixa contábil de crédito registrado anteriormente no Ativo. O recebimento da
Dívida Ativa sem a baixa do Ativo configura a ocorrência de receita sem o respectivo cancelamento do
direito a receber, gerando uma informação incorreta nos demonstrativos contábeis do Ente Público. As
baixas da Dívida Ativa podem ocorrer:
pelo recebimento;
pelos abatimentos ou anistias previstos legalmente; e
pelo cancelamento administrativo ou judicial da inscrição
As formas de recebimento da Dívida Ativa são definidas em lei, destacando-se duas formas: em
espécie ou na forma de bens, tanto pela adjudicação quanto pela dação em pagamento. A receita relativa à
Dívida Ativa tem caráter orçamentário, e pertence ao exercício em que for realizada.
O abatimento ou anistia de quaisquer créditos a favor do Erário depende de autorização por
intermédio de lei, servindo como instrumento de incentivo em programas de recuperação de créditos,
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observando o artigo 14º da Lei Complementar nº 101/2000 – Lei de Responsabilidade Fiscal.
O cancelamento decorre de determinação de autoridade competente no sentido de baixar o crédito
inscrito em Dívida Ativa, tanto em nível administrativo quanto judicial.
A compensação de créditos inscritos em Dívida Ativa com créditos contra a Fazenda Pública
também é orientada na forma da lei específica, porém não resulta em ingresso de valores ou bens,
configurando fato permutativo dentro do Patrimônio do Ente Público.
O registro das receitas oriundas do recebimento da Dívida Ativa deve ser discriminado em contas
contábeis de acordo com a natureza do crédito original. Também devem ser classificados em contas
específicas os recebimentos referentes a multas, juros e outros encargos.
a) Contabilização da baixa por Recebimento do Principal:
a. No órgão competente para inscrição:
D - 1.1.1.0.0.00.00.00.00.00 – DISPONIVEL
Ativo Circulante (SF)
C - 4.1.9.3.0.00.00.00.00.00 - RECEITA DA DIVIDA ATIVA
Resultado (SF)
D - 5.1.3.1.2.02.00.00.00.00 - RECEBIMENTO DE DIVIDA ATIVA
Variação Passiva Orçamentária (SP)
C - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
b) Contabilização da baixa por Recebimento de Juros, Multas e Outros Encargos:
a. No órgão competente para inscrição:
D - 1.1.1.0.0.00.00.00.00.00 – DISPONIVEL
Ativo Circulante (SF)
C - 4.1.9.1.0.00.00.00.00.00 - MULTAS E JUROS DE MORA
Resultado (SF)
D - 5.1.3.1.2.02.00.00.00.00 - RECEBIMENTO DE DIVIDA ATIVA
Variação Passiva Orçamentária (SP)
C - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
c) Contabilização da baixa por Abatimentos e Anistias:
a. No órgão competente para inscrição:
D - 5.2.3.1.7.10.31.00.00.00 – DIVIDA ATIVA - ABATIMENTO / DESCONTO
Variação Passiva Extra-Orçamentária – Baixa da Divida Ativa por Abatimento (SP)
C - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
D - 5.2.3.1.7.10.31.00.00.00 – DIVIDA ATIVA - ABATIMENTO / DESCONTO
Variação Passiva Extra-Orçamentária - Baixa Juros de Dívida Ativa por abatimento (SP)
C - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
d) Contabilização de Cancelamentos:
a. No órgão competente para inscrição:
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TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D - 5.2.3.1.7.10.30.00.00.00 - DIVIDA ATIVA – CANCELAMENTO
Variação Passiva Extra-Orçamentária – Baixa da Dívida Ativa por cancelamento (SP)
C - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
D - 5.2.3.1.7.10.30.00.00.00 - DIVIDA ATIVA – CANCELAMENTO
Variação Passiva Extra-Orçamentária – Baixa Juros Dívida Ativa por cancelamento (ou multas, ou outros encargos) (SP)
C - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
RECEBIMENTOS DE DÍVIDA ATIVA EM BENS OU DIREITOS
Os recebimentos em bens ou direitos que configurem a quitação de Dívida Ativa, nos termos
previstos em textos legais, devem refletir-se pela baixa do direito inscrito em Dívida Ativa e reconhecimento
de receita orçamentária, bem como a incorporação do bem ou direito correspondente com reconhecimento
de despesa orçamentária, independentemente de sua destinação. Qualquer que seja a forma de
recebimento da Dívida Ativa não poderá acarretar prejuízos na distribuição das receitas correspondentes.
O registro será pelo valor do bem recebido, nos termos do auto de arrematação/adjudicação na
hipótese de leilão; ou do laudo de avaliação na hipótese de dação em pagamento.
O recebimento em bens ou direitos envolverá os seguintes lançamentos contábeis:
D - 3.4.0.0.0.00.00.00.00.00 - DESPESA DE CAPITAL
Resultado – Despesa de Capital (SF)
C - 4.1.9.3.0.00.00.00.00.00 - RECEITA DA DIVIDA ATIVA
Resultado - Receita Orçamentária (SF)
D - 1.4.0.0.0.00.00.00.00.00 - ATIVO PERMANENTE
Ativo - Bem ou direito (SP)
C - 6.1.3.1.0.00.00.00.00.00 - INCORPORACAO DE ATIVOS
Variação Ativa Orçamentária (SP)
D - 5.1.3.1.2.02.00.00.00.00 - RECEBIMENTO DE DIVIDA ATIVA
Variação Passiva Orçamentária (SP)
C - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES
Caso particular que merece destaque é o lançamento de valores que são relativos a exercícios
anteriores, já encerrados. Nesse caso será necessário efetuar-se um ajuste pela baixa ou inscrição do
principal da Dívida Ativa, e atualização monetária, juros, multa e outros encargos relativos. O registro do
encaminhamento segue o mesmo roteiro anterior, porém a inscrição ocorrerá em conta de variação
patrimonial expressa:
No caso de aumento da Dívida Ativa:
D - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
C - 6.2.3.1.7.10.02.00.00.00 – DIVIDA ATIVA - AJUSTE
Variação Ativa Extra-Orçamentária – Ajustes de Exercícios Anteriores (SP)
No caso de diminuição da Dívida Ativa:
D – 5.2.3.1.7.10.10.00.00.00 – DIVIDA ATIVA - AJUSTE
Variação Passiva Extra-Orçamentária – Ajustes de Exercícios Anteriores (SP)
C - 1.2.2.1.1.02.00.00.00.00 - CREDITOS INSCRITOS EM DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a longo prazo – Divida Ativa (SP)
COBRANÇA DE DÍVIDA ATIVA
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
Os procedimentos relativos ao serviço de cobrança da Dívida Ativa - tanto administrativos quanto
judiciais - deverão observar todos os preceitos legais objetivando o controle, a transparência e o
recebimento justo dos valores devidos à Fazenda Pública.
O serviço de cobrança, desde que cumpridos os regramentos legais, deverá receber registro
contábil individualizado, através de contas correntes próprias.
Qualquer que seja o benefício da Dívida Ativa, a baixa correspondente redundará em receita
orçamentária.
RESOLUÇÃO SENADO FEDERAL 33 DE 13 DE JULHO DE 2006.
A resolução do Senado Federal de nº 33, de 13 de julho de 2006, trouxe aos Estados, Distrito
Federal e Municípios autorização para transferir créditos de suas respectivas dívidas ativas a Instituições
Financeiras para cobrança.
A resolução Senado Federal 33/2006 é objeto de Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI
3786).
AJUSTE DA DÍVIDA ATIVA A VALOR RECUPERÁVEL
CONCEITO
Para que a Contabilidade possa evidenciar com precisão e clareza o Patrimônio do Ente Público
faz-se necessário que os valores a receber que apresentem significativa probabilidade de não realização,
bem como os ativos que não geram os benefícios econômicos esperados, sejam ajustados a valor
realizável. O ajuste deve ser feito por intermédio da utilização de uma conta redutora do ativo que esteja
mensurado acima do valor provável de realização.
O procedimento de ajuste vai ao encontro das Normas Internacionais de Contabilidade,
encontrando-se embasado pelo Conselho Federal de Contabilidade que incluiu o procedimento em sua
proposta de Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público, as quais encontram-se em
discussão pública. Assim pronuncia-se a proposta da NBC 16.5: “A entidade pública deve aplicar métodos
de mensuração dos ativos e passivos, possibilitando o reconhecimento dos ganhos e perdas patrimoniais,
inclusive aqueles decorrentes de ajustes de valores recuperáveis de ativo (ajuste impairment), em
conformidade com os Princípios Fundamentais de Contabilidade”.
A provisão é instituída para prevenir possíveis perdas financeiras derivadas da falta de pagamento
dos valores devidos à Fazenda Pública. Ressalte-se que a incerteza reside no ato da efetiva realização, ou
recebimento futuro, e não no devedor ou mesmo no crédito, que são bem determinados pelas etapas
anteriores à inscrição em Dívida Ativa.
O valor do ajuste deve ser reavaliado em cada período no qual sejam elaboradas demonstrações
contábeis, e ajustada para refletir a melhor estimativa corrente. Caso não seja mais provável que uma saída
de recursos incorporando benefícios econômicos e serviços potenciais serão exigidos para liquidar a
obrigação, ela deve ser revertida.
FORMA DE MENSURAÇÃO DA PROVISÃO
A seguir serão descritas as metodologias que poderão ser utilizadas na mensuração do valor
recuperável dos créditos inscritos em dívida ativa. A Entidade Pública deverá optar por uma delas,
divulgando em Notas Explicativas a metodologia utilizada e a memória de cálculo do valor.
METODOLOGIA BASEADA NA AVALIAÇÃO DE ESTOQUE PARA CÁLCULO DA PROVISÃO.
A avaliação do estoque da dívida consiste na classificação dos créditos quanto ao grau de risco e
tipo de recuperação, conforme a fase em que os processos se encontrem. A mensuração dar-se-ia através
da aplicação de percentuais específicos para cada fase e tipo de recuperação nos quais o crédito seja
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
classificado, o percentual estabelecido deve expressar a probabilidade de default, ou seja, de inadimplência.
Lançamentos Contábeis:
D - 5.2.3.3.1.07.20.00.00.00 - PROVISAO PARA PERDAS DE DIVIDA ATIVA
Variação Passiva Extra-Orçamentária – Constituição de Provisão (SP)
C - 1.2.2.1.1.90.00.00.00.00 - ( R ) PROVISAO PARA PERDAS DE DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a Longo Prazo - Provisão para ajuste da Dívida Ativa a valor recuperável (SP)
ATUALIZAÇÃO DA CONTA DE PROVISÃO PARA AJUSTE A VALOR RECUPERÁVEL.
Os valores inscritos em dívida ativa devem ser avaliados pelo menos anualmente, para fins de
elaboração das demonstrações contábeis. Assim sendo, anualmente deve ser evidenciada a movimentação
dos créditos entre as diversas fases de execução e o impacto no cálculo da conta redutora de provisão.
Claro está que a movimentação dos créditos ocorre em uma freqüência inferior a anual, permitindo,
inclusive que a atualização do valor seja até mesmo diária, mas para fins práticos a atualização anual é
suficiente, tendo em vista ser esse o prazo para divulgação das demonstrações contábeis.
Nos exercícios seguintes à primeira constituição da provisão, deve ser observado se o valor
calculado para a provisão é maior ou menor do que o valor registrado nessa conta ao término do exercício.
Se o novo valor obtido para a provisão for maior do que o registrado anteriormente, o valor que falta na
conta Provisão deverá ser complementado. Caso o novo valor obtido seja menor do que o valor registrado
anteriormente, o procedimento a ser adotado deve ser o de reverter o saldo a maior da conta Provisão para
a conta de Variação Ativa.
Lançamento contábil no caso de ter ocorrido um aumento no valor da provisão, sendo necessário efetuar a
complementação do valor:
D - 5.2.3.3.1.07.20.00.00.00 - PROVISAO PARA PERDAS DE DIVIDA ATIVA
Variação Passiva Extra-Orçamentária – Constituição de Provisão (SP)
C - 1.2.2.1.1.90.00.00.00.00 - ( R ) PROVISAO PARA PERDAS DE DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a Longo Prazo - Provisão para ajuste da Dívida Ativa a valor recuperável (SP)
Lançamento contábil no caso de ter ocorrido uma diminuição no valor da provisão, sendo necessário
proceder à reversão do excesso:
D - 1.2.2.1.1.90.00.00.00.00 - ( R ) PROVISAO PARA PERDAS DE DIVIDA ATIVA
Ativo Realizável a Longo Prazo - Provisão para ajuste da Dívida Ativa a valor recuperável (SP)
C - 6.2.3.3.1.07.20.00.00.00 - PROVISAO PARA PERDAS DE DIVIDA ATIVA
Variação Ativa Extra-Orçamentária Provisão para ajuste da Dívida Ativa a valor recuperável
CONTABILIZAÇÃO DA AQUISIÇÃO DE BEM CUJO DINHEIRO É PAGO DIRETAMENTE AO
FORNECEDOR PELA UNIÃO OU POR INSTITUIÇÃO FINANCEIRA
Lançamentos baseados na NOTA TÉCNICA Nº. 4/2007 da CNM - PROGRAMA CAMINHO DA ESCOLA
Exemplo:
Aquisição financiada de Bens direto com a concessionária e feito, por meio desta, um financiamento
junto ao banco da indústria automotiva;
Aquisição de bens com o Programa Caminho da Escola; etc.
a) PELA COMPRA DO BEM:
a. O empenho e a liquidação da despesa, no sistema orçamentário:
Registro do empenho da despesa
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D – 2.9.2.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITO DISPONIVEL
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
Registro da liquidação da despesa
D – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.02.00.00.00 - EMPENHOS LIQUIDADOS
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
b. A apropriação da despesa, no sistema financeiro:
Registro da apropriação da despesa
D – 3.4.4.9.0.52.00.00.00.00 - EQUIPAMENTOS E MATERIAL PERMANENTE
Resultado – Despesa Orçamentária (SF)
C – 2.1.2.1.1.00.00.00.00.00 – FORNECEDORES
Passivo Circulante (SF)
c. A incorporação do bem no Ativo do Município interessado, no sistema patrimonial:
Incorporação do bem
D – 1.4.2.0.0.00.00.00.00.00 – IMOBILIZADO
Ativo Permanente (SP)
C – 6.1.3.1.1.00.00.00.00.00 - AQUISICOES DE BENS
Variação Patrimonial Ativa – Decorrente da Execução orçamentária (SP)
b) PELO REGISTRO DO FINANCIAMENTO:
A realização da receita, no sistema orçamentário:
Registro da realização da receita
D – 1.9.1.1.4.00.00.00.00.00 – RECEITA REALIZADA
Ativo Compensado – Execução Orçamentária da Receita (SO)
C – 1.9.1.1.1.00.00.00.00.00 - RECEITA A REALIZAR
Ativo Compensado – Execução Orçamentária da Receita (SO)
O reconhecimento da receita, no sistema financeiro:
(como o pagamento será efetuado diretamente pela União/Estado ou Instituição Financeira, neste momento
será registrada a receita de operação de crédito e será dada a baixa da conta fornecedores, apropriada
quando do registro da despesa):
Registro do reconhecimento da receita pelo financiamento do bem
D – 2.1.2.1.1.00.00.00.00.00 – FORNECEDORES
Passivo Circulante (SF)
C – 2.1.0.0.00.00.00.00.00 - OPERACOES DE CREDITO
Resultado – Receita Orçamentária (SF)
A incorporação da obrigação de longo prazo (empréstimo) no Passivo do Município interessado, no
sistema patrimonial:
Incorporação de obrigação de longo prazo
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D – 5.1.3.3.0.00.00.00.00.00 - INCORPORACAO DE PASSIVOS
Variação Patrimonial Passiva – Decorrente da Execução orçamentária (SP)
C – 2.2.2.0.0.00.00.00.00.00 - OBRIGACOES EXIGIVEIS A LONGO PRAZO
Passivo Exigível a Longo Prazo (SP)
COMO REGISTRAR CONTABILMENTE OS DEPÓSITOS JUDICIAIS?
A Lei nº 10.819, de 16 de dezembro de 2003, estabelece, no âmbito dos municípios, que os
depósitos judiciais, em dinheiro, referentes a tributos e seus acessórios, de competência dos Municípios,
inclusive os inscritos em dívida ativa, serão efetuados, a partir da data da publicação dessa Lei, em
instituição financeira oficial da União ou do Estado a que pertença o Município, mediante a utilização de
instrumento que identifique sua natureza tributária.
A citada lei também dispõe que os municípios poderão instituir fundo de reserva, destinado a
garantir a restituição da parcela dos depósitos que lhes seja repassada. Ao município que instituir o fundo
de reserva será repassada pela instituição financeira a parcela correspondente a setenta por cento do valor
dos depósitos de natureza tributária nela realizados a partir da vigência da lei.
Em virtude da legislação acima citada, a parte dos depósitos judiciais transferidos ao Tesouro do
ente serão registrados como receita orçamentária, já que podem ser utilizados para suportar despesas
orçamentárias. Porém, ao classificar a receita orçamentária deverá haver um registro de uma obrigação
patrimonial correspondente, em contrapartida com uma variação passiva, o que manterá a adequação do
resultado contábil. Com a conversão do depósito judicial em receita orçamentária ele deixa de se
caracterizar como ingresso extra-orçamentário.
a) No recebimento pelo ente do recurso do depósito judicial:
Em observância ao conceito orçamentário de receita, deverá ser registrada como receita
orçamentária a parcela repassada ao Tesouro Nacional/Estadual/Municipal. Contudo, motivado pelo
princípio da oportunidade e conservadorismo, também será lançado o valor da obrigação potencial no
passivo, até decisão final da ação:
D - 1.1.1.0.0.00.00.00.00.00 – DISPONIVEL
Ativo Circulante (SF)
C - 4.0.0.0.0.00.00.00.00.00 - RECEITA ORÇAMENTÁRIA
Resultado – Receita Orçamentária (SF)
D - 5.1.3.3.8.00.00.00.00.00 - RECEBIMENTO DE DEPOSITOS JUDICIAIS
Variação Passiva Orçamentária – Incorporação de Passivo (SP)
C - 2.2.1.2.3.00.00.00.00.00 - DEPOSITOS JUDICIAIS
Passivo Exigível a Longo Prazo - Depósitos de Terceiros (SP)
b) Na devolução do depósito judicial, quando a decisão for favorável ao depositante:
Considerando que o tributo a ser restituído não tenha sido extinto, será registrado:
D - 9.0.0.0.0.00.00.00.00.00 - (R) DEDUCOES DA RECEITA
Resultado - Restituição de Receita Orçamentária – Característica Peculiar = 102 – Restituição (SF)
C - 1.1.1.0.0.00.00.00.00.00 – DISPONIVEL
Ativo Circulante (SF)
D - 2.2.1.2.3.00.00.00.00.00 - DEPOSITOS JUDICIAIS
Passivo Exigível a Longo Prazo - Depósitos de Terceiros (SP)
C - 6.1.3.3.9.99.00.00.00.00 - DIVERSAS DESINCORPORACOES DE PASSIVOS.
Variação Ativa Orçamentária – Desincorporação de Passivo (SP)
Considerando que o tributo a ser restituído seja uma renda extinta, será registrado:
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D - 3.0.0.0.0.00.00.00.00.00 - DESPESA ORÇAMENTÁRIA
Resultado – Despesa Orçamentária (SF)
C - 1.1.1.0.0.00.00.00.00.00 – DISPONIVEL
Ativo Circulante (SF)
D - 2.2.1.2.3.00.00.00.00.00 - DEPOSITOS JUDICIAIS
Passivo Exigível a Longo Prazo - Depósitos de Terceiros (SP)
C - 6.1.3.3.9.99.00.00.00.00 - DIVERSAS DESINCORPORACOES DE PASSIVOS.
Variação Ativa Orçamentária – Desincorporação de Passivo (SP)
c) Pela conversão de depósitos judiciais já classificados anteriormente em receita, quando decisão
final da ação não favorável ao depositante, para baixar o passivo será registrado:
D - 2.2.1.2.3.00.00.00.00.00 - DEPOSITOS JUDICIAIS
Passivo Exigível a Longo Prazo - Depósitos de Terceiros (SP)
C - 6.1.3.3.9.99.00.00.00.00 - DIVERSAS DESINCORPORACOES DE PASSIVOS.
Variação Ativa Orçamentária – Desincorporação de Passivo (SP)
MANUAL DE DESPESA NACIONAL
A despesa assume fundamental importância na Administração Pública por estar envolvida em
situações singulares como o estabelecimento de limites legais impostos pela Lei de Responsabilidade Fiscal
– Lei Complementar nº 101/2000. Dessa forma, este Manual subsidia a realização de estudos e análises
acerca da qualidade do gasto público e do equilíbrio fiscal das contas públicas.
De forma análoga ao Manual de Receita Nacional, este Manual busca distinguir os conceitos de
despesa pelo enfoque orçamentário e pelo enfoque patrimonial, visando à disseminação da idéia de que a
execução da despesa orçamentária nem sempre causa um impacto patrimonial simultâneo.
DESPESA SOB O ENFOQUE PATRIMONIAL
CONCEITO
De acordo com a Resolução do Conselho Federal de Contabilidade nº 1.121, de 28 de março de
2008, que dispõe sobre a estrutura conceitual para a elaboração e apresentação das demonstrações
contábeis, as despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil sob
a forma de saída de recursos ou redução de ativos ou incremento em passivos, que resultem em
decréscimo do patrimônio líquido e que não sejam provenientes de distribuição aos proprietários da
entidade.
Para fins deste Manual, a despesa sob o enfoque patrimonial será denominada simplesmente de
despesa e não deve ser confundida com a despesa orçamentária, que será abordada adiante.
Segundo os princípios contábeis, a despesa deve ser registrada no momento da ocorrência do seu
fato gerador, independentemente do pagamento.
PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE
A Resolução CFC nº 750/1993 consagra os Princípios Fundamentais de Contabilidade, que são de
observância obrigatória no exercício da profissão contábil, constituindo condição de legitimidade das
Normas Brasileiras de Contabilidade. O Apêndice I contém comentários sobre o conteúdo dos enunciados e
o Apêndice II trata da interpretação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade sob a perspectiva do
Setor Público, de acordo com a Resolução CFC nº 1.111/2007.
Ressalta-se que a Contabilidade Aplicada ao Setor Público constitui um ramo da Ciência Contábil e
deve observar os Princípios Fundamentais de Contabilidade, que representam a essência das doutrinas e
teorias relativas a essa ciência, consoante o entendimento predominante nos universos científico e
profissional do País.
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TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
DESPESA ORÇAMENTÁRIA
CONCEITO
O orçamento é instrumento de planejamento de qualquer entidade, pública ou privada, e representa
o fluxo de ingressos e aplicação de recursos em determinado período.
Dessa forma, Despesa/Dispêndio orçamentário é fluxo que deriva da utilização de crédito
consignado no orçamento da entidade, podendo ou não diminuir a situação líquida patrimonial.
ESTRUTURA DA DESPESA ORÇAMENTÁRIA
CLASSIFICAÇÃO INSTITUCIONAL
A classificação institucional reflete a estrutura organizacional de alocação dos créditos
orçamentários, e está estruturada em dois níveis hierárquicos: órgão orçamentário e unidade orçamentária.
Constitui unidade orçamentária o agrupamento de serviços subordinados ao mesmo órgão ou repartição a
que serão consignadas dotações próprias (artigo 14 da Lei nº 4.320/1964). As dotações são consignadas às
unidades orçamentárias, responsáveis pela realização das ações.
CLASSIFICAÇÃO FUNCIONAL
A classificação funcional segrega as dotações orçamentárias em funções e subfunções, buscando
responder basicamente à indagação “em que” área de ação governamental a despesa será realizada.
A atual classificação funcional foi instituída pela Portaria nº 42, de 14 de abril de 1999, do então
Ministério do Orçamento e Gestão.
ESTRUTURA PROGRAMÁTICA
Toda ação do Governo está estruturada em programas orientados para a realização dos objetivos
estratégicos definidos no Plano Plurianual – PPA para o período de quatro anos. Conforme estabelecido no
artigo 3º da Portaria MOG nº 42/1999, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios
estabelecerão, em atos próprios, suas estruturas de programas, códigos e identificação, respeitados os
conceitos e determinações nela contidos. Ou seja, todos os entes devem ter seus trabalhos organizados por
programas, mas cada um estabelecerá sua estrutura própria de acordo com a referida Portaria.
NATUREZA DA DESPESA ORÇAMENTÁRIA
A classificação da despesa orçamentária, segundo a sua natureza, compõe-se de:
I – Categoria Econômica;
II – Grupo de Natureza da Despesa;
III – Elemento de Despesa.
A natureza da despesa será complementada pela informação gerencial denominada “modalidade de
aplicação”, a qual tem por finalidade indicar se os recursos são aplicados diretamente por órgãos ou
entidades no âmbito da mesma esfera de Governo ou por outro ente da Federação e suas respectivas
entidades, e objetiva, precipuamente, possibilitar a eliminação da dupla contagem dos recursos transferidos
ou descentralizados.
CRÉDITOS ORÇAMENTÁRIOS E ADICIONAIS
A autorização legislativa para a realização da despesa constitui crédito orçamentário, que poderá
ser inicial ou adicional.
Por crédito orçamentário inicial, entende-se aquele aprovado pela lei orçamentária anual, constante
dos orçamentos fiscal, da seguridade social e de investimentos das empresas estatais.
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
O orçamento anual consignará importância para atender determinada despesa a fim de executar
ações que lhe caiba realizar. Tal importância é denominada de dotação.
CONFORME ENTENDIMENTO DO TCE/RS, O NÍVEL DE DETALHAMENTO EXIGIDO PARA A
ELABORAÇÃO DA LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL – LOA SERÁ, NO MÍNIMO, O NÍVEL DE ELEMENTO
DE DESPESA (LEI 4.320/64, ART. 15, CAPUT), SEGUINDO A CLASSIFICAÇÃO DEFINIDA PELA
PORTARIA INTERMINISTERIAL STN/SOF Nº 163/2001 E ALTERAÇÕES POSTERIORES.
O orçamento anual pode ser alterado por meio de créditos adicionais. Por crédito adicional,
entendem-se as autorizações de despesas não computadas ou insuficientemente dotadas na lei
orçamentária.
MOMENTO DO RECONHECIMENTO DA DESPESA
RECONHECIMENTO DA DESPESA (SOB O ENFOQUE PATRIMONIAL)
Em obediência aos Princípios da Oportunidade e da Competência, as despesas devem ser
reconhecidas no momento da ocorrência do fato gerador, independentemente de pagamento.
Na maioria das vezes, o momento do fato gerador coincide com a liquidação da despesa
orçamentária, como, por exemplo, na entrega de bens de consumo imediato ou de serviços contratados,
que constituem despesas efetivas. Neste caso, o reconhecimento da despesa orçamentária coincidirá com a
apropriação da despesa pelo enfoque patrimonial, visto que ocorrerá uma redução na situação líquida
patrimonial.
Lançamentos Contábeis:
Empenho:
D – 2.9.2.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITO DISPONIVEL
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
Liquidação:
D – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.02.00.00.00 - EMPENHOS LIQUIDADOS
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
D – 3.0.0.0.0.00.00.00.00.00 – DESPESA ORÇAMENTÁRIA
Resultado – Despesa Orçamentária (SF)
C – 2.1.2.1.0.00.00.00.00.00 – OBRIGACOES A PAGAR
Passivo - Obrigação (SF)
Em outras vezes, o momento da liquidação da despesa orçamentária não coincide com o fato
gerador. Exemplo: assinatura anual de revista. Neste caso, o empenho e a liquidação (reconhecimento da
despesa orçamentária) ocorrerão em momento anterior ao fato gerador. Deve ser apropriado um ativo
relativo ao direito à assinatura anual e o reconhecimento da despesa por competência deverá ser feita
mensalmente, nas contas do Sistema Patrimonial:
Lançamentos Contábeis:
Empenho:
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35
ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D – 2.9.2.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITO DISPONIVEL
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
Liquidação e reconhecimento do direito:
D – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.02.00.00.00 - EMPENHOS LIQUIDADOS
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
D – 3.3.3.9.0.39.01.00.00.00 – ASSINATURAS DE PERIODICOS E ANUIDADES
Resultado – Despesa Orçamentária (SF)
C – 2.1.2.1.1.00.00.00.00.00 – FORNECEDORES
Passivo - Obrigação (SF)
D - 1.1.4.1.1.04.00.00.00.00 - ASSINATURAS E ANUIDADES A APROPRIAR
Ativo Circulante – Despesas Antecipadas (SP)
C – 6.1.3.1.4.02.00.00.00.00 - DESPESAS ANTECIPADAS
Variação Patrimonial Ativa – Decorrente da Execução orçamentária (SP)
Pagamento:
D – 2.1.2.1.1.00.00.00.00.00 – FORNECEDORES
Passivo - Obrigação (SF)
C – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante - Disponível (SF)
Reconhecimento da Despesa por competência (mensalmente, na proporção de 1/12):
D – 5.2.3.1.7.09.01.00.00.00 – DESPESAS ANTECIPADAS
Variação Patrimonial Passiva – Independente da execução orçamentária (SP)
C - 1.1.4.1.1.04.00.00.00.00 - ASSINATURAS E ANUIDADES A APROPRIAR
Ativo Circulante – Despesas Antecipadas (SP)
Portanto, o reconhecimento da despesa por competência deve ocorrer mesmo que ainda pendentes
as fases de execução da despesa orçamentária. Ou seja, tendo ocorrido o fato gerador, deve haver o
registro da obrigação no sistema patrimonial até que seja empenhada e liquidada a despesa orçamentária,
quando então deverá ser reclassificado o passivo para o sistema financeiro. Por exemplo: reconhecimento
de dívida. Mesmo que não haja dotação orçamentária na LOA, enquanto não for empenhada e liquidada a
despesa orçamentária, esta deverá estar registrada no Passivo Patrimonial.
Lançamentos Contábeis:
Reconhecimento de Despesa por competência, quando da ocorrência do fato gerador, se não
houver dotação orçamentária:
D – 5.2.3.3.1.18.00.00.00.00 - FORNECEDORES POR INSUFICIENCIA CRED/RECURSOS
Variação Patrimonial Passiva – Independente da execução orçamentária (SP)
C – 2.1.2.1.1.11.00.00.00.00 - POR INSUFICIENCIA DE CREDITOS/RECURSOS
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SP)
Empenho (quando houver crédito orçamentário):
D – 2.9.2.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITO DISPONIVEL
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
Liquidação:
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TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.02.00.00.00 - EMPENHOS LIQUIDADOS
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
D – 3.0.0.0.0.00.00.00.00.00 – DESPESA ORÇAMENTÁRIA
Resultado – Despesa Orçamentária (SF)
C – 2.1.2.1.0.00.00.00.00.00 – OBRIGACOES A PAGAR
Passivo - Obrigação (SF)
Baixa do Passivo Patrimonial (no mesmo momento da liquidação):
D – 2.1.2.1.1.11.00.00.00.00 - POR INSUFICIENCIA DE CREDITOS/RECURSOS
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SP)
C – 6.1.3.3.9.02.00.00.00.00 – BAIXA DE OBRIGACOES APROPRIADAS SEM CREDITO
Variação Patrimonial Ativa – Independente da execução orçamentária (SP)
RECONHECIMENTO DA DESPESA ORÇAMENTÁRIA
A Lei nº 4.320/64 estabeleceu regime peculiar para o reconhecimento da despesa orçamentária,
segundo o qual são consideradas do exercício as despesas nele empenhadas:
“Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadadas;
II – as despesas nele legalmente empenhadas.”
Entretanto, conforme citado anteriormente, a Lei de Responsabilidade Fiscal estabeleceu, no inciso
II do artigo 50, o regime de competência para a despesa:
“Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas
públicas observará as seguintes:
[...]
II – a despesa e a assunção de compromisso serão registradas segundo o regime de competência,
apurando-se, em caráter complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regime de caixa;”
Observa-se que o ato da emissão do empenho não constitui passivo para a administração pública,
em virtude de ainda não ter havido a entrega do bem/serviço contratado. Na maioria das vezes, o momento
mais adequado para o reconhecimento da obrigação no ente público coincide com a liquidação da despesa
orçamentária, conforme artigo 63 da lei nº 4.320/1964:
69 “Art. 63. A liquidação da despesa consiste na verificação do direito adquirido pelo credor tendo
por base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito.”
RELACIONAMENTO DO REGIME ORÇAMENTÁRIO COM O REGIME DE COMPETÊNCIA
É comum encontrar na doutrina contábil a afirmação de que na área pública o regime contábil é um
regime misto, ou seja, de competência para a despesa e de caixa para a receita. Tal entendimento deriva da
interpretação dada ao artigo 35 da Lei nº 4.320/1964.
“Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadadas;
II – as despesas nele legalmente empenhadas.”
Contudo, a Contabilidade Aplicada ao Setor Público, assim como qualquer outro ramo da ciência
contábil, obedece aos Princípios Fundamentais de Contabilidade. Dessa forma, aplica-se o princípio da
competência em sua integralidade, ou seja, tanto para o reconhecimento da receita quanto para a despesa.
Assim, conclui-se que o artigo 35 da Lei nº 4.320/1964 refere-se ao regime orçamentário e não ao
regime contábil aplicável ao setor público. A partir do artigo 83 a referida Lei trata da Contabilidade.
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
Dessa forma, a Lei nº 4.320/1964, em seus artigos 85, 89, 100 e 104, determina que as variações
patrimoniais devam ser evidenciadas, sejam elas independentes ou resultantes da execução orçamentária.
Título IX – Da Contabilidade
.........
“Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o acompanhamento
da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos
dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos
resultados econômicos e financeiros.”
.........
“Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira,
patrimonial e industrial.”
.........
“Art. 100. As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da execução
orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e as superveniências e
insubsistências ativas e passivas, constituirão elementos da conta patrimonial.”
.........
“Art. 104. A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no
patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado
patrimonial do exercício.”
Observa-se que, além do registro dos fatos ligados à execução orçamentária, exige-se a
evidenciação dos fatos ligados à execução financeira e patrimonial, exigindo que os fatos modificativos
sejam levados à conta de resultado e que as informações contábeis permitam o conhecimento da
composição patrimonial e dos resultados econômicos e financeiros de determinado exercício.
Portanto, com o objetivo de evidenciar o impacto no Patrimônio, deve haver o registro da despesa
em função do fato gerador, observando os Princípios da Competência e da Oportunidade, mas em alguns
casos, como no registro de despesas antecipadas, deve haver o registro do empenho, da liquidação e do
pagamento em contas específicas antes da ocorrência do fato gerador, observando a proibição de se
efetuar a realização de despesa sem prévio empenho. Porém, é possível compatibilizar e evidenciar, de
maneira harmônica, as alterações patrimoniais e as alterações orçamentárias ocorridas na entidade,
cumprindo assim, os Princípios Fundamentais de Contabilidade e o disposto na Lei nº 4.320/64.
De modo geral, o fato gerador coincide com o momento da liquidação, ou seja, com o segundo
estágio da despesa orçamentária. É na liquidação que se verifica o direito adquirido do credor tendo por
base títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito, que ocorre após a emissão do empenho e
antecede o pagamento.
Em geral, pode-se utilizar o momento da liquidação como referência para o reconhecimento da
despesa, pois, tendo por base esse estágio da execução da despesa orçamentária, verifica-se a existência
de três tipos de relacionamento entre o momento de reconhecimento da despesa orçamentária (liquidação)
e o de reconhecimento da despesa patrimonial (fato gerador):
a) Apropriação da despesa antes da liquidação – No registro da provisão para 13º salário, situação em que
se apropriam, mensalmente, os direitos do trabalhador em função do mês trabalhado, e o empenho,
liquidação e pagamento ocorrem no mês de dezembro.
Apropriação mensal (1/12 do 13º salário)
D – 5.2.3.3.1.07.01.00.00.00 - PROVISAO PARA 13° SALARIO
Variação Patrimonial Passiva – Independente da execução orçamentária (SP)
C – 2.1.2.1.4.01.00.00.00.00 - PROVISAO PARA 13. SALARIO
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SP)
Execução Orçamentária no mês de dezembro
Empenho:
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D – 2.9.2.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITO DISPONIVEL
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
Liquidação e transferência do passivo patrimonial para o financeiro:
D – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.02.00.00.00 - EMPENHOS LIQUIDADOS
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
D – 3.3.1.9.0.11.43.00.00.00 - 13. SALARIO
Resultado – Despesa Orçamentária (SF)
C – 2.1.2.1.2.01.00.00.00.00 - PESSOAL - DO EXERCICIO
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SF)
D – 2.1.2.1.4.01.00.00.00.00 - PROVISAO PARA 13. SALARIO
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SP)
C – 6.1.3.3.9.99.00.02.00.00 - PROVISAO PARA 13° SALARIO
Variação Patrimonial Ativa – Decorrente da execução orçamentária (SP)
Pagamento:
D – 2.1.2.1.2.01.00.00.00.00 - PESSOAL - DO EXERCICIO
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SF)
C – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante - Disponível (SF)
b) Apropriação da despesa simultaneamente à liquidação – No fornecimento de prestação de serviço de
limpeza e conservação;
LANÇAMENTOS CONTÁBEIS:
Empenho do Contrato
D – 2.9.2.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITO DISPONIVEL
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
Liquidação Mensal
D – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.02.00.00.00 - EMPENHOS LIQUIDADOS
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
D – 3.3.3.9.0.39.00.00.00.00 – SERVIÇOS DE TERCEIROS – PESSOA JURIDICA
Resultado – Despesa Orçamentária
C – 2.1.2.1.1.00.00.00.00.00 – FORNECEDORES
Passivo - Obrigação (SF)
Pagamento
D – 2.1.2.1.1.00.00.00.00.00 – FORNECEDORES
Passivo - Obrigação (SF)
C – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante - Disponível (SF)
c) Apropriação da despesa após a liquidação – Na aquisição de material de consumo que será estocado em
almoxarifado para uso em momento posterior, no qual será reconhecida a despesa;
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
LANÇAMENTOS CONTÁBEIS:
Empenho
D – 2.9.2.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITO DISPONIVEL
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
Liquidação e incorporação ao estoque
D – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.02.00.00.00 - EMPENHOS LIQUIDADOS
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
D – 3.3.3.9.0.30.00.00.00.00 – MATERIAL DE CONSUMO
Resultado – Despesa Orçamentária
C – 2.1.2.1.1.00.00.00.00.00 – FORNECEDORES
Passivo - Obrigação (SF)
D - 1.1.3.1.8.01.00.00.00.00 - MATERIAL DE CONSUMO
Ativo Circulante – Estoques Internos – Almoxarifado (SP)
C - 6.1.3.1.1.02.02.00.00.00 - BENS DE ESTOQUE
Variação Patrimonial Ativa – Decorrente da execução orçamentária (SP)
Pagamento
D – 2.1.2.1.1.00.00.00.00.00 – FORNECEDORES
Passivo - Obrigação (SF)
C – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante - Disponível (SF)
Reconhecimento da Despesa por competência (no momento da saída do estoque)
D – 5.2.3.1.2.02.00.00.00.00 - BENS DE ESTOQUE
Variação Patrimonial Passiva – Independente da execução orçamentária – Baixa de Estoque (SP)
C - 1.1.3.1.8.01.00.00.00.00 - MATERIAL DE CONSUMO
Ativo Circulante – Estoques Internos – Almoxarifado (SP)
SUPRIMENTOS DE FUNDOS (REGIME DE ADIANTAMENTO)
O suprimento de fundos é caracterizado por ser um adiantamento de valores a um servidor para
futura prestação de contas. Esse adiantamento constitui despesa orçamentária, ou seja, para conceder o
recurso ao suprido é necessário percorrer os três estágios da despesa orçamentária: empenho, liquidação e
pagamento. Apesar disso, não representa uma despesa pelo enfoque patrimonial, pois no momento da
concessão não ocorre redução no patrimônio líquido. Na liquidação da despesa orçamentária, ao mesmo
tempo em que ocorre o registro de um passivo, há também a incorporação de um ativo, que representa o
direito de receber um bem ou serviço, objeto do gasto a ser efetuado pelo suprido, ou a devolução do
numerário adiantado.
Empenho da Despesa
D – 2.9.2.1.1.00.00.00.00.00 - CREDITO DISPONIVEL
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado - Execução Orçamentária da Despesa (SO)
Liquidação e reconhecimento do direito
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.02.00.00.00 - EMPENHOS LIQUIDADOS
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
D – 3.3.3.9.0.30.00.00.00.00 – MATERIAL DE CONSUMO (POR EXEMPLO)
Resultado – Despesa Orçamentária
C – 2.1.2.1.9.60.02.00.00.00 - SUPRIMENTO DE FUNDOS
Passivo - Obrigação (SF)
D - 1.1.2.4.4.00.00.00.00.00 - ADIANTAMENTO - SUPRIMENTO DE FUNDOS
Ativo Circulante – Adiantamentos Concedidos (SP)
C - 6.1.3.1.2.05.00.00.00.00 - ADIANTAMENTOS CONCEDIDOS
Variação Ativa Orçamentária – Apropriação de Direitos (SP)
Pagamento
D – 2.1.2.1.9.60.02.00.00.00 - SUPRIMENTO DE FUNDOS
Passivo - Obrigação (SF)
C – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante - Disponível (SF)
Registro da Responsabilidade do Agente Suprido
D - 1.9.9.1.1.06.00.00.00.00 - SUPRIMENTO DE FUNDOS
Ativo Compensado - Responsabilidade de Terceiros (SC)
C - 2.9.9.1.0.00.00.00.00.00 - VALORES, TITULOS E BENS SOB RESPONSABILIDADE
Passivo Compensado – Compensações Passivas Diversas (SC)
Devolução de valores não aplicados (mesmo exercício da concessão)
D– 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante - Disponível (SF)
C – 3.3.3.9.0.30.00.00.00.00 – MATERIAL DE CONSUMO (POR EXEMPLO)
Resultado – Despesa Orçamentária
Devolução de valores não aplicados (exercício seguinte ao da concessão)
D– 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 - BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante - Disponível (SF)
C – 4.0.0.0.0.00.00.00.00.00 – RECEITA ORÇAMENTÁRIA
Resultado –Receita Orçamentária (SF)
Baixa do ativo
D - 5.1.3.1.2.10.00.00.00.00 - DIVERSOS RESPONSAVEIS – RECEBIMENTO
Variação Patrimonial Passiva – Decorrente da execução orçamentária – Desincorporação de ativo (SP)
C - 1.1.2.4.4.00.00.00.00.00 - ADIANTAMENTO - SUPRIMENTO DE FUNDOS
Ativo Circulante – Adiantamentos Concedidos (SP)
Baixa da Responsabilidade do Agente Suprido
D - 2.9.9.1.0.00.00.00.00.00 - VALORES, TITULOS E BENS SOB RESPONSABILIDADE
Passivo Compensado – Compensações Passivas Diversas (SC)
C - 1.9.9.1.1.06.00.00.00.00 - SUPRIMENTO DE FUNDOS
Ativo Compensado - Responsabilidade de Terceiros (SC)
Portanto, Suprimento de Fundos consiste na entrega de numerário a servidor, sempre precedida de
empenho na dotação própria, para o fim de realizar despesas que não possam subordinar-se ao processo
normal de aplicação.
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
Os artigos 68 e 69 da Lei nº 4.320/1964 definem e estabelecem regras gerais de observância
obrigatória para a União, Estados, Distrito Federal e Municípios aplicáveis ao regime de adiantamento.
Segundo a Lei nº 4.320/1964, não se pode efetuar adiantamento a servidor em alcance e nem a
responsável por dois adiantamentos. Por servidor em alcance, entende-se aquele que não efetuou, no
prazo, a comprovação dos recursos recebidos ou que, caso tenha apresentado a prestação de contas dos
recursos, a mesma tenha sido impugnada total ou parcialmente.
85
Cada ente da federação deve regulamentar o seu regime de adiantamento, observando as
peculiaridades de seu sistema de controle interno, de forma a garantir a correta aplicação do dinheiro
público.
Destacam-se algumas regras estabelecidas para esse regime:
a) O suprimento de fundos deve ser utilizado nos seguintes casos:
I. para atender despesas eventuais, inclusive em viagem e com serviços especiais, que exijam pronto
pagamento.
II. quando a despesa deva ser feita em caráter sigiloso, conforme se classificar em regulamento; e
III. para atender despesas de pequeno vulto, assim entendidas aquelas cujo valor, em cada caso, não
ultrapassar limite estabelecido em ato normativo próprio.
b) Não se concederá suprimento de fundos:
I. a responsável por dois suprimentos;
II. a servidor que tenha a seu cargo a guarda ou utilização do material a adquirir, salvo quando não houver
na repartição outro servidor;
III. a responsável por suprimento de fundos que, esgotado o prazo, não tenha prestado contas de sua
aplicação; e
IV. a servidor declarado em alcance.
REGISTRO DE PASSIVOS SEM EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA
A característica fundamental da despesa orçamentária é de ser precedida de autorização legislativa,
por meio do orçamento. A Constituição Federal veda, no inciso II do artigo 167, a realização de despesas ou
a assunção de obrigações diretas que excedam os créditos orçamentários ou adicionais.
Não obstante a exigência constitucional, para evidenciar a real situação patrimonial da entidade,
todos os fatos devem ser registrados na sua totalidade e no momento em que ocorrerem. Assim, mesmo
pendente de autorização legislativa, deve haver o reconhecimento de obrigação pelo enfoque patrimonial no
momento do fato gerador, observando-se o regime de competência e da oportunidade da despesa,
conforme estabelece a Resolução do Conselho Federal de Contabilidade nº 750/93 que trata dos Princípios
Fundamentais de Contabilidade.
Portanto, ocorrendo o fato gerador de uma despesa e não havendo dotação no orçamento, a
contabilidade, em observância aos Princípios Fundamentais de Contabilidade e à LRF, deverá registrá-la no
sistema patrimonial.
O reconhecimento dessa despesa ocorrerá com a incorporação de passivo em contrapartida ao
registro no Sistema Patrimonial de variação passiva, conforme demonstrado abaixo:
D – 5.2.3.3.1.18.00.00.00.00 - FORNECEDORES POR INSUFICIENCIA CRED/RECURSOS
Variação Patrimonial Passiva – Independente da execução orçamentária (SP)
C – 2.1.2.1.1.11.00.00.00.00 - POR INSUFICIENCIA DE CREDITOS/RECURSOS
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SP)
A obrigação constante no sistema patrimonial deve ser baixada por prescrição, ou substituída por
uma obrigação do sistema financeiro quando do registro da despesa pelo enfoque orçamentário, conforme
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
lançamentos abaixo:
Pela prescrição
D – 2.1.2.1.1.11.00.00.00.00 - POR INSUFICIENCIA DE CREDITOS/RECURSOS
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SP)
C – 6.2.3.3.1.00.00.00.00.00 – DESINCORPORACAO DE OBRIGACOES
Variação Patrimonial Ativa – Independente da execução orçamentária (SP)
Pelo registro da substituição da obrigação quando do registro da Despesa Orçamentária
D – 3.0.0.0.0.00.00.00.00.00 – DESPESA ORÇAMENTÁRIA
Resultado – Despesa Orçamentária (SF)
C – 2.1.2.1.0.00.00.00.00.00 – OBRIGACOES A PAGAR
Passivo - Obrigação (SF)
Baixa do Passivo Patrimonial (no mesmo momento da liquidação):
D – 2.1.2.1.1.11.00.00.00.00 - POR INSUFICIENCIA DE CREDITOS/RECURSOS
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SP)
C – 6.1.3.3.9.02.00.00.00.00 – BAIXA DE OBRIGACOES APROPRIADAS SEM CREDITO
Variação Patrimonial Ativa – Independente da execução orçamentária (SP)
Ressalta-se que esse passivo pertence ao Sistema Patrimonial, portanto depende de autorização
legislativa para amortização. No momento do registro da despesa orçamentária, o passivo patrimonial deve
ser baixado em contrapartida de variação ativa patrimonial. Simultaneamente, ocorre o registro de passivo
correspondente no Sistema Financeiro em contrapartida da despesa orçamentária, em substituição ao
passivo do Sistema Patrimonial.
Logo, tendo ocorrido a contraprestação de bens e serviços ou qualquer outra situação que enseje
obrigação a pagar para uma determinada unidade gestora, mesmo sem previsão orçamentária, esta deverá
registrar o passivo correspondente, sem prejuízo das possíveis responsabilidades e providências previstas
na legislação, inclusive as citadas pela Lei de Crimes Fiscais.
Caso o crédito orçamentário conste em orçamento de exercício posterior à ocorrência do fato
gerador da obrigação, deverá ser utilizada natureza de despesa com elemento 92 – Despesas de Exercícios
Anteriores, em cumprimento à Portaria Interministerial STN/SOF nº 163/01 e ao artigo 37 da Lei nº
4.320/1964, que dispõe:
“Art. 37. As despesas de exercícios encerrados, para os quais o orçamento respectivo consignava
crédito próprio, com saldo suficiente para atendê-las, que não se tenham processados na época
própria, bem como os Restos a Pagar com prescrição interrompida e os compromissos
reconhecidos após o encerramento do exercício correspondente, poderão ser pagos à conta de
dotação específica consignada no orçamento, discriminada por elemento, obedecida, sempre que
possível, a ordem cronológica.”
A falta de registro de obrigações oriundas de despesas já incorridas resultará em demonstrações
incompatíveis com as normas de contabilidade, além da geração de informações incompletas em
demonstrativos exigidos pela LRF, a exemplo do Demonstrativo da Dívida Consolidada Líquida, tendo como
conseqüência análise distorcida da situação fiscal e patrimonial do ente.
DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
A entidade pública necessita apropriar ao resultado de um período, o desgaste do seu ativo
imobilizado, intangível ou diferido, por meio do registro da despesa de depreciação, amortização ou
exaustão, obedecendo ao princípio da competência.
Os bens que sofrem depreciação, amortização ou exaustão são adquiridos por meio de despesas
não-efetivas. Assim, na aquisição de um veículo, por exemplo, ocorrem os seguintes lançamentos:
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
D – 2.9.2.4.1.01.01.00.00.00 - EMPENHOS A LIQUIDAR
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
C – 2.9.2.4.1.01.02.00.00.00 - EMPENHOS LIQUIDADOS
Passivo Compensado – Execução da Despesa (SO)
D – 3.4.4.9.0.52.00.00.00.00 - EQUIPAMENTOS E MATERIAL PERMANENTE
Resultado – Despesa Orçamentária (SF)
C – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 – BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante – Disponível (SF)
D – 1.4.2.0.0.00.00.00.00.00 – IMOBILIZADO
Ativo Permanente (SP)
C – 6.1.3.1.1.00.00.00.00.00 - AQUISICOES DE BENS
Variação Patrimonial Ativa – Decorrente da Execução orçamentária (SP)
Verifica-se que no momento de aquisição não ocorre e não deve de fato ocorrer nenhum impacto no
resultado da entidade, pois esse veículo irá servir a vários ciclos operacionais, não sendo coerente apropriar
todo o seu custo em um único período.
Mensalmente, o ente deve apropriar no Sistema Patrimonial, o desgaste desse veículo com o
seguinte lançamento:
D - 5.2.3.2.8.00.00.00.00.00 - DEPRECIACAO, AMORTIZACAO E EXAUSTAO
Variação Passiva Extra-orçamentária (SP)
C - 1.4.2.9.0.00.00.00.00.00 - (R) DEPRECIACOES, AMORTIZACOES E EXAUSTOES
Ativo Permanente - Conta retificadora do Ativo (SP)
COMO DISTINGUIR A DESCENTRALIZAÇÃO DE CRÉDITOS ORÇAMENTÁRIOS DAS DESPESAS
INTRA-ORÇAMENTÁRIAS?
As despesas intra-orçamentárias ocorrem quando órgão, fundos, autarquias, fundações, empresas
estatais dependentes e outras entidades integrantes do orçamento fiscal e da seguridade social efetuam
aquisições de materiais, bens e serviços, realizam pagamento de impostos, taxas e contribuições, além de
outras operações, quando o recebedor dos recursos também for órgão, fundo, autarquia, fundação,
empresa estatal dependente ou outra entidade constante desse orçamento, no âmbito da mesma esfera de
governo.
As descentralizações de créditos orçamentários ocorrem quando for efetuada movimentação de
parte do orçamento, mantidas as classificações institucional, funcional, programática e econômica, para que
outras unidades administrativas possam executar a despesa orçamentária.
Com relação aos recursos recebidos pelas Câmaras Municipais para execução financeira, ressaltase que não se tratam de descentralização orçamentária, pois a Lei Orçamentária Anual consigna dotações
próprias para as mesmas, sendo, portanto, apenas repasses financeiros. O registro contábil desses
repasses deverá ser efetuado da seguinte maneira:
Na Prefeitura
D - 5.1.2.1.2.00.00.04.01.00 - TRANSFERENCIA DE COTA FINANCEIRA CONCEDIDA PARA OUTRA
ENTIDADE - RECURSO LIVRE
Variação Passiva Orçamentária – Transferências Financeiras Concedidas (SF)
C – 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 – BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante – Disponível (SF)
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Na Câmara
D - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 – BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante – Disponível (SF)
C – 6.1.2.1.2.00.00.03.01.00 – TRANSFERENCIA DE COTA FINANCEIRA RECEBIDA DE OUTRA
ENTIDADE - RECURSO LIVRE
Variação Ativa Orçamentária – Transferências Financeiras Recebidas (SF)
COMO REGISTRAR A DESPESA COM PESSOAL CEDIDO COM ÔNUS, QUANDO O SERVIDOR
PERTENCER A OUTRA ESFERA DE GOVERNO E O PAGAMENTO FOR EFETUADO
ANTECIPADAMENTE PELO CEDENTE?
a) No órgão cedente (órgão de origem do servidor cedido)
O órgão cedente deverá empenhar, liquidar e pagar a despesa relativa à remuneração do servidor
cedido normalmente na natureza de despesa 319011 – vencimentos e vantagens fixas – e registrar
simultaneamente o direito a receber relativo ao ressarcimento.
D - 3.3.1.9.0.11.00.00.00.00 - VENCIMENTOS E VANTAGENS FIXAS - PESSOAL CIVIL
Resultado - Despesa de Pessoal (SF)
C - 2.1.2.1.2.00.00.00.00.00 - PESSOAL A PAGAR
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SF)
D - 1.1.2.1.9.07.00.00.00.00 - CREDITOS A RECEBER POR CESSAO DE PESSOAL
Ativo Circulante – Créditos a Receber (SP)
C - 6.1.3.1.2.99.00.00.00.00 - OUTRAS INCORPORACOES DE CREDITO
Variação Ativa Orçamentária – Incorporação de Créditos (SP)
No momento do pagamento
D - 2.1.2.1.2.00.00.00.00.00 - PESSOAL A PAGAR
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SF)
C - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 – BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante – Disponível (SF)
No recebimento do ressarcimento pelo órgão cessionário, deve ocorrer a anulação da despesa e a baixa do
ativo
D - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 – BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante – Disponível (SF)
C - 3.3.1.9.0.11.00.00.00.00 - VENCIMENTOS E VANTAGENS FIXAS - PESSOAL CIVIL
Resultado - Despesa de Pessoal (SF)
D - 5.1.3.1.2.99.00.00.00.00 - OUTRAS LIQUIDACOES DE CREDITO
Variação Passiva Orçamentária – Liquidação de créditos (SP)
C - 1.1.2.1.9.07.00.00.00.00 - CREDITOS A RECEBER POR CESSAO DE PESSOAL
Ativo Circulante – Créditos a Receber (SP)
b) No órgão cessionário (órgão onde o servidor passa a exercer suas atividades)
O órgão cessionário deverá registrar a obrigação de ressarcir o cedente toda vez que verificado que
o servidor faz jus ao salário do mês, em contrapartida com o empenho da despesa relativa ao ressarcimento
do salário do servidor recebido ao órgão de origem, na natureza 319096 - Ressarcimento de Despesas
de Pessoal Requisitado.
D - 3.3.1.9.0.96.00.00.00.00 - RESSARCIMENTO DE DESPESAS DE PESSOAL REQUISITADO
Resultado - Despesa de Pessoal (SF)
C - 2.1.2.1.2.00.00.00.00.00 - PESSOAL A PAGAR
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SF)
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No momento do pagamento, deverá efetuar os seguintes registros
D - 2.1.2.1.2.00.00.00.00.00 - PESSOAL A PAGAR
Passivo Circulante – Obrigações em Circulação (SF)
C - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 – BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante – Disponível (SF)
Ressalta-se que se o ressarcimento ocorrer em outro exercício deverá ser registrada no órgão
cedente a receita referente à restituição do valor pago na natureza 1922.07.00 – Recuperação de
Despesas de Exercícios Anteriores, em conformidade com o artigo 38 da Lei 4.320/1964:
“Art. 38. Reverte à dotação a importância de despesa anulada no exercício: quando a anulação
ocorrer após o encerramento deste considerar-se-á receita do ano em que se efetivar.”
COMO REGISTRAR DESPESAS REFERENTES A UM ESTUDO PRÉVIO, COMO POR EXEMPLO, O
PAGAMENTO DE UM RELATÓRIO DE IMPACTO AMBIENTAL?
Se a elaboração de um relatório de impacto ambiental constitui uma despesa necessária para a
realização de uma obra, guardando relação direta com sua realização, esta despesa deve compor o custo
do projeto ou obra, ou seja, ser classificada no elemento de despesa "51 – Obras e Instalações” e
efetuados os seguintes registros contábeis:
D - 3.4.4.9.0.51.80.00.00.00 - ESTUDOS E PROJETOS
Resultado - Despesa Orçamentária (SF)
C - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 – BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante – Disponível (SF)
D - 1.4.2.1.1.91.00.00.00.00 - OBRAS EM ANDAMENTO
Ativo Permanente – Imobilizado (SP)
C - 6.1.3.1.3.02.00.00.00.00 - OBRAS E INSTALACOES EM ANDAMENTO
Variação Ativa Orçamentária – Custo de Bens ou Serviços – Incorporação (SP)
Verifica-se que dependendo da conclusão do relatório, a obra poderá ou não ser executada. Caso
não seja executada, a contabilidade deverá proceder a baixa da incorporação do Ativo Permanente com o
Seguinte lançamento:
D - 5.2.3.1.1.00.00.00.00.00 - BAIXA DE BENS IMOVEIS
Variação Passiva Extra-Orçamentária – Desincorporação de Ativos (SP)
C - 1.4.2.1.1.91.00.00.00.00 - OBRAS EM ANDAMENTO
Ativo Permanente – Imobilizado (SP)
Ressalta-se que se o estudo for realizado, sem vinculação direta com a execução de um
determinado projeto ou obra, mas por razão de um levantamento sistemático ou situação semelhante que
alguma unidade faça, deve ser classificada no elemento "35 – Serviços de Consultoria" ou, conforme o
caso, no elemento "39 – Outros Serviços de Terceiros – Pessoa Jurídica".
PROCEDIMENTOS QUANTO À CONTABILIZAÇÃO DAS CERTIDÕES DE DÉBITO EMITIDAS
PELO TCE
Imputação de Multas e Débitos pelo TCE/RS
A Constituição da República de 1988 reservou aos Tribunais de Contas a tarefa de julgar as
contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos da administração
direta e indireta, incluídas as fundações e sociedades instituídas e mantidas pelo poder público, e as contas
daqueles que derem causa a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuízo ao erário,
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conferindo às suas decisões eficácia de título executivo, de acordo com o disposto no § 3º do artigo 71,
como segue:
“Art. 71..............................................................................
...........................................................................................
§ 3º As decisões do Tribunal de que resulte imputação de débito ou multa terão eficácia de título
executivo.
..........................................................................................”
Nesse sentido, a Lei Estadual nº 11.424, de 06 de janeiro de 2.000, Lei Orgânica do Tribunal de
Contas do Estado do Rio Grande do Sul, estabelece:
“Art. 67 - As infrações das leis e regulamentos relativos à administração
contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial sujeitarão
seus autores à multa de valor não superior a 1.500 (um mil e quinhentas)
Unidades Fiscais de Referência, independente das sanções
disciplinares aplicáveis.
“Art. 68 - Das decisões das Câmaras e do Tribunal Pleno que imputarem
débito e/ou multa, as quais terão eficácia de título executivo, serão
intimadas as pessoas de que trata o artigo 34 desta Lei para, no prazo
de 30 (trinta) dias, recolherem a importância correspondente, corrigida
monetariamente e, no caso de débito, acrescida de juros de mora.”
Cumpre, ainda, destacar o disposto no art. 7º do Regimento Interno do TCE, aprovado pela
Resolução n. 544, de 21 de junho de 2000:
“Art. 7º- Competem ao Tribunal de Contas as seguintes atribuições:
[...]
XV – aplicar multas e determinar ressarcimentos ao erário, em caso de
irregularidades ou ilegalidades.
XVI – processar, julgar e aplicar multa referente à infração administrativa
prevista no artigo 5º da Lei Federal nº 10.028, de 19 de outubro de 2000.
Parágrafo Único – Os débitos e multas imputados pelo Tribunal de
Contas do Estado serão atualizados monetariamente, desde a data da
origem do fato causador do dano até o seu efetivo pagamento, segundo
indicadores a serem estabelecidos em Resolução própria.”
Os procedimentos considerados como infração administrativa contra a Lei de Finanças Públicas
estão elencados no art. 5º da Lei Federal nº 10.028/00.
Nos termos da legislação citada, caso não cumprida a decisão que fixa débito e/ou que impõe
multa, no prazo estabelecido, mediante recolhimento do valor devido, a ser comprovado perante o Tribunal
de Contas, será extraída Certidão de Decisão – Título Executivo, que expressa crédito público nãotributário.
Uma vez emitida, a Certidão de Decisão será encaminhada à Entidade Credora para adoção das
medidas de cobrança, administrativa ou judicial, bem como para o pertinente registro contábil, de acordo
com a legislação federal aplicável.
Para possibilitar o acompanhamento do cumprimento das decisões, os Administradores devem
encaminhar ao Tribunal de Contas documentação comprobatória das providências adotadas com
vista à cobrança das dívidas constantes das Certidões de Decisão (v.g., em caso de cobrança
administrativa, cópia do processo administrativo; em caso de cobrança judicial, cópia da petição inicial
protocolizada, e em caso de haver pagamento, cópia do documento de ingresso de receita, devidamente
autenticado ou subscrito por tesoureiro).
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Lançamentos Contábeis:
♦
Quando do Recebimento da Certidão temos duas possibilidades de inscrição:
1ª - Inscrição como dívida ativa não-tributária –
D – 1.2.2.1.1.02.00.02.01.00 - INSCRIÇÃO DE CERTIDÃO DE DECISÃO - TÍTULO EXECUTIVO DO
TCE/RS
Ativo realizável a Longo Prazo – Divida Ativa Não-Tributária (SP)
C – 6.2.3.1.7.10.01.02.01.00 - INSCRIÇÃO DE CERTIDÃO DE DECISÃO - TÍTULO EXECUTIVO DO
TCE/RS
Variação Ativa Extra-orçamentária – Incorporação de Direito (SP)
2ª - Inscrição como créditos a receber –
D – 1.2.2.4.9.99.00.01.00.00 - INSCRIÇÃO DE CERTIDÃO DE DECISÃO - TÍTULO EXECUTIVO DO
TCE/RS
Ativo realizável a Longo Prazo – Créditos Diversos a Receber (SP)
C – 6.2.3.1.7.10.01.02.01.00 - INSCRIÇÃO DE CERTIDÃO DE DECISÃO - TÍTULO EXECUTIVO DO
TCE/RS
Variação Ativa Extra-orçamentária – Incorporação de Direito (SP)
♦
Quando do Recebimento parcial ou total da Receita da Certidão :
1ª - Inscrição como dívida ativa não-tributária –
D - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 – BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante – Disponível (SF)
C – 4.1.9.3.2.99.01.02.00.00 - RECEITA DA DÍVIDA ATIVA NÃO-TRIBUTÁRIA PROVENIENTE DA
INSCRIÇÃO DE CERTIDÃO DE DECISÃO - TÍTULO EXECUTIVO DO TCE
Resultado - Receita da Dívida Ativa Não-Tributária (SF)
2ª - Inscrição como créditos a receber –
D - 1.1.1.1.2.00.00.00.00.00 – BANCOS CONTA MOVIMENTO
Ativo Circulante – Disponível (SF)
C – 4.1.9.9.0.99.00.50.00.00 - RECEITAS DECORRENTES DO RECEBIMENTO DE CERTIDÃO - TÍTULO
EXECUTIVO DO TCE/RS
Resultado Receitas Diversas (SF)
♦
Registro da Baixa Parcial ou Total do Direito, pelo Recebimento da Receita da Certidão :
1ª - Inscrição como dívida ativa não-tributária –
D – 5.1.3.1.2.02.00.02.01 - COBRANÇA DE CERTIDÃO DE DECISÃO - TÍTULO EXECUTIVO DO TCE/RS
Variação Passiva orçamentária (SP)
C – 1.2.2.1.1.02.00.02.01.00 - INSCRIÇÃO DE CERTIDÃO DE DECISÃO - TÍTULO EXECUTIVO DO
TCE/RS
Ativo realizável a Longo Prazo – Divida Ativa Não-Tributária (SP)
2ª - Inscrição como créditos a receber –
D – 5.1.3.1.2.04.00.01 - RECEBIMENTO DE OUTROS CRÉDITOS PROVENIENTES DE CERTIDÃO DE
DECISÃO - TÍTULO EXECUTIVO DO TCE/RS
Variação Passiva orçamentária (SP)
C – 1.2.2.4.9.99.00.01.00.00 - INSCRIÇÃO DE CERTIDÃO DE DECISÃO - TÍTULO EXECUTIVO DO
TCE/RS
Ativo realizável a Longo Prazo – Créditos Diversos a Receber (SP)
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AJUSTE NA CONTA REDUTORA DO FUNDEB NOS CASOS DE REGISTRO DE DEDUÇÃO DE
RECEITA DE TRANSFERÊNCIA INTERGOVERNAMENTAL
Exemplo:
1721010200 - FPM
1721010201 – FPM - 0001
1721010202 – FPM - 0020
1721010204 – FPM - 0040
1721010206 – FPM - 0031
1.000,00
400,00
250,00
150,00
200,00
Nas contas dedutoras teremos:
91721010206 – DEDUÇÃO DE FPM - 0031
( 200,00 ) CP=105
Total líquido do FPM = 800,00
.........................................................................
Por algum motivo houve uma restituição de 100,00 de FPM. Como proceder ao registro dessa restituição –
91721010201 – FPM - 0001
91721010202 – FPM - 0020
91721010204 – FPM - 0040
91721010206 – FPM - 0031
91721010206 – FPM - 0031
( 40,00 )
( 25,00 )
( 15,00 )
( 20,00 )
+ 20,00
CP=102
CP=102
CP=102
CP=102
CP=105
( 200,00 ) - (+ 20,00 ) = ( 180,00 )
Total Liquido do FPM após a restituição de 100,00 = 720,00
Portanto, quando temos alguma DEDUÇÃO DE RECEITA que vá influir na conta analítica do FUNDEB,
temos que acertar também a conta dedutora que tem CP 105.
COTA-EXTRA DO FPM – EC nº 55/2007
EC 55 - Altera o art. 159 da Constituição Federal, aumentando a entrega de recursos pela União ao
Fundo de Participação dos Municípios.
Art. 1º O art. 159 da Constituição Federal passa a vigorar com as seguintes alterações:
"Art. 159 ..................................................................................
I - do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e proventos de
qualquer natureza e sobre produtos industrializados quarenta e oito por
cento na seguinte forma:
..........................................................................................................
d) um por cento ao Fundo de Participação dos Municípios, que será
entregue no primeiro decêndio do mês de dezembro de cada ano;
A EC 55 incluiu a alínea d no art 159 da CF.
O art. 212 da CF que define os 25% na Educação diz que:
“ Art. 212 - A União aplicará, anualmente, nunca menos de dezoito, e os Estados, o Distrito Federal e
os Municípios vinte e cinco por cento, no mínimo, da receita resultante de impostos, compreendida a
proveniente de transferências, na manutenção e desenvolvimento do ensino.”
Portanto, fica claro que a Cota-Extra do FPM FAZ parte do percentual de aplicação em
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TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
Manutenção e Desenvolvimento do Ensino (MDE).
O Art. 198 da CF que define os impostos e transferências de impostos que deverão ter o percentual
de aplicação em ASPS (15%) diz que:
“ Art. 198 - (...)
§ 2º A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios aplicarão, anualmente, em ações e
serviços públicos de saúde recursos mínimos derivados da aplicação de percentuais calculados
sobre:
(...)
III - no caso dos Municípios e do Distrito Federal, o produto da arrecadação dos impostos a que se
refere o art. 156 e dos recursos de que tratam os arts. 158 e 159, inciso I, alínea b e § 3º.”
Portanto, fica claro que a Cota-Extra do FPM NÃO faz parte do percentual de aplicação em Ações
e Serviços Públicos de Saúde (ASPS).
O art. 60 do ADCT diz que formam o FUNDEB as seguintes Transferências de impostos.
“ Art. 60 do ADCT – (...)
II - os Fundos referidos no inciso I do caput deste artigo serão constituídos por 20% (vinte por cento)
dos recursos a que se referem os incisos I, II e III do art. 155; o inciso II do caput do art. 157; os
incisos II, III e IV do caput do art. 158; e as alíneas a e b do inciso I e o inciso II do caput do art. 159,
todos da Constituição Federal, e...”
Portanto, fica claro que a Cota-Extra do FPM NÃO faz parte do percentual de aplicação no
FUNDEB.
As contas de receita orçamentária nas quais devem ser registrados os recursos recebidos a título da
Cota-Extra do FPM são as seguintes:
4.1.7.2.1.01.02.07.00.00 - COTA-EXTRA DO FPM (EC Nº 55/2007), conta sintética
4.1.7.2.1.01.02.07.01.00 - COTA-EXTRA DO FPM - PRÓPRIO, analítica com recurso vinculado 0001
4.1.7.2.1.01.02.07.02.00 - COTA-EXTRA DO FPM - MDE, analítica com recurso vinculado 0020.
A cota-Extra do FPM só tem vinculação de 25% na MDE.
PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS DOS PRECATÓRIOS – EC nº 30/2000
Quando do recebimento do Ofício do TJ ou do TRT4, as obrigações decorrentes das sentenças
judiciais devem ser incluídas na contabilidade, em conta do Sistema Patrimonial, sendo que o controle,
por exercício e beneficiário, deverá ser feito no Sistema Compensado no grupo BENEFICIARIOS DE
SENTENCAS JUDICIAIS AINDA NAO INCLUIDAS NO ORCAMENTO.
Lançamentos Contábeis
D - 5.2.3.3.1.24.00.00.00.00 - PRECATORIOS
Variação Passiva Extra-Orçamentária (SP)
C - 2.1.2.1.7.01.00.00.00.00 - PRECATORIOS A PAGAR
Passivo Circulante – Obrigações a Pagar (SP)
Quando da Elaboração do Orçamento, deverá ser fixada dotação para executar a despesa até o
final do exercício seguinte.
No exercício seguinte, quando do início da execução orçamentária, as sentenças judiciais, que
deverão ter o seu regular pagamento até o encerramento do exercício, serão empenhadas no respectivo
Grupo de Natureza de Despesa conforme a natureza do objeto e, como são obrigações líquidas e
certas, serão liquidadas e o registro da obrigação será transferido para conta do grupo do Passivo
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DIREÇÃO DE CONTROLE E FISCALIZAÇÃO
Circulante.
Será processada a baixa do Registro em conta do Sistema Patrimonial, apenas dos valores
transferidos para o Passivo Circulante.
Os valores inscritos em contas do Sistema Compensado, devem ser transferidos para a conta,
BENEFICIÁRIOS DE SENTENÇAS JUDICIAIS INCLUÍDAS NO ORÇAMENTO também do Sistema
Compensado, por exercício e beneficiário, na qual permanecerão até o pagamento quando então serão
baixados.
GRUPO DE NATUREZA DE DESPESA DE SENTENÇAS JUDICIAIS
319091 - Pessoal e Encargos (Natureza Alimentar); 329091 - Juros e Encargos da Dívida; 339091 - Outras
Despesas Correntes; 449091 - Investimentos; 459091 - Inversões Financeiras; 469091 - Amortização da
Dívida.
Lançamentos Contábeis
D – 3.0.0.0.0.00.00.00.00.00 – DESPESA
Resultado (SF)
C - 2.1.2.1.7.04.00.00.00.00 - PRECATORIOS A PAGAR (ANTERIORES 05/05/2000) ou
2.1.2.1.7.05.00.00.00.00 - PRECATORIOS A PAGAR (A PARTIR 05/05/2000)
Passivo Circulante – Obrigações a Pagar (SF)
D - 2.1.2.1.7.01.00.00.00.00 - PRECATORIOS A PAGAR
Passivo Circulante – Obrigações a Pagar (SP)
C - 6.1.3.3.9.99.00.01.00.00 - AMORTIZACAO DE DIVIDAS EM OBRIGACOES A PAGAR
Variação Ativa Orçamentária – Desincorporação de Passivos (SP)
Os débitos de natureza alimentícia compreendem aqueles decorrentes de salários, vencimentos,
proventos, pensões e suas complementações, benefícios previdenciários e indenizações por morte ou
invalidez, fundadas na responsabilidade civil, em virtude de sentença transitada em julgado.
As dotações orçamentárias e os créditos abertos serão consignados diretamente ao Poder
Judiciário, cabendo ao Presidente do Tribunal que proferir a decisão exeqüenda determinar o pagamento
segundo as possibilidades do depósito, e autorizar, a requerimento do credor, e exclusivamente para o caso
de preterimento de seu direito de precedência, o seqüestro da quantia necessária à satisfação do débito.
No caso de registro do que determinam os Arts. 33 e 78 do ADCT, os parcelamentos deverão ser
inscritos, no orçamento, no grupo Passivo Exigível a Longo Prazo.
Lançamentos Contábeis
D – 5.2.3.3.1.24.00.00.00.00 – PRECATORIOS
Variação Passiva Extra-Orçamentária (SP)
C - 2.2.2.4.7.01.00.00.00.00 - PRECATORIOS A PAGAR (ANTERIORES 05/05/2000), ou
2.2.2.4.7.02.00.00.00.00 - PRECATORIOS A PAGAR (A PARTIR 05/05/2000)
Passivo Exigível à Longo Prazo - Obrigações Exigíveis a Longo Prazo (SP)
No caso de ocorrência de depósitos de sentenças Judiciais ao Poder Judiciário, estes valores
devem ser registrados no grupo Ativo Circulante – Créditos em Circulação – Depósitos realizáveis à Curto
prazo, na conta 1.1.2.5.1.02.00.00.00.00 - DEPÓSITOS JUDICIAIS;
No caso de não pagamento das Sentenças Judiciais, constantes do Passivo Circulante, até o
final do exercício, as mesmas deverão ser inscritas, em contas de RESTOS A PAGAR PROCESSADOS SENTENÇAS JUDICIAIS, até o limite da disponibilidade financeira e, conforme determina o § 7° do Art. 30
da LRF, “Os Precatórios Judiciais não pagos durante a execução do orçamento em que houverem sido
incluídos integram a dívida consolidada, para fins de aplicação dos limites”.
SIAPC – Sistema de Informações Para Auditoria e Prestação de Contas - NOVEMBRO – 2008
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