Filantropia e Prestação de Contas
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
NOVA ESTRUTURA
Lages, 03 de dezembro de 2009
Cristine Parada Herédia
e
Ben-Hur Silva Júnior
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Legislação Pertinente:
Em 28 de dezembro de 2007 foi publicada a Lei 11.638,
complementada pela Medida Provisória 449 de
dezembro de 2008, alterando artigos da Lei 6.404/76
(Lei das Sociedades por Ações).
Suas disposições aplicam-se às Demonstrações
Financeiras de encerramento do Exercício Social que
foi iniciado a partir de 1º de janeiro de 2008.
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LEGISLAÇÃO PERTINENTE:
• O CFC – Conselho Federal de Contabilidade tornou
público seu ponto de vista em relação a algumas das
alterações, divulgando COMUNICADOS TÉCNICOS
por intermédio de RESOLUÇÕES, em especial as
seguintes:
– Resolução CFC 1.157, DOU de 17.02.2009 que aprova o
Comunicado Técnico CT 03 - Esclarecimentos sobre as
Demonstrações Contábeis de 2008.
– Resolução CFC 1.159, DOU de 04.03.2009 que aprova o
Comunicado Técnico CT 01 que aborda como os ajustes das
novas práticas contábeis adotadas no Brasil trazidas pela Lei
11.638-07 e MP 449-08 devem ser tratados.
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PRINCIPAIS ALTERAÇÕES
PROMOVIDAS PELA LEI 11.638-07 E MP 449-08
(PERTINENTES ÀS ENTIDADES SEM FINS LUCRATIVOS)
a) Classificação do Ativo e do Passivo em “Circulante” e “Não
Circulante”;
b) Extinção do grupo Ativo Permanente;
c) Restrição ao longo do exercício de 2008 e extinção, na data de
05-12-08, do subgrupo “Ativo Diferido”;
d) Criação do subgrupo “Intangível” no grupo do Ativo Não Circulante;
e) Proibição da prática da reavaliação espontânea de ativos;
f) Aplicação, ao final de cada exercício social, do teste de
recuperabilidade dos ativos (teste de impairment);
g) Registro, em contas de ativo e passivo, dos contratos de
arrendamento mercantil financeiro (leasing);
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g)
h)
i)
j)
Extinção do grupo Resultados de Exercícios Futuros;
Criação, no PL, da conta de “Ajustes de Avaliação Patrimonial”;
Destinação do saldo de Lucros Acumulados;
Alteração da sistemática de contabilização das doações e
subvenções fiscais, anteriormente contabilizadas em conta de
Reserva de Capital;
k) Extinção da classificação das Receitas e Despesas em
Operacionais e Não-Operacionais;
l) Substituição da DOAR pela Demonstração dos Fluxos de Caixa
(DFC) no conjunto das Demonstrações Contábeis obrigatórias;
m) Obrigatoriedade da elaboração da Demonstração do Valor
Adicionado (DVA) pelas Companhias Abertas;
n) Implantação da apuração do Ajuste a Valor Presente de
elementos do ativo e do passivo.
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a) Classificação do Ativo e do Passivo
em “Circulante” e “Não Circulante”:
A nova redação dada pela MP 449-08 ao art. 178 da Lei
das S/A (Lei 6.404-76) estabelece a seguinte classificação
do Ativo e do Passivo:
a) Ativo Circulante;
b) Ativo Não Circulante, composto por ativo realizável a
longo prazo, investimentos, imobilizado e intangível;
c) Passivo Circulante; e
d) Passivo Não Circulante.
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Ativo e Passivo Circulante e
Não Circulante
ANTES
ATIVO
Circulante
Realizável a Longo Prazo
Permanente
Investimentos
Imobilizado
Diferido
PASSIVO
Circulante
Exigível a Longo Prazo
Resultado de Exercícios
Futuros**
Patrimônio Líquido
TOTAL DO ATIVO
NOVA LEGISLAÇÃO
ATIVO
Circulante
Não Circulante
Realizável a Longo Prazo
Investimentos
Imobilizado
Intangível
PASSIVO
Circulante
Não Circulante
Patrimônio Líquido
TOTAL DO PASSIVO + PL
b) Extinção do Grupo Ativo Permanente:
O grupo Ativo Permanente é extinto e criado o grupo Ativo
Não Circulante, que passou a ser composto pelo Ativo
Realizável a Longo Prazo, Investimentos, Imobilizado e
intangível.
Realizável a longo Prazo: Direitos realizáveis após o
término do exercício subseqüente.
Investimentos: Participações permanentes no capital
social de outras empresas, ou direitos de qualquer
natureza não classificáveis no ativo circulante e que não se
destinem à manutenção da atividade da Entidade.
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b) Extinção do Grupo Ativo Permanente:
Imobilizado: Bens Corpóreos destinados à manutenção das
atividades da companhia ou da empresa ou do exercício com
essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que
transfiram à companhia os benefícios, riscos e controles desses
bens.
Ex.: Móveis e utensílios, instalações, móveis, veículos,
máquinas e equipamentos, etc.
Intangíveis: Bens Incorpóreos destinados a manutenção das
companhias ou exercícios com essa finalidade, inclusive o fundo
de comércio adquirido.
Ex.: Direitos autorais, softwares, etc.
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c) Restrição ao longo do exercício de 2008 e extinção,
na data de 05-12-08, do subgrupo “Ativo Diferido”:
Também será extinto o subgrupo ATIVO DIFERIDO e seu saldo
precisa ser reanalisado e, quando cabível, reclassificado.
Os que não puderem ser reclassificados para outras contas de
ativo, como gastos pré-operacionais administrativos, de
reorganização, gastos com pesquisa, etc. deverão ser baixados
já no balanço de abertura de 2008 contra Lucros ou Prejuízos
Acumulados.
É também admitida legalmente a possibilidade desses saldos
permanecerem nesse subgrupo até seu total desaparecimento,
lembrando que a Lei das S/A impedia amortização desses
valores em prazo superior a 10 anos.
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d) Criação do subgrupo Intangível:
Compõe-se, normalmente, o grupo Ativo Intangível, além
do Ágio por expectativa de Rentabilidade Futura (goodwill),
Patentes, Direitos de Franquia, Direitos Autorais, Marcas,
Custos com desenvolvimento de produtos novos, Direitos
de exploração, etc.
A reclassificação relativa a esse subgrupo precisa se dar
no balanço de abertura do exercício de sua primeira
aplicação.
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O que é Goodwill?
O valor pago na aquisição de uma entidade acima do seu
valor patrimonial avaliado a valores de mercado deverá ser
registrado no grupo dos Ativos Intangíveis com o nome de
Ágio Pago por Expectativa de Rentabilidade Futura
(goodwill).
Esse é o valor pago em função do nome, da reputação, da
clientela sendo adquirida, do treinamento que essa
empresa teve com relação aos seus vendedores ou da sua
capacidade produtiva, de inovação em tecnologia,
localização, fidelidade, etc.
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d) Criação do subgrupo Intangível:
Segundo a NBC T 19.8 para classificação no Ativo
Intangível dever seguido os seguistes requisitos:
Para ser registrado nesse subgrupo, é necessário que o
ativo, além de incorpóreo, seja separável, isto é, capaz de
ser separado ou dividido da entidade e vendido,
transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja
individualmente ou em conjunto com um contrato, ativo ou
passivo relacionado; ou então resulte de direitos
contratuais ou de outros direitos legais, quer esses direitos
sejam transferíveis quer sejam separáveis da entidade ou
de outros direitos e obrigações.
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d) Criação do subgrupo Intangível:
O registro contábil dos ativos intangíveis (incluindo o goodwill)
continua a ser feito pelo seu custo de aquisição, se esse custo
puder ser mensurado com segurança, e não por expectativa de
valor no mercado, sendo vedada completamente no Brasil sua
reavaliação (Lei das S/A).
Os ativos intangíveis precisam ser amortizados conforme sua
vida útil econômica. No caso dos intangíveis sem vida útil
econômica determinada, sua amortização será normal em 2008
(como no caso do goodwill). Todavia, de 2009 em diante essa
amortização fica vedada.
Será requerido, também, o teste de recuperabilidade
(impairment) (conforme NBC T 19.10) para todo o ativo
intangível, mesmo em 2008.
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e) Proibição da prática da reavaliação
espontânea de ativos:
A Lei nº 11.638/07 eliminou todas as menções à figura da
reavaliação espontânea de ativos de 2008 em diante.
Os saldos que existem atualmente nessas reservas
podem, durante o exercício social de 2008, ser
simplesmente revertidos, eliminados contra os respectivos
ativos. Se isso não for feito, os saldos atualmente
existentes continuarão figurando no balanço e serão
realizados, ou seja, transferidos para Lucros ou Prejuízos
Acumulados, à medida que os respectivos ativos forem
sendo baixados, como já é a prática tradicional.
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e) Proibição da prática da reavaliação
espontânea de ativos:
O CFC alerta para o fato de que a reavaliação está impedida, desde o início
do exercício social iniciado a partir de 01 de janeiro de 2008, em função da
existência dos critérios permitidos de avaliação para os ativos não
monetários, que agora passam, conforme sua classificação, a ser avaliados
ao valor justo (valor de mercado de venda, ou valor esperado de fluxo de
caixa futuro).
As sociedades limitadas tributadas pelo lucro real são obrigadas a seguir a
lei das S/A, logo não podem fazer reavaliações. Quanto às demais limitadas
e demais Entidades, a realização da Reavaliação dependerá de legislações
específicas, quando houver. O Código Civil também não reconhece a figura
da reavaliação. Assim, em princípio, essa figura está proibida em todo o
território nacional.
A NBC T 19.8 - Ativo Intangível menciona a figura da reavaliação, mas cita
expressamente "se permitida legalmente"; essa permissão não existe
hoje. Assim, a partir de 2008 estão vedadas para todas as sociedades
brasileiras novas reavaliações espontâneas de ativos.
f) Aplicação do teste de recuperabilidade
dos ativos (teste de impairment):
A NBC T 19.10 requer que seja realizada avaliação periódica
da recuperabilidade de todos os ativos, sem exceção.
Algumas dessas avaliações já eram expressamente exigidas
anteriormente, como a PCLD, a aplicação da regra de custo
ou mercado - dos dois o menor para os Estoques, Provisão
para Perdas em investimento, etc.
A Lei nº. 11.638/07 introduziu uma maior abrangência dessa
análise (teste) sobre a recuperabilidade, passando a incluir os
subgrupos não mencionados explicitamente até então.
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f) Aplicação do teste de recuperabilidade dos
ativos (teste de impairment):
O artigo 183 da Lei, que trata da avaliação dos elementos do
ativo, passa a considerar que a companhia, periodicamente,
deverá avaliar o grau de recuperabilidade de seus ativos. Um
ativo que esteja reconhecido no balanço mas que não possa
ter fluxos de caixas futuros que recuperem o seu valor ou que
não tenha indicações que dêem a ele uma garantia de
recuperabilidade deverá ter seus valores reduzidos.
O teste de recuperabilidade pode ser feito diretamente por
pessoas da empresa. Não há nada que exija a realização de
laudos externos. Entretanto, deve haver documentação sobre o
procedimento de realização desse teste, mesmo que realizado
internamente.
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f) Aplicação do teste de recuperabilidade
dos ativos (teste de impairment):
Conforme a NBC T 19.10:
•
Para os ativos destinados à venda ou realização
direta em dinheiro, a recuperabilidade se dá pela
comparação dos valores contábeis com os valores de
venda ou de provável recebimento;
•
Para os ativos destinados ao uso, para verificação da
recuperabilidade considera-se o valor de venda ou o
valor de uso, definido este último como o valor
presente dos fluxos de caixa futuros estimados,
prevalecendo dos dois o maior, para comparação com
o valor contábil.
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f) Aplicação do teste de recuperabilidade dos
ativos (teste de impairment):
Atente-se para o fato de que simplesmente não é mais
compatível com as práticas contábeis adotadas no Brasil a
existência de qualquer ativo, num balanço patrimonial, por valor
superior ao que ele é capaz de produzir de caixa líquido para a
entidade, pela sua venda ou pela sua utilização.
Constatada a perda de valor recuperável deve-se reconhecê-la
imediatamente no resultado ou como redução da reserva de
reavaliação, se aplicável, que poderá ser revertida se e quando
desaparecerem as razões que levaram à sua constituição, com
exceção da perda na recuperabilidade (impairment) do ágio pago
por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), que não
poderá ser revertida.
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g) Registro, em contas de ativo e
passivo, dos contratos de arrendamento
mercantil financeiro (leasing):
O leasing, de acordo com a nova lei, deve ser tratado sob
o enfoque da essência sobre a forma. Quando se tratar de
efetivo financiamento de ativo, o mesmo deve ser
contabilizado como imobilizado (ou qualquer outro grupo
em que melhor seja classificada sua natureza),
independentemente da propriedade jurídica do bem, além
do passivo respectivo.
Importante: a essência econômica da transação deve
prevalecer sobre a forma jurídica nesses casos (NBC T 1).
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g) Registro, em contas de ativo e
passivo, dos contratos de arrendamento
mercantil financeiro (leasing):
A NBC T 10.2 – Operações de Arrendamento Mercantil,
aprovada pela Resolução CFC nº. 1.141/08, estando em
vigência para as demonstrações contábeis dos exercícios
sociais encerrados a partir do exercício findo em 31 de
dezembro de 2008. Por essa Norma, quando os riscos e
benefícios inerentes à propriedade de um ativo arrendado
são transferidos ao arrendatário, a operação deve ser
contabilizada como venda financiada. Se permanecem no
arrendador, deve ser reconhecida como arrendamento
operacional.
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g) Registro, em contas de ativo e
passivo, dos contratos de arrendamento
mercantil financeiro (leasing):
Na NBC T 10.2, para a primeira aplicação dessa Norma,
os ajustes precisam ser retroativos, ou seja, precisa-se
reelaborar o balanço de abertura como se essa
contabilização houvesse sido sempre praticada, tudo
contra Lucros ou Prejuízos Acumulados.
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h) Extinção do grupo Resultados de
Exercícios Futuros:
Esse grupo desapareceu como grupamento de contas do
balanço patrimonial por força da Medida Provisória nº
449/08, sendo que seus saldos, se efetivamente
classificáveis de forma correta conforme legislação contábil
anterior, vão para o Passivo Não Circulante, devidamente
destacadas as receitas e despesas.
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i) Criação, no PL, da conta de “Ajustes
de Avaliação Patrimonial”:
Na conta “Ajustes de Avaliação Patrimonial”
deverão ser registradas as contrapartidas de
aumentos ou diminuições do valor atribuídos a
elementos do Ativo e do Passivo em decorrência
da sua avaliação de valor justo (preço de
mercado).
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j) Destinação do saldo de Lucros
Acumulados:
A Lei 11.638/2007 eliminou o saldo na conta “Lucros ou
Prejuízos Acumulados” mantendo somente a conta
“Prejuízos Acumulados”.
Eventual saldo positivo remanescente na conta de Lucros
Acumulados deverá ser destinado para Reserva de
Lucros, distribuído como Dividendo, ou dado outra
destinação.
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j) Destinação do saldo de Lucros Acumulados:
A obrigação dessa conta não conter saldo positivo aplica-se
unicamente às sociedades por ações, e não às demais, e para
os balanços do exercício social terminado a partir de 31 de
dezembro de 2008. Assim, saldos nessa conta precisam ser
totalmente destinados por proposta da administração da
companhia no pressuposto de sua aprovação pela
Assembléia.
Essa conta continuará nos planos de contas, e seu uso
continuará a ser feito para receber o resultado do exercício, as
reversões de determinadas reservas, os ajustes de exercícios
anteriores, para distribuir os resultados nas suas várias formas
e destinar valores para reservas de lucros.
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k) Alteração na contabilização das
doações e subvenções fiscais:
De acordo com a nova redação dada pela lei 11.638/07 art.
1º e pela MP 449/08 art. 36, ao art. 182 da lei 6.404/76:
Doações e Subvenções para Investimentos, agora serão
consideradas receitas e irão para o resultado do exercício
e poderão ser destinadas para formação da Reserva de
incentivos Fiscais.
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k) Alteração na contabilização das
doações e subvenções fiscais:
A NBC T 19.4 – Subvenção e Assistência Governamentais,
aprovada pela Resolução CFC nº. 1.143/08, dispõe sobre
a alteração da Lei das S/A introduzida pela Lei nº.
11.638/07 no que tange às subvenções para investimento.
Por meio dessas alterações de prática contábil, essas
subvenções não podem mais, inclusive durante 2008, ser
reconhecidas diretamente em conta do patrimônio líquido.
Precisam transitar pelo resultado do exercício em
atendimento ao regime de competência.
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k) Alteração na contabilização das doações e
subvenções fiscais:
As subvenções, mesmo as não monetárias, não devem ser reconhecidas no
resultado até que exista segurança de que a entidade cumprirá todas as
condições relacionadas à obtenção da subvenção e de que será efetivamente
recebida.
Ex.: Se a Entidade recebe um terreno como subvenção de uma prefeitura,
mas se obriga a ofertar um determinado número de empregos nos próximos
cinco anos, não poderá reconhecer como receita essa subvenção até cumprir
todos os seus compromissos que lhe permitirão, de fato, fazer jus ao imóvel.
Contabilizará o valor justo desse imóvel no seu ativo e uma contrapartida no
passivo não circulante (ou, o que é permitido, alternativamente, em uma conta
retificadora do próprio imobilizado), até que a obrigação seja cumprida
totalmente, quando então transferirá essa conta para o resultado como
receita. Se receber ativos não monetários depreciáveis, como edifícios e
máquinas, a conta credora irá sendo reconhecida no resultado na mesma
proporção do que forem sendo baixados esses ativos por meio de
depreciações/amortizações; esse reconhecimento no resultado pode ser em
conta de receitas ou diretamente como redução da contrapartida das próprias
depreciações/amortizações.
l) Extinção da classificação das Receitas
e Despesas em Operacionais e NãoOperacionais:
Em conformidade com a MP nº. 449-08 as receitas e as
despesas não devem ser mais segregadas como
operacionais e não operacionais.
As receitas e despesas que estavam sendo
classificadas como não operacionais, em conformidade
com a lei anterior, devem ser denominadas de Outras
Receitas e Outras Despesas.
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m) Substituição da DOAR pela
Demonstração dos Fluxos de Caixa:
A DFC, introduzida como obrigatória na Lei das S/A por
força de modificação dada pela Lei 11.638/07, está
regulada pela NBC T 3.8, aprovada pela Resolução CFC
nº. 1.125/08. Sua obrigatoriedade começa para as
demonstrações contábeis a partir do exercício social findo
em 31 de dezembro de 2008.
Todavia, nesse primeiro exercício ela pode ser
apresentada sem comparação com o exercício social
precedente, a não ser que a Entidade já a venha
voluntariamente apresentando. O CFC incentiva, mas não
exige, a apresentação comparativa dessa nova
demonstração contábil.
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m) Substituição da DOAR pela
Demonstração dos Fluxos de Caixa:
Todas as empresas obrigadas a publicar suas
Demonstrações Financeiras devem publicar a DFC, exceto
as que tiverem Patrimônio Líquido inferior a R$ 2 milhões.
Lei 11.638, Art. 176:
§ 6º A companhia fechada com patrimônio líquido, na data
do balanço, inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhões de
reais) não será obrigada à elaboração e publicação da
demonstração dos fluxos de caixa.”
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n) Obrigatoriedade da elaboração da
Demonstração do Valor Adicionado:
Essa demonstração (DVA) foi tornada obrigatória para as companhias
abertas pela Lei nº. 11.638/07, mas o CFC fortemente recomenda
sua elaboração como parte das demonstrações contábeis para todas
as sociedades que divulgam demonstrações contábeis. A NBC T 3.7
foi aprovada pela Resolução CFC nº. 1.138/08.
No primeiro ano de sua aplicação, demonstrações contábeis do
exercício findo em 31 de dezembro de 2008, não é obrigatória a
apresentação dos valores relativos ao exercício anterior, a não ser
que a entidade já venha elaborando e divulgando, voluntariamente,
essa demonstração, ou voluntariamente opte por apresentar a
demonstração do exercício anterior, para fins de comparação.
Somente as companhias abertas têm a obrigatoriedade de publicar a DVA.
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o) Implantação da apuração do Ajuste a
Valor Presente do ativo e do passivo:
NBC T 19.17 – Ajuste a Valor Presente
O Ajuste a Valor Presente é obrigatório para todos os
ativos e passivos não circulantes recebíveis ou
exigíveis, e também para os circulantes se a diferença
entre praticá-lo ou não for relevante para a avaliação da
situação patrimonial ou do resultado.
São excluídos as contas que não tenham qualquer
condição de fixação de data para sua liquidação ou
realização por outra forma, ou em situação de contas
correntes, certos tipos de mútuos, etc.
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o) Implantação da apuração do Ajuste a
Valor Presente do ativo e do passivo:
Os ajustes a valor presente são normalmente
contabilizados como contas retificadoras dos recebíveis
e exigíveis e vão sendo alocados ao resultado como
receitas ou despesas financeiras pelo regime de
competência, pelo método da taxa efetiva de juros.
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FIM
Obrigado pela Atenção!!!
Nilton Antonio Tiellet Borges
[email protected]
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