Rodrigues, Ehlers, Neves
Advogados Associados
Contribuinte x Responsável
Regulamento do Imposto de Importação e Exportação
Guilherme Ehlers Farias é sócio do
escritório Rodrigues, Ehlers & Neves
Advogados Associados. Formado em
Ciências Contábeis no Centro Universitário
de Brasília – CEUB e em Direito no Centro
Universitário do Distrito Federal – UDF. Pósgraduado em Finanças e Mercado de
Capitais na Fundação Getúlio Vargas – FGV
e pós-graduando em Direito Tributário no
Centro Universitário do Distrito Federal –
UDF.
O Contribuinte é aquele que tem relação direta e pessoal com a
hipótese de incidência tributária. Para facilitar o entendimento, vejamos o conceito
abaixo:
O contribuinte é o aspecto subjetivo do fato gerador, aquele que, em
princípio, praticou a ação descrita como núcleo do fato gerador, aquele a quem pode
ser imputada a autoria do fato imponível. É quem compra, aufere renda, exporta
mercadoria, enfim, quem realiza concretamente o fato tributável. É o devedor do
tributo, também denominado sujeito passivo direito ou originário, e, na maioria dos
casos, é também o responsável direto pelo cumprimento da exação, o que não
ocorre quando a lei transfere este ônus para um terceiro, dito responsável tributário.1
De maneira geral, é a situação mais usual no nosso dia a dia. O
contribuinte é a pessoa mais conhecida da relação jurídica. São as pessoas que
praticam o ato determinado em Lei como tributáveis e que geralmente pagam o
tributo devido.
1
FERREIRA FILHO, Roberval Rocha. SILVA JÚNIOR, João Gomes da. Direito Tributário, teoria, jurisprudência e
questões. 2. ed. Revista, atualizada e ampliada. Salvador: Juspodivm, 2008, p. 231.
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É o beneficiário de um serviço no caso das taxas, quem aufere renda
no caso do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza ou o
proprietário de imóvel no caso de Imposto sobre a propriedade predial e territorial
urbana (IPTU).
Destarte, existem também situações que, apesar da lei definir quem
será o contribuinte, quem sofre o ônus da tributação é outra pessoa. É o caso do
chamado contribuinte de direito e contribuinte de fato.
Contribuinte de direito porque a lei dispõe que ele, por exemplo, um
comerciante, seja a pessoa que vai suportar o ônus fiscal, nesse momento, a carga
tributária e a capacidade contributiva do mesmo foram estabelecidas. Entretanto,
esse comerciante repassa o ônus ao adquirente da mercadoria, o consumidor final.
Assim, surge o contribuinte de fato que é aquele quem verdadeiramente pagou o
tributo e sofreu o ônus da tributação.
Assim ensina Rosa Júnior:
Por outro lado, o contribuinte de direito não se confunde com o
contribuinte de fato, também denominado meramente pagador de tributo. O
contribuinte de fato não integra a relação jurídica tributária e, em conseqüência, não
tem obrigação legal de pagar o tributo.2
Já o responsável, conhecido também por sujeito passivo indireto, surge
na relação obrigacional tributária em razão de imposição de lei. Por motivo de
conveniência ou mesmo por necessidade, o legislador preferiu inserir no lugar do
contribuinte um terceiro conhecido como responsável.
Conveniência, pois, em determinados momentos da cadeia produtiva é
mais fácil para o Estado fiscalizar um único estabelecimento do que seus vários
vendedores, assim como ocorre na responsabilidade por substituição.
2
ROSA JUNIOR, Luiz Emygdio F. da. In: Op. cit., p. 521.
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Necessidade, pois, no caso da responsabilidade por sucessão, por
exemplo, o contribuinte faleceu deixando para os outros além de direitos, obrigações
tributárias, as quais sem a figura da responsabilidade por sucessão seria mais difícil
a tarefa de arrecadar.
Conforme visto, após a identificação da hipótese de incidência e os
prováveis contribuintes, o legislador verifica que a função arrecadadora do Estado
seria comprometida ou inviabilizada pelo simples fato de não conseguir fiscalizar
todos os possíveis contribuintes ou pelo fato de contribuinte não existir mais.
Dessa forma, o legislador elege um terceiro, que apesar de não ter
relação direta com a hipótese de incidência, passa a ser o responsável pela
obrigação tributária.
Realizada essa análise introdutória, onde verificamos o contribuinte e o
responsável sob a visão do Código Tributário Nacional, passamos a analisar os
mesmos conceitos na ótica do Decreto nº 6.759, de 5 de fevereiro de 2009, que
Regulamenta a administração das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle
e a tributação das operações de comércio exterior.
Assim sendo, os contribuintes do Imposto de Importação estão
determinados no art. 104 do Decreto, vejamos: “É contribuinte do imposto: I - o
importador, assim considerada qualquer pessoa que promova a entrada de
mercadoria estrangeira no território aduaneiro; II - o destinatário de remessa postal
internacional indicado pelo respectivo remetente; e III - o adquirente de mercadoria
entrepostada.”
Já o responsável está previsto no artigo seguinte, sendo: “I - o
transportador, quando transportar mercadoria procedente do exterior ou sob controle
aduaneiro, inclusive em percurso interno II - o depositário, assim considerada
qualquer pessoa incumbida da custódia de mercadoria sob controle aduaneiro ou, III
- qualquer outra pessoa que a lei assim designar.”
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Ainda esta delimitada no artigo 106 do referido Decreto a figura do
responsável solidário, vejamos:
I - o adquirente ou o cessionário de mercadoria beneficiada com
isenção ou redução do imposto; II - o representante, no País, do transportador
estrangeiro; III - o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de
importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica
importadora; IV - o encomendante predeterminado que adquire mercadoria de
procedência estrangeira de pessoa jurídica importadora; V - o expedidor, o operador
de transporte multimodal ou qualquer subcontratado para a realização do transporte
multimodal; VI - o beneficiário de regime aduaneiro suspensivo destinado à
industrialização para exportação, no caso de admissão de mercadoria no regime por
outro beneficiário, mediante sua anuência, com vistas à execução de etapa da
cadeia industrial do produto a ser exportado; e VII - qualquer outra pessoa que a lei
assim designar.
Cabe lembrar que no Direito Tributário, a solidariedade está expressa
no art. 124 do Código Tributário Nacional, imputando-a as pessoas que tenham
interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. E
em seguida, admite que a lei fixe outras situações de solidariedade.
Trata-se da solidariedade passiva, situações em que existirão mais de
um figurante no pólo passivo da relação jurídica obrigacional tributária, obrigando-se
cada um pela dívida tributária inteira. Cabe ressaltar que nunca teremos a
solidariedade ativa no Direito Tributário.
Permite assim, que o sujeito ativo - Fisco possa exigir o cumprimento
da obrigação de um ou de outro devedor solidário, ou de todos, ou de um e depois
de outro, até realizar integralmente o valor da obrigação.
Oportuno então expor os efeitos da solidariedade tributária que estão
previstos no art. 125 do Código Tributário Nacional:
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Art. 125. Salvo disposição de lei em contrário, são os seguintes os
efeitos da solidariedade: I – o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita
aos demais; II – a isenção ou remissão de crédito exonera todos os obrigados, salvo
se outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade
quanto aos demais pelo saldo; III – a interrupção da prescrição, em favor ou contra
um dos obrigados, favorece ou prejudica aos demais.
O dispositivo acima é aplicado de forma supletiva, pois se lei dispuser
ao contrário não será utilizado.
Quanto ao Contribuinte do Imposto de Exportação, É assim
considerada qualquer pessoa que promova a saída de mercadoria do território
aduaneiro, conforme artigo 217 daquele Decreto.
Percebemos assim que a conceituação do Contribuinte para o CTN é
mais abrangente, como de se esperar. Já a figura do Responsável, é sempre
determinada por uma incapacidade do contribuinte, ou pela necessidade do Estado
em estabelecer um responsável, a lei atribui à outra pessoa, que não o contribuinte,
o dever de pagar os tributos. Ex.: O pai que é responsável por recolher o imposto
devido pelo filho menor de idade.
Interessante observar que a relação existente entre o Contribuinte e o
Responsável descrita no CTN não é a mesma existe no Decreto nº 6.759, pois neste
caso, o responsável assume a obrigação em razão de uma circunstância diversa da
situação do Contribuinte.
Como por exemplo, o operador de transporte multimodal, que assume
a obrigação de pagar o Imposto de Importação no momento em que é o responsável
pelo perdimento de um determinado produto que estava transportando sob sua
guarda (importando).
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Para o CTN, a relação jurídica tributária é uma forma de garantir a
arrecadação do tributo. Para o Decreto regulamentador do II e IE, o responsável
torna-se o devedor da obrigação, pois deu causa a um fato novo, o qual inviabilizou
a cobrança do contribuinte, assim como uma sanção pelos seus atos praticados.
Na verdade, pelo Decreto, o Estado exerce o seu Poder Soberano a
fim de exigir o Imposto devido, não como um artifício para facilitar a arrecadação,
mas como uma forma de garantir o seu recebimento.