Aspectos do IPI como instrumento de arrecadação e de políticas
extrafiscais de interferência no domínio econômico e seus reflexos
sociais
SUMÁRIO: 1. Introdução – 2 Conceito sobre produtos
industrializados IPI – 3. Da incidência – 4. Das características do
IPI – 4.1 – da seletividade e da essencialidade – 4.2. Da não –
cumulatividade – 4.3. Da não incidência nas exportações – 5. Do
fato Gerador – 6. Da base de cálculo - 7. Do contribuinte – 8 . Da
alíquota – 9. Da extinção do crédito premio do IPI pelo STF – 10.
Conclusão.
1.Introdução
O presente estudo se move nos domínios do Direito Tributário,
mais precisamente, no terreno do Imposto sobre Produtos Industrializados. O nosso
objetivo é identificar e analisar a sua origem normativa, regime de tributação a que
estão submetidos os produtos industrializados, e os seus assemelhados por lei,
princípios de regência, fato gerador, contribuintes, base de cálculo, seus aspectos
fiscais, extrafiscais, etc.
O IPI tem sua regra matriz na Constituição Federal, a qual
outorga competência legislativa a União para instituir o imposto, conforme as
seguintes disposições:
“ Art. 153. Compete à União instituir imposto sobre:
.....................................................................................
IV- produtos industrializados.
“§ 1º É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os
limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos
enumerados nos inciso I, II, IV e V.”
Vê-se, portanto, que o lPI pode sofrer alteração no mesmo
exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que o instituiu ou aumentou,
sem se submeter à exigência emergente do princípio da anterioridade (art. 150, §
1º). Aliás, a não obediência do referido imposto ao princípio da anterioridade tem
sido objeto de crítica de consagrados tributaristas do país, a exemplo de Hugo de
Brito Machado, Sacha Calmon Navarro Coelho e outros, sob o argumento de que
em se tratando de imposto incidente sobre operações internas, o Estado deveria
assegurar à iniciativa privada o direito de planejar suas atividades segundo regras
estáveis, imunes, portanto de mudanças abruptas. 1
Por oportuno, vale dizer que, a variação de alíquotas pelo poder
executivo, deve atender as condições e os limites fixados em lei. O poder executivo
não pode aumentar ou diminuir as alíquotas do IPI, fora dos parâmetros
previamente estabelecidos, posto se tratar de uma exceção a cláusula pétrea da
anterioridade, a qual visa à garantia individual tributária que ela encerra.
A intervenção do Executivo na fixação, majoração ou redução de
alíquotas no IPI, da mesma forma que pode ocorrer como forma de proteção para
equilibrar determinados setores da indústria diante de situações de crise a exemplo
do que aconteceu em 2008 e 2009, com a redução do IPI dos automóveis,
eletrodomésticos, materiais de construção etc. visando o aquecimento do mercado,
pode ocorrer por questões eminentemente políticas, sociais, de saúde pública etc.
Daí que o afastamento do princípio da anterioridade em relação
ao IPI deve operar, exclusivamente dentro dos limites estabelecidos em lei, a qual
deve estabelecer uma variação possível de alíquotas, sem abusos, ou ilegalidades
por parte do Poder Executivo, cuja delegação constitucional de competência
legislativa, não se confunde com renúncia à observância de lei, não sendo
admissível a sua cobrança de forma desproporcional, exorbitante, nem por meio de
valores fixos, levando em conta o principio da capacidade contributiva prevista no
art. 145, § 1º, da CF
Vê-se, portanto, que o art. 153, § 1º, da CF flexibilizou a
aplicação do princípio da estrita legalidade, em relação a alguns impostos da
competência da União, facultando ao chefe do Poder Executivo Federal alterar suas
alíquotas, atendidas as condições e os limites permitidos em lei. Este abrandamento
do princípio da legalidade, atende as flutuações da política econômica interna e
externa, permitindo o Presidente da República aumentar ou reduzir até a zero as
suas alíquotas como uma forma de regular ou equilibrar o mercado, tomando o
imposto com propósitos extrafiscais, como instrumento de intervenção e regulação
da economia.
§ 3º O imposto previsto no inciso IV:
I – será seletivo, em função da essencialidade do produto;
II _ será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em
cada operação com o montante sobrado nas anteriores;
A colocação de Hugo de Brito Machado é referida por Jose Eduardo Soares de
Melo na obra O imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) na Constituição de
1988, p. 59. A de sacha Calmon em “ Princípios Constitucionais Tributários”, p. 72.
1
III _ não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao
exterior”.
2. Conceito de produto industrializado
Pela redação do art. 153, inciso IV da CF, o imposto incide sobre
operações relativas a produtos industrializados.
Já o parágrafo único do art. 46 do CTN, “considera-se
industrializado o produto que tenha se submetido a qualquer processo de
transformação que lhe modifique a natureza ou finalidade e dê qualidade para o
consumo”.
O novo Regulamento do IPI – Decreto 4.544/02,define produto
industrializado nos seguintes termos:
“Art. 3º Produto industrializado é o resultante de qualquer
operação definida neste Regulamento como industrialização,
mesmo incompleta, parcial ou intermediária.
Art. 4º Caracteriza industrialização qualquer operação que
modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a
apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para
consumo, tal como (Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo
único, e Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo
único):
I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos
intermediários, importe na obtenção de espécie nova
(transformação);
II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer
forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a
aparência do produto (beneficiamento);
III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de
que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob
a mesma classificação fiscal (montagem);
IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela
colocação da embalagem, ainda que em substituição da original,
salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao
transporte
da
mercadoria
(acondicionamento
ou
recondicionamento); ou
V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente
de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o
produto para utilização (renovação ou recondicionamento).
Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação
como industrialização, o processo utilizado para obtenção do
produto e a localização e condições das instalações ou
equipamentos empregados”.
Por outro lado, o Regulamento exclui o caráter de industrialização
(art. 5º, I a XIV), de muitas outras atividades desenvolvidas por diversos
seguimentos de produção, tais como o preparo de produtos alimentares, não
acondicionados em embalagem de apresentação; a confecção ou preparo de produto
de artesanato, definido no art. 7º; o preparo de produto, por encomenda direta do
consumidor ou usuário, na residência do preparador ou em oficina, desde que, em
qualquer caso, seja preponderante o trabalho profissional, dentre outras hipóteses.
Enfim, como bem ponderou Jose Eduardo Soares de Melo, “todos
os esforços humanos realizados sobre bens materiais – que não perfaçam um
produto e que não decorram ou se vinculem a “atos de indústria” – excluem-se do
âmbito do IPI.2
Portanto, pode se assegurar que um produto é industrializado,
para fins de IPI, sempre que exigir uma alteração física, química, mecânica ou
técnica, adquirindo uma utilidade nova ou, de algum modo, se mostre mais bem
ajustado para o consumo do que a substância bruta principal.
De modo que essa formulação de idéias acerca do processo de
industrialização, da transformação de matéria prima em novos bens de consumo, é
manifestamente acolhida na doutrina e na jurisprudência de nossos tribunais, sendo,
ainda, claramente recepcionado pelo legislador constituinte de 1988, que em nada
contradiz o direito previamente posto. E aqui vale destacar a visão ampla e
judiciosa do magistério de Geraldo Ataliba acerca da matéria, quando ele diz que:
“Aceito de modo geral pela maior parte da doutrina e amplamente sufragado por
nossos tribunais, presume-se que o legislador constitucional tomou como
referencial este conceito, ao elaborar o texto de 1988. Nada indica deliberação de
alterar tal conceituação”.3
3. Da incidência
Sobre o aspecto do fenômeno fiscal de apreensão do contribuinte sobre
o imposto, o Regulamento do IPI, traz a seguinte redação:
“Art. 2º - o imposto incide sobre produtos industrializados, nacionais e
estrangeiros, obedecido as especificações constantes da Tabela de
Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI (Lei nº
4.502, de 30 de novembro de 1964, art. 1º, e Decreto - lei nº 34, de 18
de novembro de 1966, art. 1º).4
DE MELO José Eduardo Soares. A Importação no Direito Tributário. São Paulo: RT,
2003.p.89.
2
3
4
“ICMS – Semi –elaborados. P.33.
Regulamento do IPI, art. 2º, parágrafo único.
Parágrafo único. O campo de incidência do imposto abrange todos os
produtos com alíquota, ainda que zero, relacionados na TIPI,
observadas as disposições contidas nas respectivas notas
complementares, excluídos aqueles a que corresponde a notação "NT"
(não-tributado) (Lei nº 10.451,de 10 de maio de 2002, art. 6º).”
4. Das características do IPI:
O IPI possui três características incorporadas ao Texto
Constitucional (art. 153, § 3º, I,II, e III),que se manifestam no seguinte teor:
§ 3º O imposto previsto no inciso IV:
I _ será seletivo, em função da essencialidade do produto;
II _ será não cumulativo, compensando-se o que for devido em
cada operação com o montante cobrado nas anteriores;
III _ não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao
exterior.
Para o Mestre Ives Gandra Martins, “a ineficiência redacional
permanece a mesma do texto anterior no que diz respeito a não-cumulatividade,
visto que adotou o legislador a expressão cobrado, quando a doutrina e a
jurisprudência já definiram que a não-cumulatividade exclui a incidência e não a
cobrança, que pode inclusive nem ser feita”.5 (grifamos).
Afigura-se, portanto, três características do IPI, ou seja, é seletivo,
não - cumulativo, e as operações para o exterior não sofrem a incidência da
tributação, atributos que estudaremos, individualmente, ainda que de forma breve,
neste nosso trabalho.
4.1 Da seletividade e da essencialidade
Os tributos, no geral, são utilizados para fins arrecadatório. E,
dentro da nossa estrutura econômica, eles constituem a principal fonte de recursos
derivados das entidades políticas, incluindo-se a União, Estados, Distrito Federal e
Municípios, ou seja, os tributos têm caráter eminentemente fiscal, uma vez que a
receita primária, decorrente dos bens e serviços oferecidos por essas entidades, se
mostra insignificante diante dos gastos e despesas orçamentárias.
Vitório Cassone manifesta a correta idéia de seletividade, como
comando dirigido ao legislador ordinário, aduzindo que:
MARTINS SILVA, Ives Gandra, Curso de Direito Tributário. 1ª. Ed. Belém :CEJUP,
1993, p.,47.
5
“Seletividade – é um comando dirigido ao legislador, elaborador
da lei ordinária criadora do IPI, no sentido de que, ao dimensionar a carga
tributária, deve obedecer ao critério da seletividade em função da essencialidade do
produto, isto é, produtos de primeira necessidade devem ter baixa tributação, e
produtos menos essenciais ou supérfluos, devem receber tributação mais elevada,
progressivamente à menor ou maior necessidade.
Alguns entendem que esse comando é dirigido ao elaborador da
lei complementar, mais isso não parece correto, uma vez que à lei complementar
compete definir o fato gerador, a base de calculo e contribuintes (CF art. 146, III,
a), e não será através desses elementos que se resolverá o problema da tributação.
Esta é regulável através da alíquota, que é estabelecida pela lei ordinária, com a
faculdade atribuída ao Poder Executivo para alterá-la, nas condições e nos limites
estabelecidos em lei ( CF, art. 153, § 1º).”6
Oportuno lembrar, com base nas percucientes conclusões de
Aliomar Baleeiro, que com seu reconhecido domínio e influência no assunto,
também nos transmite a sua visão econômica, política e social, do aspecto da
seletividade e da essencialidade no IPI, firmando um conceito nas seguintes bases:
1)Seletividade
“Seletividade, no art. 48 do CTN, quer dizer discriminação ou
sistema de alíquotas diferenciadas por espécies de mercadorias. Praticamente, tratase de dispositivo programático, endereçado ao legislador ordinário, recomendandolhe que estabeleça as alíquotas em razão inversa da imprescindibilidade das
mercadorias de consumo generalizado. Quanto mais sejam elas necessárias à
alimentação, vestuário, à moradia, ao tratamento médico e higiênico das classes
mais numerosas, tanto menores deve ser. O discricionarismo honesto do legislador,
fiel ao espírito da Constituição, fará a seleção das mercadorias e a relatividade das
alíquotas”.
2.Essencialidade
A palavra, no citado art. 48, (CTN), refere-se à adequação do
produto à vida do maior número dos habitantes do país. As mercadorias essenciais á
existência civilizada deles devem se tratadas mais suavemente ao passo que as
maiores alíquotas devem ser reservadas aos produtos de consumo restrito, isto é, o
6
CASSONE Vittorio . Direito Trbutário. 3.ed.São Paulo:, Atlas S/, 1991, p.224.:
supérfluo das classes de maior poder aquisitivo. Geralmente são os artigos mais
raros e, por isso, mais caros. Do ponto de vista econômico, a norma inspira-se na
utilidade marginal. Do ponto de vista político, reflete as tendências democráticas e
até mesmo socialistas do mundo contemporâneo no qual os países civilizados
seguem orientação idêntica. “7
Na elaboração teórica dessa concepção feita pelo mestre Aliomar
Baleeiro, nem o legislador ordinário, e nem a entidade estatal responsável pela
aplicação da lei, podem entrar em contradição com essas normas de procedimento.
Embora o controle da seletividade como elemento intrínseco do
IPI, tenha como destinatário o legislador ordinário, pois é ele quem vai dizer se o
imposto haverá de ser seletivo em função da sua essencialidade, indicando se
determinado produto é de primeira necessidade ou absolutamente dispensável à
satisfação das necessidades humanas, o mesmo deve ser feito através de um
processo de comparação da utilidade dos produtos, pois é por meio desse método
que se exprime, em cada situação, a caracterização da essencialidade, atribuindo a
cada bem de consumo a sua utilidade em função do tempo e lugar, como uma regra
de proteção aos direitos do contribuinte.
Por outro lado, o ordenamento sistemático que permite uma visão
ampla do conjunto da experiência jurídica, abre ao Poder Judiciário um campo de
ação quando esse atributo da essencialidade não se manifestar de forma
transparente. É uma etapa produtiva da análise do direito, uma vez que o principio
da essencialidade tem como referência as necessidades humanas, como
alimentação, transporte, moradia, vestuário, medicamentos, etc. E essas idéias –
matrizes devem ser bem definidas, exprimindo uma concepção real do que é
absolutamente essencial à totalidade das pessoas, e o que é de consumo limitado,
restrito a determinado grupo ou classe social.
Sacha Calmon Navarro Coelho, ao tratar do controle do judiciário
sobre a aplicação do princípio da essencialidade, aduz que “ (...) o conceito de
mercadoria supérflua não fica ao alvedrio exclusivo do legislador. Adotada que seja
a seletividade, tem o contribuinte o direito de provocar o Judiciário para que
declare, á luz de critérios técnicos e dos aspectos sociais da Nação, se esta ou
aquela mercadoria é supérflua. Assim, o automóvel, em si, não é bem supérfluo,
embora um carro Mercedes possa sê-lo. Do mesmo modo, feijão é gênero de
primeira necessidade, e caviar é supérfluo. 8
BALLEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. 11ª Ed. Rio de Janeiro.Forense.
2008, p. 347/348.
7
COLEHO Sacha Calmon Navarro, Comentários à Constituição de 1988.
Sistema Tributário. Rio de janeiro. Forense. 2008, p. 238.
8
A doutrina, de modo geral, está sempre trazendo à baila a questão
do IPI e do ICMS, impostos indiretos que são tolerados pelo consumidor final, sem
levar em conta, no geral, a capacidade contributiva do contribuinte, destacando se
tratar de tarefa difícil a regulação desses impostos com base na capacidade
econômica do sujeito passivo. Sendo que o legislador constituinte de 1988, visando
minorar essa deficiência criou o princípio da seletividade, segundo o qual os
produtos de maior consumo são gravados pelo imposto com menor intensidade,
enquanto os de menor procura, seguem a ordem inversa.
Todavia, entendemos que mesmo se onerando mais os produtos
mais caros, de consumo mais restrito, os produtos de primeira necessidade,
deveriam ser isentos de qualquer imposto, ou mesmo possuírem uma alíquota
diferenciada, só assim, se estaria efetivamente realizando a justiça fiscal, pois no
atual sistema, tanto o rico como o pobre pagam o mesmo IPI em relação aos
produtos de maior consumo pela população, a exemplo dos gêneros alimentícios,
transporte, vestuário, moradia, medicamentos, etc. O IPI continua incidindo de
forma igual sobre uma generalidade fecunda de produtos indispensáveis á
sobrevivência comum a todos os mortais, e a norma de seletividade não atingiu os
fundamentos sugeridos na sua criação.
De modo que, eventual elevação de alíquota dos produtos de luxo,
como bebidas, cigarros, automóveis importados ou de alta cilindrada, lanchas de
passeio, e outros bens de consumo supérfluo
representa um percentual
insignificante se comparados aos demais produtos essenciais à extensão do âmbito
da vida humana, conforme as alíquotas previstas na TIPI – Tabela de Incidência do
IPI (Decreto nº 4.544/02).
4.2. Do princípio da não - cumulatividade
Uma das impressões específicas do IPI é a sua dependência ao
principio da não-cumulatividade, expresso no art. 153, § 3º, II da CF, in verbis:
“Art. 153 [...]
[...]
§ 3º. O imposto previsto no inciso IV:
[...]
Exemplo bem expressivo desta orientação consta de decisão proferida pelo TRF
da 3ª. Região que, concedendo medida cautelar, asseverou ser perfeitamente
cabível reconhecer “a impossibilidade de tributação sobre qualquer produto
componente da chamada “cesta básica”. uma vez que a Carta Magna afirma
que o IPI será seletivo em função da essencialidade do produto” ( RTRF 3ª. Região
25/36).
II – será não – cumulativo, compensando-se o que for devido em
cada operação com o montante cobrado nas anteriores”.
O princípio da não-cumulatividade consiste na dedução do valor
do imposto correspondente à saída dos produtos do estabelecimento industrial com
o valor do imposto que incidiu nas operações anteriores sobre os respectivos
insumos.
“A expressão “compensando-se o que for devido em cada
operação com o montante cobrado nas anteriores “confere ao contribuinte, um
direito de abatimento que serve de freio à ação do Poder Público, no caso deste
pretender agir de modo a contrariar a Lei Maior, seja na instituição (ação
legislativa), seja na cobrança (ação administrativa) do tributo em exame.
O contribuinte tem o direito de fazer cumprir a determinação
emanada da Constituição independente de lei ordinária ou complementar. Cabendo
às autoridades fazendárias cumprir e fazer cumprir tal princípio, conforme bem
aponta Paulo de Barros Carvalho:
“O principio da não cumulatividade é uma determinação constitucional que
deve ser cumprida, assim por aqueles que dela se beneficiam, como pelos próprios
agentes da Administração Pública. E tanto é verdade, que a prática reiterada pela
aplicação cotidiana do plexo de normas relativas ao ICM e ao IPI, consagra a
obrigatoriedade do funcionário encarregado de apurar a quantia devida pelo
“contribuinte”, de considerar-lhe os créditos, ainda que contra sua vontade9”.
O IPI é um imposto indireto e, portanto, gera repercussão
econômica, ou seja, o custo é repassado para o próximo na cadeia surgindo às
figuras do contribuinte de fato e de direito.
Pondera Eduardo Bottallo que “Ao instituir o princípio da nãocumulatividade, o constituinte teve em mira favorecer o contribuinte (de direito)
deste tributo, aliviando a pressão sobre seus custos de produção, o que, em última
análise, reverte em prol do consumidor final (contribuinte de fato) mediante a
determinação de preços menos onerados pela carga fiscal”.10
O autor entende, ainda, que o IPI trás as seguintes qualidades: é
neutro, devendo ser indiferente tanto na competitividade e concorrência quanto na
formação de preços no mercado; onera o consumo e nunca a produção ou o
comércio, adaptando-se às necessidades de mercado; oferece maiores vantagens ao
Fisco, pois sendo plurifásico, permite antecipar o imposto que seria devido apenas
no consumo (vantagens financeiras), e coloca ademais todos os agentes econômicos
das diversificadas etapas de industrialização e circulação como responsável pala
arrecadação (vantagens contra o risco de insolvência).11
Para o Professor Hugo de Brito Macho, a expressão nãocumulatividade do tributo pode ter vários significados. Um deles seria o de que
9
BOTTALLO, Eduardo Domingos, Fundamentos do IPI.p.. 44.
BOTTALLO, Eduardo Domingos. Fundamentos do IPI ( Imposto Sobre Produtos
Industrializados. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2002. P. 45.
10
DERZI Misabel. “ Sobre a tributação nas relações de consumo”, in Fundamentos
do IPI. p. 45.
11
sobre o mesmo fato não poderiam incidir vários tributos. Outro seria o de que um
tributo sobre fato integrante de uma sucessão de fatos da mesma natureza não pode
incidir sobre cada um desses fatos de forma autônoma, acumulando-se cada
incidência com as incidências anteriores. É com este segundo significado que a
expressão tem sido geralmente empregada em nosso sistema tributário 12
Outrossim, tal doutrinador observa que a não-cumulatividade
pode ser vista como técnica ou princípio. Assim, quando exposta de forma genérica
é um princípio, i.e., quando não se estabelece categoricamente o modo pelo qual a
não-cumulatividade deve ser efetivada, tem-se um princípio. Por outro lado, quando
se determina o modo pelo qual o princípio deve ser realizado, executado ou
efetivado; tem-se a técnica da não-cumulatividade.
O Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Resp 411.478PR- 1ª T. tendo como relator o Ministro Luiz Fux, publicado no DJU, em
28.10.2002, assim decidiu:
(...) O IPI é tributo de natureza indireta, uma vez que o
contribuinte de fato é o consumidor final da mercadoria objeto da
operação, visto que a empresa, que repassa no preço da
mercadoria o imposto devido, recolhendo posteriormente aos
cofres públicos o imposto já pago pelo consumidor final, e, em
conseqüência, não assume a respectiva carga tributária. Opera-se,
assim, no caso do IPI, a substituição legal no cumprimento da
obrigação, do contribuinte de fato pelo contribuinte de direito,
inadmitindo-se a repetição do indébito e a compensação do
referido tributo, sem a exigência da prova da repercussão (...).
Além do IPI, estão sujeitos a mesma sistemática da nãocumulatividade o ICMS, os impostos de competência residual da União (art. 154, I,
da CF), as contribuições previdenciárias residuais da União, e as contribuições
sociais previstas no art. 195, do mesmo Texto Constitucional.
Tanto o IPI, quanto o ICMS, ambos possuem a mesma construção
normativa, só havendo diferença quanto aos bens materiais, uma vez que o IPI
cuida de produtos, e o ICMS de mercadorias e serviços.
Segundo a Constituição de 1988, em relação ao IPI, foi adotado o
sistema de dedução imposto sobre imposto, representado através do principio da
não-cumulatividade, compensando-se o que for devido em cada operação com o
montante cobrado nas anteriores.
12
MACHADO, Hugo de Brito. Virtudes e defeitos da não-cumulatividade do
Tributo no Sistema Tributário Brasileiro. In: Martins, Ives Gandra da Silva
(coord.). Direito Tributário e Reforma do Sistema. Pesquisas Tributárias. 9. ed.
São Paulo: Revista dos Tribunais & Centro de Extensão Universitária, 2004.
Na lição de BOTTALLO a expressão compensando-se o que for
devido em cada operação “confere ao contribuinte um direito subjetivo de
abatimento, com o escopo de frear a ação do Poder Público”. 13
Através da interpretação literal desse dispositivo, afere-se que o
princípio da não-cumulatividade no IPI deve ser aplicado por produto. No entanto,
se assim fosse, a aplicação desse princípio seria inviável.
Desta forma, prevalece o disposto o art. 49 do Código Tributário
Nacional, que estabelece o princípio da não-cumulatividade por período, senão
vejamos:
Art. 49. O imposto é não cumulativo, dispondo a lei de forma que
o montante devido resulte da diferença a maior, em determinado
período, entre o imposto referente aos produtos saídos do
estabelecimento e o pago relativamente aos produtos nele
entrados.
Parágrafo único. O saldo verificado, em determinado período, em
favor do contribuinte, transfere-se para o período ou período
seguinte.
Ives Gandra da Silva Martins já ilustrou tal realidade, dispondo que:
“A não-cumulatividade se dá de imposto sobre imposto, mas
correspondendo à totalidade de operações de entradas para a totalidade das
operações de saídas em um período, mesmo que a mercadoria ou a matéria-prima
que entrou incidida não tenha saído ou sido utilizada naquele período. Denomina-se
“técnica periódica”, pois periodicamente abate-se o imposto incidente sobre as
operações anteriores daquele que incidirá sobre as novas operações e, desta conta
de crédito e débito, surge o tributo a pagar ou a escriturar criando-se um crédito a
ser deduzido do futuro imposto a recolher, se naquele período o tributo a recolher
foi inferior ao incidido anteriormente”.14
Independente de qual seja o critério material do IPI, todos
deverão respeitar o princípio da não-cumulatividade previsto no art. 153, §3º, II da
Constituição e no art. 49 do CTN.
Por outro lado, a compensação é o mecanismo que visa garantir
maior eficácia ao princípio da não-cumulatividade e pode ser definida como a
dedução ou o abatimento dos montantes cobrados de IPI nas operações anteriores.
A compensação, no Brasil, é periódica, pois trimestralmente abate-se o valor devido
por outros contribuintes que lhe forneceram mercadorias do montante de IPI a
pagar.
13
BOTTALLO, Eduardo Domingos. Fundamentos do IPI – Imposto sobre
Produtos Industrializados. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2002.
14
MARTINS, Ives Gandra da Silva. Questões Atuais de Direito Tributário. Belo
Horizonte: Del Rey, 1999.
O princípio da não-cumulatividade e a compensação objetivam
evitar o aumento do ônus tributário sobre os produtos finais, pois o IPI é um
imposto indireto e, como tal, é repassado para o consumidor (contribuinte de fato)
que suporta toda carga tributária.15
4. 3 Da não incidência do IPI nas exportações
Consoante disciplina o art. 153, § 3º, inciso III, da CF, o IPI “não
incidirá sobre os produtos industrializados destinados ao exterior”.
Entendendo-se como industrializados os produtos que tenham
passado por transformação da matéria prima, modificação da natureza,
funcionamento, acabamento, apresentação ou a finalidade do produto, ou passado
por aperfeiçoamento para consumo (art. 4º, do Decreto 4.544/2002).16
A não incidência do IPI nas exportações sobre produtos
industrializados destinados ao exterior, trás em sua essência o sentido de incentivar
as operações de exportações, buscando promover os nossos produtos no mercado
internacional, e de conseguinte uma maior competitividade de preços, levando-se
em conta, neste caso, a essência do imposto como regulador da economia.
No que tange à incidência do IPI nas importações, embora o texto
constitucional tenha silenciado nesse sentido, todavia, o Código Tributário
Nacional atentando para o aspecto temporal do fato gerador do imposto, traz a
seguinte redação:
Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos
industrializados tem como fato gerador:
I – o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência
estrangeira;
Já o art. 24 do Regulamento do IPI - Decreto 4.544/02, disciplina
que são obrigados ao pagamento do imposto como contribuinte:
I - o importador, em relação ao fato gerador decorrente do
desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira (Lei
nº 4.502, de 1964, art. 35, inciso I, alínea b );
De modo que, embora em princípio, a materialidade do IPI derive
do processo de industrialização, a exigência do tributo de diferentes grupos de
atividades profissionais, como importadores, comerciantes, e até arrematantes,
como existia antes, constitui uma realidade. Realidade que às vezes descaracteriza
a própria essência do imposto, pois não se pode estabelecer uma paridade entre
atividade industrial com atos de comércio, ou estado de comerciante.
Na verdade não há previsão constitucional explicita de incidência
do IPI nas importações a exemplo do que ocorre com o ICMS, mas por conta do
CTN e o Regulamento do IPI haver configurado como fato gerador do imposto o
desembaraço aduaneiro, de produtos importados, tendo como contribuinte o
importador, o próprio Judiciário tem acompanhado a interpretação das normas
NADER Patrícia Audibert , VALENTE, Patrícia Martins. Disponível em:
<HTTP:/www.uel.br/revistas/direito pub.> acesso em: 23 agosto 2009.
15
16
Regulamento do IPI. Decreto 4.544/2002
infraconstitucionais, se direcionando pela incidência do IPI, na importação,
conforme se observa de diversos julgados dos tribunais federais e do próprio
Superior Tribunal de Justiça.
5.Do fato gerador
Segundo a disciplina do Código Tributário Nacional, o fato
gerador do IPI está delineado nos seguintes termos:
Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos
industrializados tem como fato gerador:
I – o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência
estrangeira;
II _ a sua saída do estabelecimento a que se refere o parágrafo
único do art. 51;
III _ o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados,
levados a leilão;
Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se
industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer
operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o
aperfeiçoe para consumo.
Pela norma insculpida no artigo 34, incisos I e II do novo
Regulamento do IPI – Decreto 4.544/02, houve a redução das hipóteses de
ocorrência do fato gerador do imposto, in verbis:
Art. 34. Fato gerador do imposto é (Lei nº 4.502, de 1964, art.
2º):
I - o desembaraço aduaneiro de produto de procedência
estrangeira; ou
II - a saída de produto do estabelecimento industrial, ou
equiparado a industrial.
Vê-se, portanto, que pela visão do legislador complementar de
1966, o fato gerador do IPI, surge em três momentos distintos, sendo que pela
redação do RIPI/02, a hipótese de ocorrência do imposto sofre certa modificação,
excluindo-se a hipótese de arrematação como fato gerador do imposto, já que a
arrematação de mercadorias levadas a leilão não se enquadra no perfil de
industrialização, trata-se de um mero ato de compra através de oferta de preço,
razão pela qual foi revogado.
6. Do contribuinte do imposto
O contribuinte do imposto, segundo o art. 51, incisos I a IV, do
Código Tributário Nacional se encontra na seguinte ordem:
I)
importador ou quem a lei a ele equiparar;
II) industrial ou quem a lei a ele equiparar;
III) comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça
aos contribuintes definidos no inciso anterior;
IV ) o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados,
levados a leilão .
Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se
contribuinte autônomo qualquer estabelecimento de importador,
industrial, comerciante ou arrematante.
IV )o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados,
levados a leilão.
Pelo RIPI/02, são obrigados ao pagamento do imposto como
contribuinte as seguintes pessoas:
I - o importador, em relação ao fato gerador decorrente do
desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira
(Lei nº 4.502, de 1964, art. 35, inciso I, alínea b );
II - o industrial, em relação ao fato gerador decorrente da saída
de produto que industrializar em seu estabelecimento, bem assim
quanto aos demais fatos geradores decorrentes de atos que
praticar (Lei nº 4.502, de 1964, art. 35, inciso I, alínea a);
III -o estabelecimento equiparado a industrial, quanto ao fato
gerador relativo aos produtos que dele saírem, bem assim quanto
aos demais fatos geradores decorrentes de atos que praticar (Lei
nº 4.502, de 1964, art. 35, inciso I, alínea a); e
I- os que consumirem ou utilizarem em outra finalidade, ou
remeterem a pessoas que não sejam empresas jornalísticas ou
editoras, o papel destinado à impressão de livros, jornais e
periódicos, quando alcançado pela imunidade prevista no inciso I
do art. 18 (Lei nº 9.532, de 1997, art. 40).
Parágrafo único. Considera-se contribuinte autônomo qualquer
estabelecimento de importador, industrial ou comerciante, em
relação a cada fato gerador que decorra de ato que praticar (Lei nº
5.172, de 1966, art. 51, parágrafo único).
A despeito de o CTN apontar como contribuinte do IPI, o
arrematante de produtos levado a leilão, como já dissemos, houve alteração
posterior do texto do CTN, ante a ausência de legitimidade na sua configuração,
posto que tal operação não gerava em sua essência o fenômeno do imposto.
Efetivamente não havia fundamento lógico e racional para
considerar o arrematante de mercadorias apreendidas pela Receita Federal como
legítimo contribuinte do IPI. O ato de arrematar mercadorias apreendidas ou
abandonadas, levados a leilão, não tem nenhum vinculo com o processo de
industrialização na sua origem, trata-se de mero procedimento administrativo da
entidade estatal visando transformar esses bens em receita.
O legislador só pode eleger como sujeito passivo da obrigação
tributária a pessoa que esteja vinculada a origem do tributo, ou seja, quem
mantenha relação direta e pessoal com a materialidade do respectivo fato gerador. E
mesmo cabendo a legislação complementar estabelecer normas gerais sobre os
impostos, fatos geradores, bases de calculo e contribuintes, não se pode deduzir que
o novo texto constitucional tenha recepcionado dispositivo do CTN (art. 46, III) de
1966, o qual indica como contribuinte do IPI o arrematante, que é pessoa
totalmente estranha à prática das atividades pertinentes à industrialização.
Como bem acentuou Eduardo Domingos Bottallo, “Na verdade a
obrigação de pagar IPI se aperfeiçoa apenas quando a saída do produto
industrializado seja causada por um negócio jurídico.17
E, dentro desse raciocínio, ele admite que é certo que tal obrigação se
faz presente no caso de transferência de produtos industrializados entre
estabelecimentos da mesma empresa. Mas, nesta hipótese, estamos diante de uma
ficção balizada no principio da autonomia fiscal dos estabelecimentos, que a
legislação completa prestigia”.
7. Base de cálculo
A base de cálculo representa o montante, a quantificação
compreendida no negócio jurídico relativa a produtos industrializados, ou seja, o
valor do bem negociado. Devem integrar a operação apenas os valores
intrinsecamente vinculados ao negócio industrial. Não devem ser incluídos
elementos estranhos ao preço, como seguros, fretes, juros, e quaisquer outras
importâncias recebidas ou debitadas a titulo de multas ou indenizações etc., pois
tais verbas têm natureza jurídica diversa dos valores das operações, e também pela
BOTTALLO, Eduardo Domingos. Fundamentos do IPI.São Paulo: Ed. ABDIR::RT,
2002.
17
ausência de previsão legal de incidência do IPI sobre meras entradas de caixa de
créditos.
O art. 47 do CTN, considerando sobre as hipóteses de fato
gerador do IPI assim dispõe:
Art. 47. A base de cálculo do imposto é:
I – no caso do inciso I do artigo anterior, o preço normal, como
definido no inciso II do art. 20, acrescido do montante:
a) do imposto de importação;
b) das taxas exigidas para entrada do produto no País;
c) dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador ou
dele exigíveis;
d) do imposto de importação;
II - no caso do inciso II do artigo anterior:
a) o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria.
b) Na falta do valor a que se refere a alínea anterior, o preço
corrente da mercadoria, ou sua similar, no mercado atacadista
da praça do remetente;
III – no caso do inciso III do artigo anterior, o preço da
arrematação.
No caso de desembaraço aduaneiro de mercadoria de
procedência estrangeira, (art. 46, I, CTN), a base de cálculo será constituída pelo
preço normal do produto, acrescido do imposto de importação, das taxas exigidas
para a entrada do produto no País e encargos cambiais efetivamente pagos pelo de
importador.
Na hipótese de saída do produto do estabelecimento industrial ou
equiparado, (art. 46, II CTN), a base de cálculo será definida pelo valor da operação
de que decorrer a saída da mercadoria do estabelecimento industrial ou, não
havendo a especificação do valor, o preço corrente da mercadoria, ou similar, no
mercado atacadista da praça do remetente.
Na primeira situação, observa-se que o IPI é acrescido do valor
do imposto de importação, taxas e demais encargos de desembaraço aduaneiro,
incidindo de forma cumulativa com demais tributos, quando deveria ser calculado
em operação separada, incidindo apenas sobre o preço principal do produto.
Como já vimos, à luz do art. 146 da Constituição Federal de 1988,
cabe à Lei Complementar definir não só os tributos, fatos geradores e contribuintes,
como as suas respectivas bases de cálculo.
O CTN não disciplina sobre a inclusão na base de cálculo sobre o
valor do frete e das demais despesas acessórias cobradas ou debitadas pelo
contribuinte ao comprador ou destinatário.
De igual modo, não normatiza sobre a cobrança de frete cobrado
por firma coligada, controlada ou controladora ou interligada do estabelecimento
contribuinte ou por firma com a qual este tenha relação de interdependência.
Também não discorre sobre a proibição de dedução, descontos, diferenças ou
abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente. Vindo
essa matéria a ser disciplinada, de início, através da lei 7.798/89 e posteriormente
pelo RIPI/02, quando da análise da base de cálculo e do valor tributável, conforme
se depreende do texto legal, verbis:
Art. 131. Salvo disposição em contrário deste Regulamento,
constitui valor tributável:
I - dos produtos de procedência estrangeira:
a) o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo dos
tributos aduaneiros, por ocasião do despacho de importação,
acrescido do montante desses tributos e dos encargos cambiais
efetivamente
b) pagos pelo importador ou dele exigíveis (Lei nº 4.502, de 1964,
art. 14, inciso I, alínea b); e
b) o valor total da operação de que decorrer a saída do
estabelecimento equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964,
art. 18); e
II dos produtos nacionais, o valor total da operação de que
decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a
industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso II, e Lei nº 7.798, de
1989, art. 15).
§ 1º O valor da operação referido nos incisos I, alínea b e II,
compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das
demais despesas acessórias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte
ao comprador ou destinatário (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 1º,
Decreto-lei nº 1.593, de 1977, art. 27, e Lei nº 7.798, de 1989, art.
15).
§ 2º Será também considerado como cobrado ou debitado pelo
contribuinte, ao comprador ou destinatário, para efeitos do disposto
no § 1º, o valor do frete, quando o transporte for realizado ou
cobrado por firma coligada, controlada ou controladora (Lei nº
6.404, de 1974) ou interligada (Decreto-lei nº 1.950, de 1982) do
estabelecimento contribuinte ou por firma com a qual este tenha
relação de interdependência, mesmo quando o frete seja
subcontratado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 3º, e Lei nº 7.798, de
1989, art. 15).
§ 3º Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos,
diferenças ou abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que
incondicionalmente (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 2º, Decreto-lei
nº 1.593, de 1977, art. 27, e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15).
Em termos práticos, a incidência do IPI ocorre com a saída do
produto do estabelecimento industrial ou assim equiparado. Sua base de cálculo, ao
seu turno, corresponde ao valor em que foi comercializado na saída.
Segundo Aires Barreto, "base de cálculo é a definição legal da
unidade de medida, constitutiva do padrão de referência a ser observado na
quantificação financeira dos fatos tributários. Consiste em critério abstrato para
medir os fatos tributários que, conjugado à alíquota, permite obter a dívida
tributária"18
Ocorre que esta unidade de medida definida pela base de cálculo
deve ter uma relação direta com o fato econômico da qual decorre. A lei ordinária,
editada pelo respectivo ente tributante que vier a regulamentar a incidência do
tributo, deve fazer com que a base de cálculo seja um espelho, refletindo
quantitativamente a riqueza econômica envolvida na operação que, pode
corresponder à saída do estabelecimento de um produto industrializado para venda,
ou o desembaraço aduaneiro na importação.
Neste sentido, nos ensina o prof. Paulo de Barros Carvalho:
"Todo esforço do legislador há de estar orientado no sentido
de promover o perfeito ajuste entre o enunciado mensurador da base de cálculo e a
formulação enunciativa da hipótese. Dito de outro modo, a perspectiva dimensível
há de ser uma medida efetiva do fato jurídico tributário, recolhido como tal pela
hipótese normativa. Não será qualquer proporção, ainda que retirada do mesmo
suporte fático, que servirá como aspecto mensurador: é fundamental a perfeita
conexão entre o fato descrito pela hipótese e o fato construído para ser sua base de
cálculo.”.19
Assim, o valor da operação corresponderá ao valor que
quantifique economicamente o fato gerador do IPI, ou seja, valor do produto
quando do desembaraço aduaneiro ou da saída do mesmo do estabelecimento
industrial ou a ele equiparado. Deve ser, portanto, uma medida que venha a refletir
o real valor do produto, para que não haja obscuridade na aplicação da respectiva
alíquota.
Para cada situação teremos uma base de cálculo:
18 BARRETO Aires,
Base de Cálculo. Alíquota e Princípios Constitucionais. 2ª edição, Ed. Max, Limonad. São
Paulo. 1998. pág. 53.
19 CARVALHO Paulo de Barros.
Saraiva São Paulo, pág. 178.
Direito Tributário - Fundamentos Jurídicos da Incidência. 2ª Edição, 1999, Ed.
No caso do desembaraço aduaneiro de mercadoria de procedência
estrangeira, (art. 46, I, CTN), a base de calculo será constituída pelo preço normal
do produto, acrescido do imposto de importação, das taxas exigidas ara a entrada do
produto no País e encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador.
Na hipótese de saída do produto do estabelecimento industrial ou
equiparado, (art. 46, II CTN), a base de calculo será definida pelo valor da operação
de que decorrer a saída da mercadoria do estabelecimento industrial ou, não
havendo a especificação do valor, o preço corrente da mercadoria, ou similar, no
mercado atacadista da praça do remetente.
Na primeira situação, observa-se que o IPI incide sobre o valor do
produto importado, acrescido do IPI, taxas e encargos de desembaraço aduaneiro,
configurando, assim, a cobrança do imposto sobre imposto, quando no nosso sentir
o IPI deveria incidir apenas sobre o preço líquido do produto, em operação
Uma corrente doutrinária entende que a Lei Ordinária nº
7.798/89, ao não permitir a dedução dos descontos incondicionados, alterou a base
de cálculo do IPI, alargando o conceito de "valor da operação", disciplinado por Lei
Complementar (art. 47 do CTN). Sendo que o novo Regulamento do IPI, Decreto
4.544/02, seguiu a mesma trilha da citada lei, o que na visão de alguns
doutrinadores fere o Princípio da Hierarquia das Leis.
Neste sentido, há farta jurisprudência do Superior Tribunal de
Justiça, senão vejamos:
RECURSO ESPECIAL Nº 477.525 - GO (2002/0133968-0)
RELATOR : MINISTRO LUIZ FUX
RECORRENTE : FAZENDA NACIONAL
PROCURADOR : CINARA RIBEIRO SILVA KICHEL E
OUTROS
RECORRIDO : CBP - CENTRAL BRASILEIRA COMÉRCIO E
INDÚSTRIA DE PAPEL LTDA
ADVOGADO : NEIDE FURTADO DA SILVEIRA
EMENTA
IPI - DESCONTOS INCONDICIONAIS - BASE DE
CÁLCULO.
1. Consoante explicita o art. 47 do CTN, a base de cálculo do IPI
é o valor da operação consubstanciado no preço final da operação
de saída da mercadoria do estabelecimento
.2. O Direito Tributário vale-se dos conceitos privatísticos sem
contudo
afastá-los, por isso que o valor da operação é o preço e, este, é o
quantum final ajustado consensualmente entre comprador e
vendedor, que pode ser o resultado da tabela com seus descontos
incondicionais.
3. Revela contraditio in terminis ostentar a Lei Complementar
que a base de cálculo do imposto é o valor da operação da qual
decorre a saída da mercadoria e a um só tempo fazer integrar ao
preço os descontos incondicionais. Ratio essendi dos precedentes
quer quanto ao IPI, quer quanto ao ICMS.
4. Recurso Especial desprovido
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros
da Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, na
conformidade dos votos e das notas taquigráficas a seguir, por
unanimidade, negar provimento ao recurso, nos termos do voto do
Sr. Ministro Relator. Os Srs. Ministros Teori Albino Zavascki,
José Delgado e Francisco Falcão votaram com o Sr. Ministro
Relator. Ausente, ocasionalmente, o Sr. Ministro Humberto
Gomes de Barros.
Brasília (DF), 05 de junho de 2003(Data do Julgamento)
MINISTRO LUIZ FUX
Relator
RECURSO ESPECIAL Nº 667.950 - RN (2004/0100568-3)
RELATOR : MINISTRO JOSÉ DELGADO
RECORRENTE : FAZENDA NACIONAL
PROCURADOR : MARCOS ALEXANDRE TAVARES
MARQUES MENDES E OUTROS
RECORRIDO : SACOPLAST SACOS PLÁSTICOS DO
NORDESTE S/A
ADVOGADO : GRACILIANO GARCIA TORRES GALINDO
E OUTRO
EMENTA
TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS
INDUSTRIALIZADOS. INCLUSÃODO VALOR DO FRETE
REALIZADO POR EMPRESA COLIGADA NA BASE DE
CÁLCULO. VALOR REAL DA OPERAÇÃO. DESCONTOS
INCONDICIONAIS.IMPOSSIBILIDADE. OFENSA AO ART.
47 DO CTN. PRECEDENTES.
1. A alteração do art. 14 da Lei nº 4.502/64 pelo art. 15 da Lei nº
7.798/89 para fazer incluir,na base de cálculo do IPI, o valor do
frete realizado por empresa coligada, não pode subsistir,tendo em
vista os ditames do art. 47 do CTN, o qual define como base de
cálculo o valor da operação de que decorre a saída da mercadoria,
devendo-se entender como “valor da operação” contrato de
compra e venda, no qual se estabelece o preço fixado pelas partes.
2. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça envereda no
sentido de que:
- “Consoante explicita o art. 47 do CTN, a base de cálculo do IPI
é o valor da operação consubstanciado no preço final da
operação de saída da mercadoria do estabelecimento.O Direito
Tributário vale-se dos conceitos privatísticos sem contudo
afastá-los, por isso que o valor da operação é o preço e, este, é o
quantum final ajustado consensualmente entre comprador e
vendedor, que pode ser o resultado da tabela com seus descontos
incondicionais. Revela contraditio in terminis ostentar a Lei
Complementar que a base de cálculo do imposto é o valor da
operação da qual decorre a saída mercadoria e a um só tempo
fazer integrar ao preço os desconto incondicionais. Ratio essendi
dos precedentes quer quanto ao IPI, quer quanto ao ICMS.”
(REsp nº 477525/GO, Rel. Min.LUIZ FUX, DJ de 23/06/2003)
- “A base de cálculo do Imposto sobre Circulação de
Mercadorias e Serviços - ICMS, é o valor da operação, o que é
definido no momento em que se concretiza a operação. O
desconto incondicional não integra a base de cálculo do aludido
imposto.” (REsp nº 63838/BA, Relª Minª NANCY ANDRIGHI,
DJ de 05/06/2000)
3. Precedentes das 1ª e 2ª Turmas desta Corte Superior.
4. Recurso não provido.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima
indicadas, acordam os Ministros da Primeira Turma do Superior
Tribunal de Justiça, por unanimidade, negar provimento ao
recurso especial, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os
Srs. Ministros Francisco Falcão, Luiz Fux e Teori Albino
Zavascki votaram com o Sr. Ministro Relator.Ausente,
justificadamente, a Sra. Ministra Denise Arruda.
Brasília (DF), 04 de novembro de 2004 (Data do Julgamento)
MINISTRO JOSÉ DELGADO – Relator
RECURSO ESPECIAL Nº 541.633 - SC (2003/0078941-5)
RELATOR : MINISTRO CASTRO MEIRA
RECORRENTE : FAZENDA NACIONAL
ROCURADOR : ARTHUR ALVES DA MOTA E OUTROS
RECORRENTE : FÁBRICA DE CARROCERIAS LIPPEL
LTDA
ADVOGADO : JAIME LUIZ LEITE E OUTROS
RECORRIDO : OS MESMOS
EMENTA
RECURSO ESPECIAL. IPI. AQUISIÇÃO DE MATÉRIAPRIMA ISENTA, NÃO TRIBUTADA OU SUJEITA À
ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO.COMPENSAÇÃO. ART. 166
DO CTN. INAPLICABILIDADE. PRESCRIÇÃO.
CORREÇÃO MONETÁRIA.
BASE DE
CÁLCULO.
DEDUÇÕES. ART. 15 DA LEI Nº7.798/89. ARTS. 46 E 47, DO
CTN. PRINCÍPIO DA HIERARQUIA DAS LEIS.
1. Esta Corte afastou o disposto no artigo 166 do Código
Tributário Nacional na hipótese de direito ao creditamento do IPI,
por não se tratar de repetição de indébito ou compensação.
2. A prescrição dos créditos fiscais visando ao creditamento do
IPI é qüinqüenal,contada a partir do ajuizamento da ação.
3. A correção monetária não incide sobre o crédito escritural,
técnica de contabilização para a equação entre débitos e créditos,
por ausência de previsão legal.
4. A Lei Ordinária nº 7.798/89, ao não permitir a dedução dos
descontos incondicionados, alterou a base de cálculo do IPI,
alargando o conceito de “valor da operação”, disciplinado por
Lei Complementar (art. 47 do CTN), o que fere o Princípio da
Hierarquia das Leis.
5. Recurso especial da Fazenda Nacional improvido e recurso
especial da Fábrica de Carrocerias Lippel Ltda. provido em parte.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima
indicadas, acordamos Ministros da SEGUNDA TURMA do
Superior Tribunal de Justiça: "A Turma, por unanimidade,
negou provimento ao recurso da Fazenda Nacional e deu parcial
provimento ao recurso da empresa,nos termos do voto do Sr.
Ministro-Relator". Os Srs. Ministros Eliana Calmon, Franciulli
Netto e João Otávio de Noronha votaram com o Sr. Ministro
Relator.Ausente, justificadamente, o Sr. Ministro Francisco
Peçanha Martins. Brasília (DF), 24 de agosto de 2004 (data do
julgamento).Ministro Castro Meira -Relator
Assim, considerando as determinações do CTN, elevada a condição de
Lei Complementar que estabelece as normas gerais de direito tributário aplicáveis à
União, Estados e Municípios, incluindo-se a base de cálculo do IPI, observando
ainda, as reiteradas decisões do Superior Tribunal de Justiça, acerca da matéria,
não há dúvida que existe um conflito temporal e hierárquico entre as normas do
CTN e regulamento do IPI de 2002, em razão deste estabelecer que devam ser
desconsiderados os descontos concedidos, mesmo que incondicionalmente, na base
de cálculo do IPI, onerando o valor total do produto, o que conflita com as
disposições do CTN, no que tange ao valor da operação prevista no seu art. 47.
Quando o art. 131 da Lei 4.544/02 acresceu à base de cálculo do IPI o
valor do frete e demais despesas acessórias, mesmo em se tratando de firma
coligada, ou com a qual tenha relação de interdependência, estipulando através do §
3º, do art. 131 que não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos,
diferenças ou abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que
incondicionalmente, criou uma dissonância com a previsão normativa presente no
Código Tributário Nacional, bem como com o entendimento jurisprudencial do
Superior Tribunal de Justiça, cuja posição comunga com a definição da base de
cálculo do IPI prevista no art. 47 do CTN.
Assim, ante o conflito de normas de natureza superior e inferior,
impõe-se a discussão da matéria através de ação direta de inconstitucionalidade, já
que cabe à lei complementar, dentre outras competências, dispor sobre a definição
de tributos e de suas espécies, fatos geradores dos impostos, base de calculo e
contribuintes.
O fisco ao desconsiderar os descontos concedidos, de forma
incondicional, tributa não só o montante relacionado à mercadoria, como passa a se
locupletar de receita integrada ao patrimônio do contribuinte. Além disso, viola o
art. 47 do CTN, por alargar o conceito de "valor da operação" que corresponde à
base de cálculo do IPI.
Há explícita quebra do princípio da hierarquia das leis, pois,
quando o Regulamento do IPI amplia a base de cálculo do imposto sem que haja
Lei Complementar preexistente regulando a matéria, notadamente se o contribuinte
está sendo privado dos descontos que lhe são devidos, a União Federal ao
desconsiderar esta dedução, estaria recebendo em seus cofres uma parcela retirada
diretamente da riqueza já incorporada pelo contribuinte ao seu patrimônio, que
seria, justamente, o valor do imposto incidente sobre o desconto concedido.
Ocorre, nesse caso, uma espécie de confisco.
Como bem acentuou, Eduardo Domingos Bottallo, “ Na verdade a
obrigação de pagar IPI se aperfeiçoa apenas quando a saída do produto
industrializado seja causada por um negócio jurídico.20
É certo que tal obrigação se faz presente no caso de transferência de
produtos industrializados entre estabelecimentos da mesma empresa. Mas, nesta
hipótese, estamos diante de uma ficção balizada no principio da autonomia fiscal
dos estabelecimentos, que a legislação completa prestigia.
Neste caso, resta ao contribuinte buscar a via judicial para fazer
valer o seu direito, o qual, consoante demonstrado, encontra forte amparo na
jurisprudência dominante do STJ. Sendo certo que qualquer ampliação ou aplicação
extensiva da letra ou sentido da lei complementar (CTN), relativamente á base de
cálculo do IPI, particularmente a norma que determina a desconsideração dos
descontos incondicionais oferecidos, é ilegal e inconstitucional por todas as razões
anteriormente demonstradas.
Enfim, a base de cálculo depende da transação. No caso de venda
em território nacional, a base de cálculo é o preço do produto na saída do
estabelecimento. Na falta do valor, o preço corrente do produto, ou similar, no
mercado. Na importação, a base de cálculo é o preço do produto importado,
acrescido do Imposto de Importação e demais taxas exigidas , encargos cambiais
efetivamente pagos pelo importador ou dele exígiveis.
8. Da Alíquota
A alíquota utilizada varia conforme o produto. Determinado produto
tanto pode ter alíquota zero enquanto outro ter alíquota de mais de 300% (caso de
cigarros). As alíquotas estão dispostas na TIPI (Tabela de Incidência do Imposto
sobre Produtos Industrializados), baseda na nomenclatura do Mercosul (NCM),
aprovada pelo Decreto nº 6.006 de 28.12.2006, retificado em 08.01.07, e
07.03.2007, com vigência a partir de 01.01.2007.
A principal função do IPI é de arrecadação de tributos, mas também de
regulação da economia, daí a possibilidade do Poder Executivo estimular
determinado setor produtivo através da redução ou da isenção de suas alíquotas.
No caso de produtos que o governo queira frear o consumo (caso do cigarro,
BOTTALLO, Eduardo Domingos. Fundamentos do IPI.São Paulo: Ed. ABDIR::RT,
2002.
20
bebidas e produtos de luxo, por exemplo), o governo pode colocar alíquotas mais
elevadas, mas sem que isto importe numa forma disfarçada de confisco.
No caso especifico da alíquota dos cigarros, o partido Humanista da
Solidariedade (PHS), ingressou junto ao Supremo Tribunal Federal com Ação
Direta de Inconstitucionalidade (ADIn nº 4061), contra a legislação que alterou a
sistemática de alíquota do imposto sobre produtos industrializados sobre (IPI) dos
cigarros.
De seu turno a AGU defende que a atividade de industrialização
de cigarros é apenas tolerada no país e que os recursos obtidos com a tributação são
indispensáveis para que o Estado tenha condições financeiras de arcar com o
tratamento de saúde dos consumidores, aposentadorias precoces e pensões. “O uso
da tributação extrafiscal do IPI sobre cigarros atende o artigo 196 do Estatuto
Político, de 1988, que determina que o Estado brasileiro tenha o poder/dever de
proteger a saúde e a segurança da população.
Segundo o Consultor, Osvaldo Saraiva Filho, a intenção do
governo com a alteração das alíquotas foi cobrar mais imposto das empresas que
vendem cigarros mais baratos e por isso estimulam o consumo do produto. “Quanto
mais barato os cigarros, mais eles são consumidos e mais danos trazem daí à
necessidade de uma tributação mais gravosa a essa classe de cigarros, justamente
para desencorajar o consumo”.
Esclarece, ainda, que ao contrário do que alega o Partido na Adin,
o artigo 153 parágrafo 1º da Constituição Federal não exige a edição de Lei
Complementar para definir alíquotas de impostos já discriminados na Carta Magna.
A peça informa que a jurisprudência do STF é pacífica no sentido de que a
alteração da alíquota do IPI pelo Poder Executivo deve ser feita por lei ordinária, o
que já existe.
Demonstrou, ainda, que o atual regime do IPI sobre cigarros
observou os princípios constitucionais da seletividade deste imposto, em função da
essencialidade do produto, da igualdade e da capacidade contributiva.
Como já dito anteriormente, é facultado ao Poder Executivo,
atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas do IPI,
dentro do mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que nos
instituiu ou aumentou, com vistas a realização de política econômica nos diversos
setores da indústria nacional, a exemplo do que ocorreu em dezembro de 2008
através de decreto presidencial que reduziu o IPI dos carros populares de 7% para
zero. E o modelo médio reduziu o tributo à metade, com uma diminuição da
alíquota de 13% para 6,5% (movidos a gasolina) e de 11% para 5,5% (nos modelos
flex e a álcool. Sendo posteriormente extensivo ao setor de Implementos
Rodoviários, através da Lei 6.809/09.
Igualmente houve desonerações de impostos para materiais de
construção (revestimentos, vernizes, tintas, cimento, pias, louças de banheiro, rede
e grade de aço, chuveiro, fechaduras e dobradiças), e eletroeletrônicos da linha
branca(geladeira, fogão, lava roupa, entre outros,como forma de amortizar os
efeitos da crise global, e a retomada gradativa do consumo, com estabilização dos
negócios. Aquecendo as vendas no varejo que cresceram em 30% em maio de
2009, em comparação ao mesmo período de 2008, resultando até na falta de
produtos no comércio, devido ao extraordinário aumento da procura.
Além disso, foi modificado o regime de tributação para a construção
civil que congrega os seguintes tributos: IR, CSLL, PIS e Cofins), aplicado às
construtoras, com redução de 7% para 6%. Caso a construtora esteja no programa
de habitação do governo, a redução vai para 1%.
Outra medida foi o benefício fiscal para motocicletas, que tiveram
redução de Cofins (Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social) de
3% para zero.
De maneira que a alíquota do IPI se manifesta de forma variável
atendendo, em tese, aos princípios da seletividade, essencialidade e da não cumulatividade, podendo, ainda, em determinados momentos de crise onerar ou
desonerar determinado setor produtivo, com ganho ou perda significativa na
arrecadação de receitas tributárias, agindo como instrumento de política econômica
seja para estimular o consumo, normalizar o crédito, conter a queda de produção e
evitar demissões em determinados campos de atividade, visando a recuperação e o
equilíbrio da economia.
Nosso País, como qualquer outro em sua posição de emergente,
tenta constantemente ocupar seu espaço no mercado globalizado, tendo como guia
o capitalismo, sendo este responsável por inúmeras mudanças na política
econômica interna de nosso país, mediante a influência de Tratados Internacionais,
Decretos, Leis, Portarias e Medidas Provisórias.
A essência extrafiscal de determinados impostos, assim como os
incentivos fiscais são frutos de uma tentativa interna de tornar as mercadorias e
produtos mais competitivos no mercado interno e externo, minimizando os efeitos
da carga tributária que vem agregada ao valor do produto, tornando-o inviável ao
consumo dentro do território nacional e dificultando as exportações.
Sendo o IPI um imposto de consumo indireto que varia de acordo com a
situação político - econômica do momento, é importante também ressaltar a sua
função dentro do contexto social. Sendo válido o registro das medidas
recentemente adotadas pelo Governo Federal ante a situação de crise mundial que
atingiu a economia do nosso país, assim como as medidas de incentivo a
exportação, através da não incidência de
IPI na exportação de produtos industrializados (art. 153, § 3º, III),
para manter sua competitividade nos mercados externos.
Tanto na exportação direta, quanto na indireta, feita através de
empresa exportadora, o produto exportado é isento do IPI, sendo permitida também
a manutenção dos créditos fiscais incidentes sobre os insumos utilizados no
processo produtivo. De igual modo, as exportações de produtos manufaturados,
semi-elaborados, primários e de serviços estão isentas do pagamento do PIS e da
COFINS, cujas alíquotas incidem internamente sobre o faturamento das empresas.
O contribuinte do IPI pode utilizar ainda o mecanismo de
drawback que tem por objetivo propiciar ao exportador a possibilidade de adquirir,
a preços internacionais, e desonerados de impostos, os insumos (matérias-primas,
partes, peças e componentes) incorporados ou utilizados na fabricação do produto
exportável.
9. Da extinção do Crédito-Prêmio
Por fim, tivemos o Crédito Prêmio do IPI, o qual foi criado pelo
Decreto-Lei nº 491/69, com o objetivo de beneficiar as exportações de produtos
industrializados nacionais remetidos provisoriamente ao exterior, como forma de
ressarcimento dos tributos cobrados internamente nas inúmeras etapas da cadeia
produtiva. O Crédito Prêmio era tido como estímulo aos exportadores brasileiros,
uma vez que este se deu em uma época de crescimento econômico e valorização do
mercado interno, contribuindo para o favorecimento da indústria, além dos
incentivos fiscais para impulsionar a economia e, conseqüentemente, aumentar a
renda interna.
O Crédito Prêmio funcionou como um crédito presumido, o
exportador se creditava do IPI como se o IPI houvesse incidido na exportação. E
esse benefício foi estendido inclusive às empresas exportadoras que adquirissem os
produtos industrializados, desde que destinados ao exterior.
Todavia, apesar de o Crédito-Prêmio do IPI ter sido de grande
relevância para o contexto econômico do país, no último julgamento da matéria
pelo STF, no mês de agosto de 2009 - cujo relator foi o Ministro Ricardo
Lewandowski -, o mesmo destacou que o referido crédito não existe mais no
mundo jurídico desde 1990, pois não foi promulgado no prazo de 02 (dois) anos
após a nova Constituição. Além disso, o Ministro Carlos Ayres Britto reforçou o
argumento da União salientando que o incentivo traria problemas perante a
Organização Mundial do Comercio (OMC), pois traria dúvidas acerca do
fornecimento de subsídios, criando, com isso, barreiras para os produtos brasileiros.
Ocorre que, paralelamente ao processo judicial tramitava no
Congresso Nacional a Lei 12.024, antiga Medida Provisória 460/90, que estendia o
benefício do Crédito-Prêmio do IPI até o ano de 2002, sendo que no último dia 28
de agosto 2009, o Presidente vetou os artigos da Lei que regulavam um acordo
entre empresas e governo em torno do crédito-prêmio do IPI. Esse acordo
reconhecia como correto o uso dos benefícios fiscais do crédito-prêmio até 31 de
dezembro de 2002. A Lei havia sido aprovada antes da decisão do Supremo
Tribunal Federal (STF), que reconheceu por unanimidade que o crédito-prêmio
deixou de vigorar em 1990.
O veto atendeu a pedido do Ministério da Fazenda, sob os
arguementos de que o acordo afronta a Lei de Responsabilidade Fiscal, ao prever
um benefício sem demonstração do impacto fiscal ou sua contrapartida; afronta o
Código Tributário Nacional, ao prever uma "transação" em que apenas um dos
lados sai ganhando; que o acordo só beneficiaria os exportadores que entraram na
Justiça para usufruir do crédito-prêmio, em prejuízo dos demais; e que o acordo
contraria a decisão do STF.
O acordo contido na MP era uma esperança dos exportadores de
reduzir a conta a pagar ao governo, mas diante da derrota no STF, estima-se que a
cobrança alcance R$ 200 bilhões. A expectativa no meio empresarial é que seja
aberto um canal de negociação com o governo para reduzir o impacto da devolução
dos recursos aos cofres públicos, pois os exportadores já haviam sofrido outra
derrota na Justiça (insumos com alíquota zero de IPI), que também lhes custará
cerca de R$ 200 bilhões.
Desta forma, com essa decisão do STF e com o veto do
Presidente da República, o beneficio do Crédito-Prêmio do IPI está definitivamente
extinto do âmbito jurídico nacional, como medida de incentivo às exportações.
10. Conclusão
Nosso País, como qualquer outro em sua posição de emergente,
tenta constantemente ocupar seu espaço no mercado globalizado, tendo como guia
o capitalismo, sendo este responsável por inúmeras mudanças na política
econômica interna de nosso país, mediante a influência de Tratados Internacionais,
Decretos, Leis, Portarias e Medidas Provisórias.
A essência extrafiscal de determinados impostos, assim como os
incentivos fiscais são frutos de uma tentativa interna de tornar as mercadorias e
produtos mais competitivos no mercado interno e externo, minimizando os efeitos
da carga tributária que vem agregada ao valor do produto, tornando-o inviável ao
consumo dentro do território nacional e dificultando as exportações.
Sendo o IPI um imposto de consumo indireto que varia de acordo
com a situação político - econômica do momento, é importante também ressaltar a
sua função dentro do contexto social. Sendo válido o registro das medidas
recentemente adotadas pelo Governo Federal ante a situação de crise mundial que
atingiu a economia do nosso país, assim como as medidas de incentivo a
exportação, através da não incidência de IPI na exportação de produtos
industrializados (art. 153, § 3º, III), para manter sua competitividade nos mercados
externos.
Tanto na exportação direta, quanto na indireta, feita através de
empresa exportadora, o produto exportado é isento do IPI, sendo permitida também
a manutenção dos créditos fiscais incidentes sobre os insumos utilizados no
processo produtivo. De igual modo, as exportações de produtos manufaturados,
semi-elaborados, primários e de serviços estão isentas do pagamento do PIS e da
COFINS, cujas alíquotas incidem internamente sobre o faturamento das empresas.
O contribuinte do IPI pode utilizar ainda o mecanismo de
drawback que tem por objetivo propiciar ao exportador a possibilidade de adquirir,
a preços internacionais, e desonerados de impostos, os insumos (matérias-primas,
partes, peças e componentes) incorporados ou utilizados na fabricação do produto
exportável.
Assim, vimos que o Poder Executivo pode por meio de ato
administrativo alterar as alíquotas do IPI, com vistas a interferir na atividade
econômica, em regra, estimulando ou desestimulando determinado segmento do
setor.
De maneira que a técnica de interferência viabilizada pelo
referido imposto, visa o aumento ou diminuição das suas alíquotas dentro dos
parâmetros legais incentivando ou diminuição a carga tributária no setor. O IPI é
um imposto cujo delineamento constitucional implica no objetivo próprio, fiscal, de
arrecadação de receitas, e como instrumento de controle estatal através do
fenômeno da extrafiscalidade.
Para o Estado contemporâneo, a arrecadação pública de
recursos financeiros, não é apenas um meio de assegurar a cobertura de suas
despesas de administração, mas primordialmente, constitui um meio de intervir na
vida social, de exercer uma pressão sobre os cidadãos, para organizar todo o
conjunto
da
nação.
O Estado brasileiro, ao estabelecer como um dos seus princípios fundamentais fazer
justiça social e diminuir as desigualdades econômicas tornou necessária a sua
intervenção nas relações sociais para atingir esses objetivos. Assim, a
extrafiscalidade adquire singular importância;
A extrafiscalidade nada mais é do que a atividade financeira que o
Estado exerce com o intuito de ordenar as relações sociais e econômicas
interferindo, por exemplo, no mercado. Tem como objetivos a redistribuição da
renda e da terra, a defesa da economia nacional, a orientação dos investimentos
para setores produtivos ou mais adequados ao interesse público, a promoção do
desenvolvimento regional ou setorial e, sobretudo, como mecanismo de
implementação de políticas urbanas.
Segundo o mestre Luciano Amaro, “a distinção entre tributos com
finalidade fiscal e tributos com finalidade extrafiscal reside no objetivo visado pela
lei de incidência”. 21
Nesse sentido, Hugo de Brito Machado preconiza que “o tributo é
extrafiscal quando seu objetivo principal é a interferência no domínio econômico,
para buscar um efeito diverso da simples arrecadação de recursos financeiros.22
21
22
AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 11ª ed., São Paulo: Saraiva, 2005.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário.Sãopaulo: Malheiros, 2004
23CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 9º ed. rev., São Paulo: Saraiva, 1997.
Corroborando essa posição, Paulo de Barros Carvalho afirma
que “a forma de manejar elementos jurídicos usados na configuração dos tributos,
perseguindo objetivos alheios aos meramente arrecadatório, dá-se o nome de
extrafiscalidade”.23
O atual contexto social, político e econômico, marcado pela
interdependência de mercados, pelo agigantamento de grupos multinacionais e pelo
incremento das demandas da sociedade impõem ao Estado contemporâneo uma
nova forma de atuar. Neste sentido, a tributação ganha destaque não apenas como
forma de financiar os gastos públicos, mas também como instrumento a serviço de
políticas extrafiscais a serem implementadas pelos órgãos de governo.
Aqui a nossa intenção foi expor de modo simples e com
linguagem acessível a juristas, economistas, executivos, cientistas políticos e
estudantes universitários os principais aspectos, princípios, e diferentes objetivos
passíveis de serem alcançados mediante a incidência e cobrança de impostos como
o IPI, o qual tem a função fiscal e ao mesmo tempo a função econômica, regulatória
ou protecionista. Por essa razão a Constituição previu que este imposto não precisa
obedecer ao princípio da anterioridade: ou seja, alterações nas alíquotas podem
valer para o mesmo exercício fiscal (ano) em que tenha sido publicada a lei que o
aumentou. Seguem a mesma linha o IE, o IOF, o II, as contribuições sociais e os
chamados "impostos de guerra" (Art. 150, § 1º da Constituição Federal). Em
comum, há o fato de que todos esses tributos são de competência da União.
Na esteira desse entendimento, e diante dos efeitos positivos
com a redução do tributo no período da crise em diversos setores da indústria, o
governo deveria adotar essa medida como uma política permanente, não apenas
para estimular as vendas, conter a queda da produção e evitar demissões em
determinado período,
mas como forma efetiva de diminuir as desigualdades
econômicas, mantendo a redução da alíquota de alguns produtos inseridos no
pacote, promovendo a elevação gradual de outros, e o mais importante - avançar
na desoneração fiscal dos produtos de primeira necessidade, como já declinados,
compensando essa privação de receitas com um melhor planejamento de suas
despesas, para que possa ser atingida a finalidade da justiça fiscal entre todos os
contribuintes.
Só a titulo de ilustração, fria, é inadmissível que não haja
distinção entre alíquota do imposto sobre os produtos da cesta básica que vai para a
mesa do operário, e os mesmos produtos que compõem o banquete do industrial,
isto porque a classe A, não sobrevive apenas com produtos de luxo, também é
consumidor de arroz, feijão, carne, açúcar, café, óleo, sabão, macarrão, etc.
ninguém vive apenas de lagosta, champangne e caviar.
Esta desigualdade deve ser corrigida, está inserida no contexto
de extrafiscalidade do imposto. Resta apenas a União, titular dos interesses da
coletividade, em nível federal, através do seu Presidente, promover a conciliação
dos diferentes interesses (econômicos, sociais, políticos,...) para o estabelecimento
de normas jurídicas que irão estabelecer alíquotas mais justas de acordo com a
natureza do produto, e que não foram definidos na tabela do novo regulamento do
IPI, constante do Decreto 4.544/02. Visando organizar, de forma decrescente, todo
o conjunto da nação.
João Pessoa, set/2009