ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
FISCALIZAÇÃO DO ISS EM OPERAÇÕES DE
LEASING
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
1 – INTRODUÇÃO ..................................................................................................................................................................... 5
2 - CONCEITOS DE SOCIEDADES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL..................................................................... 7
2.1 - CONCEITO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL................................................................................................. 7
2.2 - SOCIEDADES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL - LEASING ........................................................................ 7
2.3 – TIPOS DE CONTRATOS DE LEASING.................................................................................................................... 8
2.3.1 - Leasing Financeiro................................................................................................................................................ 8
2.4 - TIPOS DE LEASING SEGUNDO A SUA LOCALIZAÇÃO ................................................................................... 10
2.5 - ENCARGOS DOS CONTRATOS DE LEASING...................................................................................................... 11
2.5.1 - Taxa de abertura de crédito (TAC) ................................................................................................................... 11
2.5.2 - Taxa de compromisso ou taxa de adiantamento............................................................................................... 11
2.5.3 - Taxa de arrendamento, aluguel ou contraprestação de arrendamento.......................................................... 11
3 - PLANO DE CONTAS DO SISTEMA FINANCEIRO - COSIF ...................................................................................... 11
3.1 – NORMAS OPERACIONAIS ...................................................................................................................................... 12
3.2 – CLASSIFICAÇÃO DAS CONTAS NO COSIF ........................................................................................................ 15
3.3 - NOMENCLATURA USUAL ................................................................................................................................ 15
4 - LEGISLAÇÃO; .................................................................................................................................................................... 16
4.1 - LEI NO 6.099, DE 12 DE SETEMBRO DE 1974........................................................................................................ 16
4.2 - LEI No 7.132, DE 26 DE OUTUBRO DE 1983. .......................................................................................................... 19
4.3 - RESOLUÇÃO Nº 2.309, BRASÍLIA, 28 DE AGOSTO DE 1996. ............................................................................ 19
5 - POSIÇÕES DOUTRINÁRIAS............................................................................................................................................ 24
5.1 - A INCONSTITUCIONALIDADE DA INCIDÊNCIA DO ISS SOBRE LOCAÇÃO DE BEM MÓVEL ............ 24
5.2 - LEASING (OU ARRENDAMENTO MERCANTIL) DE BENS MÓVEIS E IMPLICAÇÕES TRIBUTÁRIAS.26
6 - JURISPRUDÊNCIA (STF, STJ E TRIBUNAIS ESTADUAIS). ..................................................................................... 29
6.1 - TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DE SANTA CATARINA - PROCESSO: 2006.035500-6/0001.00 ARGÜIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE EM APELAÇÃO CÍVEL ................................................................. 29
6.2 - APELAÇÃO CÍVEL 04.006811-5 ............................................................................................................................... 30
6.3 - APELAÇÃO CÍVEL 2003.011203-0 ........................................................................................................................... 31
6.4 - APELAÇÃO CÍVEL 2003.022374-6 ........................................................................................................................... 31
6.5 - EMBARGOS INFRINGENTES 2004.002916-0......................................................................................................... 31
6.6 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.003280-3 ........................................................................................................................... 32
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
6.7 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.001676-0 ........................................................................................................................... 32
6.8 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.003241-2 ........................................................................................................................... 32
6.9 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.026036-1 ........................................................................................................................... 32
6.10 - APELAÇÃO CÍVEL 2003.022451-3 ......................................................................................................................... 33
6.11 - APELAÇÃO CÍVEL Nº 2004.024097-0 .................................................................................................................... 33
6.12 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.021079-5 ......................................................................................................................... 33
6.13 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.023912-2 ......................................................................................................................... 33
6.14 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.023643-3 ......................................................................................................................... 33
6.15 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.013090-2 ......................................................................................................................... 34
6.16 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.020297-0 ......................................................................................................................... 34
6.17 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.020863-4 ......................................................................................................................... 34
6.18 - APELAÇÃO CÍVEL 2003.022371-1 ......................................................................................................................... 34
6.19 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.007139-6 ......................................................................................................................... 35
6.20 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.011167-3 ......................................................................................................................... 35
6.21 - AGRAVO DE INSTRUMENTO 2003.024239-2 ...................................................................................................... 35
7 - ANÁLISE DA LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003 ...................................................................................................... 36
7.1 - ASPECTOS RELATIVOS À INCIDÊNCIA DO ISSQN SOBRE LOCAÇÕES .................................................... 36
7.2 - COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DE ESTABELECIMENTO PRESTADOR .............................................. 37
7.2.1 - o local da prestação dos serviços........................................................................................................................ 37
7.2.2 - Exceções do local do estabelecimento prestador .............................................................................................. 40
7.2.3 - Posição dos Tribunais sobre o local da prestação............................................................................................. 42
8. - DEMONSTRAÇÃO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR................................................................................. 44
8.1 - DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL DOS SERVIÇOS .................................................................. 44
8.2 - LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003............................................................. 45
9 – AUDITORIA FISCAL NAS EMPRESAS DE LEASING ................................................................................................ 46
9.1 - INÍCIO DA AÇÃO FISCAL ........................................................................................................................................ 46
9.2 - INTIMAÇÃO PRELIMINAR ..................................................................................................................................... 47
9.2.1 - Modalidades de Intimação ................................................................................................................................. 47
9.3 - DOCUMENTAÇÃO A SER SOLICITADA .............................................................................................................. 48
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9.3.1 - Deveres para com o Agente do Fisco ................................................................................................................. 49
9.3.2 - Busca e apreensão de documentos ..................................................................................................................... 50
9.4 - PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA FISCAL....................................................................................................... 50
9.4.1 - Análise da documentação ................................................................................................................................... 50
9.5 - CONCLUSÃO DA AUDITORIA FISCAL................................................................................................................. 55
9.5.1 - Relatório da Auditoria Fiscal............................................................................................................................. 55
9.6 - CONFECÇÃO DO AUTO DE INFRAÇÃO E LANÇAMENTO............................................................................. 56
9.6 - CONFECÇÃO DO AUTO DE INFRAÇÃO E LANÇAMENTO............................................................................. 56
10 – FISCALIZAÇÃO DE EMPRESAS DE LEASING - PROCEDIMENTOS PRÁTICOS............................................. 58
10.1 - INTRODUÇÃO ........................................................................................................................................................... 58
10.2 - PLANEJAMENTO DA AUDITORIA FISCAL....................................................................................................... 58
10.2.1 - Definição do alvo desta auditoria..................................................................................................................... 58
10.2.2 - Definição das empresas a serem auditadas ..................................................................................................... 58
10.2.3 – Intimação Preliminar para as Empresas a serem auditadas ........................................................................ 60
10.2.4 - Intimação Preliminar para as concessionárias de veículos............................................................................ 61
10.2.5 - Intimação Preliminar para os arrendatários.................................................................................................. 62
10.2.6 – Análise da documentação recebida ................................................................................................................. 63
10.2.7 – Cálculo da base de cálculo do imposto............................................................................................................ 63
11 - RELATÓRIO DE REVISÃO FISCAL ............................................................................................................................ 68
12 - PERGUNTAS E RESPOSTAS ......................................................................................................................................... 78
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
1 – INTRODUÇÃO
A cobrança do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza sobre as operações de leasing é um dos temas mais
palpitantes do momento.
Segundo Sérgio Pinto Martins o arrendamento mercantil ou leasing:
”Consiste em um contrato típico, que tem características próprias, em que há o aluguel de determinado
bem por determinado período, podendo o locatário comprar o bem ao término do referido período, mas
importava investimento, com amortização dos bens alugados. Não se trata de prestação de serviços,
mas de atividade financeira, de financiamento, razão pela qual não poderia haver incidência do ISS
sobre o arrendamento mercantil. 1”
Na opinião de Roberto Gomes de Albuquerque Melo Junior o leasing:
“Não é uma mera locação, e sim uma operação de financiamento, motivo pelo qual não incide ISS. 2“
A opinião majoritária da doutrina é no sentido da não incidência do ISS sobre operações de leasing e a posição do
Superior Tribunal de Justiça ainda não esta pacificada.
O desconforto do STJ é visível. Em um prazo de dois anos foram editadas duas súmulas sobre a matéria.
A primeira súmula de nº 2633, de 2002, enunciava que:
“A cobrança antecipada do valor residual (VRG) descaracterizava o contrato de arrendamento
mercantil, transformando-o em compra e venda a prestação. Portanto não alcançado pelo ISS.”
A segunda súmula, nº 2934, de 2004, afirma que:
“A cobrança antecipada do valor residual garantido (VRG) não descaracteriza o contrato de
arrendamento mercantil. Que combinada com a Súmula nº 1385, de 1995, faria o ISS incidir na
operação de arrendamento mercantil de coisas móveis.”
É bom lembrar que a decisão que culminou com a edição da Súmula nº 138 do STJ é de 16 de maio de 1995,
anterior ao novo posicionamento do STF que entendeu que a locação de bens móveis não se identifica e nem se qualifica, para
efeitos constitucionais, como serviço, conforme julgamento do Recurso Extraordinário 116.121-3/SP6.
Muito recentemente, em junho de 2005, o STJ desconsiderou a Súmula nº 138 e no Agravo Regimental ao Recurso
Especial nº 684021/RS-20047 decidiu não haver incidência de ISS sobre as operações de leasing conforme solução dada pelo
STF, apoiado na:
1 Martins, Sérgio Pinto. Manual do Imposto Sobre Serviços. 2ª ed. São Paulo: Malheiros Editores, 1998. pp. 261 e 262.
2 Melo Júnior, Roberto Gomes de Albuquerque. ISS – Aspectos Doutrinários e Prática - Lei Complementar n.º 116/03. Livro Rápido.
Pernambuco. Edição do Autor, pp 110.
3 Súmula 263. Órgão Julgador: S2 - SEGUNDA SEÇÃO. Data do Julgamento: 08/05/2002. Data da Publicação/Fonte: DJ 20.05.2002 p. 188.
Enunciado: “A cobrança antecipada do valor residual (VRG) descaracteriza o contrato de arrendamento mercantil, transformando-o em compra
e venda a prestação”.
4 Súmula 293. Órgão Julgador: CE - CORTE ESPECIAL. Data do Julgamento: 05/05/2004. Data da Publicação/Fonte: DJ 13.05.2004 p. 183.
Enunciado: A cobrança antecipada do valor residual garantido (VRG) não descaracteriza o contrato de arrendamento mercantil.
5 Súmula 138. Órgão Julgador: S1 - PRIMEIRA SEÇÃO. Data do Julgamento: 16/05/1995. Data da Publicação/Fonte: DJ 19.05.1995 p. 14053.
Enunciado: “O ISS incide na operação de Arrendamento Mercantil de coisas móveis”.
6 RE 116121/SP - SÃO PAULO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO. Relator: Min. OCTAVIO GALLOTTI. Rel. Acórdão: Min. MARCO AURÉLIO.
Julgamento: 11/10/2000. Órgão Julgador: Tribunal Pleno. Publicação: DJ 25-05-2001 PP-00017 EMENTA, VOL-02032-04 PP-00669. Ementa:
TRIBUTO - FIGURINO CONSTITUCIONAL. A supremacia da Carta Federal é conducente a glosar-se a cobrança de tributo discrepante
daqueles nela previstos. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS - CONTRATO DE LOCAÇÃO. A terminologia constitucional do Imposto sobre Serviços
revela o objeto da tributação. Conflita com a Lei Maior dispositivo que imponha o tributo considerado contrato de locação de bem móvel. Em
direito, os institutos, as expressões e os vocábulos têm sentido próprio, descabendo confundir a locação de serviços com a de móveis, práticas
diversas regidas pelo Código Civil, cujas definições são de observância inafastável - artigo 110 do Código Tributário Nacional.
7 AgRg no REsp 684021/RS – AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL 2004/0118418-5. Relator(a): Ministro LUIZ FUX (1122).
Órgão Julgador: T1 - PRIMEIRA TURMA. Data do Julgamento: 28/06/2005. Data da Publicação/Fonte: DJ 22.08.2005 p. 138. Ementa:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. RECURSO ESPECIAL. ISS INCIDENTE SOBRE ARRENDAMENTO
MERCANTIL. ILEGALIDADE. SUSPENSÃO DA COBRANÇA. MATÉRIA CONSTITUCIONAL PRECLUSA. AUSÊNCIA DE INTERPOSIÇÃO
DE RECURSO EXTRAORDINÁRIO. VERBETE SUMULAR N.º 126/STJ. 1."É inadmissível recurso especial, quando o acórdão recorrido
assenta em fundamento constitucional e infraconstitucional, qualquer deles suficiente, por si só, para mantê-lo, e a parte vencida não manifesta
recurso extraordinário" (Súmula n.º 126, do STJ). 2. In casu, a questão debatida nos autos - incidência de ISS sobre as operações de leasing foi solucionada pelo Tribunal a quo à luz de princípios constitucionais, conforme se infere de trecho do voto-condutor do aresto hostilizado, que
assim assentou: a) inconstitucionalidade do item 79 da Lista de Serviços do Decreto-lei nº 406/68 (declarada via incidental pelo STF); b)
inviabilidade de Lei Complementar definir como serviço aquilo que não possui essa natureza jurídica, por ferir a repartição da competência
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
a) inconstitucionalidade do item 79 da Lista de Serviços do Decreto-lei nº 406/68 (declarada via incidental pelo
STF);
b) inviabilidade de lei complementar definir como serviço aquilo que não possui essa natureza jurídica, por ferir a
repartição da competência tributária fixada na Constituição; e
c) impossibilidade de se atribuir interpretação econômica ao conceito de serviço previsto na Constituição Federal.
Em sentido contrário, quase ao mesmo tempo, em maio de 2005, o STJ no Agravo Regimental na Medida Cautelar
nº 9617/SC8 apontava para a incidência da Súmula nº 138 para dizer que o ISS incide na operação de arrendamento mercantil
de coisas móveis e considerar legítimo o levantamento, pelo município, do depósito judicial de valores referentes a débitos
tributários em litígio.
Os tribunais nacionais ainda não têm uma posição definitiva sobre o tema. Existem decisões nos Tribunais
Superiores que divergem até mesmo sobre qual imposto que deveria ser cobrado em uma operação de leasing.
O Superior Tribunal de Justiça por meio da Súmula nº 138 vinha decidindo que as operações de leasing (ou
arrendamento mercantil) deveriam ser tributadas pelo Imposto Sobre Serviços, e não pelo Imposto sobre Circulação de
Mercadorias e Serviços (ICMS). Entretanto, com o posicionamento do Supremo Tribunal Federal em considerar que o ISS não
incide sobre a locação de bens móveis novas decisões surgiram contrariando o enunciado da Súmula nº 138 do STJ9.
O Desembargador do Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul, Roque Joaquim Volkweiss, em voto revisor
proferido no Acórdão da Apelação Cível nº 70009066739 aditou que não há de se confundir o contrato de arrendamento
mercantil (leasing), pois, com o de locação, no qual, segundo entendimento do egrégio STF, não há qualquer prestação de
serviços tributáveis pelo ISS.10
tributária fixada na Constituição; e c) impossibilidade de se atribuir interpretação econômica ao conceito de serviço previsto na Constituição
Federal. 3. Deveras, a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado,
utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal
ou dos municípios, para definir ou limitar competências tributárias, na forma do art. 110, do CTN. 4. Assim, o legislador quando editou o item 79
da Lista de Serviços anexa ao Decreto-lei n° 406/68 alterou a definição e conceito de locação de coisas, violando o referido artigo do Código
Tributário Nacional. 5. Em hipótese análoga - versando a incidência do ISS sobre as operações de leasing - o recurso especial não foi
conhecido, ante o óbice da Súmula 126/STJ, consoante se infere da fundamentação lançada pelo Ministro Teori Zavascki, no RESP
628.211/BA, publicado no DJ de 15.12.2004. 6. Agravo regimental improvido.
8 AgRg na MC 9617 / SC. AGRAVO REGIMENTAL NA MEDIDA CAUTELAR 2005/0022893-7. Relator(a): Ministro LUIZ FUX (1122). Órgão
Julgador: T1 - PRIMEIRA TURMA. Data do Julgamento: 26/04/2005. Data da Publicação/Fonte: DJ 30.05.2005 p. 209. Ementa: PROCESSUAL
CIVIL. MEDIDA CAUTELAR PARA EMPRESTAR EFEITO SUSPENSIVO A RECURSO ESPECIAL. LEVANTAMENTO, PELO MUNICÍPIO, DE
VALORES DEPOSITADOS À CONTA DO JUÍZO. LEI 10.819/2003. ISS. LEASING. INCIDÊNCIA. SÚMULA 138/STJ. 1. É legitimo o
levantamento do depósito, pelo município, na forma da Lei nº 10.819/2003, máxime quando ostenta o fundo de reserva, autorizado por lei, e
que garante a restituição integral, diante do insucesso da demanda. 2. É sumulado no Eg. STJ que: "O ISS incide na operação de
arrendamento mercantil de coisas móveis". 3. Sobressai o periculum in mora, da ordem mandamental que impõe a devolução de importâncias
consumidas com os interesses dos munícipes, em prol de débito consagrado pelo Eg. STJ. 4. Deveras, a ratio essendi da Lei 10.819/2003 é
explícita na exposição de motivos ao justificar o diploma assentando: "o presente projeto de lei tem por objetivo dar finalidade útil aos recursos
que forem objeto de depósito judicial ou extrajudicial de valores referentes a débitos tributários em litígio. A absoluta indisponibilidade destas
receitas contrastam com a grave situação financeira dos municípios, legítimos credores de tais quantias, na maior parte dos casos. Não há
mais espaço para a ociosidade de tamanho montante de recursos, enquanto processos judiciais tramitam por anos a fio pelas instâncias
judiciais do País." 5. Agravo Regimental desprovido.
9 Verificar jurisprudências citadas anteriormente na análise do item da lista de serviços 15.13. Capítulo 7. 7.1.1. O ITEM 15 DA NOVA LISTA
DE SERVIÇOS.
10 TJ RS. Apelação Cível Nº 70009066739-2004. Des. Roque Joaquim Volkweiss (REVISOR). ¨Ad coadjuvandum¨, adito ao judicioso voto do
eminente Relator, que acompanho na íntegra, os elementos a seguir. Questiona-se a respeito da tributação, pelo ISS, do arrendamento
mercantil ou ¨leasing¨. Necessária, pois, como pressuposto, a presença de um serviço tributável. FRAN MARTINS (in ¨Contratos e Obrigações
Comerciais, 9ª edição, Forense, RJ, 1988, p. 535) assim define essa operação (sendo meu o sublinhado aposto): “Entende-se por
¨arrendamento mercantil¨ ou ¨leasing¨ o contrato segundo o qual uma pessoa jurídica arrenda a uma pessoa física ou jurídica, por tempo
determinado, um bem comprado pela primeira de acordo com as indicações da segunda, cabendo ao arrendatário a opção de adquirir o bem
arrendado findo o contrato, mediante um preço residual previamente fixado. Verificam-se, assim, no contrato de ¨arrendamento mercantil¨ ou
¨leasing¨ as seguintes ocorrências: a) o arrendatário indica à arrendadora um bem que deverá ser por esta adquirido; b) uma vez adquirido o
bem, a sua proprietária arrenda-o à pessoa que pediu a aquisição; c) findo o prazo do arrendamento, o arrendatário tem a opção de adquirir o
bem, por um preço menor do que o da sua aquisição primitiva. Caso não deseje comprar o bem, o arrendatário poderá devolvê-lo ao
arrendador ou prorrogar o contrato, mediante o pagamento de alugueres muito menores do que o do primeiro arrendamento. O ¨arrendamento
mercantil¨ ou ¨leasing¨ aparece, assim, como uma modalidade de financiamento ao arrendatário, facilitando-lhe o uso e gozo de um bem de
sua necessidade sem ter este de desembolsar inicialmente o valor desse bem, e com a opção de, findo o prazo estipulado para a vigência do
contrato, tornar-se o mesmo proprietário do bem, pagando nessa ocasião um preço calcado no valor residual do mesmo”. Fazendo um
histórico sobre o arrendamento (¨leasing¨), o mesmo autor conclui dizendo (sendo meu o sublinhado) que (p. 536 e 548): “Com o ¨leasing¨
ocorreu isso: sentindo um empresário americano. P. Bootle Jr., necessidade de certos bens sem ter o numerário suficiente para adquiri-los,
imaginou que bons serviços prestariam ao comércio empresas que se encarregassem dessa aquisição e pusessem os bens à disposição dos
comerciantes mediante arrendamento dos mesmos, dando-se aos arrendatários a faculdade de, findo o prazo do contrato, adquirir os bens
arrendados. (p. 536)...Como obrigações do arrendador destacam-se o dever de ele adquirir de outrem o bem para ser dado em arrendamento,
pôr esse bem à disposição do arrendatário, entregando-lhe para uso e gozo, muito embora a propriedade continue com o arrendador; ...”. (p.
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Assim, a posição do Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul no Acórdão da Apelação Cível nº 70009066739200411 foi no sentido de que o arrendamento mercantil (leasing) não se confunde com a locação de bens móveis (locação pura),
cuja incidência do ISS foi declarada inconstitucional pelo STF. A legislação, segundo o tribunal gaúcho, numa interpretação
histórica (Leis Complementares nºs. 56/87 e 116/03), diferencia os dois institutos. O Imposto Sobre Serviços de Qualquer
Natureza, de competência dos municípios, incide sobre o arrendamento mercantil.
Discute-se também se o local da cobrança do ISS é na sede das instituições financeiras que realizam estas operações
ou se é no município onde o serviço é contratado.
Sobre a questão do local da cobrança abordado ficou evidenciado que o STJ e o TJRS já se manifestaram que, em
se tratando de ISS incidente sobre arrendamento mercantil, a competência para arrecadação do tributo é do município na qual
foi firmado o contrato, ou seja, do local do fato gerador.
2 - CONCEITOS DE SOCIEDADES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
E COMPANHIAS DE LEASING
2.1 - CONCEITO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
“Considera-se arrendamento mercantil, para os efeitos desta lei, o negócio jurídico realizado entre pessoa
jurídica, na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o
arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificações do arrendatário e para uso próprio desta”
(Artigo 1°, parágrafo único, da Lei nº 6.099, de 12.09.1974, alterada pela lei nº 7.132, de 26.10.1983).
2.2 - SOCIEDADES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL - LEASING
As sociedades de arrendamento mercantil são constituídas sob a forma de sociedade anônima, devendo constar
obrigatoriamente na sua denominação social a expressão "Arrendamento Mercantil", pratica operações de arrendamento
mercantil de bens móveis, de produção nacional ou estrangeira, e bens imóveis adquiridos pela entidade arrendadora para fins
de uso próprio da arrendatária.
Arrendamento mercantil, cuja denominação vernácula é leasing, é a operação realizada, que tenha por objeto o
arrendamento de bens adquiridos de terceiros pela arrendadora, para fins de uso próprio da arrendatária e que atendam às
especificações desta.
As operações passivas dessas sociedades são:
9 Emissão de debêntures;
9 Dívida externa; e
548) MARIA HELENA DINIZ (in ¨Dicionário Jurídico¨, vol. 1, Saraiva, SP, 1998, p. 275), por sua vez, assim define a figura do arrendamento
mercantil: “Trata-se de ¨leasing financeiro¨, que é o contrato pelo qual uma pessoa jurídica, pretendendo usar determinado equipamento,
comercial ou industrial, ou certo imóvel, consegue que uma instituição financeira o adquira, arrendando-o ao interessado, por tempo
determinado, possibilitando ao arrendatário, findo tal prazo, optar entre a devolução do bem, a renovação do arrendamento ou a aquisição do
bem arrendado, mediante um preço residual fixado no contrato, isto é, o que fica após a dedução das prestações até então pagas”. Nessas
transcrições estão claramente delineados, ainda que de forma genérica, os serviços do arrendador, ou seja, da financeira, na prestação de
serviços decorrente de arrendamento mercantil (¨leasing¨), necessários para caracterizar a incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer
Natureza (ISS). Não se confunde o contrato de arrendamento mercantil (¨leasing¨), pois, com o de locação, no qual, segundo entendimento do
egrégio STF, não há qualquer prestação de serviços tributáveis pelo ISS. Assim, com a vênia dos que pensam de forma diversa, acompanho o
voto do eminente Relator. É o voto.
11 TJ RS. Apelação Cível Nº 70009066739-2004. Des. Arno Werlang (RELATOR). DIREITO TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO
FISCAL. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS. ARRENDAMENTO MERCANTIL (LEASING). LC 56/87 E LC 116/03. INCIDÊNCIA. COMPETÊNCIA.
FATO GERADOR. LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. 1.- Compete ao município no qual ocorre o fato gerador, ou seja, o local da
prestação do serviço, cobrar o ISS. Precedentes do STJ e deste Tribunal de Justiça. 2.- O arrendamento mercantil (leasing) não se confunde
com a locação de bens móveis (locação pura), cuja incidência do ISS foi declarada inconstitucional pelo STF. 3.- A legislação, numa
interpretação histórica (Leis Complementares nºs. 87 e 116/03), diferencia os dois institutos. 4.- O Imposto Sobre Serviços de Qualquer
Natureza, de competência dos municípios, incide sobre o arrendamento mercantil. preliminares afastadas. Recurso desprovido. Porto Alegre,
09 de março de 2005.
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Empréstimos e financiamentos de instituições financeiras.
Suas operações ativas são:
9 Constituídas por títulos da dívida pública;
9 Cessão de direitos creditórios;
9 Operações de arrendamento mercantil de bens móveis, de produção nacional ou estrangeira; e
9 Bens imóveis adquiridos pela entidade arrendadora para fins de uso próprio do arrendatário.
São supervisionadas pelo Banco Central do Brasil (Resolução CMN nº 2.309, de 1996).
2.3 – TIPOS DE CONTRATOS DE LEASING
2.3.1 - Leasing Financeiro
O arrendamento mercantil financeiro ou leasing financeiro é uma operação privativa dos bancos múltiplos com
carteira de arrendamento mercantil e das sociedades de arrendamento mercantil.
Considera-se arrendamento mercantil financeiro a modalidade em que (Art. 5º da Resolução do Banco Central do
Brasil nº 2.309 de 28/08/1996):
9 As contraprestações e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatária, sejam normalmente
suficientes para que a arrendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operação e,
adicionalmente, obtenha um retorno sobre os recursos investidos;
9 As despesas de manutenção, assistência técnica e serviços correlatos a operacionalidade do bem arrendado
sejam de responsabilidade da arrendatária;
9 O preço para o exercício da opção de compra seja livremente pactuado, podendo ser, inclusive, o valor de
mercado do bem arrendado;
9 Prazo mínimo do contrato: 2 anos, para bens com vida útil igual ou inferior a 5 anos; e 3 anos para bens de vida
útil acima de 5 anos;
9 O valor das contraprestações é despesa operacional para as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real e,
portanto dedutíveis do lucro operacional para efeito do Imposto de Renda, desde que relacionados
intrinsecamente com a produção ou comercialização dos bens e serviços;
9 Aceleração da depreciação (somente para pessoa jurídica).
É uma operação de financiamento de médio a longo prazo, com base em um contrato de bens móveis ou imóveis,
onde intervém uma empresa de leasing (arrendador), a empresa produtora do bem, objeto do contrato (fornecedor), e a empresa
que necessita utilizá-lo (arrendatária).
Esta operação se aproxima, no sentido financeiro, de um empréstimo que utilize o bem como garantia e pode ser
amortizado num determinado número de aluguéis periódicos, geralmente correspondente ao período de vida útil do bem.
Ao final do contrato, que não pode ser rescindido, a arrendatária tem as seguintes alternativas:
9 Comprar o bem em questão por um valor residual previamente contratado, conhecido como valor residual
garantido;
9 Renovar o contrato por um novo prazo, geralmente por taxas mais baixas; e tendo como principal o valor
residual;
9 Devolver o bem à arrendadora.
O prazo mínimo de arrendamento é de dois anos para bens com vida útil de até cinco anos e de três anos para os
demais, por exemplo: veículos têm prazo mínimo de 24 meses e demais equipamentos e imóveis têm prazos mínimos de 36
meses (bens com vida útil superior a cinco anos).
O contrato de arrendamento mercantil, que estabelece as condições da operação de leasing e os direitos/obrigações
de arrendador e do arrendatário, é extenso e complexo, em função das peculiaridades do leasing.
É interessante notar que as despesas adicionais ficam a cargo do arrendatário, tais como despesas de seguro,
manutenção, registro de contrato, ISS (Imposto sobre Serviços) e demais encargos que incorram sobre os bens arrendados.
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No que tange às garantias contratuais, normalmente, a operação de leasing é garantida por notas promissórias
avalizadas, equivalentes aos aluguéis contratuais e ao valor residual, sendo possível, no entanto, ser negociada qualquer outra
garantia.
2.3.1.1 - Tipos de leasing financeiro
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Lease-back: a empresa vende um bem de sua propriedade à empresa de leasing e simultaneamente o arrenda.
Leasing Imobiliário: arrendamento visando a construção ou aquisição de imóveis;
Leasing internacional: relacionado ao arrendamento de bens importados;
Leasing agrícola: destina-se para compra de equipamentos e implementos por produtores agrícolas. A
periodicidade das contraprestações pode adequar-se ao ciclo produtivo do setor;
Finame - Leasing: arrendamento com bens finamizáveis, com recursos fornecidos pela FINAME. Consulte
também o site do BNDES: www.bndes.gov.br
Subarrendamento: as empresas de leasing domiciliadas no Brasil contratam operações de leasing no exterior
para subarrendar o bem a arrendatários estabelecidos no Brasil.
SALE AND LEASE BACK
É uma operação variante do leasing financeiro, pela qual uma empresa vende bens do seu imobilizado a uma
empresa de leasing e, simultaneamente, os arrenda de volta com opção de compra exercitável após o término do prazo
contratual.
Trata-se de alternativa adequada para empresas cujo imobilizado excessivo impede a otimização dos recursos
disponíveis, ou como forma de obtenção de recursos para capital de giro, razão pela qual se tornaram operações privativas das
instituições financeiras.
LEASING IMOBILIÁRIO
Há quatro tipos básicos de arrendamento imobiliário, todos com pessoa jurídica, pois o imóvel deve,
obrigatoriamente, destinar-se à atividade econômica da empresa.
Normal:
Consiste na compra de um imóvel inteiro, pronto e acabado. A arrendadora adquire o imóvel especificado pela
arrendatária, à vista, e o arrenda.
O cliente pagará, no prazo contratado (em média oito anos), uma contraprestação equivalente à parcela do principal
mais juros (taxa de compromisso). Ao término do contrato, restará um valor residual que pode oscilar de 1 a 30% do total do
financiamento.
As alternativas, ao final, São idênticas às do leasing financeiro.
Construção de edifícios:
O terreno pode ser comprado de terceiros ou ser feito o lease back do terreno da arrendatária. Durante a fase da
construção, a operação fica sob o regime de pré-leasing. Nesse período, a arrendatária paga à arrendadora apenas a taxa de
compromisso, que incidirá sobre as importâncias desembolsadas no decorrer da construção. Essa "fase de cálculo" dos juros é
cumulativa.
Se, no primeiro mês, gastaram-se 100, a taxa de compromisso incide sobre 100; se, no segundo mês, gastaram-se
200, a taxa de compromisso incidirá sobre 300.
O acerto de contas entre arrendadora e contratante ocorre, geralmente, uma vez por mês. A arrendatária examina
estes números e o pagamento só é liberado depois de sua autorização. Quando a obra termina, inicia-se o contrato de leasing
propriamente dito, calculado sobre o valor de obra concluída.
A taxa de compromisso incidente no pré-leasing pode ser capitalizada e incorporada ao custo da operação.
Lease back imobiliário:
Normalmente, é utilizado por empresas que desejam mudar o perfil de seu passivo com uma operação saneadora.
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Em síntese, como já vimos, consiste na venda do imóvel pela empresa proprietária à empresa de leasing. A exproprietária, ato contínuo, contrata a recompra desse mesmo imóvel, através do arrendamento mercantil. O próprio imóvel é
dado em garantia de pagamento.
Para a arrendatária, a vantagem é grande, pois continua na posse do bem e pode abater integralmente do Imposto de
Renda as contraprestações referentes ao arrendamento, como despesa operacional.
Operações sindicalizadas:
São utilizadas para viabilizar grandes projetos. Neste tipo de arrendamento, várias empresas de leasing se reúnem,
formando um pool que elegerá entre elas um coordenador do empreendimento. Este poderá abranger desde a compra do
terreno até a instalação de todos os equipamentos.
A operação em que a arrendatária só tem o trabalho de entrar na fábrica é denominada "turn key"
As operações sindicalizadas podem envolver companhias de leasing nacionais e estrangeiras. Um exemplo desse
tipo de operação foi a instalação da fábrica de carbureto de cálcio da White Martins em Minas Gerais. O custo atingiu 44,5
milhões de dólares e 11 empresas de leasing integraram o pool da obra.
2.3.2 - Leasing Operacional
O arrendamento mercantil operacional ou leasing operacional é uma operação privativa dos bancos múltiplos com
carteira de arrendamento mercantil e das sociedades de arrendamento mercantil.
As características do arrendamento mercantil operacional são:
9 As contraprestações a serem pagas pela arrendatária contemplem o custo de arrendamento do bem e os serviços
inerentes a sua colocação a disposição da arrendatária, não podendo o valor presente dos pagamentos
ultrapassar 90% (noventa por cento) do custo do bem;
9 O prazo contratual seja inferior a 75% (setenta e cinco por cento) do prazo de vida útil econômica do bem;
9 O preço para o exercício da opção de compra seja o valor de mercado do bem arrendado;
9 Prazo mínimo do contrato: 90 (noventa) dias;
9 A manutenção, a assistência técnica e os serviços correlatos a operacionalidade do bem arrendado podem ser
de responsabilidade da arrendadora ou da arrendatária;
9 Não haja previsão de pagamento de valor residual garantido;
9 Pode ser realizado por pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatárias.
2.4 - TIPOS DE LEASING SEGUNDO A SUA LOCALIZAÇÃO
Sob o ponto de vista da localização geográfica da sede das pessoas jurídicas envolvidas nos contratos de leasing,
podemos classificá-las da maneira que se segue.
Leasing nacional.
É o contrato entre pessoas jurídicas sediadas no País. Ele pode ter como objeto bens produzidos no País ou bens
importados. Neste último caso, aplicadas as disposições do art. 10 da Lei nº 7.099.
Leasing internacional.
É o contratado entre uma pessoa jurídica sediada no País e outra no exterior.
A propriedade do bem é da empresa de leasing no exterior que o arrenda para um cliente localizado no Brasil. O
prazo mínimo da operação é de dois anos, e o valor a ser considerado no contrato é FOB (sem as despesas de transporte e
importação), sobre o qual incidem as taxas internacionais.
O mercado de leasing internacional é dominado por bancos internacionais, que têm grandes estruturas no exterior.
Eles possuem a vantagem de conseguir melhores condições de funding de compra do bem.
Leasing importação.
Está previsto nos arts. 16 e 17 da Lei nº 6.099, que dispõe sobre os contratos de arrendamento mercantil celebrados
com entidades sediadas no exterior. Assim, a empresa sediada no País escolhe, no exterior, os bens de que necessita e os
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mesmos lhe são arrendados por uma companhia de leasing sediada no Brasil. Tal operação assemelha-se à importação
financiada por instituições financeiras sediadas, no exterior.
A propriedade do bem neste caso é de uma arrendadora nacional, que é responsável por sua importação. Os prazos
mínimos são, também, de dois anos, mas o valor da operação inclui transporte, despesas aduaneiras e impostos (de importação,
IPI e ICMS). As prestações podem ser pagas em reais convertidos para o dólar pelo câmbio comercial mais a taxa de juros
internacional, ou em reais com taxa de juros nacional, fixa ou variável.
O leasing importação pode ser realizado por bancos internacionais ou brasileiros, que importam o bem e o
arrendam ao cliente através de sua empresa de leasing.
leasing exportação.
Está previsto no art. 20 da Lei nº 6.099. Assim, um fabricante ou vendedor no País vende seu produto (bem) a uma
companhia de leasing sediada no País e esta o arrenda ao usuário no exterior.
2.5 - ENCARGOS DOS CONTRATOS DE LEASING
Normalmente, são considerados três, detalhados a seguir.
2.5.1 - Taxa de abertura de crédito (TAC)
Este tipo de encargo é cobrado, eventualmente, em casos especiais, quer por conveniência do usuário que deseja
diminuir o valor financiado, quer por questões de aprovação do crédito por parte da sociedade arrendadora, que exige um
pagamento inicial equivalente a uma "entrada" na assinatura do contrato.
2.5.2 - Taxa de compromisso ou taxa de adiantamento
Este tipo de encargo é previsto em quase todo contrato padrão utilizado pelas sociedades arrendadoras. Ele ocorre
nas operações em que as liberações de pagamentos aos fornecedores são realizadas em datas diferentes da que inicia o prazo do
arrendamento, como por exemplo, contratos com diversos fornecedores ou nos arrendamentos de equipamentos comprados por
encomenda em que existe pagamento do sinal no ato do pedido.
A taxa compromisso normalmente é cobrada mensalmente pelas arrendadoras, havendo casos em que a mesma é
cobrável no início do prazo do arrendamento, ou ainda, incorporada ao custo do bem, para efeito de cálculo dos aluguéis. Esse
tipo de encargo equivale a um percentual mensal do valor dos adiantamentos efetuados pela empresa de leasing, até o início do
prazo do arrendamento, acrescido de correção monetária ou variação cambial.
2.5.3 - Taxa de arrendamento, aluguel ou contraprestação de arrendamento
A taxa de arrendamento, em geral, é cobrada mensalmente, sendo que a periodicidade máxima admitida é a
semestral. É calculada normalmente como um percentual do custo da aquisição dos bens arrendados, incluídos todos os
encargos suportados pela arrendadora e adicionando-se, eventualmente, a taxa de compromisso não paga pela arrendatária.
O percentual para a base de cálculo do aluguel pode ser fixo durante o prazo do contrato, como também pode ser
um percentual obtido através de uma fórmula matemática que leva em conta as taxas de juros internacionais.
O tributo direto que incide na operação (ISS) poderá estar ou não incluído no coeficiente do cálculo de
contraprestação de arrendamento. E os aluguéis poderão ser fixos, reajustáveis pelo dólar ou por outro indexador autorizado
pelo BC.
As contraprestações são dedutíveis do lucro tributável como despesa de leasing, e o valor residual é garantido.
3 - PLANO DE CONTAS DO SISTEMA FINANCEIRO - COSIF
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3.1 – NORMAS OPERACIONAIS
TÍTULO: NORMAS OPERACIONAIS DE INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS E ASSEMELHADAS - 2
CAPÍTULO: Arrendamento Mercantil - 4
SEÇÃO: Disposições Gerais - 1
1 - As operações de arrendamento mercantil com o tratamento tributário previsto na Lei nº 6.099, de 12.09.74, com
as alterações introduzidas pela Lei nº 7.132, de 26.10.93, somente podem ser realizadas por pessoas jurídicas que tenham como
objeto principal de sua atividade a prática de operações de arrendamento mercantil e pelas instituições financeiras, citadas no
item seguinte, autorizadas a contratar operações de arrendamento com o próprio vendedor do bem ou com pessoas jurídicas a
ele coligadas ou interdependentes. (Res. 980 - Regulamento anexo (RA)-art. 1º)
2 - Às operações de arrendamento mercantil contratadas com o próprio vendedor do bem ou com pessoas jurídicas a
ela coligadas ou interdependentes aplicam-se as mesmas condições fixadas neste capítulo para as demais modalidades de
operações de arrendamento, observado que: (Res. 394 - RA - art . 27; Res. 980 - RA - art. 15 - § 1º, 2º; Res. 1.524)
a) os bancos múltiplos com carteira de investimento ou de desenvolvimento, os bancos de investimento, os
bancos de desenvolvimento e as caixas econômicas podem realizar referidas operações; (Res. 394 - RA art 27; Res. 980 - RA - art. 15 - § 1º; Res. 1.524)
b) os bancos múltiplos com carteira de crédito imobiliário e as sociedades de crédito imobiliário podem realizar
referidas operações, quando relativas a bens imóveis. (Res. 980 - RA - art. 15 - § 2º; Res. 1.524)
3 - Para os fins previstos no artigo 2º, § 1º, da lei nº 6.099/74 e neste capitulo, considera-se coligada ou
interdependente a pessoa jurídica: (Res. 980 - RA - art. 32 - a / g)
a) em que a entidade arrendadora participe, direta ou indiretamente, com mais de 10% (dez por cento) do
capital; (Res. 980 - RA - art. 32-a)
b) em que administradores da entidade arrendadora, seus cônjuges e respectivos parentes até o 2º (segundo)
grau participem, em conjunto ou isoladamente, com mais de 10% (dez por cento) do capital, direta ou
indiretamente; (Res. 980 - RA - art. 32-b)
c) em que acionistas com mais de 10% (dez por cento) do capital da entidade arrendadora participem com mais
de 10% (dez por cento) do capital, direta ou indiretamente; (Res. 980 - RA - art. 32-c)
d) que participar com mais de 10% (dez por cento) do capital da entidade arrendadora, direta ou indiretamente;
(Res. 980 - RA - art. 32 - d)
e) cujos administradores, seus cônjuges e respectivos parentes até o 2º (segundo) grau participem, em conjunto
ou isoladamente, com mais de 10% (dez por cento) do capital da entidade arrendadora, direta ou
indiretamente; (Res 980 - RA - art. 32 - e)
f) cujos acionistas com mais de 10% (dez por cento) da capital, participem também do capital da entidade
arrendadora com 10% (dez por cento) ou mais de seu capital, direta ou indiretamente; (Res. 980 - RA - art
32 - f)
g) cujos administradores, no todo ou em parte, sejam os mesmos da entidade arrendadora. (Res. 980 - RA-art
32-9)
4 - Para a realização das operações previstas neste capítulo, as sociedades de arrendamento mercantil e as
instituições de que trata o item 2 devem manter departamento técnico devidamente estruturado e supervisionado diretamente
por um de seus diretores. (Res. 980 - RA-art. 4º)
5 - Os bancos múltiplos com carteira de investimento ou de desenvolvimento, os bancos de investimento e os
bancos de desenvolvimento podem utilizar recursos oriundos de empréstimos externos, contraídos nos termos do item 2-3-7-1,
em operações de que trata o item 2. (Res. 1.686 - art. 1º)
6 - A Parcela dos recursos externos que for amortizada pelo pagamento das contraprestações pode ser utilizada em
novas operações de arrendamento mercantil, em repasses a clientes ou em aplicações alternativas previstas para os recursos
externos destinados a repasses. (Res 1.686 - art. 2º; Res. 1.696 - art. 1º)
7 - As operações referidas no item anterior somente podem ser realizadas por prazos iguais ou inferiores ao da
amortização final do empréstimo contratado no exterior, cujos recursos devem permanecer no Pais consoante as condições de
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prazo de pagamento no exterior que forem admitidas pelo Banco Central do Brasil na época da autorização do seu ingresso.
(Res. 1.686 - art. 2º - § única)
8 - O disposto nos itens 5 e 6 aplicam-se aos recursos já ingressados, bem como à captação de novos empréstimos
externos. (Res. 1.686 - art. 3º)
9 - As operações que se realizarem em desacordo com as disposições deste capitulo poderão ser descaracterizadas
como de arrendamento mercantil, em conformidade com as normas complementares baixadas pelo Banco Central do Brasil.
(Res. 980 - RA - art. 41)
TITULO: NORMAS OPERACIONAIS DE INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS E ASSEMELHADAS - 2
CAPITULO: Arrendamento Mercantil - 4
SEÇÃO: Contratos e Subarrendamentos - 2
1 - Podem ser objeto de arrendamento, exclusivamente, bens móveis, de produção nacional ou estrangeira, e bens
imóveis adquiridos pela entidade arrendadora, segundo especificações e para uso da arrendatária em sua atividade econômica.
(Res. 980 - RA - art. 12; Res. 1.769 - art. 1º)
2 - Os contratos de arrendamento mercantil devem ser formalizados por instrumento público ou particular, devendo
constar obrigatoriamente, no mínimo, as seguintes especificações: (Res. 980 - RA - art. 9º - a / m)
a) a descrição dos bens que constituem o objeto do contrato, com todas as características que permitam sua
perfeita identificação; (Res. 980 - RA - art. 9º - a)
b) o prazo do arrendamento; (Res. 980 - RA - art. 9º - b)
c) o valor das contraprestações ou fórmula de cálculo das contraprestações, bem como o critério para seu
reajuste; (Res. 980 - RA - art. 9º - c)
d) a forma de pagamento das contraprestações por períodos determinados, não superiores a 1(um) semestre,
salvo nos casos de operações que beneficiem atividades rurais, quando o pagamento pode ser fixado por
períodos não superiores a 1(um) ano; (Res. 980 - RA - art. 9º - d)
e) as condições para o exercício por parte da arrendatária do direito de optar, após cumprido o prazo do
arrendamento, pela renovação do contrato, pela devolução dos bens ou pela aquisição dos bens arrendados;
(Res. 980 - RA - art. 9º - e)
f) concessão à arrendatária de opção de compra do bem arrendado, devendo ser estabelecido o preço para seu
exercício ou critério utilizável na sua fixação, que pode inclusive ser o de valor de mercado; (Res. 980 - RA
- art. 9º - f)
g) as despesas e os encargos adicionais que ficarem por conta da arrendatária ou da entidade arrendadora,
admitindo-se: (Res. 980 - RA - art. 9º - g - I,II)
I - a obrigação da arrendatária de pagar, no final do prazo de arrendamento, um valor residual garantido,
sempre que optar pelo não exercício da opção de compra; (Res. 980 - RA - art. 9º - g - I)
II - o reajuste do preço estabelecido para opção de compra ou do valor residual garantido, aplicando-se o
disposto na alínea "c". (Res. 980 - RA - art. 9º - g - II)
h) condições para eventual substituição do bem arrendado por outro da mesma natureza que melhor atenda às
conveniências da arrendatária; (Res. 980 - RA - art. 9º - h)
i) as demais responsabilidades adicionais que vierem a ser convencionadas em decorrência de: (Res. 980 RA art. 9º - i - I/IV)
I - uso indevido ou impróprio do bem arrendado; (Res. 980 - RA - art. 9º - i - l)
II - seguro previsto para cobertura de risco dos bens arrendados; (Res. 980 - RA - art. 9º - i-II)
III - danos causados a terceiros pelo uso do bem; (Res. 980 - RA - art. 9º - i - III)
IV - ônus advindos de vícios dos bens arrendados. (Res. 980 - RA - art. 9º - i - lV)
j) faculdade de vistoriar os bens objeto de arrendamento e de exigir da arrendatária a adoção de providências
indispensáveis à preservarão da funcionalidade e da integridade de referidos bens; (Res. 980 - RA art. 9º - j)
i) as obrigações da arrendatária, nas hipóteses de inadimplemento, destruição, perecimento ou desaparecimento
do bem arrendado; (Res. 990 - RA - art. 9º - l)
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
e) a faculdade da arrendatária de transferir a terceiros no Pais, desde que haja anuência expressa da entidade
arrendadora, os seus direitos e obrigações decorrentes do contrato, com ou sem co-responsabilidade
solidária da arrendatária cedente. (Res 980 - RA - art 9º - m)
3 - Os contratos devem estabelecer os seguintes prazos mínimos de arrendamento: (Res. 980 - RA - art. 10 - a,b)
a) 2 (dois) anos, compreendidos entre a data de entrega dos bens à arrendatária, consubstanciada no termo de
aceitação e recebimento dos bens, e a data de vencimento da última contraprestação, quando se tratar de
arrendamento de bens com vida útil igual ou inferior a 5 (cinco) anos; (Res. 980 - RA - art. 10 - a )
b) 3 (três) anos, observada a definição do prazo constante da alínea anterior, para o arrendamento de outros
bens. (Res. 980 - RA - art. 10 - b)
4 - Os contratos de arrendamento mercantil de bens cuja aquisição tenha sido efetuada com recursos provenientes
de empréstimos contraídos, direta ou indiretamente, no exterior devem ser firmados com cláusula de atualização com base na
variação cambial. (Res. 1.696 - art. 4º)
5 - A aquisição de contratos de arrendamento mercantil cujos bens arrendados tenham sido adquiridos com recursos
de empréstimos externos ou que contenham cláusula de paridade cambial, somente pode ser realizada com a utilização de
recursos de empréstimos obtidos no exterior. (Res. 980 - RA - art 23)
6 - A cessão de contratos de arrendamento mercantil a entidades domiciliadas no exterior depende de prévia
atualização do Banco Central da Brasil. (Res. 980 - RA - art. 26)
7 - As operações de cessão e aquisição de contratos de arrendamento mercantil no mercado interno são restritas às
sociedades de arrendamento mercantil. (Res. 980 - RA - art. 22)
8 - A operação será considerada como de compra e venda a prestação se a opção de compra for exercida antes do
término da vigência do contrato de arrendamento. (Res. 980 - RA - art. 11)
9 - É permitido à entidade arrendadora, nas hipóteses de devolução ou recuperação dos bens arrendados: (Res. 980 RA - art. 13 - a,b)
a) conservar os bens em seu ativo imobilizado, pelo prazo máximo de 2 (dois) anos; (Res. 980 - RA - art. - 13 a)
b) alienar ou arrendar a terceiros os referidos bens. (Res. 980 - RA - art. 13 - b)
10 - Às sociedades de arrendamento mercantil e às instituições de que trata o item 2-4-1-2 é vedada a contratação
de operações de arrendamento mercantil com: (Res. 980 - RA - art. 33 - a/d)
a) pessoas jurídicas coligadas ou interdependentes; (Res. 980 - RA-art, 33-a)
b) acionistas que participem com 10% (dez por cento) ou mais do seu capital; (Res. 980 - RA - art. 33-b)
c) administradores da entidade e seus respectivos cônjuges e parentes até a 2º (segundo) grau; (Res. 980 RA art. 33 - c )
d) o próprio fabricante do bem arrendado. (Res. 980 - RA - art. 33-d)
11 - As operações de arrendamento mercantil podem ser realizadas a taxas flutuantes (variáveis), de acordo com a
disposto na seção 2-1-3, respeitados os prazos mínimos fixados no item 3. (Res. 1.143-lIl-b)
12 - Somente podem ser realizadas operações de arrendamento mercantil com pessoas físicas que tenham por objeto
bens que sirvam à atividade econômica da arrendatária, restritas aos setores agropecuário, agroindustrial e demais atividades
rurais, às firmas individuais e aos profissionais liberais e trabalhadores autônomos. (Res. 980 - RA - art. 14 -a,b - I/III; Res.
1.452 - I)
13 - As sociedades de arrendamento mercantil, na qualidade de arrendatárias, podem realizar operações de
arrendamento com entidades domiciliadas no exterior, com vistas unicamente ao posterior subarrendamento dos bens a
subarrendatárias no País, devendo o registro efetuado pelo Banco Central do Brasil incluir as condições financeiras básicas do
arrendamento. (Res. 980 - RA - art. 16 e § - 3º)
14 - Nas operações de subarrendamento as sociedades de arrendamento mercantil devem repassar às
subarrendatárias domiciliadas no País todas as condições pactuadas no contrato firmado com as entidades do exterior,
acrescidas de sua remuneração, devendo ser observadas, ainda, as demais disposições deste capitulo. (Res. 980 RA - art. 16 - §
2º)
15 - Às sociedades de arrendamento mercantil é facultada a aquisição, no mercado interno, de direitos e obrigações
decorrentes de contratos de arrendamento celebrados com entidades no exterior, com a finalidade exclusiva de posterior
subarrendamento dos bens. (Res. 1.474-I)
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16 - Nas operações de cessão e aquisição de direitos e obrigações previstas no item anterior é admitido que a
empresa arrendatária cedente não seja sociedade de arrendamento mercantil. (Res. 1.474 - II)
17 - As sociedades de arrendamento mercantil podem repassar às empresas subarrendatárias domiciliadas no País,
em contratos realizados nas termos dos itens 13/15, todos os custos, taxas, impostos, comissões e demais despesas relativas à
obtenção do bem arrendado, inclusive aquelas referentes à aquisição dos direitos e obrigações de contratos referido no item 15.
(Res. 1.474 - III)
18 - Não podem ser realizadas operações de subarrendamento em que haja coligação ou interdependência,
conforme definição contida no item 2-4-1-3, entre a arrendadora domiciliada no exterior e subarrendatária domiciliada no País.
(Res. 980 - RA - art. 35)
3.2 – CLASSIFICAÇÃO DAS CONTAS NO COSIF
Conta: 7.1.2.10.00-1
Título: Rendas de Arrendamentos Financeiros - Recursos Internos.
Função: Registrar as rendas de arrendamento mercantil financeiro realizado com recursos internos.
Base Normativa: (Circular 1273; Carta-Circular 2801 14).
Conta: 7.1.2.15.00-6
Título: Rendas de Arrendamentos Operacionais - Recursos Internos.
Função: Registrar as rendas de arrendamento mercantil operacional realizado com recursos internos.
Base Normativa: (Carta-Circular 2801 1,11).
Conta: 7.1.2.20.00-8
Título: Rendas de Arrendamentos Financeiros - Recursos Externos.
Função: Registrar as rendas de arrendamento mercantil financeiro realizado com recursos externos.
Base Normativa: (Circular 1273; Carta-Circular 2801 14).
Conta: 7.1.2.25.00-3
Título: Rendas de Arrendamentos Operacionais - Recursos Externos.
Função: Registrar as rendas de arrendamento mercantil operacional realizado com recursos externos.
Base Normativa: (Carta-Circular 2801 1,12).
Conta: 7.1.2.30.00-5
Título: Rendas de Subarrendamentos.
Função: Registrar as rendas de operações de subarrendamentos, que constituam receita efetiva da instituição, no
período.
Base Normativa: (Circular 1273).
Conta: 7.1.7.99.00-3
Título: Rendas de Outros Serviços
3.3 - NOMENCLATURA USUAL
9
9
9
9
9
Tarifa S/ Operação de Leasing;
Rendas de Arrendamento Mercantil;
Rendas de Arrendamentos Financeiros – Recursos;
Rendas de Arrendamentos Operacionais – Recursos;
Rendas de Arrendamentos Financeiros – Recursos;
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9 Rendas de Arrendamentos Operacionais – Recursos;
4 - LEGISLAÇÃO;
4.1 - LEI NO 6.099, DE 12 DE SETEMBRO DE 1974
Dispõe sobre o tratamento tributário das operações de arrendamento mercantil e dá outras providências.
O PRESIDENTE DA REPÚBLICA , faço saber que o CONGRESSO NACIONAL decreta e eu sanciono a seguinte
Lei:
Art. 1º. O tratamento tributário das operações de arrendamento mercantil reger-se-á pelas disposições desta Lei.
Parágrafo único - Considera-se arrendamento mercantil, para os efeitos desta Lei, o negócio jurídico realizado
entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por
objeto o arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio desta.
(Redação dada pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
Art. 2º. Não terá o tratamento previsto nesta Lei o arrendamento de bens contratado entre pessoas jurídicas direta
ou indiretamente coligadas ou interdependentes, assim como o contratado com o próprio fabricante.
§ 1º. O Conselho Monetário Nacional especificará em regulamento os casos de coligação e interdependência.
§ 2º. Somente farão jus ao tratamento previsto nesta Lei as operações realizadas ou por empresas arrendadoras que
fizerem dessa operação o objeto principal de sua atividade ou que centralizarem tais operações em um departamento
especializado com escrituração própria.
Art. 3º. Serão escriturados em conta especial do ativo imobilizado da arrendadora os bens destinados a
arrendamento mercantil.
Art. 4º. A pessoa jurídica arrendadora manterá registro individualizado que permita a verificação do fator
determinante da receita e do tempo efetivo de arrendamento.
Art. 5º. Os contratos de arrendamento mercantil conterão as seguintes disposições:
a) prazo do contrato;
b) valor de cada contraprestação por períodos determinados, não superiores a um semestre;
c) opção de compra ou renovação de contrato, como faculdade do arrendatário;
d) preço para opção de compra ou critério para sua fixação, quando for estipulada esta cláusula.
Parágrafo único - Poderá o Conselho Monetário Nacional, nas operações que venha a definir, estabelecer que as
contraprestações sejam estipuladas por períodos superiores aos previstos na alínea b deste artigo. (Parágrafo incluído pela Lei
nº 7.132, de 26.10.1983)
Art. 6º. O Conselho Monetário Nacional poderá estabelecer índices máximos para a soma das contraprestações,
acrescida do preço para exercício da opção da compra nas operações de arrendamento mercantil.
§ 1º. Ficam sujeitas à regra deste artigo as prorrogações do arrendamento nele referido.
§ 2º. Os índices de que trata este artigo serão fixados: considerando o custo do arrendamento em relação ao do
funcionamento da compra e venda.
Art. 7º. Todas as operações de arrendamento mercantil subordinam-se ao controle e fiscalização do Banco Central
do Brasil, segundo normas estabelecidas pelo Conselho Monetário Nacional, a elas se aplicando, no que couber, as disposições
da Lei número 4.595, de 31 de dezembro de 1964, e legislação posterior relativa ao Sistema Financeiro Nacional.
Art. 8º. O Conselho Monetário Nacional poderá baixar resolução disciplinando as condições segundo as quais as
instituições financeiras poderão financiar suas coligadas ou interdependentes, que se especializarem em operações de
arrendamento mercantil.
Art. 9º. As operações de arrendamento mercantil contratadas com o próprio vendedor do bem ou com pessoas
jurídicas a ele vinculadas, mediante quaisquer das relações previstas no art. 2º desta Lei, poderão também ser realizadas por
instituições financeiras expressamente autorizadas pelo Conselho Monetário Nacional, que estabelecerá as condições para a
realização das operações previstas neste artigo. (Redação dada pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
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Parágrafo único - Nos casos deste artigo, o prejuízo decorrente da venda do bem não será dedutível na
determinação do lucro real. (Redação dada pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
Art. 10. Somente poderão ser objeto de arrendamento mercantil os bens de produção estrangeira que forem
enumerados pelo Conselho Monetário Nacional, que poderá, também, estabelecer condições para seu arrendamento a empresas
cujo controle acionário pertencer a pessoas residentes no exterior.
Art. 11. Serão consideradas como custo ou despesa operacional da pessoa jurídica arrendatária as contraprestações
pagas ou creditadas por força do contrato de arrendamento mercantil.
§ 1º. A aquisição pelo arrendatário de bens arrendados em desacordo com as disposições desta Lei, será considerada
operação de compra e venda a prestação.
§ 2º. O preço de compra e venda, no caso do parágrafo anterior, será o total das contraprestações pagas durante a
vigência do arrendamento, acrescido da parcela paga a título de preço de aquisição.
§ 3º. Na hipótese prevista no parágrafo primeiro deste artigo, as importâncias já deduzidas, como custo ou despesa
operacional pela adquirente, acrescerão ao lucro tributável pelo imposto de renda, no exercício correspondente à respectiva
dedução.
§ 4º. O imposto não recolhido na hipótese do parágrafo anterior, será devido com acréscimo de juros e correção
monetária, multa e demais penalidades legais.
Art. 12. Serão admitidas como custos das pessoas jurídicas arrendadoras as cotas de depreciação do preço de
aquisição de bem arrendado, calculadas de acordo com a vida útil do bem.
§ 1º. Entende-se por vida útil do bem o prazo durante o qual se possa esperar a sua efetiva utilização econômica.
§ 2º. A Secretaria da Receita Federal publicará periodicamente o prazo de vida útil admissível, em condições
normais, para cada espécie de bem.
§ 3º. Enquanto não forem publicados os prazos de vida útil de que trata o parágrafo anterior, a sua determinação se
fará segundo as normas previstas pela legislação do imposto de renda para fixação da taxa de depreciação.
Art. 13. Nos casos de operações de vendas de bens que tenham sido objeto de arrendamento mercantil, o saldo não
depreciado será admitido como custo para efeito de apuração do lucro tributável pelo imposto de renda.
Art. 14. Não será dedutível, para fins de apuração do lucro tributável pelo imposto de renda, a diferença a menor
entre o valor contábil residual do bem arrendado e o seu preço de venda, quando do exercício da opção de compra.
Art. 15. Exercida a opção de compra pelo arrendatário, o bem integrará o ativo fixo do adquirente pelo seu custo de
aquisição.
Parágrafo único - Entende-se como custo de aquisição para os fins deste artigo, o preço pago pelo arrendatário ao
arrendador pelo exercício da opção de compra.
Art. 16. Os contratos de arrendamento mercantil celebrado com entidades domiciliadas no exterior serão
submetidos a registro no Banco Central do Brasil. (Redação dada pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
1º. O Conselho Monetário Nacional estabelecerá as normas para a concessão do registro a que se refere
este artigo, observando as seguintes condições: (Redação dada pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
a) razoabilidade da contraprestação e de sua composição; (Redação dada pela Lei nº 7.132, de
26.10.1983)
b) critérios para fixação do prazo de vida útil do bem; (Redação dada pela Lei nº 7.132, de
26.10.1983)
c) compatibilidade do prazo de arrendamento do bem com a sua vida útil; (Redação dada pela Lei nº
7.132, de 26.10.1983)
d) relação entre o preço internacional do bem o custo total do arrendamento; (Redação dada pela
Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
e) cláusula de opção de compra ou renovação do contrato; (Redação dada pela Lei nº 7.132, de
26.10.1983)
f) outras cautelas ditadas pela política econômico-financeira nacional. (Redação dada pela Lei nº
7.132, de 26.10.1983)
2º. Mediante prévia autorização do Banco Central do Brasil, segundo normas para este fim expedidas
pelo Conselho Monetário Nacional, os bens objeto das operações de que trata este artigo poderão
ser arrendados a sociedades arrendadoras domiciliadas no País, para o fim de subarrendamento.
(Redação dada pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
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3º. Estender-se-ão ao subarrendamento as normas aplicáveis aos contratos de arrendamento mercantil
celebrados com entidades domiciliadas no exterior. (Parágrafo incluído pela Lei nº 7.132, de
26.10.1983)
4º. No subarrendamento poderá haver vínculo de coligação ou de interdependência entre a entidade
domiciliada no exterior e a sociedade arrendatária subarrendadora, domiciliada no País. (Parágrafo
incluído pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
5º. Mediante as condições que estabelecer, o Conselho Monetário Nacional poderá autorizar o registro
de contratos sem cláusula de opção de compra bem como fixar prazos mínimos para as operações
previstas neste artigo. (Parágrafo incluído pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
Art. 17. A entrada no território nacional dos bens objeto de arrendamento mercantil, contratado com entidades
arrendadoras domiciliadas no exterior, não se confunde com o regime de admissão temporária de que trata o Decreto-lei nº 37,
de 18 de novembro de 1966, e se sujeitará a todas as normas legais que regem a importação. (Redação dada pela Lei nº 7.132,
de 26.10.1983)
Art. 18. A base de cálculo, para efeito do imposto sobre Produtos Industrializados, do fato gerador que acorrer por
ocasião da remessa de bens importados ao estabelecimento da empresa arrendatária, corresponderá ao preço atacado desse bem
na praça em que a empresa arrendadora estiver domiciliada. (Redação dada pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
§ 1º. A saída de bens importados com isenção de impostos ficará isenta da incidência a que se refere o caput desse
artigo. (Revogado pela Lei nº 9.532, de 10.12.1997)
§ 2º. Nas hipóteses em que o preço dos bens importados para o fim de arrendamento for igual ou superior ao que
seria pago pelo arrendatário se os importasse diretamente, a base de cálculo mencionado no caput deste artigo será o valor que
servir de base para o recolhimento do Imposto Sobre Produtos Industrializados, por ocasião do desembaraço alfandegário
desses bens.
Art. 19. Fica equiparada à exportação a compra e venda de bens no mercado interno, para o fim específico de
arrendamento pelo comprador a arrendatário domiciliado no exterior. (Vide Del 2.413, de 10.2.1988)
Art. 20. São assegurados ao vendedor dos bens de que trata o artigo anterior todos os benefícios fiscais concedidos
por lei para incentivo a exportação, observadas as condições de qualidade da pessoa do vendedor e outras exigidas para os
casos de exportação direta ou indireta. (Vide Del 2.413, de 10.2.1988)
§ 1º. Os benefícios fiscais de que trata este artigo serão concedidos sobre o equivalente em moeda nacional de
garantia irrevogável do pagamento das contraprestações do arrendamento contratado, limitada a base de cálculo ao preço da
compra e venda.
§ 2º. Para os fins do parágrafo anterior, a equivalência em moeda nacional será determinada pela maior taxa de
câmbio do dia da utilização dos benefícios fiscais.
Art. 21. O Ministro da Fazenda poderá estender aos arrendatários de máquinas, aparelhos e equipamentos de
produção nacional, objeto de arrendamento mercantil, os benefícios de que trata o Decreto-lei nº 1.136, de 7 de dezembro de
1970.
Art. 22. As pessoas jurídicas que estiverem operando com arrendamento de bens, e que se ajustarem as disposições
desta lei dentro de 180 (cento e oitenta) dias, a contar da sua vigência, terão as suas operações regidas por este diploma legal,
desde que ajustem convenientemente os seus contratos, mediante instrumentos de aditamento.
Art. 23. Fica o Conselho Monetário Nacional autorizado a:
a) expedir normas que visem a estabelecer mecanismos reguladores das atividades previstas nesta Lei,
inclusive excluir modalidades de operações do tratamento neIa previsto e limitar ou proibir sua
prática por determinadas categorias de pessoas físicas ou jurídicas; (Redação dada pela Lei nº 7.132,
de 26.10.1983)
b) enumerar restritivamente os bens que não poderão ser objeto de arrendamento mercantil, tendo em
vista a política econômica-financeira do País.
Art. 24. A cessão do contrato de arrendamento mercantil a entidade domiciliada no exterior reger-se-á pelo
disposto nesta Lei e dependerá de prévia autorização do Banco Central do Brasil, conforme normas expedidas pelo Conselho
Monetário Nacional. (Redação dada pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
Parágrafo único - Observado o disposto neste artigo, poderão ser transferidos, exclusiva e independentemente da
cessão do contrato, os direitos de crédito relativos às contraprestações devidas.
Art. 25. Esta Lei entrará em vigor na data de sua publicação, revogadas as disposições em contrário. (Artigo
renumerado pela Lei nº 7.132, de 26.10.1983)
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Brasília, 12 de setembro de 1974; 153º da Independência e 86º da República.
4.2 - LEI No 7.132, DE 26 DE OUTUBRO DE 1983.
Altera a Lei nº 6.099, de 12 de setembro de 1974, que "dispõe sobre o tratamento tributário de arrendamento
mercantil, e dá outras providências" e o Decreto-lei nº 1.811, de 27 de outubro de 1980.
Art. 3º - O caput do art. 1º do Decreto-lei nº 1.811, de 27 de outubro de 1980, passa a vigorar com a seguinte
redação: (Revogado pela Lei nº 9.430, de 1996)
"Art. 1º - O Conselho Monetário Nacional poderá, para cada tipo de operação que venha a definir, reduzir até zero,
ou restabelecer, total ou parcialmente, a alíquota do imposto de renda incidente na fonte sobre o valor das remessas para o
exterior, quando decorrentes de contratos de arrendamento mercantil de bens de capital celebrados com entidades domiciliadas
no exterior.’
Art. 4º - Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação.
Art. 5º - Revogam-se as disposições em contrário.
Brasília, em 26 de outubro de 1983; 162º da Independência e 95º da República.
JOÃO FIGUEIREDO
Ernane Galvêas
Delfim Netto
João Camilo Penna
Este texto não substitui o publicado no DOU de 27.10.1983
4.3 - RESOLUÇÃO Nº 2.309, BRASÍLIA, 28 DE AGOSTO DE 1996.
Disciplina e consolida as normas relativas às operações de arrendamento mercantil.
O BANCO CENTRAL DO BRASIL, na forma do art. 9º da Lei nº 4.595, de 31.12.64, torna público que o
CONSELHO MONETÁRIO NACIONAL, em sessão realizada em 28.08.96, com base no disposto na Lei nº 6.099, de
12.09.74, com as alterações introduzidas pela Lei nº 7.132, de 26.10.83, R E S O L V E U:
Art. 1º Aprovar o Regulamento anexo, que disciplina a modalidade de arrendamento mercantil operacional,
autoriza a prática de operações de arrendamento mercantil com pessoas físicas em geral e consolida normas a respeito de
arrendamento mercantil financeiro.
Art. 2º Fica o Banco Central do Brasil autorizado a adotar as medidas e baixar as normas julgadas necessárias à
execução do disposto nesta Resolução.
Art. 3º Esta Resolução entra em vigor na data de sua publicação.
Art. 4º Ficam revogadas as Resoluções nºs 980, de 13.12.84, 1.452, de 15.01.88, 1.474, de 29.03.88, 1.681, de
31.01.90, 1.686, de 21.02.90, e 1.769, de 28.11.90, o art. 2º da Resolução nº 2.276, de 30.04.96, as Circulares nºs 903, de
14.12.84, 2.064, de 17.10.91, e o art. 2º da Circular nº 2.706, de 18.07.96.
Brasília, 28 de agosto de 1996
Gustavo Jorge Laboissière Loyola
Presidente
ANEXO
CAPÍTULO I
Da Prática de Arrendamento Mercantil
Art. 1º As operações de arrendamento mercantil com o tratamento tributário previsto na Lei nº 6.099, de 12.09.74,
alterada pela Lei nº 7.132, de 26.10.83, somente podem ser realizadas por pessoas jurídicas que tenham como objeto principal
de sua atividade a prática de operações de arrendamento mercantil, pelos bancos múltiplos com carteira de arrendamento
mercantil e pelas instituições financeiras que, nos termos do art. 13 deste Regulamento, estejam autorizadas a contratar
operações de arrendamento com o próprio vendedor do bem ou com pessoas jurídicas a ele coligadas ou interdependentes.
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Parágrafo único. As operações previstas neste artigo podem ser dos tipos financeiro e operacional.
Art. 2º Para a realização das operações previstas neste Regulamento, as sociedades de arrendamento mercantil e as
instituições financeiras citadas no artigo anterior devem manter departamento técnico devidamente estruturado e
supervisionado diretamente por um de seus diretores.
Parágrafo único. As sociedades e instituições devem comunicar à Delegacia Regional do Banco Central do Brasil
a que estiverem jurisdicionadas o nome do diretor responsável pela área de arrendamento mercantil.
CAPÍTULO II
Da Constituição e do Funcionamento das Sociedades de Arrendamento Mercantil
Art. 3º A constituição e o funcionamento das pessoas jurídicas que tenham como objeto principal de sua atividade a
prática de operações de arrendamento mercantil, denominadas sociedades de arrendamento mercantil, dependem de
autorização do Banco Central do Brasil.
Art. 4º As sociedades de arrendamento mercantil devem adotar a forma jurídica de sociedades anônimas e a elas se
aplicam, no que couber, as mesmas condições estabelecidas para o funcionamento de instituições financeiras na Lei nº 4.595,
de 31.12.64, e legislação posterior relativa ao Sistema Financeiro Nacional, devendo constar obrigatoriamente de sua
denominação social a expressão "Arrendamento Mercantil".
Parágrafo único. A expressão "Arrendamento Mercantil" na denominação ou razão social é privativa das
sociedades de que trata este artigo.
CAPÍTULO III
Das Modalidades de Arrendamento Mercantil
Art. 5º Considera-se arrendamento mercantil financeiro a modalidade em que:
I - as contraprestações e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatária, sejam normalmente
suficientes para que a arrendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operação e,
adicionalmente, obtenha um retorno sobre os recursos investidos;
II - as despesas de manutenção, assistência técnica e serviços correlatos à operacionalidade do bem arrendado
sejam de responsabilidade da arrendatária;
III - o preço para o exercício da opção de compra seja livremente pactuado, podendo ser, inclusive, o valor de
mercado do bem arrendado.
Art. 6º Considera-se arrendamento mercantil operacional a modalidade em que:
I - as contraprestações a serem pagas pela arrendatária contemplem o custo de arrendamento do bem e os serviços
inerentes à sua colocação à disposição da arrendatária, não podendo o total dos pagamentos da espécie ultrapassar 75% (setenta
e cinco por cento) do custo do bem arrendado;
II - as despesas de manutenção, assistência técnica e serviços correlatos à operacionalidade do bem arrendado
sejam de responsabilidade da arrendadora ou da arrendatária;
III - o preço para o exercício da opção de compra seja o valor de mercado do bem arrendado.
Parágrafo único. As operações de que trata este artigo são privativas dos bancos múltiplos com carteira de
arrendamento mercantil e das sociedades de arrendamento mercantil.
CAPÍTULO IV
Dos Contratos de Arrendamento
Art. 7º Os contratos de arrendamento mercantil devem ser formalizados por instrumento público ou particular,
devendo conter, no mínimo, as especificações abaixo relacionadas:
I - a descrição dos bens que constituem o objeto do contrato, com todas as características que permitam sua perfeita
identificação;
II - o prazo de arrendamento;
III - o valor das contraprestações ou a fórmula de cálculo das contraprestações, bem como o critério para seu
reajuste;
IV - a forma de pagamento das contraprestações por períodos determinados, não superiores a 1 (um) semestre,
salvo no caso de operações que beneficiem atividades rurais, quando o pagamento pode ser fixado por períodos não superiores
a 1 (um) ano;
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V - as condições para o exercício por parte da arrendatária do direito de optar pela renovação do contrato, pela
devolução dos bens ou pela aquisição dos bens arrendados;
VI - a concessão à arrendatária de opção de compra dos bens arrendados, devendo ser estabelecido o preço para seu
exercício ou critério utilizável na sua fixação;
VII - as despesas e os encargos adicionais, inclusive despesas de assistência técnica, manutenção e serviços
inerentes à operacionalidade dos bens arrendados, admitindo-se, ainda, para o arrendamento mercantil financeiro:
a) a previsão de a arrendatária pagar valor residual garantido em qualquer momento durante a vigência do
contrato, não caracterizando o pagamento do valor residual garantido o exercício da opção de compra;
b) o reajuste do preço estabelecido para a opção de compra e o valor residual garantido;
VIII - as condições para eventual substituição dos bens arrendados, inclusive na ocorrência de sinistro, por outros
da mesma natureza, que melhor atendam às conveniências da arrendatária, devendo a substituição ser formalizada por
intermédio de aditivo contratual;
IX - as demais responsabilidades que vierem a ser convencionadas, em decorrência de:
a) uso indevido ou impróprio dos bens arrendados;
b) seguro previsto para cobertura de risco dos bens arrendados;
c) danos causados a terceiros pelo uso dos bens;
d) ônus advindos de vícios dos bens arrendados;
X - a faculdade de a arrendadora vistoriar os bens objeto de arrendamento e de exigir da arrendatária a adoção de
providências indispensáveis à preservação da integridade dos referidos bens;
XI - as obrigações da arrendatária, nas hipóteses de inadimplemento, destruição, perecimento ou desaparecimento
dos bens arrendados;
XII - a faculdade de a arrendatária transferir a terceiros no País, desde que haja anuência expressa da entidade
arrendadora, os seus direitos e obrigações decorrentes do contrato, com ou sem corresponsabilidade solidária.
Art. 8º Os contratos devem estabelecer os seguintes prazos mínimos de arrendamento:
I - para o arrendamento mercantil financeiro:
a) 2 (dois) anos, compreendidos entre a data de entrega dos bens à arrendatária, consubstanciada em termo de
aceitação e recebimento dos bens, e a data de vencimento da última contraprestação, quando se tratar de
arrendamento de bens com vida útil igual ou inferior a 5 (cinco) anos;
b) 3 (três) anos, observada a definição do prazo constante da alínea anterior, para o arrendamento de outros
bens;
II - para o arrendamento mercantil operacional, 90 (noventa) dias.
Art. 9º Os contratos de arrendamento mercantil de bens cuja aquisição tenha sido efetuada com recursos
provenientes de empréstimos contraídos, direta ou indiretamente, no exterior devem ser firmados com cláusula de variação
cambial.
Art. 10. A operação de arrendamento mercantil será considerada como de compra e venda a prestação se a opção de
compra for exercida antes de decorrido o respectivo prazo mínimo estabelecido no art. 8º deste Regulamento.
CAPÍTULO V
Das Operações de Arrendamento
Art. 11. Podem ser objeto de arrendamento bens móveis, de produção nacional ou estrangeira, e bens imóveis
adquiridos pela entidade arrendadora para fins de uso próprio da arrendatária, segundo as especificações desta.
Art. 12. É permitida a realização de operações de arrendamento mercantil com pessoas físicas e jurídicas, na
qualidade de arrendatárias.
Art. 13. As operações de arrendamento mercantil contratadas com o próprio vendedor do bem ou com pessoas a ele
coligadas ou interdependentes somente podem ser contratadas na modalidade de arrendamento mercantil financeiro, aplicandose a elas as mesmas condições fixadas neste Regulamento.
Parágrafo 1º As operações de que trata este artigo somente podem ser realizadas com pessoas jurídicas, na
condição de arrendatárias.
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Parágrafo 2º Os bancos múltiplos com carteira de investimento, de desenvolvimento e/ou de crédito imobiliário, os
bancos de investimento, os bancos de desenvolvimento, as caixas econômicas e as sociedades de crédito imobiliário também
podem realizar as operações previstas neste artigo.
Art. 14. É permitido à entidade arrendadora, nas hipóteses de devolução ou recuperação dos bens arrendados:
I - conservar os bens em seu ativo imobilizado, pelo prazo máximo de 2 (dois) anos;
II - alienar ou arrendar a terceiros os referidos bens.
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se também aos bens recebidos em dação em pagamento.
CAPÍTULO VI
Do Subarrendamento
Art. 15. Os bancos múltiplos com carteira de arrendamento mercantil e as sociedades de arrendamento mercantil
podem realizar operações de arrendamento com entidades domiciliadas no exterior, com vistas unicamente ao posterior
subarrendamento dos bens a pessoas jurídicas, no País.
Parágrafo único. As operações de arrendamento previstas neste artigo estão sujeitas a registro no Banco Central do
Brasil.
Art. 16. É facultada aos bancos múltiplos com carteira de arrendamento mercantil e às sociedades de arrendamento
mercantil a aquisição, no mercado interno, de direitos e obrigações decorrentes de contratos de arrendamento celebrados com
entidades no exterior, com a finalidade exclusiva de posterior subarrendamento dos bens, nos termos do artigo anterior.
Art. 17. São vedadas as operações de subarrendamento quando houver coligação, direta ou indireta, ou
interdependência entre a arrendadora domiciliada no exterior e a subarrendatária domiciliada no País, nos termos do art. 27
deste Regulamento.
Art. 18. Os bancos múltiplos com carteira de arrendamento mercantil e as sociedades de arrendamento mercantil
devem repassar às subarrendatárias domiciliadas no País, em contratos de arrendamento mercantil financeiro, realizados nos
termos deste Regulamento, todos os custos, taxas, impostos, comissões, outras despesas relativas à obtenção do bem arrendado
e demais condições pactuadas no contrato firmado com as entidades do exterior, acrescidos de sua remuneração, inclusive
aquelas referentes à eventual aquisição dos direitos e obrigações de contratos, podendo tais despesas e encargos ser
incorporados ao custo do bem arrendado.
CAPÍTULO VII
Das Fontes de Recursos
Art. 19. As sociedades de arrendamento mercantil podem empregar em suas atividades, além de recursos próprios,
os provenientes de:
I - empréstimos contraídos no exterior;
II - empréstimos e financiamentos de instituições financeiras nacionais, inclusive de repasses de recursos externos;
III - instituições financeiras oficiais, destinados a repasses de programas específicos;
IV - colocação de debêntures de emissão pública ou particular e de notas promissórias destinadas à oferta pública;
V - cessão de contratos de arrendamento mercantil, bem como dos direitos creditórios deles decorrentes;
VI - depósitos interfinanceiros, nos termos da regulamentação em vigor;
VII - outras formas de captação de recursos, autorizadas pelo Banco Central do Brasil.
Art. 20. As sociedades de arrendamento mercantil e as instituições financeiras autorizadas à prática de operações
previstas neste Regulamento podem contratar empréstimos no exterior, com as seguintes finalidades:
I - obtenção de recursos para aquisição de bens para fins de arrendamento;
II - aquisição de direitos creditórios decorrentes de contratos de arrendamento mercantil que contenham cláusula de
variação cambial;
III - aquisição de contratos de arrendamento mercantil que contenham cláusula de variação cambial, observado o
contido no art. 22 deste Regulamento.
Art. 21. As sociedades de arrendamento mercantil podem contratar empréstimos, financiamentos, repasses de
recursos e prestação de garantias com instituições financeiras controladoras, coligadas ou interdependentes, observado que os
respectivos encargos devem ser os normalmente cobrados em operações da espécie, realizadas com terceiros.
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Art. 22. As operações de cessão e aquisição de contratos de arrendamento, no mercado interno, exceto as referidas
no art. 13 deste Regulamento, são restritas aos bancos múltiplos com carteira de arrendamento mercantil e às sociedades de
arrendamento mercantil.
Parágrafo único. É facultada a cessão e a aquisição de contratos de que trata o art. 13 deste Regulamento entre as
instituições autorizadas a praticar essa modalidade de operação.
Art. 23. A aquisição de contratos de arrendamento mercantil cujos bens arrendados tenham sido adquiridos com
recursos de empréstimos externos ou que contenham cláusula de variação cambial, bem como dos direitos creditórios deles
decorrentes, somente pode ser realizada com a utilização de recursos de empréstimos obtidos no exterior.
Art. 24. As sociedades de arrendamento mercantil podem oferecer, em garantia de empréstimos que contraírem nos
mercados interno ou externo, a caução de direitos creditórios de contratos de arrendamento mercantil.
Art. 25. A cessão de contratos de arrendamento mercantil, bem como dos direitos creditórios deles decorrentes, a
entidades domiciliadas no exterior, depende de prévia autorização do Banco Central do Brasil.
Art. 26. Os bancos múltiplos com carteira de investimento ou de desenvolvimento, os bancos de investimento e os
bancos de desenvolvimento podem utilizar recursos oriundos de empréstimos externos, contraídos nos termos da Resolução nº
63, de 21.08.67, em operações de arrendamento mercantil de que trata o art. 13 deste Regulamento.
Parágrafo 1º As operações realizadas nos termos deste artigo somente podem ser contratadas tendo como
arrendatárias pessoas jurídicas.
Parágrafo 2º A parcela dos recursos externos que for amortizada pelo pagamento das contraprestações pode ser
utilizada em novas operações de arrendamento mercantil, em repasses a clientes ou em aplicações alternativas autorizadas para
os recursos externos destinados a repasses.
Parágrafo 3º Respeitados os prazos mínimos previstos no art. 8º, inciso I, deste Regulamento, as operações
referidas neste artigo somente podem ser realizadas por prazos iguais ou inferiores ao da amortização final do empréstimo
contratado no exterior, cujos recursos devem permanecer no País consoante as condições de prazo de pagamento no exterior
que forem admitidas pelo Banco Central do Brasil na época da autorização de seu ingresso.
CAPÍTULO VIII
Da Coligação e Interdependência
Art. 27. Para os fins do art. 2º, parágrafo 1º, da Lei nº 6.099, de 12.09.74, e deste Regulamento, considera-se
coligada ou interdependente a pessoa:
I - em que a entidade arrendadora participe, direta ou indiretamente, com 10% (dez por cento) ou mais do capital;
II - em que administradores da entidade arrendadora, seus cônjuges e respectivos parentes até o 2º (segundo) grau
participem, em conjunto ou isoladamente, com 10% (dez por cento) ou mais do capital, direta ou indiretamente;
III - em que acionistas com 10% (dez por cento) ou mais do capital da entidade arrendadora participem com 10%
(dez por cento) ou mais do capital, direta ou indiretamente;
IV - que participar com 10% (dez por cento) ou mais do capital da entidade arrendadora, direta ou indiretamente;
V - cujos administradores, seus cônjuges e respectivos parentes até o segundo grau participem, em conjunto ou
isoladamente, com 10% (dez por cento) ou mais do capital da entidade arrendadora, direta ou indiretamente;
VI - cujos sócios, quotistas ou acionistas com 10% (dez por cento) ou mais do capital participem também do capital
da entidade arrendadora com 10% (dez por cento) ou mais de seu capital, direta ou indiretamente;
VII - cujos administradores, no todo ou em parte, sejam os mesmos da entidade arrendadora.
CAPÍTULO IX
Vedações
Art. 28. Às sociedades de arrendamento mercantil e às instituições financeiras citadas no art. 13 deste Regulamento
é vedada a contratação de operações de arrendamento mercantil com:
I - pessoas físicas e jurídicas coligadas ou interdependentes;
II - administradores da entidade e seus respectivos cônjuges e parentes até o segundo grau;
III - o próprio fabricante do bem arrendado.
Art. 29. É vedada às sociedades de arrendamento mercantil a celebração de contratos de mútuo com pessoas físicas
e jurídicas não financeiras.
CAPÍTULO X
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Disposições Finais
Art. 30. O Banco Central do Brasil poderá fixar critérios de distribuição de contraprestações de arrendamento
durante o prazo contratual, tendo em vista o adequado atendimento dos prazos mínimos fixados no art. 8º deste Regulamento.
Art. 31. As disponibilidades das sociedades de arrendamento mercantil, quando não mantidas em espécie, podem
ser livremente aplicadas no mercado, observados os limites e demais normas regulamentares pertinentes a cada espécie de
aplicação financeira.
Art. 32. Aplicam-se às sociedades de arrendamento mercantil as normas em vigor para as instituições financeiras
em geral, no que diz respeito à competência privativa do Banco Central do Brasil para a concessão das autorizações previstas
no inciso X do art. 10 da Lei nº 4.595, de 31.12.64, bem como para aprovar a posse no exercício de quaisquer cargos na
administração das referidas sociedades, inclusive em órgãos consultivos, fiscais ou semelhantes, nos termos da referida
legislação e regulamentação posterior.
Art. 33. As operações que se realizarem em desacordo com as disposições deste Regulamento não se caracterizam
como de arrendamento mercantil.
5 - POSIÇÕES DOUTRINÁRIAS
5.1 - A INCONSTITUCIONALIDADE DA INCIDÊNCIA DO ISS SOBRE LOCAÇÃO DE BEM
MÓVEL
Leonora Ferraro
Delimitando as áreas de competência tributária, a Constituição Federal de 1988, atribuiu aos Municípios a aptidão
para instituir o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS.
Estabelece o artigo 156, inciso III, da Constituição Federal, com a redação que lhe foi atribuída pela Emenda
Constitucional nº 3, de 17.03.93, "in verbis":
"Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
...
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei
complementar."
Pela redação do dispositivo constitucional supra transcrito, verificamos que, em face da competência tributária que
lhes foi outorgada pela Carta de 1988, os Municípios são livres para instituir o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza ISS, com exceção daqueles de competência dos Estados e do Distrito Federal, quais sejam, os serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicação.
Outrossim, muito embora haja divergência doutrinária a respeito da matéria, entendemos que os serviços tributados
pelo ISS devem vir definidos em lei complementar, tendo em vista a expressa determinação constitucional.
Assim, o Decreto-lei nº 406, de 31.12.68, em seu artigo 8º, com a redação que lhe foi dada pela Lei Complementar
nº 56, de 15.12.87, traz a Lista de Serviços que podem ser tributados pelo ISS.
Referida lista de serviços, em seu item 79, prevê entre os fatos tributáveis pelo ISS, a "locação de bens móveis,
inclusive arrendamento mercantil". É justamente nesse tópico que surge a questão polêmica que pretendemos enfrentar no
presente artigo: a locação de bens móveis configura serviço para fins de tributação por meio do ISS?
Para respondermos a essa questão, inicialmente, conceituaremos o que vem a ser serviço para fins tributários e qual
a natureza jurídica do contrato de locação de bens móveis.
Serviço consiste no desempenho de uma atividade humana em benefício de outrem. Serviços de qualquer natureza,
de acordo com o sistema tributário nacional, traduzem sempre prestação de uma atividade a terceiro, em regime de direito
privado, com caráter econômico.
Na verdade, o que se tributa não é o fato puro serviço, mas sim a prestação de serviço, pois é necessária a atuação
de um particular em favor de um terceiro, com intuito de receber uma retribuição.
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O critério material da hipótese de incidência do ISS é prestação de serviços de qualquer natureza, definidos em lei
complementar, com exceção daqueles de competência estadual e distrital. Assim sendo, a prestação de serviço exprime
invariavelmente uma obrigação de fazer.
Por outro lado, o artigo 1.188 do Código Civil Brasileiro dispõe "in verbis":
"Art. 1.188. Na locação de coisas, uma das partes se obriga a ceder à outra, por tempo determinado,
ou não, o uso e gozo de coisa não fungível, mediante certa retribuição."
Da leitura do dispositivo supra reproduzido, podemos verificar que a locação de coisa envolve nitidamente uma
obrigação de dar, na medida em que o locador cede ao locatário o direito de uso e gozo de um determinado objeto, mediante o
recebimento de uma remuneração.
No contrato de locação de bens móveis, o elemento principal é a entrega do bem locado ao locatário, que se
consubstancia em verdadeira obrigação de dar. Esse negócio jurídico não envolve nenhuma prestação, como ocorre nas
obrigações de fazer.
Possuindo naturezas jurídicas distintas, na medida em que configuram diferentes modalidades de obrigação, a
locação de bens móveis não pode ser considerada como atividade caracterizadora da prestação de serviço e, assim sendo, não
pode sofrer a incidência do ISS.
Ora, não pode a Lei Complementar definir como serviço aquilo que não possui essa natureza jurídica, sob pena de
ferir a rígida repartição da competência tributária fixada pela Carta Constitucional.
Nesse sentido é o magistério do saudoso Professor Geraldo Ataliba e do ilustre Professor Aires Fernandino Barreto,
que pedimos licença ao leitor para transcrever "in verbis":
"29. A lei tributária não pode ampliar o conceito de serviço constitucionalmente pressuposto. É
inconstitucional a lei tributária que pretenda dispor que "se considera serviço" algo que a esse
conceito não corresponde.
É que essa ampliação teria por efeito alargar a competência tributária do município, o que é matéria
constitucional e, pois, imodificável por lei. As competências constitucionalmente fixadas são
inderrogáveis. Nem a lei complementar - ainda que sob pretexto de dispor sobre conflitos - poderia
fazê-lo.
......
Admitir a incidência de ISS sobre mera cessão de direito de uso de coisa implica olvidar as lições de
Pontes, e, de modo intolerável, violar o Texto Constitucional. Importa subverter o conceito
constitucional de serviço, com o propósito fiscalista de tributar como serviço o que serviço não é."
("in" Revista de Direito Tributário nº 51, artigo "ISS - Locação e Leasing", págs. 57 e 59).
Há autores que, na tentativa de atribuir um conceito econômico a serviço, acabaram dando uma interpretação
econômica à Constituição Federal, o que não é possível. Nossa Carta Política só comporta interpretação jurídica, como
inclusive, já se pronunciou o próprio E. Supremo Tribunal Federal, por seu Plenário, no julgamento do Recurso Extraordinário
nº 166.772-9/RS (DJU1, 16.12.94). Dessa forma, não pode o legislador infraconstitucional tributar aquilo que juridicamente
não é serviço.
A Constituição Federal, ao dispor sobre a competência dos Municípios para instituição do Imposto Sobre Serviços
de Qualquer Natureza, implicitamente, definiu o conteúdo semântico mínimo do vocábulo "serviço", como sendo a prestação
de atividade decorrente do esforço humano (obrigação de fazer), em benefício de outrem, com intuito de remuneração.
Esse conceito não pode ser alterado pelo legislador complementar com o propósito de inserir na lista dos serviços
tributáveis um instituto que assim não pode ser qualificado juridicamente, pois estaria alterando a divisão das competências
impositivas delimitada pelo Texto Constitucional, para conferir ao Município uma competência que este não possui. Isso é um
absurdo, pois não é dado à Lei Complementar o poder de alterar a Constituição Federal.
Ademais, dispõe o artigo 110 do Código Tributário Nacional que não é permitido à lei tributária alterar a definição,
o conteúdo e o alcance dos institutos, conceitos e formas de direito privado utilizados, de forma expressa ou implícita, pela
Constituição Federal para definir ou limitar as competências tributárias.
Assim sendo, sob pena de ofensa ao princípio da tipicidade, não pode o legislador alterar a definição dada pelo
Direito Civil ao instituto da locação de bens móveis, imprimindo-lhe efeitos econômicos, a fim de possibilitar a tributação
deste fato pelo ISS.
Recentemente, após anos de discussão, o Plenário do E. Supremo Tribunal Federal pronunciou-se a respeito do
tema em debate, no julgamento do Recurso Extraordinário nº 116.121-3/SP, interposto por uma empresa de locação de
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
guindastes, declarando incidentalmente, por maioria de votos, a inconstitucionalidade da incidência do ISS sobre a locação de
bens móveis.
Transcrevemos abaixo a ementa do referido julgado, "in verbis":
"TRIBUTO - FIGURINO CONSTITUCIONAL. A supremacia da Carta Federal é conducente a
glosar-se a cobrança de tributo discrepante daqueles nela previstos. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS CONTRATO DE LOCAÇÃO. A terminologia constitucional do Imposto sobre Serviços revela o objeto
da tributação. Conflita com a Lei Maior dispositivo que imponha o tributo considerado contrato de
locação de bem móvel. Em Direito, os institutos, as expressões e os vocábulos têm sentido próprio,
descabendo confundir a locação de serviços com a de móveis, práticas diversas regidas pelo Código
Civil, cujas definições são de observância inafastável - artigo 110 do Código Tributário Nacional."
(Relator Min. Octavio Gallotti - Relator p/ o acórdão Min. Marco Aurélio - Tribunal Pleno - j.
11.10.2000).
Na referida decisão, a E. Suprema Corte considerou que a locação de bens móveis não pode ser qualificada como
serviço, e declarou, incidentalmente, a inconstitucionalidade da expressão "locação de bens móveis", constante do item 79 da
Lista de Serviços anexa ao Decreto-lei nº 406/68, com a redação que lhe foi atribuída pela Lei Complementar nº 56/87, bem
como da mesma expressão contida no item 78, do § 3º, do artigo 50 da Lista de Serviços da Lei nº 3.750/71, do Município de
Santos/SP.
Esse acórdão cria um precedente de extrema valia na jurisprudência do E. Supremo Tribunal Federal, pois prestigia
o entendimento de que somente poderão ser tributadas pelo ISS as atividades que, juridicamente, puderem ser conceituadas
como serviço, definição essa na qual a locação de bens móveis não se enquadra.
5.2 - LEASING (OU ARRENDAMENTO MERCANTIL) DE BENS MÓVEIS E IMPLICAÇÕES
TRIBUTÁRIAS.
Franco Alves Sabino
O presente trabalho visa fazer uma sucinta análise acerca do instituto do LEASING, bem como demonstrar nosso
posicionamento acerca da não incidência do Imposto sobre Serviços de qualquer Natureza - ISSQN sobre o Arrendamento
Mercantil.
Com efeito, o que nos incentivou a escrever esse trabalho foi justamente a descaracterização do contrato de Leasing
pelo pagamento antecipado do VRG, bem assim a declaração de inconstitucionalidade da expressão ''LOCAÇÃO DE BENS
MÓVEIS'', constante na lista de serviços anexa ao Decreto-Lei 406/68, pelo Supremo Tribunal Federal.
O leasing foi introduzido no ordenamento jurídico brasileiro a partir da década de 60, ocasionando grande evolução
na área das finanças, por possibilitar o uso de bens sem a necessidade do pagamento do valor integral do bem, nem de ficar o
arrendatário obrigado a adquirir a coisa ao final do contrato, podendo inclusive renová-lo para obter, dessa vez, outro bem,
porém de tecnologia mais avançada, ou se preferir devolver a coisa arrendada.
Nesse passo, o Contrato de Arrendamento Mercantil pode ser definido como um negócio jurídico em que o titular
da propriedade do bem, móvel ou imóvel, cede a outrem, pessoa jurídica ou pessoa natural (chamada de arrendatária), o uso e
gozo da posse direta da coisa objeto da avença, por prazo certo e determinado, sendo facultado, ao final do contrato, o
exercício de três alternativas pelo Arrendatário: 1ª) devolver o bem; 2ª) renovar o contrato; ou 3ª) optar pela compra do bem
mediante o pagamento do Valor Residual Garantido - VRG. Sem que haja a possibilidade do exercício de uma dessas opções,
não há que se falar em leasing.
Antes de adentrarmos na problemática do pagamento antecipado do VRG, cumpre-nos esclarecer qual a natureza
jurídica desse instituto. A Doutrina diverge no trato desse assunto, conforme se verifica pelas opiniões abaixo expostas:
Para o Prof. FRAN MARTINS, a natureza jurídica do arrendamento mercantil é complexa, "compreendendo uma
locação, uma promessa unilateral de venda (em virtude de dar o arrendador opção de aquisição do bem pelo arrendatário) e, às
vezes, um mandato, quando é o próprio arrendatário quem trata com o vendedor na escolha do bem.''(1)
Diferente não é o entendimento do mestre Sílvio Salvo Venosa que leciona que "o arrendamento mercantil, como
percebemos, é formado por um complexo de relações negociais, nas quais podem ser identificadas claramente vislumbres de
locação, promessa de compra e venda, mútuo, financiamento e mandato". Mais adiante arremata dizendo que "originalmente, é
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
contrato atípico misto, que se vale de conceitos de vários outros. Sua idéia centralizadora, todavia, é sem dúvida a locação de
coisas". (2) (grifo nosso)
De outro lado, temos o Ilmo. Ministro Sálvio de Figueiredo, que no julgamento do RESP n. 249.340, publicado no
DJ de 07/08/2000, deixou registrado o seguinte:
"O pagamento do denominado 'valor residual', simultaneamente ao pagamento das prestações,
implica exercício antecipado da opção de compra, e conseqüente alteração da natureza do contrato
para a compra e Venda a prestação.
Assim, 'opção de compra' é o direito potestativo do arrendatário de, ao final do contrato, consolidar
em si o domínio e a posse indireta do bem, enquanto 'valor residual' é o preço contratual estipulado
para o exercício da opção de compra, que deve constar expressamente do contrato (ou critério para
sua fixação), conforme prevê o art. 5º, 'd' da Lei nº 6.099/74.
Já o denominado 'valor residual garantido', na definição de Jorge Cardoso, é uma obrigação
assumida pelo arrendatário, quando da contratação do arrendamento mercantil, no sentido de
garantir que o arrendador receba, ao final do contrato, a quantia mínima final de liquidação do
negócio, em caso de o arrendatário optar por não exercer seu direito de compra e, também, não
desejar que o contrato seja prorrogado.''
Ante o exposto, nota-se que a doutrina e a jurisprudência não são uníssonas no que tange à natureza jurídica do
arrendamento mercantil. Contudo, salientamos que nosso posicionamento assemelha-se ao do Min. Sálvio de Figueiredo, haja
vista que o pagamento do valor residual diluído nas prestações implica na escolha antecipada pelo arrendatário da opção pela
compra do bem, fato este que descaracteriza o leasing para uma compra e venda a prestação.
Além disso, entendemos que o VRG somente deveria ser pago pelo arrendatário no final do contrato e na hipótese
exclusiva de opção pela compra do bem arrendado. Esse sim é o verdadeiro leasing.
2. Valor Residual Garantido e descaracterização do Contrato de Leasing para Compra e Venda a Prestação
(Súmula 263 do STJ x Eresp 213828):
As empresas responsáveis pela operação de leasing já elaboram seus contratos, que são de adesão, com uma
cláusula impondo o pagamento antecipado do Valor Residual Garantido. Essa prática se tornou muito comum, mas, por
antecipar um valor que somente deveria ser pago no final do contrato, ocasionou uma dura discussão na Doutrina e também na
Jurisprudência no que se refere à descaracterização, ou não, do Arrendamento Mercantil.
O referido embate perdurou por muito tempo nos tribunais, e ainda não está totalmente pacificado, mas já há
decisões do Superior Tribunal de Justiça perfilhando o posicionamento a ser adotado.
Recentemente, o STJ apreciando o ERESP nº 213828/RS solidificou, em decisão exarada no dia 07/05/2003, o
entendimento de que o pagamento do citado VRG diluído nas prestações não desconfigura o contrato de Leasing para o de
compra e venda a prazo, revogando, por conseguinte o verbete nº 263, Súmula do mencionado tribunal, infra transcrita:
"A cobrança antecipada do valor residual (VRG) descaracteriza o contrato de arrendamento
mercantil, transformando-o em compra e venda a prestação."
Dessa maneira, embora o STJ tenha alterado seu entendimento acerca do pagamento antecipado do VRG,
entendemos que não há que se falar em contrato de leasing na situação em que o VRG for pago de forma antecipada, mas sim
em compra e venda a prazo, de modo que em hipótese alguma o legislador poderia incluir o arrendamento mercantil como
sendo hipótese de incidência do imposto sobre serviços. Além disso, caso seja admitido que o leasing não se descaracteriza
com o pagamento antecipado do VRG, urge esclarecer que a locação de bem móvel é vista pela Doutrina e pela Jurisprudência
como cessão de direito e não prestação de serviços, como será melhor explanado no tópico a seguir.
3.Da não incidência de ISS sobre o Contrato de Leasing.
O ISS é um imposto de competência dos Municípios, conforme dispõe o art. 156, III, da Constituição Federal, in
verbis:
"Art 156.Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no artigo 155, II, definidos em lei
complementar.''
Como a Carta Magna apenas prescreveu de quem é a competência para instituir o ISS, coube ao Decreto-Lei 406/68
dizer qual seria sua base de cálculo e assim o fez no art. 8º, onde ficou assentado o que se segue:
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
"Art. 8º O imposto, de competência dos Municípios, sobre serviços de qualquer natureza, tem como
fato gerador a prestação, por empresa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo,
de serviços constante da lista anexa.''
O item nº 79 da referida lista prescreve como serviço a locação de bens móveis, inclusive arrendamento mercantil.
Ad argumentando tantum, o ISS é um imposto que incide sobre a efetiva prestação de serviços, que se traduz numa
utilidade (material ou imaterial) com o fito de que seja executada uma obrigação de fazer. Além disso, não basta que o serviço
seja prestado, pois este deve ser efetuado para uma terceira pessoa e mediante remuneração. Daí caracterizar-se pela
onerosidade e pela comutatividade.
Como bem assevera o Prof. Hugo de Brito Machado "em se tratando de serviços prestados por empresa, o imposto,
que neste caso é proporcional, tem como base de cálculo o preço do serviço. É a receita da empresa, relativa à atividade de
prestação de serviços tributáveis." (3) É claro que, a depender da situação, serão deduzidas dessas receitas determinados
valores, a exemplo dos provenientes de subempreitadas já tributadas, etc.
Roque Antonio Carrazza, em artigo publicado na Revista Dialética de Direito Tributário, nº 94, ed. RDDT, 2003,
pág. 116 prescreve de forma clara que "...o iss depende, para nascer 'in concreto', da existência de um serviço, prestado com
autonomia e fito de lucro, na esteira do Código Civil, que, em seu art. 594, considera prestação de serviço 'toda a espécie de
serviço ou trabalho lícito, material ou imaterial' passível de contratação 'mediante retribuição'.''
Diante do conceito do que venha a ser prestar serviços e da própria dicção da lei, nota-se que a base de cálculo do
ISS é o preço do serviço efetivamente prestado. Assim, só pode ser passível de incidência pelo referido tributo a operação na
qual envolva uma obrigação cuja prestação centra-se num fazer, e não numa prestação de dar.
Sem mais delongas, cabe ressaltar que a locação de bens móveis não pode ser incluída na lista de serviços para fins
de tributação pelo ISS, visto que se trata de obrigação de dar, onde não há em momento algum prestação de serviços, por
inexistir atividade pessoal do locador. Trata-se em verdade de cessão de direito onde o arrendatário, na hipótese do leasing,
apenas cede, mediante retribuição e por prazo certo, o uso e gozo de determinado bem e não de um serviço.
Nessa esteira de raciocínio, não pode o legislador querer ampliar o sentido lógico e literal da expressão LOCAÇÃO
DE BEM MÓVEL para fins de enquadrá-lo na hipótese de incidência do ISS.
A rigor, o CTN é taxativo ao prescrever no art. 110 que "a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o
alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal,
pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar
competências tributárias", de sorte que não pode o legislador proceder a uma interpretação extensiva do conceito de prestação
de serviços (obrigação de fazer) para fins de transfigurar a locação de bens (obrigação de dar) e incluí-lo como uma
modalidade de serviço. (4)
Seguindo essa mesma linha de idéias, o Supremo Tribunal Federal sedimentou a matéria no sentido de que o
Imposto sobre Serviços não pode incidir sobre a locação de bens móveis. Vejamos o que prescreve a EMENTA do RE nº
116.121-3/SP, publicado no DJ de 25.05.2001, in verbis:
''IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS - CONTRATO DE LOCAÇÃO. A terminologia constitucional do
Imposto sobre Serviços revela o objeto da tributação. Conflita com a Lei Maior dispositivo que
imponha o tributo considerado contrato de locação de bem móvel. Em Direito, os institutos, as
expressões e os vocábulos têm sentido próprio, descabendo confundir a locação de serviços com a de
móveis, práticas diversas regidas pelo Código Civil, cujas definições são de observância inafastável artigo 110 do Código Tributário Nacional.''
A Corte máxima de nosso país apenas aplicou ao caso in concreto o princípio da Legalidade, ao qual a norma
tributária está atrelada, bem assim o quanto prescreve o art. 110 do Codex Tributário, para fins de demonstrar a notória
diferença entre locação de serviços e de móveis. Além disso, ressaltou a importância dos institutos, expressões e vocábulos,
que têm sentidos próprios. Daí inferir-se que se o legislador quisesse que o ISS tivesse a locação de bens como hipótese de
incidência, teria incluído, genericamente, na própria Constituição, a possibilidade de tal tributação ser instituída pelos
Municípios.
Entretanto, não foi esse o posicionamento adotado pelo Poder Constituinte originário que, no artigo 156, inciso III,
atribuiu competência aos Municípios para instituir Imposto sobre Serviços, e no conceito de serviço não está incluída a locação
de bens móveis.
Dessarte, partindo do princípio de que o Arrendamento Mercantil não se descaracteriza com o pagamento
antecipado do Valor Residual Garantido, cumpre-nos gizar que o ISS não deverá incidir pelo fato de a LOCAÇÃO DE BENS
MÓVEIS não ser enquadrada como prestação de serviços, mas sim como cessão de direito, cuja obrigação centra-se numa
prestação de DAR.
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A despeito disso, se partirmos do ponto de vista de que o pagamento antecipado do VRG desnatura o Leasing para
o contrato de compra e venda a prazo, que é o entendimento reinante na Jurisprudência, como já discutido acima, vale anotar
que o Imposto Sobre Serviços também não poderá incidir, por se tratar, em verdade, de uma operação mercantil, ou melhor, de
um contrato de compra e venda, não havendo, portanto, que se falar em prestação de serviços.
4. Conclusão:
Diante das considerações realizadas acima, esperamos ter mostrado, com clareza, o instituto do leasing e as razões
pela qual o Imposto sobre Serviços não deve incidir sobre o Arrendamento Mercantil, considerado por parte da doutrina ora
como mecanismo de natureza complexa, em que predomina a locação de bens, ora como uma compra e venda a prestação
disfarçada.
Dessa forma, na primeira hipótese, onde há predominância de locação de bens, não deve haver incidência do ISS,
posto que no instituto do leasing não existe prestação de serviços, mas cessão de direitos, em que o arrendador cede a uma
terceira pessoa o uso e gozo do bem.
No segundo caso, onde o pagamento antecipado do VRG descaracteriza o arrendamento para o contrato de compra
e venda a prestação, não pode haver incidência do ISS, devido ao fato de que a operação efetuada é de natureza mercantil, não
ocorrendo, portanto, o fato gerador do Imposto sobre Serviços, que se configura com a prestação de serviços.
Bibliobrafia:
1.MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 9ª ed. São Paulo: Malheiros, 1994.
2.Revista Dialética de Direito Tributário, nº 94, ed. RDDT, 2003.
3.Comentários ao Código Tributário Tributário Nacional. Editora Forense: Rio de Janeiro, 1997
4.www.stj.gov.br
5.www.stf.gov.br
6.CÔELHO, Sacha Calmon Navalho. Curso de Direito Tributário Brasileiro. 6ª ed. Editora Forense:
Rio de Janeiro, 2002.
7.SITE. www.jus.com.br
NOTAS
(1) Contrato e Obrigações Comerciais, 2 ed., Rio de Janeiro, Forense, 1990, pág. 547.
(2) Direito Civil - contratos em espécie e responsabilidade civil, ed. Atlas S.A, 2001, pág. 480.
(3) MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. Editora Malheiros, 1994, pag. 312.
(4) Daí vem a calhar prescrever que no Estado de Direito, do qual fazemos parte, o princípio basilar
do Direito centra-se na legalidade, sem o qual a arbitrariedade e abusividade do Estado seria
imbatível. Assim, tem-se, na própria lei, o meio através do qual o Estado vê-se limitado para exercer
suas atividades. Nessa modalidade de governo a lei é a fonte essencial de todo o ordenamento jurídico.
6 - JURISPRUDÊNCIA (STF, STJ E TRIBUNAIS ESTADUAIS).
6.1 - TRIBUNAL DE JUSTIÇA DO ESTADO DE SANTA CATARINA - PROCESSO:
2006.035500-6/0001.00 - ARGÜIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE EM APELAÇÃO
CÍVEL
Distribuição: DESEMBARGADOR VANDERLEI ROMER (Titular), por Encaminhamento ao Relator em
23/05/2007 às 18:54
Revisor: DESEMBARGADOR ELÁDIO TORRET ROCHA
Relator do Acórdão: Desembargador Mazoni Ferreira
Órgão Julgador: TRIBUNAL PLENO
Origem: Brusque / 3ª Vara Cível 01104008476-1
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Número de folhas: 0
Última Movimentação: 04/06/2008 às 14:00 - Julgamento por Acórdão
Processo Principal: 2006.035500-6 - Apelação Cível
Última Carga:
Origem: Secretaria do Tribunal Pleno
Remessa: 11/04/2008
Destino: Desembargador Vanderlei Romer
Recebimento:
Partes do Processo (Principais)
Participação
Partes ou Representantes
Argüinte: Safra Leasing S/A Arrendamento Mercantil
Advogadas: Caroline Terezinha Rasmussen da Silva (17393/SC) e outros
Argüido: Município de Brusque
Advogados: Ricardo Adriano Driessen (21158/SC) e outro
Movimentações (Últimas 5 movimentações)
Data/Movimento:
04/06/2008 às 14:00
Julgamento por Acórdão (Argüição de Inconstitucionalidade em Apelação Cível)
Decisão: por maioria de votos, julgar improcedente a argüição, vencidos os eminentes Desembargadores
Vanderlei Romer (Relator), Eládio Torret Rocha, Nelson Schaefer Martins, Sérgio Baasch Luz, Fernando Carioni, Torres
Marques, Rui Fortes, Ricardo Fontes, Jaime Ramos, Newton Janke, Marli Mosimann Vargas, Sérgio Izidoro Heil, José Carlos
Carstens Köhler, Gaspar Rubik, Trindade dos Santos, Souza Varella, Newton Trisotto, Solon d'Eça Neves, Irineu João da
Silva e Luiz Cézar Medeiros. que julgavam inconstitucional o dispositivo legal atacado. Os eminentes Desembargadores
Francisco Oliveira Filho, Amaral e Silva, Eládio Torret Rocha, Luiz Carlos Freyesleben, Rui Fortes e Marcus Tulio Sartorato
proferiram voto em sessão passada.
Impedidos: Desembargador Jorge Schaefer Martins e Desembargadora Maria do Rocio Luz Santa Ritta.
04/06/2008 às 14:00
Voto do Revisor (Argüição de Inconstitucionalidade em Apelação Cível)
04/06/2008 às 14:00
Improcedente (Argüição de Inconstitucionalidade em Apelação Cível)
21/05/2008 às 14:00
Julgamento
Adiado
(Argüição
de
Inconstitucionalidade
em
Apelação
Cível)
Data da pauta: 04/06/2008
07/05/2008 às 14:00
Julgamento
Adiado
(Argüição
de
Inconstitucionalidade
em
Apelação
Cível)
Data da pauta: 21/05/2008
Documentos Publicados
Não há Documentos Publicados
6.2 - APELAÇÃO CÍVEL 04.006811-5
Acórdão: Apelação cível 04.006811-5
Relator: Des. Cláudio Barreto Dutra
Data da Decisão: 26/10/2004
EMENTA:
30
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
APELAÇÃO CÍVEL - IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS - OPERAÇÕES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL DECADÊNCIA - PRELIMINAR RECHAÇADA - EXIGIBILIDADE DO TRIBUTO - COBRANÇA NO LOCAL DA
EFETIVA PRESTAÇÃO DOS SERVIÇOS - PRECEDENTES JURISPRUDENCIAIS.
6.3 - APELAÇÃO CÍVEL 2003.011203-0
Acórdão: Apelação Cível 2003.011203-0
Relator: Des. Nicanor da Silveira
Data da Decisão: 21/10/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO - AÇÃO ANULATÓRIA CUMULADA COM DECLARATÓRIA DE INEXISTÊNCIA DE
RELAÇÃO JURÍDICA - OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO (VEÍCULOS AUTOMOTORES) - NÃO INCIDÊNCIA
DO ISS - DISTORÇÃO DA BASE DE CÁLCULO UTILIZADA - RECURSO CONHECIDO E PROVIDO. Nas operações de
leasing financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação de serviços" e, por isso, sobre elas não incide o Imposto
Sobre Serviços (ISS). Destoa da legislação de regência instituir como base de cálculo do ISS o valor total constante da nota
fiscal de aquisição do veículo arrendado e adicionar, por arbitramento, o valor correspondente aos juros que, presumidamente,
seriam cobrados pela arrendadora.
6.4 - APELAÇÃO CÍVEL 2003.022374-6
Acórdão: Apelação Cível 2003.022374-6
Relator: Des. Nicanor da Silveira
Data da Decisão: 21/10/2004
EMENTA:
PROCESSO CIVIL - EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL - JULGAMENTO ANTECIPADO DA LIDE.
CERCEAMENTO DE DEFESA - INOCORRÊNCIA. No processo de execução fiscal o embargante deve apresentar as provas
documentais juntamente com os embargos, assim como especificar concretamente todas as demais que pretende produzir (art.
16, § 2º, da Lei nº 6.830/80). Se a parte podia provar documentalmente os fatos, não lhe é lícito reclamar contra o julgamento
antecipado ao fundamento de que lhe suprimiu a produção da prova pericial. TRIBUTÁRIO - EMBARGOS À EXECUÇÃO
FISCAL - SOLIDARIEDADE TRIBUTÁRIA - ART.124, INC.I, DO CTN - PRESUNÇÃO NÃO ILIDIDA - PRELIMINAR
DE ILEGITIMIDADE AFASTADA - OPERAÇÕES DE LEASING FINANCEIRO (VEÍCULOS AUTOMOTORES) -NÃO
INCIDÊNCIA DO ISS - DISTORÇÃO DA BASE DE CÁLCULO UTILIZADA - RECURSO CONHECIDO E PROVIDO.
Nas operações de leasing financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação de serviços" e, por isso, sobre elas não
incide o Imposto Sobre Serviços (ISS). Destoa da legislação de regência instituir como base de cálculo do ISS o valor total
constante da nota fiscal de aquisição do veículo arrendado e adicionar, por arbitramento, o valor correspondente aos juros que,
presumidamente, seriam cobrados pela arrendadora.
6.5 - EMBARGOS INFRINGENTES 2004.002916-0
Acórdão: Embargos Infringentes 2004.002916-0
Relator: Juiz Newton Janke
Data da Decisão: 21/10/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO - ISS - LEASING FINANCEIRO - INEXISTÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇO INEXIGIBILIDADE DO TRIBUTO. O arrendamento mercantil financeiro, com os seus componentes de compra e venda,
locação e financiamento, não envolve nenhuma prestação de serviço e, como tal, não se sujeita à incidência do Imposto Sobre
Serviços (ISS).
31
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
6.6 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.003280-3
Acórdão: Apelação Cível 2004.003280-3
Relator: Des. Nicanor da Silveira
Data da Decisão: 21/10/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO - EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL - OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO
(VEÍCULOS AUTOMOTORES) - NÃO INCIDÊNCIA DO ISS - RECURSO CONHECIDO E PROVIDO. Nas operações de
leasing financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação de serviços" e, por isso, sobre elas não incide o Imposto
Sobre Serviços (ISS).
6.7 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.001676-0
Acórdão: Apelação Cível 2004.001676-0
Relator: Des. Nicanor da Silveira
Data da Decisão: 21/10/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO - EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL - OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO
(VEÍCULOS AUTOMOTORES) - NÃO INCIDÊNCIA DO ISS - RECURSO CONHECIDO E PROVIDO. Nas operações de
leasing financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação de serviços" e, por isso, sobre elas não incide o Imposto
Sobre Serviços (ISS).
6.8 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.003241-2
Acórdão: Apelação Cível 2004.003241-2
Relator: Des. Nicanor da Silveira
Data da Decisão: 21/10/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO E PROCESSO CIVIL -INDEFERIMENTO DE PEDIDO DE REQUISIÇÃO DE PROCESSO
ADMINISTRATIVO - JULGAMENTO ANTECIPADO DO FEITO -INOCORRÊNCIA DE CERCEAMENTO DE DEFESA
- PRELIMINAR RECHAÇADA. Não ocorre cerceamento de defesa na hipótese de indeferimento de pedido de requisição de
processo administrativo, quando a parte interessada, além de não demonstrar a impossibilidade de obtê-lo, deixa de expor no
momento da formulação do requerimento a finalidade probatória da documentação perseguida. EXECUÇÃO FISCAL - ISS
SOBRE OPERAÇÕES DE LEASING FINANCEIRO (VEÍCULOS AUTOMOTORES) - NÃO INCIDÊNCIA - RECURSO
CONHECIDO E PROVIDO. Nas operações de leasing financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação de serviços"
e, por isso, sobre elas não pode incidir o Imposto Sobre Serviços (ISS).
6.9 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.026036-1
Acórdão: Apelação cível 2004.026036-1
Relator: Des. Vanderlei Romer
Data da Decisão: 30/09/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ISS. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE AS OPERAÇÕES DE
ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. ENTENDIMENTO DO STF. PRECEDENTES DESTE TRIBUNAL.
DECISÃO REFORMADA. RECURSO PROVIDO.
32
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
6.10 - APELAÇÃO CÍVEL 2003.022451-3
Acórdão: Apelação cível 2003.022451-3
Relator: Des. Vanderlei Romer
Data da Decisão: 23/09/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ISS. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE AS OPERAÇÕES DE
ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. ENTENDIMENTO DO STF. PRECEDENTES DESTE TRIBUNAL.
DECISÃO REFORMADA. RECURSO PROVIDO.
6.11 - APELAÇÃO CÍVEL Nº 2004.024097-0
Acórdão: Apelação cível 2004.024097-0
Relator: Des. Vanderlei Romer
Data da Decisão: 23/09/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ISS. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE AS OPERAÇÕES DE
ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. ENTENDIMENTO DO STF. PRECEDENTES DESTE TRIBUNAL.
DECISÃO REFORMADA. RECURSO PROVIDO.
6.12 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.021079-5
Acórdão: Apelação cível 2004.021079-5
Relator: Des. Vanderlei Romer
Data da Decisão: 16/09/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ISS. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE AS OPERAÇÕES DE
ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. ENTENDIMENTO DO STF. PRECEDENTES DESTE TRIBUNAL.
DECISÃO REFORMADA. RECURSO PROVIDO.
6.13 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.023912-2
Acórdão: Apelação cível 2004.023912-2
Relator: Des. Vanderlei Romer
Data da Decisão: 16/09/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ISS. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE AS OPERAÇÕES DE
ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. ENTENDIMENTO DO STF. PRECEDENTES DESTE TRIBUNAL.
DECISÃO REFORMADA. RECURSO PROVIDO.
6.14 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.023643-3
Acórdão: Apelação cível 2004.023643-3
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ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Relator: Des. Vanderlei Romer
Data da Decisão: 16/09/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ISS. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE AS OPERAÇÕES DE
ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. ENTENDIMENTO DO STF. PRECEDENTES DESTE TRIBUNAL.
DECISÃO REFORMADA. RECURSO PROVIDO.
6.15 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.013090-2
Acórdão: Apelação cível 2004.013090-2
Relator: Des. Vanderlei Romer
Data da Decisão: 02/09/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ISS. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE AS OPERAÇÕES DE
ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. ENTENDIMENTO DO STF. PRECEDENTES DESTE TRIBUNAL.
DECISÃO REFORMADA. RECURSO PROVIDO.
6.16 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.020297-0
Acórdão: Apelação cível 2004.020297-0
Relator: Des. Vanderlei Romer
Data da Decisão: 02/09/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ISS. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE AS OPERAÇÕES DE
ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. ENTENDIMENTO DO STF. PRECEDENTES DESTE TRIBUNAL.
DECISÃO REFORMADA. RECURSO PROVIDO.
6.17 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.020863-4
Acórdão: Apelação Cível 2004.020863-4
Relator: Juiz Newton Janke
Data da Decisão: 19/08/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO - ISS - LEASING FINANCEIRO - INEXISTÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇO INEXIGIBILIDADE DO TRIBUTO. O arrendamento mercantil financeiro, com os seus componentes de compra e venda,
locação e financiamento, não envolve nenhuma prestação de serviço e, como tal, não se sujeita à incidência do Imposto Sobre
Serviços (ISS).
6.18 - APELAÇÃO CÍVEL 2003.022371-1
Acórdão: Apelação Cível 2003.022371-1
Relator: Des. Nicanor da Silveira
Data da Decisão: 12/08/2004
EMENTA:
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
TRIBUTÁRIO - EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL - OPERAÇÕES DE LEASING FINANCEIRO
(VEÍCULOS AUTOMOTORES) - NÃO INCIDÊNCIA DO ISS - ILEGALIDADE DA BASE DE CÁLCULO UTILIZADA RECURSO CONHECIDO E PROVIDO. Nas operações de leasing financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação
de serviços" e, por isso, sobre elas não incide o Imposto Sobre Serviços (ISS). Destoa da legislação de regência instituir como
base de cálculo do ISS o valor total constante da nota fiscal de aquisição do veículo arrendado e adicionar, por arbitramento, o
valor correspondente aos juros que, presumidamente, seriam cobrados pela arrendadora.
6.19 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.007139-6
Acórdão: Apelação Cível 2004.007139-6
Relator: Des. Nicanor da Silveira
Data da Decisão: 12/08/2004
EMENTA:
PROCESSUAL CIVIL - AUSÊNCIA DE INTERVENÇÃO DO MINISTÉRIO PÚBLICO DE PRIMEIRO GRAU
- EXECUÇÃO FISCAL - AUSÊNCIA DE PREJUÍZO - PRINCÍPIO DA INSTRUMENTALIDADE. A não intervenção do
Ministério Público durante a tramitação do processo no juízo a quo é de se considerar suprida quando oportunizada a
manifestação desse órgão em Segundo Grau de jurisdição. PROCESSUAL CIVIL - FUNDAMENTAÇÃO RECURSAL
CONCISA - DIALÉTICA PROCESSUAL OBSERVADA - RECURSO CONHECIDO. Não fere a dialética processual o
recorrente que apresenta, embora de maneira concisa, as razões de sua insurgência. TRIBUTÁRIO - EXECUÇÃO FISCAL OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO - NÃO INCIDÊNCIA - DESPROVIMENTO DO RECURSO. Nas operações de
leasing financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação de serviços" e, por isso, sobre elas não incide o Imposto
Sobre Serviços (ISS).
6.20 - APELAÇÃO CÍVEL 2004.011167-3
Acórdão: Apelação cível 2004.011167-3
Relator: Des. Vanderlei Romer
Data da Decisão: 24/06/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO. ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL. ISS. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE AS OPERAÇÕES DE
ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. ENTENDIMENTO DO STF. PRECEDENTES DESTE TRIBUNAL.
DECISÃO MANTIDA. RECURSO PROVIDO. É INEXIGÍVEL O ISS SOBRE AS OPERAÇÕES DE ARRENDAMENTO
MERCANTIL FINANCEIRO, UMA VEZ QUE TAL ATIVIDADE NÃO ENGLOBA A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
NECESSÁRIA À INCIDÊNCIA DO TRIBUTO.
6.21 - AGRAVO DE INSTRUMENTO 2003.024239-2
Acórdão: Agravo de instrumento 2003.024239-2
Relator: Des. Nicanor da Silveira
Data da Decisão: 20/05/2004
EMENTA:
TRIBUTÁRIO - ANTECIPAÇÃO DA TUTELA CONTRA FAZENDA PÚBLICA - CAUSA DE SUSPENSÃO
DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO - ISS - ARRENDAMENTO MERCANTIL (LEASING) INEXISTÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇO - PRECEDENTES DESTA CORTE. 1. A possibilidade de concessão de
tutela antecipada contra o Poder Público no que tange à suspensão da exigibilidade do crédito tributário é questão superada
após o advento da Lei Complementar n. 104/01, que adicionou tal instituto no art. 151, V, do CTN, mormente porque objetiva
congelar a situação do crédito tributário constituído até o definitivo julgamento do feito. 2. "O arrendamento mercantil
financeiro, com os seus componentes de compra e venda, locação e financiamento, não envolve nenhuma prestação de serviço
35
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
e, como tal, não se sujeita à incidência do Imposto Sobre Serviços (ISS)." (Apelação Cível n.º 2002.025806-2, rel. Juiz Newton
Janke). AGRAVO DE INSTRUMENTO CONHECIDO E PROVIDO.
7 - ANÁLISE DA LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003
7.1 - ASPECTOS RELATIVOS À INCIDÊNCIA DO ISSQN SOBRE LOCAÇÕES
A partir da publicação da Lei Complementar nº 116 – LC 116, em 1º de agosto de 2003, o ISSQN deixou de incidir
sobre a locação de bens móveis, devido ao veto dado ao subitem 3.01 da lista de serviços anexa àquele instrumento.
Ao justificar a razão do veto, o Presidente da República argumentou que “não cabe confundir a locação de serviços
(art. 593 a 609) com a locação de objetos móveis (art. 565 a 578), praticas diversas regidas pelo novo Código Civil” (Lei nº
10.406, de 10/01/02). Reiteradas decisões judiciais já excluíam da incidência do ISSQN a locação de bens móveis.
Devido ao princípio do ordenamento jurídico, a lei complementar tem supremacia sobre todos os demais
instrumentos legais, à exceção da Constituição Federal. Uma nova norma contida em lei complementar obriga que toda a
legislação contrária seja adequada aos seus ditames.
Com o objetivo de atender de imediato as determinações impostas pela LC 116, entendeu-se que as alterações mais
benéficas ao contribuinte passaram a vigorar a partir da data de publicação da lei. Enquadram-se nesta situação a alíquota
máxima de 5% e a não-incidência de algumas atividades anteriormente tributadas, como o caso da locação de bens móveis.
Enquanto a lei municipal não for alterada, parte dela encontra-se com a sua eficácia suspensa.
Embora ainda constante no texto atual, a matéria torna-se inaplicável, uma vez que a lei hierarquicamente superior
retirou o fundamento de validade da norma.
O subitem de locação vetado (3.01) refere-se àquele tipo de bem não fungível que o locatário receba para o seu uso
e gozo, restituindo-o ao final de determinado prazo, mediante remuneração, nas mesmas condições em que lhe foi entregue. É
o caso de fitas de vídeo, CDs, veículos, roupas, eletrodomésticos, ferramentas, móveis e outros similares. Ao locador, cabe
fornecer o bem em perfeitas condições de funcionamento. O locatário deverá indenizar o locador quando vier a danificar o bem
em razão do mau uso ou de uso diverso do ajustado.
Quanto a um determinado veículo que tenha sido alugado com o motorista, o locatário não dispõe do bem para usálo como lhe convier. O risco pelo uso é do condutor, cabendo exclusivamente a este a responsabilidade pessoal, caso venha a
ocorrer algum tipo de dano ao bem.
Semelhança ocorre quando é contratada uma empilhadeira para a movimentação de cargas ou uma retroescavadeira
para realizar obras de terraplanagem. Se os equipamentos forem manuseados por profissional do contratado, as operações são
típicas de prestações de serviços, enquadráveis nos subitens 11.04 e 7.02 da lista, respectivamente.
Quando concomitantemente à locação do bem ocorrer uma prestação de serviços, desde que possa ser perfeitamente
identificada tal situação, haverá a incidência do imposto.
Situação análoga é a do subitem 7.09, o aluguel de containers para a coleta e remoção de lixo e rejeitos quaisquer.
O equipamento é posto à disposição do cliente que passa a enchê-lo de materiais inservíveis. O destino de remoção dos
entulhos é definido pelo prestador dos serviços. Além de haver uma participação direta de mão-de-obra na locação, o bem
nunca é restituído nas mesmas condições do momento em que foi entregue ao tomador dos serviços.
Sobre a cessão de andaimes, palcos e outras estruturas de uso temporário, optou o legislador em criar um subitem à
parte, o 3.05, com o objetivo de separá-lo da locação de bens móveis. A redação inclui os containers utilizados para o
acondicionamento de produtos e/ou mercadorias a serem transportadas, bem como aqueles transformados em dormitórios,
alojamentos ou qualquer outra forma de uso semelhante.
Hipótese nova de incidência é a que trata o subitem 3.03, que dispõe sobre a exploração de salões de festas,
escritórios virtuais, centro de convenções, quadras esportivas, etc. Não poderá o prestador dos serviços, com o objetivo de não
pagar o imposto devido, argumentar de que se trata de locação comercial. Esta está definida na Lei nº 8.245, de 18/10/91 (Lei
do Inquilinato), o que não se aplica a este caso.
Também é uma novidade, em termos de tributação, a redação do subitem 3.04, que faz referência à locação e direito
de passagem de postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza, de uso compartilhado ou não.
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ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Apesar das pressões contrárias, o legislador manteve e até explicitou de modo mais detalhado os serviços de
hospedagem em estabelecimentos do tipo hotéis, motéis e similares, atividade que sempre esteve dentre as incidentes. È o
subitem 9.01 da lista de serviços.
Outras menções relativas ao tema encontram-se nos serviços prestados por instituições financeiras ou bancárias.
Trata-se do subitem 15.03, a locação de cofres e de bens em geral, anteriormente enquadrada no item 95 da lista de serviços.
Já o arrendamento mercantil (leasing), que na lista anterior estava no item 79, optou o legislador em separá-lo da
locação de bens móveis, até porque é diferenciado desta, criando um subitem específico, o 15.09.
Diante do exposto, três situações distintas estão ocorrendo em relação à incidência do ISSQN:
Cessada a partir de 01/08/03:
Os subitens vetados por ocasião da sanção presidencial, inclusive a simples locação de bens móveis (3.01), e aquele
item constante da lista anterior (taxidermia) que o legislador federal optou em excluir da tributação;
Mantida sem qualquer alteração:
Os subitens que foram importados da lista de serviços anexa ao Decreto-lei nº 406/68, inclusive os oriundos de
desdobramentos de itens, ainda que modificados em sua redação original (por exemplo: 3.05, 7.09, 9.01, 15.03 e 15.09);
Vigente a partir de 01/01/04:
Os subitens relativos às novas hipóteses de incidência criadas, devido a impossibilidade de ser cobrado o imposto
no mesmo exercício financeiro em que tenha sido publicada a lei que o instituiu ou aumentou (por exemplo: 3.03 e 3.04).
Oportuno ressaltar a perspicácia do legislador ao incluir na redação da LC 116 o § 4º do art. 1º (A incidência do
imposto não depende da denominação dada ao serviço).
A norma visa evitar atitudes fraudulentas de alguns contribuintes que, ao alterarem as denominações de seus
contratos ou prestações, possam vir a escapar da tributação do imposto. A despeito do tipo de nome que vier a ser adotado, o
serviço, se subentendido como constante da lista, será objeto de incidência. Não será, por exemplo, denominando de locação de
bens móveis a locação de andaimes ou a de containers que fará com que o imposto deixe de ser devido.
Singular é a situação das empresas do segmento de locação de bens móveis. Uma vez que os fatos geradores que
praticam não são mais do campo de incidência do ISSQN, não poderão emitir nota fiscal de serviços para a cobertura das
operações. A exceção se aplica aos casos anteriormente mencionados em que haja, concomitantemente à locação, o
fornecimento de mão-de-obra.
Para melhor esclarecer a questão, tomemos o caso de uma empresa proprietária de imóveis para a locação, atividade
que jamais foi do campo de incidência do ISSQN. Ao receber o valor do aluguel, o proprietário fornece ao locatário um recibo
ou documento equivalente, já que este tipo de operação não configura uma prestação de serviços.
Caso insista em fornecer nota fiscal de serviços para operação não-incidente, o empresário poderá vir a ser punido
com a aplicação de multa por infração de obrigação acessória, a ser instituída na lei municipal.
Os documentos fiscais autorizados pela fiscalização tributária municipal somente deverão ser fornecidos às
empresas prestadoras de serviços, ainda que sejam isentas do imposto.
As inscrições de empresas que se dedicam exclusivamente à locação de bens móveis, sem qualquer prestação de
serviços, e, que porventura ainda não tenham solicitado baixa, deverão ser canceladas de ofício do cadastro do ISSQN e
requisitados os documentos fiscais ainda não usados, visando a inutilização dos mesmos.
7.2 - COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DE ESTABELECIMENTO PRESTADOR
7.2.1 - o local da prestação dos serviços
7.2.1.1 - Estabelecimento Prestador
É bom salientar que estabelecimento prestador não é aquele formalmente apontado pelo contribuinte como sede da
pessoa jurídica prestadora de serviços, mas sim o local onde estão situados os equipamentos necessários à administração e à
prestação do serviço.
37
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
É, pois, a unidade econômica prestadora do serviço. Como prescreveu Misabel Abreu Machado Derzi, em notas de
atualização à obra de Baleeiro12:
“Estabelecimento prestador do serviço é o complexo de coisas, como unidade econômica de empresa,
que configure um núcleo habitual do exercício da atividade, supondo administração e gerência
mínimas, aptas à execução do serviço.
Tanto pode ser a sede, matriz, filial, sucursal ou agência, sendo irrelevante a denominação do
estabelecimento e a centralização ou não da escrita da pessoa.
O local onde se situa cada unidade econômica - assim entendido aquele de estabelecimento prestador
do serviço - atrairá a incidência da norma municipal respectiva. Exemplifica Bernardo Ribeiro de
Moraes”.
Deve-se ter bem definido o que é “unidade econômica prestadora do serviço”.
A nova regra prevista no artigo 4.º da Lei Complementar n.º 116/03 procurou eliminar essa dúvida e melhor
caracterizar o estabelecimento prestador para fins de incidência do ISSQN, como se pode observar:
“Art.4.º Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de
prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional,
sendo irrelevantes para caracterizá-lo denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento,
sucursal, escritório de representação ou contato, ou quaisquer expressões que venham a ser utilizadas”.
Com efeito, não se pode pretender, como estabelecimento, um simples imóvel destinado à manutenção temporária
da pessoa que prestará o serviço, ou à conservação de alguns equipamentos utilizados nesta prestação quando o núcleo
econômico da empresa, bem maior, situa-se em outro lugar.
Assim, se por razões de planejamento tributário, o estabelecimento do prestador de serviços for instalado em
determinado município, não basta apenas indicar um endereço como sede.
É necessário que o estabelecimento tenha um mínimo de condições materiais que possam configurar uma unidade
econômica.
7.2.1.2 - O Local das Operações de Leasing
Um dos temas debatidos por muito tempo diz respeito ao local da tributação das operações de leasing.
A grande maioria das instituições financeiras centraliza a tributação dessas operações em sua sede - matriz
estabelecida geralmente em paraísos fiscais com alíquota do ISSQN próxima de zero ou, mais recentemente, com a alíquota
mínima prevista constitucionalmente.
O Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul, na Apelação Cível n.º 70009066739 - 200413, enfrentou a matéria e
decidiu que, em se tratando de ISSQN incidente sobre arrendamento mercantil, a competência para arrecadação do tributo é do
município na qual foi firmado o contrato, ou seja, do local do fato gerador.
Também o STJ no RECURSO ESPECIAL RESP Nº 41867/RS14 confirmou o entendimento de que em se tratando
de ISSQN incidente sobre arrendamento mercantil, a competência para arrecadação do tributo é do município na qual foi
firmado o contrato, ou seja, do local do fato gerador.
12
Baleeiro, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. Direito Tributário Brasileiro. Editora Forense. Rio de Janeiro. 11.ª Edição. 2005. pp 509.
13 Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul - Apelação Cível n º 70009066739 - Segunda Câmara Cível - Comarca de São Leopoldo - Direito Tributário. Embargos à execução fiscal. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS.
.
Arrendamento Mercantil (leasing). LC 56/87 e LC 116/03. INCIDÊNCIA. COMPETÊNCIA. FATO GERADOR. LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. 1.- Compete ao Município no qual ocorre o fato gerador, ou seja, o local da
prestação do serviço, cobrar o ISS. Precedentes do STJ e deste Tribunal de Justiça. 2.- O arrendamento mercantil (leasing) não se confunde com a locação de bens móveis (locação pura), cuja incidência do ISS foi declarada
inconstitucional pelo STF. 3.- A legislação, numa interpretação histórica (Leis Complementares
municípios, incide sobre o arrendamento mercantil. Preliminares afastadas. Recurso desprovido.
n.º
56/87 e 116/03), diferencia os dois institutos. 4.- O Imposto Sobre
14
S
erviços de
Q
ualquer Natureza, de competência dos
REsp 41867/RS; RECURSO ESPECIAL. 1993/0035118-4. Relator: Ministro DEMÓCRITO REINALDO (1095). Órgão Julgador: T1 PRIMEIRA TURMA. Data do Julgamento: 04/04/1994. Data da Publicação/Fonte: DJ 25.04.1994 p. 9208 REVJMG vol. 128 p. 440 RSTJ vol. 62
p. 409. Ementa: TRIBUTÁRIO. ISS. SUA EXIGÊNCIA PELO MUNICÍPIO EM CUJO TERRITÓRIO SE VERIFICOU O FATO GERADOR.
INTERPRETAÇÃO DO ART. 12 DO DECRETO-LEI N.º 406/68. Embora a Lei considere local da prestação de serviço, o do estabelecimento
prestador (Art. 12 do Decreto-lei n.º 406/68), ela pretende que o ISS pertença ao município em cujo território se realizou o fato gerador. É o
local da prestação do serviço que indica o município competente para a imposição do tributo (ISS), para que se não vulnere o príncipio
constitucional implícito que atribui aquele (município) o poder de tributar as prestações ocorridas em seu território. Acórdão: Por unanimidade,
dar provimento ao recurso.
38
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
No caso em tela, os contratos foram firmados entre empresas sediadas em municípios em que a distância que os
separava traria ônus escancarados ao arrendatário, pois os mesmos teriam que percorrer mais de 1.000 km para firmar um
simples contrato de arrendamento mercantil.
Sobre a matéria, ainda na vigência do Decreto-lei nº 406/68, a Ministra Eliana Calmon, em seu voto-mérito no
RECURSO ESPECIAL N.º 399.249 - RS15, questionava o seguinte: não seria bem mais razoável ficar com a norma
infraconstitucional, com o Decreto-lei n.º 406/68 e abandonar o dispositivo constitucional? Pode parecer que sim,
momentaneamente, mas se a Constituição é desobedecida aqui e acolá começaremos a abrir mão de garantias.
A Ministra Eliana Calmon acompanhou a posição dominante na doutrina e na jurisprudência para sintonizar sua
decisão com a Constituição Federal. Assim, na opinião predominante do STJ o município competente para cobrar o ISSQN é o
da ocorrência do fato gerador do tributo, ou seja, o local onde os serviços foram prestados.
7.2.1.2.2 - SERVIÇOS PRESTADOS ENTRE AGÊNCIAS, DEPARTAMENTOS E EMPRESAS
DOS CONGLOMERADOS FINANCEIROS
Os serviços oferecidos pelas instituições financeiras precisam de uma ampla rede de operadores para que esses
sejam vendidos e utilizados por seus clientes. Essa ampliada rede de atendimento, também objetiva, cooptar nova clientela e
abranger uma área maior de atuação, em novos municípios, bairros, localidades, etc.
Para atingir a estes objetivos é utilizada a rede de agências bancárias espalhadas por todo o nosso território
nacional, estando presente na grande maioria dos municípios.
Estas agências realizam estes negócios para o próprio banco ou para outras empresas do Sistema Financeiro
Nacional, por meio da venda de produtos, serviços, intermediações, tais como:
9 Empresas de Arrendamento Mercantil: na celebração de contrato de leasing;
9 Corretora de Câmbio: na intermediação, corretagem e agenciamento de operações de câmbio de importação,
exportação e turismo;
9 Sociedades Corretoras de Títulos e Valores Mobiliários: na intermediação, corretagem e agenciamento de
operações em bolsas de valores e de mercadorias;
9 Sociedades Distribuidoras de Títulos e Valores Mobiliários: na intermediação, corretagem e agenciamento de
investimentos em títulos de renda fixa;
9 Companhias de Crédito Imobiliário: no financiamento da casa própria e no recebimento de depósitos em
caderneta ou conta de poupança;
9 Companhias de Crédito Hipotecário: no financiamento imobiliário ou rural com garantia hipotecária;
9 Administradoras de Consórcio: na venda de quotas e no recebimento de prestações;
9 Administradoras de Fundos de Investimento: na captação de recursos para serem investidos no Brasil e no
exterior e no resgate de cotas;
9 Companhias Seguradoras e de Previdência Privada Aberta: na contratação de seguros e planos de previdência;
9 Administradoras de Planos de Saúde: na venda de planos de saúde; e
9 Administradoras de Cartões de Crédito e de Débito: na venda de cartões.
Como conseqüência do sucesso desses negócios, intermediações, etc os bancos auferem grandes receitas, tanto na
venda de produtos, como nas comissões, corretagens e outras recebidas de outras instituições pelos serviços a ele prestados.
Todas estas receitas são contabilizadas nas contas contábeis das mais diversas formas de acordo com os critérios
adotados pelo setor de contabilidade quando dos registros das operações da empresa.
Dentre outros critérios, os mais comuns são os seguintes:
Contabilização nas agências:
15
Recurso Especial N.º 399.249-RS (2001/0187833-7). Relator: Ministro Francisco Peçanha Martins. EMENTA: TRIBUTÁRIO. RECURSO
ESPECIAL. ISS. COMPETÊNCIA DA COBRANÇA. FATO GERADOR. PRECEDENTES. 1. O Município competente para cobrar o ISS é o da
ocorrência do fato gerador do tributo, ou seja, o local onde os serviços foram prestados. Acórdão discordante com a orientação jurisprudencial
do STJ. 2. Recurso especial conhecido e provido. Examinar na integra o VOTO-MÉRITO da Exma. Sra. Ministra Eliana Calmon.
39
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Neste critério, todas as receitas auferidas são contabilizadas diretamente nas contas de receitas da dependência que
efetivamente prestou o serviço e/ou intermediou determinada operação.
Contabilização nas Regionais:
Muitos conglomerados financeiros, considerando seu porte e ou ampla área de atuação, fixam em determinadas
regiões, instalações de atendimento com abrangência regional, com gerenciamento concentrado por conjunto de municípios,
conjunto de estados, regiões do país, etc.
E, é nestas dependências que muitas destas receitas por prestação de serviços são contabilizadas. Como
conseqüência, nos balancetes das agências não aparecerão tais receitas.
Contabilização na Matriz:
Também se verifica que as receitas de serviços poderão ser contabilizadas diretamente nas contas de receitas da
matriz, não passando pelas agências, ou por qualquer outra dependência da instituição.
Nesse caso somente o balancete da matriz irá apresentar as receitas auferidas pela prestação de serviços.
IV - Contabilização em determinada dependência com o posterior rateio entre as demais:
Nesta modalidade de contabilização, as referidas receitas são registradas em determinado estabelecimento e ao final
de certo período o total desta receita é rateado entre as demais dependências de acordo com critérios pré-estabelecidos.
Esta modalidade é prevista no COSIF por meio da utilização da conta de receita 7.8.1.10.00-1 RATEIO DE
RESULTADOS INTERNOS.
Conta: 7.8.1.10.00-1
Título: RATEIO DE RESULTADOS INTERNOS
Função: Registrar, em caráter facultativo, as receitas que as dependências da instituição ratearem entre si.
Não é permitido registrar, nos saldos globais da instituição, em balancetes, inclusive nos de junho e dezembro,
qualquer diferença entre os saldos devedores e credores desta conta, uma vez que as pendências devem ser previamente
regularizadas. Base Normativa: (Circular 1.273)
O critério a ser escolhido pela instituição levará a tributação das receitas de serviços a ser realizada em determinado
município, em detrimento de outro, ou mesmo de muitos outros.
O que tem sido uma prática bastante conhecida dos auditores fiscais de tributos municipais do Imposto sobre
Serviços é a abertura de estabelecimentos ou mesmo a fixação de sua sede em municípios com alíquotas bastante ínfimas em
relação às praticadas em outras localidades.
São famosos os municípios paulistas de Barueri e Poá, pela adoção destas práticas.
Quando falarmos sobre os procedimentos de auditoria fiscal, abordaremos sobre as técnicas e procedimentos a
serem utilizados para identificar as receitas que deverão ser recolhidas no local correto de acordo com os artigos 3º e 4º da Lei
Complementar nº 116/03:
Art. 3o O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou,
na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos
incisos I a XXII, quando o imposto será devido no local:
Art. 4o Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de
prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou
profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de
atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser
utilizadas.
7.2.2 - Exceções do local do estabelecimento prestador
Conforme o disposto no artigo 3º da Lei Complementar nº 116/03, ao repartir a tributação de diversos tipos de
serviços entre os municípios, previstos nos incisos de I a XXII, determinou o aumento das exceções à regra geral, impondo que
a tributação de diversos serviços se dará onde forem prestados e não nos estabelecimentos prestadores.
40
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Art. 3o O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou,
na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos
incisos I a XXII, quando o imposto será devido no local:
I – do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço ou, na falta de estabelecimento, onde
ele estiver domiciliado, na hipótese do § 1o do art. 1o desta Lei Complementar;
II – da instalação dos andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas, no caso dos serviços
descritos no subitem 3.05 da lista anexa;
III – da execução da obra, no caso dos serviços descritos no subitem 7.02 e 7.19 da lista anexa;
IV – da demolição, no caso dos serviços descritos no subitem 7.04 da lista anexa;
V – das edificações em geral, estradas, pontes, portos e congêneres, no caso dos serviços descritos no
subitem 7.05 da lista anexa;
VI – da execução da varrição, coleta, remoção, incineração, tratamento, reciclagem, separação e
destinação final de lixo, rejeitos e outros resíduos quaisquer, no caso dos serviços descritos no
subitem 7.09 da lista anexa;
VII – da execução da limpeza, manutenção e conservação de vias e logradouros públicos, imóveis,
chaminés, piscinas, parques, jardins e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.10 da
lista anexa;
VIII – da execução da decoração e jardinagem, do corte e poda de árvores, no caso dos serviços
descritos no subitem 7.11 da lista anexa;
IX – do controle e tratamento do efluente de qualquer natureza e de agentes físicos, químicos e
biológicos, no caso dos serviços descritos no subitem 7.12 da lista anexa;
X - (VETADO)
XI – (VETADO)
XII – do florestamento, reflorestamento, semeadura, adubação e congêneres, no caso dos serviços
descritos no subitem 7.16 da lista anexa;
XIII – da execução dos serviços de escoramento, contenção de encostas e congêneres, no caso dos
serviços descritos no subitem 7.17 da lista anexa;
XIV – da limpeza e dragagem, no caso dos serviços descritos no subitem 7.18 da lista anexa;
XV – onde o bem estiver guardado ou estacionado, no caso dos serviços descritos no subitem 11.01
da lista anexa;
XVI – dos bens ou do domicílio das pessoas vigiados, segurados ou monitorados, no caso dos
serviços descritos no subitem 11.02 da lista anexa;
XVII – do armazenamento, depósito, carga, descarga, arrumação e guarda do bem, no caso dos
serviços descritos no subitem 11.04 da lista anexa;
XVIII – da execução dos serviços de diversão, lazer, entretenimento e congêneres, no caso dos
serviços descritos nos subitens do item 12, exceto o 12.13, da lista anexa;
XIX – do município onde está sendo executado o transporte, no caso dos serviços descritos pelo
subitem 16.01 da lista anexa;
XX – do estabelecimento do tomador da mão-de-obra ou, na falta de estabelecimento, onde ele
estiver domiciliado, no caso dos serviços descritos pelo subitem 17.05 da lista anexa;
XXI – da feira, exposição, congresso ou congênere a que se referir o planejamento, organização e
administração, no caso dos serviços descritos pelo subitem 17.10 da lista anexa;
XXII – do porto, aeroporto, ferroporto, terminal rodoviário, ferroviário ou metroviário, no caso dos
serviços descritos pelo item 20 da lista anexa.
Muitos municípios e doutrinadores não admitem a possibilidade de cobrança do ISSQN em local diverso do fato
gerador. Alegam que a Lei Complementar n° 116/2003 não poderia prever a atual hipótese do artigo 3°, sendo inconstitucional
a definição de que o ISSQN é devido no local do estabelecimento prestador em detrimento do local da prestação do serviço.
41
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
O STJ na vigência do Decreto-Lei n° 406/68 se posicionou no sentido de que o ISSQN sempre é devido no
Município em cujo território ocorreu a prestação do serviço16.
Aponta a doutrina que as leis municipais não poderiam ser dotadas de extraterritorialidade fazendo incidir o
imposto sobre um fato gerador produzido em território em que ela não tem validade. Assim, a regra geral atual prevendo o
recolhimento do ISSQN em local diverso da prestação do serviço não seria válida.
Entendemos de forma diferente. Nos parece correto afirmar que a Lei Complementar n° 116/2003, que é norma
geral nacional sobre matéria tributária, pode sim definir regras especiais sobre os fatos geradores, base de cálculo e
contribuintes do ISSQN, sem estar ferindo a autonomia municipal ou o pacto federativo.
Como na vigência do artigo 12 do Decreto-lei n° 406/68, a nova lei do ISSQN criou ficções legais que devem ser
seguidas para a tributação do ISSQN. Foram criadas soluções para gerar uma maior eficiência na tributação em oposição ao
conceito universalista que muitos doutrinadores defendem. Universalizar a regra da ocorrência do fato gerador a uma simples
equação matemática (ocorre o fato em um local é igual a pagar tributo nesse mesmo local) é desconhecer a riqueza dos fatos da
vida.
O legislador nacional ao construir a Lei Complementar n°116/2003 procurou criar regras acessíveis, gerando
soluções razoáveis para o caso concreto, sem incorrer nos paradoxos da dogmática que premia normas em que não se admite a
hermenêutica. A rigidez matemática que os precedentes do STJ defendem desconhece que, na vida, nenhum fato é igual ao
outro.
É preciso lembrar que o problema da definição do local do recolhimento do ISSQN não é novo.
Aqueles que defendem a equação matemática da ocorrência do fato gerador com recolhimento do ISSQN no local
da efetiva prestação esquecem de refletir sobre situações que não se adaptam a essa rigidez da regra. Os operadores da lei,
principalmente os agentes do fisco, deparam-se, diariamente, com situações onde não seria possível aplicar a lei com o rigor
matemático.
Abstraindo a existência das regras geral e de exceções introduzidas pelo artigo 3º da Lei Complementar n°
116/2003, como procederíamos diante de um caso concreto onde houvesse um estabelecimento prestador localizado no
município de Porto Alegre-RS, prestando consultoria em Brasília-DF, para um tomador de serviços do Rio de Janeiro.
Qual será o local do fato gerador?
O local onde se faz a análise do problema?
O local onde se entrega o trabalho de consultoria?
O local onde será aplicada a solução proposta pelo consultor?
E mais, onde deverá recolher o ISSQN?
Como o fisco de Porto Alegre saberia que está sendo realizado um serviço em Brasília?
Como o fisco de Brasília poderia saber da ocorrência do fato gerador?
Na verdade a regra matemática do recolhimento do imposto onde ocorre o fato gerador imporia um caos tributário.
O Estado Fiscal jamais identificaria uma prestação de serviços a não ser aquelas de fácil materialização, como é o caso das
relacionados à construção civil.
Fica evidente que a ficção legal instituída pela lei complementar nacional procurou criar uma regra de relação entre
a norma e riqueza de fatos da vida.
Aplicando-se a regra da Lei Complementar n° 116/2003 ao caso supra proposto, o local do recolhimento seria o do
estabelecimento prestador e o imposto recolhido em Porto Alegre, observado o disposto no artigo 4° do mesmo diploma legal
onde se define o que venha ser um estabelecimento prestador.
Assim, sugerimos na definição do local do recolhimento do ISSQN a aplicação conjugada do disposto nos artigos
3° e 4° da Lei Complementar n° 116/2003.
7.2.3 - Posição dos Tribunais sobre o local da prestação
7.2.3.1 - Posição contrária à Lei Complementar nº 116/03
16
Resp 5400200-PE, j. 5-4-95.
42
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Os precedentes do Superior Tribunal de Justiça têm estabelecido que a tributação deve ser no local da ocorrência do
fato gerador da obrigação tributária, ou seja, onde o serviço é prestado, como se pode observar das decisões do STJ, tais como
o RECURSO ESPECIAL Nº 41867/RS17, o RECURSO ESPECIAL Nº 72398/SP18, e o RECURSO ESPECIAL Nº
115337/ES19, dentre outros.
7.2.3.1.1 - AGRG no Agravo de Instrumento nº 903.224 - MG (2007⁄0112823-7)
RELATORA: MINISTRA ELIANA CALMON
AGRAVANTE: MUNICÍPIO DE BELO HORIZONTE
PROCURADOR: GUSTAVO HENRIQUE MOREIRA DO VALLE E OUTRO(S)
AGRAVADO: HARNISCHFEGER DO BRASIL COMÉRCIO E INDÚSTRIA LTDA
ADVOGADO: LORENA CRISTINA BUENO TONINELLO E OUTRO(S)
EMENTA:PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – AGRAVO REGIMENTAL – ISS – COMPETÊNCIA
TRIBUTÁRIA – LC 116⁄2003.
1. Decisão agravada que, equivocadamente, decidiu à questão tão-somente à luz do art. 12 do Decreto-lei nº 406⁄68,
merecendo análise a questão a partir da LC nº 116⁄2003.
2. Interpretando o art. 12, "a", do Decreto-lei nº 406⁄68, a jurisprudência desta Corte firmou entendimento de que a
competência tributária para cobrança do ISS é do Município onde o serviço foi prestado.
3. Com o advento da Lei Complementar nº 116⁄2003, tem-se as seguintes regras:
a) o ISS é devido no local do estabelecimento prestador (nele se compreendendo o local onde o contribuinte
desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou
profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal,
escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas); e
b) na falta de estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a
XXII do art. 3º da LC nº 116⁄2003.
4. Hipótese dos autos em que não restou abstraído qual o serviço prestado ou se o contribuinte possui ou não
estabelecimento no local da realização do serviço, de forma que a constatação de ofensa à lei federal esbarra no óbice da
Súmula 7⁄STJ.
5. Agravo regimental não provido.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam os Ministros da Segunda
Turma do Superior Tribunal de Justiça "A Turma, por unanimidade, negou provimento ao agravo regimental, nos termos do
17
RECURSO ESPECIAL N.º 41867/RS. Relator: DEMÓCRITO REINALDO. Decisão: Por unanimidade, dar provimento ao recurso. Data da
Decisão: 04-04-1994. Órgão Julgador: Primeira Turma. Ementa: TRIBUTÁRIO. ISS. SUA EXIGÊNCIA PELO MUNICÍPIO EM CUJO
TERRITÓRIO SE VERIFICOU O FATO GERADOR. INTERPRETAÇÃO DO ART. 12 DO DECRETO-LEI N.º 406/68. Embora a lei considere
local da prestação de serviço, o do estabelecimento prestador (art. 12 do decreto-lei n.º 406/68), ela pretende que o ISS pertença ao município
em cujo território se realizou o fato gerador. E o local da prestação do serviço que indica o município competente para a imposição do tributo
(ISS), para que se não vulnere o princípio constitucional implícito que atribui aquele (município) o poder de tributar as prestações ocorridas em
seu território.
18
RECURSO ESPECIAL N.º 72398/SP. Relator: DEMÓCRITO REINALDO. Data da Decisão: 06-05-1996. Órgão Julgador: Primeira Turma.
Ementa: TRIBUTÁRIO. ISS. LOCAL DA INCIDÊNCIA. O local do recolhimento do ISS incidente sobre a administração de bens ou negócios,
inclusive consórcios e o do território do município onde se realiza o serviço. O serviço de administração de consórcio compreende não só a
coleta dos nomes dos interessados como a realização de reuniões, cobrança de parcelas e respectiva contabilização, aquisição dos bens e
sorteio dos consorciados, e, "in casu", em todas essas etapas, praticado no município de Lins, ao qual cabe o poder de tributar. Recurso
improvido. Decisão unânime. Decisão: Por unanimidade, negar provimento ao recurso.
19
RECURSO ESPECIAL N.º 115337/ES. Relator: GARCIA VIEIRA. Decisão: Por unanimidade, dar provimento ao recurso. Data da Decisão:
31-03-1998. Órgão Julgador: Primeira Turma. Ementa: ISS - LOCAL DO FATO GERADOR - MUNICÍPIO - DL n.º 406/68. Embora o art. 12, "a",
considere como local da prestação do serviço o do estabelecimento prestador, pretende o legislador que referido imposto pertença ao
município em cujo território se realizar o fato gerador. Recurso provido.
43
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
voto do(a) Sr(a). Ministro(a)-Relator(a)." Os Srs. Ministros Castro Meira, Humberto Martins e Herman Benjamin votaram com
a Sra. Ministra Relatora.
Brasília (DF), 11 de dezembro de 2007 (Data do Julgamento)
MINISTRA ELIANA CALMON
Relatora
7.2.3.1.2 - AgRg no Agravo de Instrumento nº 903.224 - MG (2007⁄0112823-7)
AGRAVANTE: MUNICÍPIO DE BELO HORIZONTE
PROCURADOR: GUSTAVO HENRIQUE MOREIRA DO VALLE E OUTRO(S)
AGRAVADO : HARNISCHFEGER DO BRASIL COMÉRCIO E INDÚSTRIA LTDA
ADVOGADO: LORENA CRISTINA BUENO TONINELLO E OUTRO(S)
RELATÓRIO
A EXMA. SRA. MINISTRA ELIANA CALMON: - Trata-se de agravo regimental interposto de decisão que deu
provimento a agravo de instrumento, mas negou seguimento a recurso especial.
Afirma o agravante que no julgamento do EREsp 130.172⁄CE, que serviu de apoio à decisão recorrida, o STJ
interpretou o art. 12 do DL 406⁄68 e há necessidade de reexame da questão à luz da LC 116⁄2003.
Argumenta que, nos termos da lei nova, a regra geral é a incidência do tributo no local do estabelecimento
prestador, no caso o Município de Belo Horizonte. Alega que entendimento contrário importa em negativa de vigência ao art.
3º da LC 116⁄2003.
É o relatório.
8. - DEMONSTRAÇÃO DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR
8.1 - DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL DOS SERVIÇOS
Quando da constituição de crédito tributário dos serviços de leasing por meio do Auto de Infração e Lançamento o
agente autuador deve ter muito cuidado na confecção da peça de autuação.
Isso porque, os Tribunais vêm anulando Autos de Infração que não possuam a indicação do serviço prestado e
respectivo enquadramento no item da Lista de Serviço correspondente.
O Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul no acórdão proferido na Apelação Cível nº 70002613081200120, relatado pelo Desembargador Roque Joaquim Volkweiss, decidiu anular a Certidão de Dívida Ativa e o respectivo
Auto de Infração lavrado, pois esse não discriminava, como devia, qual a parcela tributável ocorrida segundo cada prestação de
serviços e o respectivo item de enquadramento na Lista de Serviços.
De outra forma, a instituição financeira poderá ser vencida quando não descrever, com suficiente clareza, quais as
atividades bancárias pretende a declaração de não incidência de ISS, conforme se depreende da decisão proferida no Agravo de
Instrumento nº 70009974445-200421, do Tribunal Gaúcho, relatada pelo Desembargador Marco Aurélio Heinz.
20 TJ RS. Apelação Cível Nº 70002613081. Relator. DES. ROQUE JOAQUIM VOLKWEISS. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. SERVIÇOS
PRESTADOS POR BANCOS E INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. Somente a partir da Lei Complementar nº 56/87, é que os serviços prestados
por bancos e instituições financeiras passaram a se submeter à incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), da
competência dos Municípios, nos termos do item nº 96 da Lista de Serviços anexa àquela lei. Todavia, se o Auto de Infração não discrimina e
especifica as arrecadações havidas, e que, em tese, se sujeitam ao referido imposto, atribuindo-lhes os valores respectivos, deve ele, bem
como a CDA dele decorrente, ser anulados. À unanimidade, negaram provimento ao apelo e confirmaram a sentença em reexame necessário.
Porto Alegre, 12 de junho de 2002.
21 TJ RS. Agravo de Instrumento nº 70009974445. DES. MARCO AURÉLIO HEINZ, Relator. AGRAVO DE INSTRUMENTO. AÇÃO
DECLARATÓRIA. ISS. SERVIÇO BANCÁRIO. INEXISTÊNCIA DE RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA. ANTECIPAÇÃO DE TUTELA.
AUSÊNCIA DA PLAUSIBILIADE DO DIREITO INVOCADO. Não estando descritas, com suficiente clareza, quais as atividades bancárias a
instituição financeira pretende a declaração de não incidência de ISS, nem havendo prova de qualquer exigência fiscal sobre elas, tem-se
44
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Assim, para evitar a usual alegação de afronta ao princípio da ampla defesa, que as instituições financeiras utilizam
em suas razões, o Auto de Infração e Lançamento que der origem a Certidão de Dívida Ativa deverá especificar os valores
cobrados e as atividades sobre as quais incide o imposto e respectivos dispositivos legais.
A matéria foi recentemente analisada pelo Desembargador Luiz Felipe Silveira Difini, no Acórdão proferido na
Apelação Cível Nº 70010260248-200422, onde ficou demonstrada a importância de estarem presentes os requisitos legais
exigidos pelo artigo 142 do CTN, para a regularidade formal, do Auto de Infração e Lançamento. Destacou, o DesembargadorRelator a necessidade de “referência ao período e dimensão da obrigação imputada ao contribuinte, indicação sumária dos
valores e dos dispositivos legais que identificam a origem do débito e dos encargos, que possibilitariam ao executado a exata
compreensão da exação e o exercício de sua ampla defesa”, nas esferas administrativa e judicial.
Neste contexto, sugerimos que na confecção da peça de autuação, em relação aos serviços de leasing, sejam
descritos os títulos das contas ou sub-contas, respectivos códigos a que se vinculam no Plano de Contas da instituição autuada
e ainda indicação com cada item da lista de serviços passível de enquadramento, além é claro dos outros elementos
indispensáveis que identifiquem a origem do lançamento e que possibilitem ao autuado o exercício da ampla defesa.
Em relação à constituição do lançamento tributário cabe ainda ressaltar a decisão proferida na o acórdão da
Apelação em Reexame Necessário nº 70013135223-200523 onde o Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul se posicionou no
sentido de que é nula de pleno direito a Certidão de Dívida Ativa (CDA) decorrente de Auto de Lançamento (intitulado de
¨Notificação de Lançamento e Auto de Infração nº 9958¨) que não especifica, mês a mês, os fatos geradores (ou seus períodos
de apuração) do débito nele apurado, circunstância que torna absolutamente impossível ao executado e ao Judiciário o cálculo
da correção monetária e dos juros moratórios relativos ao principal.
Importante ainda destacar a imprescindível anexação à peça fiscal do Plano de Contas da instituição fiscalizada,
com os respectivos códigos e contas internas utilizadas e suas respectivas funções e funcionamento, tudo em conformidade
com as determinações do Banco Central do Brasil.
8.2 - LISTA DE SERVIÇOS ANEXA À LEI COMPLEMENTAR Nº 116/2003
Item 15.09 - Arrendamento mercantil (leasing) de quaisquer bens, inclusive cessão de direitos e
obrigações, substituição de garantia, alteração, cancelamento e registro de contrato, e demais
serviços relacionados ao arrendamento mercantil (leasing);
A incidência do ISS nas operações de arrendamento mercantil ou leasing se dará sobre o valor das contraprestações
pagas periodicamente e demais serviços inerentes de sua colocação a disposição ao arrendatário. Projeta em sua essência uma
continua prestação de serviços.
inexistente a plausibilidade do direito invocado para se reconhecer desde logo a ilegalidade da cobrança. Os serviços bancários estão
discriminados no item 15 da Lei Complementar n.º 116/2003. Agravo desprovido. Porto Alegre, 23 de março de 2005.
22
TJ RS. Apelação Cível Nº 70010260248-2004. DES. LUIZ FELIPE SILVEIRA DIFINI. Relator. APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO.
EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. SERVIÇOS BANCÁRIOS. INCIDÊNCIA DO ISS. DECADÊNCIA. Tributo sujeito a lançamento por
homologação. Exegese do art. 150, § 4º, do CTN. Preservada a liquidez do título. a jurisprudência orienta-se no sentido de que o excesso na
cobrança expressa na CDA não macula a sua liquidez, desde que os valores possam ser revistos por simples cálculos aritméticos.
Precedentes do stj. Presunção de liquidez e certeza do débito regularmente inscrito. Art. 142 do CTN. Presentes os requisitos necessários para
promover a defesa do executado. Lei Complementar n° 56/87. Lista de Serviços anexa ao Decreto-lei n° 406/68. Itens 95 e 96. Serviços que
no caso concreto se sujeitam à incidência do ISS. Verba sucumbencial redimencionada. Apelação provida em parte. Porto Alegre, 22 de
dezembro de 2004.
23 TJ RS. Apelação Cível Nº 70013135223-2005. DES. ROQUE JOAQUIM VOLKWEISS, Presidente e Relator. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS.
CDA DECORRENTE DE AUTO DE LANÇAMENTO QUE NÃO ATENDE AOS REQUISITOS DO ART. 142 DO CTN: NULIDADE. É nula de
pleno direito a Certidão de Dívida Ativa (CDA) decorrente de Auto de Lançamento (intitulado de ¨Notificação de Lançamento e Auto de Infração
nº 9958¨) que não especifica, mês a mês, os fatos geradores (ou seus períodos de apuração) do débito nele apurado, circunstância que torna
absolutamente impossível ao executado e ao Judiciário o cálculo da correção monetária e dos juros moratórios relativos ao principal. Trata-se
de defeito insanável, contrariando todos os postulados do art. 142 do CTN, que claramente mostra os elementos mínimos que um Auto de
Lançamento deve conter: a) o momento da consumação do fato gerador ou o período de apuração da obrigação; b) a matéria tributável e seu
valor (base de cálculo ou valor tributável); c) o cálculo do montante do tributo devido e seu vencimento, com identificação da alíquota aplicada;
d) a identificação do sujeito passivo; e) sendo o caso, a penalidade aplicável (porque o agente fiscal não pode, ao mesmo tempo, acusar e
condenar); e f) o fundamento legal de cada um desses elementos. RECURSO DA EMBARGANTE PROVIDO, PREJUDICADOS O DO
MUNICÍPIO E O REEXAME NECESSÁRIO, POR UNANIMIDADE.”
45
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Diversas foram as decisões do Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul julgando que nas operações de
leasing financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação de serviços" e, por isso, sobre elas não incide o Imposto
Sobre Serviços (ISS), conforme se depreende dos recentes acórdãos nas apelações: APELAÇÃO CÍVEL 2003.022374-624,
APELAÇÃO CÍVEL 2004.003280-325 e APELAÇÃO CÍVEL 2004.001676-026.
Item 10.04 - Agenciamento, corretagem ou intermediação de contratos de arrendamento mercantil
(leasing), de franquia (franchising) e de faturização (factoring).
Na Lei Complementar nº 56/87, o item 48 da lista de serviços previa a tributação sobre os serviços de
“agenciamento, corretagem ou intermediação de contratos de franquia (franchise) e de faturação (factoring) (excetuam-se os
serviços prestados por instituições autorizadas a funcional pelo Banco Central”).
A nova listagem editada pela Lei Complementar nº 116/2003, incluiu a tributação sobre a intermediação do leasing,
não prevista na lista anterior.
Agenciamento, corretagem ou intermediação de contratos de arrendamento mercantil (leasing)
As Sociedades de Arrendamento Mercantil atuam com operações de "leasing" que envolvem locações de bens onde
o arrendatário pode renovar o contrato, adquirir o bem por um valor residual ou devolver o bem arrendado à sociedade ao final
do contrato, Usualmente, nas operações de leasing o valor residual é pago diluído ao longo do período contratual.
Classifica-se neste sub-item as receitas das empresas que trabalham para estas sociedades de arrendamento
mercantil vendendo seus produtos. Pelo agenciamento, corretagem ou intermediação destes contratos são auferidas receitas
passíveis de tributação pelo ISSQN.
9 – AUDITORIA FISCAL NAS EMPRESAS DE LEASING
9.1 - INÍCIO DA AÇÃO FISCAL
O início de qualquer procedimento de fiscalização, por exigência do artigo 196 do CTN, deverá ser devidamente
documentado, e todos os procedimentos necessários para a sua efetivação deverão desenvolver-se em estrita harmonia com as
normas legais.
Art. 196. A autoridade administrativa que proceder ou presidir a quaisquer diligências de
fiscalização lavrará os termos necessários para que se documente o início do procedimento, na forma
da legislação aplicável, que fixará prazo máximo para a conclusão daquelas.
24 TJ RS. Acórdão: Apelação Cível 2003.022374-6. Relator: Des. Nicanor da Silveira. Data da Decisão: 21/10/2004. EMENTA: PROCESSO
CIVIL - EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL - JULGAMENTO ANTECIPADO DA LIDE. CERCEAMENTO DE DEFESA - INOCORRÊNCIA. No
processo de execução fiscal o embargante deve apresentar as provas documentais juntamente com os embargos, assim como especificar
concretamente todas as demais que pretende produzir (art. 16, § 2º, da Lei nº 6.830/80). Se a parte podia provar documentalmente os fatos,
não lhe é lícito reclamar contra o julgamento antecipado ao fundamento de que lhe suprimiu a produção da prova pericial. TRIBUTÁRIO EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL - SOLIDARIEDADE TRIBUTÁRIA - ART.124, INC.I, DO CTN - PRESUNÇÃO NÃO ILIDIDA PRELIMINAR DE ILEGITIMIDADE AFASTADA - OPERAÇÕES DE LEASING FINANCEIRO (VEÍCULOS AUTOMOTORES) -NÃO
INCIDÊNCIA DO ISS - DISTORÇÃO DA BASE DE CÁLCULO UTILIZADA - RECURSO CONHECIDO E PROVIDO. Nas operações de leasing
financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação de serviços" e, por isso, sobre elas não incide o Imposto Sobre Serviços (ISS).
Destoa da legislação de regência instituir como base de cálculo do ISS o valor total constante da nota fiscal de aquisição do veículo arrendado
e adicionar, por arbitramento, o valor correspondente aos juros que, presumidamente, seriam cobrados pela arrendadora.
25 TJ RS. Acórdão: Apelação Cível 2004.003280-3. Relator: Des. Nicanor da Silveira. Data da Decisão: 21/10/2004. EMENTA: TRIBUTÁRIO EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL - OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO (VEÍCULOS AUTOMOTORES) - NÃO INCIDÊNCIA DO ISS RECURSO CONHECIDO E PROVIDO. Nas operações de leasing financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação de serviços" e, por
isso, sobre elas não incide o Imposto Sobre Serviços (ISS).
26 TJ RS. Acórdão: Apelação Cível 2004.001676-0. Relator: Des. Nicanor da Silveira. Data da Decisão: 21/10/2004. EMENTA: TRIBUTÁRIO EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL - OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO (VEÍCULOS AUTOMOTORES) - NÃO INCIDÊNCIA DO ISS RECURSO CONHECIDO E PROVIDO. Nas operações de leasing financeiro, não há, no sentido técnico-jurídico, "prestação de serviços" e, por
isso, sobre elas não incide o Imposto Sobre Serviços (ISS).
46
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Parágrafo único. Os termos a que se refere este artigo serão lavrados, sempre que possível, em um
dos livros fiscais exibidos; quando lavrados em separado deles se entregará, à pessoa sujeita à
fiscalização, cópia autenticada pela autoridade a que se refere este artigo.
As legislações dos municípios devem disciplinar os procedimentos e normas para a fiscalização.
Nesse caso, o instrumento de início do procedimento fiscal deverá estar previsto na legislação do municipal
contendo:
9
A identificação do órgão, integrante da estrutura administrativa municipal, competente para a fiscalização do
tributo;
9
A identificação do Sujeito Passivo, do imposto e as respectivas competências, em que se dará o procedimento
de fiscalização;
9
Os dispositivos da legislação municipal que dispõem sobre o início do procedimento fiscal e respectivo
prazo, nos termo do artigo 196;
9
A especificação do prazo e local para a apresentação dos documentos ou para a prestação de informações a
autoridade fiscal;
9
Os dispositivos da legislação municipal da respectiva penalidade e multa por descumprimento do prazo e/ou
da não apresentação integral dos documentos solicitados por meio do instrumento de início de ação fiscal;
9
A identificação da pessoa que recebeu o termo de início do procedimento fiscal, sua assinatura e data de
recebimento;
9
A identificação da autoridade fiscal que procedeu ao início da ação fiscal, sua respectiva assinatura e
matrícula funcional.
Para a fiscalização de sujeito passivo da obrigação tributária ou de qualquer outro dever jurídico poderá a legislação
municipal especificar um prazo máximo para ser cumprido, entretanto, deve ser observado o princípio da razoável duração do
processo.
A legislação local deverá prever o prazo máximo para apresentação dos documentos solicitados no instrumento de
início de ação fiscal e também o período de duração da auditoria, nos termos do inciso LXXVIII do artigo 5º da Constituição27.
9.2 - INTIMAÇÃO PRELIMINAR
9.2.1 - Modalidades de Intimação
9.2.1.1 - Intimação Direta ou por Via Postal ou Telegráfica
A notificação deverá ser feita de tal forma que impeça sua contestação, observando-se, ainda, a seguinte ordem de
preferência:
9
Notificação pessoal - o Agente Fiscal faz a entrega direta e pessoal ao contribuinte, seu representante legal
(diretor ou sócio), ou(a) procurador. Nesse último caso, havendo instrumento particular, anexar original ou
cópia autenticada pelo próprio Agente; sendo instrumento público, citar o Cartório e o número de ordem.
9
Notificação pessoal com testemunhas - diante da negativa do contribuinte ou seu representante legal em
receber a intimação, o Agente deverá comparecer acompanhado de dois colegas, anotando e assinando tal
fato no corpo desta, assinando seus colegas como testemunhas. Devendo ser entregue uma via da mesma,
independentemente da assinatura do contribuinte. (Art. 143, I, CPC)
9
Notificação pessoal com hora certa - quando, por três vezes, o Agente Fiscal houver procurado o contribuinte
ou seu representante legal em seu estabelecimento ou residência, sem o encontrar, deverá, havendo suspeita
de que este esteja se ocultando para impedir o procedimento fiscal, intimar funcionário, familiar, ou, na falta
destes, a qualquer vizinho, informando que, em dia e hora designado voltará, a fim de efetuar a notificação.
27 Art. 5º (...) LXXVIII - a todos, no âmbito judicial e administrativo, são assegurados a razoável duração do processo e os meios que garantam
a celeridade de sua tramitação.
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Na data designada, o Agente Fiscal, acompanhado de dois colegas, comparecerá ao local, a fim de proceder a
intimação. Caso o contribuinte não esteja presente, será dada ciência da ocorrência anotando e assinando tal
fato, assinando seus colegas como testemunhas. Uma via deverá ser entregue ao funcionário, pessoa da
família ou vizinho, conforme o caso, anotando os dados desta pessoa. (Art. 227 e 228, CPC)
9
Notificação via postal - nos casos de impossibilidade de entrega pessoal ou em local de difícil acesso, a
intimação deverá ser enviada por carta registrada, com aviso de recepção, “Aviso de Recebimento em Mãos
Próprias - AR MP”. (Art. 238, CPC)
No caso do não cumprimento do prazo para a entrega e/ou apresentação da documentação, o fiscal tributário deve
lavrar o Auto de Infração por Descumprimento de Obrigação Acessória e proceder na lavratura de nova Intimação Preliminar
dando novo prazo para o cumprimento desta;
Caso o contribuinte não cumpra a nova Intimação Preliminar o Agente Fiscal deve proceder em nova autuação e
lavrar uma terceira Intimação Preliminar, visando comprovar de forma documental que todas as tentativas do fisco no sentido
de dar continuidade à ação fiscal bem como, no bom relacionamento entre fiscalização e contribuinte foram impedidas pelo
mesmo, não restando outra solução que não o arbitramento.
9.2.1.2 - Intimação por edital
A intimação deve ser feita por meio de edital:
Quando tenham resultado improfícuos os modos por Intimação Direta ou Por Via Postal ou Telegráfica;
9
Nos casos em que o sujeito passivo, o sócio ou dirigente de sociedade, ou os seus representantes legais, ou,
ainda, os prepostos de qualquer um deles:
¾ Não tenham sido localizados, conforme os casos:
ƒ Em seus respectivos domicílios tributários, ou domicílios legais ou necessários;
ƒ Em suas respectivas residências eventuais ou habituais;
ƒ Nos endereços situados em zonas urbanas dos Municípios, por eles formalmente indicados à
Administração Tributária para o recebimento de avisos, documentos, intimações, notificações ou
qualquer outra comunicação do Fisco;
¾ Não tenham ofertado endereços situados em zonas urbanas dos Municípios, para o recebimento dos atos
referidos no item anterior;
¾ Estejam provisória ou permanentemente no exterior, sem terem deixado representantes legais ou
prepostos conhecidos no País.
O edital deve ser:
9
Publicado, em Diário Oficial;
9
Afixado, também, em local acessível ao público no recinto do órgão preparador, ou da repartição
administrativa do domicílio tributário do sujeito passivo, durante, no mínimo, cinco dias.
9.3 - DOCUMENTAÇÃO A SER SOLICITADA
No caso da auditoria fiscal das empresas de leasing, a documentação a ser solicitada refere-se, basicamente, aos
seguintes relatórios:
A) Plano de Contas da instituição contendo:
9 Elenco das Contas;
9 Código Contábil;
9 Nome da Conta;
9 Função da Conta. Detalhamento da finalidade e da natureza dos lançamentos efetuados nesta conta.
B) Balancetes Contábeis:
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
9
9
9
9
9
Referente ao período a ser fiscalizado, com periodicidade mensal;
Balancete para cada estabelecimento instalado no município;
Balancete consolidado da matriz com todas as receitas auferidas;
Elenco de Contas até o último nível (último dígito);
Composição do movimento mensal:
¾ O saldo anterior;
¾ Os débitos e os créditos do mês;
¾ O saldo resultante, com indicação dos credores e dos devedores.
C) Documentação das operações de Leasing:
9 Relatório mensal com os valores recebidos provenientes das operações de leasing no município;
9 Cópia das Notas Fiscais de Venda que deram origem às operações de Leasing;
9 Cópia dos Contratos de Leasing pactuados no município;
C) Guias de Recolhimento referente:
9 ISSQN pago mensalmente pela instituição financeira;
9 As guias da Substituição tributária contendo:
¾ Nome do Contribuinte Substituído;
¾ Número da Inscrição Municipal;
¾ Valor recolhido referente a cada contribuinte substituído;
9 ISSQN pago mensalmente a título de retenção na fonte (contribuintes não inscritos).
D) Meio de Apresentação da Documentação:
9 Solicitar sempre que os dados descritos acima, quando possível, sejam apresentados em meio magnético, em
linguagem compatível com os aplicativos existentes na repartição;
9 Normalmente solicita-se o arquivo em formato EXCEL (XLS).
9.3.1 - Deveres para com o Agente do Fisco
Ao agente do fisco deverá ser dado acesso ao interior do estabelecimento, depósito e quaisquer outros recintos onde
se faça necessária a sua presença (art. 195 do CTN28).
Mediante intimação escrita, são obrigados a prestar à autoridade administrativa todas as informações de que
disponham em relação aos bens, negócios ou atividades de terceiros (art. 197 do CTN29).
Evidentemente, essa obrigação não abrange a prestação de informações quanto a fatos sobre os quais o informante
esteja legalmente obrigado a observar segredo em razão do cargo, ofício, função, ministério, atividade ou profissão (art.197,
parágrafo único do CTN).
28
Código Tributário Nacional. Art. 195. Para os efeitos da legislação tributária, não têm aplicação quaisquer disposições legais excludentes ou
limitativas do direito de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais, dos comerciantes
industriais ou produtores, ou da obrigação destes de exibi-los. Parágrafo único. Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os
comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das
operações a que se refiram.
29
Código Tributário Nacional. Art. 197. Mediante intimação escrita, são obrigados a prestar à autoridade administrativa todas as informações
de que disponham com relação aos bens, negócios ou atividades de terceiros: I - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício; II os bancos, casas bancárias, Caixas Econômicas e demais instituições financeiras; III - as empresas de administração de bens; IV - os
corretores, leiloeiros e despachantes oficiais; V - os inventariantes; VI - os síndicos, comissários e liquidatários; VII - quaisquer outras entidades
ou pessoas que a lei designe, em razão de seu cargo, ofício, função, ministério, atividade ou profissão. Parágrafo único. A obrigação prevista
neste artigo não abrange a prestação de informações quanto a fatos sobre os quais o informante esteja legalmente obrigado a observar
segredo em razão de cargo, ofício, função, ministério, atividade ou profissão.
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
9.3.2 - Busca e apreensão de documentos
A busca e apreensão de documentos é um procedimento fiscal amparado por lei, que deve ser utilizado pela
fiscalização com a finalidade de buscar elementos materiais para apuração da real receita do contribuinte.
No caso da necessidade de auxílio para realização deste procedimento, deve-se solicitar, através da
procuradoria/advogados do Município, ordem judicial para a realização da operação.
Geralmente, a equipe é acompanhada pelo Oficial de Justiça e um Procurador do Município, bem como de força
policial, quando for avaliada uma provável reação do contribuinte.
A devolução dos livros e documentos apreendidos poderá ser feita quando, a critério do fisco, não houver
inconveniente para a comprovação da infração, deles extraindo-se, se for o caso, cópia autêntica (art. 195 e 200 do CTN30).
9.4 - PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA FISCAL
De posse da documentação a ser analisada, dar-se-á o início da fase mais importante e mais complexa da ação
fiscal, qual seja, verificar se as informações contidas nesta documentação refletem ou não a realidade das operações
econômicas praticadas pela empresa no período fiscalizado e se corrobora com os valores constantes da ficha de crédito do
contribuinte junto ao sistema de arrecadação.
Tal análise deverá ficar evidenciada de forma mais detalhada possível junto ao processo de fiscalização para que a
qualquer tempo possam ser feitas verificações dos procedimentos adotados no desenvolvimento do trabalho, bem como das
conclusões obtidas.
Visando a realizar e evidenciar, da melhor forma possível, os procedimentos de auditoria fiscal adotados, devem ser
utilizados papéis de trabalho (conjunto de formulários, documentos e informações coletados pelo fiscal no decurso de seu
trabalho).
A análise dos documentos e informações pelo fiscal tributário constitui-se no conjunto de procedimentos técnicos
que tem por objetivo a emissão do relatório de auditoria fiscal.
Os procedimentos de auditoria fiscal são o conjunto de técnicas que permitem ao fiscal tributário obter evidências
ou provas suficientes e adequadas para formar opinião sobre a receita declarada pelo contribuinte.
9.4.1 - Análise da documentação
9.4.1.1 - Plano de Contas
A análise do plano de contas tem por finalidade fazer com que o fiscal tributário inteire-se do elenco de contas
utilizadas pela empresa na contabilização dos fatos contábeis.
Observar a função e funcionamento destas contas, possibilitando a verificação do conteúdo escriturado em cada
conta, visto que, muitas vezes o título da conta não demonstra de forma clara e definitiva quais os fatos contábeis que estão
registrados.
Quando não for possível identificar o conteúdo de determinada conta, mesmo após a análise do plano de contas,
solicitar, via intimação preliminar, novos esclarecimentos do responsável pela contabilidade, visando a identificar de forma
clara e precisa a natureza dos lançamentos realizados na conta em questão.
30
Código Tributário Nacional. Art. 195. Para os efeitos da legislação tributária, não têm aplicação quaisquer disposições legais excludentes ou
limitativas do direito de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais, dos comerciantes
industriais ou produtores, ou da obrigação destes de exibi-los. Parágrafo único. Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os
comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das
operações a que se refiram. Art. 200. As autoridades administrativas federais poderão requisitar o auxílio da força pública federal, estadual ou
municipal, e reciprocamente, quando vítimas de embaraço ou desacato no exercício de suas funções, ou quando necessário à efetivação dê
medida prevista na legislação tributária, ainda que não se configure fato definido em lei como crime ou contravenção.
50
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9.4.1.2 - Balancetes Analíticos Mensais
Relatório contábil que registra o resumo de todas as operações da instituição. Este documento é cumulativo,
apresentando o saldo anterior o movimento mensal e o saldo atual das contas, sendo de apuração mensal e de acumulação
semestral para as instituições financeiras.
9.4.1.3 - Razões Contábeis
Os referidos Razões têm por finalidade registrar os fatos contábeis de mesma natureza, proporcionando a
visualização dos ingressos e dispêndios efetuados pela empresa em determinado período.
9.4.1.4 - Documentação complementar a ser solicitada
Se, da análise da documentação preliminarmente solicitada na Intimação Preliminar, não foi possível formar
opinião sobre os valores tributados pelo contribuinte, ou mesmo recolhido pelo mesmo, em razão de:
9
Dúvidas quanto a real função da conta discriminada no plano de contas;
9
Impossibilidade de identificar o tipo de serviço registrado em determinada(s) conta(s) constante do balancete
mensal;
9
Divergências entre os valores recolhidos e os constantes das guias de recolhimento apresentadas pelo
contribuinte.
Deve ser confeccionada nova Intimação Preliminar solicitando:
9
Os Razões Contábeis das contas que geraram dúvidas;
9
Informações quanto à divergência de pagamentos.
De posse dos razões contábeis, poderemos analisar, de forma detalhada, os valores e movimentos que deram origem
aos movimentos e saldos constantes dos Balancetes Mensais.
Através desta análise, é possível identificar a natureza do serviço prestado registrado nesta rubrica ou pode-se
solicitar os documentos físicos que deram origem aos lançamentos, estornos e ajustes, sanando qualquer dúvida remanescente
após os procedimentos anteriormente detalhados.
9.4.1.5 - Considerações Gerais
A simples leitura de alguns títulos elencados para as contas do razão contábil, muitas vezes, não demonstra de
forma clara e precisa a natureza dos lançamentos feitos nas mesmas, podendo, inclusive, levar o Fiscal Tributário a deixar de
tributar receitas por falta de uma análise mais minuciosa em seu conteúdo.
Citamos, a seguir, algumas contas que normalmente registram serviços, mas que o contribuinte não leva à
tributação.
9
Rendas Diversas;
9
Outras Rendas;
9
Despesas Recuperadas;
9
Receitas Financeiras;
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Receitas não Operacionais;
9
Rateio de Resultados Internos;
9
Outras Rendas Operacionais.
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
9.4.1.6 - Circularização
A circularização é o procedimento fiscal de obter, junto a fontes externas, tais como, repartições públicas, entidades
de classe, órgãos fiscalizadores, bancos, clientes, fornecedores, advogados, depositários e outros em condições de prestar
informações e esclarecimentos, provas visando a confrontá-las com as declaradas pelo contribuinte.
9.4.1.7 – Critérios utilizados para o arbitramento
Muitas vezes é impossível ao Agente fiscal definir qual é a receita tributável do contribuinte. Tal fato acontece por
diversas razões, tais como:
9
Documentação extraviada;
9
Documentação incompleta;
9
Documentos com vícios formais;
9
Contabilidade inexistente;
9
Contabilidade com vícios formais;
9
Falta de emissão de documentos fiscais;
9
Informações da circularização divergentes das prestadas pelo contribuinte;
9
Receitas incompatíveis com o porte da empresa;
9
Negativa do contribuinte em fornecer informações e documentos para a auditoria fiscal;
9
Denuncias contra o contribuinte;
9
Receitas declaradas indevidamente em filiais estabelecidas em outros municípios, visando benefícios fiscais.
Nesses casos, é essencial:
9
Indicação da respectiva base legal;
9
Justificativa para a adoção do arbitramento, inclusive quanto à verificação de ocorrência de prestação de
serviços no período;
9
Descrição precisa do critério utilizado na determinação do valor arbitrado;
9
Seja precedido de prova de esgotamento por parte do agente fiscal das tentativas de acesso aos documentos
do fiscalizado ou de obtenção de informações diretas dos registros contábeis que permitiram a constatação de
fatos geradores do tributo e do dimensionamento da base de cálculo;
9
Desclassificação da escrita, quando for o caso, deve ser objeto de lançamento de termo em livro contábil ou
fiscal de uso obrigatório do contribuinte, devidamente justificada (Art. 148 do CTN).
9.4.1.7.1 - Definição da base para arbitramento
Citamos a seguir, alguns procedimentos a serem adotados para auferir a receita tributável do contribuinte:
9 Levantamento dos dados cadastrais;
9 Levantamento de informações junto a outros órgãos municipais;
9 Levantamento das receitas declaradas anteriormente
9 Levantamento das despesas do contribuinte;
9 Comparar com empresas do mesmo ramo e porte;
9 Buscar informações junto a clientes e fornecedores;
9 Buscar informações junto a repartições públicas estaduais e federais, tais como:
¾ Rais;
¾ Guias do INSS;
¾ Declaração do Imposto de Renda;
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
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9
¾ Gias do ICMS;
Buscar evidencias de sinais exteriores de riqueza;
Buscar informações sobre o imóvel utilizado pelo contribuinte;
Buscar informações junto a órgãos de classe e sindicatos;
Analisar as Gias Modelo “B”;
Buscar informações junto às companhias de energia elétrica, água, gás e telefone;
Buscar informações junto a vizinhos, funcionários, ex-funcionários e concorrentes.
9.4.1.7.2 - Princípio da busca pela verdade real
Verdade real ou material, não pode a Administração agir tendo como base meras presunções devendo, sempre
quando possível, basear-se na existência dos fatos que lhe correspondam.
Por este princípio, impõe-se que o arbitramento seja a derradeira solução para o cálculo de um tributo.
Decorre este princípio diretamente da regra da legalidade.
9.4.1.7.3 – Jurisprudências sobre o arbitramento
9.4.1.7.3.1 - Apelação Cível Nº 70006112056/2003-TJRS
TRIBUTÁRIO. LANÇAMENTO POR ARBITRAMENTO. POSSIBILIDADE.
NULIDADE DA SENTENÇA.
Cerceamento de defesa em face da não realização de perícia.
Versando a questão debatida sobre a regularidade do arbitramento levado a efeito pelo Fisco, e, tendo a parte
discordado dos valores lançados, postulando pela realização da prova, em tese, cabível o deferimento da diligência.
Contudo, imprescindível que a prova seja postulada pela parte interessada, que deverá demonstrar a pertinência de
sua realização, máxime diante da presunção de certeza e liquidez das Certidões de Dívida Ativa.
Situação inocorrente, caso concreto, em que a parte interessada sequer anexou à inicial qualquer documento
comprovando ou, então, demonstrando a regularidade de sua escrita fiscal, limitando-se a genérico protesto pela realização de
todos os meios de prova, silenciando, mesmo após a impugnação minuciosa ofertada pelo Estado.
Nestas condições, impertinente e preclusa a alegação de cerceamento de defesa.
Preliminar rejeitada.
NULIDADE DA SENTENÇA POR FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO.
Não está o Magistrado obrigado a explicitar pontos suscitados pela parte, mesmo que extremamente controvertido,
sendo suficiente que fundamente sua decisão, como na espécie, rejeitando ou acolhendo todos os pedidos, demonstrando os
motivos de seu convencimento.
Preliminar rejeitada.
NULIDADE DA CDA.
A Certidão de Dívida Ativa goza da presunção legal da certeza e liquidez, cabendo ao sujeito passivo da obrigação
tributária desconstituí-la, mediante a produção de prova indene de dúvida, conforme art. 204, do CTN e art. 3º da LEF.
Por igual o art. 6º, da Lei nº 6.830/80, dispondo que a petição inicial da execução fiscal deve ser instruída com a
CDA, a qual poderá, inclusive, por processo eletrônico, constituir, juntamente com a peça portal, um único documento (art. 6º,
§§ 1º e 2º).
Simples consulta ao título exeqüendo denuncia o preenchimento dos requisitos elencados nos art. 202, do CTN e
17, da Lei nº 6.537/73, estando lá expresso a origem do principal, a natureza da dívida, as disposições legais incidentes à
espécie, o número do auto de lançamento, valor original, a quantia inscrita e o saldo do crédito, a forma de correção do débito e
expressa a taxa de juros cobrada.
53
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
É o que basta, sendo prescindível que o Fisco anexe ao título executivo qualquer demonstrativo de evolução do
débito.
INOVAÇÃO RECURSAL.
As questões relativas ao auto de lançamento e sua nulidade, não merecem ser conhecidas, porquanto aventadas
somente em grau recursal.
NULIDADE DO PROCESSO ADMINISTRATIVO. CERCEAMENTO DE DEFESA.
Não se conhece da alegação relativa à irregularidade de intimação do sujeito passivo na esfera administrativa,
porquanto suscitada somente neste grau de jurisdição, sob pena de ofensa aos princípios do duplo grau de jurisdição e da ampla
defesa.
Quanto à questão de não ter sido oportunizado à procuradora do sujeito passivo a juntada extemporânea do
instrumento de mandato quando da apresentação de defesa administrativa, é de ser rejeitada.
A defesa administrativa faz-se pessoalmente ou por intermédio de procurador, devendo, em ambas as
circunstâncias, de plano, ser comprovado que o interveniente detém poderes de representação, conforme art. 19, da Lei nº
5.537/73, procedimento não observado pela parte.
Preliminar rejeitada.
LANÇAMENTO POR ARBITRAMENTO.
Segundo regra inserta no art. 148, do CTN, pode a Administração não aceitar as declarações do contribuinte e,
mediante processo regular, arbitrar o valor da base de cálculo do tributo.
Para instauração do procedimento, basta que a autoridade fiscal detecte indícios de irregularidades nas declarações
prestadas pelo contribuinte.
Por outro lado, não incidiu o Fisco em erro grosseiro ou arbitrariedade na apuração do montante devido, na medida
em que efetuou o arbitramento com base em dados constantes nos Livros e Documentos fiscais que lhes foi apresentado pelo
Contribuinte.
É dever deste guardar todos os seus documentos fiscais no próprio estabelecimento, fornecendo-os, quando
solicitado, à Fiscalização, sob pena de submeter-se ao procedimento previsto no art. 148, do CTN, presentes indícios de
irregularidade na escrita fiscal a indicar sonegação de imposto.
Na ausência de documentação fiscal completa, hábil a comprovar a efetiva movimentação contábil da empresa,
admissível o critério adotado consistente em considerar como custo da mercadoria o valor total das compras respectivas,
máxime porquanto calcado na documentação existente na empresa.
Inocorre violação ao princípio da não cumulatividade, máxime porque sobre as vendas registradas já escrituradas
não fez o auto de lançamento qualquer incursão.
MULTA.
A multa é devida, não sendo o percentual exigido confiscatório e desproporcional à capacidade contributiva da
embargante.
O que veda a Constituição Federal é a utilização do tributo com efeito de confisco.
A vedação, a toda evidência, é inerente ao tributo, cuja finalidade é suprir os recursos de que o Estado necessita.
Situação diversa se dá em relação à multa.
Essa incide se e quando inadimplida a obrigação tributária.
É sanção pelo descumprimento, e há de ter um valor significativo, justamente porque objetiva desestimular a prática
do inadimplemento, o qual, última análise, acaba por lesar o erário e, conseqüentemente, toda coletividade.
JUROS E MULTA. COBRANÇA CUMULADA.
Não tendo a parte comprovado a prática de anatocismo, tampouco a cobrança cumulada da atualização monetária
do débito com os juros moratórios, nem mesmo por amostragem, hígido o título exeqüendo.
Não obstante, nada impede a cobrança cumulada da multa com os juros, porquanto a natureza jurídica de ambos é
absolutamente diversa.
São encargos distintos e que podem, em algumas hipóteses até devem, conviver tranqüilamente na composição do
débito.
VERBA HONORÁRIA.
54
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
É de ser reduzida a verba honorária fixada no percentual de 20%, considerando a conjuntura econômica atual e seus
reflexos na situação econômico-financeira da empresa. Critério da moderação também utilizado quando vencida a Fazenda
Pública.
PRELIMINARES REJEITADAS. APELAÇÃO PARCIALMENTE PROVIDA.
APELANTE: RIK WIK MODAS LTDA
APELADO(A: ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL.
9.4.1.7.3.2 - AC e RN nº 70004450755, julgado em 11/12/2002, 1ª Câmara Cível, TJRS
DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. SERVIÇOS DE ENGENHARIA. ARBITRAMENTO DA MATÉRIA
TRIBUTÁVEL.
Deve o valor tributável ser obtido pelo Fisco, quando por arbitramento, mediante utilização de critério técnico e
idôneo, suficientemente capaz de levar à apuração, mais próxima possível, do seu valor real.
Base de cálculo obtida mediante critério nitidamente impróprio, como a tributação integral dos serviços de
engenharia por um único Município, quando, sabidamente, foram eles prestados a vários, leva à nulidade do Auto de
Lançamento respectivo.
(AC e RN nº 70004450755, julgado em 11/12/2002, 1ª Câmara Cível, TJRS, Rel. Desembargador ROQUE
JOAQUIM VOLKWEISS).
9.5 - CONCLUSÃO DA AUDITORIA FISCAL
Os trabalhos de auditoria fiscal consideram-se encerrados quando o Agente Fiscal consegue, com segurança,
determinar qual é a receita tributável do contribuinte.
Os procedimentos adotados devem ser evidenciados visando a permitir que, a qualquer momento, esclarecimentos e
informações possam ser prestadas quanto aos trabalhos de auditoria realizados, bem como sobre os itens que embasaram as
conclusões do agente fiscal.
9.5.1 - Relatório da Auditoria Fiscal
O documento hábil para registrar os trabalhos de auditoria e as conclusões chama-se Relatório de Revisão Fiscal.
Neste relatório o Agente Fiscal deve relatar todos os passos da ação fiscal, desde o início até a conclusão dos
trabalhos, anexando os documentos coletados durante a ação fiscal citando, em síntese, os critérios adotados, comentários e
observações.
Citamos a seguir alguns itens que devem fazer parte do referido Relatório:
9
Intimações preliminares apresentadas ao contribuinte;
9
Imposto e período revisado;
9
Homologação de recolhimentos efetuados;
9
Homologação de Confissão de Dívida;
9
Evidenciação da não-ocorrência do fato gerador do imposto, em caso de não recolhimento;
9
Arbitramento de receita;
9
Lavratura de Auto de Infração ou Auto de Lançamento;
9
Livros, documentos e contas contábeis examinados;
9
Cópias de documentos apresentados pela empresa;
9
Memórias de cálculos;
9
Anotações dos critérios adotados para os cálculos efetuados;
55
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
9
9
Respostas das circularizações;
Outros aspectos: diligências efetuadas e demais elementos julgados relevantes.
O relatório será reproduzido, total ou resumidamente, no livro de registro competente - ISSQN.
9.6 - CONFECÇÃO DO AUTO DE INFRAÇÃO E LANÇAMENTO
Quando o fiscal tributário evidencia divergências entre o imposto devido pelo contribuinte e o recolhido, ou não,
este descumpre a obrigação principal que é a de recolher o ISSQN quando da ocorrência do fato gerador, como conseqüência
deste fato, é lavrado o correspondente Auto de Infração e Lançamento.
O Auto de Infração e Lançamento é lavrado com as informações e dados levantados durante o processo de
Auditoria Fiscal, sendo o seu preenchimento baseado no termo de revisão fiscal (art. 149, inciso II a IX do CTN31).
O Auto de Infração e Lançamento deverá assemelhar-se a um relatório circunstanciado e conter, de forma clara,
todos os elementos para a determinação da hipótese de incidência e a adequada quantificação da receita ao alcance da
tributação, permitindo a clara identificação da legislação que dá suporte ao lançamento promovido, indicando tanto o
enquadramento legal da incidência, seu fato gerador, a base de cálculo, o tipo de serviço tributado, a alíquota aplicada, bem
como as infrações cometidas e, conseqüentemente, as penalidades impostas.
9.6 - CONFECÇÃO DO AUTO DE INFRAÇÃO E LANÇAMENTO
O Auto de Infração e Lançamento precisa estar revestido de todas as formalidades para constituição do crédito
tributário, nos termos do art. 14232 do Código Tributário Nacional. Assim, entendida: a qualificação do autuado; o local e a
data da lavratura; a descrição do fato; a capitulação legal e a penalidade aplicável; o prazo para que o infrator cumpra ou
impugne a autuação; e a assinatura do agente autuante, seu cargo e o número de sua matrícula.
Essa situação exige que a autoridade fiscal tenha o domínio sobre as formalidades de constituição da peça autuação.
Nesse sentido, colacionam-se elementos identificados anteriormente em ISSQN – Doutrina e prática no Sistema Financeiro
Nacional33, para fins de constituição do auto de infração:
a)
Qualificação do autuado/ Identificação do contribuinte:
a.1) Nome, razão social ou denominação comercial completos;
a.2) Nome, estabelecimento e domicilio do autuado e das testemunhas, se houver;
a.3) Número de inscrição municipal;
a.4) CPF ou CNPJ;
31
Código Tributário Nacional. Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: I quando a lei assim o determine; II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária;
III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na
forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste
satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na
legislação tributária como sendo de declaração obrigatória; V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente
obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte; VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de
terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária; VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro
em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do
lançamento anterior; IX - quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou
omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial. Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não
existindo o direito da Fazenda Pública.
32
Código Tributário Nacional. Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento,
assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
33 João Bretanha, Johhny Bertoleti Racic e Mauro Hidalgo. ISSQN – Doutrina e prática no Sistema Financeiro Nacional. CORAG. Porto
Alegre, 2006.
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
a.5) Endereço, (quando o endereço ou outro dado não tiver sido alterado no cadastro municipal, proceder-se-á à
alteração de ofício).
b)
Período fiscalizado:
b.1) Identificação do período analisado pela fiscalização tributária para fins de homologação dos recolhimentos.
c)
Descrição do fato e capitulação legal das atividades do contribuinte:
c.1) Indicação do serviço prestado e respectivo enquadramento no item da Lista de Serviço correspondente.
d)
Enquadramento das infrações cometidas:
d.1) Descrição da (s) infração(ões) cometida (s);
d.2) Enumeração dos dispositivos da legislação municipal infringidos, inclusive com as alterações legais;
d.3) Base legal da(s) penalidade(s) aplicada(s);
d.4) Base legal da correção monetária incidente;
d.5) Base legal para o arbitramento (se houver).
e)
Valores tributados:
e.1) Indicação do critério de apuração da base de cálculo do imposto;
e.2) Valores devidos pelo contribuinte em conseqüência da Auditoria Fiscal, discriminando a receita bruta, a
alíquota e o imposto devido;
e.3) Cálculo da correção monetária;
e.4) Cálculo da multa por infração;
e.5) Cálculo do ônus;
e.6) Prazo para pagamento ou impugnação;
e.7) Condições para quitação.
f)
Termo de Revisão Fiscal:
Este item deve conter o resumo do Relatório de Revisão Fiscal, informando, de forma clara e objetiva, todos os
procedimentos adotados pelo auditor fiscal bem como, a origem dos valores tributados no Auto de Infração e Lançamento.
Tal termo também tem a finalidade de permitir ao contribuinte, tomar conhecimento de todas as informações
necessárias à sua ampla defesa.
g)
Anexos ao Auto de Infração:
Visando a prestar todos os esclarecimentos e informações possíveis sobre as diversas partes que compõem o Auto
de Infração, o agente fiscal poderá utilizar-se de tantos anexos quantos forem necessários à perfeita lavratura deste, no que se
refere aos aspectos administrativos, técnicos e legais.
h)
Identificação do agente autuador:
h.1) Nome completo;
h.2) Cargo ou função;
h.3) Matrícula funcional;
h.4) Assinatura;
h.5) Rubrica em todas as páginas do Auto de Infração e dos Anexos.
i)
Local e Data de Lavratura:
Indicar o local e a data em que o Auto de Infração e Lançamento foi lavrado, ou seja, local e data de sua confecção.
j)
Data de Notificação:
Indicar a data em que o contribuinte tomou ciência da lavratura do Auto de Infração e Lançamento.
k)
Notificação:
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
k.1) Nome completo do contribuinte ou seu representante legal;
k.2) Cargo ou função;
k.3) Endereço;
k.4) Assinatura;
k.5) A notificação deverá ser feita de tal forma que impeça sua contestação;
k.6) Se procurador, anexar cópia da procuração.
10 – FISCALIZAÇÃO DE EMPRESAS DE LEASING - PROCEDIMENTOS PRÁTICOS
10.1 - INTRODUÇÃO
Apresentaremos, a seguir, os procedimentos que devem se realizados pela equipe de fiscalização dos municípios a
fim de promover ao lançamento do ISSQN sobre os serviços de leasing.
Nós sabemos que as empresas de leasing instalam suas sedes em paraísos fiscais como os municípios de Barueri e
Poá ambos no Estado de São Paulo.
Mas isto não impede que estas empresas prestem os seus serviços em todo o território nacional.
Para atingir aos seus objetivos, estas empresas utilizam-se da estrutura operacional e administrativa de outras
instituições, normalmente do mesmo grupo econômico.
Podemos citar como o exemplo a Itaúleasing, sediada em Poá-SP mas, utilizando-se das agências do Banco Itaú
espalhadas por todo o território nacional para prestar os seus serviços.
A nossa tarefa é descobrir o quanto do serviço prestado é devido em nosso município.
Para tanto devemos realizar uma auditoria fiscal nestas empresas. Como não é uma tarefa fácil devemos construir
um planejamento pra a execução destas auditorias.
10.2 - PLANEJAMENTO DA AUDITORIA FISCAL
10.2.1 - Definição do alvo desta auditoria
Conforme estabelece o artigo 11 da Resolução nº 2.309/96 do Banco Central do Brasil, podem ser objeto de
arrendamento bens móveis, de produção nacional ou estrangeira, e bens imóveis adquiridos pela entidade arrendadora para fins
de uso próprio da arrendatária, segundo as especificações desta.
Devemos definir quais os tipos de bens que serão alvo desta auditoria. Dependendo o bem teremos um tipo de
fornecedor específico.
Ex.: aviões – indústria aeronáutica e seus revendedores
Embarcações – indústria naval e seus revendedores
Veículos - indústria automobilística e seus revendedores
Máquinas e equipamentos – indústrias em geral e seus revendedores
Neste nosso curso definiremos como alvo o arrendamento de veículos, porém os procedimentos a serem descritos
são os mesmos, para os demais.
10.2.2 - Definição das empresas a serem auditadas
58
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
A partir da definição do tipo de bem arrendado que iremos auditar, sabemos quais os fornecedores destes bens ou
seja, a industria automobilística e as revendas de veículos, caminhões e máquinas (retroescavadeira, etc.)
Devemos identificar as empresas de leasing que operam em nosso município.
Como a esmagadora maioria das empresas de leasing utilizam-se da estrutura de outras empresas para operar, não é
simples definir tais empresas.
Podemos tomar dois caminhos que não são excludentes:
A) Verificar junto às revendas de veículos quais as empresas de leasing que realizaram operações de leasing no
período a ser fiscalizado, em nosso município.
B) Verificar junto ao sitio do Banco Central do Brasil as empresas de leasing autorizadas a funcionar.
Neste encontraremos o nome das empresas, endereço, e demais informações que possam nos ajudar a identificá-las.
CNPJ
NOME INSTITUIÇÃO
ENDEREÇO
34 033 779 ABN AMRO ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
ALAMEDA ARAGUAIA, 731
46 570 800 ALFA ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
ALAMEDA ARAGUAIA, 933
62 527 346 BANESTADO LEASING S/A - ARRENDAMENTO MERCANTIL
ALAMEDA PEDRO CALIL, 43
27 098 060 BANKPAR ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
CALCADA DOS MIRTILOS, 33, 1 PISO
31 546 476 BB-LEASING S/A ARRENDAMENTO MERCANTIL
SBS QUADRA 1, BL. C, LOTE 32/PARTE, 6º ANDAR
00 510 570 BESC S.A. - ARRENDAMENTO MERCANTIL
AVENIDA PRESIDENTE KENNEDY, 86
43 425 008 BFB LEASING S.A. ARRENDAMENTO MERCANTIL
ALAMEDA PEDRO CALIL, 43
01 852 137 BGN LEASING S.A.-ARRENDAMENTO MERCANTIL
AV. DOM LUIS - 176 - CONJUNTO 1301 - PARTE
69 720 910 BIC ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
RUA CANUTO DE AGUIAR, 1220 SALA A
34 265 561 BMG LEASING S/A - ARRENDAMENTO MERCANTIL
BMW LEASING DO BRASIL S.A. - ARRENDAMENTO
60 872 983 MERCANTIL
ALAMEDA RIO NEGRO, 911
01 488 392 BONCRED LEASING S/A - ARRENDAMENTO MERCANTIL
AV. PEDRO ADAMS FILHO, 5757
47 509 120 BRADESCO LEASING S.A. - ARRENDAMENTO MERCANTIL
AVENIDA ALPHAVILLE, 1.500
01 858 774 BV LEASING - ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
CATERPILLAR FINANCIAL S.A. ARRENDAMENTO
02 658 435 MERCANTIL
R. STA.CATARINA, 244, 5 A., CJ.B
AV.MAJOR SYLVIO DE MAGALHÃES PADILHA, 5.200
RUA ALEXANDRE DUMAS, 1711
34 112 128 CITIBANK LEASING S.A. - ARRENDAMENTO MERCANTIL
COMPANHIA DE ARRENDAMENTO MERCANTIL RENAULT
62 307 848 DO BRASIL
AVENIDA PAULISTA, 1111
ALAMEDA ARAGUAIA, 731 - PAV SUPERIOR, PARTE B
05 883 884 CSILATINA ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
AVENIDA PAULISTA
65 654 303 DIBENS LEASING S.A. ARRENDAMENTO MERCANTIL
ALAMEDA RIO NEGRO, 433, 7º ANDAR
47 178 918 FINÁUSTRIA ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
R EXPEDICIONARIO ABILIO DOS PASSOS, 103
03 634 239 HONDA LEASING S.A. - ARRENDAMENTO MERCANTIL
AV DR AUGUSTO DE TOLEDO, 495
97 406 706 HP FINANCIAL SERVICES ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
ALAMEDA RIO NEGRO, Nº 750 - FUNDOS
53 518 684 HSBC LEASING ARRENDAMENTO MERCANTIL (BRASIL)S.A.
TRAVESSA OLIVEIRA BELLO Nº 34
43 443 464 ITAUBANK LEASING S.A. - ARRENDAMENTO MERCANTIL
ALAMEDA ARAGUAIA, 730
04 836 002 LEASEPLAN ARRENDAMENTO MERCANTIL SA
MERCANTIL DO BRASIL LEASING S.A. - ARRENDAMENTO
26 386 169 MERCANTIL
MERCEDES-BENZ LEASING DO BRASIL ARRENDAMENTO
00 162 760 MERCANTIL S.A.
ALAMEDA TOCANTINS,75-CONJUNTO 407
RUA RIO DE JANEIRO 654 - 4 ANDAR
ALAMEDA RIO NEGRO 585 2 ANDAR SALAS 25,26,27 E 28
02 682 287 PANAMERICANO - ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
AVENIDA PAULISTA , 2240
42 582 072 PONTO FRIO LEASING S/A - ARRENDAMENTO MERCANTIL
AV. TENENTE REBELO 675 - 3 ANDAR - PARTE
03 502 968 PSA FINANCE ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
AV. PREFEITO JOAO VILLALOBO QUERO,1160
47 193 149 REAL LEASING S.A. ARRENDAMENTO MERCANTIL
ALAMEDA ARAGUAIA, 731, PAVIMENTO SUPERIOR, PARTE A
60 582 608 RURAL LEASING S.A. ARRENDAMENTO MERCANTIL
RUA RIO DE JANEIRO, 927 - 14. ANDAR
62 063 177 SAFRA LEASING S/A ARRENDAMENTO MERCANTIL
AVENIDA BRASIL, 78
00 589 171 SANTANDER BRASIL ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
ALAMEDA ARAGUAIA, 631/641
59
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SOCIETE GENERALE LEASING S.A. ARRENDAMENTO
62 816 426 MERCANTIL
TOYOTA LEASING DO BRASIL S.A. ARRENDAMENTO
03 215 790 MERCANTIL
AV.DAS NAÇÕES UNIDAS, 12.901
74 533 787 ZOGBI LEASING S.A. - ARRENDAMENTO MERCANTIL
CIDADE DE DEUS
AVENIDA PAULISTA, Nº 2300
10.2.3 – Intimação Preliminar para as Empresas a serem auditadas
Definidas as empresas de leasing a serem auditadas deveremos intimá-las a apresentar a documentação necessária
para o desenvolvimento dos trabalhos de auditoria fiscal.
Se estas empresas ainda não estiverem cadastradas no cadastro do ISSQN do município, fazer o cadastramento de
oficio.
Como as empresas não estarão sediadas em nosso município, devemos notificá-las da Intimação Preliminar,
utilizando-nos dos seguintes procedimentos:
A) Dirigir-nos até o estabelecimento da empresa que representa os interesses da empresa de leasing no nosso
município – agência bancária – e intimar o gerente deste estabelecimento. Se este negar-se a assinar proceder à entrega de uma
via da intimação com duas testemunhas.
B) Enviar a Intimação Preliminar ao endereço constante no sitio do Banco Central ou em outra fonte pesquisada,
através dos serviços de entrega dos correios chamado AR – Mãos próprias.
Apresentamos abaixo um modelo de Intimação Preliminar para as empresas de arrendamento mercantil:
INTIMAÇÃO PRELIMINAR Nº 001/2008
TRIBUTO: ISSQN
Lavratura:10/06/2008
Inscrição: 654321.2.2
CNPJ/CPF: 49.925.225/0001-48
Razão Social:
CIA ITAULEASING DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
Endereço: ALAMEDA PEDRO CALI, Nº 43
POA – SÃO PAULO
Nos termos do artigo 55, “caput” e parágrafo 1º, alíneas “a”,”b” e “d”, bem como do parágrafo 3º do
referido artigo da Lei Complementar Municipal nº 7/73, intimamos o contribuinte/responsável
supracitado a apresentar, no prazo de 10 dias, a contar da ciência desta solicitação, a relação dos
documentos elencados abaixo, referentes ao período de 01/JAN/2003 à 31/MAI/2008. O
descumprimento desta intimação enseja a aplicação da penalidade prevista no art. 56, inciso III,
alínea c, item 2 da Lei Complementar Municipal nº 7/73, no valor de 475 UFMs, correspondentes à
R$ 984,15 (novecentos e oitenta e quatro reais e quinze centavos), independente de sanções penais.
Cópia dos Balancetes contábeis, em último nível, do grupo de receitas.
Cópia dos relatórios gerenciais informando as receitas mensais dos contratos de leasing assinados
dos arrendatários com domicílio em Porto Alegre/RS.
Plano de Contas com a função e funcionamento das contas contábeis do grupo de receitas
Cópia dos contratos de arrendamento mercantil que tiveram sua origem na compra de bens
móveis, pela arrendatária, para clientes estabelecidos na cidade de PORTO ALEGRE/RS,
As seguintes informações sobre os contratos de arrendamento mercantil:
a)
prazo de cada contrato ou prazo médio dos contratos em número de meses,
b)
taxas de juros aplicadas;
c)
percentuais inclusos nas prestações a título de Valor Residual de Garantia.
Cópia das Notas Fiscais de Venda (ICMS) referente aos contratos, acima mencionados.
Ata de Posse da atual diretoria.
60
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Todos os documentos solicitados acima deverão ser entregues na Rua Uruguai nº 277, 8º andar, nos
dias de semana, exceto feriados, das 9:00 h às 11:30 h e das 13:30 h às 17:00 h. Informações podem
ser obtidas pelo telefone 3289-1149. Devem ser apresentados os documentos originais ou cópias.
Agente Fiscal da Receita Municipal
Matrícula
Nº:15492.5
Nome: MAURO JOSÉ HIDALGO GARCIA
Nº:15491.4
Nome: JOHNNY BERTOLETTI RACIC
Nome:
Nº:
Ciência do contribuinte/responsável
Assinatura
Recebi esta intimação em_______/________/2008, às___________h;
Nome: ________________________________________________
RG/CPF: ____________________________
Assinatura:______________________________________________
A recusa do contribuinte/responsável será declarada pelo Agente Fiscal no campo abaixo, a
partir do que, considera-se feita a intimação nos termos do art. 23, parágafo 2º, inciso I do
Decreto Municipal nº 70.235/76.
O intimado negou-se a assinar:
10.2.4 - Intimação Preliminar para as concessionárias de veículos
É bem provável que as empresas de leasing não responderão à Intimação Preliminar apresentada ou mesmo
enviarão defesa contra esta alegando que não existe estabelecimento prestador no município e, portanto não são contribuintes
do ISSQN não tendo obrigação de apresentar a documentação solicitada.
Transcrevemos a seguir nossos comentários contidos no subitem 9.2.1.1, quanto à negativa do contribuinte em
atender a Intimação Preliminar:
No caso do não cumprimento do prazo para a entrega e/ou apresentação da documentação, o fiscal
tributário deve lavrar o Auto de Infração por Descumprimento de Obrigação Acessória e proceder na
lavratura de nova Intimação Preliminar dando novo prazo para o cumprimento desta;
Caso o contribuinte não cumpra a nova Intimação Preliminar o Agente Fiscal deve proceder em nova
autuação e lavrar uma terceira Intimação Preliminar, visando comprovar de forma documental que
todas as tentativas do fisco no sentido de dar continuidade à ação fiscal bem como, no bom
relacionamento entre fiscalização e contribuinte foram impedidas pelo mesmo, não restando outra
solução que não o arbitramento.
No caso de negativa de apresentar a documentação solicitada podemos adotar os seguintes procedimentos:
A) Solicitar junto a Procuradoria Geral do Município ao encaminhamento de ação de exibição de documentos
conforme descrito no subitem 9.3.1.2
B) Proceder a circularização descrita no subitem 9.4.1.6, através da Intimação dos revendedores de veículos para
que estes prestem as informações e apresentem a documentação necessária para realizarmos a nossa auditoria fiscal.
C) Intimação ao Órgão de registro de Veículos – DETRAN – para que este apresente relatório dos veículos
lançados no sistema nacional de veículos com restrições.
Apresentamos abaixo um modelo de Intimação Preliminar para as revendas de veículos:
61
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
INTIMAÇÃO PRELIMINAR Nº 002/2008
TRIBUTO: ISSQN
Lavratura:
10/07/2008
Inscrição: 123456.2.0
CNPJ/CPF: 123.456.789/0001-00
Razão Social:
PORTO ALEGRE VEICULOS S/A
Endereço: AV. FARRAPOS, Nº 6.789
PORTO ALEGRE – RS
Nos termos do artigo 55, “caput” e parágrafo 1º, alíneas “a”,”b” e “d”, bem como do parágrafo 3º do
referido artigo da Lei Complementar Municipal nº 7/73, intimamos o contribuinte/responsável
supracitado a apresentar, no prazo de 20 dias, a contar da ciência desta solicitação, a relação dos
documentos elencados abaixo, referentes ao período de 01/JAN/2003 à 31/MAI/2008. O
descumprimento desta intimação enseja a aplicação da penalidade prevista no art. 56, inciso III, alínea
c, item 2 da Lei Complementar Municipal nº 7/73, no valor de 475 UFMs, correspondentes à R$
984,15 (novecentos e oitenta e quatro reais e quinze centavos), independente de sanções penais.
Cópia das Notas Fiscais de Saída (ICMS), referente às operações de LEASING –
ARRENDAMENTO MERCANTIL, no período de 01 de janeiro de 2003 a 31 de julho de 2008.
Declaração contendo as taxas de juro aplicadas aos contratos de leasing e o valor residual para a
aquisição do bem
As seguintes informações sobre os contratos de arrendamento mercantil: prazo de cada contrato ou
prazo médio: dos contratos em número de meses, das taxas de juros aplicadas; dos percentuais
inclusos nas prestações a título de Valor Residual de Garantia.
Todos os documentos solicitados acima deverão ser entregues na Rua Uruguai nº 277, 8º andar, nos
dias de semana, exceto feriados, das 9:00h às 11:30 h e das 13:30 h às 17:00 h. Informações podem
ser obtidas pelo telefone 3289-1149. Devem ser apresentados os documentos originais ou cópias.
Agente Fiscal da Receita Municipal
Matrícula
Nome: MAURO JOSE HIDALGO GARCIA
Nº:
15492.5
Nome: JOHNNY BERTOLETTI RACIC
Nº:
15491.4
Nome:
Assinatura
Nº:
Ciência do contribuinte/responsável
Recebi esta intimação em_______/________/2008, às___________h;
Nome: ________________________________________________
RG/CPF: ____________________________
Assinatura: ______________________________________________
A recusa do contribuinte/responsável será declarada pelo Agente Fiscal no campo abaixo, a
partir do que, considera-se feita a intimação nos termos do art. 23, parágafo 2º, inciso I do
Decreto Municipal nº 70.235/76.
O intimado negou-se a assinar:
10.2.5 - Intimação Preliminar para os arrendatários
Devemos proceder à nova circularização junto aos arrendatários, buscando cópia dos contratos de arrendamento.
Devemos escolher no mínimo dois a três contratos para cada mês fiscalizado, para cada empresa de leasing.
Normalmente confeccionamos uma Intimação e encaminhamos pelo correio através do AR para cada arrendatário.
62
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Este procedimento é necessário inclusive para podermos solicitar ao arrendatário declaração de onde este assinou o
contrato de arrendamento.
Documentação a ser solicitada:
Cópia do Contrato de Arrendamento Mercantil
Declaração informando o local, empresa, etc., onde o contrato foi assinado pelo arrendatário.
10.2.6 – Análise da documentação recebida
Passada a fase de solicitação da documentação e a origem da documentação recebida teremos a seguinte situação:
A) A situação ideal, as empresas de leasing apresentaram a documentação.
Neste caso o nosso trabalho se restringirá a transcrever os valores constantes dos balancetes apresentados ou
contratos de arrendamento mercantil para planilhas que darão suporte ao Auto de Infração e Lançamento.
B) Os documentos são provenientes das concessionárias de veículos
Neste caso teremos como fonte de informações os valores e dados constantes das Notas Fiscais de Venda fornecidas
pelas revendas.
Isto é sinal de que as empresas de leasing não forneceram a documentação e deveremos partir para o arbitramento
da receita tributável
C) As informações são provenientes os relatórios fornecidos pelo DETRAN
Neste caso também teremos que adotar o arbitramento das receitas tributáveis. Mas, diferentemente da letra “B”
não teremos as informações financeiras da operação de arrendamento somente o modelo, o veículo, o ano e data da operação.
10.2.7 – Cálculo da base de cálculo do imposto
De posse das informações apresentadas pela empresa, devemos proceder no cálculo do valor a ser tributado pelo
ISSQN em nosso município.
Neste caso devemos levar em consideração o valor apresentado nas Notas Fiscais de Venda de veículos recebidas
através da circularização.
10.2.7.1 – Valores constantes das Notas Fiscais de Venda
Para realizarmos o arbitramento e ao mesmo tempo demonstrarmos de forma clara e objetiva o critério adotado para
o arbitramento e a origem dos valores utilizados para o cálculo, devemos construir uma planilha onde apresentaremos as
informações contidas nas Notas Fiscais de Venda recebidas das concessionárias.
Apresentamos a seguir um modelo de planilha com as informações coletadas. Deverá ser confeccionada uma
planilha para cada concessionária de veículos informando os dados sobre as Notas Fiscais de Venda de cada arrendamento.
Desta forma poderemos a qualquer momento comprovar a origem das informações coletadas.
ANEXO X.1
PORTO ALEGRE VEÍCULOS S.A.
AVENIDA. FARRAPOS, Nº 6.789 – PORTO ALEGRE – RS
CNPJ Nº 123.456.789/0001-00
INSCRIÇÃO MUNICIPAL Nº 123456.2.0
Nº DA N. F.
DE VENDA
001
005
008
DATA DA
EMISSÃO
10/01/2007
15/01/2007
17/01/2007
VALOR DA
TRANSAÇÃO
50.000,00
65.000,00
35.000,00
EMPRESA DE LEASING
CIA ITAULEASING ARRENDAMENTO MECANTIL
CIA ITAULEASING ARRENDAMENTO MECANTIL
BESC S.A. - ARRENDAMENTO MERCANTIL
63
ARRENDATÁRIO
JOÃO DA SILVA
PEDRO PEREIRA
P.M. PORTO ALEGRE
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
018
046
25/01/2007
03/02/2007
45.000,00
89.000,00
053
17/02/2007
120.000,00
ABN AMRO ARRENDAMENTO MERCANTIL S.A.
BRADESCO LEASING S.A. - ARRENDAMENTO
MERCANTIL
CIA ITAULEASING ARRENDAMENTO MECANTIL
LOJAS RENNER S.A.
LOJAS AMERICANAS S.A.
MAGAZINE LUIZA S.A.
...
Ao concluirmos esta etapa, teremos uma planilha para cada revendedor de veículos de nosso município com as
informações das vendas realizadas através do arrendamento mercantil.
O passo seguinte é separar todas as Notas Fiscais de Venda por empresa de leasing e por mês.
O resultado será uma planilha para cada empresa de leasing com todo o movimento de serviços de leasing
separados por competência de aquisição dos veículos.
10.2.7.2 – Cálculo dos percentuais de encargos e valor residual a ser aplicado sobre o valor do bem
No subitem anterior apuramos o valor do bem arrendado e a data do “início do arrendamento”.
Agora devemos calcular o valor mensal de tais arrendamentos, pois estes valores que serão levados à tributação do
ISSQN.
Para tanto conforme verificamos na jurisprudência, a base de cálculo do ISSQN no arrendamento mercantil é o
valor total cobrado.
Neste valor deve ser incluído os encargos cobrados e o valor residual.
Também devemos calcular o prazo do contrato de leasing pois o valor total do arrendamento deverá ser distribuído
pelos meses de vigência do contrato.
Quando da emissão das Intimações Preliminares solicitamos tais informações tanto as empresas de leasing quanto
para as empresas revendedoras de veículos.
Se estas não nos informaram devemos proceder a nova circularização junto aos arrendatários, buscando cópia dos
contratos de arrendamento.
Devemos escolher no mínimo dois a três contratos para cada mês fiscalizado, para cada empresa de leasing.
Normalmente confeccionamos uma Intimação e encaminhamos pelo correio através do AR para cada arrendatário.
De posse das informações devemos construir uma planilha com os valores para cada bem durável no qual
recebemos as Notas Fiscais de Venda. Ex.: Automóvel, caminhão, máquina, etc.
ANEXO X.2
Prazo médio em meses dos contratos de arrendamento de automóveis
2003
2004
2005
2006
2007
2008
30
32
31
32
30
33
JAN
32
28
29
31
31
29
FEV
31
31
30
29
32
33
MAR
30
29
33
30
29
30
ABR
32
28
31
32
33
31
MAI
33
30
31
31
32
JUN
32
31
33
30
31
JUL
31
32
32
29
30
AGO
64
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
SET
OUT
NOV
DEZ
TOTAL
MÉDIA
32
33
32
31
30
33
31
32
30
31
32
29
32
31
30
29
29
32
31
30
Taxa média de juros dos contratos de arrendamento de automóveis
2003
2004
2005
2006
2007
2008
2,23 %
2,15 %
2,17 %
2,23 %
2,16 %
2,28 %
JAN
2,21 %
2,16 %
2,18 %
2,22 %
2,28 %
2,27 %
FEV
2,25 %
2,17 %
2,19 %
2,22 %
2,26 %
2,26 %
MAR
2,22 %
2,16 %
2,15 %
2,23 %
2,25 %
2,26 %
ABR
2,22 %
2,15 %
2,16 %
2,25 %
2,27 %
2,25 %
MAI
2,21 %
2,18 %
2,17 %
2,26 %
2,28 %
JUN
2,20 %
2,17 %
2,19 %
2,24 %
2,29 %
JUL
2,19 %
2,16 %
2,23 %
2,25 %
2,31 %
AGO
2,18 %
2,15 %
2,25 %
2,27 %
2,30 %
SET
2,17 %
2,17 %
2,24 %
2,29 %
2,32 %
OUT
2,19 %
2,18 %
2,22 %
2,30 %
2,31 %
NOV
2,21 %
2,19 %
2,19 %
2,28 %
2,32 %
DEZ
TOTAL
MÉDIA
Participação do Valor Residual em percentual nas prestações mensais do
arrendamento mercantil de automóveis
2003
2004
2005
2006
2007
2008
16
20
22
18
19
18
JAN
16
21
21
19
19
18
FEV
17
20
20
19
18
17
MAR
16
21
20
18
17
16
ABR
16
23
20
20
18
17
MAI
17
22
21
20
16
JUN
18
22
23
21
17
JUL
17
22
22
20
19
AGO
16
23
21
20
17
SET
18
24
20
22
16
OUT
18
24
20
21
17
NOV
19
23
19
20
18
DEZ
TOTAL
MÉDIA
A adoção destes valores podem ser por seus valores mensais ou calculada a média anual para fins de aplicação no
valor do bem adquirido.
65
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
10.2.7.3 – Cálculo dos percentuais de encargos e valor residual a ser aplicado sobre o valor do bem
O cálculo dos valores residuais deve seguir a seguinte fórmula para cálculo de contraprestações, do Valor Residual
Garantia e dos recursos para pagar a compra do bem:
Valor do Bem R$ 20.000,00
Valor Residual de Garantia antecipado – 30 % - R$ 20.000,00 x 30 % = R$ 6.000,00
Prazo médio: 24 meses
Saldo para o arrendamento: R$ 20.000,00 – R$ 6.000,00 = R$ 14.000,00
Cálculo das contraprestações:
N = 24 meses
I = 3,31 % custo mensal
PV = R$ 14.000,00
FV -= Zero
PMT = R$ 854,51
Para fins de apuração do valor das prestações mensais devemos elaborar uma planilha que contenha a apresentação
do cálculo e o valor de cada competência para cada empresa de leasing.
ANEXO X.3
DEMONSTRATIVO DO CÁLCULO DO PREÇO DO SERVIÇO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
CIA ITAULEASING ARRENDAMENTO MERCANTIL
CNPJ Nº 49.925.225/0001-48
INSCRIÇÃO MUNICIPAL Nº 654321.2.2
Cálculo da prestação dos arrendamentos de janeiro de 2007
Prazo médio de arrendamento de janeiro de 2007 – 30 meses
Taxa de juros do mês de janeiro de 2007 – 2, 16 %
Valor Residual de Garantia de janeiro de 2007 – 19 %
Nº DA
N.F.
VENDA
DATA
AQUISIÇÃO
FORNECEDOR
VALOR
DO
VEÍCULO
001
10/01/2007
Porto Alegre Veículos S.A.
50.000,00
9.500,00
40.500,00
1.848,35
005
15/01/2007
Porto Alegre Veículos S.A.
65.000,00
12.350,00
52.650,00
2.402,85
008
17/01/2007
Porto Alegre Veículos S.A.
35.000,00
6.650,00
28.350,00
1.293,84
018
25/01/2007
Porto Alegre Veículos S.A.
45.000,00
8.550,00
36.450,00
1.663,51
TOTAL DE JANEIRO DE 2007
VALOR
RESIDUAL
DE
GARANTIA
LÍQUIDO
PRESTAÇÃO
7.208,55
ANEXO X.4 – DEMONSTRATIVO DO VALOR DAS PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS DE ARRENDAMENTO
MERCANTIL
CIA ITAULEASING ARRENDAMENTO MERCANTIL
CNPJ Nº 49.925.225/0001-48
66
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
INSCRIÇÃO MUNICIPAL Nº 654321.2.2
CONTRATOS DE ARRENDAMENTO MERCANTIL DE 2007
jan
fev
mar
abr
mai
jun
jul
ago
set
out
nov
dez
TOTAL
ANO DE 2008
ANO DE 2007
Jan
Fev
7.208,55
7.208,55
Mar
7.208,55
7.208,55
Abr
7.208,55
7.208,55
Mai
7.208,55
7.208,55
Jun
7.208,55
7.208,55
Jul
7.208,55
7.208,55
Ago
7.208,55
7.208,55
Set
7.208,55
7.208,55
Out
7.208,55
7.208,55
Nov
7.208,55
7.208,55
Dez
7.208,55
7.208,55
Jan
7.208,55
7.208,55
Fev
7.208,55
7.208,55
Mar
7.208,55
7.208,55
Abr
7.208,55
7.208,55
Mai
7.208,55
7.208,55
Jun
7.208,55
7.208,55
Jul
7.208,55
7.208,55
Ago
7.208,55
7.208,55
Set
7.208,55
7.208,55
Out
7.208,55
7.208,55
Nov
7.208,55
7.208,55
Dez
7.208,55
7.208,55
67
ANO DE 2009
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Jan
7.208,55
7.208,55
Fev
7.208,55
7.208,55
Mar
7.208,55
7.208,55
Abr
7.208,55
7.208,55
Mai
7.208,55
7.208,55
Jun
7.208,55
7.208,55
Jul
7.208,55
7.208,55
Ago
Set
Out
Nov
Dez
11 - RELATÓRIO DE REVISÃO FISCAL
PREFEITURA MUNICIPAL DE PORTO ALEGRE - RS
SECRETARIA MUNCIPAL DA FAZENDA
DIVISÃO DE TRIBUTOS MUNICIPAIS
SETOR DE FISCALIZAÇÃO DO ISSQN
AUTO DE INFRAÇÃO E NOTIFICAÇÃO FISCAL NÚMERO 001/2008
DATA DA LAVRATURA: 06 DE AGOSTO DE 2008.
01) IDENTIFICAÇÃO DO CONTRIBUINTE
NOME: CIA ITAULEASING DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
INSCRIÇÃO MUNICIPAL: 654321.2.2
CNPJ: 49.925.225/0001-48
ENDEREÇO: ALAMEDA PEDRO CALI, Nº 43
CIDADE: POÁ
ESTADO: SÃO PAULO
02) CRÉDITO TRIBUTÁRIO
O crédito tributário ora constituído e demonstrado no anexo 02 do presente Auto de Infração e Lançamento, totalizando no mês
de lavratura deste instrumento o valor de R$ 3.128.457,34 (três milhões, cento e vinte e oito mil, quatrocentos e cinqüenta e
sete reais e trinta e quatro centavos).
Obs: O valor acima indicado está sujeito aos acréscimos previstos no artigo 35 da Lei Complementar Municipal nº 361/95 e
devem ser recolhidos nos prazos e forma da Lei Complementar Municipal nº 07/73.
03) INTIMAÇÃO
Fica o contribuinte intimado a recolher à fazenda municipal o total do crédito tributário acima indicado, dentro do prazo de 30
(trinta) dias, contados da ciência desta, ou recorrer dessa imposição em igual prazo.
68
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
O não-atendimento desta intimação implicará na inscrição do débito em dívida ativa para efeito de cobrança amigável ou
judicial, nos termos da legislação em vigor, com os acréscimos cabíveis.
Por conseguinte, vale este instrumento como ato de regular intimação do lançamento definitivo para inscrição em dívida ativa
no exercício das funções de agente fiscal da receita municipal, lavrei (amos) o presente Auto de Infração e Lançamento, que
vai assinado por mim (nós) e pelo contribuinte ou seu representante legal, em poder de quem fica uma via e será presente a
autoridade administrativa competente.
04) AUDITORES FISCAIS DA RECEITA MUNICIPAL
Nome
Matrícula
Mauro José Hidalgo Garcia
15492.5
Johnny Bertoletti Racic
15491.4
05) ANEXOS
Fazem parte integrante deste instrumento os seguintes anexos:
1 - Enquadramento - Infrações e Penalidades
2 - Demonstrativo do crédito tributário
3 - ..........................................................
4 - .........................................................
5 - .........................................................
69
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
ANEXO 01 - DO AUTO DE INFRAÇÃO E NOTIFICAÇÃO FISCAL - AINF MUNICIPAL
PREFEITURA MUNICIPAL DE PORTO ALEGRE - RS
SECRETARIA MUNCIPAL DA FAZENDA
DIVISÃO DE TRIBUTOS MUNICIPAIS
SETOR DE FISCALIZAÇÃO DO ISSQN
AUTO DE INFRAÇÃO E NOTIFICAÇÃO FISCAL NÚMERO 001/2008
DATA DA LAVRATURA: 06 DE AGOSTO DE 2008.
01) IDENTIFICAÇÃO DO CONTRIBUINTE
NOME: CIA ITAULEASING DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
INSCRIÇÃO MUNICIPAL: 654321.2.2
CNPJ: 49.925.225/0001-48
ENDEREÇO: ALAMEDA PEDRO CALI, Nº 43
CIDADE: POÁ
ESTADO: SÃO PAULO
02) ENQUADRAMENTO LEGAL: DA TRIBUTAÇÃO DAS INFRAÇÕES E PENALIDADES
2.1) Introdução
O presente relatório descreve os procedimentos adotados, atos e fatos ocorridos quando da auditoria fiscal realizada no
contribuinte acima qualificado, no cumprimento das nossas atribuições legais a nós delegadas.
2.2) DA AÇÃO FISCAL
2.2.1) Do Expediente Administrativo de Ação Fiscal
A ação fiscal teve origem no Processo Administrativo (expediente) de Ação Fiscal nº 001.023456.08.0 formado em 20 de maio
de 2008.
2.2.2) Da Data de Designação
O Processo Administrativo de ação fiscal foi designado em 26 de Maio de 2008 designado originalmente Pelo Auxiliar
Técnico do Corpo Técnico para Fiscalização do ISSQN a partir da programação de ação fiscal, segundo critérios e diretrizes
estabelecidos pela administração tributária municipal.
2.2.3) Do Início da Ação Fiscal
A auditoria fiscal foi iniciada a partir da Intimação Preliminar nº 001/2008 de apresentação dos documentos necessários para o
procedimento de fiscalização, foi emitida em 10 de junho de 2008, foi recebida pelo contribuinte em 15 de junho de 2008 de
2008 através do Aviso de Recebimento nº 23456789 pelo Assessor Jurídico Dr. João da Silva.
2.2.4) Da Identificação do Sujeito Passivo (Contribuinte ou Responsável)
O sujeito passivo da obrigação tributária é qualificado:
Razão Social: CIA ITAULEASING DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
Inscrição Municipal nº: 654321.2.2
CNPJ nº: 49.925.225/0001-48
Estabelecimento (s): Avenida. Farrapos, nº 6.789, no município de Porto Alegre, Estado do Rio Grande do Sul
2.2.5) Dos Sócios da empresa
A empresa é uma Sociedade Anônima apresentado na direção da empresas os seguintes diretores nomeados para o período de
01 de janeiro de 2007 a 31 de dezembro de 2009:
70
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
a)
b)
Fernando Reis, CPF nº 200.704.005-69;
Pedro Paulo da Silva, CPF nº 300.705.006-70.
2.2.6) Do Período Fiscalizado
A auditoria fiscal abrangeu o período de 01 de janeiro de 2003 até 31de maio de 2008.
2.2.7) Das Intimações Preliminares e Reintimações
A) INTIMAÇÕES PRELIMINARES EMITIDAS PARA O CONTRIBUINTE
O contribuinte qualificado no item 2.2.4 foi intimado a apresentar documentação fiscal por meio da Intimação Preliminar nº
001/2008, de 10 de junho de 2008.
Tendo em vista, o não cumprimento da primeira intimação, foi Lavrado o Auto de Infração por Descumprimento de Obrigação
Acessória nº 001/2008 e o contribuinte foi novamente intimado pela Intimação Preliminar nº 003, de 23 de junho de 2008,
recebida pelo contribuinte em 26 de junho de 2008 através do Aviso de Recebimento nº 23456789 pelo Assessor Jurídico Dr.
João da Silva.
B) INTIMAÇÕES PRELIMINARES EMITIDAS PARA OS PREPOSTO DO CONTRIBUINTE NO MUNICÍPIO
B.1) Foi emitida a Intimação Preliminar nº 002/2008 para a revenda de veículos PORTO ALEGRE VEÍCULOS S.A.,
Inscrição Municipal nº 123456.2.0, CNPJ nº 123.456.789/00014-00 em 10 de julho de 2007, recebida em 10 de julho de 2007
pelo sócio da empresas Sr. Marcio Trindade.
B.2) .....
C) INTIMAÇÕES PRELIMINARES EMITIDAS PARA OS ARRENDATÁRIOS
...
2.2.8) Dos Documentos Solicitados
A) DOCUMENTOS SOLICITADOS AO CONTRIBUINTE
Foram solicitados os seguintes documentos através das Intimações Preliminares descritas no subitem 2.2.7:
ƒ
Cópia dos Balancetes contábeis, em último nível, do grupo de receitas.
ƒ
Cópia dos relatórios gerenciais informando as receitas mensais dos contratos de leasing assinados dos arrendatários com
domicílio em Porto Alegre/RS.
ƒ
Plano de Contas com a função e funcionamento das contas contábeis do grupo de receitas
ƒ
Cópia dos contratos de arrendamento mercantil que tiveram sua origem na compra de bens móveis, pela arrendatária,
para clientes estabelecidos na cidade de PORTO ALEGRE/RS,
ƒ
As seguintes informações sobre os contratos de arrendamento mercantil: prazo de cada contrato ou prazo médio: dos
contratos em número de meses, das taxas de juros aplicadas; dos percentuais inclusos nas prestações a título de Valor
Residual de Garantia.
ƒ
Cópia das Notas Fiscais de Venda (ICMS) referente aos contratos, acima mencionados.
ƒ
Ata de Posse da atual diretoria.
B) DOCUMENTOS SOLICITADOS AOS PREPOSTOS
Foi solicitada a seguinte documentação para todos os prepostos intimados:
ƒ
Cópia das Notas Fiscais de Saída (ICMS), referente às operações de LEASING – ARRENDAMENTO MERCANTIL,
no período de 01 de janeiro de 2003 a 31 de maio de 2008.
ƒ
Declaração contendo as taxas de juro aplicadas aos contratos de leasing e o valor residual para a aquisição do bem
ƒ
As seguintes informações sobre os contratos de arrendamento mercantil: prazo de cada contrato ou prazo médio: dos
contratos em número de meses, das taxas de juros aplicadas; dos percentuais inclusos nas prestações a título de Valor
Residual de Garantia.
C) DOCUMENTAÇÃO SOLICITADA AOS ARRENDATÁRIOS
Foi solicitada a seguinte documentação para todos os arrendatários intimados:
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
Cópia do Contrato de Arrendamento Mercantil referente ao Automóvel adquirido na revenda de veículos PORTO ALEGRE
VEÍCULOS S.A., através da Nota Fiscal de Venda nº 001 de 10 de janeiro de 2007.
Declaração informando o local onde o contrato de arrendamento foi assinado.
2.2.9) Dos Documentos Apresentados
A) DOCUMENTOS APRESENTADOS PELO CONTRIBUINTE
O contribuinte não apresentou os documentos solicitados, vindo a ser reintimado por duas vezes e multado pelo não
atendimento das três Intimações Preliminares conforme descrito no subitem 2.2.7.
Os prepostos apresentaram os seguintes documentos:
Cópia das Notas Fiscais de Venda conforme relação apresentada através do ANEXO XXX do presenter Auto de Infração e
Lançamento;
...
B) DOCUMENTOS APRESENTADOS PELOS PREPOSTOS
C) DOCUMENTOS APRESENTADOS PELOS ARRENDATÁRIOS
2.2.10) Dos Documentos Analisados
Durante o procedimento de auditoria fiscal foram analisados os documentos apresentados.
2.2.6) Do Objeto Social da empresa
O objetivo social da empresa segundo a cláusula contratual nº xx é:
...
3) DA IDENTIFICAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL
3.1) Da norma legal que tipifica a matéria tributável
A tributação do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza deu-se com base na Lei Complementar Municipal n 07/73,
Decreto Municipal nº 10.549/93 e Decreto Municipal nº 15.416/06.
3.2) Dos Fatos Apurados e das circunstâncias de tempo e lugar
No decorrer da auditoria fiscal verificamos que o contribuintes não recolheu o Imposto Sobre serviços de qualquer natureza –
ISSQN para o Município de Porto Alegre.
A empresa presta serviços no nosso município através de prepostos que atuam em seu nome para vender os seus serviços de
arrendamento mercantil.
3.3) Dos serviços prestados e do respectivo enquadramento das atividades do sujeito passivo:
No período de 1º de janeiro de 2003 a 31 de dezembro de 2003, o contribuinte prestou os serviços de arrendamento mercantil
enquadrado no item 79 da Listas de Serviços anexa à Lei Complementar Municipal nº 07/73.
79 – Locação de bens móveis, inclusive arrendamento mercantil.
No período de 1º de janeiro de 2004 a 31 de maio de 2008, o contribuinte prestou os mesmos serviços de arrendamento
mercantil enquadrados no subitem 15.09 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar Municipal nº 07/73
15.09 – Arrendamento mercantil (leasing) de quaisquer bens, inclusive cessão de direitos e obrigações, substituição de
garantia, alteração, cancelamento e registro de contrato, e demais serviços relacionados ao arrendamento mercantil (leasing).
72
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
3.6) Do sujeito passivo:
O contribuinte é prestador de serviços constantes da Lista de Serviços anexa a Lei Complementar Municipal nº 07/73, no
âmbito do Município de Porto Alegre qualificando-o como contribuinte do ISSQN, conforme disposto no Art. 19 caput, da
mesma Lei.
3.7) Do fato gerador e da incidência do ISS:
A prestação dos serviços já descritos no subitem 3.3 no território do município de Porto Alegre caracteriza o fato gerador do
Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, conforme estabelece a alínea “b”, do inciso I, do artigo 3º, da Lei Municipal nº
07/73, incidindo o ISSQN como dispõe o artigo 18 caput, do mesmo dispositivo legal.
3.8) Da base de cálculo dos serviços prestados:
A base de cálculo do ISSQN para o período de 1º de agosto de 2003 a 31 de dezembro de 2003 para os serviços descritos no
subitem 3.3 é o montante da receita bruta, conforme disposto na alínea “h” do parágrafo 1º do artigo 20 caput, da Lei
Complementar Municipal nº 07/73.
Para o período de 1º de janeiro de 2004 a 31 de maio de 2008 a base de cálculo para os serviços descritos no subitem 3.3 é o
montante da receita bruta conforme disposto na alínea “j” do parágrafo 1º do artigo 20 caput, da mesma lei.
Nas operações de arrendamento mercantil considera-se receita bruta, o total das prestações pagas pelo arrendatário.
No caso do leasing, a base de cálulo só pode ser o valor da operação, isto é, “a expressão econômico-financeira do fato
gerador respectivo, qual seja, o preço cobrado pelo serviço, abrangendo, pois, no arrendamento mercantil (“leasing”), o
valor total da operação contratada”, como deliberado pela 2ª Câmara Cível do TJRS (ap. cív. 70 011 621 455, em 15-6-05,
Rel. Des. Roque Joaquim Volksweiss).
3.9) Da alíquota aplicável aos serviços prestados:
Para o período de 1º de janeiro de 2003 à 31 de dezembro de 2003, a alíquota aplicável aos serviços de arrendamento mercantil
é de 5 % (cinco por cento), conforme dispõe o inciso XVI do artigo 21 da Lei Complementar Municipal nº 07/73 e alterações.
Para o período de 1º de janeiro de 2004 à 31 de maio de 2008, a alíquota para os mesmos serviços é de 5 % (cinco por cento),
conforme dispões o
Inciso XVIII do artigo 21 da Lei Complementar Municipal nº 07/73.
3.10) Do local da prestação dos serviços
Para o período de 1º de janeiro de 2003 a 31 de dezembro de 2003, os serviços prestados pelo contribuinte tem o ISSQN
devido no local da sede da empresa conforme disposto no inciso II do parágrafo 2º do artigo 3º da Lei Complementar
Municipal nº 07/73.
Os serviços prestados pelo contribuinte de 1º de janeiro de 2004 a 31 de maio de 2008 tem o ISSQN devido no local do
estabelecimento prestador, ou na falta do estabelecimento, o local do domicílio do prestador, conforme artigo 3º-A caput da
Lei Complementar Municipal nº 07/73.
Considera-se estabelecimento prestador, conforme artigo 4º da Lei Complementar Federal nº 116/03, o local onde o
contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure
unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência,
posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser
utilizadas.
O contribuinte realiza suas operações no município de Porto Alegre utilizando-se de interpostas pessoas, atuando junto às
agências bancárias do grupo ITAÚ e nas próprias revendas de veículos do município.
Entendemos que a cobrança do ISS sobre leasing compete ao município onde o serviço é prestado mediante contato direto com
o cliente, onde são ajustadas as condições, a respectiva assinatura do contrato e o fornecimento do bem. Mesmo porque é
impossível crer que, para o arrendatário, tenham sido os serviços prestados pelo arrendante no município onde tem a sua sede,
no caso na cidade de Poá, Estado de São Paulo;
O Acórdão abaixo decide no mesmo sentido:
73
ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
TIPO DE PROCESSO: Apelação e Reexame Necessário
NÚMERO: 70022382584
Inteiro Teor Decisão: Acórdão
RELATOR: Irineu Mariani
EMENTA: APELAÇÕES CÍVEIS. ISS. OPERAÇÕES DE LEASING. EXECUÇÃO FISCAL. EMBARGOS.
DIVERSOS QUESTIONAMENTOS. 1. Reexame necessário. Não havendo excludente (CPC, art. 475, §§ 2º e
3º), o reexame necessário merece conhecido ex officio. 2. Leasing e ISS. 2.1 ¿ Fato gerador. O ISS não
incide sobre o ato de dar (entregar) o bem arrendado, que é a conseqüência, mas sobre o serviço prestado
em caráter profissional de conseguir para e a pedido do arrendatário, in...
DATA DE JULGAMENTO: 28/05/2008
PUBLICAÇÃO: Diário de Justiça do dia 09/07/2008
“Sabidamente, na acepção clássica, estabelecimento é gênero do qual são espécies o principal, ou matriz,
ou sede, e o derivado, que por sua vez pode ser filial (o administrador não tem autonomia alguma), sucursal
(o administrador tem alguma autonomia) e agência (designação adequada para os estabelecimentos
derivados das instituições financeiras), como ensina Rubens Requião (Curso de Direito Comercial, vol. I,
25ª ed., 2003, pp. 276-7, nº 159), invocando, por sua vez, Waldemar Ferreira.
...
Fácil é notar, pois, que o art. 4º da Lei 116/03, para os fins específicos desbordou da acepção clássica de
estabelecimento. Basta que seja uma unidade econômica ou profissional de caráter permanente ou
temporário. Sequer precisa ser escritório. É suficiente alguém que sirva de ponto de contato, por exemplo,
determinada pessoa na localidade. Enfim, a expressão local da prestação não significa necessariamente
local em que o serviço é preparado ou cumpre alguma etapa, mas lugar em que produz efeitos.
...
Dessarte, veramente, conforme salientei no início, a empresa de leasing é quase sempre criatura de alguma
instituição financeira (banco), na qual contrai empréstimo para a compra dos bens objeto de arrendamento.
Enquanto a instituição bancária tem rede de agências cobrindo pelo menos grande parte do território
nacional, a empresa de leasing, sediada apenas em determinada cidade, capilariza a sua atuação por meio
da citada rede.
3.11) Da substituição Tributária
Não verificamos a ocorrência de Substituição Tributária de ISSQN por parte dos clientes do contribuinte.
3.12) Da prova em que está fundada a exigência fiscal
A empresa presta serviços de arrendamento mercantil no âmbito do município de Porto Alegre, segundo a seguinte
documentação acostada ao Processo Administrativo de Ação Fiscal citado no subitem 2.2.1:
Notas Fiscais de Venda de veículos fornecidas pelas revendas de veículos situadas no município e em nome do contribuinte;
Contratos de Arrendamento mercantil firmados com arrendatários domiciliados no município;
Declaração dos arrendatários informando o local onde o contrato de arrendamento mercantil foi assinado.
3.13) Do arbitramento
3.13.1) Dos motivos e da base legal para o Arbitramento
A receita bruta do período de 1º de janeiro de 2003 a 31 de maio de 2008, foi arbitrada em decorrência do contribuinte não ter
exibido à fiscalização os elementos necessários à comprovação de sua receita, conforme descrito nos subitens 2.2.7, 2.2.8 e
2.2.9, conforme prevê o inciso II do artigo 22, o parágrafo 2º do artigo 55 e o inciso I do artigo 260, todos da Lei
Complementar Municipal nº 07/73.
3.13.2) Do critério para o arbitramento
Para o arbitramento da receita bruta do período de 1º de janeiro de 2003 a 31 de maio de 2008, foi adotado o seguinte critério:
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
A) Utilizamos como base para definirmos os serviços prestados no município as Notas Fiscais de Venda de veículos fornecidas
pelas revendas. Cada Nota Fiscal de Venda corresponde a um serviço prestado. Estas estão demonstradas no ANEXO X1;
B) Adotamos como parcela do preço do serviço prestado a ser arbitrado, o valor de venda do veículo constante da Nota Fiscal
de Venda;
C) Para completarmos o cálculo do o preço do serviço prestado buscamos junto aos Contratos de Leasing fornecidos pelos
arrendatários, os dados com respeito:
ƒ
Ao prazo do contrato de arrendamento;
ƒ
A taxa de juros dos contratos de arrendamento mercantil;
ƒ
Ao percentual de participação do Valor Residual antecipado nos contratos de arrendamento mercantil;
D) De posse destas informações elaboramos as Planilhas do ANEXO X.2, onde apuramos o prazo médio de duração dos
contratos, os juros médios aplicados aos contratos e a média do Valor Residual antecipado aplicado aos contratos;
E) Com o preço de venda do veículo e as informações coletadas dos contratos procedemos no cálculo do valor da prestação
mensal a ser paga pelo arrendatário pelos serviços prestados pela arrendatária de arrendamento mercantil, demonstrado no
ANEXO X.3;
F) com o preço mensal do serviço prestado e o prazo médio do contrato de leasing apuramos a receita mensal a ser tributada
pelo contribuinte como serviço de leasing que está demonstrada no anexo X.4.
Adotamos o critério de termos a primeira prestação do contrato de arrendamento, um mês após a emissão da Nota Fiscal de
Venda do veículo.
4) Das infrações apuradas:
4.1) Da descrição das infrações cometidas e dos dispositivos da legislação infringidos
A) O contribuinte deixou de recolher o ISSQN devido, em sua totalidade, ao Município de Porto Alegre, conforme dispões o
inciso VII do artigo 32 da Lei Complementar Municipal nº 07/73.
4.2) Da base legal da penalidade aplicada
A) da Multa por infração
Para a infração acima descrita cabe a aplicação da multa de 75 % (setenta e cinco por cento) do tributo devido, prevista no item
“2” da alínea “a” do inciso II do artigo 56 da Lei Complementar Municipal nº 07/73, e aplicação dos acréscimos legais
previstos no artigo 69 da mesma Lei.
B) Dos acréscimos legais
A partir de 1º de janeiro de 2001, os créditos vencidos para com a Fazenda Municipal, inscritos em dívida ativa ou não, ficarão
sujeitos à incidência de juros de mora, tomando-se como base a taxa média de captação de recursos do Governo Federal
através dos títulos da Dívida Mobiliária Federal Interna, percentual fixado pela taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia – SELIC, divulgado pelo Banco Central do Brasil, acumulado mensalmente, ou outro que venha a
substituí-lo, conforme artigo 3º da Lei Complemenar Municipal nº 361/95.
5) Da quantificação das Receitas Tributadas:
5.1) Da Indicação do Critério de Apuração da Base de Cálculo.
Para efeitos de lavratura do presente Auto de Infração e Lançamento tomamos como base a receita bruta apurada através do
critério de arbitramento descrito no subitem 3.13.
5.2) Da demonstração da receita tributável devida pelo contribuinte, em conseqüência da auditoria fiscal.
75
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
A receita tributável devida pelo contribuinte está demonstrada no anexo X.4 da presente peça fiscal, denominado
“Demonstrativo de Receita Bruta a Tributar”, e assim discriminada:
Coluna 1: Anos das prestações dos contratos de arrendamento mercantil;
Coluna 2: Meses das prestações dos Contratos
Colunas 3 a 12: Meses das prestações dos contratos;
Coluna 13: Total da receita mensal a ser tributada.
6) Dos anexos ao Auto de Infração.
São partes Integrantes do presente Auto de Infração e Lançamento, os seguintes anexos:
Anexo I O Enquadramento;
Anexo II O Demonstrativo do crédito tributário;
Anexo III O Demonstrativo de Receita a Tributar;
Anexo IVO Demonstrativo da Receita Bruta dos últimos 12 meses (RB T12)
Anexo V O Demonstrativo da alíquota do Simples Nacional aplicável por Período de Apuração; Anexo VI - O Quadro
Resumo das Receitas de Revenda de Mercadorias.
7) Dos precedentes administrativos e judiciais:
7.1) Dos precedentes administrativos
No período revisado, não sofreu autuação ou apresentou confissão de dívida.
7.2) Dos documentos apreendidos.
Não foram apreendidos documentos.
7.3) Dos precedentes judiciais
Tribunal de Justiça do Estado de Santa Catarina - PROCESSO: 2006.035500-6/0001.00 - Argüição de inconstitucionalidade
em apelação cível
8. Das conclusões:
8.1) Da ação fiscal, do encerramento e do resultado.
A) O contribuinte foi intimado a apresentar a documentação solicitada, o que não o fez;
B) A Receita Bruta foi arbitrada em decorrência da negativa do contribuinte apresentar a documentação;
C) O contribuinte deve recolher o ISSQN devido no Município de Porto Alegre no período fiscalizado;
D) Em decorrência do não recolhimento do ISSQN devido, foi lavrado o presente Auto de Infração e Lançamento, conforme
dispõe o inciso I do artigo 28 da Lei Complementar Municipal nº 07/73.
9) Dos anexos ao expediente de ação fiscal.
9.1) Das provas e documentos anexados.
São Partes integrantes do Processo Administrativo de Ação Fiscal nº 001.018315.08.9, os seguintes documentos:
A) Intimações e Reintimações Preliminares de nº 01/2008, 02/2008. 03/2008, .....;
B) Cópia de tela das informações extraídas do Sistema Informatizado do Cadastro Fiscal da Secretaria Municipal da Fazenda
de Porto Alegre;
C) Cópia das Notas Fiscais de Venda de Veículos apresentadas pelas revendas de veículos;
D) Cópia dos Contratos de Arrendamento Mercantil apresentados pelos arrendatários;
E) Cópia das Declarações fornecidas pelos Arrendatários.
D) Cópia da Decisão Judicial do Tribunal de Justiça do Estado de Santa Catarina;
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
E) Uma via do presente Auto de Infração e Lançamento.
10) Da identificação da Autoridade Fiscal autuadora:
O Auto de Infração e Lançamento nº 001/2008, foi lavrado e notificado pelos Agentes Fiscais da Receita Municipal:
Mauro José Hidalgo Garcia
Johnny Bertoletti Racic
Matrícula nº 15492.5
Matrícula nº 15491.4
Assinatura ______________________________
Assinatura ______________________________
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
12 - PERGUNTAS E RESPOSTAS
1. O que é arrendamento mercantil (leasing) ?
De acordo com a lei nº 7.132 de 26/10/83, artigo primeiro, parágrafo único: "Considera-se arrendamento mercantil,
para os efeitos desta lei, o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica na qualidade de arrendadora, e pessoa física ou
jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela arrendadora, segundo
especificações da arrendatária e para uso próprio desta."
2. O que é Lease-Back e qual a legislação aplicada?
É uma operação de arrendamento mercantil que tem por objeto bens que estavam no ativo permanente do
arrendatário, que os vendeu para a empresa de leasing e em seguida arrendou; ou seja, o arrendatário é o próprio fornecedor
dos bens. Pela resolução nº 2309 do Banco Central, de 28.09.96, essa modalidade somente está disponível para arrendatários
pessoas jurídicas.
3. Qual a diferença entre o leasing financeiro e o leasing operacional ?
O leasing financeiro é a operação de arrendamento mercantil que transfere ao arrendatário substancialmente todos
os riscos inerentes ao uso do bem arrendado, como obsolescência tecnológica, desgastes, etc.
Conforme dispõe a Resolução nº 2.309, Art. 5º :
" Considera-se arrendamento mercantil financeiro a modalidade em que:
I – as contraprestações e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatária, sejam normalmente
suficientes para que a arrendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operação e,
adicionalmente, obtenha um retorno sobre os recursos investidos;
II – as despesas de manutenção, assistência técnica e serviços correlatos a operacionalidade do bem arrendado
sejam de responsabilidade da arrendatária;
III – o preço para o exercício da opção de compra seja livremente pactuado, podendo ser, inclusive, o valor de
mercado do bem arrendado."
"Considera-se arrendamento mercantil operacional a modalidade em que:
I – as contraprestações a serem pagas pela arrendatária contemplam o custo de arrendamento do bem e os serviços
inerentes à sua colocação a disposição da arrendatária, não podendo o valor presente dos pagamentos ultrapassar 90% (noventa
por cento) do custo do bem;
II – o prazo contratual seja inferior a 75%(setenta e cinco por cento) do prazo de vida útil econômica do bem;
III – o preço para o exercício da opção de compra seja o valor de mercado do bem arrendado.
IV – não haja previsão de pagamento de valor residual garantido."
4. Qual o prazo mínimo do arrendamento mercantil?
Resolução nº 2.309, art. 8º: "Os contratos devem estabelecer os seguintes prazos mínimos de arrendamento:
I – Para o arrendamento mercantil financeiro:
2 (dois anos), compreendidos entre a data da entrega dos bens a arrendatária, consubstanciada em termo de
aceitação e recebimento dos bens, e a data de vencimento da última contraprestação, quando se tratar de arrendamento de bens
com vida útil igual ou inferior a 5 (cinco) anos.
3 (três) anos, observada a definição do prazo constante da alínea anterior, para o arrendamento de outros bens;
II – Para o arrendamento mercantil operacional, 90 (noventa) dias.
5. Pessoas jurídica e física têm o mesmo prazo?
Sim. (Resolução nº 2309/96)
6. Pode-se arrendar bens usados?
Sim.
7. Pode-se arrendar bens importados?
Sim.
8. Pode-se arrendar assistência técnica, manutenção? (operacional ou financeiro)
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
No leasing financeiro as despesas de manutenção, assistência técnica e serviços correlatos a operacionalidade do
bem arrendado são de responsabilidade da arrendatária. (Resolução nº 2309/96, art. 5º-II) No leasing operacional podem ser de
responsabilidade da arrendadora ou da arrendatária -Res. 2.309 art. 6º § 3º .
9. Pode-se substituir o bem?
Sim, o contrato deverá prever as condições para eventual substituição dos bens arrendados, inclusive na ocorrência
de sinistro, por outros da mesma natureza, que melhor atendam as conveniências da arrendatária, devendo a substituição ser
formalizada por intermédio de aditivo contratual. (Resolução nº 2309/96, art. 7º, inciso VIII).
10. O que é opção de compra?
É o direito assegurado ao arrendatário de, no final do contrato, adquirir o bem pelo valor residual, que será o
previamente pactuado ou o de mercado, se o contrato assim dispuser. Para ser exercido esse direito, o arrendatário deverá ter
cumprido corretamente as obrigações contratuais.
11. Pode-se renovar o contrato?
Sim, esta é uma das opções oferecidas ao arrendatário ao final do contrato.
12. O que é VRG?
Valor Residual Garantido: Preço contratualmente estipulado para exercício da opção de compra, ou valor
contratualmente garantido pela arrendatária como mínimo que será recebido pela arrendadora na venda a terceiros do bem
arrendado, na hipótese de não ser exercida a opção de compra. Portaria MF nº 564 de 03/11/78.
13. Há limites para o VRG?
Não, deverá ser pactuado entre as partes.
14. O VRG pode ser diluído ou depositado antecipadamente?
Sim, conforme Inciso II da Portaria nº 140, de 27.7.84. e Resolução nº 2.309, art. 7 º-VII a.
15. Qual a legislação que permite as estipulações do Valor Residual Garantido?
Resolução nº 2309, art.7º, inciso VII, alínea a, Portaria MF 564 e portaria MF nº 140.
16. Quais tributos diretos incidem na operação de leasing?
ISS (Imposto sobre Serviços)
PIS (Programa de Integração Social)
17. Há incidência de tributos diretos sobre o VRG?
Não, não incidem sobre o VRG.
18. Como se trata a carência?
A forma de pagamento das contraprestações poderá ser por períodos determinados, não superiores a 1 (um)
semestre, salvo no caso de operações que beneficiem atividades rurais, quando o pagamento pode ser fixado por períodos não
superiores a 1 (um) ano. (Resolução nº 2309/96, art. 7º, inciso IV).
19. O arrendatário poderá devolver o bem a qualquer momento?
Não. O contrato de arrendamento mercantil não é passível de arrependimento antes do seu termo final, nem por
parte da arrendadora, nem do arrendatário. A devolução do bem somente pode dar-se nesse termo, caso o arrendatário não opte
nem por adquiri-lo, nem por renovar o arrendamento.
20. Pode-se transferir o direito da opção de compra?
A arrendatária poderá transferir a terceiros no país, desde que haja anuência expressa da entidade arrendadora, os
seus direitos e obrigações decorrentes do contrato, com ou sem co-responsabilidade solidária. Entre esses direitos está a opção
de compra, que, assim, pode ser transferida, desde que o arrendatário já a possa exercer, ou seja, que o contrato tenha chegado
ao final e sido corretamente cumprido. (Resolução nº 2309/96, art. 7º, inciso XII).
21. Pode-se rescindir o contrato a qualquer tempo?
Como já mencionado na resposta à pergunta nº 19, o contrato de arrendamento mercantil não comporta
arrependimento e não pode ser rescindido antecipadamente, O arrendatário deverá cumprir o prazo mínimo estabelecido pela
legislação (bens de vida útil até cinco anos: 24 meses e bens de vida útil acima de cinco anos: 36 meses, e no operacional de 90
dias). Na eventualidade de, excepcionalmente, o prazo mínimo não ser cumprido, para efeitos tributários a operação deverá
receber tratamento idêntico ao da compra e venda a prestação (lei nº 6099, artigo 11), o que significa, para o arrendatário, que
deverá estornar os lançamentos que tenha feito, das contraprestações pagas, como despesa operacional, com os reflexos
tributários correspondentes.
79
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Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
22. O que é vendor?
É um programa desenvolvido para uma empresa produtora/vendedora, juntamente com um agente financeiro, e
destinado a financiar as empresas compradoras dos bens e/ou serviços que produz. O vendedor/produtor vende a prazo e recebe
o dinheiro à vista, do agente financeiro. Caso o comprador deixe de pagar as prestações, o vendedor/produtor responderá pelo
respectivo valor ao agente financeiro, cabendo-lhe a cobrança do débito.
23. Pode-se constituir empresa de leasing com controle de capital estrangeiro?
Sim, mediante autorização do Banco Central do Brasil.
24. Na operação de leasing pode-se deduzir as contraprestações no Imposto de Renda?
Sim, para pessoas jurídicas, quando os bens arrendados estiverem relacionados intrinsecamente com a produção ou
comercialização de bens ou serviços. (art. 13 da Lei nº 6.099/74, Lei nº 9.249 e IN nº 11).
Não, para pessoas físicas. (art. 34 da Lei nº 9.250, de 26.12.95).
25. A depreciação dos bens arrendados é igual para bens novos e usados?
Não. Ver Portaria MF nº 113 de 26/02/88 e Instrução Normativa nº 103, de 17.10.84.
26. Há depreciação no leasing de terrenos?
Não.
27. Qual o tratamento das operações de leasing em face do ICMS?
As operações de leasing não configuram circulação de mercadorias. As empresas de leasing não são contribuintes
do ICMS, nem estão sujeitas a obrigações parafiscais relativas a este tributo. No Estado de São Paulo, este entendimento é
pacífico na área da Secretaria da Fazenda.
28. No leasing imobiliário incide ISS?
Não, conforme a Lei Complementar nº 56, que define a Lista de Serviços, contemplando apenas o arrendamento
mercantil de bens móveis como fato gerador do tributo.
29. Há limites para operações com os governos federal, estadual e municipal, e órgãos de economia mista?
Sim, há limites de contingenciamento: deve-se verificar esses limites sempre, junto ao Banco Central do Brasil.
30. Há limites de concentração por cliente?
Sim, o Banco Central pode estipular limites por arrendatário ou grupo de arrendatários. Deve-se consultar as
normas que estiverem em vigor no momento da contratação, antes de fechar o contrato.
31. Qual o tratamento a ser dispensado à parcela do valor residual garantido?
Caso o valor residual seja pago apenas no final do contrato, por ocasião da opção de compra do bem, deve ser
tratado como preço. Caso seja antecipado total ou parcialmente, cada parcela de antecipação deverá ser contabilizada no
passivo do arrendador e no ativo não imobilizado do arrendatário, como provisão.
32. Qual o valor da base de cálculo do IPI na saída dos produtos do estabelecimento do importador em
operação de arrendamento mercantil?
Para os efeitos da operação será:
- preço corrente do mercado atacadista da praça em que estiver estabelecida a empresa arrendadora; ou
- o valor que serviu de base de cálculo do imposto no desembaraço aduaneiro, se for demonstrado
comprovadamente que o preço dos produtos importados é igual ou superior ao que seria pago pelo arrendatário se os
importasse diretamente na mesma ocasião.(art. 65 do Decreto nº 87.981/82 (RIPI), IPI/83 - separata)
33. Gera crédito do ICMS o recebimento, a título de arrendamento mercantil, de equipamentos para uso em
processo produtivo de empresa contribuinte deste imposto, cujas saídas de mercadorias são regularmente oneradas?
Sim, o Convênio ICMS nº 4/97 trouxe algumas alterações relativas a essas operações, em decorrência da Lei
Complementar n.º 87/96, possibilitando o crédito do ICMS pelo arrendatário.
O Estado de São Paulo já disciplinou as normas quanto à possibilidade de crédito do ICMS, através do Decreto nº
41.699, de 10.4.97, devendo-se observar que o crédito do imposto de que trata será lançado à vista de via adicional ou de cópia
autenticada da primeira via da Nota Fiscal relativa à aquisição do bem pelo arrendador, na qual deverão constar, além dos
demais requisitos, os dados cadastrais do estabelecimento arrendatário, observadas as regras pertinentes ao crédito do imposto
relativo à bem do ativo permanente. (art. 63, inciso VIII, §5º do RICMS/SP)
34. Qual o embasamento legal para o repasse do crédito do ICMS ?
- Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996 (DOU 16.09.96);
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ESCOLA DE GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL
Fiscalização do ISS em Operação de Leasing
- Convênio ICMS nº 4, de 3 de fevereiro de 1997 (DOU 27.2.97);
- Ato COTEPE ICMS nº 5, de 14 de março de 1997 (DOU 18.3.97).
35. O repasse do ICMS é valido para qualquer bem?
Desde que esteja previsto na Lei Complementar nº 87 e no convênio do ICMS. Vale para caminhões, ônibus,
automóveis, utilitários, etc.
Salvo prova em contrário, presumem-se alheios à atividade do estabelecimento os veículos de transporte pessoal.
(§§ 1º e 2º do art. 20 da Lei Complementar nº 87/96).
36. Pessoa Física pode creditar-se do ICMS?
Não.
37. Como será contabilizado o crédito do imposto no arrendatário?
Será contabilizado em Rendas a Apropriar e apropriado em 60 meses. (art. 21 da Lei Complementar nº 87/96).
38. A arrendadora é co-responsável pelo crédito do ICMS?
Não.
39. O que acontece com o crédito de ICMS se o bem for restituído?
O Convênio nº 4/97 estabelece que a apropriação do crédito far-se-á nos termos da legislação da unidade federada
de localização do arrendatário. No caso de São Paulo, o imposto deverá ser integralmente estornado, atualizado
monetariamente, através de débito nos livros fiscais próprios, no mesmo período de apuração em que, por qualquer motivo, o
arrendatário efetuar a restituição do bem. (RICMS-SP/2000, artigo 67).
40. O que acontece com o crédito de ICMS se houver cessão do contrato pelo arrendatário?
O Convênio nº 4/97 estabelece que a apropriação do crédito far-se-á nos termos da legislação da unidade federada
de localização do arrendatário. No caso de São Paulo, o imposto deverá ser integralmente estornado, atualizado
monetariamente, através de débito nos livros fiscais próprios, no mesmo período de apuração em que, por qualquer motivo, o
arrendatário efetuar a restituição do bem. (RICMS-SP/2000, artigo 67).
41. Para que o arrendatário se beneficie do repasse do crédito, qual o prazo para repasse?
a) a partir da autorização do Decreto Estadual;
b) a partir da assinatura do contrato.
42. A operação de venda do bem arrendado ao estabelecimento arrendatário é tributada pelo ICMS?
Não. A operação de venda do bem, objeto de contrato de arrendamento mercantil, decorrente do exercício da opção
de compra pelo estabelecimento arrendatário, não configura operação de circulação de mercadoria, não incidindo ICMS.
43. É lícita a exigência de recolhimento do ICMS na operação de importação de aeronave de uma empresa
sediada no exterior por meio de contrato de arrendamento mercantil (leasing)?
O leasing ou arrendamento mercantil, na definição da lei que trata da matéria, é a "operação realizada entre pessoas
jurídicas que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos de terceiros pela arrendadora, para fins de uso próprio da
arrendatária, e que atenda as especificações desta".
A corrente predominante no Superior Tribunal de Justiça é no sentido de que os serviços incluídos na Lista de
Serviços a que se refere o Decreto-lei nº 406/68, na redação dada pela Lei Complementar nº 56/87, estão sujeitos apenas ao
ISS, ainda que a prestação envolva fornecimento de mercadorias, ressalvados os casos nela previstos.
Desde 01.01.87, as operações de leasing, ou arrendamento mercantil, passaram a ser tributadas única e
exclusivamente pelo tributo de competência municipal.
Assim, o Estado não pode exigir o pagamento do ICMS na importação de aeronave desta natureza por inocorrer
operação mercantil estando sujeito unicamente ao ISS dos Municípios. (Item 79 do Decreto-lei nº 406/68, na redação dada pela
Lei Complementar nº 56/87; Ac. Un. da 1º Turma do STJ – Resp. 22.299-4 SP- pub. Rep. IOB de Jurisprudência – 1º
Quinzena de Dezembro/93 – nº 23/93, p.457).
44. Por que o leasing está no campo do ISS?
Porque o Arrendamento Mercantil foi incluído pela Lei Complementar nº 56, de 15.12.87, na Lista de Serviços a
que se refere o artigo 8º do Decreto-lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968.
45. Qual o embasamento legal para definição de qual o município credor do ISS nas operações de
arrendamento mercantil?
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Deve ser aplicada a regra geral definida pelo artigo 12, alínea “a”, do Decreto-lei nº 406, de 31/12/68, que
estabelece que: "considera-se local de prestação de serviço o do estabelecimento prestador ou, na falta de estabelecimento, o do
domicílio do prestador".
46. Após a reintegração de posse, pode a empresa de leasing arrendar o bem novamente?
O bem é de propriedade da empresa de leasing, portanto, caso haja reintegração de posse, pode ser novamente
arrendado.
47. É necessário constituir devedor em mora?
Não, o simples fato do arrendatário não pagar no dia devido, já o coloca em mora. A correspondência geralmente
remetida ao devedor inadimplente tem o objetivo precípuo de provar a inadimplência e caracterizar documentalmente o
esbulho possessório.
48. Pode haver liquidação antecipada do contrato em casos de encerramento de atividades de empresa ou em
caso de sinistro?
São hipóteses aceitáveis (e admitidas pelo Banco Central). No primeiro caso, a continuação do contrato fica
inviável, por desaparecimento do arrendatário; no segundo caso, fica inviável por desaparecimento de seu objeto (o bem
arrendado).
49. A constituição e o funcionamento das pessoas jurídica que tenham como objeto principal de sua atividade
a prática de operações de arrendamento mercantil dependem de autorização do Banco Central do Brasil?
Sim, Resolução nº 2.309 BACEN, de 28/08/96 - artigo 3º - Informativo nº 35/96.
50. Pode haver renegociação de contrato de arrendamento mercantil?
Sim. A renegociação poderá modificar prazos, indexadores e outras condições do contrato, respeitados os limites
impostos pelo Banco Central do Brasil.
51 - Qual é o custo de aquisição de bens adquiridos por arrendamento mercantil (leasing)?
Quando se tratar efetivamente de uma operação de leasing, ou seja, aquela em que a opção de compra do bem só é
realizada no final do contrato, o contribuinte pode lançar como custo de aquisição os valores pagos a título de arrendamento
mercantil, bem assim o valor residual pago, quando da opção de compra. Na declaração de bens e direitos devem constar na
coluna discriminação os pagamentos efetuados a título de arrendamento e, somente por ocasião do exercício da opção de
compra do bem é que os valores pagos, inclusive o valor residual, deverão ser informados nas colunas do ano anterior e do
ano-calendário do exercício da opção. (Lei nº 9250, art. 24)
Fonte: Manual de Perguntas e Respostas da Secretaria da Receita Federal (1999). Pergunta nº 459.
52. Gostaria de saber se posso fazer uma operação de leasing para software.
Sim, regulamentada pela Instrução Normativa do SRF nº 04, de 30.01.85.
"I - Fixar em cinco anos o prazo de vida útil admissível para fins de depreciação de computadores e periféricos
(hardware);
II - Fixar em cinco anos o prazo mínimo admissível para a amortização de custos e despesas de aquisição e
desenvolvimento de logiciais (software), utilizados em processamento de dados."
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