BNDES-IFRS Foundation
Seminário IFRS para PMEs
Tópico 1.6
Seção 23 Receitas
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Esta apresentaçã foi elaborada pela equipe de educaçã da IFRS Foundation. Não foi
submetida á aprovação do IASB.
A IFRS Foundation autoriza indivíous e organizações a usar esta apresentação em seus
programas de treinamento do IFRS para PMEs.
Entretanto, se você fizer alguma modificação, deverá indicar claramente que as modificações
não fazem parte da apresentação original preparada pela equipe de educação da IFRS
Foundation e deverá retirar as referências aos direitos autorais de todos os slides alterados.
Esta apresentação pode ser modificada de tempos em tempos. A versão mais atual pode ser
baixada a partir do link:
http://www.ifrs.org/Conferences+and+Workshops/IFRS+for+SMEs+Train+the+trainer+wo
rkshops.htm
Os requerimentos contábeis aplicáveis a empresas pequenas e de médio porte (PMEs) são
estabelecidos no International Financial Reporting Standard (IFRS) for SMEs, que foram
emitidos pelo IASB em julho de 2009.
A IFRS Foundation, os autores, os apresentadores e os editores não aceitam responsabilidade
por perdas causadas a qualquer pessoa que atue ou evite em atuar em conformidade com os
materiais nesta apresentação, independente de tais perdas serem causadas por negligência
ou afins.
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Seção 23 – Visão Geral
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• A Seção 23 combina os tópicos cobertos
separadamente em
– IAS 18 Receita
– IAS 11 Contratos de Construção
• Os princípios na Seção 23 são os mesmos
daqueles em IAS 18 e IAS 11
• A Seção 23 inclui um Apêndice de exemplos
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Seção 23 – Alcance
• A Seção 23 cobre as receitas de
– Venda de bens
– Prestação de serviços
– Contratos de construção
– Uso dos ativos de uma entidade por
outros:
– juros,
– royalties,
– dividendos recebidos
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Seção 23 – Exclusões do alcance
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• Porém, algumas receitas especializadas
são tratadas em outras seções do IFRS
para PMEs
– Arrendamentos (Seção 20)
– Instrumentos financeiros (Seç. 11 e 12)
– Entidades coligadas e controladas em
conjunto (Seções 14 e 15)
– Propriedade para investimento (Seç 16)
– Agricultura (Seção 34)
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Seção 23 – Principais tópicos cobertos
• Os princípios da Seção 23 cobrem
– O que é receita
– Como mensurar receita
– Quando reconhecer receita
– Identificação da transação que gera
receita
– Entregas múltiplas
– Divulgações
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Seção 23 – Definição de receita
• Definição de receita
Entrada bruta de benefícios econômicos
durante o período das atividades ordinárias
de uma entidade
– Mensurado pelo ‘bruto’ (diferente ganhos)
– ‘Benefícios econômicos’ = caixa ou outros
ativos
– Resultam em aumento do patrimônio
líquido (ie, trocas não são receitas)
– ‘Atividades ordinárias’ (não ganhos
isolados)
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Seção 23 – Exemplo: definição
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• Exemplo: Uma rede de 10 lojas de vende
bicicletas novas e usadas e as aluga. Este ano
vendeu o terreno e o prédio de uma de suas
lojas, que foi fechada.
– Possui 3 tipos de receita: Venda de bicicletas
novas, Venda de bicicletas usadas e Locações.
– As entradas decorrentes da venda do terreno e
do prédio não são receitas (não ‘ordinárias’); ao
contrário, são apresentadas líquidas como
ganhos ou perdas.
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Seção 23 – Princípio de Mensuração
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• Princípio: Valor justo da contraprestração
recebida ou recebível
– Líquido de descontos comerciais, descontos
pela antecipação do pagamento, desconto e
abatimentos por volume concedidos
– Não inclui montantes coletados em nome de
terceiros, tais como:
– Imposto de vendas, imposto de valor
adicionado, tributos s/ bens e serv.
– Valores recebidos ao atuar como um agente
ao invés do vendedor principal (apenas a
comissão é receita)
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Seção 23 – Exemplo: desconto à vista
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• Exemplo: Bens vendidos por $500, venc.
em 60 dias. O cliente pode obter 10% de
desconto se pagar em 30 dias.
–Se o cliente receber o desconto, a receita
é de $450.
–Seria errado reconhecer receita de $500 e
juros ou alguma outra despesa de $50.
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Seção 23 – Exemplo: ‘venda’ ao agente 11
• Exemplo: Vendemos bens por $100
mediante intermediário (agente) que
recebe comissão de $10. Somos titulares
dos bens até a venda aos consumidores
finais. Somos responsáveis por defeitos
e devoluções dos consumidores finais.
– Temos receita de $100 e despesa de
comissão de $10 apenas quando o agente
vende bens ao consumidor final.
– Seria errado reconhecer receita quando os
bens são enviados ao agente.
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Seção 23 – Exemplo: venda ao
revendedor
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• Exemplo: Vendemos bens por $90 ao
revendedor que os vende por $100.
Aceitamos devoluções do revendedor.
– Temos receita de $90 quando os bens são
vendidos ao revendedor. Provisionaríamos
as devoluções estimadas ao mesmo tempo.
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Seção 23 – Exemplo: coleta de imposto
sobre vendas
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• Exemplo: Vendemos bens por $100 mais
$10 de imposto sobre vendas.
Remetemos o imposto mensalmente ao
governo. O comprador nos paga
imediatamente $110.
– Temos receita de $100
– Seria errado reconhecer receita de $110 e
despesa de imposto de $10
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Seção 23 – Pagamento diferido
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• O recebimento de receita é diferido
– Se os diferimentos são termos de crédito
normais no segmento, receita = valor contratado
(sem desconto)
– Porém, se diferimento constitui uma transação
financeira, receita = valor presente de todos os
recebimentos futuros. Taxas de desconto:
– Taxa prevalecente para instrumento similar
– Taxa de juros “imputada” que desconta
fluxos de caixa ao preço de vendas à vista
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Seção 23 – Exemplo: pagamento diferido
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• Exemplo: Vendemos bens que custam
$1.500.000 por $2.000.000, venc. = 2 anos
sem juros. O atual preço à vista será de
$1.652.893.
– Transação de financiamento. A receita é
$1.652.893. O lucro é $152.893.
– PV = (FV) / ((1+i)n)
– 1.652.893 = (2.000.000) / ((1+i)2)
– i = ,10 (10%), resolvendo-se a equação
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Seção 23 – Continuação de exemplo
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• Exemplo, continuação:
– Rec. financeira ano 1 = 1.652.893 x 10%
= $165.289, não pago, levando o
recebível para $1.818.182.
– Rec. Financeira ano 2 = 1.818.182 x 10%
= 181.818, levando recebível para
$2.000.000, que é subseqüentemente
realizado.
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Seção 23 – Continuação de exemplo
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• Exemplo, continuação: Lançamentos contábeis
1 Jan 01
Contas a receber
Receita
1.652.893
1.652.893
31 Dez 01 Contas a receber
Receita de juros
165.289
31 Dez 02 Contas a receber
Receita de juros
181.818
31 Dez 02 Caixa
Contas a receber
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165.289
181.818
2.000.000
2.000.000
Seção 23 – Trocas
• Trocas de bens ou serviços
– Não reconhecer receita se:
– Troca de bens / serviços similares, ou
– Transação sem substância comercial
– Reconhecer receita se:
– Troca de bens / serviços diferentes, ou
– Transação tiver substância comercial
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Seção 23 – Mesuração de uma troca
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• Se receita de uma transação de troca for
reconhecida, a mensuração deve seguir a
hierarquia:
1. VJ de bens/serviços recebidos (ajustados por
qualquer dinheiro transferido)
2. VJ de bens/serviços entregues (ajustados por
qualquer dinheiro transferido)
3. Se (1) e (2) não podem ser mensurados
confiavelmente, receita = valor contábil do ativo
entregue (ajustado por qualquer $ transferido)
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Seção 23 – ‘Unidade contábil’
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• Normalmente, separadamente para cada
transação de venda
• Porém, se houver ‘entregas múltiplas’, pode
precisar reconhecer receita para cada
componente separadamente, tal como:
– Venda de bens e serviços subsequentes
– Venda de bens e instalação
– Venda de hardware e software
– Venda de software e manutenção futura
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Seção 23 - Ex: entregas múltiplas
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• Exemplo: Normalmente, concessionária vende
carros por $10.000 e oferece serviços por 3
anos por uma taxa extra de $400. Como uma
promoção, a concessionária inclui serviços de 3
anos como parte da venda de um carro por um
preço total de $10.200.
– Transação com múltiplos componentes
– Receita da venda de carro = 10.000 / 10.400 x
10.200 = $9.808 (reconhecido na entrega)
– Receita de serviço de $392 reconhecida
durante 3 anos de prestação dos serviços
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Seção 23 – Entregas múltiplas
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• Ocasionalmente, ‘entegas múltiplas’
devem ser reconhecidas como uma única
transação para refletir a substância
comercial:
– Venda de bens com um acordo separado
para re-compra dos bens em uma data
futura
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Seção 23 – Programas de fidelidade
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• Venda de bens/serviços com crédito em
programas de fidelidade
– Em substância, isto é uma entrega múltipla
– Alocar VJ da contraprestação recebida
entre (a) a venda principal e (b) créditos de
fidelidade com base bo VJ. Créditos
defidelidade concedidos são reconhecidos
como receita diferida (passivo) até que
resgatados.
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Seção 23 – Princípio de reconhecimento 24
• Reconhecimento significa a incorporação
de um item que está de acordo com a
definição de receita no resultado quando
atende o seguinte critério:
– é provável que qualquer benefício
econômico futuro associado com o item
que gera receita fluirá para a entidade, e
– o valor da receita pode ser mensurado de
forma confiável.
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Seção 23 – Reconhecimento de venda
de bens
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• Venda de bens: Reconhecer receita quando
– riscos e benefícios são transferidos;
– o vendedor não tem envolvimento contínuo;
– valor da receita é mensurável de forma
confiável;
– é provável que o vendedor receberá a
receita; e
– custos incorridos (inclusive aqueles a serem
incorridos) podem ser mensurável de forma
confiável.
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Seção 23 – Reconhecimento de venda
de bens
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• Venda de bens: Quando riscos e benefícios
são transferidos?
– Normalmente: o título é transferido e/ou o
comprador toma posse
– Riscos são retidos se:
– Obrigação de desempenho além da garantia
normal
– Venda contingenciada pela revenda pelo
comprador
– Instalação remanescente significativa
– Incerteza sobre devoluções pelo comprador
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Seção 23 – Exemplos: venda de bens
• Exemplo: Bens vendidos com garantia de 2
anos
– Garantia não impede o reconhecimento da
receita se seus custos estimados forem
mensuráveis. Normalmente não é um
compotente separado.
• Exemplo: Vendedor retem a propriedade dos
bens vendidos até que o pagamento final seja
recebido
– Não impede reconhecimento da receita se o
recebimento for assegurado ou mensurável
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Seção 23 – Renhecimento de prestação
de serviços
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• Prestação de serviços:
– Reconhecer receita conforme estágio de
execução (% completada) do serviço
quando o resultado da transação possa ser
estimado confiavelmente (ver próximo slide)
– Linha reta se diversos serviços atuarem
– Ato(s) significativos
– Método de recuperação dos custos quando
o resultado não puder ser estimado
confiavelmente
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Seção 23 – Exemplos: prest. de
serviços
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• Exemplo: Empresa de seguros recebe $10.000
para responder a alarmes por período de 2 anos
– A fase de finalização do contrato de serviço é
estável por dois anos. 10.000 / 24 = $417 de
receita reconhecida por mês.
• Exemplo: Honorários de uma firma de advocacia
são condicionados ao ganho da causa, se não,
zero. Resultado desconhecido. Custos são
incorridos.
– Contrato de serviço, resultado não pode ser
estimado confiavelmente. Custos = despesa.
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Seção 23 – Estágio de execução
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• Estágio de execução – resultado pode ser
estimado de forma confiável quando:
– Valor de receita é mensurável
– Recebimento é provável
– Estágio de execução no final do período
contábil pode ser estimado de forma
confiável
– Custos incorridos e custos futuros podem
ser mensurados de forma confiável
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Seção 23 – Contratos de construção
• Contratos de construção:
– Reconhecer receita conforme estágio de
execução quando o resultado da transação
possa ser estimado
– Método de recuperação dos custos quando o
resultado não puder ser estimado de forma
confiável
– Normalmente, reconhecer cada contrato
separadamente, porém ocasionalmente:
– Separar um contrato único em múltiplos
– Agrupar contratos múltiplos em um só
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Seção 23 – Contratos de construção
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• Contratos de construção: Formas para
estimar estágio de execução (% completada)
– Com base nas entradas: % dos custos incorridos em
relação aos custos totais estimados. (O mais comum)
– Com base nas saídas:
– Pesquisa de levantamento do trabalho executado
– Porção física do trabalho executado (ex. km de
estrada pavimentada)
– Exclusão de custos incorridos por atividades futuras
(ex. estoque de materiais e adiantamentos a fornec.)
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Seção 23 – Contratos de construção
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• Contratos de construção: Outros pontos
– Custos cuja recuperação não é provável
são reconhecidos imediatamente como
despesa
– Se um contrato provavelmente resultará
em uma perda, reconhecer
imediatamente a perda e a provisão
(contrato oneroso – Seção 21)
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Seção 23 – Exemplo: % completada
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• Exemplo: Contrato assinado em X1 por
$2.000. Custo inicial estimado é $1.200. Em
X1, custos incorridos são $800. Custo
adicional estimado $400.
–Para X1: % completada conforme custos =
800 / 1.200 = 66,7%. Receita = 2.000 x ,667
= $1.333. Custo = $800. Lucro = $533.
–Para X2: Contrato finalizado em meados
de X2. Custo total = $1.250. Receita $667.
Custo = $450. Lucro = $217.
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Seção 23 – Contratos de construção
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• Contratos de construção quando o
resultado não puder ser estimado de
forma confiável:
– Uso de método de recuperação dos
custos:
– Receita reconhecida apenas na
medida dos custos incorridos cuja
recuperação seja provável
– Custos contratados são reconhecidos
como despesa quando incorridos
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Seção 23 – Exemplo: método de
recuperação dos custos
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• Exemplo: Contrato de 5 anos com preço
fixo de $100.000. Ano 1, custos incorridos
$5.000. Incapacidade para estimar custos
adicionais, porém (a) perda é improvável
e (b) recebimento é altamente provável.
– Use o método de recuperação dos custos
– No Ano 1, receita de $5.000, custos de
$5.000, lucro de $0
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Seção 23 – Juros, royalties e dividendos
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• Juros: Reconhecimento utilizando o método da
taxa efetivas de juros
• Royalties: Reconhecimento em um regime de
competência de acordo com a substância do
acordo relevante
• Dividendos: Reconhecimento quando o direito de
receber pagamento estiver estabelecido
• Todos esses pressupõem a probabilidade dos
benefícios fluirem para a entidade e confiabilidade
da mensuração
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Seção 23 – Exemplo: receita financeira
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• Exemplo: Compramos título com cupom zero por
$100.000, resgatável por $134.010 em 6 anos.
• PV = (FV) / ((1+i)n)
• 100.000 = (134.010) / ((1+i)6) → i = ,05 = 5%
Ano
Juros a 5% x Recebível
Título Recebível
D: Título de Dívida, C: Receita Financeira
100.000
1
5.000
105.000
2
5.250
110.250
3
5.513
115.763
4
5.788
121.551
5
6.078
127.629
6
6.381
134.010
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Seção 23 – Divulgação
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• Políticas contábeis para reconhecimento de
receita
• Valor da receita para cada categoria:
–
–
–
–
–
–
–
–
Venda de bens
Prestação de serviços
Juros
Royalties
Dividendos
Comissões
Subvenções governamentais
Quaisquer outros
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Seção 23 Divulgação de política contábil
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Reconhecimento de receita
“A receita de venda de bens é reconhecida quando
os bens são entregues e a propriedade transferida.
A receita de royalty de patentes licenciadas para
uso por outros é reconhecida na base em linha
reta ao longo do período da licença. A receita é
mensurada pelo valor justo da contraprestação
recebida ou recebível, líquido de descontos e
impostos relacionados a vendas coletados em
nome do governo.”
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Seção 23 Receita por categoria
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Nota X Receita
Venda de bens
Royalties –
licenciamento
de patentes
20X2
20X1
XX.XXX.XXX
XX.XXX.XXX
X.XXX.XXX
XX.XXX.XXX
X.XXX.XXX
XX.XXX.XXX
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Seção 23 – Divulgação: contratos
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• Divulgações adicionais para contratos de
construção:
– Receita reconhecida
– Método para determinação de receita
– Método para determinação do estágio de
execução
– Valor bruto devido pelos clientes (ativo)
– Valor bruto devido aos clientes (passivo)
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