A AUDITORIA INDEPENDENTE COMO FERRAMENTA PARA A IDENTIFICAÇÃO DA
CONTABILIDADE CRIATIVA
Vanessa Matias de Brito1, Carla Cristina Ferreira de Miranda2
1
Universidade do Vale do Paraíba/Faculdade de Ciências Sociais Aplicadas e Comunicação, Av. Shishima
Hifumi, 2911, Urbanova, São José dos Campos – São Paulo, [email protected]
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Universidade do Vale do Paraíba/Faculdade de Ciências Sociais Aplicadas e Comunicação, Av. Shishima
Hifumi, 2911, Urbanova, São José dos Campos – São Paulo, [email protected]
Resumo - Pretende-se, neste artigo, apresentar os conceitos e a atuação da auditoria independente no que
se refere a pratica da Contabilidade Criativa. A auditoria independente das demonstrações contábeis
constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo a emissão de parecer sobre a
adequação com que estas representam a posição patrimonial e financeira, bem como o resultado das
operações, as mutações do patrimônio líquido e as origens e aplicações de recursos da entidade auditada,
conforme as Normas Brasileiras de Contabilidade. Já a Contabilidade Criativa é uma forma fraudulenta de
maquiar a informação contábil entranhada nas demonstrações contábeis e financeiras, manipulando valores
e distorcendo a imagem real da entidade, com o intuito de apresentar uma imagem patrimonial desejada por
seus gestores. A auditoria independente tem como objetivo dar total credibilidade e transparência às
demonstrações financeiras realizadas pelas empresas ao seu cliente com emissão de parecer.
Palavras-chave: Auditoria Independente, Contabilidade Criativa, Patrimônio, Procedimentos.
Área do Conhecimento: Ciências Sociais Aplicadas
Introdução
O constante crescimento da auditoria
independente está diretamente relacionado com a
contabilidade criativa, termo que é utilizado para
se referir à expressão earnings management. A
contabilidade criativa é uma maquiagem da
realidade patrimonial de uma entidade, realizada
pela manipulação intencional das informações
contábeis, com o objetivo de apresentar uma
imagem desejada pelos gestores (COSENZA E
GRATERON, 2003). Assim, a contabilidade
criativa criou a necessidade da obtenção de
informações contábeis confiáveis de uma fonte
alheia à organização. O canal para obtenção
dessa informação é a auditoria independente.
Segundo Santos e Grateron (2000), de alguns
anos para cá, os resultados dos trabalhos das
auditorias independentes ultrapassaram os
interesses específicos dos administradores das
entidades auditadas. As próprias leis e normas
que requerem esses serviços citam outros
interessados indiretos.
Segundo os autores, tais interessados podem
resumir-se nos seguintes grupos: investidores,
credores, devedores, financiadores reais ou
potenciais, sindicatos de empregados e sindicatos
patronais. Em outras palavras, o relatório do
auditor tem usuários internos e externos iguais em
importância e isso está consagrado nas Normas
Internacionais de Auditoria, emitidas pelo Comitê
Internacional de Práticas de Auditoria do
International Federation of Accountants - IFAC, de
cujo texto se pode extrair que “a auditoria é um
serviço que se presta a empresa auditada e que
interessa não somente à própria empresa, mas
também a terceiros, evidenciando sua função
social”.
Portanto, o presente artigo objetiva explorar a
Auditoria Independente como ferramenta para
identificar a manipulação das demonstrações
contábeis, de forma a apurar e coibir essa prática
fraudulenta adotada por muitos gestores.
Metodologia
Este estudo foi realizado de forma bibliográfica,
utilizando-se de informações e conhecimentos
fornecidos por livros, jornais, revistas e internet,
sem aplicação prática. Não há a utilização de
métodos e técnicas estatísticas para a coleta de
dados,
buscando,
portanto,
gerar
novos
conhecimentos, de forma qualitativa.
Conceito de Contabilidade Criativa
O Moderno Dicionário Contábil define
Contabilidade
Criativa
(ou
manipulação
contabilística) como magnitude e complexidade
com crescente sofisticação terminológica que
alimenta e favorece a distorção intencional da
informação
contábil
entranhada
nas
demonstrações contábeis e financeiras, na maioria
das vezes, por desejo dos administradores ou
sócios e acionistas majoritários, uma vez que o
mundo dos negócios exerce pressão de grande
performance econômico financeira.
XIII Encontro Latino Americano de Iniciação Científica e
IX Encontro Latino Americano de Pós-Graduação – Universidade do Vale do Paraíba
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Segundo Lopes de Sá (2008) a verdadeira
contabilidade, aquela que os profissionais utilizam
para espelhar a realidade, para servir de base à
construção de modelos de ação, deixou de ser a
que se cumpre para ditos legais e normativos. O
contador passou a ser dos poucos profissionais
obrigados a evidenciar como certo o que ele
mesmo entende como errado, tudo por causa de
uma incompetente normatização forçada pela lei e
por entidades diversas.
O início da Contabilidade Criativa
Segundo Revista da CTOC (2007), a
contabilidade criativa não é, propriamente, um
fenômeno novo, já que podemos encontrar
elementos probatórios da sua existência desde o
século XIX, primeiro sob a forma de esbatimento
de rendimentos (tornando-os mais ou menos
constantes ao longo dos anos) e, depois,
proporcionando, dependendo das situações, a
constituição de reservas ocultas ou de reservas
fictícias.
No entanto, tem-se desenvolvido mais nos
últimos tempos devido à necessidade de,
contabilisticamente, fazer face às novas e
complexas
transações,
sem
prejuízo
da
transparência e equidade exigida pelos diferentes
e cada vez mais informados destinatários de
informação contabilística.
Objetivos da Contabilidade Criativa
De modo geral, pode-se assumir que a
contabilidade criativa existe fundamentalmente
porque há assimetria de informação entre os
utilizadores internos e os utilizadores externos das
demonstrações financeiras e, devido ao fato dos
princípios e normas contabilísticas vigentes serem
suscetíveis de diferentes interpretações, de acordo
com a opinião ou a sensibilidade de quem as
utiliza, sem que daí resulte qualquer fraude ou
aplicação menos legal.
Provavelmente, a principal razão da existência
do gerenciamento de resultados contábeis está na
intenção de modificar, alterar e distorcer a
informação contábil, com efeito, principalmente, no
valor da entidade, sendo que a polêmica de toda a
discussão é o fato de que a imagem fiel da
empresa pode não estar condizente com os
relatórios e demonstrações contábeis publicados,
influenciando qualquer decisão, considerada
prejudicial.
A contabilidade criativa pode ter vários motivos
para que seja utilizada nas organizações. Todavia,
Mayoral (2000) classificou três distintos blocos de
objetivos: melhorar a imagem apresentada;
estabilizar a imagem ou debilitar a imagem
demonstrada.
No primeiro objetivo, afirma Mayoral (2000) em
seus estudos, que os incentivos para que a
empresa utilize a contabilidade criativa para
melhorar a imagem pode advir da pressão da
comunidade investidora para que a empresa se
encontre numa situação ideal; a exigência de
responder adequadamente às expectativas do
mercado geradas por prognósticos favoráveis; os
interesses em
determinadas políticas de
dividendos; o desejo de obter recursos externos; a
necessidade de procurar parceiros para absorção
da empresa e a vinculação do sistema de
remuneração dos lucros.
Quando o objetivo é estabilizar a imagem, o
incentivo pode ser dado pela existência de uma
clara preferência externa por comportamentos
regulares; pelo efeito positivo da estabilidade na
situação na empresa no decorrer dos anos, com
reflexo positivo na cotação das ações; benefícios
nas políticas de dividendos em razão de ganhos
menos oscilantes; ou pela preferência externa por
perfis de riscos reduzidos.
Por último, cita Mayoral (2000), que quando o
objetivo é debilitar a imagem demonstrada o
incentivo para a empresa pode ser dado pela
preferência para pagar poucos impostos; pelo
interesse em distribuir baixos níveis de resultados;
pela existência da possibilidade de atribuir êxito
em anos posteriores; pelos sistemas de
remunerações que se baseiam em aumentos
salariais vinculados às melhoras conseguidas;
pelas dependências de tarifas máximas prescritas
pelo Estado; ou pelo interesse na obtenção de
subvenções condicionadas à situação que
atravessa a empresa.
Seja qual for o motivo para o exercício da
contabilidade criativa (ou o gerenciamento dos
resultados contábeis), estes estão diretamente
relacionados com a transparência da informação
contábil e com a divulgação dos relatórios
contábeis, de forma a condicionar as análises e o
processo de tomada de decisões.
Tabela 1 – Objetivos da Contabilidade Criativa
Objetivo
Principais Propósitos
Melhora da
Imagem
Interesse em dividendos e
recursos externos. Procura por
parceiros para a empresa
Estabilização
da Imagem
Preferência
externa
por
comportamentos estáveis, que
indica riscos reduzidos e reflexo
positivo nas ações
Debilitação
da Imagem
Pagamento de menos impostos,
distribuição de baixos níveis de
resultados e interesse na
obtenção de subvenções.
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IX Encontro Latino Americano de Pós-Graduação – Universidade do Vale do Paraíba
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A Contabilidade
econômico
Criativa
e
seu
impacto
O questionado por Mayoral (2000) não é tanto
o fato de existir ou não o gerenciamento dos
resultados contábeis, mas o impacto que essa
prática pode ter junto aos usuários que creditam
confiança, segurança, solidez e tomam decisões
econômico
financeiras
com
base
nas
demonstrações contábeis publicadas pelas
empresas.
Dessa forma, nem sempre estarão refletindo a
imagem real e concreta, apesar de estarem
corretamente representadas. Fuji e Slomski (2003)
afirmam que: “as demonstrações contábeis são
relevantes à medida que possam ser utilizadas
como instrumentos de predição sobre eventos ou
tendências futuras”, devendo, portanto, “priorizar o
usuário, de forma que as informações financeiras
atendam aos seus desejos e necessidades para a
tomada de decisões econômicas.”
Segundo Matsumoto; Parreira (2007), com a
prática da contabilidade criativa as conseqüências
são de fato os efeitos gerados nos agentes e
transações econômicas, como por exemplo, a falta
de assimetria de informação e custos de transação
que levam a interpretações errôneas, com
impactos sociais, econômicos e financeiros para a
empresa, os usuários e a sociedade. Sob a ótica
de Cardoso (2004) “O gerenciamento de
resultados contábeis é um problema real”.
Portanto, conhecer profundamente o que leva à
prática da contabilidade criativa, bem como as
suas consequências, é um desafio crescente.
interesse está no fluxo de caixa futuro capaz de
assegurar bons aumentos ou manutenção de
salários, com segurança e liquidez. Por último,
para a média e alta administração é importante o
retorno sobre o ativo e retorno sobre o patrimônio
líquido, além de situação de liquidez e
endividamento confortáveis.
A importância da Auditoria Independente
perante a Contabilidade Criativa
A relevância da auditoria independente tem
como base o propósito de melhorar a
confiabilidade das demonstrações financeiras.
Segundo Lopes de Sá (2008) o contador, na
função de auditor ou de perito, não tem condições
de certificar com segurança a sinceridade e
fidedignidade de um balanço se não sabe
identificar as vias da ausência de tal virtude.
Embora a função de auditor não seja a de um
policial nem a de um pesquisador de fraudes, não
se pode excluir a necessidade que se tem em
denunciá-las. Se o exigível a um auditor é a
confiabilidade de opinião, não se pode admitir que
seja omisso quanto ao que é fraudulento.
Portanto, pode-se afirmar que a auditoria
independente é uma importante ferramenta para
as empresas, que oferece vantagens e auxilia
através de seus relatórios para o processo de
tomada de decisão sobre informações confiáveis.
A identificação de falhas no exame dos controles
internos é inevitável e esta informação contribui
com a administração do auditado, orientando-o
para melhoria desses controles dentro da
organização.
Os usuários da Contabilidade Criativa
Resultado
Iudícibus (2000) relaciona os principais
usuários das demonstrações contábeis e a
qualidade básica das informações desejadas. O
autor relaciona o usuário da informação contábil e
a meta que deseja maximizar ou tipo de
informação mais importante. Para um acionista
minoritário, o fluxo regular de dividendos é uma
informação considerada importante. Para um
acionista majoritário ou com grande participação, o
fluxo de dividendos, valores de mercado da ação e
o lucro por ação são as informações relevantes.
Para o acionista preferencial é importante o fluxo
de
dividendos
mínimos
ou
fixos.
Os
emprestadores em geral estão interessados na
geração de fluxo de caixa futuros, produtividade e
lucro tributável, diretamente relacionados com o
interesse por receber de volta o valor adicionado.
No caso das entidades governamentais,
continua Iudícibus (2000), as informações mais
importantes referem-se ao valor adicionado, à
produtividade e ao lucro tributável. Porém, para os
empregados em geral, como os assalariados, o
O
rápido
crescimento
da
auditoria
independente também radica na velocidade da
evolução na relação entre as empresas e o
processo de globalização, seja pela contribuição
da informática nesse processo, seja pelos novos
instrumentos
financeiros
globais
que
se
implantaram nos últimos anos.
Por estes fatos, a auditoria independente tem
como objetivo dar total credibilidade e
transparência às demonstrações financeiras
realizadas pelas empresas ao seu cliente com
emissão de parecer, de forma que não haja
dúvidas quanto à exatidão das demonstrações.
Para atingir esse grau de credibilidade, é
necessário que o auditor independente seja, acima
de tudo, ético e competente, de maneira que
realize seu trabalho com total isenção e com
resultados inquestionáveis.
Discussão
XIII Encontro Latino Americano de Iniciação Científica e
IX Encontro Latino Americano de Pós-Graduação – Universidade do Vale do Paraíba
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Santos e Grateron (2003) estudaram a
responsabilidade dos auditores perante as fraudes
contábeis, utilizando a expressão contabilidade
criativa. Apontam a falta de harmonização contábil
como um dos motivos que provocam as fraudes.
A conseqüente margem de interpretação e
arbitrariedade na aplicação das normas pode
gerar um problema de comunicação que afeta os
emissores da informação contábil, e ainda mais
seus usuários. Os autores reforçam o papel da
contabilidade e auditoria como ferramentas
importantes no auxílio ao desenvolvimento dos
mercados, o que contribui com o estabelecimento
da ordem socioeconômica mundial.
Segundo Kraemer (2004) os conhecedores da
atividade de auditoria entendem com facilidade o
alcance da opinião do auditor. Essas pessoas,
normalmente, sabem como interpretar e tratar
cada parágrafo do parecer do auditor.
Santos & Grateron (2003) dizem que é comum
entre os usuários menos advertidos considerar,
por exemplo, um parecer limpo ou sem ressalvas
como uma garantia total de que todas as
demonstrações contábeis que o acompanham são
corretas e exatas.
Tanto para os usuários conhecedores dos
aspectos técnicos como para os menos
advertidos, o trabalho do auditor representa uma
garantia adicional relativa e independente que lhes
permite tomar decisões com maior confiança do
que teriam sobre as demonstrações contábeis não
auditadas.
A partir dessas considerações, é possível
afirmar que o serviço de auditoria traz implícito o
caráter social dessa atividade, ao se levar em
conta a necessidade de responder às expectativas
dos usuários da informação contábil e financeira,
uma vez que se considera submeter mencionada
informação ao conhecimento e à avaliação de
terceiros.
Na medida em que o auditor avalia criticamente
os sistemas de controles internos, incluindo nos
seus programas procedimentos para detectar
possíveis existências de fraudes que possam
resultar relevantes, tornando-as evidentes, estará
caminhando ao encontro de anseios dos usuários
das informações contábeis. (KRAEMER, 2004)
Conforme Santos & Grateron (2003) o auditor
deve incluir, em seu plano de trabalho,
procedimentos específicos que visem identificar,
ao menos, a existência das práticas de
contabilidade criativa mais comuns, adaptando tais
provas aos riscos inerentes de cada setor,
empresa ou negócio. Na pressuposição de que o
auditor agregue, em seus planos de auditoria,
procedimentos que permitam identificar práticas
criativas e que a administração se negue a corrigilas, o auditor deverá incluir, em seu parecer, a
respectiva ressalva ou parágrafos de ênfase que
julgar necessários. Dependendo dos valores
envolvidos, poder-se-á chegar até a negativa da
opinião. Tal posição do auditor exporá a empresa
e poderá fazer com que ela reveja sua posição em
relação às práticas de manipulação da informação
contábil.
Conclusão
O gerenciamento de resultados contábeis é
uma realidade e suas consequências podem
prejudicar gravemente as organizações. O desafio
encontra-se na procura de uma solução para essa
realidade.
A auditoria independente pode ser uma solução
como fonte confiável da posição patrimonial e
financeira da empresa. A independência do auditor
dá a certeza para os principais interessados que a
informação não sofreu nenhum tipo de influência e
que o parecer do profissional é totalmente
imparcial.
Portanto, podemos afirmar que o trabalho do
auditor independente é necessário devido à falta
de credibilidade das informações contábeis que
têm como fonte os funcionários das próprias
organizações. Assim, o problema se encontra
principalmente nos valores éticos desses
profissionais que tem como responsabilidade
informar a situação contábil da empresa. O
problema, portanto, se apresenta como mais ético
que técnico.
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