FACULDADE LOURENÇO FILHO
CIÊNCIAS CONTÁBEIS
ISMAEL IPIRAJÁ BRUNO
CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA:
O NÃO ALARGAMENTO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS E SEUS
CONSEQUENTES CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS
FORTALEZA/CEARÁ
JULHO/2010
ISMAEL IPIRAJÁ BRUNO
CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA:
O NÃO ALARGAMENTO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS E SEUS
CONSEQUENTES CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS
Monografia apresentada à Faculdade Lourenço Filho como
requisito parcial para a obtenção do grau de Bacharel em
Ciências Contábeis, sob orientação da professora Christiane
Sousa Ramos.
FORTALEZA/CEARÁ
JULHO/2010
Ismael Ipirajá Bruno
CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA:
O NÃO ALARGAMENTO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS E SEUS
CONSEQUENTES CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS
Monografia apresentada ao curso de Ciências Contábeis da
Faculdade Lourenço Filho, como parte dos requisitos para a obtenção do
grau de Bacharel em Ciências Contábeis.
Aprovada em: 07 de Junho de 2010.
Composição da Banca Examinadora:
__________________________________________
Profª. Esp. Christiane Sousa Ramos (Orientadora)
__________________________________________
Profª Ms. Suelene Silva Oliveira
__________________________________________
Prof. Ms. Fausto Alexandre Vasconcelos Silveira
Dedico este trabalho a Deus, ser supremo
e
onipotente,
que
é
o
responsável
pelo
meu êxito ao longo destes quatro anos, ao meu querido
Avô Anquises Melo Ipirajá e minha mãe Lúcia de Fátima
que tanto me incentivaram a prática dos estudos.
AGRADECIMENTOS
Agradeço primeiramente a Deus, que me concedeu força interior, espírito de
luta e certeza quanto aos meus objetivos. Com certeza sua ação de onipotência me
guiará todos os dias de minha vida.
Sou extremamente grato as Mulheres mais importantes da minha vida: minha
Mãe Lúcia de Fátima, minha noiva Alice Hellen e a minha Avó Teresinha Nogueira Ipirajá,
que tanto me incentivaram ao longo dessa árdua jornada.
Agradeço aos Professores Fausto Alexandre Vasconcelos Silveira e Suelene
Silva Oliveira por terem aceitado gentilmente o convite para compor a banca examinadora
deste trabalho.
Sou muito agradecido a professora e orientadora Christiane Sousa Ramos
por seu apoio e inspiração no amadurecimento dos meus conhecimentos e conceitos
que me levaram à execução e conclusão desta monografia.
Sou imensamente agradecido aos demais professores da Faculdade
Lourenço Filho que fizeram parte da minha jornada em sala de aula, nos
laboratórios e nos corredores.
Agradeço aos meus amigos José Boutala e sua noiva Lindalva pela força,
motivação e sinceridade de uma amizade.
Enfim, agradeço a todos que de alguma forma contribuíram para a realização
deste trabalho.
RESUMO
O presente estudo busca desenvolver uma breve contextualização sobre
aplicabilidade de Planejamento Tributário Administrativo e Judicial, com vistas à
diminuição dos encargos e Imposto que podem refletir diretamente no resultado da
empresa. Neste Contexto, com o desenvolvimento de um planejamento tributário,
busca-se analisar e demonstrar, com base no PIS e COFINS incidentes sobre a
totalidade das receitas conforme lei 9.718/98, que foi revogada pelo artigo 79, inciso
XII da lei nº 11.941/09, a efetiva economia tributária gerada para empresa objeto de
estudo com o chamado não alargamento da base de cálculo do PIS e da COFINS. O
estudo também busca desenvolver um planejamento administrativo com base na
declaração de inconstitucionalidade do referido dispositivo legal pelo Supremo
Tribunal Federal no julgamento ocorrido em 09.11.2005.
Palavras-chave: Planejamento Tributário. Impostos. Legislação Tributária.
PIS. COFINS. Lei 11.941/09.
LISTA DE TABELAS
Tabela 01 – Percentuais de Lucro Presumido ............................................................39
Tabela 02 – Percentuais de Arbitramento ..................................................................45
Tabela 03 – Alíquota do Simples para Microempresa ...............................................49
Tabela 04 – Alíquota do Simples para EPP ...............................................................49
Tabela 05 - Demonstração do Resultado do Exercício Dezembro 2009 .....................55
Tabela 06 – Mapa de Faturamento ............................................................................56
Tabela 07 – PIS sobre o Faturamento .......................................................................57
Tabela 08 – COFINS sobre o Faturamento ...............................................................57
Tabela 09 – Economia Tributária – Planejamento Administrativo ..............................58
Tabela 10 – Apuração do Crédito Judicial de PIS e COFINS ....................................59
LISTA DE SIGLAS
CF - Constituição Federal
COFINS - Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
CTN - Código Tributário Nacional
CIDE - Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico
CPP - Contribuição Patronal Previdenciária
CSLL - Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido
DARF - Documento de Arrecadação da Receita Federal
EC - Emenda Constitucional
EPP- Empresa de Pequeno Porte
EFD - Escrituração Fiscal Digital
FGTS – Fundo de Garantia por Tempo de Serviço
ICMS – Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Sobre Prestações de
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicações.
ISS - Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza
ITR – Imposto Territorial Rural
IPTU – Imposto Predial e Territorial Urbano
IPVA – Imposto Sobre a Propriedade de Veículos Automotores
IR – Imposto de Renda
IRPF – Imposto de Renda Pessoa Física
IRPJ – Imposto de Renda Pessoa Jurídica
IRRF – Imposto de Renda Retido na Fonte
INSS – Instituto Nacional do Seguro Social
IPI – Imposto Sobre Produtos Industrializados
ME – Microempresa
PIB – Produto Interno Bruto
PIS – Programa de Integração Social
RIR – Regulamento do Imposto de Renda
SELIC – Sistema Especial de Liquidação e de Custódia
SIMPLES - Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições
das Microempresas e Empresas de pequeno Porte.
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO
CAPÍTULO 1 - FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
1.1 Legislação Tributária ....................................................................................14
1.2 Conceitos de Tributo.....................................................................................14
1.3 Espécie de Tributo........................................................................................14
1.3.1 Tributos não vinculados – Impostos .........................................................16
1.3.2 Tributos Vinculados – Taxas e Contribuições de Melhoria .......................16
1.3.2.1 Taxas .....................................................................................................17
1.3.2.2 Contribuição de Melhoria .......................................................................18
1.4 Princípios Constitucionais ............................................................................19
1.4.1 Princípio da Legalidade ............................................................................19
1.4.2 Princípio da Isonomia Tributária ...............................................................20
1.4.3 Princípio da Irretroatividade Tributária ......................................................21
1.4.4 Princípio da Anterioridade .........................................................................21
1.4.5 Princípio da Noventena ............................................................................21
CAPÍTULO 2 - ELEMENTOS FUNDAMENTAIS DO TRIBUTO
2.1 Fato Gerador ...............................................................................................22
2.1.2 Base de Cálculo ........................................................................................23
2.1.3 Alíquota .....................................................................................................23
2.1.4 Adicional ...................................................................................................24
2.1.5 Montante do Tributo ..................................................................................24
2.2 Obrigação Tributária ....................................................................................25
2.3 Crédito Tributário .........................................................................................26
2.4 Extinção do Crédito Tributário .....................................................................27
2.5 Suspensão do Crédito Tributário .................................................................27
2.6 Exclusão do Crédito Tributário .....................................................................28
CAPÍTULO 3 - PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
3.1 Elisão Fiscal ................................................................................................31
3.2 Evasão Fiscal ..............................................................................................33
3.3 Objetivos do Planejamento tributário ...........................................................34
3.4 Classificação do Planejamento Tributário ....................................................34
CAPÍTULO 4 - REGIMES DE TRIBUTAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA
4.1 Lucro Real ...................................................................................................36
4.1.1 Lucro Real Trimestral ...............................................................................37
4.1.2 Lucro Real Anual ......................................................................................38
4.2 Lucro Presumido ..........................................................................................38
4.2.1 PIS Cumulativo .........................................................................................41
4.2.2 COFINS Cumulativo .................................................................................43
4.2.3 Receitas Financeiras ................................................................................44
4.3 Lucro Arbitrado ............................................................................................45
4.4 Simples Nacional .........................................................................................47
METODOLOGIA ................................................................................................51
CONCLUSÃO ....................................................................................................61
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS .................................................................62
INTRODUÇÃO
Com a evolução econômica, houve o aumento da competitividade entre as
empresas e a alta carga tributária que corresponde hoje a algum em torno de 40%
do PIB. Muitas empresas brasileiras enfrentam dificuldades para se manter no
mercado nos seus primeiros anos de atividade. Um dos principais fatores consiste
na falta de um adequado planejamento tributário para a empresa.
Tendo em vista esses fatores deve-se levar em consideração que os
empresários e contadores se unam para trabalharem juntos, avaliando a melhor
forma de tributação para a empresa, no momento inicial e, também durante seu
funcionamento.
O Planejamento tributário tornou-se de suma importância para as empresas,
tendo em vista que a legislação tributária brasileira, em razão do seu número de leis
e de constantes alterações, passa a ser vista como bastante volumosa e complexa,
dificultando aos empresários a devida interpretação.
Nesse contexto o contador, além de conhecimentos técnicos, tem a função
de estar sempre se atualizando em razão das constantes mudanças da legislação,
procurando subsidiar os empresários, para que estes possam acompanhar e colocar
em prática as orientações deste profissional, e desta forma poder obter vantagens
na legislação tributária.
Nesta relação, o estudo busca discutir os principais aspectos da tributação
das pessoas jurídicas e seus pontos de interesse para o profissional encarregado do
planejamento tributário. Possíveis lacunas na Legislação que possam, de alguma
forma, minimizar a carga tributária de forma elisiva, ou seja, legal.
Em suma este estudo busca identificar as vantagens tributárias que as
empresas podem obter com o advento da lei 11.941/09 que revogou o alargamento
da base de calculo do PIS e da COFINS, de forma a minimizar a incidência dos
impostos e consequentemente alcançarem os melhores resultados econômicos.
O tema a ser desenvolvido neste estudo é baseado no desenvolvimento de
um planejamento tributário com base na revogação do artigo 3º, inciso I, da lei
9.718/98 que tratava do alargamento da base de cálculo dos tributos federais PIS e
COFINS, revogado do artigo 79, inciso XII, da lei 11.941/09.
12
A lei 9.718/98 em seu artigo 3° inciso I determina a incidência do PIS e da
COFINS sobre a totalidade das receitas auferidas pelas pessoas jurídicas, isto é,
não apenas sobre os valores referentes à venda de bens e serviços.
Desta forma podemos verificar que com a revogação deste artigo, a base de
cálculo do PIS e da COFINS, que é o faturamento, será estreitada, visto que será
considerado faturamento das empresas, tão somente a efetiva venda de
mercadorias ou prestação de serviços dependendo da atividade da exercida por ela.
Portanto através de um estudo detalhado iremos verificar o seguinte
questionamento: É possível, aplicar um planejamento tributário, e através dele
minimizar o pagamento de tributos com advento da lei 11.941/09?
A revogação do inciso I do artigo 3° da lei 9.718/9 8, que determinava a
incidência do PIS e da COFINS sobre a totalidade das receitas é de fato uma
medida positiva para as empresas?
Partindo dessas Considerações temos como:
Objetivo Geral
Desenvolver um estudo frente ao Planejamento Tributário verificando seu
resultado em uma empresa prestadora de serviços de locação de Máquinas
equipamentos, com vistas ao impacto tributário ocorrido com as mudanças da lei
11.941/09 e como:
Objetivos Específicos
- Desenvolver estudos sobre o Planejamento Tributário e sua aplicabilidade
em empresas prestadoras de serviços;
- Promover planejamento tributário judicial em empresas prestadoras de
serviços
- Promover planejamento tributário administrativo em empresas prestadoras
de serviços.
- Identificar na legislação a possibilidade de minimização dos montantes dos
tributos federais incidentes sobre as empresas.
São vários os empecilhos que impedem as empresas de crescer e continuar
sua vida útil em um cenário tão acirrado e concorrido que é o mercado. Diversas são
as dificuldades que os empresários enfrentam para gerir um negócio, principalmente
13
em seu estágio inicial. Entretanto a dificuldade de atender as exigências do fisco tem
se tornado um dos principais dilemas para as empresas.
Diversas são as formas de apuração dos tributos. Lucro presumido, lucro
real, Simples nacional, lucro arbitrado regime cumulativo, regime não cumulativo etc.
A falta de conhecimento tanto dos empresários quanto dos profissionais da
contabilidade quanto à melhor forma de apuração dos tributos pode acarretar
problemas junto aos órgãos fiscalizadores competentes. Portanto se faz necessário
que o profissional contábil seja um profundo conhecedor da legislação tributária
brasileira.
Estudos têm demonstrado que há um significativo número de empresas que
falham no enquadramento do regime fiscal e acabam por ocasionar um excessivo
recolhimento de impostos, os quais, muitas vezes acabam comprometendo o
resultado econômico da empresa.
Sabemos que o custo tributário para as empresas brasileiras é bastante
oneroso, e o sistema tributário brasileiro é um dos maiores e mais complexos do
mundo daí a necessidade de um planejamento tributário eficiente.
No Brasil, a todo o momento, a legislação tributária é modificada, seja por
uma medida provisória, seja por uma lei complementar. Portanto o profissional de
contabilidade responsável pelo planejamento tributário deve estar atento a essas
mudanças, a fim de procurar a melhor forma, dentro da lei (elisão) de minimizar da
carga tributária das empresas, para que assim elas possam crescer e ser tornarem
mais competitivas.
Desse modo, pretendemos aplicar um planejamento tributário através de um
estudo de caso de uma empresa para analisar- mos se de fato a introdução da lei
11.941/09, artigo 79, inciso XII, que revogou a lei 9.718/98, artigo 3°, inciso I que
tratava sobre o alargamento da base cálculo do PIS e da COFINS, é de fato uma
medida positiva que reduzirá a carga tributária da empresa objeto do estudo.
14
CAPÍTULO 1
FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
1.1 Legislação Tributária
Existe um conjunto de leis, normas, convenções etc. que regulam e
normatizam o funcionamento dos tributos no Brasil. O art. 96 da lei nº 5.172/66, de 25
de outubro de 1966 define legislação tributaria da seguinte forma: “Art.96. A
expressão ‘legislação tributaria’ compreende as leis, os tratados e as convenções
internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em
parte, sobre tributos e relações jurídicas e eles pertinentes”
A Constituição Federal de 1988 trouxe profundas alterações no sistema
tributário nacional, não só em relação à quantidade e ao campo de incidência dos
tributos, mas também quanto à própria distribuição do montante arrecadado pelas
esferas competentes de poder, o que nos dias de hoje vem comprometendo uma
razoável reforma tributaria principalmente em razão de nossos governantes não
chegarem ao um denominador comum, de como deve ser dividido os valores
arrecadados pela máquina pública. (OLIVEIRA et al., 2009)
Com as constantes mudanças na legislação tributária brasileira, se faz
necessário que os profissionais de contabilidade estejam atentos a elas, para que
assim possam atender os anseios do fisco e também dos empresários, que sempre
visam à diminuição da carga tributária.
1.2 Conceitos de Tributos
Segundo o CTN em seu artigo 3º “tributo é toda prestação pecuniária
compulsória em moeda ou cujo valor nela possa se exprimir que não constitua
sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada”.
Segundo Fabretti e Fabretti (2009, p. 50) no conceito de tributo estão
contidas as regras básicas do sistema de arrecadação, como segue:
15
a) prestação pecuniária: os tributos em geral, pagos na forma e
prazos normais da extinção da obrigação tributária, só poderão ser
quitados em moeda corrente nacional. O pagamento de tributos em
outras espécies só poderá ser feito em situações especiais, quando
autorizados em lei do ente federativo competente; por exemplo:
pagamento do INSS com Títulos da Divida Agrária (TDA) até 31 –
12- 99 (Lei nº 9.711/98). No caso de débitos já inscritos na dívida
ativa e processados judicialmente nas execuções fiscais, com
penhora de bens, este serão levados a leilão, e a arrecadação em
moeda será utilizada para pagamento parcial ou total desse debito;
b) Compulsória: pagamento obrigatório, pelo poder coercitivo do
estado e independente da vontade do contribuinte;
c) que não constitua sanção por ato ilícito: a obrigatoriedade do
pagamento pelo contribuinte do tributo nasce da prática do ato lícito,
ou seja, aquele realizado na conformidade da lei (venda de
mercadorias, prestação de serviços etc.). No caso de pratica de
infração fiscal, a pena aplicada será multa, que é sanção por ato
ilícito e não é tributo. A multa não faz parte da receita tributaria, mas
das receitas diversas (lei nº 4.320/64);
d) cobrado mediante atividade administrativa plenamente
vinculada: a administração publica, para efetuar a cobrança dos
valores dos tributos, tem que agir na forma e nos estritos limites
fixados em lei, sem o que haverá abuso ou desvio de poder, o que
tornará a referida cobrança passível de anulação.
De acordo com Cassone (2009, p. 45): “Tal prestação pecuniária
compulsória (tributo – o objeto da prestação) advém toda vez que o contribuinte
praticar um fato gerador tributário”.
Portanto, podemos dizer que o tributo é a principal fonte de arrecadação da
união, dos estados, dos municípios e do Distrito federal. Esse montante serve para
financiar obras publicas, é retorna ao contribuinte em forma de serviços básicos
como saúde, educação, saneamento etc.
1.3 Espécies de Tributos
Segundo Fabretti e Fabretti (2009 p. 50) “Os tributos classificam-se
cientificamente em duas espécies: tributos não vinculados e tributos vinculados”.
Porém, o art. 149 da CF, cujas novas regras tributárias passaram a vigorar a partir
de 1º de março de 1989, incluiu como nova espécie de tributária as contribuições
especiais. Estas atualmente se dividem em contribuições sócias, de intervenção no
domínio econômico; sobre categorias profissionais e econômicas provisórias sobre
movimentação financeira (CPMF). Entretanto essa nova espécie de tributo que é de
16
competência da união quanto à arrecadação, e não está sujeita a repartição da
receita com os estados e municípios vêm crescendo representando, cada vez mais
percentual relevante no total da arrecadação dos tributos. (FABRETTI e FABRETTI
2009).
1.3.1 Tributos não Vinculados – Impostos
De acordo com o artigo 16 da lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966
“Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independen
temente
de
qualquer
atividade
estatal
específica,
relativa
ao
contribuinte”.
Os impostos, uma vez instituídos por lei, são devidos, independentemente
de qualquer atividade estatal em relação ao contribuinte. Portanto, não está
vinculados a nenhuma prestação específica do estado ao sujeito passivo (o
contribuinte). (FABRETTI E FABRETTI, 2009)
Oliveira et. al (2009, pg. 8) define impostos da seguinte forma “ que
decorrem de situação geradora independente de qualquer contraprestação do
estado em favor do contribuinte”.
Segundo Cassone (2009, p. 54) “A inexistência de contraprestação, por
parte do estado (U-E-DF-M), em favor da pessoa obrigada ao pagamento do
imposto, é o aspecto que distingue o imposto das outras espécies tributárias”.
Complementando, Cassone (2009) dá diversas classificações para os
impostos como: Pessoal, real, direto, indireto, proporcional, progressivo, fixo,
monofásico,
plurifásico,
cumulativo,
não
cumulativo,
nominado,
inominado,
regulatório, seletivo e adicional.
Portanto podemos perceber que a cobrança deste tipo de tributo (impostos)
por parte do estado não está atrelada a nenhum retorno em forma de serviço ou
qualquer tipo de
contraprestação ao contribuinte, por isso que ele é definido
como uma espécie de tributo não vinculado.
1.3.2 Tributos Vinculados – Taxas e Contribuições de Melhoria
17
Fabretti e Fabretti (2009, p. 52) definem Tributos vinculados da seguinte
maneira: “São os que uma vez instituídos por lei, são devidos apenas quando
houver atividade estatal prestada ou colocada à disposição do contribuinte”.
Para Cassone (2009) é pouco relevante se a classificação do tributo é
biparte (vinculados e não vinculados), tripartide (impostos, taxas e contribuições de
melhoria),
quadripartide
(impostos,
taxas,
contribuições
e
empréstimos
compulsórios), ou quinquipartide (impostos, taxas, contribuições de melhoria,
contribuições especiais e empréstimos compulsórios).
O importante é o “desdobramento” que cada uma dessas espécies
tributárias comporta, para que se dê, a cada espécie, a natureza específica e os
efeitos que lhes são próprios.
Portanto, o que se é importante, primeiramente, é que a classificação
mantenha coerência com a distinção feita pela própria constituição e, em seguida,
que a classificação tenha cunho didático.
1.3.2.1 Taxas
Os artigos 77 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário
Nacional) discorre sobre taxas da seguinte maneira:
Art. 77. As taxas cobradas pela união, pelos estados, pelo distrito
federal ou pelos municípios, no âmbito de suas respectivas
atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de
policia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço publica
especifico e divisível, prestado ao contribuinte, ou posto a sua
disposição.
Oliveira et. al. (2009, p. 8) define taxa: “Que estão vinculadas à utilização
efetiva ou potencial por parte do contribuinte, de serviços públicos específicos e
divisíveis”.
O Artigo 78 da lei 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário
Nacional) é definido da seguinte forma:
Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração
pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade,
18
regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse
ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão
de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem,
aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício
de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização
de poder público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à
propriedade e aos individuais ou coletivos.
Pelo o serviço prestado pela administração pública, de verificar as condições
do local em que se pretende instalar uma indústria e por sua autorização para o
pleno funcionamento, paga-se uma taxa. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato
gerador idênticos ao imposto, nem ser calculada em função do capital das
empresas. (FABRETTI E FABRETTI, 2009)
1.3.2.2 Contribuição de Melhoria
Este tributo pode ser cobrado pelo ente federativo que realizar obra pública
da qual decorra valorização imobiliária. Os sujeitos passivos (contribuintes) são os
proprietários dos imóveis valorizados pela obra pública. O tributo tem como base o
custo total da obra, que será rateado entre os beneficiários na proporção da sua
respectiva propriedade, em relação ao total da área objeto da obra pública.
(FABRETTI E FABRETTI, 2009)
O artigo 81 da lei 5.172 de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário
Nacional) discorre sobre Contribuição de Melhoria:
Art. 81. A contribuição de Melhoria cobrada pela união, pelos
estados, pelo distrito federal ou pelo os municípios, no âmbito de
suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de
obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como
limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo
de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
Oliveira et. al ( 2009, p. 8) define Contribuição de melhoria: “Que são
cobradas quando do benefício trazido aos contribuintes por obras públicas”.
As taxas e contribuições de melhoria têm pouco significado, tanto no que se
refere ao montante arrecadado, como ao impacto causado no contribuinte. Já os
impostos representam, de fato, o instrumento do qual o estado dispõe tanto para
angariar recursos para gerenciar a administração pública e permitir investimentos em
19
obras públicas, como para nortear o comportamento da economia do país.
(OLIVEIRA et. al, 2009)
1.4 Princípios Constitucionais Tributários
Os princípios constitucionais tributários estabelecem limites ao poder de
tributar, através da constituição federal, a União aos Estados, municípios, e ao
distrito federal.
O pacto Social representado pela CF dá poderes ao Executivo para
arrecadar tributos a fim de custear as atividades que deve desempenhar aprovadas
no orçamento anual.
Entretanto esse poder não é absoluto. A própria CF impõe limites ao poder
de tributar por meio de princípios e normas próprias.
Os princípios são os fundamentos do ordenamento jurídico e prevalecem
sobre todas as demais normas. Estas só têm validade se estiverem em consonância
com eles.
Na constituição federal podemos destacar o artigo 150. Nele o constituinte
estabeleceu as limitações ao poder de tributar, que são umas das garantias
fundamentais do contribuinte. FABRETTI E FABRETTI (2009).
De acordo com Cassone (2009 p. 82) “A constituição outorga competência
para instituir tributos tanto à União, como aos estados, Distrito federal e municípios,
e ao mesmo tempo estabelece limites a esse poder de tributar”.
Complementando Cassone (2009) relata que tendo em vista que os estados,
Distrito federal e municípios são pessoas políticas de direito publico e interno,
compõem a organização Político–administrativa da republica federativa do Brasil
cabe-lhes, em suas constituições, dispor sobre os tributos, desde que nos termos
dispostos pela constituição da República Federativa do Brasil.
De acordo com Oliveira et. al (2009, p.10) “ Os Princípios constitucionais
tributários prevalecem sobre todas as demais normas jurídicas, as quais só tem
validade se editadas em rigorosa consonância com eles”.
1.4.1 Princípio da Legalidade
20
O princípio da legalidade tributária orienta e institui ou majora todos os
tributos, e tem sua matriz no art.150, I, da CF/88.
A legalidade tributária também pode ser denominada de “estrita legalidade
tributária” (CASSONE, 2009).
De acordo com Fabretti e Fabretti (2009, p. 67):
É de suma importância atentar para o fato de que o principio diz
claramente: lei (fonte Principal), e não decreto, portaria, instrução
normativa etc.
O aumento de tributo pode se der não só pela elevação da alíquota,
mas, também pela ampliação da base de cálculo, conceitos esses
que serão estudados mais adiante.
O fundamento legal para este principio é o inciso I, do art. 150 da CF,
vejamos: “I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça”;
1.4.2 Princípio da Isonomia Tributária
O inciso II, do art. 150, CF define isonomia tributária como:
II – instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontre
em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de
ocupação
profissional
ou
função
por
eles
exercida,
independentemente da denominação jurídica dos rendimentos,
títulos ou direitos.
Segundo Fabretti e Fabretti (2009, p. 67):
Esse princípio estabelece a obrigatoriedade do agente arrecadador de tratar
igualmente os contribuintes que se encontrem em situação econômica equivalente,
assegurado a tributação de acordo com a capacidade do sujeito passivo de
contribuir, e realizando dessa forma a tributação com justiça social.
Os tributos diretos que incidem sobre a propriedade e a renda,
também denominados de pessoais, devem respeitar a capacidade
do sujeito passivo, ou seja, incidir de acordo com o valor da
propriedade e faixa de renda do contribuinte, assegurando, dessa
forma, que os que se encontrem em melhor situação econômica
contribuam mais, diminuindo a carga tributária dos que têm pouca
renda e menor patrimônio.
21
1.4.3 Princípio da Irretroatividade Tributária
De acordo com Fabretti e Fabretti (2009, p. 67):
A irretroatividade tributaria também é espécie do princípio geral da
irretroatividade da lei, expresso no inciso XXXVI do art. 5° da CF/88,
que diz: “a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico
perfeito e a coisa julgada.”
Em resumo, a lei aplica-se aos fatos que se realizam após sua
entrada em vigor. Não pode retroagir para alcançar fatos já ocorridos
na vigência de lei anterior.
A exceção dessa regra é em matéria penal, conforme disposto no
inciso XI, do art. 5° da CF, que dispõe: “a lei pen al não retroage,
salvo para beneficiar o réu”.
Dessa forma, a lei que prevê pena mais branda retroage sempre
para beneficiar o réu, nos casos em que a lei anterior previa penas
mais severas.
A base legal que define este princípio é o inciso III, alínea a, art. 150 da CF:
“III - Cobrar tributos: a) em relação a fato gerador ocorrido antes do início da vigência da lei
que os houver instituído ou aumentado”;
1.4.4 Princípio da Anterioridade
Segundo Fabretti e Fabretti (2009, p. 67): “Assim para, instituir um tributo ou
aumentá-lo para o exercício financeiro seguinte, a lei deverá ser publicada até, no
máximo, 31 de dezembro do ano anterior.”.
1.4.5 Princípio da Noventena
A EC n° 42/2003 acrescentou uma nova alínea c no in ciso III do art. 150 da
CF, instituindo o principio da noventena:
Vejamos a redação original: Art. 150,III... “c) antes de decorridos noventa dias da
data em que haja sido publicada a lei que os institui ou aumentou, observado o disposto na
alínea b.”
O cumprimento do princípio da noventa conjuntamente com a da
anterioridade é aplicável somente aos impostos, uma vez que como já foi exposto as
contribuições sociais estão sujeitas apenas ao princípio da noventa e podem ser
modificadas no mesmo exercício social. (FABRETTI E FABRETTI, 2009).
22
CAPÍTULO 2
Elementos Fundamentais do Tributo
Os elementos fundamentais que compõem os tributos são: Fato gerador,
Base de cálculo, Alíquota, Adicional e Montante do tributo. Neste capítulo esses
tópicos serão explicá-los detalhadamente.
2.1 Fato Gerador
O fato gerador é quando ocorre à efetiva incidência do tributo, e a parti deste
evento nasce à obrigação tributária.
Segundo Fabretti e Fabretti (2009, p. 75): “Denomina-se fato gerador a
concretização da hipótese de incidência tributária prevista em abstrato na lei, que
gera (faz nascer) a obrigação tributária”.
Cassone (2009, p. 148) define Fato gerador da seguinte forma: “É o fato
que gera a obrigação tributária. Para gerar a obrigação tributária, o fato ocorrido
deve enquadrar-se rigorosamente dentro dos termos da lei, fenômeno a que se dá o
nome de subsunção”.
Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como
necessária e suficiente para sua ocorrência. Conceitua-se como “fato” a geração do
pagamento do tributo.
Como exemplos podem citar o fato gerador da obrigação fiscal com o
imposto de renda, conforme definido no regulamento do imposto de renda e
proventos de qualquer natureza, por pessoas físicas e jurídicas.
O fato que gera a obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da
legislação aplicável, impõem a prática ou a abstenção de ato que não configure
obrigação principal. (OLIVEIRA et. al. 2009).
O fato gerador da obrigação tributária pode ser instantâneo, periódico,
complexivo ou persistente.
O instantâneo é aquele que se concretiza em um único ato. Exemplo: a
venda de um imóvel com pagamento a vista gera o pagamento de ITBI.
23
O periódico é o que, embora possa ocorrer diariamente, a lei determina que
o montante do tributo seja apurado em determinado período. Exemplo: O ICMS que
tem sua apuração mensal.
O complexivo é o que depende de uma série de informações para se chegar
à base de calculo e o montante do tributo devido. Exemplo: O imposto de renda
pessoa física. Para apurar se, de fato, a pessoa realizou o fato gerador para o
cálculo do tributo, é necessária uma série de cálculos que determinaram a diferença
entre as receitas e despesas no efetivo ano calendário.
O persistente é o constante, que não tem prazo determinado para sua
conclusão. Exemplo: Fato gerador do imposto sobre a propriedade territorial rural
(ITR). A propriedade é um direito permanente, exercidos todos os dias,
constantemente por seu titular. Para esse tipo de fato gerador a lei deve criar um
critério artificial, ou seja, fixar uma data em que se considera ocorrido o fato gerador
para fins de cálculo do tributo devido. A mesma sistemática deve ser seguida para
fins de cálculos de tributos como IPTU, IPVA etc. (FABRETTI E FABRETTI, 2009).
2.1.2 – Base de Cálculo
Sobre a base de cálculo que é determinado, através de um percentual
(alíquota) o real valor do tributo, Fabretti e Fabretti (2009, pg.76) definem base de
cálculo da seguinte forma: “É o valor sobre o qual é aplicada (percentual) para
apurar o valor do tributo”.
Oliveira et al ( 2009, p. 13) define base de cálculo da seguinte forma:
È o valor sobre o qual se aplica o percentual (ou alíquota) com a
finalidade de apurar o montante a ser recolhido. A base de cálculo
conforme a constituição federal deve ser definida em lei
complementar, estando sua alteração sujeita aos princípios
constitucionais da legalidade (mudança somente por outra lei), da
anterioridade (a lei deve estar vigente antes de iniciada a ocorrência
do fato gerador) e da irretroatividade (a norma não pode atingir fatos
passados).
2.1.3 Alíquota
24
Segundo Fabretti e Fabretti (2009, p. 76) alíquota “É o percentual definido
em lei que, aplicado sobre a base de cálculo, determina o montante do tributo a ser
pago”.
Complementando Fabretti e Fabretti (2009, p. 76) subdivide as alíquotas nas
seguintes espécies:
a) alíquota específica: Consiste em um valor expresso em moeda,
estabelecido pela lei, aplicável sobre determinada unidade, como,
por exemplo: metros, metros cúbicos (m³) quilos, toneladas etc. A
lei n° 10.336/01, que instituiu a CIDE – sobre os c ombustíveis - ,
adotou alíquotas específicas, ou seja, determinado valor em
moeda por unidade de medida adotada por lei. Exemplos: (a)
gasolina R$ 860,00 por m³; diesel, R$ 390,00 por m³ etc. (art. 5°
e 9° da lei n° 10.336/01);
b) alíquota ad valorem: a base de cálculo é expressa em valor
monetário, sobre o qual se aplica um percentual fixado em lei
para determinar o montante do tributo devido. Exemplo: IRPJ –
15% sobre o lucro real, presumido ou arbitrado (art. 3°, lei n°
9.249/95), COFINS cumulativo – 3% sobre o faturamento (art. 8°
da lei n° 9.718/98);
c) alíquota progressiva: consiste na fixação de percentuais
crescentes sobre cada faixa de valor. Exemplo: IRPF.
Segundo Oliveira et. al. (2009, p.14) alíquota “É o percentual definido em lei
que, aplicado sobre a base de cálculo, determina o montante do tributo a ser
recolhido. Assim como a base de cálculo, alteração da alíquota também está aos
princípios constitucionais da legalidade da anterioridade e da irretroatividade”.
2.1.4 Adicional
Em determinados casos a lei pode determinar o pagamento de um imposto
adicional que incide sobre determinado valor que ela fixar. Por exemplo: adicional do
IRPJ de 10% do valor lucro real que exceder R$ 20.000,00 (mensal). (FABRETTI E
FABRETTI, 2009).
2.1.5 Montante do Tributo
De acordo com Fabretti e Fabretti (2009, p.78) montante do tributo “É o
resultado obtido pela aplicação da alíquota sobre a base de cálculo”. Exemplo: IRPJ
sobre o lucro real – IR 15% x lucro real R$ 100.000,00.
25
2.2 Obrigação Tributária
De acordo com Cassone (2009, p.142):
Obrigação tributária é o vinculo jurídico que une duas pessoas, uma
chamada sujeito ativo (fisco) e outra sujeito passivo (contribuinte),
que, em vista de esta última ter praticado um fato gerador tributário,
deve pagar àquela certa quantia em dinheiro denominado tributo.
O CTN em seus art. 119, 120 e 121, define detalhadamente sujeito ativo e
sujeito passivo: “Art. 119. Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito
público titular da competência para exigir seu cumprimento”.
Nota:
O sujeito ativo da obrigação tributária é o Estado, pessoa que tem
direito de exigir de outrem a prestação objeto da relação jurídica. E a
pessoa jurídica de direito público titular da competência tributária
para instituir e exigir do contribuinte, responsável ou terceiro, o
cumprimento da obrigação.
Art. 120. Salvo disposição de lei em contrário, a pessoa jurídica de
direito público, que se constituir pelo desembaraçamento territorial de
outra, sub-roga-se nos direitos desta, cuja legislação tributária
aplicará até que entre em vigor a sua própria.
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada
ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I – contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a
situação que constitua o respectivo fato gerador;
II – responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte,
sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.
O direito, visto como um sistema de normas jurídicas atua no âmbito das
pessoas, das obrigações, das coisas, e de uma dessas espécies destaca-se
natureza jurídica da obrigação tributária.
O direito tributário é de natureza obrigacional, uma vez que seu objetivo é a
arrecadação do tributo. Praticado o fato descrito pela legislação tributária, surge a
obrigação tributária, cuja relação jurídica se estabelece entre o sujeito ativo ou
credor representado pelo fisco, e o sujeito passivo, devedor, representado pelo
contribuinte que praticou o fato gerador tributário. (CASSONE, 2009).
26
O Artigo 113 do CTN dispõe sobre obrigação tributária, principal e acessória.
Vejamos a redação original:
Art.113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1° A obrigação principal surge com a ocorrência d o fato gerador,
tem por objetivo o pagamento do tributo ou penalidade pecuniária e
extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.
§ 2° A obrigação acessória decorre da legislação tr ibutária e tem por
objeto as prestações, positivas e negativas, nelas previstas no
interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
§ 3° A obrigação acessória, pelo simples fato de su a inobservância,
converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade
pecuniária.
De acordo com Cassone (2009, p. 142) “A obrigação tributaria se subdivide
em principal (relativa ao tributo) e acessória (relativa aos deveres acessórios, isto é,
escrituração fiscal etc.)”.
Fabretti e Fabretti (2009, p. 82) mencionam que “obrigação tributária nasce
com a ocorrência do fato gerador, estabelecendo uma relação jurídica que vincula o
sujeito ativo (Estado), que pode exigir do sujeito passivo (particular) uma prestação
patrimonial (dinheiro), em virtude da vontade da lei que instituiu o tributo”.
2.3 Crédito Tributário
Marcon (2006, p. 25) define crédito tributário da seguinte forma: “É o direito
que o estado exige do contribuinte ou responsável o pagamento do tributo de direito,
como também, as penalidades e acréscimos quando devido”.
Segundo Cassone (2009, p. 180) “Crédito tributário é um direito pertencente
ao sujeito ativo da obrigação tributária, que não se confunde com o chamado
“crédito escritural” do sujeito passivo, tampouco com outros “direitos de créditos” a
este conferido pela legislação tributária”.
Segundo Fabretti e Fabretti (2009, p. 100):
O crédito tributário corresponde ao direito do estado de exigir o
tributo, ou melhor, de exigir o objeto da obrigação tributária principal
do sujeito passivo. Este direito do poder público decorre da
realização do fato gerador por parte do sujeito passivo. A partir do
momento em que alguém realiza a hipótese prevista em lei, ou
hipótese de incidência tributária, instaura-se a relação jurídica
tributária. Essa relação, de acordo com o que já foi estudado, será
27
entre a pessoa política competente para arrecadar o tributo (sujeito
ativo) e a pessoa que realizou o fato gerador ou que tem a
responsabilidade de recolher o tributo (sujeito passivo direto ou
indireto – devedor da obrigação tributária). O sujeito passivo deve
entregar determinada quantia ao sujeito ativo, que tem direito de
exigi-la. Este direto corresponde, portanto, ao crédito tributário.
Portanto, a partir do momento em que ocorre o fato gerador do tributo, está
configurado o crédito tributário do sujeito ativo (Estado) em relação ao sujeito
passivo (contribuinte).
2.4 Extinção do Crédito Tributário
De acordo com Fabretti e Fabretti (2009, p. 111): “A extinção do crédito
tributário corresponde ao término do direito da fazenda pública de cobrar a
obrigação tributária”.
Existem diversas modalidades de extinção do crédito tributário, são elas:
Pagamento,
Compensação,
Transação,
Remissão,
Prescrição,
Decadência,
Conversão de depósito em renda, Homologação do lançamento, Consignação em
pagamento, Decisão administrativa irreformável, Decisão judicial transcrita em
julgado e finalmente Pagamento indevido e Restituição.
2.5 Suspensão do Crédito Tributário
Segundo Fabretti e Fabretti (2009, p. 127) suspensão do crédito tributário:
Significa que durante certo período de tempo o poder público, devido
à ocorrência de uma das hipóteses previstas legalmente, é impedido
de exigir a dívida tributária do sujeito passivo. Este impedimento
ocorre ou porque poder público assim estabelece (moratória), ou
porque o sujeito passivo discute a validade (no todo ou em parte) da
cobrança do crédito tributário (deposito judicial, recurso
administrativo ou processo judicial).
Ao mesmo tempo em que a constituição confere à lei a presunção de
constitucionalidade (art. 97), ela estabelece que a mesma não exclua da apreciação
do poder judiciário lesão ou ameaça, nem prejudicará o direito adquirido, ato jurídico
perfeito e coisa julgada.
28
Resumindo, o contribuinte tem o direito de contestar uma exigência
descabida feita pela autoridade administrativa. Porém, esta contestação deve ser
efetuada pelas vias legais. (CASONNE, 2009)
2.6 – Exclusão do Crédito Tributário
Segundo Fabretti e Fabretti (2009, p. 135)
A exclusão do crédito tributário corresponde à possibilidade de este
crédito, em favor da fazenda pública, existir legalmente, estar
amparado na legislação, mas por uma concessão ou benefício
estipulado pela pessoa política competente para legislar sobre o
tributo, ter sua incidência excluída do alcance de determinados
sujeitos passiva. Isso equivale a dizer o seguinte: o crédito existe em
favor da administração pública, o sujeito passivo pode realizar o fato
gerador da obrigação tributária devendo recolher o tributo, porém por
meio de um benefício concedido pelo poder legislativo da pessoa de
direito público compete para instituir e cobrar o tributo, está excluído
do alcance da lei tributária.
As hipóteses em que o sujeito passivo pode estar excluído do
alcance da lei tributária estão previstas nos arts. 175 a 182 do CTN.
Excluem o crédito tributário, ou seja, afastam a possibilidade de a
Fazenda pública exigir o tributo do sujeito passivo: a isenção e
anistia.
Os arts. 175 a 182 do Código Tributário Nacional tratam da isenção (relativa
a tributo) e da anistia (de multas), as quais excluem o crédito tributário, sendo,
portanto, situações diferentes das hipóteses de extinção do crédito tributário, porque
netas o lançamento chega a efetuar-se.
Quanto à anistia, pode ser concedida em caratê geral, ou seja, de regra
auto-aplicável, ou limitadamente, caso em que é efetivada em cada caso por
despacho da autoridfade administrativa, em requerimento com o qual o interessado
faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos
previstos em lei para a sua concessão. (CASSONE, 2009)
29
CAPÍTULO 3
Planejamento Tributário
Planejamento tributário é a análise continua de alternativas lícitas, ou seja,
amparadas pela legislação vigente no país, para diminuir, bloquear ou postergar
ocorrência do fato gerador que gera a obrigação tributária, para que dessa forma o
contribuinte possa optar pela melhor forma de tributação para sua empresa, e
conseqüentemente diminuir seu ônus tributário.
Segundo Marcon (2006, p. 18): “O planejamento tributário é uma ferramenta
de essencial importância para identificar qual a melhor forma de tributação de uma
empresa, isto é, seria uma forma preventiva que o contador e o empresário possuem
e que pode fazer uso para economia dos impostos, amparados pela legislação”.
Fabretti e Fabretti (2009, p. 143) definem Planejamento Tributário da
seguinte forma:
Planejamento tributário define-se como a atividade preventiva que
estuda a priori os atos e negócios jurídicos que o agente econômico
(empresa, instituição financeira, cooperativa, associação etc.)
pretende realizar.
Sua finalidade é obter a maior economia fiscal possível, reduzindo a
carga tributária para o valor realmente devido por lei.
Para tanto, devemos pesquisar, antes de cada operação, suas
conseqüências econômicas e jurídicas, porque, uma vez
concretizada, considera-se ocorrido o fato geradores e existentes
seus efeitos (art. 116 do CTN), surgido à obrigação tributária.
Portanto, devemos estudar e identificar todas as alternativas legais
aplicáveis ao caso ou a existência de lacunas (“brechas”) na lei que
possibilitem realizar essa operação da forma menos onerosa
possível para o contribuinte, sem contrariar a lei.
Oliveira et. al (2009, p. 30) conceitua planejamento tributário:
Entende-se por planejamento tributário uma forma lícita de reduzir a
carga fiscal, o que exige uma alta dose de conhecimento técnico e
bom-senso dos responsáveis pelas decisões estratégicas no
ambiente coorporativo. Trata-se do estudo prévio à concretização
dos fatos administrativos, dos efeitos jurídicos, fiscais e econômicos
de determinada decisão gerencial, com o objetivo de encontrar a
alternativa legal menos onerosa para o contribuinte.
30
Nilton Latorraca (citado por OLIVEIRA et. al. 2009, p. 31):
Costuma-se então, denominar de planejamento tributário a atividade
empresarial que, desenvolvendo-se de forma estritamente
preventiva, projeta os atos e fatos administrativos com o objetivo de
informar quais os ônus tributários em cada uma das opções legais
disponíveis. O objeto do planejamento tributário é, em última análise,
a economia tributária. Cotejando as várias opções legais, o
administrador obviamente procura orientar os seus passos de forma
a evitar, sempre que possível, o procedimento mais oneroso do
ponto de vista fiscal.
Borges (citado por OLIVEIRA et. al.2009, p. 31) menciona que:
A natureza ou essência do planejamento fiscal – ou tributário –
consiste em organizar os empreendimentos econômico-mercantis da
empresa, mediante o emprego de estruturas e formas jurídicas
capazes de bloquear a concretização da hipótese de incidência
tributaria ou, então, de fazer com que sua materialidade ocorra na
medida ou no tempo que lhe sejam mais propícios. Trata-se assim,
de um comportamento técnico-funcional, adotado no universo dos
negócios, que visa excluir, reduzir ou adiar os respectivos encargos
tributários.
Torna-se claro o entendimento de planejamento tributário é o estudo de
alternativas legais de formalização jurídica de determinada operação, antes da
ocorrência do fato gerador, para que o contribuinte possa optar pela que represente
menor ônus tributário. (OLIVEIRA et. al. 2009).
A prática do Planejamento Tributário é algo bastante complexo, requer
conhecimento de seu responsável sobre negócios e principalmente sobre leis. Não é
atividade que pode ser confiada a neófitos em questões tributarias.
O bom planejamento tributário é aquele que é pensado e conduzido segundo
as particularidades de cada caso e é implantado com o Maximo de cuidado e zelo. È
aquele em que declarações são feitas de forma direta e os fatos são relatados às
claras, e com transparência. Em que os documentos que aportam a escrituração
contábil são cuidadosamente preparados e registrados e fazem espelhar os fatos de
forma analítica e real.
31
O planejamento tributário bem feito recebe a tutela da ordem jurídica porque
se inscreve no âmbito da liberdade de busca do menor custo tributário e que, em
última análise, representa uma legítima proteção da liberdade e da propriedade.
Os limites do planejamento tributário são definidos pela lei; assim, o sujeito
passivo que age em consonância com a lei não pode receber censura. (ANDRADE
FILHO, 2009).
O ilustre Cearense Chaves (2008, p. 5) menciona: “O planejamento tributário
é o processo de escolha de ação, não simulada, anterior à ocorrência do fato
gerador, visando direta ou indiretamente à economia de tributos”.
O art. 153 da lei nº 6.404/76 serve de base legal para a prática de
planejamento tributário.
Vejamos a redação original:
Art. 153. O administrador da companhia deve empregar, no exercício
de suas funções, o cuidado e diligência que todo homem ativo e
probo costuma empregar na administração dos seus próprios
negócios.
O Legislador, ao longo do tempo, vem procurando eliminar todas as
possibilidades que surgem de reduzir de forma legal, (elisão) a carga tributária, ou
seja, sempre existem algumas alternativas que são menos onerosas do que outras.
Desse modo, o contribuinte, em parceria com o profissional encarregado do
planejamento tributário procura a opção que mais lhe interessar. (CHAVES, 2008)
3.1 – Elisão Fiscal
De acordo com Fabretti e Fabretti (2009, p. 144) Elisão fiscal é: “A economia
tributária resultante da adoção da alternativa legal menos onerosa ou de lacuna da
lei denomina-se elisão fiscal”.
Elisão fiscal é quando o profissional responsável pelo planejamento tributário
procura lacunas na legislação para alcançar a melhor alternativa de diminuir a carga
tributária de forma legal e lícita.
32
De acordo com Higuchi et al. (2009, p. 690) “A elisão fiscal,é a prática de
ato, com o total observância de leis, para evitar a ocorrência do fato gerador de
tributos. Trata-se de planejamento tributário para a economia de tributos”.
Segundo Dias (2005, p. 19) “A elisão consiste na economia lícita de tributos,
deixando-se de fazer determinadas operações ou realizando-as da forma menos
onerosa possível para o contribuinte. Trata-se da ação perfeita lícita, de
planejamento tributário ou economia fiscal”.
De acordo com Hein e Paetzold (citado por DIAS, 2005 p.20) três são as
finalidades de Elisão fiscal:
- evitar a incidência do imposto. Tomam-se providências com o fim
de evitar a ocorrência do fato gerador do tributo. Ex.: Para que a
empresa não precise pagar INSS sobre o “Pró-labore” (20%), os
sócios fixam um valor pequeno de retiradas, e retiram a maior parte
com lucros, pois de janeiro/96 eles não sofrem incidência do IR nem
na fonte nem na declaração.
- reduzir o montante do tributo: as providencias são no sentido de
reduzir a alíquota ou a base de cálculo do tributo. Ex.: Ao invés de
aumentar os salários dos funcionários, a empresa pode optar por
pagar participação nos lucros da empresa, pois sobre lucros não
incide FGTS e INSS.
- retardar o pagamento do tributo: o contribuinte adota medidas que
têm por fim postergar (adiar) o pagamento do tributo, sem a
ocorrência da multa. Para tanto é necessária a adoção de medidas
administrativas ou judiciais. Ex.: No caso de dúvida quanto a
incidência de determinado tributo sobre uma operação, a empresa
pode ingressar com uma consulta fiscal pleiteando pagar uma
alíquota menor e calcular o tributo sobre uma base de cálculo menor.
Enquanto não julgada a consulta, a empresa poderá pagar o menor
valor do tributo, evitando assim a multa.
Andrade Filho (2009, p. 728) menciona:
Planejamento tributário ou “elisão fiscal” envolve a escolha, entre
alternativas igualmente válidas, de situações fáticas ou jurídicas que
visem reduzir ou eliminar o ônus tributário, sempre que isso for
possível nos limites da ordem jurídica. Há um abismo de significação
entre elisão fiscal e evasão fiscal. A elisão fiscal é a atividade lícita
de busca e identificação de alternativas que, observados o marcos
da ordem jurídica, levem a uma menor carga tributária e requerem o
manejo competente de duas linguagens: a do direito positivo e a dos
negócios, e, portanto, não se restringe à descoberta de lacunas ou
“brechas” existentes na legislação.
33
Logo, o ato de elidir é legítimo e lícito, pois é alcançado por escolha feita
amparado pela legislação vigente de acordo com o ordenamento jurídico.
3.2 – Evasão Fiscal
Segundo Fabretti e Fabretti (2009, p. 144) “Evasão fiscal, ao contrário de
elisão, consiste em prática que infringe a lei. Geralmente é cometida após a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, objetivando reduzi-la ou ocultala”.
Higuchi et al. (2009, p. 690):
A doutrina e a jurisprudência têm conceituado a evasão fiscal como
ato praticado com violação de lei, com o intuito de não pagar o tributo
ou contribuição ou de reduzir o seu montante. É o ato praticado com
violação de lei porque é posterior à ocorrência do fato gerador do
tributo. Na evasão fiscal sempre está presente a figura de simulação
ou dissimulação.
Na prática da evasão fiscal, partindo do principio que o fato gerador já
aconteceu, essa ocorrência é acobertada com roupagem jurídica simulada ou
dissimulada. Exemplo: Uma pessoa física prestou serviços para outra pessoa física
e firmou documento de doação recebida em vez de recibo de remuneração por
serviços prestados para não pagar o imposto de renda. O imposto é devido porque o
fato gerador ocorreu, mas houve dissimulação na documentação. (HIGUCHI et al.
2009)
Segundo Andrade Filho (2009, p. 728):
Evasão ou sonegação fiscal é o resultado de ação ilícita punível com
pena restritiva de liberdade de multa. Estabelecer uma linha divisória
a elisão fiscal e a sonegação fiscal são discernir o lícito do ilícito.
Esse discernimento nem sempre é fácil, mesmo em tese, porque
certos fenômenos estão no limiar entre uma figura e outra. Tudo
depende da análise das circunstâncias fáticas e jurídicas do caso
concreto.
De acordo com Cassone (citado por DIAS 2005, p. 20) “Evadir é evitar,
reduzindo o pagamento do tributo devido, reduzindo-lhe o montante ou postergar o
34
momento em que se torne exigível, por atos ou omissões do sujeito passivo,
posteriores a ocorrência do fato gerador”.
Para Dias (2005 p. 21):
A evasão, ao contrário de elisão, consiste na lesão ilícita do fisco,
não se pagando o tributo devido, de forma deliberada ou por
negligência.
A evasão pode ser caracterizada como fraude, que é arquitetada
antes do fato gerador, com artifícios e simulações no sentido de
afastar a incidência do tributo, ou por sonegação, que ocorre depois
do fato gerador, com a ocultação do fato perante o fisco e não o
pagamento do tributo.
A distinção não parece ser adequada, pois a sonegação pode ter
também conotação fraudulenta.
Outra modalidade de evasão é o conluio, que consiste no ajuste de
duas ou mais pessoas para a prática da evasão fiscal.
Vários são os estudos que demonstram percentuais muito altos de
empresas no Brasil sonegam impostos, a alta carga tributária brasileira induz a este
tipo de prática ilícita. Entretanto com o advento do EFD (escrita fiscal digital), da nota
fiscal eletrônica, o fisco está cada vez mais munido de informações quanto à devida
apuração de impostos das empresas, e assim fica a cada dia mais difícil a prática
ilícita da evasão fiscal.
3.3 – Objetivo do Planejamento Tributário
Dentre os objetivos do planejamento tributário, podemos definir como
principal a efetiva economia de impostos.
Segundo Marcon (2006, p. 18) “O objetivo do planejamento tributário nada
mais é do que a economia de impostos utilizando-se de elisão fiscal”.
De acordo com Latorraca (citado por MARCON, 2006, p.19):
“O objetivo do planejamento tributário é, em última análise, a
economia tributária. Cotejando as várias opções legais, o
administrador obviamente procura orientar os passos se forma a
evitar, sempre que possível, o procedimento mais oneroso do ponto
de vista fiscal”.
3.4 – Classificação do Planejamento Tributário
35
A classificação do planejamento tributário varia bastante de acordo com
a obra e seu respectivo autor. Marcon (2006, p. 19) menciona: “O planejamento
tributário, para ser classificado, depende do ponto de vista e dos critérios a serem
utilizados pela pessoa responsável pelo trabalho”.
Para Oliveira (citado por MARCON 2006, p.20) pode-se classificar o
planejamento tributário obedecendo aos seguintes critérios:
Pelo critério da área de atuação ele pode ser:
a) administrativo: por intervenções diretas no sujeito ativo, por
exemplo, a consulta fiscal;
b) judicial: pelo pleito da tutela jurisdicional, como em ação
declaratória de inexistência de débito fiscal; e
c) interno: os atos realizados dentro da própria empresa, como
comitê de Planejamento tributário.
Considerando o objetivo ele pode ser:
a) anulatório: empregando-se estruturas e formas jurídicas a fim de
impedir a concretização de incidência da norma;
b) omisso ou evasão imprópria: a simples abstinência da realização
da hipótese de incidência; por exemplo, importação proibitiva de
mercadorias com altas alíquotas, como carros importados;
c) induzido: quando a própria lei favorece, por razões extrafiscais, a
escolha de uma forma de tributação, por intermédio de incentivos
e isenções; por exemplo, a compra de mercadorias importadas
por meio da zona franca de Manaus;
d) optativo: elegendo-se a melhor forma elisiva entre as opções
dadas pelo legislador; por exemplo, opção entre a tributação do
IR pelo lucro real ou presumido;
e) interpretativo ou lacunar: em que o agente se utiliza das lacunas
e imprevisões do legislador; por exemplo, não incidência do ISS
sobre transportes intermunicipais; e
f) metamórfico ou transformativo: forma atípica que se utiliza da
transformação ou mudança dos caracteres do negócio jurídico, a
fim de alterar o tributo incidente ou aproveitar-se de um benefício
legal; por exemplo, a transformação da sociedade comercial em
cooperativa (menor ônus tributário no regime jurídico pátrio).
O tributarista cearense Chaves em sua obra “Planejamento Tributário na
Prática” (2008) classifica planejamento tributário em dois grandes blocos,
Administrativo e judicial.
Portanto, conclui-se que diversas são as formas de classificação do
planejamento tributário, dependendo do olhar crítico de cada autor.
36
CAPÍTULO 4
Regimes de Tributação do Imposto de Renda
A real definição do tipo de regime tributário que a empresa utilizará em um
determinado exercício definirá a incidência e a base de cálculo dos impostos
federais.
É pertinente ressaltar que a definição da forma tributação da empresa se dá
pelo primeiro recolhimento do tributo no início do exercício social. A se definir a
forma de tributação para o exercício, está não pode ser alterada durante todo o ano
calendário.
São quatro os tipos de regimes tributários do Imposto de Renda:
- Lucro Real
- Lucro Presumido
- Simples Nacional
- Lucro Arbitrado
Cada regime possui uma legislação própria e tem suas peculiaridades, cabe
a empresa em parceria com o responsável pelo planejamento tributário definir o
regime mais adequado.
4.1. – Lucro Real
De acordo Neves et al. (2009, p.4) “O lucro real é o resultado (Lucro ou
Prejuízo) do período de apuração (antes de computar a provisão para o imposto de
renda), ajustado pelas adições, exclusões e compensações prescritas e autorizadas
pela legislação do imposto sobre a renda”.
Verifica-se que, o ponto de partida para a determinação do lucro real é o
resultado líquido apurado na escrituração contábil, as pessoas jurídicas tributadas
pelo lucro real são obrigadas a mantê-la em boa ordem e guarda, com a estrita
observância dos princípios contábeis, das leis comerciais e fiscais vigentes no país.
(Neves et al. 2009)
A expressão Lucro Real tem como base legal o art. 6° do Decreto-lei n°
1.598/77. Esse decreto deixa claro que o Lucro real será obtido pela soma algébrica
37
das seguintes parcelas (a) lucro líquido do período de apuração; (b) mais parcelas
de adição indicadas na lei como não dedutíveis; e (c) menos as parcelas relativas a
exclusões prescritas ou autorizadas em lei, e compensações de prejuízos anteriores.
Ao valor do “lucro líquido” devem ser feitos ajustes positivos (adições) e
negativos (exclusões e compensações) segundo a qualificação que é dada pelas
normas jurídicas que estabelecem critérios gerais relativos à dedutibilidade de
despesas, custos e perdas em geral, a retirada de certos acréscimos patrimoniais do
campo de incidência do imposto e a impugnação temporal de cifras positivas e
negativas.
O art. 248 do RIR/99 define Lucro líquido da seguinte forma: “O lucro líquido
do período de apuração é a soma algébrica do lucro operacional, dos resultados não
operacionais, e das participações, e deverá ser determinado com a observância dos
preceitos da lei comercial”.
Portanto, o ponto de partida para se chegar ao Lucro Real é o lucro líquido
do período, ajustados por adições e exclusões definidas em lei. (ANDRADE FILHO,
2009)
Higuchi et al (2009, p. 36) menciona:
As pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real poderão determinar o
lucro com base em balanço anual levantado em 31 de Dezembro ou
mediante levantamento de balancetes trimestrais na forma da Lei n°
9.430/96. A pessoa jurídica que se enquadrar em qualquer dos
incisos do art. 14 da lei 9.718/98 terá que, obrigatoriamente ser
tributada com base no lucro real. Para as demais pessoas jurídicas, a
tributação pelo lucro real é uma opção.
4.1.1 – Lucro Real Trimestral
Nesta modalidade de tributação, levante-se um balanço ao final de cada
trimestre, e após os devidos ajustes de adições e exclusões devidas é calado o IRPJ
e a CSLL, que é paga no mês seguinte ao trimestre.
Higuchi et al. (2009 p. 36) Menciona:
O imposto e a contribuição a pagar, apurados em cada trimestre,
poderão ser pagos em quota única no mês seguinte ao trimestre,
sem qualquer acréscimo, ou em três quotas mensais com juros pela
taxa SELIC até o mês anterior ao do pagamento e de 1% ao mês.
38
Com isso, se o saldo do imposto devido sobre o lucro do primeiro
trimestre for pago em quota única no mês de abril, a empresa não
terá pagamentos em maio e junho.
Complementando Higuchi et al. “No lucro real trimestral, o lucro do trimestre
anterior não pode ser compensado com o prejuízo fiscal de trimestres seguintes,
ainda que dentro do mesmo ano-calendário. O Prejuízo fiscal de um trimestre só
poderá reduzir até o limite de 30% do lucro real de trimestres seguintes”.
4.1.2 – Lucro Real Anual
No lucro real anual o imposto é pago mensalmente por estimativa, e ao final
do exercício levante-se o balanço para apurar se houve lucro ou prejuízo, e se o
imposto pago por antecipação gerou crédito ou débito para a empresa.
O imposto e a contribuição sobre as operações do mês, pagos por
estimativa, terão que ser pagos até o último dia útil do mês subseqüente. A alíquota
do IR continua em 15% e a do adicional em 10%, mas o pagamento do adicional
terá que ser feito mensalmente sobre a parcela do lucro estimado que exceda R$
20.000,00 mensais.
A base de calculo do IR a ser recolhida mensalmente é o resultado de um
somatório de um percentual aplicado sobre a receita bruta do mês, acrescidos de
ganho de capital, e demais receitas e resultados positivos, excetuados os
rendimentos ou ganhos tributados como o de aplicações financeiras.
Os percentuais aplicados sobre a receita bruta, para fins de cálculos do IR e
da CSLL variam de acordo com a atividade exercida pela pessoa jurídica. Esses
percentuais aplicados para calculo de imposto com base no lucro real anual
estimativa mensal são os mesmos percentuais utilizados para pessoas jurídicas
tributadas pelo lucro presumido. (Higuchi et al. 2009)
4.2 – Lucro Presumido
Nessa modalidade de apuração do imposto de renda (IR) e da contribuição
social sobre o lucro líquido (CSLL) o faturamento serve de base para fins de cálculo
dos respectivos impostos federais.
39
É importante ressaltar que a empresas objeto deste estudo, é uma pessoa
jurídica optante pelo lucro Presumido como forma de tributação, pois o efetivo
planejamento tributário aplica-se, tão somente, a empresas com apuração de PIS e
COFINS cumulativas.
Aplica-se uma alíquota de presunção sobre o faturamento, que varia de
percentual de acordo com a atividade exercida pela empresa, para que assim possa
se chegar a um valor que será considerado lucro, e através dele serão calculado o
IR e a CSLL devida.
Vejamos um exemplo de tabela de percentuais de presunção do IRPJ de
acordo com a modalidade de tributação de lucro presumido:
Tabelas 01 – Percentuais de Lucro Presumido
Percentuais de Lucro Presumido
ATIVIDADES
PERCENTUAIS
Revenda de combustíveis
1,6%
Fabricação própria
8,0%
Revenda de Mercadorias
8,0%
Industrialização por encomenda
8,0%
Transporte de cargas
8,0%
Serviços hospitalares
8,0%
Atividade rural
8,0%
Serviços de transporte – exceto carga
16,0%
Administração de consórcios
32,0%
Hotelaria e estacionamento
32,0%
Serviços Profissionais habilitados
32,0%
Representante comercial
32,0%
Administração e locação de imóveis
32,0%
Corretagem em geral
32,0%
Serviços de Construção Civil
32,0%
Factoring
32,0%
Fonte: Regulamento do Imposto de Renda – Art. 223
Neves et. al (2009 p. 14) define lucro presumido da seguinte forma:
40
“É a modalidade optativa de apurar o lucro e, conseqüentemente, o
Imposto de Renda das pessoas jurídicas que, observando
determinados limites e condições, dispensa a escrituração contábil,
exceto a do livro registro de inventário e do livro caixa, e que está
baseada em valores globais da receita para presumir o lucro a ser
tributado.
O art. 13 da lei n° 9718/98 recebeu nova redação da da pelo art. 46 d alei n°
10.367, de 30-12-02, passando dispor que a pessoa jurídica cuja receita bruta total,
no ano-calendário anterior, tenha sido igual ou inferior a R$ 48.000.000,00 poderá
optar pelo regime de tributação com base no lucro presumido.
A opção pelo lucro presumido só poderá ser feita pela pessoa jurídica que
não se enquadrar em nenhum dos impedimentos descritos no art. 14 da lei 9.718/98.
Não podem optar pelo regime de tributação com base no Lucro presumido
as pessoas jurídicas:
I – cuja receita total, no ano-calendário anterior, seja superior a R$
48.000.000,00, ou proporcional ao número de meses do período, quando inferior a
dozes meses;
II – cujas atividades sejam instituições financeiras ou equiparadas;
III – que tiveram lucros, rendimentos ou ganhos de capitais oriundos do
exterior;
IV – que, autorizados pela legislação tributária, usufruam de benefícios
fiscais relativos à isenção ou redução do imposto;
V – que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal
pelo regime de estimativa, inclusive mediante balanço ou balancete de suspensão
ou redução do imposto;
VI – cuja atividade seja “factoring”.
É importante ressaltar que o limite de receita de R$ 48.000.000,00 refere-se
à receita total auferida pela empresa no ano-calendário. A Receita Federal orienta
que integram receita total;
a) a receita bruta auferida na atividade objeto da pessoa jurídica ( venda de
mercadorias ou produtos ou da prestação de serviços etc.);
b) as receitas de quaisquer outras fontes não relacionadas diretamente com
os objetos sociais da pessoa jurídica;
41
c) os ganhos de capital;
d) os ganhos líquidos obtidos em operações de renda variável;
e) os rendimentos auferidos em aplicações financeiras de renda fixa;
f) os rendimentos decorrentes de participações societárias.
A opção pela tributação com base no lucro presumido será definida em
relação a todo o ano-calendário. Portanto está vedada a mudança de opção de lucro
presumido para lucro real trimestral ou anual no referido ano-calendário. (HIGUCHI
et. al. 2009)
Andrade Filho Menciona:
A expressão lucro presumido é ambígua, isto é, designa mais de
uma coisa. Ela serve para fazer referência a um regime de tributação
ao quais algumas pessoas podem aderir como sujeitos passivos do
Imposto de Renda e serve também para designar a base de cálculo
do Imposto de Renda devido pelas pessoas que vierem a aderir a
essa sistemática de tributação.
A pessoa jurídica habilitada à opção pelo regime de tributação com base no
lucro presumido deverá manter a escrituração contábil nos termos da legislação
comercial.
Porém a pessoa jurídica que mantiver a escrituração de livro caixa, inclusive
a bancária, poderá ficar dispensada de escrituração contábil, para fins de legislação
de Imposto de Renda.
É importante ressaltar que nada impede que outros órgãos fiscalizadores
exijam a escrituração contábil como o INSS e o Poder judiciário. (NEVES et. al,
2009)
4.2.1 – PIS Cumulativo
As Pessoas Jurídicas que optarem pela tributação com base no lucro
Presumido
estão,
automaticamente,
obrigadas
ao
regime
cumulativo
de
recolhimento do PIS, onde o percentual devido de 0,65% é aplicado sobre o
Faturamento, não havendo, portanto, débitos e créditos como ocorre no regime nãocumulativo.
42
O Inciso II do art. 10 da Lei de nº 10.833/03 define: “As pessoas jurídicas
tributadas no lucro presumido estão sujeitas ao regime cumulativo do PIS. Assim, as
empresas tributadas pelo lucro presumido estão sujeitas a um percentual de: 0,65%
sobre o faturamento bruto, em relação ao PIS”.
A base de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP, no regime de
incidência cumulativa, é o faturamento mensal, que corresponde à receita bruta,
assim entendida a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo
irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada
para as receitas. (Lei 9.718, 1998)
De acordo com Young (2004, p.135) para fins de determinação da base de
cálculo PIS, são excluídos da receita bruta:
I – Vendas canceladas;
II – os descontos incondicionais concedidos;
III – o Imposto sobre Produtos Industrializados
IV – o Imposto Sobre Operações relativas a Circulação de
Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transportes
Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS quando
cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na
condição de substituto tributário;
V – devoluções de mercadorias;
VI – o valor da atualização dos estoques de produtos agrícolas,
animais e extrativos, as superveniências ativas, inclusive a avaliação
a preço de mercado;
VII – as reversões de provisões operacionais e recuperações de
crédito baixadas como perda, que não representam ingresso de
novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos
pelo valor do patrimônio líquido, os lucros e dividendos derivados de
investimentos avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido
computados como receitas;
VIII – a receita decorrente da venda de bens do ativo permanente
(resultado não operacional).
A apuração e o pagamento do PIS serão feitos mensalmente, centralizado
todos os estabelecimentos na matriz da pessoa jurídica.
O pagamento deverá ser efetuado até o último dia útil da primeira quinzena
do mês subseqüente ao de ocorrência do fato gerador.
O pagamento do PIS cumulativo será efetuado sob o código da receita 8109
em DARF (Documento de Arrecadação da Receita Federal).
43
4.2.2 – COFINS Cumulativo
A COFINS é uma contribuição de Competência da União, antiga Finsocial,
foi instituída pela Lei Complementar n° 70, de 30 d Dezembro de 1991. Trata-se, na
verdade da Contribuição social para o financiamento da seguridade social, nos
termos do inciso I do art. 195 da Constituição Federal, um tributo que incide sobre o
valor do faturamento mensal das pessoas jurídicas.
As empresas que optarem pelo lucro presumido, está sujeitas ao
recolhimento da COFINS pelo regime cumulativo, onde o percentual de 3% é
aplicado sobre o faturamento.
Segundo Oliveira et.al. (2009, p. 301) “A base de cálculo da contribuição é o
faturamento mensal, assim considerada a receita bruta das vendas de mercadoria e
de serviços de qualquer natureza, sendo irrelevante a atividade e a classificação
contábil das receitas”.
Complementando Oliveira et al. (2009, p. 301) exclui-se da base de cálculo
os valores relativos:
- ao imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), nas empresas
contribuintes desse imposto, quando destacado em separado no
documento fiscal;
- ao Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias
e sobre as Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicações (ICMS), quando cobrado pelo
vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de
substituto tributário;
- às vendas canceladas, às devoluções de clientes e aos descontos
concedidos incondicionalmente, a qualquer titulo;
- às reversões de provisões operacionais e recuperação de créditos
baixados como perda, que não representam entrada de novas
receitas;
- ao resultado positivo – lucro – obtido em decorrência de avaliação
de investimentos em participações societárias pelo método da
equivalência patrimonial – valor do patrimônio líquido;
- aos lucros e dividendos recebidos ou a receber em decorrência de
investimentos em participações societárias avaliados pelo custo de
aquisição, que tenham sido contabilizados como receitas;
- à receita decorrente da venda de itens do ativo permanente;
- à exploração de mercadorias para o exterior; e
44
- aos serviços prestados a pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de
divisas.
O pagamento COFINS será efetuado até o último dia útil da primeira
quinzena do mês subseqüente ao da decorrência do fato gerador, através de DARF
(Documento de Arrecadação da Receita Federal), sob o código 2172.
4.2.3 – Receitas Financeiras
Os juros recebidos, os desconto obtidos, o lucro na operação de reporte e o
prêmio de resgate de títulos ou debêntures e os rendimentos nominais relativos às
aplicações financeiras de renda fixa, auferidas pelo contribuinte no período de
apuração compõem as receitas financeiras e como tal deverão ser incluídas no lucro
operacional.
Marchezin et al. (2005) cita alguns tipos de aplicações financeiras de pessoa
jurídica que auferem receitas financeiras sujeitas a tributação de impostos federais:
a) Aplicações de Renda Fixa;
b) Operações de Mútuo de recursos financeiros entre pessoas
jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física. No caso de mútuo
entre pessoas jurídicas, a incidência do Imposto na fonte ocorre
inclusive quando a operação é realizada entre empresas
controladoras, controladas, coligadas e interligadas;
c) Nas operações de swap;
d) Nas operações conjugadas que permitam a obtenção de
rendimentos predeterminados, tais como as realizadas:
- nos mercados de opções de compra e de venda em bolsas de
valores, de mercadorias e de futuros (Box);
- no mercado a termo nas bolsas de que trata o subitem anterior, em
operações de venda coberta e sem ajustes diários;
- no mercado de balcão;
e) pela entrega de recursos a pessoa jurídica, sob qualquer forma e a
qualquer título, independentemente de ser ou não a fonte pagadora
instituição autorizada a funcionar pelo Banco Central do Brasil;
f) no reembolso ou na devolução dos valores retidos referentes à
CPMF;
g) nas operações de transferência de dívidas realizadas com
instituição financeira e demais instituições autorizadas a funcionar
pelo Banco Central do Brasil;
h) nas operações efetuadas no mercado secundário que tenham por
ouro, ativo financeiro;
45
i) por pessoas jurídicas em conta de depósitos de poupança e em
letras hipotecárias.
De acordo com Marion (1998, p. 116) “As receitas de natureza financeira são
derivadas de aplicações financeiras, juros de mora recebidos, descontos obtidos
etc.”.
4.3 – Lucro Arbitrado
A falta de uma escrituração contábil em consonância com a legislação
comercial e fiscal pode levar o Fisco ao arbitramento do lucro. De acordo com
Marcon (2006, p. 47): “A empresa que estiver sujeita à tributação com base no lucro
real e que não mantiver escrituração e deixar de elaborar as demonstrações exigidas
pela legislação fiscal poderá ter seu lucro arbitrado”.
Os percentuais aplicados sobre a Receita bruta, quando conhecida, são os
mesmos aplicáveis para o cálculo da estimativa mensal e do lucro presumido,
acrescidos de 20% (RIR/1999, art. 532):
Tabelas 02- Percentuais de Arbitramento
Atividades
Percentuais
Revenda de combustíveis
1,92%
Fabricação própria
9,60%
Revenda de mercadorias
9,60%
Industrialização p/ encomenda
9,60%
Transporte de cargas
9,60%
Serviços hospitalares
9,60%
Atividade rural
19,20%
Serv. Transporte/ exceto cargas
19,20%
Administração de consórcios
38,40%
Hotelaria e estacionamento
38,40%
Serv. Profissionais habilitados
38,40%
Representante comercial
38,40%
Adm. e locação de imóveis
38,40%
Corretagem em geral
38,40%
Serviços da construção civil
38,40%
Factoring
38,40%
Bancos, instituições financeiras e
assemelhadas
Fonte: Regulamento do Imposto de Renda – art. 532
45%
46
Segundo Fabretti (citado por MARCON 2006, p. 47): “o lucro arbitrado é uma
prerrogativa do fisco. Este poderá arbitrar o lucro, na forma da lei, nas hipóteses em
que a escrituração contábil e fiscal do contribuinte for desclassificada”.
De acordo com Neves et. al. (2009, p. 19) o imposto de renda devido será
exigido no decorrer do ano-calendário, com base nos critérios do lucro arbitrado,
quando:
a) O contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não
mantiver escrituração nas formas das leis comerciais ou fiscais ou
deixar de elaborar as demonstrações financeiras exigidas pela
legislação fiscal;
b) A escrituração a que estiver obrigado o contribuinte relevar
evidentes indícios de fraude ou contiver vícios, erros ou deficiências
que a tornem imprestável para:
• identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou
• determinar o lucro real;
c) O contribuinte deixar de apresentar a autoridade tributária os
livros e documentos da escrituração comercial e fiscal, ou livro caixa,
nos quais deverá estar escriturada a movimentação financeira,
inclusive bancária;
d) O comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira
deixar de escriturar e apurar o lucro da sua atividade
separadamente do lucro do comitente residente ou domiciliado no
exterior;
e) O contribuinte não mantiver, em boa ordem e guarda segundo as
normas contábeis recomendadas, livro razão ou fichas utilizadas
para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lançamentos
no livro diário;
f) O contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no
lucro presumido.
A figura do lucro arbitrado está associada à idéia de penalidade. Trata-se de
erro conceitual evidente, porque esta forma de tributação está definida pelo CTN.
Teoricamente, essa modalidade de tributação funcionava como um meio de
defesa que o ordenamento jurídico atribuía à União para fazer valer a sua potestade
tributária se e quando o contribuinte deixa de oferecer os meios seguros para a
determinação do imposto calculado com base no lucro real ou Presumido.
Hoje esse raciocínio não é exclusivo, visto que o sujeito passivo pode
submeter-se a esse regime de tributação independentemente de autorização. A
47
autorização legal advém da própria lei, que confere poderes às autoridades fiscais
para determinar o valor do imposto devido e também aos contribuintes que podem
optar por esse regime. (ANDRADE FILHO, 2009)
O art. 530 do RIR/99 discorre sobre as hipóteses em que o lucro das
pessoas jurídicas será arbitrado.
Vejamos:
I – escrituração imprestável;
II – não-apresentação de livros comerciais e fiscais;
III – não-apresentação de arquivos ou sistemas de escrituração de
que tratam os arts. 11 a 13 da lei nº 8.218/91 (revogado pelo art. 18
da Lei n° 9718/98);
IV – não apresentação de livros ou fichas de Razão.
4.4 – Simples Nacional
O Simples Nacional é uma forma de tributação diferenciada e principalmente
simplificada, que foi introduzida pelo Governo Federal para que as Microempresas e
Empresas de Pequeno Porte tenham um tratamento diferenciado perante o fisco.
As Microempresas e Empresas (ME) e Empresas de pequeno Porte sempre
enfrentaram muitas dificuldades devido à pesada carga tributária imposta pelo
governo, levando muitos empresários a encerrar prematuramente suas atividades.
Com o intuito de diferenciar o tratamento tributário dado a estas empresas
foi instituído o Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e Empresas de pequeno Porte - SIMPLES Através da lei n° 9.317,
de 05 de Dezembro de 1996, que passou a vigorar em 1° de janeiro de 1997.
Unificando assim o pagamento dos tributos federais em um só documento, e tornado
mais simplificado o cálculo destes, por utilizar apenas uma alíquota para isto.
São consideradas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte:
- Microempresa: a pessoa jurídica que tenha auferido no ano calendário
anterior, receita bruta igual ou inferior a R$ 120.000,00 (Cento e vinte mil reais);
- Empresa de Pequeno Porte: a pessoa jurídica que tenha auferido, no anocalendário anterior, receita bruta superior a R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais)
48
igual ou inferior a R$ 1.200.000,00 (um milhão e duzentos mil reais). (PEREIRA,
2001)
De acordo com Neves et al. (2009, p. 679): “O Simples Nacional é o Regime
Especial Unificado de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas
e
Empresas de Pequeno Porte”.
Complementando Neves et al. (2009, p. 679) menciona que o Simples
Nacional implica o recolhimento mensal, mediante documento único de arrecadação,
dos seguintes impostos e contribuições:
I – Impostos sobre a Renda da pessoa jurídica – IRPJ;
II – Impostos sobre Produtos Industrializados – IPI,
III – Contribuição social sobre o lucro Líquido – CSLL;
IV – Contribuição para financiamento da seguridade social – COFINS
V – Contribuição para o PIS/PASEP,
VI – Contribuição patronal previdenciária – CPP para a seguridade
social, a cargo da pessoa jurídica, de que trata o art. 22 da lei n°
8.212, de 24 de junho 1991, exceto no caso da ME e EPP
enquadradas no ANEXO IV;
VII – Impostos sobre operações relativas a circulação de mercadorias
e sobre prestação de serviços de transportes interestadual e
intermunicipal e de comunicação – ICMS;
VIII – Impostos sobre serviços de qualquer natureza – ISS
O pagamento unificado do SIMPLES NACIONAL não exime a incidência de
alguns impostos. Neves et al. (2009, p.680) menciona alguns desses impostos:
I – Imposto sobre Operações de crédito, câmbio e seguro, ou
relativas a títulos ou valores mobiliários;
II – Imposto sobre importação de produtos estrangeiros;
III – Imposto sobre a Exportação, para o Exterior, de produtos
nacionais ou nacionalizados;
IV – Imposto sobre a Propriedade territorial rural;
V – Imposto de Renda, relativo as rendimentos ou ganhos líquidos
auferidos em aplicações de renda fixa ou variável;
VI - imposto de renda relativo aos ganhos de capital auferidos na
alienação de bens do ativo permanente:
VII – Contribuição provisória sobre movimentação ou transmissão de
valores e de créditos e direitos de natureza financeira – CPMF;
VIII – Contribuição para o fundo de garantia do tempo de serviço –
FGTS;
49
IX – Contribuição para a manutenção de seguridade social, relativa
ao trabalhador;
X – Contribuição para a seguridade social, relativa à pessoa do
empresário, na qualidade de contribuinte individual;
XI – Imposto de Renda relativo aos pagamentos ou créditos
efetuados pela pessoa jurídica a pessoas físicas;
XII – Contribuição para o PIS/PASEP, COFINS e IPI incidentes na
importação de bens e serviços;
XIII – ICMS devido:
O valor devido para o pagamento do SIMPLES será determinado mediante
aplicação de alíquota sobre a receita bruta observando a receita acumulada dos
últimos 12 meses dos seguintes percentuais:
Tabela 03 - Alíquotas do Simples para Microempresa
Receita Bruta
Alíquota
Até R$ 60.000,00
3,00%
De R$ 60.000,01 a R$ 90.000,00
4,00%
De R$ 90.000,01 a R$ 120.000,00
5,00%
FONTE: ART 5° DA LEI 9.317 DE 05/12/1996
Tabela 04 - Alíquotas do Simples para EPP Comercial
Receita Bruta
Alíquota
Até R$ 240.000,00
5,40%
De R$ 240.000,01 a R$ 360.000,00
5,80%
De R$ 360.000,01 a R$ 480.000,00
6,20%
De R$ 480.000,01 a R$ 600.000,00
6,60%
De R$ 600.000,01 a R$ 720.000,00
7,00%
De R$ 720.000,01 a R$ 840.000,00
7,40%
De R$ 840.000,01 a R$ 960.000,00
7,80%
De R$ 960.000,01 a R$ 1.080.000,00
8,20%
De R$ 1.080.000,01 a R$ 1.200.000,00
8,60%
FONTE: ART. 5° DA LEI 9.317 DE 05/12/1966 E ALTERAD O PELA LEI N° 9.732 DE
11/12/1998
É importante ressaltar que o regime do SIMPLES não é obrigatório. O Micro
ou pequeno empresário tem a faculdade de aderir ou não a esta modalidade de
50
tributação. Entretanto, uma vez optando, terá que permanecer por todo anocalendário.
51
METODOLOGIA
A Metodologia consiste em um conjunto de técnicas e procedimentos
utilizados pelo pesquisador para desenvolver sua pesquisa e assim chegar aos
objetivos necessários.
De acordo com Barros e Lehfeld (2007, p. 2) Metodologia: “Consiste em
estudar e avaliar os vários métodos disponíveis, identificando suas limitações ou não
no que diz respeito às implicações de suas utilizações”.
Marconi e Lakatos (2008, p. 109) mencionam: “A especificação da
metodologia da pesquisa é a que abrange maior número de itens, pois responde a
um só tempo, as questões como? com quê?, onde?, Quanto?”
– Quanto aos Objetivos
Para atingir os objetivos propostos ao estudo utilizou-se a pesquisa
explicativa para a coleta dos dados, identificação, classificação e análise referentes
aos impactos tributários previsto na legislação.
Segundo Severino (2007, p.123):
A pesquisa explicativa é aquela que, além de registrar e analisar os
fenômenos estudados busca identificar suas causas, seja através da
aplicação do método experimental/matemático, seja através da
interpretação possibilitada pelos métodos qualitativos.
– Quanto aos Procedimentos
Quanto aos procedimentos a pesquisa se desenvolveu através de um
estudo de caso, utilizando demonstrações contábeis e planilhas de cálculos da
empresa objeto de estudo, e assim propor sugestões quanto aos aspectos
tributários, através de projeções frete as possibilidades que surgiram com as
mudanças na legislação tributária.
Segundo Chizotti (citado por BARROS e LEHFELD 2007, p. 112):
Caracteriza o estudo
ciências sociais, que
sobre um ou vários
críticos organizados
de caso como uma modalidade de estudo nas
se volta à coleta e ao registro de informações
casos particularizados, elaborando relatórios
e avaliados, dando margem a decisões e
52
intervenções sobre o objeto escolhido para investigação – uma
comunidade organizacional, empresa etc.
De acordo com Augusto Triviños (citado por BARROS e LEHFELD 2007, p.
112) Os estudos de caso podem se dividir em:
a) Históricos organizacionais: quando se trata de uma instituição
que se deseja examinar.
b) Observacionais: ligados à pesquisa qualitativa e participante,
utilizando em alta escala a observação.
c) Histórias de Vida: técnicas de pesquisa realizadas pela avaliação
de dados coletados em documentos e depoimentos orais registrados
pelo pesquisador ou pelo próprio entrevistado.
Vale ressaltar que o este estudo se enquadra na subdivisão Histórica
organizacional de Augusto Triviños, pois uma empresa (instituição) é examinada e
estudada.
Gil (2007, p. 137) divide estudo de caso nas seguintes etapas:
- Formulação do Problema;
- Definição da unidade – caso;
- determinação do número de casos;
- elaboração do protocolo;
- coleta dos dados;
- avaliação e análise dos dados; e
- preparação do relatório.
– Quanto a Abordagem do Problema
De acordo com o problema da pesquisa, utilizou-se a pesquisa quantitativa
com o objetivo de apurar os dados e compará-los frente à situação atual e projetada.
Para Richardson (citado por DIAS 2005, p. 57) a pesquisa quantitativa,
Caracteriza-se pelo emprego de quantificação tanto nas modalidades
de coleta de informações, quanto no tratamento delas por meio de
técnicas estatísticas, desde as mais simples como percentual, média,
desvio-padrão, às mais complexas, como coeficiente de correlação,
análise e de regressão, etc.
53
– Quanto a Coleta de Dados
O estudo de caso proposto neste trabalho consiste em comparar a carga
tributária da empresa estudada após do advento da lei 11.941/09, através da coleta
de dados em planilhas de cálculos de apuração de impostos e avaliar os resultados
obtidos através de projeções.
APRESENTAÇÃO DA EMPRESA.
O estudo de caso foi desenvolvido em uma empresa prestadora de serviço
de locação de Máquinas e equipamentos.
Identificação da Empresa.
• Razão Social – LOCMAQ Locação de Máquinas e Equipamentos
• Fundação – 06 de setembro de 2006
• CNPJ: 07.154.090/0001-94
• Endereço: Rodovia BR-116, n° 5038, Bairro – Aerolân dia, CEP: 60.850-015
Município: Fortaleza-ce.
• Ramo de Atividade – Locação de Máquinas e Equipamentos.
• Tipo de Tributação – Lucro Presumido
• Número de Funcionário – 40 (Quarenta).
Histórico e Perspectiva da Empresa.
A empresa iniciou suas atividades em 2006, pelos sócios, Tadeu Borgonha e
Sandra Leandro. Mesmo com pouco tempo de vida a empresa é hoje uma das
pioneiras no ramo de locação de máquinas, fruto de um grande investimento de seus
proprietários e dedicação de seus funcionários.
A LOCMAQ sustenta seu padrão de qualidade investindo em capacitação,
pesquisa e inovação para oferecer soluções de ponta e sob medida que proporcionem
ganho de produtividade e otimização de custos.
Missão da Empresa
54
Atuar no mercado de locação de equipamentos para diversos segmentos, e
através de profissionais capacitados e com equipamentos modernos, buscar sempre
fornecer seus serviços de uma forma econômica e eficiente para a sua obra. Tendo
como preocupação a qualidade, no bom atendimento a clientes e fornecedores,
baseados na capacidade, respeito e honestidade.
Visão da Empresa
Se tornar líder no mercado de locação de Máquinas e Equipamentos no
nordeste, conquistar a fidelidade de nossos clientes e fornecedores.
Aspectos Econômicos
A empresa LOCMAQ Locação de Maquinas e Equipamentos é uma empresa
de médio porte, atuante no mercado de locação de máquinas e equipamentos para
obras, atualmente enquadrada no regime de Lucro Presumido – Trimestral. Logo apura
seu PIS e COFINS cumulativos.
Por ser optante por esta tributação ela está inserida no cenário deste estudo
que trata da revogação do inciso I do art. 3° da le i 9.718/98 pela lei 11.941/09 que
revoga a ampliação da base de cálculo do PIS e a COFINS.
No ano-calendário de 2009 a empresa apresentou, conforme demonstrativo o
seguinte resultado:
55
Tabela 05 - DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO EM 31 DE
DEZEMBRO DE 2.009
RECEITA BRUTA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
de serviços
(-)DEDUÇÕES DA VENDA DOS SERVIÇOS
Impostos, Devoluções e Abatimentos
3.056.474,19
3.056.474,19
(135.745,76)
(135.745,76)
RECEITA LÍQUIDA
2.920.728,43
CUSTOS DOS SERVIÇOS PRESTADOS
(967.284,93)
LUCRO BRUTO
1.953.443,50
RECEITAS(DESPESAS) OPERACIONAIS
(1.379.709,78)
Despesas Comerciais
(101.699,41)
Despesas Financeiras
(397.280,72)
Receitas Financeiras
60.681,53
Despesas Tributárias
(115.821,05)
Provisão Impostos
(316.889,57)
Despesas Gerais e Administrativas
(465.215,19)
(=)RESULTADO OPERACIONAL
617.219,09
OUTRAS RECEITAS/DESPESAS
7.340,94
(=)LUCRO LÍQUIDO
624.560,03
RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO
624.560,03
Fonte: LOCMAQ Locação de Máquinas e Equipamentos.
Planejamento Tributário
O Planejamento tributário e desenvolvido a partir de informações adquiridas
por meio de um levantamento de dados junto à empresa objeto de estudo, visa
identificar a efetiva economia tributária gerada pelo não alargamento da base de
cálculo do PIS e da COFINS.
Planejamento Administrativo
O Planejamento administrativo é aquele que ocorre por intervenções diretas do
sujeito ativo (governo).
56
Com a promulgação da Lei 11.941/09 que revogou o alargamento da base de
cálculo do PIS e COFINS, ou seja, sobre a totalidade das receitas auferidas pelas
empresas e não apenas sobre os valores relativos ao seu faturamento, será
demonstrada nas tabelas 06 e 07 e 08 a apuração do PIS e a COFINS cumulativos e a
economia tributária gerada com o advento da nova lei.
Tabela 06 – Mapa de Faturamento
RECEITAS
GANHO
CAPITAL
216.300,99
1.018,67
215.284,06
JUROS
ATIVOS
TOT OUT REC
FAT.GERAL
3.480,00
4.498,67
220.799,66
3.337,24
4.300,15
7.637,39
222.921,45
221.716,57
2.330,05
1.430,89
3.760,94
225.477,51
208.512,32
1.495,44
2.615,98
4.111,42
212.623,74
192.585,04
250,37
4.978,98
5.229,35
197.814,39
220.154,39
2.883,72
3.456,78
6.340,50
226.494,89
238.385,26
1.315,34
2.345,67
3.661,01
242.046,27
241.828,78
998,72
3.456,67
4.455,39
246.284,17
276.908,16
2.446,83
1.270,00
3.716,83
280.624,99
322.909,86
121,09
21.345,00
21.466,00
344.376,60
327.286,70
1.000,00
7.543,98
8.543,98
335.830,68
374.602,06
2.125,59
4.456,78
6.582,37
381.184,43
3.056.474,19
19.323,06
60.681,53
80.004,59
3.136.478,78
Fonte: Elaborado pelo Autor. Dados obtidos na empresa
A partir deste período não mais haverá incidência de PIS/COFINS sobre Rec.
Financeira
O mapa de faturamento de 2009 mostra os valores relativos à composição de
saldo da receita total da empresa. É possível perceber que as receitas financeiras da
empresa são oriundas, basicamente de juros ativos. A Partir do mês de junho esses
valores não agregam mais a base de cálculo do PIS e da COFINS.
57
Tabela 07 – PIS sobre o Faturamento
COMPETÊNCIA
BASE
CÁLCULO
PIS
0,65%
PIS
DEVIDO
JANEIRO / 2009
219.780,99
1.428,58
1.428,58
FEVEREIRO / 2009
219.584,21
1.427,30
1.427,30
MARÇO / 2009
223.147,46
1.450,46
1.450,46
ABRIL / 2009
211.128,30
1.372,33
1.372,33
MAIO / 2009
197.564,02
1.284,17
1.284,17
JUNHO / 2009
220.154,39
1.431,00
1.431,00
JULHO / 2009
238.385,26
1.549,50
1.549,50
AGOSTO / 2009
241.828,78
1.571,89
1.571,89
SETEMBRO /
2009
276.908,16
1.799,90
1.799,90
OUTUBRO /
2009
322.909,86
2.098,91
2.098,91
NOVEMBRO /
2009
327.286,70
2.127,36
2.127,36
DEZEMBRO /
2009
374.602,06
2.434,91
2.434,91
19.976,32
19.976,32
TOTAL GERAL
3.073.280,19
Fonte: Elaborado pelo Autor. Dados obtidos na empresa
As Tabelas 07 e 08 mostram os demonstrativos de cálculo de PIS e COFINS
do ano de 2009. Percebe-se que a partir de junho de 2009 os valores que compuseram
a base de cálculo do PIS e da COFINS foram, tão somente, os valores da prestação de
serviço.
Tabela 08 – COFINS sobre o Faturamento
JANEIRO / 2009
219.780,99
6.593,43
6.593,43
FEVEREIRO / 2009
219.584,21
6.587,53
6.587,53
MARÇO / 2009
223.147,46
6.694,42
6.694,42
ABRIL / 2009
211.128,30
6.333,85
6.333,85
MAIO / 2009
197.564,02
5.926,92
5.926,92
JUNHO / 2009
220.154,39
6.604,63
6.604,63
JULHO / 2009
238.385,26
7.151,56
7.151,56
AGOSTO / 2009
241.828,78
7.254,86
7.254,86
SETEMBRO / 2009
276.908,16
8.307,24
8.307,24
OUTUBRO / 2009
322.909,86
9.687,30
9.687,30
NOVEMBRO / 2009
327.286,70
9.818,60
9.818,60
DEZEMBRO / 2009
374.602,06
11.238,06
11.238,06
3.073.280,19
92.198,41
92.198,41
TOTAL GERAL
Fonte: Elaborado pelo Autor. Dados obtidos na empresa
58
Em 28.05.2009 foi publicada a Lei n° 11.941/09, a q ual em seu artigo 79, inciso
XII, revogou a incidência do PIS e COFINS sobre a totalidade das receitas. Isso se
reflete do mês de Junho em diante nas planilhas de cálculo da LOQMAC.
Na tabela 09, será demonstrada a efetiva economia tributária com a não
incidência das receitas financeiras sobre a base de cálculo do PIS e COFINS no
período de junho a dezembro de 2009.
Tabela 09 – Economia Tributária – Planejamento Administrativo.
JUROS
ATIVOS
COMPETÊNCIA
PIS
0,65%
COFINS
3,00%
ECONOMIA
TRIBUTÁRIA
JUNHO / 2009
3.456,78
22,47
103,70
126,17
JULHO / 2009
2.345,67
15,25
70,37
85,62
AGOSTO / 2009
3.456,67
22,47
103,70
126,17
SETEMBRO / 2009
1.270,00
8,26
38,10
46,36
21.345,65
138,75
640,37
779,12
NOVEMBRO / 2009
7.543,98
49,04
226,32
275,36
DEZEMBRO / 2009
4.456,78
28,97
133,70
162,67
43.875,53
285,19
1.316,27
OUTUBRO / 2009
TOTAL GERAL
1.601,46
Fonte: Elaborado pelo Autor. Dados obtidos na empresa
Portanto verificamos que ao longo dos seis últimos meses de 2009 a LOCMAQ
obteve de economia tributária o montante de R$ 1.601,46 que para uma empresa de
médio porte que está em franco crescimento é um valor significativo, se levarmos em
consideração o curto período.
Planejamento Judicial.
O planejamento judicial é aquele em que a pessoa jurídica discute
judicialmente, isto é, pelo pleito da tutela jurisdicional, um débito tributário que a
mesma julga indevido como em ação declaratória de inexistência de débito fiscal.
59
É importante ressaltar que em 09.11.2005 foi reconhecida pelo Supremo
Tribunal Federal a inconstitucionalidade do alargamento da base de cálculo do PIS e
da COFINS, mesmo dispositivo legal revogado pela lei 11.941/09.
Portanto podemos concluir que a partir do final do ano de 2005 a incidência do
PIS e da COFINS sobre a totalidade das receitas se tornou amplamente rechaçada por
todas as instancias do poder judiciário.
Diante disso, a LOMAQ Locação de Máquinas e Equipamentos pode brigar na
tutela Jurisdicional pelos débitos pagos de PIS e COFINS dos anos de 2006, 2007,
2008 e até o mês de maio de 2009, data limite para a promulgação da lei 11.941/09.
Na Tabela 10 serão demonstradas as receitas financeiras dos períodos de
janeiro 2006 a maio de 2009, e o montante do PIS e COFINS acumulados durante
esse período.
Tabela 10 – Apuração de Crédito Judicial de PIS e COFINS
2006
2007
2008
2009
PIS
0,65%
COFINS
3,00%
TOTAL
4.734,09
10.908,00
1.243,70
3.480,00
132,38
610,97
743,35
5.678,98
5.678,14
4.356,89
4.300,15
130,09
600,42
730,52
4.455,98
3.456,78
5.678,98
1.430,89
97,65
450,68
548,33
7.890,00
3.009,00
2.345,67
2.615,98
103,09
475,82
578,91
4.564,00
2.378,09
8.756,09
4.978,98
134,40
620,31
754,72
2.345,78
1.234,69
9.900,32
-
87,63
404,42
492,05
9.789,07
4.400,00
4.567,98
-
121,92
562,71
684,63
3.456,76
3.289,07
3.987,60
-
69,77
322,00
391,77
4.568,80
6.900,00
2.478,90
-
90,66
418,43
509,09
6.789,00
4.567,98
4.009,87
-
99,88
461,01
560,89
3.456,78
3.400,98
2.003,45
-
57,60
265,84
323,43
6.009,09
4.000,98
5.678,09
-
101,97
470,64
572,62
63.738,33
53.223,71
55.007,54
5.663,27
6.890,31
16.806,00
Fonte: Elaborado pelo Autor. Dados obtidos na empresa
1.227,04
60
Portanto o débito de R$ 6.890,31 apurados a partir do início de 2006 até o mês
de maio de 2009 será discutido na esfera judicial, tendo em vista que desde novembro
de 2005 a incidência de PIS e COFINS sobre receitas financeiras foram declaradas
inconstitucionais pelo Superior Tribunal Federal.
61
4 CONCLUSÃO
Conclui-se a partir dos dados levantados referentes aos períodos de 2006 a
2009 que a promulgação da lei 11.941/09 que revogou o inciso I do artigo 3° da lei
9.718/98, que determinava a incidência de PIS e COFINS sobre a totalidade das
receitas auferidas pelas empresas foi, de fato, uma medida positiva para a empresa
objeto de estudo.
A partir do momento que a nova lei entrou em vigor, os valores de composição
da base de cálculo dos referidos impostos foram, tão somente, o valor da prestação de
serviços o que gera uma efetiva economia tributária que caracteriza um planejamento
administrativo.
A incidência do PIS e da COFINS sobre as receitas financeiras há muito anos
vem sendo questionada judicialmente pelas empresas. A lei 11.941/09 apenas
enfatizou esta idéia, já aceita na esfera judicial.
Vale ressaltar que os valores pagos de PIS e COFINS sobre receitas
financeiras acumulados de 2006 a 2009, que geram um montante de R$ 6.890,31
serão discutidos judicialmente, podendo acarretar um possível crédito tributário,
baseado em decisão de 09.11.2005 do Superior Tribunal Federal que reconheceu
inconstitucionalidade sobre o alargamento da base de cálculo.
O Profissional contábil para ser completo, além de conhecimentos técnicos
deve ser um profundo conhecedor da legislação tributária. Procurar formas lícitas para
reduzir o pagamento de tributos e ao mesmo tempo estar atento às mudanças na
legislação é uma necessidade imprescindível para a maximização dos lucros da
empresa.
62
REFERÊNCIAS
ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Imposto de Renda das Empresas. Atualizado
de Acordo com a Lei N° 11.638/07 e MP 449/08. 6. ed . São Paulo: Atlas, 2009.
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Fundamentos de Metodologia Científica: 3. ed. São Paulo: Pearson, 2007.
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Companhia ou Sociedade Anônima. Diário Oficial da União, 15 Dez. 1976.
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Acessado em 09/05/2010.
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cumulativo do PIS e da COFINS. Diário Oficial da União, 30 dez. 2003. Disponível
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Acessado em 15/05/2010.
CASSONE, Vittorio. Direito Tributário: Fundamentos Constitucionais da Tributação.
20 ed. São Paulo: Atlas, 2007.
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