IFRS: Contabilidade para Pequenas e
Médias Empresas.
Aplicável a:
- Pequenas e Médias Empresas. (NBC TG 1000)
- Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (ITG 1000)
- Entidades sem finalidade de lucros (ITG 2002)
LAUDELINO JOCHEM
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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SUMÁRIO
INTRODUÇÃO ........................................................................................................................................5
1. PRINCÍPIOS CONTÁBEIS E CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS ..................................................6
1.2.1 Compreensibilidade:. ..................................................................................................................6
1.2.2 Relevância:. ................................................................................................................................6
1.2.3 Materialidade:. ............................................................................................................................6
1.2.4 Confiabilidade: ............................................................................................................................6
1.2.5 Primazia da essência sobre a forma:. ..........................................................................................6
1.2.6 Prudência: s. ...............................................................................................................................6
1.2.7 Integralidade:. .............................................................................................................................6
1.2.8 Comparabilidade:. .......................................................................................................................6
1.2.9 Tempestividade:..........................................................................................................................6
1.2.10 Equilíbrio entre custo e benefício:..............................................................................................6
2. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS .........................................................................7
2.1 Balanço Patrimonial .......................................................................................................................7
Estrutura Básica do Balanço Patrimonial..............................................................................................7
2.2 Demonstração do Resultado - DR ..................................................................................................7
2.3 Demonstração do Resultado Abrangente - DRA.............................................................................8
2.4 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL ....................................................... 10
2.5 Demonstração de Lucros e Prejuízos Acumulados - DLPA........................................................... 11
3. NOTAS EXPLICATIVAS PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS .............................................. 15
Demonstrações Contábeis Exigidas para Pequenas e Médias Empresas ...........................................18
4. REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS ......................................................................19
5. TESTE DE RECUPERABILIDADE – Impairment.............................................................................. 20
5.1 Caso prático de teste de recuperabilidade - Impairment ............................................................... 20
6. INTRUMENTOS FINANCEIROS BÁSICOS ....................................................................................... 21
7. ESTOQUES .......................................................................................................................................25
7.1 Avaliação dos estoques ............................................................................................................... 25
7.2 Redução ao valor recuperável de estoques .................................................................................. 26
7.3 Aquisição de Produtos ou Mercadorias a Prazo ...........................................................................26
8. IMOBILIZADO ...................................................................................................................................27
8.1 Inspeção regular Importante ........................................................................................................28
8.2 Teste de Recuperabilidade – Impairment ..................................................................................... 28
8.3 Custo atribuído na Adoção Inicial .................................................................................................29
9. ATIVO INTANGÍVEL ......................................................................................................................... 30
9.1 Teste de Recuperabilidade – Impairment ..................................................................................... 31
10. ARRENDAMENTO MERCANTIL .....................................................................................................32
10.1 Contabilização do arrendamento mercantil financeiro – Arrendatário..........................................33
10.2 Contabilização do arrendamento mercantil operacional – Arrendatário .......................................34
10.3 Arrendamento mercantil feito pelo próprio fabricante ou comerciante .........................................34
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10.4 Transação de venda e Leaseback .............................................................................................. 34
11. RECEITAS.......................................................................................................................................35
12. ASPECTOS TRIBUTÁRIOS ...........................................................................................................37
12.1. Lalur Digital .............................................................................................................................. 37
12.1.1. Multa por atraso ou não entrega do Lalur Digital ......................................................................... 37
12.2. Receita Bruta ............................................................................................................................ 38
12.3. Receita Líquida ........................................................................................................................ 38
12.4. Custo de Aquisição de Mercadorias .......................................................................................... 38
12.5. Custo de Aquisição de Imobilizado e Intangível .........................................................................39
12.6. Despesas Financeiras ............................................................................................................... 39
12.7. Ajuste a Valor Presente.............................................................................................................39
12.7.1. Variação Cambial - Ajuste a Valor Presente ............................................................................... 40
12.8. Base de Cálculo do Lucro Presumido........................................................................................ 40
12.9. Juros sobre o Capital Próprio ....................................................................................................40
12.10. Vedações de deduções no Lalur ............................................................................................. 40
12.11. Despesas Pré-Operacionais ou Pré-Industriais........................................................................41
12.12. Avaliação a Valor Justo ...........................................................................................................41
12.13. Incorporação, Fusão ou Cisão.................................................................................................43
12.13.1. Mais-Valia ................................................................................................................................ 43
12.13.2. Menos-Valia ............................................................................................................................. 44
12.13.3. Goodwill ................................................................................................................................... 44
12.13.4. Ganho por Compra Vantajosa .................................................................................................. 44
12.14. Avaliação com Base no Valor Justo na Sucedida Transferido para a Sucessora ..................... 45
12.15. Ganho por Compra Vantajosa .................................................................................................45
12.16. Tratamento Tributário do Goodwill........................................................................................... 45
12.17. Subvenções Para Investimento ............................................................................................... 45
12.18. Prêmio na Emissão de Debêntures ......................................................................................... 45
12.19. Teste de Recuperabilidade......................................................................................................46
12.20. Pagamento Baseado em Ações .............................................................................................. 46
12.21. Contratos de Concessão .........................................................................................................46
12.22. Depreciação - Exclusão no e-Lalur .......................................................................................... 47
12.23. Amortização do Intangível .......................................................................................................48
12.24. Prejuízos Não Operacionais ....................................................................................................48
12.25. Contrato de Concessão - Lucro Presumido .............................................................................48
13.26. Custos Estimados de Desmontagens ...................................................................................... 48
12.27. Arrendamento Mercantil ..........................................................................................................49
12.27.1. Arrendador ............................................................................................................................... 49
12.27.2. Arrrendatária ............................................................................................................................ 49
12.28. Da contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS .....................................................................49
12.28.1. Do crédito................................................................................................................................. 50
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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12.29. Das demais disposições relativas à legislação tributária .......................................................... 51
12.30. Avaliação a Valor Justo ...........................................................................................................52
12.31. Da adoção inicial..................................................................................................................... 52
12.32. Das disposições relativas ao regime de tributação transitório .................................................. 53
EXERCÍCIOS PRÁTICOS...................................................................................................................... 54
ANEXOS ............................................................................................................................................... 62
REFERÊNCIAS .....................................................................................................................................80
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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INTRODUÇÃO
Com o advento do Capitalismo como sistema econômico e político foi introduzida uma radical
mudança na maneira de organização da sociedade: passou-se do coletivismo ao individualismo, da
economia de subsistência ao acúmulo de capital e do teocentrismo ao antropocentrismo. Estas
mudanças aceleraram o desenvolvimento do comércio e da indústria, onde as fronteiras geográficas
foram sendo rompidas dentro do cenário histórico, especialmente após o Renascimento.
Gradativamente foi-se percebendo que para dar sustentáculo à tamanha expansão tornar-se-ia
indispensável uma ferramenta de controle do patrimônio que estava para ser gerado pelas companhias
cada vez maiores. Neste momento que efetivamente a Contabilidade atinge a sua maior relevância
dentro do contexto da humanidade. As multinacionais rompem todas as barreiras e limites e buscam
seus consumidores em todas as partes do planeta. Nasce aqui à necessidade de uma linguagem
padrão, única e compreensível a todos.
Com as companhias cada vez maiores e presentes em muitos países, com necessidade de
reportar suas demonstrações contábeis às suas matrizes, tornou-se quase que uma missão impossível
fazer tudo isso dentro de realidades totalmente distintas entre si.
Foi com o Acordo de Capitais de Basiléia II que se deu o primeiro passo rumo a uma
harmonização de normas internacionais. Percebe-se aqui a força do sistema financeiro internacional,
que por sua vez, dá o passo decisivo na concretização de algo em comum, uma maneira única, uma
linguagem universal.
Neste material serão abordados os principais temas relativos à contabilidade para Pequenas e
Médias Empresas, abrangidas pela NBC TG 1000, microempresas e empresas de pequeno porte
regulamentadas pela ITG 1000 e ainda as entidades sem finalidade de lucros, descritas pela ITG 2002.
Diante da complexidade dos assuntos abordados serão desenvolvidos exemplos práticos dos principais
tópicos analisados.
Caro leitor, você perceberá no transcorrer desta apostila que as mudanças provocadas pela
convergência às normas internacionais de contabilidade representam uma verdadeira mudança nas
práticas aplicadas até então, trata-se de quebra de paradigma.
Vale ressaltar que ainda existe impregnado na classe empresaria a cultura de que não é preciso
contabilidade para empresas pequenas. Isso aos poucos está mudando e com definição por parte do
Conselho Federal de Contabilidade, onde se estabelecem claramente os critérios a serem aplicados a
cada categoria de empresa, marcou uma nova era à contabilidade.
O desafio é grande para o contabilista, porém a convergência seguramente representa um
enorme avanço e valorização à classe contábil. O IFRS representa á contabilidade o que o Rio Nilo
representou aos povos do Egito antigo: uma grande oportunidade.
O autor.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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1. PRINCÍPIOS CONTÁBEIS E CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS
1.2.1 Compreensibilidade: está preocupado em tornar a informação clara, para que o usuário tenha
condições de compreendê-la.
1.2.2 Relevância: como estabelecer se a informação é relevante? O critério mais coerente é avaliar se
ela é capaz de influenciar nas decisões econômicas dos usuários.
1.2.3 Materialidade: o principal critério para avaliar a materialidade é quando a omissão ou erro puder
influenciar as decisões econômicas dos usuários nas tomadas de decisões com base nas
demonstrações contábeis.
1.2.4 Confiabilidade: o principal critério das demonstrações contábeis e que precisa estar presente a
todo instante por parte de quem as elabora ou produz é que elas precisão ser confiáveis. Elas são
confiáveis quando estão livres de desvio substancial e viés, e assim representam adequadamente aquilo
que se pretende demonstrar. É possível afirmar que as demonstrações contábeis não estão livres de
desvio quando por meio da seleção ou apresentação da informação, elas são destinadas a influenciar
uma decisão ou um julgamento visando um resultado previamente definido ou pré-determinado.
1.2.5 Primazia da essência sobre a forma: este conceito busca estabelecer que a contabilidade
precisa valorizar a essência de cada operação, ou de cada fato contábil. Assim nem sempre o que está
descrito em algum documento, nota fiscal ou contrato representa a essência. Desta maneira é preciso
que o registro contábil seja realizado pela essência, ou seja: aquilo que realmente é.
1.2.6 Prudência: a aplicação do princípio da prudência busca estabelecer um fator de ponderação
quando outros princípios não conseguem atingir o fato por completo. Isto significa que é necessário um
grau de precaução no exercício ou no julgamento nas estimativas, fato este que se torna necessário em
função de alguma incerteza. A principal cautela ou prudência é para que os ativos ou as receitas não
sejam superestimados e que os passivos e despesas não sejam subestimados.
1.2.7 Integralidade: trata-se de garantir que as demonstrações contábeis sejam completas, claro que
dentro dos limites da materialidade e do custo. Lembrando que uma omissão pode tornar a informação
falsa, enganosa ou deficitária e logo não merendo confiança.
1.2.8 Comparabilidade: as demonstrações contábeis precisam ser realizadas de tal forma que possam
ser comparadas ao longo do tempo. Outro aspecto a ser considerado quanto à comparabilidade, é que
os usuários precisam ter condições de comparar as demonstrações contábeis de diferentes entidades. É
importante para tornar possível a comparabilidade que as políticas contábeis sejam claras e informadas
aos usuários.
1.2.9 Tempestividade: a informação contábil precisa ser oferecida dentro do tempo de execução da
decisão. Se a informação chegar após o tempo execução da decisão e ela pode perder a relevância.
1.2.10 Equilíbrio entre custo e benefício: via de regra, os benefícios sempre precisam ser maiores que
o custo para produzir a informação. Aqui se percebe que se está diante de uma situação de julgamento.
Vale ponderar que os custos não recaem necessariamente sobre os usuários que usufruem a
informação.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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2. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS
2.1 Balanço Patrimonial
O balanço patrimonial representa a posição estática da entidade em um determinado momento.
Trata-se de uma fotografia da posição patrimonial.
Circulante
Não circulante
ATIVOS
Até doze meses após a data das
demonstrações contábeis.
Após doze meses da data das
demonstrações contábeis.
PASSIVOS
Até doze meses após a data das
demonstrações contábeis.
Após doze meses da data das
demonstrações contábeis.
Estrutura Básica do Balanço Patrimonial
ATIVO
Ativo circulante
Ativo não circulante
Realizável a longo prazo
Investimento
Imobilizado
Intangível
PASSIVO
Passivo circulante
Passivo não circulante
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social
Reservas de Capital
Ajuste de Avaliação Patrimonial
Reservas de Lucro
Ações em Tesouraria
Lucros ou Prejuízos Acumulados1
Exemplo de Balanço Patrimonial com duas Colunas
ATIVO
CIRCULANTE
CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA
CAIXA
BANCOS CONTAS CORRENTES
C. E. F.
BANCO DO BRASIL S/A
APLICAÇÕES DE LIQ. IM.
C. E. F.
2
2014
2.765.311,21
2.179.301,92
11.754,16
10.546,98
2013
2.366.905,94
2.057.481,00
21.962,42
7.877,09
0,00
0,00
0,00
12.878,15
10.903,47
1.974,68
1.207,18
1.207,18
1.207,18
1.207,18
2.2 Demonstração do Resultado - DR
A demonstração do resultado deve atender, além da legislação vigente, os seguintes critérios
mínimos:
Receita líquida de vendas
(-) Custo das Mercadorias/Serviços Vendidos
Lucro Bruto
Despesas/Receitas Operacionais
1
As empresas regidas pela Lei n. 6.404/76 estão impedidas da utilização da conta Lucros Acumulados, conforme Art. 178,
parágrafo 2º. III, porém a NBC TG 1000, Item, 4.11, letra “f” permite tal utilização.
2
Foi demonstrado somente uma parte do balanço patrimonial a titulo de exemplificação.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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(-) Despesas com vendas
(-) Despesas administrativas
(-) Despesas tributárias
(-) Despesas Gerais
(-) Despesas com investimentos em outras sociedades
(+) Receitas com investimentos em outras sociedades
(+) Outras Receitas Operacionais
Resultado antes do resultado financeiro líquido
(-) Despesas Financeiras
(+) Receitas Financeiras
Resultado antes dos tributos sobre o lucro
(-) Provisão para CSLL
(-) Provisão para IRPJ
Resultado líquido das operações continuadas
(+) Venda do ativo não circulante
(-) Custo do ativo não circulante vendido
(+) Resultado do ajuste a valor justo
3
Resultado das operações descontinuadas
(-) Provisão para CSLL - Operações descontinuadas
(-) Provisão para IRPJ - Operações descontinuadas
Resultado líquido das operações descontinuadas
Resultado líquido do exercício
Exemplo de Demonstração do Resultado - DR4
2014
2013
RECEITA LIQUIDA DE VENDAS
860.773,00
1.139.223,72
RECEITA COM VENDAS E SERVIÇOS
VENDAS DE MERCADORIAS
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
860.773,00
212.407,38
648.365,62
1.139.223,72
189.968,03
949.255,69
CUSTO DAS MERCADORIAS/SERVIÇOS
(83.415,60)
(149.712,97)
CUSTO DOS SERVIÇOS
CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS
(2.012,00)
(81.403,60)
0,00
(149.712,97)
2.3 Demonstração do Resultado Abrangente - DRA
5
A demonstração do resultado abrangente inicia com a última linha da demonstração do resultado
conforme a seguir:
3
A DR também pode apresentar as operações descontinuadas após as provisões para o IR e CSLL, porém o mais coerente é ser
apresentadas antes, até porque muitas operações descontinuadas há a incidência de tais tributos.
4
Foi demonstrado somente uma parte da dem onstração do resultado a titulo de exemplificação.
5
Quando a entidade não possui nenhum item de outro resultado abrangente em nenhum dos períodos para os quais as
demonstrações contábeis são apresentadas, ela pode apresentar apenas a demonstração do resultado. (NBC TG 1000, item 3.19).
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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Lucro Líquido ou Prejuízo do Exercício
(+ -) Efeitos da correção de erros e mudanças de políticas contábeis;
(+ -) Ganhos ou perdas da conversão de operações no exterior;
(+ -) Ganhos e perdas atuariais;
(+ -) Mudanças nos valores justos de instrumentos de hedge.
Ainda será necessário divulgar separadamente da demonstração do resultado abrangente os
itens a seguir:
Resultado do período, atribuível:
- à participação de acionistas ou sócios não controladores;
- aos proprietários da entidade controladora.
Resultado abrangente total do período, atribuível:
- à participação de acionistas ou sócios não controladores;
- aos proprietários da entidade controladora.
Esta demonstração tem como objetivo evidenciar a mutação ocorrida no Patrimônio Líquido
durante um período que resulta de transações e outros eventos que não são derivados de transações
com sócios ou acionistas na qualidade de proprietários. São valores que ainda não passaram por conta
do resultado, e que enquanto não realizados permanecem em alguma conta do Patrimônio Líquido.
Ela inicia com o término da Demonstração do Resultado e passa a considerar os ganhos e
perdas provenientes da conversão de demonstrações contábeis de operações no exterior, alterações no
valor justo de instrumento de hedge, ganhos e perdas atuariais.
A seguir será apresentado um modelo simplificado da Demonstração do Resultado Abrangente.
Demonstração do Resultado Abrangente – DRA
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE
2014
2013
Resultado Líquido do Período.
(+-) Outros Resultados Abrangentes.
Ajuste de Avaliação Patrimonial ativos financeiros.
6
Ajuste de Avaliação Patrimonial inst. de Hedge.7
Conversão de Demonstrações Contábeis Op. Exterior
8
Planos de Pensão com Benefício Definido Reconhecidos. 9
(+-) Resultado abrangente em empresas investidas – MEP
(=) Resultado Abrangente do Período
Resultado Abrangente Atribuível aos Acionistas Controladores
Resultado Abrangente Atribuível aos Acionistas não Controladores
(minoritários)
6
Valores relativos aos ganhos e perdas na rem ensuração de ativos financeiros disponíveis para venda. (NBC TG 38, itens 55 e
67).
7
Valores relativos à efetiva parcela de ganhos e perdas de instrumentos de hedge em hedge de fluxo de caixa. (NBC TG 38, itens
95 e 96).
8
NBC TG 02.
9
NBC TG 33.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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2.4 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL
A demonstração das mutações do patrimônio líquido busca apresentar ao usuário da informação
contábil as receitas e despesas que foram reconhecidas diretamente dentro do patrimônio líquido, os
efeitos das mudanças nas práticas contábeis, correções de erros reconhecidos no período, valores
investidos pelos proprietários, dividendos e outras distribuições.
Os principais tópicos que a demonstração das mutações do patrimônio líquido deve apresentar
são:
- o resultado e o resultado abrangente do período de maneira separada o que for destinado aos
proprietários da entidade controladora e a participação dos não controladores;
- cada uma das rubricas que compõem esta demonstração será necessária demonstrar os
efeitos da aplicação retrospectiva ou correção retrospectiva;
- também será necessário que as contas sejam apresentadas com o saldo do início e do final do
período, demonstrando as alterações decorrentes do:
a) resultado do período;
b) resultado abrangente;
c) valor dos investimentos realizados pelos proprietários, dividendos e outras distribuições,
emissão de ações ou quotas, ações ou quotas em tesouraria, alterações societárias.
É importante lembrar que assim como as demais Demonstrações, a DMPL, deve ser
apresentada no mínimo com dois exercícios, permitindo assim a comparabilidade.
A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido é exigida pela NBC TG 1000 às empresas
enquadradas contabilmente como Pequenas e Médias Empresas, sendo possível substituí-la em alguns
casos pela Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados (DLPA) conforme será apresentado na
sequência.
EVENTOS
SALFOS
Saldos em 31.12.2012
CAPITAL
SOCIAL
RESERVAS
AJUSTES DE
DE
AV.
CAPITAL
PATRIMONIAL
LUCROS
ACUMULADOS
TOTAIS
23.000.000
56.456
-53.961
-
23.002.495
1.368.183
-
-
-
1.368.183
131.817
-
-
-
131.817
2.000.000
-
-
-
2.000.000
Ajustes de Avaliação Patrimonial
-
-
61.882
-
61.882
Lucro Líquido
-
-
-
8.012.282
8.012.282
Destinações: - Reservas
-
-
-
-5.294.200
-5.294.200
-
-
-
- 2.133.269
-2.133.269
-
-
-
-584.813
-584.813
26.500.000
56.456
7.921
-
26.564.377
Aumento de Capital por
Incorporação de Ações
Aumento de Capital com Reservas
Aumento de Capital com Reservas –
Bonif. de ações
- Juros sobre o Capital Próprio
Pagos
- Dividendos Pagos
Saldos em 31.12.2013
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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Aumento de Capital com Reservas
2.000.000
-
-
-
2.000.000
1.500.00
-
-
-
1.500.000
Ajustes de Avaliação Patrimonial
-
-
164.373
-
164.373
Lucro Líquido
-
-
-
10.021.673
10.021.673
Destinações: - Reservas
-
-
-
-6.652.930
-6.652.930
-
-
-
-2.464.538
-2.464.538
-
-
-
-904.205
-904.205
30.000.000
56.456
172.294
-
30.228.750
Aumento de Capital por subscrição
de ações
-Juros sobre o Capital Próprio Pagos
e/ou Provisionados
- Dividendos Pagos e/ou
Provisionados
Saldos em 31.12.2014
2.5 Demonstração de Lucros e Prejuízos Acumulados - DLPA
Esta demonstração apresenta o resultado da entidade e a partir deste demonstra as alterações
nos lucros ou prejuízos acumulados.
Esta demonstração substitui para todos os efeitos a Demonstração do Resultado Abrangente e a
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, desde que as únicas alterações no patrimônio
líquido sejam oriundas do resultado, do pagamento de dividendos ou distribuição de lucros, correção de
erros de períodos anteriores e de mudanças de políticas contábeis.
A estrutura mínima da demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados deverá ser:
= lucros ou prejuízos acumulados no início do período contábil;
( - ) dividendos ou lucros distribuídos;
(+ -) ajustes nos lucros ou prejuízos acumulados em função de erros de períodos anteriores;
(+ -) ajustes nos lucros ou prejuízos acumulados em função de mudanças de práticas contábeis;
= lucro ou prejuízo acumulado no final do período contábil.
DEMONSTRAÇÃO DOS LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS
2014
Saldo Inicial de lucros acumulados
2013
718.801,67
791.335,94
718.801,67
791.335,94
- 221.970,94
- 72.534,27
Ajuste de exercícios anteriores
Saldo Ajustado
Prejuízo líquido do exercício
Destinação do lucro
- 45.000,00
Lucros distribuídos
- 45.000,00
Saldo final de lucros acumulados
451.830,73
718.801,67
2.6 Demonstração dos Fluxos de Caixa - DFC
Esta demonstração apresenta ao usuário informações sobre as alterações no caixa e
equivalentes de caixa de um período contábil.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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Equivalente de caixa são as aplicações financeiras de curto prazo, de alta liquidez e apresentam
insignificante risco de mudança de valor. Assim, via de regra, um investimento que possui liquidez e que
esteja aplicado com vencimento não superior a 90 dias pode ser considerado como equivalente de caixa.
A demonstração dos fluxos de caixa é dividida em três partes distintas, conforme a seguir:
a) Atividades Operacionais: são aquelas ligadas a operação da entidade, ou seja, as principais
atividades geradoras de receitas e despesas.
A apresentação do fluxo de caixa operacional deverá ser utilizada a partir de um dos métodos a
seguir: direto ou indireto.
O método indireto é realizado a partir dos elementos que não afetam o caixa, fato este que
justifica o seu nome. Assim o resultado é ajustado levando-se em conta os seguintes itens: mudanças
nos estoques e contas operacionais a receber e a pagar durante o período, depreciação, provisões,
tributos diferidos, receitas e despesas contabilizados pelo regime de competência e que ainda não foram
pagas ou recebidas, variações cambiais não realizadas, lucros de coligadas e controladas não
distribuídos, participação de não controladores, enfim itens que não afetam o caixa, e ainda, todos os
demais itens cujos efeitos sobre o caixa sejam decorrentes das atividades de investimento ou de
financiamento.
O método direto utiliza-se do princípio de demonstrar o fluxo de caixa líquido das atividades
operacionais a partir dos recebimentos e pagamentos de caixa, obtidos a partir dos: registros contábeis,
ajustado as vendas, os custos dos produtos e serviços vendidos e demais itens da demonstração do
resultado e do resultado abrangente referente a: mudanças ocorridas nos estoques, contas operacionais
a receber e a pagar e todos os outros itens que envolvem caixa e ainda as contas que possuem efeitos
no caixa e que sejam decorrentes dos fluxos de caixa para financiamentos ou investimentos.
b) Atividades de Investimento: aqui são registradas as aquisições ou alienações de
investimentos de ativos de longo prazo, ou seja, investimentos não inclusos nos equivalentes de caixa.
Os principais exemplos são os pagamentos para: compra de imobilizado, intangível, instrumentos da
dívida ou patrimoniais de outras entidades, empréstimos concedidos a terceiros, contratos de swap
10
e
outros. Também da mesma maneira os recebimentos de longo prazo ou não ligados a operação como:
imobilizado, instrumentos da dívida ou patrimoniais de outras entidades, swap e outros recebimentos.
c) Atividades de Financiamento: estas produzem alterações no tamanho no montante ou na
composição do patrimônio líquido e dos empréstimos da sociedade, entre eles os principais são:
recebimentos de caixa por emissão de ações ou quotas ou por instrumentos patrimoniais, emissão de
debêntures, empréstimos recebidos, títulos da dívida, hipotecas e outros similares. Também fazem parte
das atividades de financiamento os pagamentos realizados para: adquirir ações ou quotas, amortização
de empréstimo, de leasing financeiro entre outros.
DFC – MÉTODO DIRETO
10
11
Swap são operações financeiras em que há troca de posições quanto ao risco e rentabilidade. Exemplos mais comuns: swap de
taxa de juros, onde acontece a troca da taxa de juros prefixados por juros pós-fixados ou o inverso, para quem quer evitar o risco
de uma alta nos juros.
11
Modelo adequado ao NBC TG 03.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
13
________________________________________________________________________________________________________
Atividades Operacionais
Recebimento de Clientes
2014
12
2013
Comentários
220.000
Ver o total recebido na
ficha razão da conta.
Recebimento de Juros
500
Duplicatas Descontadas
Idem.
13
Pagamentos
(-) Fornecedores de mercadorias
Idem.
Idem.
(100.00 (22.000)
Idem.
0)
(-) Aluguel
(3.000)
(-) Salários
(3.000)
Idem.
(15.000) (10.000)
Idem.
(800)
Idem.
(-) Juros
(-) Pis
(495)
Idem.
(-) Cofins
(2.280)
Idem.
(-) ICMS
(5.400)
Idem.
(-) IPI
(3.000)
Idem.
(-) IR e CSLL
(2.010)
Idem.
Caixa Líquido Consumido nas Atividades
88.815 (35.300)
Operacionais
Atividades de Investimento
Pagamento pela compra de imobilizado
(20.000)
Ver na ficha razão da
conta.
Pagamento pela compra de investimento
(5.000)
Idem.
Pagamento pela compra de intangível
(5.000)
Idem.
Caixa Líquido Consumido nas Atividades de
(20.000) (10.000)
Investimento
Atividades de Financiamento
Aumento de capital
50.000
Ver na ficha razão da
conta.
Distribuição de lucros
(50.000)
Idem.
Caixa Liquido Gerado nas Atividades de
(50.000)
50.000
18.815
4.700
4.700
0
Financiamento
Aumento Líquido no Caixa e Equivalente de
Caixa
Saldo de Caixa + Equivalente de Caixa no ano
anterior
12
Os comentários visam orientar o leitor sobre a origem dos valores: DR (Demonstração do Resultado), diferença entre o saldo do
ano anterior e o atual, ou da ficha razão. O modelo apresentado é bem simplificado, mas vale lembrar que a DFC precisa
contemplar todas as contas do Balanço Patrimonial que tiveram variação de saldo do ano anterior comparado com o ano atual e
ainda alguns dados são extraídos diretamente da ficha razão da conta.
13
Todos os valores de pagamentos devem ser deduzidos da DFC.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
14
________________________________________________________________________________________________________
Saldo de Caixa + Equivalente de Caixa do ano
23.515
4.700
atual
DFC –MÉTODO INDIRETO
Atividades Operacionais
2014
Lucro líquido do período
( + ) Depreciação
( - ) Lucro na venda de imobilizado
15
2013
Comentários
49.660
6.365
DR do Período.
1.000
2.500
DR como despesa.
DR, se for ganho diminuir se for
500
Lucro Ajustado
14
51.160
perda aumentar.
8.865
Diferença entre saldo da conta no
Aumento em clientes
(55.000)
Balanço Patrimonial do ano anterior e
16
atual.
Aumento em PECLD
500
200
Idem.
Diferença entre saldo da conta no
Aumento nos estoques
(12.750)
(2.550)
Balanço Patrimonial do ano anterior e
atual.17
Diferença entre o saldo da conta no
Aumento em fornecedores
10.000
Balanço Patrimonial do ano anterior e
atual.
Aumento em ICMS a pagar
12.600
5.400
Idem.
7.000
3.000
Idem.
13.830
2.010
Idem.
Aumento em COFINS a pagar
5.320
2.280
Idem.
Aumento em PIS a pagar
1.155
495
Idem.
88.815
(35.300)
Aumento em IPI a pagar
Aumento em IR e CSLL a pagar
Caixa Líquido Consumido nas
Atividades Operacionais
Atividades de Investimento
Pagamento
pela
compra
de
imobilizado
14
(20.000)
Ver na ficha razão.
Pagamento pela compra de softwares
(5.000)
Idem.
Pagamento pela compra de
(5.000)
Idem.
Modelo adequado ao NBC TG 03.
Os comentários visam orientar o leitor sobre a origem dos valores: DR (Demonstração do Resultado), diferença entre o saldo do
ano anterior e o atual, ou da ficha razão. O modelo apresentado é bem simplificado, mas vale lembrar que a DFC precisa
contemplar todas as contas do Balanço Patrimonial que tiveram variação de saldo do ano anterior comparado com o ano atual e
ainda alguns dados são extraídos diretamente da ficha razão da conta.
16
Se o saldo aumentar será necessário diminuir do fluxo de caixa. Se o saldo diminuiu será necessário aumentar do fluxo de caixa.
17
Se o saldo aumentar será necessário diminuir do fluxo de caixa. Se o saldo diminuiu será necessário aumentar do fluxo de caixa.
15
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
15
________________________________________________________________________________________________________
Investimentos
Caixa
Líquido
Consumido
nas
Atividades de Investimento
(20.000)
(10.000)
Atividades de Financiamento
Diferença entre o saldo da conta no
Aumento de Capital
50.000
Balanço Patrimonial do ano anterior e
atual.
Distribuição de lucros
Caixa
(50.000)
Líquido
Gerado
nas
Atividades de Financiamento
Aumento
Líquido
das
Disponibilidades
Saldo de Caixa + Equivalência de
Caixa ano anterior
Saldo de Caixa + Equivalente de
Caixa do ano atual
Ver na ficha razão da conta.
(50.000)
50.000
18.815
4.700
4.700
0
23.515
4.700
Importante: ao preencher as ATIVIDADES OPERACIONAIS, método indireto seguir a seguinte
lógica:
CONTAS
18
19
AUMENTA
20
DIMINUI
Ativo
Reduzir na DFC
Aumentar na DFC
Passivo
Aumentar na DFC
Reduzir na DFC
3. NOTAS EXPLICATIVAS PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
As notas explicativas são informações complementares as demonstrações contábeis e que visam
auxiliar o usuário das informações contábeis no sentido de facilitar o entendimento e a tomada de
decisão.
A comparabilidade exigida pela doutrina contábil obriga além das demonstrações comparativas de
no mínimo dois períodos, também a comparabilidade das notas explicativas. Geralmente as notas
explicativas do ano (s) anterior (es) não são publicadas integralmente, mas através de quadros e
comentários comparativos.
21
De modo prático é preciso que cada nota faça referência a qual item da demonstração se refere.
Via de regra isto é realizado através de nota indicativa ao lado da conta a qual a nota faz referência.
A seguir serão apresentados os principais itens que precisam fazer parte das notas explicativas,
porém tal rol não pretende esgotar o assunto, servindo apenas de ilustração:
18
19
20
21
Devem ser listadas todas as contas do Balanço Patrimonial, exceto caixa e equivalente de caixa.
Quando a diferença aumenta quando os saldos são comparados entre o ano anterior e o ano atual.
Quando a diferença diminui quando os saldos são comparados entre o ano anterior e o ano atual.
Ver NBC TG 1000, item 3.20.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
________________________________________________________________________________________________________
01
Identificação da empresa, descrevendo o segmento de atuação, contexto operacional e
informações relevantes ao usuários da informação contábil.
Declaração que as demonstrações contábeis foram elaboradas em conformidade com o
02
Pronunciamento Técnico PME Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas. Quando
não for possível aplicar parte do PME tal fato deverá ser explicado.
03
Descrever as principais práticas e políticas contábeis utilizadas para elaboração das
demonstrações contábeis.
04
Informações explicativas dos principais itens das demonstrações contábeis.
05
Fontes de incertezas e sobre os pressupostos relativos ao futuro da entidade.
06
Dúvidas sobre a continuidade da entidade nos próximos doze meses.
07
Periodicidade das demonstrações contábeis quando diferente de um ano.
08
09
Demonstrar os procedimentos de ajustes realizados para permitir a uniformidade das
demonstrações contábeis.
Nas sociedades por ações divulgar quantidade autorizada, subscrita, valor nominal, direitos
preferenciais e outra informações relevantes.
10
No caso de consolidação informar a data focal das demonstrações que foram consolidadas.
11
Mudanças nas políticas contábeis e demonstrar seus reflexos nas demonstrações contábeis.
12
Mudanças nas estimativas contábeis e os reflexos nas demonstrações contábeis.
13
14
Erros, omissões, falhas de exercícios anteriores, demonstrando a natureza, valores antes e
depois da correção.
Os ativos e passivos financeiros, especialmente os ativos financeiros a valor justo no
resultado, demonstrando os critérios aplicados.
15
Ativos avaliados pelo custo amortizado.
16
Instrumentos patrimoniais avaliados pelo custo menos redução ao valor recuperável.
17
Passivos financeiros avaliados pelo custo amortizado.
18
Empréstimos avaliados pelo custo menos redução recuperável.
19
Empréstimos e financiamentos: as condições contratuais, taxas de juros, prazos, garantias e
demais cláusulas relevantes.
20
Desreconhecimento e baixa de ativos.
21
Quebra de contratos.
22
Receitas e despesas por mudanças de critérios de avaliação.
23
Contratos de seguros: os principais fatos relevantes.
24
Contratos de arrendamento mercantil: cláusulas relevantes.
25
Segregação dos estoques: matéria-prima, produtos em elaboração, produtos acabados,
mercadorias, e outros que existirem.
26
Critério de avaliação dos estoques.
27
Perdas de valor dos estoques por redução ao valor recuperável e reversões.
28
Garantias e penhoras de estoques e outros ativos.
16
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
________________________________________________________________________________________________________
29
30
Relações com controladas e coligadas, divulgando a política contábil, valor contábil dos
investimentos e condições relevantes.
Valor dos dividendos e lucros recebidos.
Para Joint Venture divulgar política contábil, investimentos, total dos compromissos
31
financeiros quando avaliados pela equivalência patrimonial e se valor justo a base de cálculo
e técnica de avaliação.
32
Propriedade para Investimento: o método de avaliação e pressupostos significativos,
restrições, obrigações contratuais, ganhos, perdas e alienações.
Imobilizado: para cada classe de ativos as bases de mensuração para determinar o valor
33
contábil, depreciação, vida útil, comparando os dados do início e do final do período, baixas,
reversões e alienações.
34
Intangível: vida útil, taxa e método de amortização, conciliação entre valor contábil e
amortização no início e do final do período, adições, baixas e demais alterações relevantes.
Combinação de negócios: nome e descrição das entidades ou negócios combinados, data,
percentual com direito a voto, custo e seus componentes, valores ativados, passivos e
35
passivos contingentes da entidade adquirida, ágio por expectativa de rentabilidade futura,
excessos reconhecidos no resultado, mudanças provocadas pela combinação de negócios,
perdas por impairment.
Arrendamento Mercantil Financeiro (Arrendatário): valor contábil líquido ao final dos
36
períodos de cada classe, total dos pagamentos futuros mínimos, segregados por períodos
de até um ano, mais de um até três, mais de três até cinco e mais de cinco anos e descrição
geral do arrendamento.
Arrendamento Mercantil Operacional (Arrendatário): total dos pagamentos futuros mínimos
37
até um ano, mais de um até três, mais de três até cinco e mais de cinco anos, total pago
reconhecido como despesa e descrição geral do acordo.
Arrendamento Mercantil Financeiro (Arrendador): conciliação entre investimento bruto no
final do período e o valor presente do pagamentos mínimos de até um ano, mais de um e
38
até três, mais de três e até cinco e mais de cinco anos, receita financeira que não foi
apropriada, valores residuais, provisão acumulada para recebíveis incobráveis, pagamentos
contingentes reconhecidos como receitas e descrição geral.
Arrendamento Mercantil Operacional (Arrendador): pagamentos mínimos futuros até um
38
ano, mais de um até três anos, mais de três e até cinco anos e mais de cinco anos, total
contingente reconhecido como receita, informações gerais relevantes.
40
41
42
Leaseback: tanto para arrendatários como para arrendadores a descrição geral dos pontos
relevantes do arrendamento.
Provisões Ativas: conciliar o valor contábil dos início e do final do período, adições,
reversões, natureza do direito, incertezas e reembolso especial.
Provisões Passivas: estimativa do seu efeito financeiro, incertezas, momento da ocorrência,
possibilidade de reembolso.
17
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
18
________________________________________________________________________________________________________
43
Receitas: políticas contábeis de reconhecimento, valor de cada categoria de receita.
44
Subvenções: natureza, valores recebidos, situações e condições e demais fatos relevantes.
45
Tributos: segregar os tributos demonstrando os aspectos relevantes de cada um.
46
Câmbio: conversões e suas bases, mudança na moeda funcional, variações cambiais que
transitaram pelo resultado e moeda funcional.
Evento Subsequente: os efeitos financeiros de combinações de negócios, alienação de
controlada,
47
descontinuidade,
aquisições
importantes,
evento
fortuito
relevante,
reestruturação importante, emissões e recompras de investimentos da dívida ou títulos
patrimoniais, alterações grandes nos preços dos ativos ou na taxa de câmbio, alterações de
alíquotas de tributos, contingência passiva, início de litígio após o encerramento do período.
48
Partes
Relacionadas:
remuneração
dos
administradores,
transações
com
partes
relacionadas.
DEMONSTRAÇÕES OBRIGATÓRIAS PARA MICROEMPRESAS E EMPRESAS DE PEQUENO
PORTE
Tipo de demonstração contábil
Balanço
Patrimonial
ou
Posição
Patrimonial
Financeira
Demonstração do Resultado - DR
Demonstração do Resultado Abrangente – DRA
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido –
DMPL
Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC
Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados DLPA
ME e EPP
e
Obrigatório
Obrigatória
Incentivada a fazer
Incentivada a fazer
Incentivada a fazer
Não exigida
Demonstração do Valor Adicionado – DVA
Não exigida
Notas Explicativas
Obrigatórias
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS EXIGIDAS PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
DEMONSTRAÇÃO CONTÁBIL
Balanço Patrimonial ou Posição Patrimonial e
Financeira
Demonstração do Resultado - DR
Demonstração do Resultado Abrangente – DRA
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido –
PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
Obrigatório
Obrigatória
Pode ser inserida na DMPL
Pode ser substituída pela DLPA
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
19
________________________________________________________________________________________________________
DMPL
Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC
Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados DLPA
Obrigatória
Opção para substituir DRA e DMPL
Demonstração do Valor Adicionado – DVA
Facultativa
Notas Explicativas
Obrigatórias
4. REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS
A redução ao valor recuperável de ativos deve ser aplicada a todos os ativos exceto:
a) Tributos diferidos ativos;
b) Ativos provenientes de benefícios a empregados;
c) Ativos financeiros tratados como Instrumentos Financeiros;
d) Propriedade para Investimento mensurada pelo valor justo;
e) Ativos biológicos e produtos agrícolas avaliados pelo valor justo.
Os principais ativos submetidos à redução ao valor recuperável são:
Estoques: os estoques precisam ser avaliados quando a sua desvalorização a cada data de
publicação. Assim será necessário comparar cada um dos itens que compõem os estoques para avaliar
se o seu valor contábil com o preço de venda menos os custos para completar e vender. Percebendo-se
que algum item está com o valor desvalorizado será necessário reduzi-lo até o valor de venda menos os
custos para completar e vender, valor este que deverá ser reconhecido no resultado.
Outros ativos: Se, e apenas se, o valor recuperável do ativo for menor que seu valor contábil, a
entidade deve reduzir o valor contábil do ativo para seu valor recuperável. Esta perda por desvalorização
dever ser reconhecida imediatamente no resultado a cada divulgação.
Indicadores de desvalorização
a) Redução sensível, além do esperado, no valor de mercado do ativo;
b) O valor contábil do ativo líquido é maior que o valor justo estimado;
c) Obsolescência ou dano físico de ativo;
d) Mudanças significativas que afetam o ativo;
e) Informações internas (entidade) que espelhem desempenho econômico pior que o esperado.
O valor recuperável de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa é o maior valor entre o
valor justo menos despesas para vender (valor líquido de venda)
22
23
e o seu valor de uso . Se qualquer
um destes valores exceder o valor contábil, o ativo não sofre desvalorização e, portanto, não é
necessário estimar o outro valor.
22
23
O valor líquido de venda deve ser considerado entre partes conhecedoras e interessadas.
O valor de uso é o valor presente dos fluxos de caixa futuros que se espera obter de ativo.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
20
________________________________________________________________________________________________________
O reconhecimento da perda por desvalorização para uma unidade geradora de caixa deve ser
realizada apenas se o valor recuperável da unidade for menor que o valor contábil da unidade. A ordem
para alocar a redução dos valores contábeis de diversos elementos pertencentes a uma unidade
geradora de caixa é: ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) e em seguida proporcional
para os demais itens pertencentes à unidade.
A perda por desvalorização reconhecida como ágio advindo de expectativa de rentabilidade
futura não deve ser revertida, para os demais ativos é possível à reversão em períodos subsequentes.
5. TESTE DE RECUPERABILIDADE – Impairment
A NBC TG 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos – o qual se tornou obrigatório através
da Resolução CFC n. 1.110/07 determina que se os ativos estiverem avaliados por valor superior ao
valor recuperável por meio do uso ou da venda, será necessário reduzir esses ativos ao valor
recuperável através do reconhecimento de uma perda por desvalorização no resultado.
A NBC TG 01 deixa claro que as entidades precisam avaliar pelo menos no final de cada
exercício ou período contábil se existe alguma indicação de que um ativo tenha perdido valor. Esta
máxima aplica-se também para os ativos reavaliados que foram por algum motivo mantido no balanço
patrimonial, porém neste caso a perda por desvalorização deve ser lançada diretamente na reserva de
reavaliação mantida no patrimônio líquido. Ainda segundo a NBC TG 01 inclusive os impostos a
compensar ou recuperar estão sujeitos ao teste de impairment.
Sempre que um ativo não puder ser avaliado isoladamente, por não possuir vida própria, será
24
necessário avaliá-lo dentro de uma unidade geradora de caixa .
O reconhecimento de uma perda por desvalorização deve reduzir o valor contábil dos ativos que
compõem uma unidade geradora de caixa dentro da seguinte ordem:
a) Ágio alocado a unidade geradora de caixa;
b) Redução proporcional dos demais ativos que compõem a unidade geradora de caixa.
É possível fazer a reversão da perda por desvalorização tanto das situações individuais de ativos
como para os casos das unidades geradoras de caixa.
Se a reversão for realmente necessária dentro do parâmetro anteriormente citado, o lançamento
contábil será realizado no resultado como ganho (Crédito) e na conta redutora do bem como aumento do
valor (Débito), como uma espécie de estorno do todo ou de uma parte do lançamento realizado em
período anterior, assim também por analogia é possível concluir que em se tratando de bem reavaliado o
valor da reversão deverá ser realizada na conta que outrora suportou a perda, via de regra a conta de
reavaliação do patrimônio líquido.
5.1 Caso prático de teste de recuperabilidade - Impairment
A seguir será apresentado um exemplo prático o qual ilustrará principalmente os lançamentos a
serem realizados: reconhecimento inicial do ativo R$ 30.000,00, depreciação acumulada R$ 10.000,00 e
24
Unidade Geradora de Caixa é o menor grupo identificável de ativos que gera as entradas de caixa que são em grande parte
independentes das entradas de caixa provenientes de outros ativos ou de grupos de ativos.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
21
________________________________________________________________________________________________________
valor contábil R$ 20.000,00. A entidade percebeu que o valor de mercado deste ativo diminuiu
consideravelmente e assim irá fazer o teste de impairment.
Laudo de avaliação de recuperabilidade – impairment
IMPAIRMENT PELO VALOR DE VENDA
Valor de venda do ativo R$
15.000,00
Custo de venda
(1.000,00)
Valor líquido de venda do ativo
14.000,00
IMPAIRMENT DOS FLUXOS DE CAIXA FUTUROS
25
Períodos futuros
Fluxos Caixa estimado
26
Valor presente
X1
7.500,00
6.696,43
X2
4.000,00
3.188,78
X3
2.700,00
1.921,80
X4
1.200,00
762,62
X5
900,00
510,68
Total
13.080,31
Aqui a entidade deve utilizar o laudo de maior valor que neste caso é o valor de venda que
resultou em R$ 14.000,00, sendo assim contabilizado:
CONTABILIZAÇÃO
Valor contábil do ativo
20.000,00
Valor máximo recuperável
14.000,00
Perda por desvalorização
6.000,00
D = Perda por desvalorização (Resultado)
6.000,00
C = Perdas estimadas por valor não recuperável (Redutora do ativo)
6.000,00
6. INTRUMENTOS FINANCEIROS BÁSICOS
Os principais exemplos de instrumentos financeiros são: caixa, depósitos à vista, títulos,
duplicatas, letras negociáveis, títulos a receber, empréstimos a receber e a pagar, títulos da dívida,
investimentos em ações preferenciais não conversíveis e em ações ordinárias e ações preferências não
resgatáveis e compromissos para receber empréstimo se o compromisso não puder ser quitado em
caixa.
Quando um ativo ou passivo financeiro é reconhecido a entidade deve avaliá-lo pelo custo da
operação. (NBC TG 1000, item 11.13).
As transações financeiras como empréstimos de longo prazo são avaliadas com base no valor
presente dos pagamentos futuros, utilizando a taxa efetiva de juros.
25
26
O teste realizado revelou que a vida útil do ativo será de 5 anos, assim os fluxos de caixa serão projetados dentro deste tempo.
Foi considerada uma taxa de juros de 12% a.a.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
22
________________________________________________________________________________________________________
O reconhecimento e a mensuração inicial de ativos e passivos financeiros deve ser feito pelo
valor justo através do resultado, exceto quando se tratar de transação financeira quando a entidade
avalia seus ativos e passivos financeiros com base no valor presente de pagamentos futuros,
descontados pela taxa de juros de mercado para instrumentos da dívida semelhante.
Para os valores a receber de um cliente resultante de vendas a curto prazo o reconhecimento se
dá pelo valor total da transação, que via de regra é o valor da nota fiscal.
Já os passivos financeiros, como empréstimos contratados ou conta a pagar, são reconhecidos
pelo valor presente, incluindo juros e amortização do principal.
As compras realizadas a crédito de curto prazo são reconhecidas com base no valor total, ou
seja: pelo valor da nota fiscal.
Reconhecimento
TIPO DE INSTRUMENTO FINANCEIRO
FORMA DE AVALIAÇÃO
Vendas a crédito curto prazo.
Valor a vista, ou da nota fiscal.
Vendas parceladas sem juros.
Preço de venda corrente à vista.
Compra de ações ordinárias a vista.
Valor pago.
Pagamento de empréstimos e contas.
Valor presente a ser pago. (juros + amortização)
Fornecedores a curto prazo.
Valor da nota fiscal.
27
Ao final de cada exercício a entidade avalia os instrumentos financeiros conforme a seguir:
TIPO DE INSTRUMENTO FINANCEIRO
FORMA DE AVALIAÇÃO
28
Instrumentos da dívida não circulantes.
Custo amortizado.
Instrumentos da dívida circulantes.
Valor não descontado de caixa.
Transação financeira.
Valor presente dos pagamentos futuros.
Recebimento de empréstimos.
Valor
29
de custo menos reduções ao
valor
recuperável.
Ações negociadas publicamente.
Valor justo.
30
Custo amortizado é =
( + ) Valor do Reconhecimento Inicial.
( - ) Amortização do valor principal.
(+ -) Amortização cumulativa (diferença entre valor inicial e o valor no vencimento).
( - ) Provisões para redução a valor presente ou perdas.
Todos os ajustes posteriores ao reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros serão
realizados através do resultado, como receita ou despesas do período.
27
Quando não se conhece o preço de venda a vista é possível estimar com base no valor presente dos recebíveis descontado pela
taxa de juros de mercado.
28
Neste caso será utilizado como método a taxa efetiva de juros.
29
Para esta situação os valores serão líquidos da taxa de juros praticada pelo mercado.
30
Critérios para estimar o valor justo: a) preço cotado para ativo idêntico em mercado ativo, ou seja, o preço corrente. b) preço de
transação recente para ativo idêntico. c) por técnicas de avaliação.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
23
________________________________________________________________________________________________________
Para ilustrar a determinação do custo amortizado de um empréstimo através da aplicação da taxa
efetiva de juros será apresentado a seguir um exemplo:
Dados do contrato de empréstimo:
a) Valor da operação R$ 900,00;
b) Serviço de intermediação bancária R$ 50,00;
c) Juros recebidos a cada ano no final do período R$ 40,00;
d) Prazo do contrato: 05 anos;
período
final do
contábil
Valor
caixa
Fluxo de
Juros
31
período
início do
contábil
Valor
Períodos
e) Valor do Resgate após cinco anos: R$ 1.100,00.
32
66,10
(40,00)
976,11
02
976,11
67,92
(40,00)
1.004,03
03
1.004,03
69,86
(40,00)
1.033,89
04
1.033,89
71,94
(40,00)
1.065,83
05
1.065,83
74,16
(40,00)
1.100,00
(1.100,00)
0,00
01
950,00
Modelo e exemplo adaptados pelo autor a partir do Pronunciamento Técnico PME –
Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas.
Partindo do pressuposto que um ativo financeiro teve seu valor recuperável reduzido em um
período, porém no período seguinte o valor da perda no valor recuperável diminuiu, a entidade deve
reverter a perda reconhecida anteriormente de forma direta ou através de provisão, tendo, portanto
reflexo imediato no resultado.
As principais evidências que um ativo financeiro sofreu redução estão ligadas a dificuldade
financeiras do emissor ou devedor, quebra de contrato, inadimplência, provável falência do credor,
redução provável nos fluxos de caixa estimados, sem contar com situações gerais como: economia,
tecnologia entre outros.
Um ativo financeiro precisa ser baixado quando for liquidado, quando forem transferidos os
benefícios e riscos da propriedade, ou ainda quando embora a entidade ainda possua alguns riscos ou
benefícios, porém a mesma não tem mais o controle sobre o ativo.
Um exemplo clássico de transferência de riscos e benefícios futuros pode acontecer quando uma
entidade faz a transferência de suas duplicatas ao banco, onde este assume o risco pelo recebimento
das referidas duplicas. Neste caso é necessário baixar imediatamente o valor transferido, pois a entidade
não possui mais expectativa de benefícios e nem tampouco de riscos futuros. Porém se ainda existir a
responsabilidade solidária da entidade em honrar os pagamentos de possíveis clientes inadimplentes é
preciso registrar o valor recebido do banco como empréstimo garantido pelos recebíveis.
31
A taxa de juros é determinada pelo mercado, podendo assim ser comparada ao custo de oportunidade, onde a princípio o valor
pré-estabelecido é de R$ 40,00, porém o mercado comportou-se diferentemente e tal diferencial está sendo demonstrado neste
quadro. Aqui aleatoriamente atribuído o percentual de 6,9583%.
32
O valor do empréstimo de R$ 900,00 acrescido do serviço de intermediação no valor de R$ 50,00.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
24
________________________________________________________________________________________________________
Exemplo de Contabilização de Duplicatas Descontadas
Quando o Banco assume o risco:
D = Bancos C/C (AC)..................................................... R$ 18.000,00
D = Despesas com Juros (DR)…......…......................… R$ 2.000,00
C = Duplicas a Receber (AC)......…............................... R$ 20.000,00
Posição patrimonial antes da operação de desconto
ATIVO
PASSIVO
Circulante
Circulante
Bancos
Duplicatas a Receber
0,00
20.000,00
Posição patrimonial após a operação de desconto
ATIVO
PASSIVO
Circulante
Circulante
Bancos
18.000,00
Duplicatas a Receber
0,00
Quando o Banco não assume o risco:
D = Bancos C/C (AC)…......……………..…………....…..R$ 18.000,00
D = Despesa com Juros (DR)…….......................……...R$ 2.000,00
C = Desconto de Duplicatas (PC)…...…....................….R$ 20.000,00
Posição patrimonial antes da operação de desconto
ATIVO
PASSIVO
Circulante
Circulante
Bancos
Duplicatas a Receber
0,00
20.000,00
Posição patrimonial após a operação de desconto
ATIVO
PASSIVO
Circulante
Circulante
Bancos
Duplicatas a Receber
18.000,00
20.000,00
Duplicatas Descontadas
20.000,00
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
25
________________________________________________________________________________________________________
Neste caso percebe-se que o banco na realidade efetuou um empréstimo, porém as duplicatas
servirão de garantia, porém se a duplicata descontada não for quitada o cliente terá que fazer o
pagamento ao banco.
7. ESTOQUES
São considerados estoques os ativos que a entidade manter para venda no curso normal dos
negócios, no processo de produção para venda ou na forma de materiais ou suprimentos para serem
utilizados no processo de industrialização ou na prestação de serviços.
Não serão aqui tratados os estoques de produtos agrícolas e florestais, minerais e imóveis.
Os estoque são avaliados (mensurados) pelo menor valor entre o CUSTO ou pelo VALOR
REALIZÁVEL LÍQUIDO, dos dois o menor.
33
O custo dos estoques é formado por todos os custos de compra, transformação e outros
incorridos até o momento do produto ou mercadoria ser colocado no depósito ou no local onde será
vendido, inclusive tributos não recuperáveis, transporte, manuseio e outros necessários como: mão-deobra de transformação tanto a direta quanto a indireta.
Os custos indiretos fixos devem ser alocados com base na capacidade normal das instalações
de produção. Em situações consideradas anormais os custos precisam ser reconhecidos como despesas
no período em que serão incorridos. Já os custos indiretos variáveis devem ser alocados com base no
uso real das instalações de produção.
Os custos indiretos de matérias-primas que não puderem ser alocados aos produtos de maneira
direta deverão ser alocados de maneira racional e consciente.
Sempre que ficar evidenciado que a aquisição dos estoques está sendo realizada com custo
financeiro pela dilação do pagamento será necessário reconhecer estes valores como juros durante o
período de financiamento.
Também não serão tratados como custos dos estoques a quantidade anormal de mão-de-obra,
material ou outros desperdícios, estocagem após o produto estar pronto, despesas administrativas e
despesas de venda.
O custo do serviço, via de regra, é formado pela mão-de-obra de pessoal direta ou indiretamente
envolvidas com o serviço.
7.1 Avaliação dos estoques
A entidade pode valer-se das técnicas do método de custo-padrão, método de varejo ou preço
de compra mais recente. Assim são válidos como métodos de avaliação do custo dos estoques o PEPS
(Primeiro a Entrar Primeiro a Sair) ou o Custo Médio Ponderado.
34
Será necessário adotar o mesmo critério para itens de mesma natureza e uso similar, porém
para itens de natureza diferentes podem ser aplicados métodos diferentes.
33
Resolução CFC n. 1.170/2009, Item 09. O valor realizável líquido é a quantia líquida que uma entidade espera realizar com a
venda do estoque no curso normal dos negócios, neste caso do valor líquido já estão deduzidos os custos estimados para a
conclusão do produto e também os gastos necessários para a venda.
34
Resolução CFC n. 1.170/2009, item 25.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
26
________________________________________________________________________________________________________
7.2 Redução ao valor recuperável de estoques
Ao final de cada exercício a entidade deverá fazer uma análise dos estoques para ver se existe a
necessidade de reduzir o seu valor recuperável. Sempre que um item ou um grupo precise ser reduzido
ao valor recuperável, onde o preço de venda menos custos para completar a produção e vender
indiquem tal razão, será necessário reconhecer tal perda por redução ao valor recuperável. Se em
períodos posteriores ficar constatado que tal perda deixou de existir será necessário revertê-la.
Para avaliar se existe necessidade de realizar a redução dos estoques ao valor realizável
diversos são os indicadores, porém as principais evidências, entre elas: variação dos preços e nos
custos diretos, materiais entre outros.
O custo de reposição dos materiais pode ser a melhor medida disponível do seu valor realizável
líquido.
35
7.3 Aquisição de Produtos ou Mercadorias a Prazo36
Sempre que existir financiamento é necessário avaliar o valor do preço em condições de
pagamento a vista e o valor que efetivamente está sendo cobrado. Os juros não fazem parte dos
estoques e precisam ser reconhecidos como despesa de juros durante o período do financiamento.37
Exemplo prático compra a prazo:
Descrição
Preço a vista
Produto x
Preço a prazo
20.000,00
22.000,00
Juros
2.000,00
Contabilização:
D = Estoques (AC)...........................................R$ 20.000,00
D = Juros a Transcorrer (conta redutora PC)...R$ 2.000,00
C = Fornecedor (PC)........................................R$ 22.000,00
Representação no Balanço Patrimonial:
ATIVO
20.000,00
PASSIVO
20.000,00
CIRCULANTE
20.000,00
CIRCULANTE
20.000,00
Estoques
20.000,00
Fornecedores
22.000,00
Juros a Transcorrer
(2.000,00)
Nos casos em que o Estoque for tido como Ativo Qualificável38 os custos de empréstimos são
atribuíveis aos produtos adquiridos, portanto fazem parte do custo de tal produto. Lembrando que este
critério não se aplica aos estoques que são manufaturados ou produzidos em larga escala e em bases
repetitivas.
35
Base legal: Resolução CFC n. 1.170/2009, item 32.
Neste caso será necessário fazer o Ajuste a Valor Presente, conforme NBC TG 12).
Resolução CFC n. 1.170/2009, item 18.
38
Ativo Qualificável é um ativo que, necessariamente, dem anda um período de tempo substancial para ficar pronto para seu uso ou
venda. Exemplos: construções de barcos, aviões, etc. (Base Legal: NBC TG 20, Resolução CFC n. 1.171/2009).
36
37
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
27
________________________________________________________________________________________________________
8. IMOBILIZADO
Imobilizados são ativos tangíveis, corpóreos, que a entidade mantém para uso na produção, ou
fornecimento de bens ou serviços para aluguel a terceiros ou para fins administrativos e que espera que
sejam utilizados durante mais de um período. Também são considerados como imobilizados as
propriedades para investimento cujo valor não pode ser mensurado de maneira confiável sem custo ou
esforço excessivo pelo valor justo.
O reconhecimento de um imobilizado somente deve ser feito quando for provável que algum
benefício econômico futuro flua para entidade e tiver um custo ou valor que possa ser medido em bases
confiáveis, ou seja: quando a entidade assume os RISCOS, BENEFÍCIOS e o CONTROLE do
imobilizado, com ou sem a transferência de titularidade.
39
Os bens adquiridos com vida útil inferior a um período contábil, geralmente um ano, não devem
ser ativados.
No caso de manutenção, ou reparos em imobilizado, como máquinas, é importante lembrar que
tais gastos são considerados despesas do exercício, porém a reposição de peças ou partes defeituosas,
quando relevantes podem ser consideradas como custo do imobilizado, porém vale lembrar que a peça
ou parte defeituoso precisa ser baixada para assim considerar a nova peça como custo.40
No tocante a terrenos e edificações eles precisam ser contabilizados em separado, mesmo
quando adquiridos conjuntamente.
O imobilizado quando adquirido deve ser mensurado inicialmente pelo seu custo, aqui
compreendidos: preço de compra, taxas legais incidentes, corretagem, tributos não recuperáveis, todos
os custos diretos necessários para colocar o bem em condições de uso. Lembrando que a aquisição a
prazo com pagamento de juros, estes não podem ser tratados como custos, assim o custo é o preço à
vista.
Exemplo prático: aquisição de uma máquina financiada, com prazo de carência de 24 meses
para pagamento.
Descrição
Preço a vista
Máquina Industrial
Contabilização:
Preço a prazo
200.000,00
280.000,00
Juros
80.000,00
41
D = Máquinas e Equipamentos (ANC...........................R$ 200.000,00
D = Juros a Transcorrer (conta redutora PNC).............R$ 80.000,00
C = Contas a Pagar (PNC)...........................................R$ 280.000,00
ATIVO
39
200.000,00
PASSIVO
200.000,00
O CFC ainda não se m anifestou sobre a possibilidade de reconhecer como Imobilizado os bens corpóreos que estão de posse
da entidade, sobre os quais ela possui os risco, benéficos e o controle, porém atendendo princípio da essência sobre a forma seria
possível reconhecer tais bens no ativo não circulante, imobilizado, com uma conta redutora no mesmo imobilizado ou como
passivo.
40
Base legal: Resolução CFC n. 1.177/2009, itens 67/72.
41
Neste caso foi aplicado o Ajuste a Valor Presente, NBC TG 12. Aqui é preciso atentar para ver se não se trata de ativo
qualificável, previsto na NBC TG 20.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
28
________________________________________________________________________________________________________
NÃO CIRCULANTE
200.000,00
IMOBILIZADO
Máquinas e Equipamentos
200.000,00
NÃO CIRCULANTE
200.000,00
Contas a Pagas
280.000,00
Juros a Transcorrer
(80.000,00)
42
8.1 Inspeção regular Importante
Quando um imobilizado exigir uma inspeção regular para continuar funcionando, o valor deste
procedimento será reconhecido diretamente no valor contábil do item inspecionado, porém o valor do
custo de inspeção anterior será baixado. O simples reparo e manutenção são considerados como
despesas do exercício. (Resolução n. 1.177/2009, item 12)
A mensuração após o reconhecimento inicial deve ser realizada pelo custo menos a depreciação
acumulada e possíveis perdas por redução ao valor recuperável.
A depreciação do imobilizado se inicia quando o ativo está em condições de uso e termina
quando ele é baixado, lembrando que o fato de o ativo não estar em uso ou ocioso não paralisa a
depreciação.
Quando for determinada a vida útil do ativo é preciso considerar todos os itens a seguir:
a) Uso esperado do ativo;
b) Desgaste e quebra física esperada do ativo, aqui sendo necessário levar em conta números
de turnos em que o mesmo for utilizado, manutenção, reparo e cuidados específicos;
c) Obsolescência técnica ou comercial advinda de progresso tecnológico ou demanda de
mercado;
d) Limites legais ou semelhantes no uso do ativo, como término de contrato de arrendamento
mercantil ou outros.
O método da depreciação deve espelhar o padrão pelo qual se espera consumir os benefícios
econômicos futuros do ativo, entre os principais métodos estão: linha reta, saldos decrescentes, baseado
no uso e unidades produzidas.43
44
8.2 Teste de Recuperabilidade – Impairment
A cada divulgação a entidade deve aplicar a Redução Valor Recuperável de Ativos, ou seja,
deve avaliar sobre a recuperabilidade.
Trata-se de uma avaliação que deverá ser realizada por profissional qualificado com
conhecimento técnico para tal, tanto profissionais internos quanto externos.45
Laudo de avaliação de recuperabilidade – impairment
42
Resolução CFC n. 1.177/2009, item 14.
De acordo com o Pronunciamento Técnico PME, o valor residual, a vida útil e o método de depreciação necessitam ser revistos
apenas quando existir uma indicação relevante de alteração, isto é, não precisam ser revistos anualmente com o determina
a NBC TG 27 – Ativo Imobilizado.
44
O teste de Impairment está previsto no CPC e também na Lei n. 6.404/76, parágrafo 3º. art. 183.
45
ITG 10/2009, item 13.
43
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
29
________________________________________________________________________________________________________
IMPAIRMENT PELO VALOR DE VENDA
Valor de venda do ativo R$
15.000,00
Custo de venda
(1.000,00)
Valor líquido de venda do ativo
14.000,00
Aqui a entidade deve utilizar o laudo de maior valor que neste caso é o valor de venda que
resultou em R$ 14.000,00, sendo assim contabilizado:
CONTABILIZAÇÃO
Valor contábil do ativo
20.000,00
Valor máximo recuperável
14.000,00
Perda por desvalorização
6.000,00
D = Perda por desvalorização (Resultado)
6.000,00
C = Perdas estimadas por valor não recuperável (Redutora do ativo)
6.000,00
IMPAIRMENT DOS FLUXOS DE CAIXA FUTUROS
46
Períodos futuros
47
Fluxos Caixa estimado
Valor presente
X1
7.500,00
6.696,43
X2
4.000,00
3.188,78
X3
2.700,00
1.921,80
X4
1.200,00
762,62
X5
900,00
510,68
Total
13.080,31
48
8.3 Custo atribuído na Adoção Inicial
Na adoção inicial da NBC TG 27 a entidade pode identificar bens ou conjunto de bens de valores
relevantes ainda em operação, mas que possuem seus valores contábeis substancialmente inferiores ou
superiores ao seu valor justo, sendo neste caso possível fazer os ajustes nos saldos iniciais. O valor
justo é o mais recomendado para ser utilizado como novo valor. Esta adoção não resulta em mudança
de prática contábil, nem tão pouco se trata de uma reavaliação.
46
O teste realizado revelou que a vida útil do ativo será de 5 anos, assim os fluxos de caixa serão projetados dentro deste tempo.
Foi considerada uma taxa de juros de 12% a.a.
48
O Custo Atribuído somente poderá ser aplicado ao Imobilizado e as Propriedades para Investimento, sendo vedado para as
demais contas.
47
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
30
________________________________________________________________________________________________________
O lançamento contábil será a Débito na conta do item ao qual foi atribuído novo valor e a crédito
na Conta de Ajuste de Avaliação Patrimonial, sendo necessário reconhecer os tributos diferidos quando
a legislação tributária assim determinar.
Máquinas e Equipamentos
80.000,00
(80.000,00)
0,00
Valor Justo
Líquido
IMOBILIZADO
Depreciação
Valor Contábil
Exemplo prático de contabilização:
50.000,00
D = Máquinas e Equipamentos................ R$ 50.000,00
C = Ajuste de Avaliação Patrimonial.........R$ 50.000,00
Na medida em que o bem com o novo valor for sendo depreciado, amortizado ou baixado em
contrapartida do resultado, os respectivos valores precisam ser simultaneamente transferidos da conta
de Ajuste de Avaliação Patrimonial para conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados, conforme
demonstrado a seguir:
D = Ajuste de Avaliação Patrimonial ...... R$ 1.000,00
C = Lucros ou Prejuízos Acumulados .... R$ 1.000,00
O procedimento de adoção do custo atribuído somente é possível de ser aplicado na adoção
inicial, sendo vedado a utilização posterior. Com esta adoção a vida útil do bem terá que ser novamente
definida e consequentemente a nova taxa de depreciação.
O laudo de avaliação do custo atribuído poderá ser feito por profissional interno ou externo
porém vários critérios terão que ser contemplados e esclarecidos, conforme ITG 10, item 33.
9. ATIVO INTANGÍVEL
Ativo intangível é um ativo não monetário identificável sem substância física, o qual se
identificado quando for separável, ou seja, puder ser dividido ou separado da entidade e vendido,
transferido, licenciado, alugado ou trocado individualmente ou junto com contrato relacionado, ativo ou
passivo; ou quando for proveniente de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente
de tais direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações.
São exemplos de bens intangíveis:
a) Marcas e patentes;
b) Direitos autorais;
c) Softwares;
d) Gastos com desenvolvimento.
49
Alguns cuidados são importantes no tocante a ativação de intangíveis. Um software que se
encontra instalado em uma máquina e que faz esta funcionar não pode ser tratado com intangível por
49
Para as PME não existe a possibilidade de ativação dos gastos com desenvolvimento de produtos. Estes gastos precisam ser
tratados como despesas.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
31
________________________________________________________________________________________________________
fazer parte da máquina que é tratada como imobilizado, logo este software também é classificado como
imobilizado. Agora quando um software possui vida própria e que pode ser transferido de uma máquina
para outra e ainda de uma entidade para outra ele possui característica de intangível.
Não são considerados ativos intangíveis o ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill),
os ativos intangíveis mantidos por entidade para venda no curso normal (estoques), ativos financeiros e
direitos de exploração de recursos minerais e reservas de minerais, como petróleo, gás natural e
recursos não regenerativos similares.
A mensuração inicial do ativo intangível deve ser feita pelo custo, considerando o preço de
compra, tributos não recuperáveis e outros custos diretamente atribuíveis. Em se tratando de ativo
intangível adquirido em combinação de negócios, ou através de subvenção governamental, o custo do
ativo é o seu valor justo na data de aquisição.
O reconhecimento de um ativo intangível somente será realizado se for provável que benefícios
econômicos futuros esperados atribuíveis ao ativo fluirão para a entidade; se o custo ou valor do ativo
puder ser mensurado de maneira confiável; e se o ativo não resultar de gastos incorridos internamente.
Quando o ativo intangível for adquirido em combinação de negócios é geralmente reconhecido
como ativo porque seu valor justo pode ser mensurado com suficiente confiabilidade. Agora se não for
possível avaliar o seu valor justo ele não deve ser reconhecido.
Após o reconhecimento inicial a entidade deve mensurar os ativos intangíveis pelo custo menos
qualquer amortização ou perda por redução ao valor recuperável. Quando o intangível não possuir vida
útil definida contratualmente considera-se que seja de dez anos. No caso específico das Empresas de
Pequeno e Médio Porte todos os ativos INTANGÍVEIS devem ser considerados como tendo VIDA ÚTIL
FINITA. Quando a entidade de pequeno e médio porte seja incapaz de fazer uma estimativa confiável de
vida útil será considerado que seja de DEZ ANOS. Isto significa que quando o ágio for ativado como
intangível ele é obrigatoriamente
amortizado, enquanto nas demais entidades ele é baixado por
impairment.
A amortização do intangível inicia-se assim que ele estiver disponível para utilização.
50
A baixa do ativo intangível deve ser realizada por ocasião da alienação ou quando não existir
expectativa de benefícios econômicos futuros pelo seu uso ou alienação.
Segundo o Pronunciamento técnico PME os gastos com desenvolvimento de produtos são
considerados como despesas assim que incorridos.51
As marcas, títulos de publicações, listas de clientes e outros similares produzidos internamente
não devem ser reconhecidos como ativos intangíveis.
52
53
9.1 Teste de Recuperabilidade – Impairment
A cada divulgação a entidade deve aplicar a Redução Valor Recuperável de Ativos.
50
O valor residual, a vida útil e o método de amortização necessitam ser revistos APENAS quando existir uma indicação relevante
de alteração. Para as entidades sujeitas ao CPC completo precisam fazer revisão anualmente, conforme NBC TG 04.
51
Resolução CFC n. 1.139/2008, item 56.
52
Resolução CFC n. 1.139/2008, itens 62 e 66.
53
O teste de Impairment está previsto no CPC e também na Lei n. 6.404/76, parágrafo 3º. art. 183.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
32
________________________________________________________________________________________________________
Trata-se de uma avaliação que deverá ser realizada profissional qualificado com conhecimento
técnico para tal, tanto profissionais internos quanto externos. O PME apresenta uma lista de eventos que
indicam a existência de perda por desvalorização, para assim facilitar o cálculo.
54
Laudo de avaliação de recuperabilidade – impairment
IMPAIRMENT PELO VALOR DE VENDA
Valor de venda do ativo
15.000,00
Custo de venda
(1.000,00)
Valor líquido de venda do ativo
14.000,00
IMPAIRMENT DOS FLUXOS DE CAIXA FUTUROS
55
Períodos futuros
56
Fluxos Caixa estimado
Valor presente
X1
7.500,00
6.696,43
X2
4.000,00
3.188,78
X3
2.700,00
1.921,80
X4
1.200,00
762,62
X5
900,00
510,68
Total
13.080,31
Aqui a entidade deve utilizar o laudo de maior valor que neste caso é o valor de venda que
resultou em R$ 14.000,00, sendo assim contabilizado:
CONTABILIZAÇÃO
Valor contábil do ativo
20.000,00
Valor máximo recuperável
14.000,00
Perda por desvalorização
6.000,00
D = Perda por desvalorização (Resultado)
6.000,00
C = Perdas estimadas por valor não recuperável (Redutora do
6.000,00
ativo)
10. ARRENDAMENTO MERCANTIL
O arrendamento mercantil é classificado sob duas categorias: financeiro e operacional.
Arrendamento mercantil financeiro é aquele onde se transferem substancialmente todos os
riscos e benefícios inerentes à propriedade. Já o arrendamento mercantil operacional é aquele onde não
se transferem substancialmente todos os ricos e benefícios inerentes à propriedade.
A análise para determinar o tipo de arrendamento mercantil, financeiro ou operacional, deve ser
realizada através da essência da transação e não da forma do contrato.
54
55
56
ITG 10/2009, item 13.
O teste realizado revelou que a vida útil do ativo será de 5 anos, assim os fluxos de caixa serão projetados dentro deste tempo.
Foi considerada uma taxa de juros de 12% a.a.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
33
________________________________________________________________________________________________________
As principais características do arrendamento mercantil financeiro são:
a) Transfere a propriedade do ativo para o arrendatário no final do prazo do arrendamento;
b) Tem opção de compra do ativo a um preço bem inferior ao valor justo e existe a razoável
certeza que o arrendatário irá exercer tal opção;
c) O prazo do arrendamento mercantil cobre a maior parte da vida econômica do ativo;
d) No início do arrendamento mercantil o valor presente dos pagamentos mínimos totaliza
substancialmente todo valor justo do ativo arrendado; e
e) Os ativos arrendados são de natureza especializada tal que apenas o arrendatário pode usálos sem grandes modificações.
Também podem ser características do arrendamento mercantil FINANCEIRO:
a) Na possibilidade de cancelar o arrendamento as perdas do arrendador são suportadas pelo
arrendatário;
b) Os ganhos e perdas da flutuação no valor residual do ativo arrendado são atribuídos ao
arrendatário; e
c) O arrendatário tem a possibilidade de continuar com o arrendamento mercantil por um
período adicional com pagamentos menores que os de mercado.
10.1 Contabilização do arrendamento mercantil financeiro – Arrendatário
No arrendamento mercantil financeiro, no reconhecimento inicial, os ativos e passivos devem ser
reconhecidos pelo valor justo da propriedade arrendada ou se inferior ao valor presente dos pagamentos
57
mínimos
do arrendamento mercantil, adicionando ao custo os valores diretamente atribuíveis à
transação.
Na mensuração subsequente o arrendatário deve segregar os pagamentos mínimos do
arrendamento mercantil entre encargo financeiro e redução do passivo em aberto utilizando o método da
taxa efetiva de juros. O arrendatário deve contabilizar os pagamentos de juros como despesa nos
períodos em que são incorridos.
O arrendatário deve depreciar o ativo objeto de arrendamento mercantil financeiro levando em
conta sua natureza, por exemplo, se for imobilizado pela legislação aplicável a este. Agora se não existir
razoável certeza de que o arrendatário ao final do arrendamento obterá a propriedade a depreciação
deverá ser realizada pelo tempo do contrato ou a vida útil do bem, dos dois o menor.
Máquina x
57
50.000,00
45.000,00
60.000,00
Juros
Contábil
Valor
mínimos
Pag.
Justo
Descrição do bem
Valor
Exemplo de contabilização:
15.000,00
Deve ser calculado por meio da utilização da taxa de juros implícita do arrendamento mercantil, quando esta taxa não puder ser
determinada, a taxa de juros incremental de financiamento do arrendatário deve ser utilizada, ou seja: será utilizada a taxa de juros
de uma operação semelhante.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
34
________________________________________________________________________________________________________
Obs.: Tendo em vista que o valor justo foi de R$ 50.000,00 e o pagamento mínimo foi de R$ 45.000,00,
deve-se considerar o menor valor, assim admitindo a o maior Ajuste de Valor Presente.
D = Máquinas e Equipamentos (Ativo, Imobilizado)....... R$ 45.000,00
D = Juros a Transcorrer (conta redutora do Passivo)......R$ 15.000,00
C = Financiamentos (Passivo)........................................ R$ 60.000,00
Representação no Balanço Patrimonial
ATIVO
45.000,00
PASSIVO
NÃO CIRCULANTE
45.000,00
NÃO CIRCULANTE
45.000,00
Contas a Pagar
60.000,00
Juros a Transcorrer
(15.000,00)
IMOBILIZADO
Máquinas e Equipamentos
45.000,00
45.000,00
10.2 Contabilização do arrendamento mercantil operacional – Arrendatário
O arrendatário deve reconhecer os pagamentos do arrendamento mercantil operacional como
despesa em base linear, exceto quando: existir uma base sistemática que seja mais representativa do
benefício do usuário variarem em decorrência de fatores como a inflação elevada.
A divulgação a ser realizada pelo arrendatário de um arrendamento mercantil operacional deve
contemplar:
a) O total dos pagamentos futuros mínimos do arrendamento mercantil que não podem ser
cancelados, segregados da seguinte forma: até um ano, mais de um ano e até cinco anos e mais
de cinco anos.
b) O total dos pagamentos reconhecidos como despesa;
c) Descrição geral dos acordos relevantes como: pagamentos contingentes, opções de
renovação ou de compra, reajustamento, subarrendamento e disposições contratuais relevantes.
10.3 Arrendamento mercantil feito pelo próprio fabricante ou comerciante
Previsto na NBC TG 06 a possibilidade do próprio fabricante ou do comerciante fazer o
arrendamento mercantil. É diferenciado por não ser realizado por uma empresa de arrendamento
mercantil, pois o fabricante ou comerciante possui tais bens nos estoques para serem vendidos e acaba
por oferecê-los em arrendamento mercantil.
Nesta situação a NBC TG 06, item 38 determina que os custos incorridos pelos arrendadores
comerciantes ou fabricantes relacionados à negociação e à estruturação do arrendamento mercantil não
fazem parte dos custos iniciais, sendo reconhecidos como despesas.
O reconhecimento das receitas deve ser realizado dentro da mesma política usada nas vendas
definitivas.
10.4 Transação de venda e Leaseback
É o caso em que ocorre a venda de um ativo e concomitantemente o arrendamento mercantil do
mesmo ativo. O que acontece na essência é que o vendedor acaba por vender o bem ao comprador que
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
35
________________________________________________________________________________________________________
acaba se tornando o arrendador do bem para o vendedor-arrendatário. Na realidade a operação não
passa de um empréstimo onde o bem está sendo oferecido em garantia, assim qualquer excesso de
receita de venda obtido acima do valor contábil não deve ser imediatamente reconhecido como receita
pelo vendedor-arrendatário e sim diferido e amortizado durante o prazo de arrendamento. O bem
vendido e arrendado ao mesmo tempo não deveria sequer ser baixado do ativo do vendedor. Neste caso
o arrendamento mercantil pode se dar dentro das linhas do arrendamento mercantil financeiro ou
operacional os quais serão abordados da seguinte forma:
Venda e arrendamento mercantil financeiro: (leaseback) neste caso o vendedor-arrendatário não
deve reconhecer imediatamente como receita qualquer excesso da receita de venda obtida acima do
valor contábil, mas sim deve diferir tal excesso e amortizá-lo ao longo do prazo do arrendamento
mercantil.
Exemplo prático:
Valor Contábil
Valor Justo
Preço de venda
Reconhecimento
Lucro 10.000,00
20.000,00
0,00
30.000,00
Reconhecer pelo prazo do
arrendamento.
Venda e arrendamento mercantil operacional: (leaseback) quando ficar evidenciado que a
transação foi realizada pelo valor justo, o vendedor-arrendatário deve reconhecer qualquer lucro ou
prejuízo imediatamente. Se o preço de venda for abaixo do valor justo deve ser reconhecido
imediatamente, a não ser que exista a possibilidade de compensar o prejuízo por pagamentos futuros do
arrendamento mercantil a preços inferiores aos de mercado, quando o arrendatário faz o diferimento e
amortização do prejuízo proporcional aos pagamentos do arrendamento pelo período do contrato. Se o
preço de venda for maior que o valor justo, o vendedor-arrendatário deve diferir o excesso sobre o valor
e amortizá-lo ao longo do período que se espera que o ativo seja utilizado, conforme NBC TG 06, item
61.
A divulgação a ser realizada tanto pelo arrendador quanto pelo arrendatário é a descrição dos
acordos relevantes, disposições únicas e incomuns e demais termos relevantes do contrato realizado.
11. RECEITAS
Receita é a realização da atividade através de uma ou mais das seguintes transações: venda de
produtos ou mercadorias, prestação de serviços, construções empreitadas, juros, royalties, dividendos e
outras receitas como locação, arrendamento mercantil, mudanças no valor justo entre outros.
A mensuração da receita se dá pelo valor justo da contraprestação recebida ou a receber.
Lembrando que devem ser excluídos do resultado todos os valores que pertencem a terceiros e que
foram coletados pela entidade especialmente os tributos sobre vendas ou serviços.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
36
________________________________________________________________________________________________________
Lembrando que o reconhecimento de receitas realizadas com recebimento parcelado, ou a prazo
será necessário segregar o valor principal dos juros, onde os juros devem ser tratados como receitas de
juros.
A simples troca de um produto, mercadoria ou serviço por outro de mesma natureza e valor
similar e a troca também de mesma natureza e sem valor comercial não deve ser reconhecida como
receita.
O reconhecimento da receita de produtos e mercadorias somente poderá acontecer quando
todas as condições a seguir forem contempladas:
a) Transferência para o comprador dos riscos e benefícios mais significativos do produto;
b) Não exista mais por parte da entidade vendedora a gestão dos produtos;
c) O valor da transação é possível de ser mensurado de maneira confiável;
d) É provável que os benefícios econômicos associados com a transação fluirão para a
entidade;
e) Os custos incorridos ou a incorrer com relação à transação podem ser mensurados de forma
confiável.
A receita de prestação de serviços somente poderá ser reconhecida quando todas as condições
a seguir forem atendidas:
a) O valor da receita pode ser mensurado de maneira confiável;
b) É provável que benefícios econômicos associados com a transação fluirão para a entidade;
c) O estágio de execução da transação ao final do período de referência pode ser mensurado de
forma confiável;
d) Os custos incorridos ligados a transação podem ser mensurados de maneira confiável.
A mensuração do contrato de construção deve ser realizada a medida que a construção for
sendo realizada, assim o reconhecimento se dá dentro do estágio de execução da obra. Isto significa
dizer que nem sempre o recebimento de valores reflete o trabalho executado.
Sempre que a entidade se deparar diante de uma situação de impossibilidade de receber algum
valor já reconhecido deverá imediatamente reconhecer tal fato como despesa.
Os juros são reconhecidos pela entidade usando o método da taxa efetiva de juros.
Os royalties são reconhecidos pelo regime de competência de acordo com a substância do
acordo comercial.
Os dividendos são reconhecidos quando o direito do acionista ou sócio estiver estabelecido.
Exemplo de contabilização de venda a prazo com cobrança de juros, onde: valor dos produtos
R$ 20.000,00, juros de R$ 4.000,00. Nesta operação os juros serão segregados e efetivamente
reconhecidos pelo regime de competência. Quando a operação for de longo prazo e a taxa de juros não
for conhecida será adotada a que for praticada pelo mercado.
Contabilização venda a prazo com juros
D = Clientes (Ativo)...................................................................................................................................24.000,00
C = AVP – Receita Financeira Comercial a Apropriar (Ativo)................................................................... 4.000,00
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
37
________________________________________________________________________________________________________
C = Receita de Vendas (DR...).................................................................................................................20.000,00
No Balanço Patrimonial
ATIVO
PASSIVO
Circulante
Circulante
Clientes
24.000,00
AVP – Rec. Fin. Com a Ap.
(4.000,00)
Apropriação da Receita Financeira mês a mês
D = AVP – Receita Financeira Comercial a Apropriar (Ativo).........................................................................333,33
C = Receita Financeira Comercial (DR)..........................................................................................................333,33
12. ASPECTOS TRIBUTÁRIOS
- Lei nº 12.973/2014.
- IN RFB nº 1.397/2013
- IN RFB nº 1.492/2014.
- IN RFB nº 1.493/2014.
12.1. Lalur Digital
O livro de escrituração do lucro real deverá ser apresentado através do Sistema Público de Escrituração
Digital - SPED.
12.1.1. Multa por atraso ou não entrega do Lalur Digital
O sujeito passivo que deixar de apresentar o livro LALUR digital (SPED) nos prazos fixados, ou que o
apresentar com inexatidões, incorreções ou omissões, fica sujeito às seguintes multas:
I - equivalente a 0,25% por mês-calendário ou fração, do lucro líquido antes do
Imposto de Renda da pessoa jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido,
no período a que se refere a apuração, limitada a 10% relativamente às pessoas
58
jurídicas que deixarem de apresentar ou apresentarem em atraso o livro ; e
59
II - 3%, não inferior a R$ 100,00, do valor omitido, inexato ou incorreto .
58
A multa será limitada em:
I - R$ 100.000,00 para as pessoas jurídicas que no ano-calendário anterior tiverem auferido receita bruta total, igual ou inferior a
R$ 3.600.000,00;
II - R$ 5.000.000,00 para as pessoas jurídicas que não se enquadrarem na hipótese anterior
A multa será reduzida:
I - em 90% quando o livro for apresentado em até 30 (trinta) dias após o prazo;
II - em 75% quando o livro for apresentado em até 60 (sessenta) dias após o prazo;
III - à metade, quando o livro for apresentado depois do prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício; e
IV - em 25% se houver a apresentação do livro no prazo fixado em intimação.
59
A multa:
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
38
________________________________________________________________________________________________________
Quando não houver lucro líquido, antes do Imposto de Renda e da Contribuição
Social, no período de apuração a que se refere a escrituração, deverá ser utilizado o
lucro líquido, antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social do último período
de apuração informado, atualizado pela Selic, até o termo final de encerramento do
período a que se refere a escrituração.
12.2. Receita Bruta
A receita bruta compreende:
I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II - o preço da prestação de serviços em geral;
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas
nos itens I e II.
Na receita bruta não se incluem os tributos não cumulativos cobrados, destacadamente, do
comprador ou contratante pelo vendedor dos bens ou pelo prestador dos serviços na condição de mero
depositário.
Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os valores decorrentes do ajuste a valor
presente.
12.3. Receita Líquida
A receita líquida será a receita bruta diminuída de:
I - devoluções e vendas canceladas;
II - descontos concedidos incondicionalmente;
III - tributos sobre ela incidentes; e
IV - valores decorrentes do ajuste a valor presente, das operações vinculadas à
receita bruta.
O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá os de transporte e
seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação.
12.4. Custo de Aquisição de Mercadorias
O custo de produção dos bens ou serviços vendidos compreenderá, obrigatoriamente:
a) o custo de aquisição
60
de matérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços aplicados
ou consumidos na produção;
b) o custo do pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão direta, manutenção e
guarda das instalações de produção;
I - não será devida se o sujeito passivo corrigir as inexatidões, incorreções ou omissões antes de iniciado qualquer procedimento
de ofício; e
II - será reduzida em 50% se forem corrigidas as inexatidões, incorreções ou omissões no prazo fixado em intimação.
60
A aquisição de bens de consumo eventual, cujo valor não exceda de 5% do custo total dos produtos vendidos no exercício social
anterior, poderá ser registrada diretamente como custo.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
39
________________________________________________________________________________________________________
c) os custos de locação, manutenção e reparo e os encargos de depreciação61 dos bens
aplicados na produção;
d) os encargos de amortização diretamente relacionados com a produção;
e) os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção.
12.5. Custo de Aquisição de Imobilizado e Intangível
O custo de aquisição de bens do ativo não circulante imobilizado e intangível não poderá ser
deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário não superior a R$
1.200,00 ou prazo de vida útil não superior a um ano.
12.6. Despesas Financeiras
Os juros pagos ou incorridos pelo contribuinte são dedutíveis como custo ou despesa
operacional, observadas as seguintes normas:
a) os juros pagos antecipadamente, os descontos de títulos de crédito, a correção monetária
prefixada e o deságio concedido na colocação de debêntures ou títulos de crédito deverão
ser apropriados, pro rata tempore, nos exercícios sociais a que competirem; e
b) os juros e outros encargos, associados a empréstimos contraídos, especificamente ou
não, para financiar a aquisição, construção ou produção de bens classificados como
estoques de longa maturação, propriedade para investimentos, ativo imobilizado ou ativo
intangível, podem ser registrados como custo do ativo, desde que incorridos até o momento
em que os referidos bens estejam prontos para seu uso ou venda. Alternativamente os juros
e outros encargos poderão ser excluídos na apuração do lucro real quando incorridos,
devendo ser adicionados quando o respectivo ativo for realizado, inclusive mediante
depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa.
12.7. Ajuste a Valor Presente
Receitas
As receitas decorrentes do ajuste a valor presente somente devem ser reconhecidas na
determinação do lucro real no mesmo período de apuração em que a receita ou resultado da operação
deva ser oferecido á tributação.
Despesas
Os valores decorrentes do ajuste a valor presente relativos a cada operação, somente serão
considerados na determinação do lucro real no período de apuração em que:
I - o bem for revendido, no caso de aquisição a prazo de bem para revenda;
II - o bem for utilizado como insumo na produção de bens ou serviços, no caso de
aquisição a prazo de bem a ser utilizado como insumo na produção de bens ou
serviços;
61
Não alcança os encargos de depreciação, am ortização e exaustão gerados por bem objeto de arrendamento mercantil, na
pessoa jurídica arrendatária.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
40
________________________________________________________________________________________________________
III - o ativo for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão,
alienação ou baixa;
IV - a despesa for incorrida, no caso de aquisição a prazo de bem ou serviço
contabilizado diretamente como despesa; e
V - o custo for incorrido.
Os valores decorrentes do ajuste a valor presente deverão ser evidenciados contabilmente em subconta.
A dedutibilidade somente é possível quando o valor principal (bem, direito ou serviços) for dedutível.
62
12.7.1. Variação Cambial - Ajuste a Valor Presente
As variações monetárias em razão da taxa de câmbio referentes aos saldos de valores a
apropriar decorrentes de ajuste a valor presente não serão computadas na determinação do lucro real.
12.8. Base de Cálculo do Lucro Presumido
O lucro presumido será o montante determinado pela soma das seguintes parcelas:
I - o valor resultante da aplicação dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº
9.249/1995, sobre a receita bruta auferida no período de apuração, deduzida das
devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos; e
II - os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações
financeiras, as demais receitas, os resultados positivos decorrentes de receitas, com
os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente;
III- O ganho de capital nas alienações de investimentos, imobilizados e intangíveis.
Os ganhos decorrentes de avaliação de ativo ou passivo com base no valor justo
63
não integrarão a base
de cálculo do imposto, no momento em que forem apurados.
12.9. Juros sobre o Capital Próprio
Para fins de base de cálculo dos Juros sobre o Capital Próprio serão consideradas
exclusivamente as seguintes contas do patrimônio líquido:
I - capital social;
64
II - reservas de capital;
III - reservas de lucros;
IV - ações em tesouraria; e
V - prejuízos acumulados.
12.10. Vedações de deduções no Lalur
Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro
líquido, são vedadas as seguintes deduções:
62
Art. 12 da Lei nº 12.973/2014.
Os ganhos e perdas decorrentes de avaliação do ativo com base em valor justo não serão considerados como parte integrante
do valor contábil.
64
Para fins de cálculo da remuneração dos Juros sobre o Capital Próprio (JCP) a conta capital inclui todas as espécies de ações
ainda que classificadas em contas de passivo. (Art. 9º, § 8ª da Lei nº 9.249/1995)
63
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
41
________________________________________________________________________________________________________
I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de férias de
empregados e de décimo-terceiro salário e as provisões técnicas das companhias de
seguro e de capitalização, bem como das entidades de previdência privada, cuja
constituição é exigida pela legislação especial a elas aplicável;
II - das contraprestações de arrendamento mercantil e do aluguel de bens móveis ou
imóveis, exceto quando relacionados intrinsecamente com a produção ou
comercialização dos bens e serviços;
III - de despesas de depreciação, amortização, manutenção, reparo, conservação,
impostos, taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens móveis ou imóveis,
exceto se intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens
e serviços;
IV - das despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores;
V - das contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros e
planos de saúde, e benefícios complementares assemelhados aos da previdência
social, instituídos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica;
VI - das doações, exceto as expressamente previstas em lei;
VII - das despesas com brindes.
VIII - de despesas de depreciação, amortização e exaustão geradas por bem objeto
de arrendamento mercantil pela arrendatária, na hipótese em que esta reconheça
contabilmente o encargo.
12.11. Despesas Pré-Operacionais ou Pré-Industriais
Para fins de determinação do lucro real, não serão computadas, no período de apuração em que
incorridas, as despesas:
I - de organização pré-operacionais ou pré-industriais, inclusive da fase inicial de
operação, quando a empresa utilizou apenas parcialmente o seu equipamento ou as
suas instalações; e
II - de expansão das atividades industriais.
As despesas pré-operacionais ou pré-Industriais poderão ser excluídas para fins de
determinação do lucro real, em quotas fixas mensais e no prazo mínimo de 5 (cinco) anos, a partir:
I - do início das operações ou da plena utilização das instalações; e
II - do início das atividades das novas instalações.
12.12. Avaliação a Valor Justo
O ganho decorrente de avaliação de ativo ou passivo com base no valor justo não será
computado na determinação do lucro real desde que o respectivo aumento no valor do ativo ou a
redução no valor do passivo seja evidenciado contabilmente em subconta vinculada ao ativo ou passivo.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
42
________________________________________________________________________________________________________
O ganho evidenciado por meio da subconta será computado na determinação do lucro real à
65
medida que o ativo for realizado , inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou
baixa, ou quando o passivo for liquidado ou baixado. Na hipótese de não ser evidenciado por meio de
subconta o ganho será tributado.
A perda decorrente de avaliação de ativo ou passivo com base no valor justo somente poderá
ser computada na determinação
66
do lucro real à medida que o ativo for realizado, inclusive mediante
depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou quando o passivo for liquidado ou baixado, e
desde que a respectiva redução no valor do ativo ou aumento no valor do passivo seja evidenciada
contabilmente em subconta vinculada ao ativo ou passivo. Na hipótese de não ser evidenciada por meio
de subconta a perda será considerada indedutível na apuração do lucro real.
A pessoa jurídica tributada pelo lucro presumido que, em período de apuração imediatamente
posterior, passar a ser tributada pelo lucro real deverá incluir na base de cálculo do imposto apurado
pelo lucro presumido os ganhos decorrentes de avaliação com base no valor justo, que façam parte do
valor contábil, e na proporção deste, relativos aos ativos constantes em seu patrimônio. A tributação dos
ganhos poderá ser diferida para os períodos de apuração em que a pessoa jurídica for tributada pelo
lucro real, desde que observados os procedimentos de utilização de subconta.
O ganho decorrente de avaliação com base no valor justo de bem do ativo incorporado ao
patrimônio de outra pessoa jurídica, na subscrição em bens de capital social, ou de valores mobiliários
emitidos por companhia, não será computado na determinação do lucro real, desde que o aumento no
valor do bem do ativo seja evidenciado contabilmente em subconta vinculada à participação societária ou
aos valores mobiliários, com discriminação do bem objeto de avaliação com base no valor justo, em
condições de permitir a determinação da parcela realizada em cada período. Este ganho evidenciado por
meio da subconta67 será computado na determinação do lucro real:
I - na alienação ou na liquidação da participação societária ou dos valores mobiliários,
pelo montante realizado;
II - proporcionalmente ao valor realizado, no período-base em que a pessoa jurídica
que houver recebido o bem realizar seu valor, inclusive mediante depreciação,
amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou com ele integralizar capital de outra
pessoa jurídica; ou
III - na hipótese de bem não sujeito a realização por depreciação, amortização ou
exaustão que não tenha sido alienado, baixado ou utilizado na integralização do
capital de outra pessoa jurídica, nos 5 (cinco) anos-calendário subsequentes à
subscrição em bens de capital social, ou de valores mobiliários emitidos por
companhia, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do
período de apuração.
65
O ganho não será computado na determinação do lucro real caso o valor realizado, inclusive mediante depreciação,
amortização, exaustão, alienação ou baixa, seja indedutível.
66
A perda a que se refere este artigo não será computada na determinação do lucro real caso o valor realizado, inclusive mediante
depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, seja indedutível.
67
Na hipótese de não ser evidenciado por meio de subconta o ganho será tributado.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
43
________________________________________________________________________________________________________
A perda decorrente de avaliação com base no valor justo de bem do ativo incorporado ao
patrimônio de outra pessoa jurídica, na subscrição em bens de capital social, ou de valores mobiliários
emitidos por companhia, somente poderá ser computada na determinação do lucro real caso a
respectiva redução no valor do bem do ativo seja evidenciada contabilmente em subconta68 vinculada à
participação societária ou aos valores mobiliários, com discriminação do bem objeto de avaliação com
base no valor justo, em condições de permitir a determinação da parcela realizada em cada período, e:
I - na alienação ou na liquidação da participação societária ou dos valores mobiliários,
pelo montante realizado;
II - proporcionalmente ao valor realizado, no período-base em que a pessoa jurídica
que houver recebido o bem realizar seu valor, inclusive mediante depreciação,
amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou com ele integralizar capital de outra
pessoa jurídica; ou
III - na hipótese de bem não sujeito a realização por depreciação, amortização ou
exaustão que não tenha sido alienado, baixado ou utilizado na integralização do
capital de outra pessoa jurídica, a perda poderá ser amortizada nos balanços
correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os 5 (cinco) anoscalendário subsequentes à subscrição em bens de capital social, ou de valores
mobiliários emitidos por companhia, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo,
para cada mês do período de apuração.
Na hipótese de não ser evidenciada por meio de subconta, a perda será considerada indedutível
na apuração do lucro real.
12.13. Incorporação, Fusão ou Cisão
12.13.1. Mais-Valia
Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, o saldo existente na contabilidade, na data da
aquisição da participação societária, referente à mais-valia decorrente da aquisição de participação
societária entre partes não dependentes, poderá ser considerado como integrante do custo do bem ou
direito que lhe deu causa, para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo da
depreciação, amortização ou exaustão.
Se o bem ou direito que deu causa ao valor da mais valia não houver sido transferido, na
hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta poderá, para efeitos de apuração do lucro real,
deduzir a referida importância em quotas fixas mensais e no prazo mínimo de 5 (cinco) anos contados da
data do evento.
A dedutibilidade da despesa de depreciação, amortização ou exaustão está condicionada ao
cumprimento da condição estabelecida em legislação específica sobre a matéria.
O contribuinte não poderá utilizar-se das prerrogativas anteriores quando:
69
I - o laudo não for elaborado e tempestivamente protocolado ou registrado; ou
68
Na hipótese de não ser evidenciada por meio de subconta a perda será considerada indedutível na apuração do lucro real.
O laudo será desconsiderado na hipótese em que os dados nele constantes apresentem comprovadam ente vícios ou
incorreções de caráter relevante.
69
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
44
________________________________________________________________________________________________________
II - os valores que compõem o saldo da mais-valia não puderem ser identificados em
decorrência da não ser contabilizadas em subcontas distintas: a mais ou menos-valia
e o ágio por rentabilidade futura (goodwill) relativos à participação societária anterior,
existente antes da aquisição do controle; e as variações nos valores a que se refere o
item I, em decorrência da aquisição do controle.
12.13.2. Menos-Valia
Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, o saldo existente na contabilidade, na data da
aquisição da participação societária, referente à menos-valia deverá ser considerado como integrante do
custo do bem ou direito que lhe deu causa para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e
70
do cômputo da depreciação , amortização ou exaustão. Se o bem ou direito que deu causa ao valor não
houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta poderá, para efeitos
de apuração do lucro real, diferir o reconhecimento da referida importância, oferecendo à tributação
quotas fixas mensais no prazo máximo de 5 (cinco) anos contados da data do evento.
O valor da menos-valia será considerado como integrante do custo dos bens ou direitos que
forem realizados em menor prazo depois da data do evento, quando:
I - o laudo71 não for elaborado e tempestivamente protocolado ou registrado; ou
II - os valores que compõem o saldo da menos-valia não puderem ser identificados da
não utilização da contabilização individualizada e em sub conta.
12.13.3. Goodwill
A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão,
na qual detinha participação societária adquirida com ágio por rentabilidade futura (goodwill) decorrente
da aquisição de participação societária entre partes não dependentes poderá excluir para fins de
apuração do lucro real dos períodos de apuração subsequentes o saldo do referido ágio existente na
contabilidade na data da aquisição da participação societária, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no
máximo, para cada mês do período de apuração.
O contribuinte não poderá utilizar o disposto neste artigo, quando:
72
I - o laudo não for elaborado e tempestivamente protocolado ou registrado;
II - os valores que compõem o saldo do ágio por rentabilidade futura (goodwill) não
puderem ser identificados por não estarem contabilizados em subconta.
12.13.4. Ganho por Compra Vantajosa
A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão,
na qual detinha participação societária adquirida com ganho proveniente de compra vantajosa deverá
70
A dedutibilidade da despesa de depreciação, amortização ou exaustão está condicionada ao bem estar intrinsecamente
relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços.
71
O laudo será desconsiderado na hipótese em que os dados nele constantes apresentem comprovadam ente vícios ou
incorreções de caráter relevante.
72
O laudo será desconsiderado na hipótese em que os dados nele constantes apresentem comprovadam ente vícios ou
incorreções de caráter relevante.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
45
________________________________________________________________________________________________________
computar o referido ganho na determinação do lucro real dos períodos de apuração subsequentes à data
do evento, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração.
12.14. Avaliação com Base no Valor Justo na Sucedida Transferido para a Sucessora
Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, os ganhos decorrentes de avaliação com base no
valor justo na sucedida não poderão ser considerados na sucessora como integrante do custo do bem ou
direito que lhe deu causa para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo da
depreciação, amortização ou exaustão.
Os ganhos e perdas evidenciados nas subcontas transferidos em decorrência de incorporação, fusão
ou cisão terão, na sucessora, o mesmo tratamento tributário que teriam na sucedida.
12.15. Ganho por Compra Vantajosa
O ganho decorrente do excesso do valor líquido dos ativos identificáveis adquiridos e dos
passivos assumidos, mensurados pelos respectivos valores justos, em relação à contraprestação
transferida, será computado na determinação do lucro real no período de apuração relativo à data do
evento e posteriores, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de
apuração.
12.16. Tratamento Tributário do Goodwill
A contrapartida da redução do ágio por rentabilidade futura (goodwill), inclusive mediante
redução ao valor recuperável, não será computada na determinação do lucro real.
12.17. Subvenções Para Investimento
As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos,
concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as doações
feitas pelo poder público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que seja
registrada em reserva de lucros que somente poderá ser utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente
absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
As doações e subvenções serão tributadas caso não sejam observadas as exigências
anteriormente descritas.
12.18. Prêmio na Emissão de Debêntures
O prêmio na emissão de debêntures não será computado na determinção do lucro real, desde
que:
I - a titularidade da debênture não seja de sócio ou titular da pessoa jurídica emitente;
e
II - seja registrado em reserva de lucros específica, que somente poderá ser utilizada
para:
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
46
________________________________________________________________________________________________________
a) absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as
demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
b) aumento do capital social.
12.19. Teste de Recuperabilidade
O contribuinte poderá reconhecer na apuração do lucro real somente os valores contabilizados
como redução ao valor recuperável de ativos que não tenham sido objeto de reversão, quando ocorrer a
alienação ou baixa do bem correspondente.
No caso de alienação ou baixa de um ativo que compõe uma unidade geradora de caixa, o valor
a ser reconhecido na apuração do lucro real deve ser proporcional à relação entre o valor contábil desse
ativo e o total da unidade geradora de caixa à data em que foi realizado o teste de recuperabilidade.
12.20. Pagamento Baseado em Ações
O valor da remuneração 73 dos serviços prestados por empregados ou similares, efetuada por
meio de acordo com pagamento baseado em ações, deve ser adicionado ao lucro líquido para fins de
apuração do lucro real no período de apuração em que o custo ou a despesa forem apropriados.
Somente serão dedutível pelo pagamento em caixa ou outro instrumento financeiro ou ainda pela
transferência da propriedade definitiva das ações ou opções.
74
As aquisições de serviços liquidadas com instrumentos patrimoniais, terão efeitos no cálculo dos
juros sobre o capital próprio somente depois da transferência definitiva da propriedade dos referidos
instrumentos patrimoniais.
12.21. Contratos de Concessão
No caso de contrato de concessão de serviços públicos em que a concessionária reconhece
como receita o direito de exploração recebido do poder concedente, o resultado decorrente desse
reconhecimento deverá ser computado no lucro real à medida que ocorrer a realização do respectivo
ativo intangível, inclusive mediante amortização, alienação ou baixa.
Para fins dos pagamentos mensais a receita não integrará a base de cálculo.
No caso de contrato de concessão de serviços públicos, o lucro decorrente da receita
reconhecida pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja
contrapartida seja ativo financeiro representativo de direito contratual incondicional de receber caixa ou
outro ativo financeiro, poderá ser tributado à medida do efetivo recebimento.
Para fins dos pagamentos mensais determinados sobre a base de cálculo estimada a concessionária
poderá considerar como receita o montante efetivamente recebido.
73
Será dedutível somente depois do pagamento, quando liquidados em caixa ou outro ativo, ou depois da transferência da
propriedade definitiva das ações ou opções, quando liquidados com instrumentos patrimoniais.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
47
________________________________________________________________________________________________________
12.22. Depreciação - Exclusão no e-Lalur
Poderá ser computada como custo ou encargo, em
cada exercício, a importância
correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo resultante do desgaste pelo uso, ação da
natureza e obsolescência normal.
A quota de depreciação dedutível na apuração do imposto será determinada mediante a aplicação da
taxa anual de depreciação sobre o custo de aquisição do ativo.
A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o qual se possa esperar a
utilização econômica do bem pelo contribuinte, na produção dos seus rendimentos.
A administração do Imposto de Renda publicará periodicamente o prazo de vida útil admissível
em condições normais ou médias, para cada espécie de bem, ficando assegurado ao contribuinte o
direito de computar a quota efetivamente adequada às condições de depreciação dos seus bens, desde
que faça a prova dessa adequação, quando adotar taxa diferente.
No caso de dúvida, o contribuinte ou a administração do imposto de renda poderão pedir perícia
do Instituto Nacional de Tecnologia, ou de outra entidade oficial de pesquisa científica ou tecnológica,
prevalecendo os prazos de vida útil recomendados por essas instituições, enquanto os mesmos não
forem alterados por decisão administrativa superior ou por sentença judicial, baseadas, igualmente, em
laudo técnico idôneo.
Com o fim de incentivar a implantação, renovação ou modernização de instalações e
equipamentos, o Poder Executivo poderá mediante decreto, autorizar condições de depreciação
acelerada, a vigorar durante prazo certo para determinadas indústrias ou atividades.
Em qualquer hipótese, o montante acumulado, das cotas de depreciação não poderá ultrapassar
o custo de aquisição do bem, atualizado monetàriamente.
A depreciação será deduzida pelo contribuinte que suporta o encargo econômico do desgaste ou
obsolescência, de acordo com condições de propriedade, posse ou uso de bem.
A quota de depreciação é dedutível a partir da época em que o bem é instalado, posto em
serviço ou em condições de produzir.
Podem ser objeto de depreciação todos os bens físicos sujeitos a desgaste pelo uso ou por
causas naturais, ou obsolescência normal, inclusive edifícios e construções.
Não será admitida quota de depreciação referente a:
a) terrenos, salvo em relação aos melhoramentos ou construções;
b) prédios ou construções não alugados nem utilizados pelo proprietário na produção dos
seus rendimentos, ou destinados à revenda;
c) os bens que normalmente aumentam de valor com o tempo, como obras de arte ou
antiguidades.
O valor não depreciado dos bens sujeitos à depreciação que se tornarem imprestáveis, ou
caírem em desuso, importará na redução do ativo imobilizado.
Quando o registro do imobilizado for feito por conjunto de instalação ou equipamentos, sem
especificação suficiente para permitir aplicar as diferentes taxas de depreciação de acordo com a
natureza do bem, e o contribuinte não tiver elementos para justificar as taxas médias adotadas para o
conjunto, será obrigado a utilizar as taxas aplicáveis aos bens de maior vida útil que integrem o conjunto.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
48
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Caso a quota de depreciação registrada na contabilidade do contribuinte seja menor do que
aquela calculada com base nos percentuais divulgados pela RFB a diferença poderá ser excluída do
lucro líquido na apuração do lucro.
A partir do período de apuração em que o montante acumulado das quotas de depreciação
computado na determinação do lucro real atingir o limite previsto pela RFB o valor da depreciação,
registrado na escrituração comercial, deverá ser adicionado ao lucro líquido para efeito de determinação
do lucro real.
12.23. Amortização do Intangível
A amortização de direitos classificados no ativo não circulante intangível é considerada dedutível
na determinação do lucro real quando intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização
dos bens e serviços.
Poderão ser excluídos, para fins de apuração do lucro real, os gastos com desenvolvimento de
inovação tecnológica quando registrados no ativo não circulante intangível, no período de apuração em
que forem incorridos.
O contribuinte que utilizar o benefício referido deverá adicionar ao lucro líquido, para fins de
apuração do lucro real, o valor da realização do ativo intangível, inclusive por amortização, alienação ou
baixa.
12.24. Prejuízos Não Operacionais
Os prejuízos decorrentes da alienação de bens e direitos do ativo imobilizado, investimento e
intangível, ainda que reclassificados para o ativo circulante com intenção de venda, poderão ser
75
compensados , nos períodos de apuração subsequentes ao de sua apuração, somente com lucros de
mesma natureza.
12.25. Contrato de Concessão - Lucro Presumido
No caso de contratos de concessão de serviços públicos, a receita reconhecida pela construção,
recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo
intangível representativo de direito de exploração, não integrará a base de cálculo do imposto sobre a
renda, quando se tratar de imposto sobre a renda apurado com base no lucro presumido ou arbitrado.
O ganho de capital na alienação do ativo intangível corresponderá à diferença positiva entre o valor da
alienação e o valor dos custos incorridos na sua obtenção, deduzido da correspondente amortização.
13.26. Custos Estimados de Desmontagens
Os gastos de desmontagem e retirada de item de ativo imobilizado ou restauração do local em
que está situado somente serão dedutíveis quando efetivamente incorridos.
Caso constitua provisão para gastos de desmontagem e retirada de item de ativo imobilizado ou
restauração do local em que está situado, a pessoa jurídica deverá proceder ao ajuste no lucro líquido
75
Não se aplica em relação às perdas decorrentes de baixa de bens ou direitos em virtude de terem se tornado imprestáveis ou
obsoletos ou terem caído em desuso, ainda que posteriormente venham a ser alienados como sucata.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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________________________________________________________________________________________________________
para fins de apuração do lucro real, no período de apuração em que o imobilizado for realizado, inclusive
por depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa.
Eventuais efeitos contabilizados no resultado, provenientes de ajustes na provisão ou de
atualização de seu valor, não serão computados na determinação do lucro real.
12.27. Arrendamento Mercantil
12.27.1. Arrendador
Nos arrendamentos mercantis financeiros onde há transferência substancial dos riscos e
benefícios inerentes à propriedade do ativo as pessoas jurídicas arrendadoras deverão reconhecer, para
76
fins de apuração do lucro real , o resultado
77
relativo à operação de arrendamento mercantil
proporcionalmente ao valor de cada contraprestação durante o período de vigência do contrato.
Na hipótese de a pessoa jurídica ser tributada pelo lucro presumido ou arbitrado, o valor da
contraprestação deverá ser computado na determinação da base de cálculo do imposto sobre a renda.
12.27.2. Arrrendatária
Poderão ser computadas na determinação do lucro real da pessoa jurídica arrendatária as
contraprestações pagas ou creditadas por força de contrato de arrendamento mercantil, referentes a
bens móveis ou imóveis intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e
serviços, inclusive as despesas financeiras nelas consideradas.
São indedutíveis na determinação do lucro real as despesas financeiras78 incorridas pela arrendatária em
contratos de arrendamento mercantil.
12.28. Da contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS
A base de cálculo para PIS/PASEP e COFINS será a Receita Bruta, excluídas:
I - as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos;
II - as reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que
não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimento pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
participações societárias, que tenham sido computados como receita bruta;
IV - a receita decorrente da venda de bens classificados no ativo não circulante que
tenha sido computada como receita bruta;
VI - a receita reconhecida pela construção, recuperação, ampliação ou melhoramento
da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de
exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos.
76
78
A pessoa jurídica deverá proceder, caso seja necessário, aos ajustes ao lucro líquido para fins de apuração do lucro real.
Resultado é a diferença entre o valor do contrato de arrendamento e somatório dos custos diretos iniciais e o custo de aquisição
ou construção dos bens arrendados.
78
Também se aplica aos valores decorrentes do ajuste a valor presente.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
50
________________________________________________________________________________________________________
V - a receita decorrente da transferência onerosa a outros contribuintes do ICMS de
créditos de ICMS originados de operações de exportação.
O total das receitas compreende a receita bruta e todas as demais receitas auferidas pela pessoa
jurídica com os seus respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente
Não integram a base de cálculo as receitas:
I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0
(zero);
II - decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado como
investimento, imobilizado ou intangível;
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de
substituta tributária;
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda que não
representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
participações societárias, que tenham sido computados como receita;
VI - decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do Imposto sobre
Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS de créditos de
ICMS originados de operações de exportação;
VII - financeiras decorrentes do ajuste a valor presente referentes a receitas excluídas
da base de cálculo da Cofins;
VIII - relativas aos ganhos decorrentes de avaliação do ativo e passivo com base no
valor justo;
IX - de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos,
concedidas
como
estímulo
à
implantação
ou
expansão
de
empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder público;
X - reconhecidas pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento
da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de
exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos;
XI - relativas ao valor do imposto que deixar de ser pago em virtude das isenções e
reduções; e
XII - relativas ao prêmio na emissão de debêntures.
12.28.1. Do crédito
Do valor apurado a pessoa jurídica (não cumulatividade) poderá descontar créditos calculados
em relação a:
I - bens adquiridos para revenda;
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
51
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II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes;
III – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
IV - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;
V - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
VI - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de
mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;
VII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei.
VIII - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas
nos estabelecimentos da pessoa jurídica.
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de tributação não cumulatividade, poderão descontar
créditos calculados sobre o valor do custo de aquisição ou construção dos bens arrendados
proporcionalmente ao valor de cada contraprestação durante o período de vigência do contrato.
12.29. Das demais disposições relativas à legislação tributária
A modificação ou a adoção de métodos e critérios contábeis, por meio de atos administrativos
emitidos com base em competência atribuída em lei comercial, que sejam posteriores à publicação da
Lei nº 12.973/2014, não terá implicação na apuração dos tributos federais até que lei tributária regule a
matéria.
O contribuinte do imposto sobre a renda deverá, para fins tributários, reconhecer e mensurar os
seus ativos, passivos, receitas, custos, despesas, ganhos, perdas e rendimentos com base na moeda
nacional.
Na hipótese de o contribuinte adotar, para fins societários, moeda diferente da moeda nacional
no reconhecimento e na mensuração de que trata o caput, a diferença entre os resultados apurados com
base naquela moeda e na moeda nacional deverá ser adicionada ou excluída na determinação do lucro
real.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
52
________________________________________________________________________________________________________
12.30. Avaliação a Valor Justo
Para fins de avaliação a valor justo de instrumentos financeiros, no caso de operações
realizadas em mercados de liquidação futura sujeitos a ajustes de posições, não se considera como
hipótese de liquidação ou baixa o pagamento ou recebimento de tais ajustes durante a vigência do
contrato.
12.31. Da adoção inicial
Para as operações ocorridas até 31 de dezembro de 2013, para os optantes, ou até 31 de
dezembro de 2014, para os não optantes, permanece a neutralidade tributária.
A diferença positiva, verificada em 31 de dezembro de 2013, para os optantes, ou em 31 de
dezembro de 2014, para os não optantes, entre o valor de ativo mensurado de acordo com as novas
normas contábeis e o valor mensurado pelos métodos e critérios vigentes em 31 de dezembro de 2007,
deve ser adicionada na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL em janeiro de 2014,
para os optantes ou em janeiro de 2015, para os não optantes, salvo se o contribuinte evidenciar
contabilmente essa diferença em subconta vinculada ao ativo, para ser adicionada à medida de sua
realização, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa.
A diferença negativa do valor de passivo e deve ser adicionada na determinação do lucro real e
da base de cálculo da CSLL em janeiro de 2014, para os optantes ou em janeiro de 2015, para os não
optantes, salvo se o contribuinte evidenciar contabilmente essa diferença em subconta vinculada ao
passivo para ser adicionada à medida da baixa ou liquidação.
A diferença negativa, verificada em 31 de dezembro de 2013, para os optantes ou em 31 de
dezembro de 2014, para os não optantes, entre o valor de ativo mensurado de acordo com as novas
normas contábeis e o valor mensurado pelos métodos e critérios vigentes em 31 de dezembro de 2007
não poderá ser excluída na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, salvo se o
contribuinte evidenciar contabilmente essa diferença em subconta vinculada ao ativo para ser excluída à
medida de sua realização, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa.
A diferença positiva no valor do passivo e não pode ser excluída na determinação do lucro real e
da base de cálculo da CSLL, salvo se o contribuinte evidenciar contabilmente essa diferença em
subconta vinculada ao passivo para ser excluída à medida da baixa ou liquidação.
No caso de contrato de concessão de serviços públicos, o contribuinte deverá:
I - calcular o resultado tributável acumulado até 31 de dezembro de 2013, para os
optantes ou até 31 de dezembro de 2014, para os não optantes, considerados os
métodos e critérios vigentes em 31 de dezembro de 2007;
II - calcular o resultado tributável acumulado até 31 de dezembro de 2013, para os
optantes ou até 31 de dezembro de 2014, para os não optantes, consideradas as
novas normas contábeis.
o
o
A partir de 1 de janeiro de 2014, para os optantes ou a partir de 1 de janeiro de 2015, para os
não optantes, o resultado tributável de todos os contratos de concessão de serviços públicos será
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
53
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determinado consideradas as disposições das novas normas contábeis previstas na Lei nº 12.973/2014
o
e da Lei n 6.404/76.
O saldo de prejuízos não operacionais existente em 31 de dezembro de 2013, para os optantes
ou em 31 de dezembro de 2014, para os não optantes, somente poderá ser compensado com os lucros
de mesma natureza.
12.32. Das disposições relativas ao regime de tributação transitório
o
Os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados entre 1 de janeiro de
2008 e 31 de dezembro de 2013 pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, presumido
ou arbitrado, em valores superiores aos apurados com observância dos métodos e critérios contábeis
vigentes em 31 de dezembro de 2007, não ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte,
nem integrarão a base de cálculo do imposto de renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido do
beneficiário, pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliado no País ou no exterior.
Para os anos-calendário de 2008 a 2014, para fins do cálculo do limite dos juros sobre o capital
próprio a pessoa jurídica poderá utilizar as contas do patrimônio líquido (capital social, reserva de capital,
reserva de lucros, ações ou cotas em tesouraria e prejuízos acumulados) mensurado de acordo com as
novas normas contábeis, exceto quanto aos valores relativos a ajustes de avaliação patrimonial,
resultados abrangentes, reserva de reavaliação e outras contas.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
54
________________________________________________________________________________________________________
EXERCÍCIOS PRÁTICOS
1. Relacione cada característica contábil com a descrição ao lado:
(a)
Compreensibilidade
( ) Capaz de influenciar nas
decisões
econômicas dos usuários
(b)
Relevância a Materialidade
( ) Informação clara
(c)
Comparabilidade
( ) No tempo de decisão
(d)
Tempestividade
( ) Demonstrações com duas colunas de saldos
2. Uma empresa que teve no ano anterior receita bruta de R$ 450.000,00 e que não tenha prestação
pública de contas pode optar por quais modelos contábeis:
a. ( ) ITG 1000 - Contabilidade para Microempresa e Empresa de Pequeno Porte;
b. ( ) ITG 2002 – Contabilidade para entidades sem finalidade de lucros;
c. (
) Pela aplicação de todos os CPC’s (IFRS full);
d. ( ) NBC TG 1000 – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas.
3. Quanto a periodicidade de divulgação das Demonstrações Contábeis é correto dizer que:
a. (
) Semestralmente;
b. (
) No mínimo Anualmente de maneira comparativa;
c. (
) Anualmente sem obrigatoriedade de comparação com o exercício anterior;
d. (
) Mensalmente de maneira comparativa.
4. Quais das demonstrações abaixo são obrigatórias para PME?
a. (
) Balanço Patrimonial - BP
b. (
) Demonstração do Resultado – DR;
c. (
) Demonstração do Resultado Abrangente – DRA;
d. (
) Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido – DMPL;
e. (
) Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC;
f. (
) Demonstração de Valor Agregado ou Adicionado – DVA;
g. (
) Balanço Social.
5. A Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados pode substituir em determinados casos quais
das demonstrações abaixo?
a. (
) DMPL e DR;
b. (
) DR e DFC;
c. (
) DFC e DRA;
d. (
) DMPL e DRA
6. Quanto a estrutura do Balanço Patrimonial é correto afirmar que fazem parte do Ativo Não Circulante:
a. (
) Realizável a Longo Prazo, Permanente, Investimento, Imobilizado e Intangível;
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
55
________________________________________________________________________________________________________
b. (
) Realizável a Longo Prazo, Investimento, Imobilizado, Diferido e Intangível;
c. (
) Realizável a Longo Prazo, Investimento, Imobilizado e Intangível;
d. (
) Investimento, Permanente, Imobilizado e Intangível.
7. A redução ao valor recuperável (Impairment) aplica-se para:
a. ( ) Microempresa e Empresa de Pequeno Porte;
b. ( ) Somente para Grandes Empresas;
c. ( ) Pequenas e Médias Empresas;
d. ( ) Entidades sem finalidade de lucros.
8. A empresa “x” aplica a NBC TG 1000 como modelo contábil. O que ela precisa fazer quanto a
recuperabilidade de seus ativos ao fechar o exercício social?
9. A empresa Beta possui a seguintes dados em 31/12/2012:
Estoques de mercadorias R$ 20.000,00
Laudo de avaliação de recuperabilidade – impairment
IMPAIRMENT PELO VALOR DE VENDA
Valor de venda dos estoques
15.000,00
Custo de venda (despesas)
(1.000,00)
Valor líquido de venda do ativo
14.000,00
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
56
________________________________________________________________________________________________________
CONTABILIZAÇÃO
Valor contábil do ativo
20.000,00
Valor máximo recuperável
14.000,00
Perda por desvalorização
6.000,00
D=
C=
10. Uma máquina do Imobilizado teve uma parada técnica programada (1ª prevista pelo fabricante) no
valor de R$ 1.500,00.
Contabilizar a operação:
D=
C=
11.
Uma empresa está construindo um ativo imobilizado que vai levar 2 anos para ficar pronto. No
início da obra a empresa contrata um financiamento para construir tal ativo, conforme abaixo:
- Valor original R$ 200.000,00;
- Juros R$ 20.000,00.
Contabilize o valor principal e os juros desta operação.
D=
C=
12.
Como deve ser calculada a depreciação de acordo com as normas internacionais de
contabilidade?
13. O contrato abaixo possui as características de um Arrendamento Mercantil Financeiro ou
Operacional? Justifique:
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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________________________________________________________________________________________________________
CONTRATO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
CLÁUSULA PRIMEIRA: AJUSTES PRELIMINARES
a) Valor do Arrendamento: R$ 36.000,00
b) Prazo do Arrendamento: 36 meses
c) Valor Residual Garantido: R$ 360,00
d) Taxa de juros: 1% a.m.
e) Data do Início do Prazo do Arrendamento: 10/02/2010
f) Descrição dos Bens: 01 veículo Gol 1.0 Ano 2010.
g) O Valor Residual Garantido será pago em uma única parcela ao final do contrato, correspondente a
1% ( um por cento )do valor total do contrato, caso o Arrendatário faça a opção de compra no 36º (
trigésimo sexto ) mês.
CLÁUSULA SEGUNDA: DO OBJETO
O presente contrato tem como objeto o ARRENDAMENTO de veículos novos pelo BANRISUL, com
opção de compra, os quais passam a ser designados simplesmente ‘Bens”.
CLÁUSULA TERCEIRA: DA ENTREGA DOS BENS
A entrega do bem dar-se-á na data da assinatura deste contrato.
CLÁUSULA QUARTA: DO PREÇO
I - Pelo arrendamento dos bens objeto deste contrato, o ARRENDATÁRIO deverá pagar ao
ARRENDADOR a quantia estipulada na Cláusula Primeira Item 1 mais o ISSQN.
CLÁUSULA QUINTA: DA FORMA DE PAGAMENTO
I - O valor referente ao pagamento do arrendamento dos bens será pago em 36 parcelas mensais fixas
de R$ 1.000,00 (Um Mil Reais) , mais o ISQN vigente na data do vencimento, até o dia 10
de cada
mês ,mediante apresentação da nota-fiscal emitida pelo ARRENDADOR.
II – O valor residual garantido (VGR ) será pago na proporção de 1,00% sobre o valor total do contrato
na data do vencimento final do Arrendamento, considerando que o Arrendatário faça a opção de compra
no 36º ( trigésimo – sexto ) mês do contrato..
CLÁUSULA SEXTA:- DO PRAZO
O Arrendamento, objeto do presente instrumento é firmado pelo prazo fixado na Cláusula Primeira item
“b”, contado da data da sua assinatura.
CLÁUSULA SÉTIMA: TOLERÂNCIA
Fica facultado à ARRENDADORA em tolerar eventual mora do ARRENDATÁRIO
quanto ao
cumprimento de qualquer obrigação que lhe incumbe nos termos deste contrato, sem qualquer tolerância
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
58
________________________________________________________________________________________________________
importe em renúncia, perdão, modificação, novação ou alteração de qualquer direito quanto às
obrigações decorrentes deste contrato. Ocorrendo tolerância, a mora da ARRENDATÁRIA acarretará
para esta a obrigação de ressarcir a ARRENDADORA da obrigação inadimplida acrescida dos encargos
estipulados na Cláusula
CLAÚSULA OITAVA: DAS OBRIGAÇÕES DO ARRENDANTE
I – Entregar os bens, objeto desta avença, na data da assinatura do presente instrumento;
II – Incluir o frete, as despesas referentes ao licenciamento e emplacamento, bem como toda e qualquer
despesa no preço dos veículos, não cabendo ao Banrisul nenhum outro pagamento adicional;
III – Apresentar relação de concessionárias com Serviço Autorizado de Assistência Técnica do
Fabricante no Estado do Rio Grande do Sul.
CLÁUSULA NONA: DAS OBRIGAÇÕES DO ARRENDATÁRIO:
I – Efetuar o pagamento na forma e nos prazos estabelecidos na Cláusula Quinta
do presente
instrumento;
II - A deverá utilizar os bens conforme as recomendações técnicas estabelecidas pelo fabricante,
devendo a mesma verificar se eles estão dentro das especificações técnicas;
IIII – Cumprir bem e fielmente todas as cláusulas do presente instrumento;
IV – O Arrendatário se responsabilizará pela manutenção e conservação dos bens objeto deste contrato,
ficando por sua conta a substituição das peças avariadas.
V – O ARRENDATÁRIO é obrigado a permitir que o ARRENDADOR realize vistorias periódicas, a fim de
verificar o estado de conservação dos bens, podendo este indicar medidas que entender necessárias.
VI – O ARRENDATÁRIO se responsabilizará pelos danos causados nos bens, devendo comunicá-los
imediatamente ao ARRENDADOR.
VII – Manter em vigor, às suas expensas, todas as licenças, autorizações e registros necessários à
utilização dos bens.
VIII - Pagar todos os tributos, encargos e demais despesas que incidam ou venham a incidir, direta ou
indiretamente, dobre os bens e sobre este contrato.
CLÁUSULA DÉCIMA : DA OPÇÃO DE COMPRA
Ao final deste contrato, é facultado ao ARRENDATÁRIO adquirir os bens objeto deste contrato,
mediante o pagamento ao ARRENDADOR da quantia de R$ (360,00) (Trezentos e Sessenta Reais),
devendo a intenção ser comunicada a este antes do vencimento.
CLÁUSULA DÉCIMA-PRIMEIRA: DO SEGURO
I - É de responsabilidade do ARRENDATÁRIO manter, durante toda a vigência do arrendamento, os
bens segurados contra os riscos cobertos pelo seguro compreensivo e pelo de responsabilidade civil,
sem prejuízo da contratação dos seguros obrigatórios.
II – Os seguros deverão ser efetuados constando como beneficiário o ARRENDADOR a quem deverá
ser encaminhada um cópia da apólice respectiva.
III – A apólice deverá cobrir, no mínimo, o valor original do contrato. As renovações deverão ser feitas
pelo valor original do contrato, acrescida da atualização monetária desde a data do recebimento até a
renovação da apólice.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
59
________________________________________________________________________________________________________
IV – Obriga-se o ARRENDATÁRIO a comunicar, por escrito, ao ARRENDADOR, no prazo de 48 horas
de sua ocorrência, qualquer sinistro.
CLÁUSULA DÉCIMA- SEGUNDA: DA RESCISÃO
I - O presente instrumento também poderá ser rescindido em caso de inadimplemento total ou parcial
das obrigações contratuais, por qualquer uma das partes , devendo a que deu causa pagar a multa
equivalente a 10% sobre o valor total das parcelas impagas mais juros de mora de 1% am à outra;
II – Os casos de rescisão serão formalmente motivados nos autos do processo, assegurados o
contraditório e ampla defesa.
III – O presente contrato será rescindido no caso de perda total dos bens ou aditado no caso de perda
parcial. Neste último caso, o custo dos bens sinistrados será subtraído do valor correspondente ao custo
total dos bens.
IV - Ocorrendo a rescisão pelos motivos referidos nesta cláusula, o ARRENDATÁRIO obriga-se a:
a)
restituir os bens ao ARRENDADOR no prazo de 30 dias;
b)
Indenizar o ARRENDADOR, pagando-lhe no mesmo ato, o saldo remanescente do bem.
V - A rescisão administrativa ou amigável será precedida de autorização escrita e fundamentada da
autoridade competente.
CLÁUSULA DÉCIMA-TERCEIRA: OPÇÕES CONTRATUAIS
I Findo este contrato e tendo a ARRENDATÁRIA cumprido regularmente todas suas obrigações e desde
que a mesma solicite por escrito no final do prazo de arrendamento, fica-lhe assegurado optar em:
a) Adquirir os bens pelo Valor Residual Garantido;
b) Renovar o arrendamento pelo prazo e nas condições que, de comum acordo, ajustarem;
c) Devolver os bens arrendados .
II – Tendo o ARRENDATÁRIO cumprido todas as obrigações contratuais, a sua não manifestação no
prazo acima estipulado será entendida como opção pela aquisição dos bens pelo Valor Residual
Garantido.
CLÁUSULA DÉCIMA-QUARTA: SUBSTITUIÇÃO DOS BENS
O ARRENDADOR reserva-se o direito de aceitar ou não os pedidos do ARRENDATÁRIO na substituição
total ou parcial dos bens objeto deste contrato, por outros de igual natureza.
CLÁUSULA DÉCIMA-QUINTA: DEPOSITÁRIO DOS BENS
O ARRENDATÁRIO, assume o encargo de DEPOSITÁRIO dos bens objeto deste contrato, através de
seu Representante ao final firmado, nos termos e para os efeitos do art. 904 do CPCB, obrigando-se
pela guarda e conservação dos mesmos, sendo-lhe vedado autorizar a remoção dos bens, ou sua
utilização por terceiros, exceto O ARRENDATÁRIO e seus propostos, devendo, ainda, o DEPOSITÁRIO
providenciar a imediata e incondicional restituição dos bens ao ARRENDADOR, sempre que solicitado.
CLÁUSULA DÉCIMA-SEXTA: CONDIÇÕES GERAIS
I - Veda-se a sublocação ou o empréstimo dos bens objeto deste contrato.
II – O ARRENDADOR não poderá transferir ou ceder os direitos e obrigações decorrentes deste
contrato.
III - As partes declaram, expressamente, que leram com antecedencia legal o presente instrumentos,
estando de acordo com todos os seus termos e condições.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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CLÁUSULA DÉCIMA- SÉTIMA : DO FORO
Para dirimir quaisquer controvérsias oriundas do CONTRATO, as partes elegem o foro da comarca de
Porto Alegre.
E, por estarem assim justos e contratados, firmam o presente instrumento, em duas vias de igual teor,
juntamente com 2 (duas) testemunhas.
(Local, data e ano).
14. Uma empreiteira de obras está construindo uma estrada. Como reconhecer a receita?
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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CONSIDERAÇÕES FINAIS
Após chegar ao final deste desafio, o qual visava apresentar de maneira sintética os principais
temas relativos a contabilidade das Pequenas e Médias Empresas, é possível afirmar, que embora difícil,
o compromisso foi efetivamente realizado.
Ao debruçar-se sobre um tema tão complexo, com diversas nuances ainda pouco exploradas todo
cuidado é pouco. Assim buscou-se estabelecer diretrizes que pudessem sedimentar a melhor
propositura de resultado. Evitando polêmicas que possivelmente não levariam a resultado algum. Dentro
da linha epistemológica da Fenomenologia, buscando a todo instante a predominância da essência
sobre a forma, os trabalhos foram sendo construídos e ao final apresentados.
É importante deixar claro que em momento algum se buscou esgotar qualquer um dos assuntos.
Ao contrário, a tônica presente era de apresentar ao leitor condições de reflexão sobre os temas e assim
provocar a construção do conhecimento dentro da máxima do construtivismo pedagógico: a auto
construção.
Assim, caro leitor, após você ter se debruçado sobre a leitura desta publicação vale dizer que o
seu trabalho investigativo e exploratório está apenas começando, pois o universo é enorme a ser
conquistado.
Diante do acima exposto resta dizer a você obrigado pela leitura e desejar muito sucesso no
exercício desta majestosa profissão, a qual se encontra entre as de maior relevância no cenário nacional
e internacional. Ser contabilista representa um compromisso com a sociedade, onde as informações
contábeis podem fazer com que uma entidade cresça e se desenvolva, como também, a ruína da
mesma.
O profissional da contabilidade do século XXI seguramente possui em suas mãos o SUCESSO ou
o FRACASSO da entidade, e, por consequência, o sucesso de inúmeras entidades, tornando-se o
gerador do patrimônio particular de múltiplas entidades, e por fim, do próprio patrimônio social da
coletividade como um todo. Esta é a abrangência da responsabilidade do CONTADOR incumbido da
nova tarefa relativa ao IFRS.
Parabéns e muito sucesso!!!
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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ANEXOS
ANEXO 01
CARTA DE RESPONSABILIDADE DA ADMINISTRAÇÃO
79
Modelo da Carta de Responsabilidade da Administração
Local e data
À
EMPRESA DE SERVIÇOS CONTÁBEIS XYZ
CRC n.º XX:
Endereço:
Cidade e Estado CEP
Prezados Senhores:
Declaramos para os devidos fins, como administrador e responsável legal da empresa
<<DENOMINAÇÃO SOCIAL>>, CNPJ xxxxxxx, que as informações relativas ao período base
<<xx.xx.xx>>, fornecidas a Vossas Senhorias para escrituração e elaboração das demonstrações
contábeis, obrigações acessórias, apuração de impostos e arquivos eletrônicos exigidos pela fiscalização
federal, estadual, municipal, trabalhista e previdenciária são fidedignas.
Também declaramos:
(a) que os controles internos adotados pela nossa empresa são de responsabilidade da administração
e estão adequados ao tipo de atividade e volume de transações;
(b) que não realizamos nenhum tipo de operação que possa ser considerada ilegal, frente à legislação
vigente;
(c) que todos os documentos que geramos e recebemos de nossos fornecedores estão revestidos de
total idoneidade;
(d) que os estoques registrados em conta própria foram por nós avaliados, contados e levantados
fisicamente e perfazem a realidade do período encerrado em <<ANO BASE>>;
(e) que as informações registradas no sistema de gestão e controle interno, denominado <<SISTEMA
EM USO>>, são controladas e validadas com documentação suporte adequada, sendo de nossa
inteira responsabilidade todo o conteúdo do banco de dados e arquivos eletrônicos gerados.
Além disso, declaramos que não temos conhecimento de quaisquer fatos ocorridos no período base
que possam afetar as demonstrações contábeis ou que as afetam até a data desta carta ou, ainda, que
possam afetar a continuidade das operações da empresa.
Também confirmamos que não houve:
(a) fraude envolvendo administração ou empregados em cargos de responsabilidade ou confiança;
(b) fraude envolvendo terceiros que poderiam ter efeito material nas demonstrações contábeis;
(c) violação ou possíveis violações de leis, normas ou regulamentos cujos efeitos deveriam ser
considerados para divulgação nas demonstrações contábeis, ou mesmo dar origem ao registro de
provisão para contingências passivas.
Atenciosamente,
.......................................................
Administrador da Empresa ABC
Representante Legal
79
Modelo sugerido pela Resolução CFC N.º 1.418/12, ITG 1000.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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ANEXO 02
MODELOS DE NOTAS EXPLICATIVAS PARA MICROEMPRESA E EMPRESAS DE PEQUENO
PORTE
CONTEXTO OPERACIONAL
SUPRAMEL COM. DE MAT. P/ ESCRITÓRIO LTDA, cadastrada no CNPJ sob o número
00.000.000/0001-00, constituída em 00/00/0000, tributada pelo Simples Nacional com apuração mensal,
com ramo de atividade comércio de materiais para escritório, suprimentos, manutenção e locação de
máquinas e copiadoras, duplicadoras; serviços de reprografia, heliografia, plotagem e fotocópias com ou
sem operador, sistema de impressão, encadernação, plastificação e recarga de toner/revelador. Com
sede no município de Pinhais/PR, na Rua Brasholanda, nº 63 - Centro.
PRINCIPAIS PRÁTICAS CONTÁBEIS ADOTADAS
As demonstrações contábeis encerradas em 31 de Dezembro de 2012 e 31 de Dezembro de
2011 (comparativas), aqui compreendidos: Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado (DR),
foram elaboradas a partir das diretrizes contábeis e dos preceitos da Legislação Comercial, Lei n.
10.406/2002 e demais legislações aplicáveis e os Princípios Contábeis.
O resultado é apurado de acordo com o regime de competência, que estabelece que as receitas
e despesas devem ser incluídas na apuração dos resultados dos períodos em que ocorrerem, sempre
simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento.
A escrituração contábil foi realizada com observância dos Princípios de Contabilidade aprovados
pela Resolução CFC nº. 750/1993 e disposições contidas na ITG 1000 - Modelo Contábil para
Microempresa e Empresa de Pequeno Porte, aprovada pela Resolução CFC n º. 1.418/2012.
As transações ou eventos materiais que não estavam cobertos pela ITG 1000 foram registrados
contabilmente aplicando os procedimentos descritos na ITG 2000 – Escrituração Contábil, aprovada pela
Resolução CFC nº. 1.330/2011 e ainda subsidiariamente, quando assim exigido pela aplicação da NBC
TG 1000 – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas.
Os estoques foram registrados pelos custo de aquisição, transformação e outros custos
incorridos para trazê-los ao seu local em condição de consumo ou venda. Foram mensurados e
registrados pelo menor valor entre o custo e valor realizável líquido, onde para os produtos acabados, o
valor realizável líquido corresponde ao valor estimado do preço de venda na curso normal dos negócios
menos as despesas necessárias estimadas para realização da venda. Os estoques de produtos em
elaboração, o valor realizável líquido corresponde ao valor estimado do preço de venda no curso normal
dos negócios menos os custos estimados para o término da produção e as despesas necessárias
estimadas para a realização da venda, coforme determina a ITG 1000, item 17.
O Imobilizado foi mensurado inicialmente pelo seu custo, o qual corresponde o seu preço de
aquisição, incluindo impostos de importação e tributos não recuperáveis, além de outros gastos
incorridos diretamente atribuíveis ao esforço de trazê-los para condição de operação. Os descontos e
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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abatimentos sobre o valor de aquisição foram deduzidos do custo do imobilizado, tudo em conformidade
com a ITG 1000, item 18.
A depreciação foi alocada ao resultado do período de uso, de modo uniforme ao longo da vida
útil dos ativos através do método linear.
Foi realizada a análise sobre a recuperabilidade (impairment) dos principais itens do ativo em
especial os estoques e do imobilizado, onde todos os ativos foram considerados recuperáveis pela
venda ou pelo uso. A análise da recuperabilidade pautou-se especialmente nos seguintes quesitos:
declínio significativo no valor de mercado, obsolescência e quebra.
Os terrenos foram considerados como vida útil por tempo indeterminado e logo não foram objeto
de depreciação.
As receitas decorrentes de vendas de produtos, mercadorias e serviços foram apresentadas na
Demonstração do Resultado líquidas dos tributos, bem como dos abatimentos e devoluções. O
reconhecimento de prestação de serviços foi feita na proporção do serviços prestado.
Sempre que constatado a impossibilidade de receber valores de clientes foram reconhecidas as
perdas através da melhor estimativa.
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
Foram elaboradas as seguintes demonstrações contábeis de forma comparativa: Balanço
Patrimonial e Demonstração do Resultado.
CONTINGÊNCIAS PASSIVAS
A empresa declara não possuir contingências passivas no encerramento das referidas
demonstrações contábeis.
DECLARAÇÃO EXPLÍCITA
E empresa declara explicitamente que está em conformidade com a ITG 1000 – Modelo Contábil
para Microempresas e Empresa de Pequeno Porte, aprovada pela Resolução CFC nº. 1.418/2012.
OUTRAS INFORMAÇÕES RELEVANTES
A empresa declara que não identificou quaisquer outras informações relevantes e que pudessem
impactar na tomada de decisões dos usuários das demonstrações contábeis.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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ANEXO 03
MODELO DE NOTAS EXPLICATIVAS PARA ENTIDADES SEM FINALIDADE DE LUCROS
CONTEXTO OPERACIONAL
Associação dos Moradores da Comunidade Alfa, entidade sem finalidade de lucros de iniciativa
privada, cadastrada no CNPJ sob o número 00.000.000/0001-00, constituída em 00/00/0000, tem por
objetivo social o atendimento dos moradores da comunidade Alfa no sentido de propiciar o bem comum.
POLÍTICAS CONTÁBEIS E CRITÉRIOS DE APURAÇÃO DAS RECEITAS
As Receitas foram reconhecidas pelo regime de competência sendo originárias de contribuições
voluntárias do moradores, pela prestação de serviços de voluntários e de subvenções. Os serviços
gratuitos que foram prestados à Associação de Moradores foram mensurados e registrados como receita
através de valores similares que seriam pagos se tais serviços fossem prestados a título oneroso. Assim,
tais receitas foram reconhecidas a medida que os serviços gratuitos foram sendo prestados com base
nos valores justos de tais serviços. Já as subvenções foram reconhecidas como receitas a medida que
as exigências contratuais, junto as entidades públicas, foram sendo cumpridas. Antes disso o registro
figurava como um passivo.
A escrituração contábil, mensuração, reconhecimento bem como as respectivas demonstrações
contábeis foram realizados dentro do que determina a ITG 2002 e subsidiariamente, quando aplicável,
através da NBC TG 1000.
RENÚNCIA FISCAL
Após apuradas todas as receitas do período foi levantado, levando-se em conta o porte da
associação, os valores que seriam devidos a título de tributos se a Associação não tivesse a imunidade
tributária. A base para chegar aos valores, objeto da renuncia fiscal por parte do fisco, foi apurada com
base nos tributos e alíquotas aplicáveis para empresas tributadas pelo lucro presumido, chegando-se
aos valores a seguir demonstrados:
Cofins.....................................................................
Pis..........................................................................
Contribuição Social...............................................
Imposto de Renda................................................
IPTU......................................................................
ISS........................................................................
SUBVENÇÕES RECEBIDAS
A Associação de Moradores firmou contrato com a Prefeitura Municipal para receber um repasse
mensal de R$ 3.000,00 para ser aplicado no atendimento de crianças carentes.
Mantêm também contrato com a Secretaria de Ação Social do Município e recebeu mensalmente R$
2.000,00 para atendimentos de moradores de rua e idosos.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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RECURSOS COM APLICAÇÃO RESTRITA OU VINCULAÇÃO
O contrato firmado com a Prefeitura restringe a aplicação dos recursos exclusivamente para
atender no mínimo 100 crianças carentes, sendo vedada a aplicação destes recursos para outras
finalidades.
O contrato mantido com a Ação Social do Município exige que a totalidade de recursos recebidos
precisam ser aplicados no atendimento de moradores de rua e de idosos.
A Associação recebeu uma doação, cujo doador, exigiu que o valor doado de R$ 20.000,00
(vinte mil reais) fosse integralmente aplicado na ampliação da sede, sendo que tal valor foi efetivamente
assim destinado durante o exercício.
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
Foram elaboradas, segundos previsto na IGT 2002, as seguintes demonstrações contábeis
comparativas:
Balanço Patrimonial;
Demonstração do Resultado do Período;
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL
Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC
EVENTOS SUBSEQUENTES
A Associação não registrou nenhum evento subsequente que torna-se necessário fazer a
publicação em notas explicativas ou outras providências previstas na legislação contábil em vigor.
TAXAS DE JUROS
A Associação contratou empréstimo junto ao Banco do Brasil, em 02/2012, no valor de R$
200.000,00 (duzentos mil reais) para ampliação de sua sede, sendo tal empréstimo contratado para
pagamento de 60 meses, sem carência, com taxa de juros de 0,4% ao mês, servindo como garantia a
própria sede da entidade.
SEGUROS CONTRATADOS
A Associação mantêm seguro contra acidentes pessoais até o limite de R$ 10.000,00 (dez mil
reais) e ainda seguro contra raio, incêndio e explosão do prédio da sede pelo limite máximo indenizável
de R$ 600.000,00 (seiscentos mil reais).
IMOBILIZADO E DEPRECIAÇÃO
O valor do imobilizado encontra-se registrado pelo custo histórico deduzido da depreciação
acumulada. As quotas de depreciação foram lançadas com base na estimativa da vida útil do bem e no
valor residual, buscando assim refletir a perda do valor econômico do bem, através do método linear.
GRATUIDADES PRATICADAS
Foram praticadas as seguintes gratuidades: (relacionar de forma segregada todos os
atendimentos que foram realizados de forma gratuita, bem como os seus respectivos custos).
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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TESTE DE RECUPERABILIDADE PARA ATIVOS (IMPAIRMENT)
Ao final do período foi realizada a análise sobre a recuperabilidade dos ativos e com base na experiência
da administração e ainda com fulcro nos critérios exigidos pela NBC TG 1000 todos os ativos foram
considerados recuperáveis pelo uso ou venda.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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ANEXO 04
MODELO DE NOTAS EXPLICATIVAS PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
CONTEXTO OPERACIONAL
SUPRAMEL COM. DE MAT. P/ ESCRITÓRIO LTDA, cadastrada no CNPJ sob o número
00.000.000/0001-00, constituída em 00/00/0000, tributada pelo Simples Nacional com apuração mensal,
com ramo de atividade comércio de materiais para escritório, suprimentos, manutenção e locação de
máquinas e copiadoras, duplicadoras; serviços de reprografia, heliografia, plotagem e fotocópias com ou
sem operador, sistema de impressão, encadernação, plastificação e recarga de toner/revelador. Com
sede no município de Pinhais/PR, na Rua Brasholanda, nº 63 - Centro.
POLÍTICA CONTÁBIL E BASE DE PREPARAÇÃO
As demonstrações contábeis encerradas em 31 de Dezembro de 2012 e 31 de Dezembro de
2011 (comparativas), aqui compreendidos: Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado (DR),
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) e Demonstração dos Fluxos de Caixa
(DFC), foram elaboradas a partir das diretrizes contábeis e dos preceitos da Legislação Comercial, Lei n.
10.406/2002 e demais legislações aplicáveis e aos Princípios Contábeis.
A Demonstração do Resultado Abrangente (DRA) foi suprimida conforme facultada pela
Resolução 1255/2009, e seu conteúdo está apresentado na Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido (DMPL).
O resultado é apurado de acordo com o regime de competência, que estabelece que as receitas
e despesas devem ser incluídas na apuração dos resultados dos períodos em que ocorrerem, sempre
simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento.
As receitas e despesas de natureza financeira são contabilizadas pelo critério “pro-rata” dia e
calculadas com base no método exponencial, exceto aquelas relativas aos títulos descontados ou ainda
as relacionadas às operações com o exterior, que são calculadas com base no método linear.
As principais práticas contábeis na elaboração das demonstrações contábeis levam em conta as
características qualitativas e quantitativas conforme determina a NBC TG 1000: Compreensibilidade,
Competência, Relevância, Materialidade, Confiabilidade, Primazia da Essência sobre a Forma,
Prudência, Integralidade, Comparabilidade e Tempestividade, estando assim alinhadas com normas
internacionais de contabilidade emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB)
adequadas pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e aprovadas pelo Conselho Federal de
Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas.
Os administrados da empresa optaram pela contratação de contabilidade terceirizada, a qual se
encontra perfeitamente atinada a legislação profissional, e estando assim, regulamentada pelo Conselho
Federal de Contabilidade no que tange a questão ética e profissional e ainda conforme previsto em
cláusulas contratuais. Assim, a administração da empresa, declara que tomou ciência do conteúdo do
aludido contrato em todos os seus termos e assim, as presentes demonstrações refletem e espelham a
realidade da empresa em todos os seus termos. Os resultados produzidos são frutos do documental
remetido para contabilização pela administração da empresa, respondendo esta, pela veracidade,
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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integralidade e procedência. A administração encontra-se ciente de toda a legislação aqui aplicável,
especialmente no tocante a Lei 11.101/2005 que informa o contribuinte das suas responsabilidades
quanto as documentações e procedimentos. A responsabilidade profissional do contabilista que
referenda estas demonstrações contábeis está limitada os fatos contábeis efetivamente notificados pela
administração da empresa a este profissional.
As demonstrações contábeis incluem estimativas e premissas, tais como: mensuração de perdas
estimadas; estimativas do valor justo; provisões; perdas por redução ao valor recuperável (Impairment) e
a determinação da vida útil de determinados ativos. Neste quesito a responsabilidade profissional por
tais estimativas são dos que efetivamente assinarem os respectivos laudos técnicos. Diante disso os
resultados efetivos podem ser diferentes daqueles estabelecidos por essas estimativas e premissas.
MOEDA FUNCIONAL E DE APRESENTAÇÃO
As demonstrações contábeis estão apresentadas em REAIS, que é a moeda funcional da
empresa. Assim os ativos, os passivos e os resultados apresentados nas demonstrações contábeis
mesmo quando contratados em moeda estrangeira são ajustados às diretrizes contábeis vigentes no
Brasil e convertidos para Reais, de acordo com as taxas de câmbio da moeda local. Os eventuais
ganhos e perdas resultantes do processo de conversão são transferidos para o resultado do período
atendendo ao regime de competência.
TESTE DE RECUPERABILIDADE PARA ATIVOS (IMPAIRMENT)
Atendendo ao conteúdo da NBC TG 1000, editada pelo Conselho Federal de Contabilidade
através da Resolução 1255/2009, a administração da empresa, fez a análise sobre a recuperabilidade
dos ativos submetidos a tal resolução levando em conta os principais indicadores de desvalorização, tais
como: uma redução sensível, além do esperado, no valor de mercado do ativo; o valor contábil do ativo
líquido é maior que o valor justo estimado; obsolescência ou dano físico de ativo; mudanças
significativas que afetam o ativo; informações internas (empresa) que espelhem desempenho econômico
pior que o esperado. Após está submissão à administração chegou à conclusão de que todos os ativos
se encontram a valor recuperável através da Venda ou do Uso, dispensando assim a realização dos
testes efetivos de Impairment uma vez que não existia indicação relevante de não recuperabilidade.
PROVISÕES, ATIVOS E PASSIVOS CONTINGENTES E OBRIGAÇÕES LEGAIS – FISCAIS E
PREVIDENCIÁRIAS
Os ativos considerados contingentes não foram reconhecidos conforme previsto na NBC TG
1000 expedida pelo Conselho Federal de Contabilidade.
As provisões quando constituídas encontram-se fortemente alicerçadas nas opiniões dos
assessores jurídicos ou advogados, levando em conta a natureza das ações, a similaridade com
processos anteriores, a complexidade e o posicionamento de Tribunais. Assim, a administração
considera que tais provisões são suficientes para atender as perdas decorrentes dos respectivos
processos. Mesmo que algum passivo esteja sendo discutido judicialmente, tal obrigação, é mantida até
o ganho definitivo quando não couberem mais recursos ou quando da sua prescrição.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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AJUSTE A VALOR PRESENTE
O Ajuste a Valor Presente que tem por objetivo demonstrar o valor presente de um fluxo de
caixa, o qual se encontra determinado para as operações de longo prazo, tanto para os ativos e quanto
para os passivos, foi realizado no reconhecimento inicial de cada operação de longo prazo em base
exponencial pro rata, registrado em conta retificadora para que os ativos e passivos reflitam a realidade.
Os juros foram sendo reconhecidos como receitas ou despesas com o transcorrer do tempo como
receitas ou despesas financeiras na Demonstração do Resultado do Exercício através do método da
taxa efetiva de juros.
DECLARAÇÃO DE CONFORMIDADE
A empresa declara expressamente que a elaboração e a apresentação das demonstrações
contábeis estão em conformidade com o NBC TG 1000 – Contabilidade para Pequenas e Médias
Empresas, expedida pelo Conselho Federal de Contabilidade através da Resolução 1.255/2009. A
administração da empresa também procedeu ao exame conceitual e concluiu que a empresa não possui
prestação pública de contas e assim encontra-se apta a exercer a faculdade pela aplicação do previsto
na Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas.
DETERMINAÇÃO DO RESULTADO
O resultado foi apurado em 31 de Dezembro de 2012 e 31 de Dezembro de 2011
(comparativamente) e está em obediência ao regime de competência. As Demonstrações Contábeis
foram elaboradas e apresentadas em conformidade com a legislação societária, conforme a Lei n.
10.406/2002 e demais legislações aplicáveis, os pronunciamentos técnicos, orientações e interpretações
emitidas pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), pelas normas brasileiras de contabilidade
expedidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, especialmente NBC TG 1000.
ATIVOS CIRCULANTES
A classificação das contas é realizada com base no que determinada o Pronunciamento Técnico
PME – Pequenas e Médias Empresas, sendo classificados como circulantes quando: a) espera realizar o
ativo, ou pretender vendê-lo ou consumi-lo durante o ciclo operacional normal da entidade; b) o ativo for
mantido essencialmente com a finalidade de negociação; c) espera realizar o ativo no período de até
doze meses da data das demonstrações contábeis; ou o ativo for caixa ou equivalente de caixa. (NBC
TG 1000, item 4.5).
Disponibilidades: a conta disponibilidades é composta da seguinte maneira:
Caixa R$ 00000,00;
Caixa Econômica Federal R$ 0000,00;
Créditos: a conta créditos é composta da seguinte forma:
Duplicatas a Receber R$ 00000,00
Adiantamento de Férias R$ 0,00
Tributos e Contribuições a Compensar R$ 0,00
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
71
________________________________________________________________________________________________________
Estoques: os estoques são avaliados no reconhecimento inicial pelo custo histórico, onde que
todos os gastos necessários até o momento da disponibilidade para venda sendo considerados como
custos, exceto os tributos recuperáveis. Os descontos comerciais, abatimentos e outros itens
semelhantes são deduzidos do custo de aquisição. Os juros incorridos pela aquisição dos estoques são
considerados como despesas financeiras e, portanto não são incluídos nos custos de aquisição.
Ao final do período foi realizada a análise de recuperabilidade dos estoques, e de acordo com a
experiência da administração, da sociedade foram considerados recuperáveis pela venda, menos
despesas para completar e vender conforme os requisitos previstos na NBC TG 1000 e estão assim
representados:
TIPO/ANO
X1
X2
Mercadorias para Revenda
0,00
0,00
Produtos para comercialização
0,00
0,00
ATIVOS NÃO CIRCULANTES
A classificação das contas é realizada com base no que determinada o Pronunciamento Técnico
PME – Pequenas e Médias Empresas, sendo classificados como não circulantes todos aqueles fatos
contábeis que não se classificam como sendo circulantes. Os itens classificados neste grupo foram
avaliados pela administração quanto a sua recuperabilidade e foram considerados que estão registrados
pelos valores recuperáveis pela venda ou pelo uso.
Realizável a Longo Prazo: a empresa mantém no sub grupo longo prazo os seguintes itens:
Empréstimo para sócios R$ 0,00;
Investimentos: a empresa mantém investimento a longo prazo junto as seguintes instituições:
Banco do Brasil R$ 0,00.
Imobilizado: avaliado inicialmente ao custo histórico, sendo considerados como custo todos os
valores necessários para que o imobilizado estivesse à disposição da administração. As alíquotas de
depreciação estão fundamentadas no tempo de utilização dos referidos bens e considerando o valor
residual para fins de cálculo dentro do método linear, tudo em conformidade com a Resolução 1255/2009
que instituiu o Pronunciamento Técnico PME – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas.
A seguir consta um comparativo dos valores do ativo imobilizado, percentual de depreciação e
valor depreciado acumulado:
DESCRIÇÃO
TOTAL
X1
AQUISIÇÕES E
DEPRECIAÇÃO
ALIENAÇÕES
ACUMULADA
X2
%
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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________________________________________________________________________________________________________
Ativo intangível: os intangíveis estão registrados no reconhecimento inicial ao custo histórico,
sendo alocados a tal custo todos os gastos incorridos até o momento em que estiver disponível para ser
utilizado. Os eventuais intangíveis produzidos internamente foram considerados integralmente como
despesa do período, conforme determina o NBC TG 1000. A amortizado foi realizada de acordo com a
vida útil estimada, porém na impossibilidade de estimar tal vida útil à mesma foi considerada como sendo
de dez anos.
O quadro a seguir apresenta o comparativo da evolução do grupo dos intangíveis:
DESCRIÇÃO
X1
AQUISIÇOES E
AMORTIZAÇÃO
ALIENAÇÕES
ACUMULADA
X2
%
TOTAL
PASSIVO CIRCULANTE
A classificação das contas é realizada com base no que determinada o Pronunciamento Técnico
PME – Pequenas e Médias Empresas, sendo classificados como circulantes quando: a) espera liquidar o
passivo durante o ciclo operacional normal da entidade; b) o passivo for mantido essencialmente para a
finalidade de negociação; c) o passível for exigível no período de até dozes meses após a data das
demonstrações contábeis; ou a entidade não tiver direito incondicional de diferir a liquidação do passivo
durante pelo menos doze meses após a data de divulgação. (NBC TG 1000, item 4.7).
O Passivo Circulante sendo assim composto:
Fornecedores Nacionais: no montante de R$ 0,00;
Outras Contas a pagar: composto da seguinte forma:
Matérias de Consumo no valor de R$ 0,00;
Imobilizado no valor de R$ 0,00;
Serviços no valor de R$ 0,00.
Obrigações Trabalhistas: compreendem as seguintes rubricas:
Encargos Sociais a Recolher no valor de R$ 0,00;
INSS no valor de R$ 0,00;
FGTS no valor de R$ 0,00;
Obrigações Tributárias: correspondem as seguintes rubricas:
IRRF a Recolher no valor de R$ 0,00;
ISS no valor de R$ 0,00;
Contas a Pagar: correspondem as seguintes rubricas:
Fretes a pagar R$ 0,00.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
73
________________________________________________________________________________________________________
Instrumentos Financeiros
Os instrumentos financeiros passivos da empresa, em 31 de dezembro de 2011 (ajustado para
fins de comparabilidade) e 31 de Dezembro de 2012 estão registrados de forma a refletir o dinheiro no
tempo. Nas situações de curto prazo quando considerados que tais reflexos não alteravam a
interpretação das demonstrações contábeis, sendo assim tidas com irrelevantes, tais valores foram
mantidos pelo valor de face ou de negociação, porém quando tidos como relevantes foram ajustados a
valor presente, como exigido pela NBC TG 1000. Os instrumentos financeiros correspondem as
seguintes rubricas:
Duplicatas Descontadas no valor de R$ 0,00;
Empréstimo junto ao Banco Bradesco no valor de R$ 0,00, contratado com taxa de juros de 0%
ao mês, com carência de 0 meses para início do pagamento e com tempo total de 0 meses.
PASSIVO NÃO CIRCULANTE
A classificação das contas é realizada com base no que determinada o Pronunciamento Técnico
PME – Pequenas e Médias Empresas, sendo classificados como não circulantes todos aqueles que não
se classificam como sendo circulantes. Os itens classificados neste grupo foram avaliados pela
administração e considerados que refletem a realidade na data das demonstrações dentro da melhor
estimativa, sendo formado pelos seguintes sub grupos, conforme a seguir:
Empréstimo dos sócios: correspondente ao valor de R$ 0,00, através de contrato de mutuo, sem
prazo para devolução e sem correção monetária.
Empréstimo Bancário realizado na Caixa Econômica Federal no valor de R$ 0,00 com carência
de 0 meses e taxa de juros de 0% ao mês com prazo total de 0 meses.
PATRIMÔNIO LÍQUIDO (1)
O Patrimônio Líquido é o valor residual dos ativos reconhecidos menos os passivos
reconhecidos e se encontra assim subdividido:
Capital social está representado por 115.000 (mil) quotas no valor nominal de R$ 1,00 cada. A
participação societária está assim dividida entre os sócios:
a)
Sócio 1 ingressou na sociedade em 29/02/2000 como sócio-administrador com
32,50% do capital social e possui 37.375 quotas o que equivale a R$ 37.375,00
b)
Sócio 2 ingressou na sociedade em 10/02/2010 como sócio-administrador com
67,50% do capital social e possui 77.625 quotas o que equivale a R$ 77.625,00.
Lucros ou Prejuízos Acumulados: A empresa apresenta o seguinte saldo nos anos
respectivos a seguir:
X1
X2
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
________________________________________________________________________________________________________
Saldo Inicial
Resultado do Período
Distribuições e Reservas
Saldo Final
74
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
________________________________________________________________________________________________________
ANEXO 05
PLANO DE CONTAS
A seguir será apresentado um modelo simplificado de Plano de Contas.
ELENCO DE CONTAS
ATIVO
ATIVO CIRCULANTE
CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA
Caixa
Bancos
CLIENTES
Duplicatas a Receber
(-) Perdas Créditos de Liq. Duvidosa
(-) Ajuste a Valor Presente
OUTROS CRÉDITOS
Títulos a Receber
(-) Receitas Financeiras a Transcorrer
(-) Perdas Créditos de Liq. Duvidosa
(-) Perdas Estimadas para Redução ao Valor Recuperável
(-) Ajuste a Valor Presente
Tributos a Compensar
(-) Perdas Estimadas para Redução ao Valor Recuperável
(-) Ajuste a Valor Presente
INVESTIMENTOS
Aplicações Temporárias
Títulos e Valores Mobiliários
(-) Perdas Estimadas para Redução ao Valor Recuperável
(-) Perdas Estimadas
ESTOQUES
Produtos Acabados
Mercadoria par Revenda
Produtos em Elaboração
(-) Perdas Estimadas para Redução ao Valor Recuperável
(-) Ajuste a Valor Presente
ATIVOS ESPECIAIS
Ativos Especiais
(-) Amortização Acumuladas
(-) Perdas Estimadas para Redução ao Valor Recuperável
75
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
________________________________________________________________________________________________________
DESPESAS DO EXERCÍCIO SEGUINTE
Prêmios de Seguros a Apropriar
Encargos Financeiros a Transcorrer
Alugueis pagos Antecipadamente
ATIVO NÃO CIRCULANTE
REALIZÁVEL A LONGO PRAZO
CRÉDIDOS E VALORES
Bancos conta Vinculada
Clientes
(-) Perdas Créditos de Liq. Duvidosa
(-) Perdas Estimadas para Redução ao Valor Recuperável
(-) Ajuste a Valor Presente
INVESTIMENTOS TEMPORÁRIOS
Aplicações e Instrumentos Patrimoniais
Fundos de Investimentos
(-) Perdas Estimadas para Redução ao Valor Recuperável
DESPESAS ANTECIPADAS
Prêmios de Seguros a Apropriar
Tributos Diferidos
INVESTIMENTOS
Participação Permanente em Outras Sociedades
Ágio por Rentabilidade Futura
(-) Perdas Estimadas para Redução ao Valor Realizável Líquido
PROPRIEDADES PARA INVESTIMENTO
Propriedades para Investimento
OUTROS INVESTIMENTOS PERMANENTES
Investimentos Permanentes
IMOBILIZADO
Terrenos
Instalações
Máquinas e Equipamentos
Móveis e Utensílios
Veículos
Ferramentas
Florestamento e Reflorestamento
DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO ACUMULADA
76
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
________________________________________________________________________________________________________
(-) Depreciação Acumulada
(-) Amortização Acumulada
(-) Exaustão Acumulada
(-) Perdas Estimadas para Redução ao Valor Realizável Líquido
INTANGÍVEL
Marcas e Patentes
Concessões
Goodwill
Direitos Autorais
Pesquisa e Desenvolvimento
(-)Amortização Acumulada
(-) Perdas Estimadas para Redução ao Valor Realizável Líquido
PASSIVO
PASSIVO CIRCULANTE
Salários a Pagar
Fornecedores
(-) Ajuste a Valor Presente
Obrigações Fiscais
(-) Ajuste a Valor Presente
Empréstimos e Financiamentos
(-) Encargos Financeiros a Transcorrer
(-) Custos de Transição a Apropriar
Debêntures
Juros e Participações
(-) Deságio a Apropriar
(-) Custos de Transição a Apropriar
Adiantamento a Clientes
Faturamento para Entrega Futura
Contas a Pagar
Dividendos a Pagar
Juros Sobre Capital Próprio a Pagar
(-) Ajuste a Valor Presente
Provisões Fiscais, Previdenciárias, Trabalhistas e Civis
Provisões para Garantias
PASSIVO NÃO CIRCULANTE
Empréstimos e Financiamentos
77
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
________________________________________________________________________________________________________
Títulos a Pagar
Debêntures
Imposto de Renda e Cont. Social Diferidos
Provisões Fiscais, Previdenciárias, Trabalhistas e Civis
Provisões para Garantias
Refis
Lucros a Apropriar
Receitas a Apropriar
Subvenções
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social
Reservas de Capital
Reservas de Lucros
Lucros ou Prejuízos Acumulados
(-) Ações em Tesouraria
Ajuste de Avaliação Patrimonial
RESULTADO
FATURAMENTO BRUTO
(-) Imposto Sobre Industrialização de Produtos
RECEITA BRUTA DE VENDAS
Vendas de Produtos
Venda de Mercadorias
Serviços
DEDUÇÃO DA RECEITA BRUTA
(-) Vendas Canceladas
(-) Abatimentos
(-) Impostos Incidentes Sobre as Receitas
AJUSTE A VALOR PRESENTE
(+) Ajuste a Valor Presente de Clientes
CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS E SERVIÇOS PRESTADOS
(-) Custo das Mercadorias Vendidas
(-) Custos dos Serviços Prestados
CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS
(-) Matéria-Prima
(-) Mão-de-Obra Direta
(-) Outros Custos Diretos
78
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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________________________________________________________________________________________________________
(-) Custos Indiretos
DESPESAS OPERACIONAIS
DE VENDAS
(-) Com Pessoal
(-) Comissões
(-) Publicidade e Propaganda
ADMINISTRATIVAS
(-) Com Pessoal
(-) Aluguéis
(-) Serviços
(-) Viagens
(-) Material de Escritório
(-) Tributos Municipais
(-) Tributos Estaduais
(-) Tributos Federais
RESULTADO FINANCEIRO
(-) Despesas Financeiras
(+) Receitas Financeiras
(+) Receita Financeira Comercial
(+-) Reversão de Ajuste a Valor Presente de Clientes
(+-) Variação Cambial
OUTRAS RECEITAS E DESPESAS OPERACIONAIS
(+-) Lucros ou Prejuízos em Participações em Outras Sociedades
(+-) Ganhos ou Perdas em Imobilizado e Intangível
(+-) Outros Ganhos e Perdas
(+-) Resultado de Operações Descontinuadas
IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL
(-) Imposto de Renda
(-) Contribuição Social
PARTICIPAÇÕES
(-) Debêntures
(-) Empregados
(-) Administradores
(-) Partes Beneficiárias
LUCRO (PREJUÍZO) LÍQUIDO DO EXERCÍCIO
Modelo adaptado pelo autor a partir de IUDÍCIBUS, Sérgio de. [ et. al.]. Manual de Contabilidade
Societária. São Paulo: Atlas, 2010, p. 740-748.
IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
80
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IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens; SANTOS, Ariovaldo. Manual de
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JOCHEM, Laudelino. IFRS: as normas internacionais de contabilidade. Hortolândia: Foco Editorial,
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LOGIOIA, Umbelina Cravo Teixeira. Pronunciamentos contábeis na prática: demonstração dos fluxos
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_______.Pronunciamentos contábeis na prática: pronunciamento conceitual básico, redução ao valor
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PADOVEZE, Clóvis Luís; BENEDICTO, Gideon Carvalho de; LEITE, Joubert da Silva Jerônimo. Manual
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PRICEWATERHOUSECOOPERS. Manual de Contabilidade: IFRS/CPC reconhecimento de receitas,
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PETERS, Marcos. IFRS no Brasil: normas internacionais aplicadas à contabilidade brasileira. São
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SANTOS, José Luiz dos; SCHMIDT, Paulo; FERNANDES, Luciane Alves; GOMES, José Mário
Matsumura. Manual de Práticas Contábeis: aspectos societários e tributários. 2ª. ed. São Paulo: Atlas,
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SCHMIDT, Paulo; SANTOS, José Luiz dos; FERNANDES, Luciane Alves. Contabilidade Internacional
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IFRS: CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
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OBRAS PUBLICADAS POR LAUDELINO JOCHEM
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