Boletim
j
Manual de Procedimentos
Imposto de Renda
e Legislação Societária
Fascículo No 36/2014
// Tributos e Contribuições Federais
IRPJ/CSL
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Fascículos
Incorporação, fusão e cisão - Regras aplicáveis a partir de 1º.01.2015. . . 01
//
Legislação Falimentar
Recuperação judicial e falência - Assembleia-Geral de Credores . . . . 13
// IOB Setorial
Cooperativa
PIS-Pasep sobre folha de salários. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17
// IOB Perguntas e Respostas
IR Fonte
Fundos de investimento - Pagamentos efetuados - Tributação. . . . . 18
a IRPJ/CSL/Cofins/PIS-Pasep Tratamento tributário da SCP
a IRRF - Integralização de
cotas de fundos ou clubes
de investimento por meio de
entrega de ativos financeiros
(fundos de índice de renda
fixa - ETF Renda Fixa)
a IRRF - Operações de
empréstimos de ações, títulos
e outros valores mobiliários
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(Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil)
Imposto de renda e legislação societária :
IRPJ/CSL : incorporação, fusão e cisão : IOB
setorial : coopperativa : PIS-Pasep sobre folha
de salários. -- 10. ed. -- São Paulo : IOB
Folhamatic EBS - SAGE, 2014. -- (Coleção manual
de procedimentos)
ISBN 978-85-379-2242-2
1. Falência - Leis e legislação - Brasil
2. Imposto de renda - Leis e legislação - Brasil
3. Pessoa jurídica - Brasil 4. SIMPLES - Leis e
legislação - Brasil I. Série.
14-08839
CDU-34:336.2:347.72(81)
Índices para catálogo sistemático:
1. Brasil : Tributação : Empresas : Direito
tributário
34:336.2:347.72(81)
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Manual de Procedimentos
Imposto de Renda e Legislação Societária
a Tributos e Contribuições Federais
IRPJ/CSL
Incorporação, fusão e cisão - Regras
aplicáveis a partir de 1º.01.2015
efetivamente, aferir os efeitos dela decorrentes e, assim,
aplicar corretamente as regras aqui explanadas.
Vale ressaltar que, a partir de 1º.01.2015, ou a
contar de 1º.01.2014, no caso de opção pela aplicação antecipada do novo regime tributário instituído
pela Lei nº 12.973/2014, devem ser observadas as
regras previstas nesse texto.
SUMÁRIO
1. Introdução
2. Novo regime tributário (Lei nº 12.973/2014)
3. Conceitos
4. Obrigações fiscais decorrentes da incorporação,
2. Novo regime tributário (Lei nº 12.973/2014)
fusão ou cisão
5. Avaliação de bens e direitos
A partir de 1º.01.2015, começará a vigorar o novo
6. Ágio por rentabilidade futura (goodwill) ou ganho
regime
tributário introduzido pela Lei nº 12.973/2014,
proveniente de compra vantajosa
resultante da conversão, com emendas, da Medida
7. Aquisição de participação societária com controle
8. Aquisição de participação societária sem controle
Provisória nº 627/2013. Entretanto, conforme estabele 9. Reservas de reavaliação transferidas
cem os arts. 75 e 119, § 1º, da Lei nº 12.973/2014,
10. Compensação de prejuízos fiscais
a pessoa jurídica pode optar pela apli11. Incentivos fiscais
O contribuinte
cação antecipada das disposições
12. Responsabilidade por sucessão
que avaliar investimento
contidas nos seus arts. 1º e 2º e
pelo valor de patrimônio líquido
1. Introdução
4º a 70, a contar de 1º.01.2014,
deverá, por ocasião da aquisição
observando-se que, nessa hipóda
participação,
desdobrar
o
custo
A incorporação, a fusão e a
tese, a opção será irretratável e
de
aquisição
em
valor
de
patrimônio
cisão podem ser operadas entre
líquido na época da aquisição,
acarretará na aplicação de todas
sociedades de tipos iguais ou
mais ou menos-valia, e ágio
as
alterações trazidas pelos artigos
diferentes e devem ser deliberadas
por rentabilidade futura
mencionados
anteriormente, bem
na forma prevista para a alteração
(goodwill)
como os efeitos das revogações pre-
dos respectivos estatutos ou contratos
sociais das empresas envolvidas.
Nas operações em que houver criação de nova
sociedade, devem ser observadas as normas reguladoras da constituição das sociedades do tipo criado
(Lei nº 6.404/1976, art. 223, §§ 1º, 3º e 4º).
Cabe observar que, com relação aos atos de
registro de comércio, não se aplicam aos empresários
(antigas firmas individuais) os processos de incorporação, cisão e fusão de empresa (Instrução Normativa
Drei nº 10/2013, item 2.3.12, e Portaria Drei nº 1/2014).
Segue uma abordagem do tratamento tributário
aplicável a tais eventos, observando-se que a complexidade das normas exige que cada operação da espécie
seja concretamente analisada para que se possa,
Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36
vistas no art. 117, caput, I a VI e VIII e X.
2.1 Adoção inicial
Para efeito da adoção inicial do novo regime tributário, nas operações ocorridas até 31.12.2013, para os
optantes, ou até 31.12.2014, para os não optantes, permanece a neutralidade tributária (Regime Tributário de
Transição - RTT, estabelecida nos arts. 15 e 16 da Lei
nº 11.941/2009), e a pessoa jurídica deverá proceder,
nos períodos de apuração a contar de janeiro/2014,
para os optantes, ou a partir de janeiro/2015, para os
não optantes, aos respectivos ajustes nas bases de
cálculo do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ),
da Contribuição Social sobre o Lucro (CSL), da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins, observados os
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Imposto de Renda e Legislação Societária
critérios de ajuste a serem realizados na transição, conforme dispõem os arts. 66 e 67 da Lei nº 12.973/2014.
Porém, cumpre mencionar que continuam a ser
aplicados os critérios a seguir, somente às operações de incorporação, fusão e cisão, ocorridas até
31.12.2017, cuja participação societária tenha sido
adquirida até 31.12.2014 em relação:
a) à equivalência patrimonial, cujas disposições
estão contidas nos arts. 7º e 8º da Lei nº
9.532/1997; e
b) à realização da reavaliação de bens, nos termos
dos arts. 35 e 37 do Decreto-lei nº 1.598/1977.
Ressalta-se que, no caso de aquisições de participações societárias que dependam da aprovação
de órgãos reguladores e fiscalizadores para a sua
efetivação, o prazo para incorporação poderá ser de
até 12 meses da data da aprovação da operação.
As regras quanto à adoção inicial da Lei nº
12.973/2014 serão disciplinadas pela Secretaria da
Receita Federal do Brasil (RFB), que poderá instituir
controles fiscais alternativos à evidenciação contábil
de que tratam os arts. 66 e 67 da referida lei e instituir
controles fiscais adicionais.
(Lei nº 12.973/2014, arts. 64, 65 e 68)
b) pelos arts. 76 a 92 e dos efeitos produzidos
pelas disposições previstas nos incisos I a VII
e IX do caput do art. 117, no caso da opção
prevista no inciso II do caput do art. 1º.
2.3 Manifestação da opção
As opções para aplicação das novas regras tributárias para o ano-calendário de 2014 são independentes
e deverão ser manifestadas na Declaração de Débitos
e Créditos Tributários Federais (DCTF) referente aos
fatos geradores ocorridos no mês de agosto/2014.
No caso de início de atividade ou de surgimento
de nova pessoa jurídica em razão de fusão ou cisão,
no ano-calendário de 2014, as referidas opções
deverão ser manifestadas na DCTF referente aos fatos
geradores ocorridos no 1º mês de atividade. Todavia,
no caso de o 1º mês de início de atividade ou de surgimento de nova pessoa jurídica em razão de fusão
ou cisão ocorrer no período de janeiro a julho/2014, as
opções deverão ser exercidas na DCTF referente aos
fatos geradores ocorridos no mês de agosto/2014.
O exercício da opção não produzirá efeito quando
a entrega da DCTF ocorrer fora do prazo.
(Instrução Normativa RFB nº 1.469/2014, art. 2º, §§ 1º a 5º;
Instrução Normativa RFB nº 1.484/2014, art. 2º)
2.2 Implicações da opção antecipada
3. Conceitos
A RFB estabeleceu as regras para a opção
visando à aplicação, no ano-calendário de 2014, das
disposições constantes da Lei nº 12.973/2014, que
altera a legislação tributária federal relativa ao IRPJ,
à CSL, à contribuição para o PIS-Pasep, à Cofins e
revoga o RTT, instituído pela Lei nº 11.941/2009,
relativamente à opção pelos efeitos da aplicação das
novas regras tributárias no ano-calendário de 2014.
3.1 Incorporação
A pessoa jurídica poderá optar pela aplicação,
para o ano-calendário de 2014, das disposições contidas nos seguintes dispositivos da Lei nº 12.973/2014:
a) arts. 1º e 2º e 4º a 70, que alteram diversos
dispositivos da legislação tributária federal; e
b) arts. 76 a 92, que dispõem sobre a tributação
em bases universais.
As opções serão irretratáveis e acarretarão a
observância, a contar de 1º.01.2014, de todas as
alterações trazidas pelos seguintes dispositivos da
Lei nº 12.973/2014:
a) arts. 1º e 2º e 4º a 70 e dos efeitos produzidos
pelas disposições previstas nos incisos I a VI,
VIII e X do caput do art. 117, no caso da opção
prevista no inciso I do caput do art. 1º; e
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IR/LS
A incorporação é a operação pela qual uma ou
mais sociedades são absorvidas por outra, que lhes
sucede em todos os direitos e obrigações.
Desaparecem as sociedades incorporadas, permanecendo, porém, com a sua natureza jurídica inalterada a sociedade incorporadora (Lei nº 6.404/1976,
art. 227, caput, e Perguntas e Respostas IRPJ 2014,
Capítulo IV, questão nº 16).
3.1.1 Processamento da incorporação
Para que se processe a incorporação, a Lei nº
6.404/1976, art. 227, §§ 1º a 3º, exige o cumprimento,
por essas sociedades, das seguintes formalidades:
a) a assembleia geral da companhia incorporadora, se aprovar o protocolo da operação, deverá autorizar o aumento de capital a ser subscrito e realizado pela incorporada mediante
versão do seu patrimônio líquido, e nomear os
peritos que o avaliarão;
b) a sociedade que houver de ser incorporada,
se aprovar o protocolo da operação, autorizará
seus administradores a praticarem os atos neManual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36 - Boletim IOB
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Imposto de Renda e Legislação Societária
cessários à incorporação, inclusive a subscrição do aumento de capital da incorporadora;
c) aprovados pela assembleia geral da incorporadora o laudo de avaliação e a incorporação,
extingue-se a incorporada, competindo à primeira promover o arquivamento e a publicação dos atos da incorporação.
Para as demais sociedades (por exemplo, as limitadas), o vigente Código Civil (cujo art. 1.116 dispõe
que “na incorporação, uma ou várias sociedades são
absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os
direitos e obrigações, devendo todas aprová-la, na
forma estabelecida para os respectivos tipos”) determina, em seus arts. 1.117 e 1.118, que:
a) a deliberação dos sócios da sociedade incorporada deverá aprovar as bases da operação
e o projeto de reforma do ato constitutivo;
b) a sociedade que houver de ser incorporada
tomará conhecimento desse ato, e, se o aprovar, autorizará os administradores a praticar o
necessário à incorporação, inclusive a subscrição em bens pelo valor da diferença que se
verificar entre o ativo e o passivo;
c) a deliberação dos sócios da sociedade incorporadora compreenderá a nomeação dos peritos para a avaliação do patrimônio líquido da
sociedade que tiver de ser incorporada;
d) aprovados os atos da incorporação, a incorporadora declarará extinta a incorporada e promoverá a respectiva averbação no registro próprio.
3.2 Fusão
A fusão é a operação pela qual se unem duas ou
mais sociedades para formar sociedade nova, que
lhes sucederá em todos os direitos e obrigações,
observado que:
a) com a fusão, desaparecem todas as sociedades anteriores para dar lugar a uma só, na
qual todas elas se fundem, extinguindo-se todas as pessoas jurídicas existentes, surgindo
outra em seu lugar;
b) a sociedade que surge assumirá todas as
obrigações ativas e passivas das sociedades
fusionadas (Lei nº 6.404/1976, art. 228, caput,
e Perguntas e Respostas IRPJ 2014, Capítulo
IV, questão nº 18).
3.2.1 Processamento da fusão
Para que se processe a fusão, a Lei nº 6.404/1976,
art. 228, §§ 1º a 3º, exige o cumprimento, por essas
sociedades, das seguintes formalidades:
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a) a assembleia geral de cada companhia, se
aprovar o protocolo de fusão, deverá nomear
os peritos que avaliarão os patrimônios líquidos das demais sociedades;
b) apresentados os laudos, os administradores
deverão convocar os sócios ou acionistas das
sociedades para uma assembleia geral, que
deles tomará conhecimento e resolverá sobre a
constituição definitiva da nova sociedade (observando-se que é vedado aos sócios ou acionistas votar o laudo de avaliação do patrimônio
líquido da sociedade de que fazem parte);
c) constituída a nova companhia, incumbirá aos
primeiros administradores promover o arquivamento e a publicação dos atos da fusão.
Para as demais sociedades (por exemplo, as
limitadas), o Código Civil (cujo art. 1.119 dispõe que
“a fusão determina a extinção das sociedades que
se unem, para formar sociedade nova, que a elas
sucederá nos direitos e obrigações”) determina, em
seus arts. 1.120 e 1.121, que:
a) a fusão deve ser decidida, na forma estabelecida para os respectivos tipos, pelas sociedades que pretendam unir-se;
b) em reunião ou assembleia dos sócios de cada
sociedade, deliberada a fusão e aprovado o
projeto do ato constitutivo da nova sociedade,
bem como o plano de distribuição do capital
social, devem ser nomeados os peritos para a
avaliação do patrimônio da sociedade;
c) apresentados os laudos, os administradores devem convocar reunião ou assembleia dos sócios
para tomar conhecimento deles, decidindo sobre a constituição definitiva da nova sociedade;
d) é vedado aos sócios votar o laudo de avaliação
do patrimônio da sociedade de que façam parte;
e) constituída a nova sociedade, incumbe aos
administradores fazer inscrever, no registro
próprio da sede, os atos relativos à fusão.
3.3 Cisão
A cisão é a operação pela qual a sociedade transfere todo ou somente uma parcela do seu patrimônio
para uma ou mais sociedades, constituídas para esse
fim ou já existentes, extinguindo-se a sociedade cindida - se houver versão de todo o seu patrimônio -, ou
dividindo-se o seu capital - se parcial a versão.
Deve ser observado que (Lei nº 6.404/1976, art.
229, modificado pela Lei nº 9.457/1997, e Perguntas
e Respostas Pessoa Jurídica 2014, Capítulo IV, questões nºs 20 a 22):
IR/LS36-03
Manual de Procedimentos
Imposto de Renda e Legislação Societária
a) quando houver versão de parcela de patrimônio em sociedade já existente, a cisão obedecerá às disposições sobre incorporação, isto
é, a sociedade que absorver parcela do patrimônio da pessoa jurídica cindida suceder-lhe-á em todos os direitos e obrigações;
b) nas operações em que houver criação de sociedade, serão observadas as normas reguladoras das sociedades, conforme o tipo da
sociedade criada;
c) efetivada a cisão com extinção da empresa
cindida, caberá aos administradores das sociedades que tiverem absorvido parcelas do
seu patrimônio promover o arquivamento e a
publicação dos atos da operação;
d) na cisão com versão parcial do patrimônio, a
obrigação supra caberá aos administradores
da companhia cindida e da que absorver parcela do seu patrimônio.
Nota
No caso de cisão de sociedade anônima, as ações integralizadas com
parcelas de patrimônio da companhia cindida deverão ser atribuídas a seus
titulares, em substituição às extintas, na proporção das que possuíam. A
eventual atribuição em proporção diferente requererá aprovação de todos os
titulares, inclusive das ações sem direito a voto.
4. Obrigações fiscais decorrentes da
incorporação, fusão ou cisão
Resumidamente, as pessoas jurídicas incorporadas, fusionadas ou cindidas devem ficar atentas ao
cumprimento das seguintes obrigações, em decorrência desses eventos (Lei nº 9.249/1995, art. 21; Lei nº
9.430/1996, art. 1º, §§ 1º e 2º; Lei nº 9.648/1998, art.
6º; Lei nº 9.959/2000, art. 5º; RIR/1999, art. 235, § 1º;
Lei nº 12.973/2014, arts. 9º e 119, § 1º, e Perguntas e
Respostas IRPJ 2014, Capítulo IV, questões nºs 28 e 29):
a) levantamento, até 30 dias antes do evento, de
balanço específico para esse fim, observada a
legislação comercial (veja as notas a seguir);
Notas
(1) De acordo com a redação original do art. 21 da Lei nº 9.249/1995, a
pessoa jurídica que tiver parte ou todo o seu patrimônio absorvido em virtude
de incorporação, fusão ou cisão, deve levantar balanço específico para esse
fim, no qual os bens e direitos serão avaliados pelo valor contábil ou de mercado. Porém, a partir de 1º.01.2015, ou a contar de 1º.01.2014, no caso de a
pessoa jurídica optar pela aplicação antecipada do novo regime tributário da
Lei nº 12.973/2014 (veja o tópico 2), para fins do balanço específico para o
evento especial, aplica-se o critério adotado pela legislação comercial.
(2) Considera-se ocorrido o evento na data da deliberação que aprovar
a incorporação, fusão ou cisão, feita na forma prevista para a alteração dos
respectivos estatutos ou contratos sociais.
(3) Com referência às empresas incluídas em programas de privatização da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, o balanço
mencionado na letra “a” deverá ser levantado dentro do prazo de 90 dias que
antecederem a incorporação, fusão ou cisão.
b) apuração da base de cálculo do IRPJ e da
CSL na data do evento (ou seja, na data da
deliberação que aprovar a incorporação, fu36-04
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são ou cisão), computando os resultados apurados até essa data (veja subitens 4.1 a 4.3);
c) apresentação, pela incorporada, fusionada ou
cindida, da Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) correspondente ao período transcorrido durante o ano-calendário, em seu próprio nome, até o último dia
útil do mês subsequente ao da data do evento;
d) se houver IRPJ e CSL devidos (relativos ao período de apuração que estará sendo encerrado), estes deverão ser recolhidos, em quota
única, até o último dia útil do mês subsequente
ao do evento (veja subitem 4.3). Exemplo: em
uma incorporação cujo evento tenha ocorrido
em 31 de julho (processada com base no balanço levantado em 30 de junho), a entrega da
DIPJ e o pagamento do IRPJ e da CSL porventura devidos deverão ser efetuados até o
último dia útil do mês de agosto;
e) apresentação, pela incorporadora, da DIPJ
tendo por base balanço específico também levantado até 30 dias antes do evento. A apresentação, pela incorporadora, da DIPJ e o recolhimento dos tributos devidos também deverão ser efetuados no prazo mencionado nas
letras “c” e “d”;
Nota
A obrigatoriedade citada na letra “e”, que vigora desde 1º.01.2000, não
se aplica nos casos em que as pessoas jurídicas, incorporadora e incorporada, estiverem sob mesmo controle societário desde o ano-calendário anterior
ao do evento.
Ressalta-se, porém, que a DIPJ será substituída pela Escrituração Contábil Fiscal (ECF), a partir do ano-calendário 2014, a qual deverá ser assinada
digitalmente, mediante utilização de certificado digital válido (Instrução Normativa RFB nº 1.422/2013, art. 1º, Ato Declaratório Executivo Cofis nº 98/2013).
Nos casos de extinção, cisão parcial, cisão total, fusão ou incorporação, a ECF deverá ser entregue pelas pessoas jurídicas extintas, cindidas,
fusionadas, incorporadas e incorporadoras, até o último dia útil do mês subsequente ao do evento, observando-se que:
a) a obrigatoriedade de entrega da ECF não se aplica à incorporadora
nos casos em que as pessoas jurídicas, incorporadora e incorporada, estejam sob o mesmo controle societário desde o ano-calendário
anterior ao do evento; e
b) nos casos de extinção, cisão parcial, cisão total, fusão ou incorporação, ocorrida de janeiro a maio junho do ano-calendário, o prazo
mencionado será até o último dia útil do mês de julho do referido
ano, mesmo prazo da ECF para situações normais relativas ao ano-calendário anterior.
Vale mencionar que a Secretaria da RFB informou no Portal do Sped,
em seu site na Internet (www.receita.fazenda.gov.br), que, no caso de situações especiais (cisão, fusão, incorporação etc.) que ocorrerem em 2014,
devem ser entregues por meio da DIPJ. Ressaltou, ainda, que a ECF somente
será utilizada para transmissão de situações especiais de 2015 em diante.
f) apresentação da DIPJ relativa ao ano-calendário
anterior, caso ainda não haja decorrido o prazo
normal de entrega, já que, nesse caso, haverá
uma antecipação automática do prazo. Portanto, tal declaração deverá ser entregue juntamente com a correspondente a incorporação,
fusão ou cisão. O pagamento do IRPJ e da CSL
Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36 - Boletim IOB
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Imposto de Renda e Legislação Societária
porventura nela apurados poderá ser realizado
nos mesmos prazos originalmente previstos;
g) encerramento do período de apuração do IPI,
da Cofins e da contribuição ao PIS-Pasep na
data do evento (tais tributos devem ser pagos
nos mesmos prazos originalmente previstos);
h) baixa da empresa extinta por incorporação, fusão
ou cisão total no Cadastro Nacional da Pessoa
Jurídica (CNPJ), observadas, atualmente, as regras da Instrução Normativa RFB nº 1.470/2014;
i) apresentação de outras declarações (DCTF,
Dirf, Dimob, EFD-Contribuições, ECD), observados os prazos e as instruções específicas.
Notas
(1) A Solução de Consulta Cosit nº 119/2014 esclareceu que a operação societária da cisão parcial sem fim econômico deve ser desconsiderada quando tiver por objetivo o reconhecimento de crédito fiscal de qualquer
espécie para fins de desconto, restituição, ressarcimento ou compensação,
motivo pelo qual será considerado como de terceiro se utilizado pela cindenda ou por quem incorporá-la posteriormente.
(2) A Solução de Consulta Cosit nº 139/2014 esclareceu que são aplicáveis à cisão parcial as disposições do art. 132 da Lei nº 5.172/1966 (Código Tributário Nacional - CTN), respondendo a sociedade cindida e a que absorveu
parcela do seu patrimônio, solidariamente, pelos tributos devidos pela cindida.
A norma esclareceu, ainda, que os direitos transferidos à sucessora, relacionados no ato de cisão parcial, passam a ser próprios desta. É ela, portanto, o
sujeito passivo das obrigações tributárias atinentes a esses direitos, relativas
ao IRPJ e à CSL, cujos fatos geradores ocorram a partir da data da cisão.
4.1 A questão da data de apuração do imposto
É interessante registrar as conclusões da Decisão nº
112/1999, da 9ª Superintendência Regional da Receita
Federal (SRRF), que demonstram o entendimento do
Fisco sobre a confusa questão “levantamento de balanço
30 dias antes da data do evento” (letra “a” do item 4)
versus “obrigatoriedade de apuração do IRPJ e da CSL
devidos na data do evento” (letra “b” supra).
De acordo com essa Decisão:
a) desde 24.02.1999, quando foi publicada a Instrução Normativa SRF nº 15/1999, em que o art.
6º revogou o § 4º do art. 57 da Instrução Normativa SRF nº 93/1997, as empresas fusionadas,
cindidas ou incorporadas passaram a ser obrigadas a apurar o imposto na data do evento em
que se efetivar qualquer dessas ocorrências;
b) desde então, o balanço específico levantado em
data de até 30 dias antes do evento não mais
serve como base na apuração do imposto;
c) independentemente da data em que tenha
ocorrido o evento, desde 1º.08.1999, a empresa incorporada, fusionada ou cindida fica obrigada a apresentar a DIPJ com a inserção, na
declaração, das operações efetuadas em todo
o período transcorrido durante o ano-calendário, ou seja, até a data do evento.
Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36
Em outras palavras, a Secretaria da RFB exige,
na prática, o levantamento de balanço (e todas as demais providências de encerramento de período-base)
na data do evento para fins de determinação da base
de cálculo dos tributos.
Notas
(1) Embora a Decisão em foco não mencione o fundamento legal, o
fato é que a controvérsia decorre da Lei nº 9.430/1996, art. 1º, § 1º. Segundo
esse dispositivo, “nos casos de incorporação, fusão ou cisão, a apuração
da base de cálculo e do imposto de renda devido será efetuada na data do
evento” (grifo nosso), embora ressalve “observado o disposto no art. 21 da
Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995”. O art. 21, em seu § 1º, admite que
o balanço seja levantado até 30 dias antes do evento.
(2) As orientações para preenchimento da DIPJ/2014, constantes do
programa gerador dessa declaração, confirmam o entendimento expendido
pela Decisão supracitada ao afirmarem que “sem prejuízo do balanço de que
tratam a Lei nº 9.249/1995, art. 21, e Lei nº 9.648/1999, art. 6º, e da responsabilidade por sucessão, para fins fiscais, os impostos e contribuições devem ser
apurados até a data do evento pela pessoa jurídica incorporadora, incorporada, fusionada ou cindida. Considera-se data do evento aquela em que houver
a deliberação que aprovar a incorporação, fusão ou cisão” (grifo nosso).
4.2 Forma de tributação na incorporação, fusão ou cisão
O IRPJ e a CSL relativos ao ano-calendário do
evento podem ser calculados com base nas regras
do lucro real ou com base no lucro presumido (desde
que atendidas as condições necessárias à opção).
Até 31.12.1995, as pessoas jurídicas incorporadas, fusionadas ou cindidas estavam obrigadas à tributação dos seus resultados pelo lucro real. Todavia,
a Lei nº 9.249/1995, art. 36, V, revogou, em 1º.01.1996,
o parágrafo único do art. 36 da Lei nº 8.981/1995, que
previa essa obrigatoriedade (Perguntas e Respostas
Pessoa Jurídica 2014, Capítulo IV, questão nº 27).
Nota
Vale registrar que a Instrução Normativa SRF nº 11/1996, art. 58, caput,
declara expressamente que a obrigatoriedade de levantar o balanço específico
relativo a incorporação, fusão ou cisão aplica-se, inclusive, à pessoa jurídica
submetida ao regime de tributação com base no lucro presumido ou arbitrado.
4.3 Pagamento dos tributos devidos e declarados
em nome da pessoa jurídica incorporada,
fusionada ou cindida
Na questão nº 30, Capítulo IV, do “Perguntas e
Respostas IRPJ 2014”, a RFB orienta que:
a) o IRPJ e a CSL devidos em função da incorporação, fusão ou cisão total, tal como aqueles relativos ao período de incidência imediatamente
anterior e ainda não recolhidos, devem ser pagos pela sucessora em nome da sucedida;
b) o IRPJ e a CSL relativos ao período encerrado
em virtude do evento devem ser pagos, em quota única, até o último dia útil do mês subsequente ao do evento (até 31.12.1996, o pagamento,
neste caso, deveria ser efetuado até o 10º dia
subsequente ao da ocorrência do evento);
c) com relação ao IRPJ e à CSL apurados na
DIPJ relativa ao ano-calendário anterior ao
IR/LS36-05
Manual de Procedimentos
Imposto de Renda e Legislação Societária
evento, poderão ser observados os prazos originalmente previstos para pagamento.
5. Avaliação de bens e direitos
Para efeitos tributários, a Lei nº 9.249/1995, art.
21, com a redação dada pela Lei nº 12.973/2014,
estabelece que, a partir de 1º.01.2015, ou a contar
de 1º.01.2014, no caso de opção pelo novo regime
tributário, a pessoa jurídica que tiver parte ou todo o
seu patrimônio absorvido em virtude de incorporação,
fusão ou cisão deverá levantar balanço específico
para esse fim, observada a legislação comercial.
Vale mencionar que, além da legislação comercial
prevista na Lei nº 6.404/1976 (Lei das S/A) e na Lei
nº 10.406/2002 (Código Civil), o contribuinte deverá
observar os procedimentos contábeis emanados do
Conselho Federal de Contabilidade (CFC), Comissão
de Valores Mobiliários (CVM), Banco Central do Brasil
(Bacen), Comitê de Pronunciamentos Contábeis
(CPC) e demais órgãos reguladores.
Conforme mencionado anteriormente, o balanço
deverá ser levantado até 30 dias antes do evento,
observando-se que se considera ocorrido o evento na
data da deliberação que aprovar a incorporação, fusão
ou cisão, feita na forma prevista para a alteração dos
respectivos estatutos ou contratos sociais. Porém, em
se tratando de empresas incluídas em programas de
privatização da União, dos Estados, do Distrito Federal
e dos Municípios, o balanço mencionado na letra “c”
deverá ser levantado dentro do prazo de 90 dias que
antecederem a incorporação, fusão ou cisão.
Nota
Até 31.12.2014, ou até 31.12.2013, no caso de optantes pelo novo regime tributário:
a) a pessoa jurídica que tiver parte ou todo o seu patrimônio absorvido
em virtude de incorporação, fusão ou cisão deverá levantar balanço
específico para esse fim, no qual os bens e direitos poderão ser
avaliados pelo valor contábil ou de mercado. Nessa hipótese, o critério de avaliação dos bens e direitos - valor contábil ou de mercado
- adotado para a incorporação, fusão ou cisão deverá ser observado
igualmente por todas as empresas envolvidas na operação (Instrução Normativa SRF nº 11/1996, art. 59);
b) no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido
ou arbitrado, se a empresa optar pela avaliação a valor de mercado,
a diferença entre este e o custo de aquisição, diminuído dos encargos de depreciação, amortização ou exaustão, será considerada
ganho de capital, observando-se que:
b.1) os encargos de depreciação, amortização ou exaustão devem
ser considerados incorridos, ainda que não tenham sido registrados contabilmente;
b.2) o ganho de capital deverá ser adicionado à base de cálculo do
IRPJ devido e da CSL;
b.3) inexistindo ou sendo imprestável a escrituração contábil da
pessoa jurídica, o ganho de capital será apurado a partir de
demonstrativo e dos respectivos documentos de aquisição,
benfeitorias ou reformas dos bens e direitos vertidos (Instrução
Normativa SRF nº 11/1996, art. 58, § 2º);
c) no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real:
c.1) se a avaliação for feita por valor de mercado, a diferença entre
este e o valor contábil não será computada na determinação do
lucro real enquanto mantida em conta de reserva de reavaliação;
36-06
IR/LS
c.2) a regra referida em “c.1” decorre do tratamento dado pela legislação do IRPJ à chamada “reavaliação na fusão, incorporação ou
cisão”, conforme o RIR/1999, art. 440, segundo o qual a contrapartida do aumento do valor de bens do ativo em virtude de reavaliação na fusão, incorporação ou cisão não será computada para determinar o lucro real enquanto mantida em reserva de reavaliação
na sociedade resultante da fusão ou incorporação, na sociedade
cindida ou em uma ou mais das sociedades resultantes da cisão;
c.3) o valor da reserva deverá ser computado na determinação do
lucro real e na base de cálculo da CSL (Instrução Normativa
SRF nº 390/2004, art. 38, § 1º, II), em cada período de apuração,
no montante do aumento do valor dos bens reavaliados que tenha sido realizado no período, inclusive mediante:
c.3.1) alienação, sob qualquer forma;
c.3.2) depreciação, amortização ou exaustão;
c.3.3) baixa por perecimento;
d) desde 1º.01.2000, nos termos da Lei nº 9.959/2000, art. 4º, a contrapartida da reavaliação de quaisquer bens da pessoa jurídica somente é computada em conta de resultado ou na determinação do lucro
real e da base de cálculo da CSL quando ocorrer a efetiva realização
do bem reavaliado.
Lembra-se que, para efeitos contábeis, desde a publicação da Lei nº
11.638/2007, não mais se apresenta a figura da reavaliação de bens, em virtude da revogação do dispositivo legal que autorizava essa prática (Lei nº
6.404/1976, art. 187, § 2º), o qual traz, em seu lugar, o instituto Redução ao
Valor Recuperável de Ativos (Impairment), de que tratam a Deliberação CVM
nº 639/2010 e a Resolução CFC nº 1.292/2010 (NBC TG 01), que recepcionaram as normas constantes do Pronunciamento Técnico CPC nº 01 (R1). Dessa
forma, os saldos existentes na conta de Reservas de Reavaliação constituídos
antes da vigência da Lei nº 11.638/2007 poderão ser mantidos até sua efetiva
realização ou devem ter sido estornados até o final do exercício social de 2008.
As disposições contidas na legislação tributária sobre reservas de reavaliação aplicam-se somente aos saldos remanescentes na escrituração comercial
em 31.12.2013, para os optantes pelo novo regime tributário, ou em 31.12.2014,
para os não optantes, e até a sua completa realização (Lei nº 12.973/2014, art. 60).
(Lei nº 9.249/1995, art. 21, caput e § 1º; Lei nº 9.430/1996,
art. 1º, § 1º; Lei nº 9.648/1998, art. 6º; Lei nº 12.973/2013, arts.
9º, 60 e 75)
5.1 Desdobramento do custo de aquisição
O contribuinte que avaliar investimento pelo valor
de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição
da participação, desdobrar o custo de aquisição em:
a) valor de patrimônio líquido na época da aquisição;
b) mais ou menos-valia, que corresponde à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da
investida, na proporção da porcentagem da
participação adquirida, e o valor de que trata
a letra “a”; e
c) ágio por rentabilidade futura (goodwill), que
corresponde à diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório dos valores de que tratam as letras “a” e “b”.
(Lei nº 9.249/1995, art. 21; Decreto-lei nº 1.598/1977, art.
20; Lei nº 12.973/2013, arts. 2º, 20 e 21)
5.2 Laudo de avaliação
A Lei nº 6.404/1976, arts. 227 a 229, refere-se
expressamente à obrigatoriedade de nomeação
de peritos para avaliação do patrimônio líquido da
empresa incorporada, fusionada ou cindida. O Código
Civil Brasileiro (CCB), arts. 1.117 e 1.120, também
menciona a necessidade de laudo de avaliação no
caso de incorporação e fusão.
Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36 - Boletim IOB
Manual de Procedimentos
Imposto de Renda e Legislação Societária
O valor da mais ou menos-valia deverá ser avaliado com base em laudo elaborado por perito independente que deverá ser protocolado na Secretaria da
RFB ou cujo sumário deverá ser registrado em Cartório
de Registro de Títulos e Documentos, até o último dia
útil do 13º mês subsequente ao da aquisição da participação (veja também o subtópico 5.3, letra “a”).
(Decreto-lei nº 1.598/1977, art. 20, II; Lei nº 12.973/2013,
arts. 2º e 20, § 3º)
5.3 Mais-valia
Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, o saldo
existente na contabilidade, na data da aquisição da participação societária, referente à mais-valia, decorrente
da aquisição de participação societária entre partes não
dependentes, poderá ser considerado como integrante
do custo do bem ou direito que lhe deu causa, para
efeito de determinação de ganho ou perda de capital e
do cômputo da depreciação, amortização ou exaustão.
A dedutibilidade da despesa de depreciação,
amortização ou exaustão está condicionada ao cumprimento da condição de estarem intrinsecamente
relacionadas com a produção ou comercialização dos
bens e serviços, na forma estabelecida no inciso III do
caput do art. 13 da Lei nº 9.249/1995.
Vale ressaltar que o contribuinte não poderá utilizar o critério da mais-valia quando:
a) o laudo não for elaborado e tempestivamente
protocolado ou registrado, observando-se que:
a.1) será desconsiderado na hipótese de os
dados nele constantes apresentarem
comprovadamente vícios ou incorreções
de caráter relevante; ou
a.2) essa vedação não se aplica a participações
societárias adquiridas até 31.12.2013, para
os optantes do novo regime tributário, ou
até 31.12.2014, para os não optantes;
b) os valores que compõem o saldo da mais-valia
não puderem ser identificados pelo fato de não
terem sido contabilizadas em subcontas distintas:
b.1) a mais ou menos-valia e o ágio por rentabilidade futura (goodwill) relativos à participação societária anterior, existente antes da aquisição do controle ou antes da
incorporação, fusão ou cisão; e
b.2) as variações nos valores a que se refere
a letra “b.1”, em decorrência da aquisição do controle ou da incorporação, fusão ou cisão.
Notas
(1) Consideram-se partes dependentes quando (Lei nº 12.973/2014, art. 25):
a) o adquirente e o alienante são controlados, direta ou indiretamente,
pela mesma parte ou partes;
Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36
b) existir relação de controle entre o adquirente e o alienante;
c) o alienante for sócio, titular, conselheiro ou administrador da pessoa
jurídica adquirente;
d) o alienante for parente ou afim até o 3º grau, cônjuge ou companheiro das pessoas relacionadas na letra “c”; ou
e) em decorrência de outras relações não descritas nas letras “a” a “d”,
em que fique comprovada a dependência societária.
No caso de participação societária adquirida em estágios, a relação
de dependência entre o(s) alienante(s) e o(s) adquirente(s) de que trata este
artigo deve ser verificada no ato da primeira aquisição, desde que as condições do negócio estejam previstas no instrumento negocial.
(2) Os subtópicos 5.3 e 5.4 aplicam-se inclusive quando a empresa
incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da
participação societária.
(Decreto-lei nº 1.598/1977, art. 20, § 3º; Lei nº 12.973/2013,
arts. 2º, 20, 24, 37, § 3º, 39, § 1º)
5.4 Menos-valia
Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, o
saldo existente na contabilidade, na data da aquisição
da participação societária, referente à menos-valia
deverá ser considerado como integrante do custo do
bem ou direito que lhe deu causa para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo
da depreciação, amortização ou exaustão.
A dedutibilidade da despesa de depreciação,
amortização ou exaustão está condicionada ao cumprimento da condição de estarem intrinsecamente
relacionadas com a produção ou comercialização dos
bens e serviços, na forma estabelecida no inciso III do
caput do art. 13 da Lei nº 9.249/1995.
O valor mencionado será considerado como integrante do custo dos bens ou direitos que forem realizados em menor prazo depois da data do evento quando:
a) o laudo não for elaborado e tempestivamente
protocolado ou registrado, observada a letra
“a” do subtópico 5.3; ou
b) os valores que compõem o saldo da menos-valia não puderem ser identificados em decorrência da não observância da letra “b” do
subtópico 5.3.
(Decreto-lei nº 1.598/1977, art. 20, § 3º; Lei nº 12.973/2013,
arts. 2º, 21, 37, § 3º, 39, § 1º)
5.5 Bens não transferidos na cisão
Na hipótese de cisão, se o bem ou direito que deu
causa ao valor:
a) da mais-valia não houver sido transferido para o
patrimônio da sucessora, esta poderá, para efeitos de apuração do lucro real, deduzir a referida
importância em quotas fixas mensais e no prazo
mínimo de 5 anos contados da data do evento;
b) da menos-valia não houver sido transferido, para
o patrimônio da sucessora, esta poderá, para
efeitos de apuração do lucro real, diferir o reconhecimento da referida importância, oferecenIR/LS36-07
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do à tributação quotas fixas mensais no prazo
máximo de 5 anos contados da data do evento.
por R$ 20.500.000,00, cujo valor contábil, na data da
aquisição era de R$ 19.000.000,00.
(Lei nº 12.973/2013, arts. 20, § 1º, e 21, § 1º)
5.6 Bens e direitos transferidos de entidades isentas
A transferência de bens e direitos do patrimônio
das entidades isentas para o patrimônio de outra
pessoa jurídica, em virtude de incorporação, fusão ou
cisão, deve ser efetuada pelo valor de sua aquisição
ou pelo valor atribuído, no caso de doação.
(Lei nº 9.532/1997, art. 16, parágrafo único)
5.7 Exemplo
Admitamos que a pessoa jurídica “A” adquirisse
70% do patrimônio líquido da pessoa jurídica “B”,
Tendo em vista que o valor do patrimônio líquido
de “B” fosse de R$ 19.000.000,00, temos que o valor
contábil da participação adquirida corresponde a
R$ 13.300.000,00 (70% de R$ 19.000.000,00).
Consideremos, ainda, que o valor justo dos
ativos identificáveis e dos passivos assumidos em
“B” totalizasse R$ 20.000.000,00, e que, portanto,
a empresa “A”, adquirindo 70% desse valor, ou
seja, R$ 14.000.000.00, assume uma mais-valia de
R$ 700.000,00, conforme demonstrado a seguir.
Imobilizado existente em “B”:
Ativo Não Circulante
- Imobilizado - Imóveis..................................... R$ *
- Mais-valia....................................R$ 700.000,00**
(*) Dado irrelevante para a demonstração da mais-valia.
(**) Será eliminado na consolidação.
Neste caso, teríamos:
a) apuração do ágio sobre a rentabilidade futura (goodwill):
Valor pago do montante transferido............................................................................... R$ 20.500.000,00
(-) Valor justo dos ativos identificáveis e passivos assumidos....................................... R$ 14.000.000,00
Ágio sobre a rentabilidade futura (goodwill).................................................................. R$ 6.500.000,00
b) apuração da mais-valia:
Valor justo dos ativos identificáveis e passivos assumidos........................................... R$ 14.000.000,00
(-) Valor patrimonial e contábil da participação adquirida de “B”.................................. R$ 13.300.000,00
Mais-valia........................................................................................................................ R$
700.000,00
c) registro contábil da aquisição do investimento:
Contas Contábeis
Débito - R$
Crédito - R$
Investimentos (valor patrimonial e contábil de “B”)
R$ 13.300.000,00
Mais-valia (investimentos)
R$
Neste caso, a mais-valia teria o seguinte tratamento:
Registro contábil no momento da incorporação:
a) pela incorporação
Contas Contábeis
700.000,00
Débito - R$
Crédito - R$
Ágio sobre a rentabilidade futura - goodwill (Investimentos) R$ 6.500.000,00
Demais ativos
R$ 15.000.000,00
Bancos conta movimento
(Ativo Circulante)
Imóveis
R$ 4.000.000,00
Capital social
R$ 5.700.000,00
Investimentos (valor patrimonial e contábil de “B”)
R$ 13.300.000,00 *
R$ 20.500.000,00
Suponhamos que, posteriormente, a pessoa jurídica “A” decida pela incorporação da pessoa jurídica
“B”, que na ocasião apresentasse a seguinte situação
patrimonial:
Demais ativos........................... R$ 15.000.000,00
Imóveis...................................... R$
4.000.000,00
Patrimônio Líquido.................... R$ 19.000.000,00
36-08
IR/LS
* Eliminação do investimento em função da incorporação.
b) pela transferência da mais-valia ao valor do
bem que lhe deu causa
Contas Contábeis
Imóveis
Mais-valia (investimentos)
Débito - R$
Crédito - R$
R$ 700.000,00
R$ 700.000,00
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6. Ágio por rentabilidade futura
(goodwill) ou ganho proveniente de
compra vantajosa
Conforme mencionado anteriormente, o contribuinte que avaliar investimento pelo valor de
patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição
da participação, desdobrar e registrar o custo de
aquisição em contas distintas:
a) valor de patrimônio líquido na época da aquisição;
b) mais ou menos-valia, baseada em laudo elaborado por perito independente (veja o subtópico 5.2), que corresponde à diferença entre o
valor justo dos ativos líquidos da investida, na
proporção da porcentagem da participação
adquirida, e o valor de que trata a letra “a”; e
c) ágio por rentabilidade futura (goodwill), que
corresponde à diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório dos valores de que tratam as letras “a” e “b”.
6.1 Avaliação pelo valor do PL
A aquisição de participação societária sujeita à
avaliação pelo valor do patrimônio líquido (PL) exige o
reconhecimento e a mensuração:
a) primeiramente, dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos a valor justo; e
b) posteriormente, do ágio por rentabilidade futura (goodwill) ou do ganho proveniente de compra vantajosa.
A RFB disciplinará o disposto neste artigo,
podendo estabelecer formas alternativas de registro
e de apresentação do laudo.
Notas
(1) Valor justo é preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que
seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada
entre participantes do mercado na data de mensuração (Glossário do Pronunciamento Técnico CPC 15 (R1) - Combinação de negócios - Apêndice A).
Para efeitos da segregação do investimento, devem ser reconhecidos todos
os ativos e passivos contabilizados na investida para, depois, identificar o valor
justo dos ativos líquidos identificáveis que eventualmente não foram reconhecidos contabilmente nas demonstrações contábeis da investida, sendo assim:
a) a diferença apurada entre o valor justo desses ativos líquidos e o
valor contábil da parcela adquirida do PL será considerada mais ou
menos-valia de ativos líquidos; e
b) a diferença entre o valor pago e o valor justo dos ativos líquidos
constitui o goodwill.
Vale mencionar que as letras “a” e “b” integram o saldo contábil do
investimento; para fins de controle interno, a empresa deve segregá-Ios em
subcontas distintas.
São situações que geram pagamentos superiores às aquisições de investimentos, ou seja, maiores que o PL da investida, quais sejam:
a) quando os ativos da investida, Iíquidos dos passivos, mensurados a
valor justo individualmente, são superiores ao valor contábil; ou
Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36
b) quando o valor justo dos ativos Iíquidos da investida são inferiores
ao valor investido (pago), por haver ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill).
(2) O ganho proveniente de compra vantajosa corresponde ao excesso
do valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da participação
adquirida, em relação ao custo de aquisição do investimento, será computado
na determinação do lucro real no período de apuração da alienação ou baixa
do investimento, ou seja, a compra vantajosa (ou deságio) ocorre quando o
investimento destinado a aquisição de empresa ou parte dela é menor do que
realmente valem seus ativos e passivos mensurados a valor justo individualmente.
(Decreto-lei nº 1.598/1977, art. 20; Lei nº 12.973/2013, art. 2º)
6.1.1 Goodwill
A pessoa jurídica que absorver patrimônio de
outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na
qual detinha participação societária adquirida com
ágio por rentabilidade futura (goodwill) decorrente da
aquisição de participação societária entre partes não
dependentes, apurado segundo o disposto no inciso
III do caput do art. 20 do Decreto-lei nº 1.598/1977,
poderá excluir, para fins de apuração do lucro real
dos períodos de apuração subsequentes, o saldo do
referido ágio existente na contabilidade na data da
aquisição da participação societária, à razão de 1/60,
no máximo, para cada mês do período de apuração.
Ressalta-se que o contribuinte não poderá utilizar
a amortização do ágio por rentabilidade futura quando:
a) o laudo não for elaborado e tempestivamente
protocolado ou registrado;
b) os valores que compõem o saldo do ágio por
rentabilidade futura (goodwill) não puderem ser
identificados em decorrência da não observância do disposto nos subtópicos 5.3 e 5.4.
A contrapartida da redução do ágio por rentabilidade futura (goodwill), inclusive mediante redução ao
valor recuperável, não será computada na determinação do lucro real.
Salienta-se que, no caso de a redução se referir
ao valor da avaliação do investimento por ocasião
da aquisição da participação, de que trata o inciso
III do art. 20 do Decreto-lei nº 1.598/1977, deve ser
observado que a contrapartida da redução dos valores da mais ou menos-valia e do goodwill, não será
computada na determinação do lucro real, conforme
o disposto no art. 25 do mesmo Decreto-lei.
6.1.1.1 Exemplo
A pessoa jurídica “A” adquire 100% do patrimônio
da pessoa jurídica “B”, pelo valor de R$ 40.000.000,00.
Na data da aquisição, o valor patrimonial de “B” era
de R$ 20.000.000,00. O valor justo dos ativos identificáveis e passivos assumidos em “B” era de R$
36.000.000,00.
IR/LS36-09
Manual de Procedimentos
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Neste caso, o ágio sobre a rentabilidade futura (goodwill)* seria assim calculado:
Valor pago do montante transferido..................................................................R$ 40.000.000,00
(-) Valor justo dos ativos identificáveis e passivos assumidos..........................R$ 36.000.000,00
(=) Ágio sobre a rentabilidade futura (goodwill)................................................R$ 4.000.000,00
Posteriormente, a pessoa jurídica “A” decide pela
incorporação da pessoa jurídica “B”.
Na data do evento de incorporação, o valor
da participação da pessoa jurídica “A” em “B” é
eliminado, sobrando o valor do ágio por rentabilidade
futura (goodwill).
Conforme o caput do art. 22 da Lei nº 12.973/2014,
este valor, se registrado em subconta na contabilidade
da pessoa jurídica “A”, poderá ser excluído para fins
de apuração do lucro real nos períodos subsequentes, à razão de 1/60, no máximo, para cada mês do
período de apuração. Para fins de controle, deve-se
registrar o valor do ágio na Parte B do Lalur.
* Para a simplificação, não apresentamos o valor da mais-valia (veja o
exemplo prático no subtópico 5.7).
Notas
(1) O laudo mencionado na letra “a” será desconsiderado na hipótese
de os dados nele constantes apresentarem comprovadamente vícios ou incorreções de caráter relevante, observando-se, ainda, que a vedação mencionada não se aplica a participações societárias adquiridas até 31.12.2013,
para os optantes, ou até 31.12.2014, para os não optantes.
(2) Os subtópicos 6.1.1 e 6.1.2 aplicam-se inclusive quando a empresa
incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da
participação societária.
(Lei nº 12.973/2013, arts. 22, 24 e 25)
6.1.2 Ganho por compra vantajosa
A pessoa jurídica que absorver patrimônio de
outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na
qual detinha participação societária adquirida com
ganho proveniente de compra vantajosa, conforme
definido no § 6º do art. 20 do Decreto-lei nº 1.598/1977,
deverá computar o referido ganho na determinação
do lucro real dos períodos de apuração subsequentes
à data do evento, à razão de 1/60, no mínimo, para
cada mês do período de apuração.
O ganho decorrente do excesso do valor líquido
dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos
assumidos, mensurados pelos respectivos valores
justos, em relação à contraprestação transferida,
será computado na determinação do lucro real no
período de apuração relativo à data do evento e posteriores, à razão de 1/60, no mínimo, para cada mês
do período de apuração, observando-se, conforme
o caso, que:
36-10
IR/LS
a) será computado na determinação do lucro real
no período de apuração da alienação ou baixa
do investimento; ou
b) o disposto no art. 22 da Lei nº 12.973/2014.
Exemplificando:
a) a pessoa jurídica “A” adquiriu 80% da pessoa
jurídica “B” e pagou pela aquisição a importância de R$ 2.000.000,00, à vista.
O valor líquido, na data da aquisição, dos ativos
identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos da
pessoa jurídica “B”, conforme NBC TG 15 - Combinação
de negócios, soma a importância de R$ 2.400.000,00.
O saldo contábil do patrimônio líquido da pessoa
jurídica “B” é de R$ 1.600.000,00.
Conforme a nova redação do art. 20 do Decreto-lei nº 1.598/1977, alterado pelo art. 2º da Lei nº
12.973/2014, na aquisição da participação societária,
o contribuinte deve desdobrar o custo de aquisição e
registrar nas subcontas distintas de:
a.1) valor de patrimônio líquido na época da
aquisição;
a.2) mais ou menos-valia; e
a.3) ágio por rentabilidade futura (goodwill).
Assim, no exemplo, o lançamento contábil na
aquisição da participação societária seria:
Contas contábeis
Débito - R$
Crédito - R$
Investimentos e participações
societárias (ANC)
R$ 1.600.000,00
Mais-valia (ANC - Investimentos) * R$
800.000,00
Ganho na compra vantajosa
(Conta de Resultado)**
R$ 400.000,00
Bancos conta movimento (Ativo
Circulante)
R$ 2.000.000,00
* Valor líquido dos ativos identificáveis adquiridos e passivos assumidos da
pessoa jurídica “B”, na data da aquisição do investimento, menos o saldo
contábil do patrimônio líquido da pessoa jurídica “B”.
** Valor líquido dos ativos identificáveis adquiridos e passivos assumidos da
pessoa jurídica “B”, na data da aquisição do investimento, menos o valor
pago pela aquisição.
Nota
A pessoa jurídica “A”, ao incorporar o patrimônio da pessoa jurídica
“B”, deverá computar o ganho proveniente de compra vantajosa na determinação do lucro real. Para isso, ela deve excluir esse valor na Parte “A”
Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36 - Boletim IOB
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Imposto de Renda e Legislação Societária
e controlar na Parte “B” do Lalur, diferir e oferecer à tributação, a partir do
mês seguinte ao do evento, à razão de 1/60, no mínimo, para cada mês do
período de apuração (arts. 23 e 27 da Lei nº 12.973/2014).
(Lei nº 12.973/2013, arts. 23 e 27)
6.1.3Avaliação com base no valor justo na
sucedida transferido para a sucessora
Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, os
ganhos decorrentes de avaliação com base no valor
justo na sucedida não poderão ser considerados na
sucessora como integrante do custo do bem ou direito
que lhe deu causa para efeito de determinação de
ganho ou perda de capital e do cômputo da depreciação, amortização ou exaustão.
Os ganhos e perdas evidenciados nas subcontas
de que tratam os arts. 13 e 14 da Lei nº 12.973/2014,
transferidos em decorrência de incorporação, fusão
ou cisão terão, na sucessora, o mesmo tratamento
tributário que teriam na sucedida.
(Lei nº 12.973/2013, art. 26)
7. Aquisição de participação societária
com controle
Na hipótese de aquisição de participação societária
em estágios, caso ocorra incorporação, fusão ou cisão:
a) deve ocorrer a baixa dos valores controlados no
livro de apuração do lucro real, sem qualquer
efeito na apuração do lucro real, registrados
por ocasião da aquisição do controle de
empresa na qual se detinha participação
societária anterior dos seguintes valores;
a.1) o ganho decorrente de avaliação da participação societária anterior com base no valor
justo, apurado na data da aquisição, poderá ser diferido, sendo reconhecido para
fins de apuração do lucro real por ocasião
da alienação ou baixa do investimento;
a.2) a perda relacionada à avaliação da participação societária anterior com base no
valor justo, apurada na data da aquisição, poderá ser considerada na apuração do lucro real somente por ocasião da
alienação ou baixa do investimento; e
a.3) o ganho decorrente do excesso do valor justo dos ativos líquidos da investida,
na proporção da participação anterior,
em relação ao valor dessa participação
avaliada a valor justo, também poderá
ser diferido, sendo reconhecido para fins
de apuração do lucro real por ocasião da
alienação ou baixa do investimento;
Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36
b) não deve ser computada na apuração do lucro
real a variação da mais-valia ou menos-valia,
que venha a ser:
b.1) considerada contabilmente no custo do
ativo ou no valor do passivo que lhe deu
causa; ou
b.2) baixada, na hipótese de o ativo ou o passivo que lhe deu causa não integrar o patrimônio da sucessora; e
c) não poderá ser excluída na apuração do lucro
real a variação do ágio por rentabilidade futura
(goodwill).
Excetuadas as hipóteses previstas nas letras “b” e
“c”, aplica-se ao saldo existente na contabilidade, na
data da aquisição da participação societária, referente
a mais ou menos-valia e ao ágio por rentabilidade futura
(goodwill), tratados nos subtópicos 5.3, 5.4 e 6.1.1.
Nota
Deverão ser contabilizadas em subcontas distintas:
a) a mais ou menos-valia e o ágio por rentabilidade futura (goodwill)
relativos à participação societária anterior, existentes antes da aquisição do controle; e
b) as variações nos valores a que se refere a letra “a”, em decorrência
da aquisição do controle.
(Lei nº 12.973/2014, arts. 37 e 38; Decreto-lei nº 1.598/1977,
art. 20)
8. Aquisição de participação societária sem
controle
Nas incorporações, fusões ou cisões de empresa
não controlada na qual se detinha participação societária anterior que não se enquadre na situação prevista
no tópico 7, não terá efeito na apuração do lucro real:
a) o ganho ou perda decorrente de avaliação da
participação societária anterior com base no
valor justo, apurado na data do evento; e
b) o ganho decorrente do excesso do valor justo
dos ativos líquidos da investida, na proporção
da participação anterior, em relação ao valor
dessa participação avaliada a valor justo.
8.1 Tratamento da variação de mais ou menos-valia
Cumpre mencionar que não deve ser computada
na apuração do lucro real a variação da mais-valia ou
menos-valia que venha a ser:
a) considerada contabilmente no custo do ativo
ou no valor do passivo que lhe deu causa; ou
b) baixada, na hipótese de o ativo ou o passivo
que lhe deu causa não integrar o patrimônio
da sucessora.
IR/LS36-11
Manual de Procedimentos
Imposto de Renda e Legislação Societária
8.2 Tratamento da variação do ágio por
rentabilidade futura
Não poderá ser excluída na apuração do lucro real
a variação do ágio por rentabilidade futura (goodwill).
Excetuadas as hipóteses previstas nos subtópicos 8.1 e 8.2, aplica-se ao saldo existente na
contabilidade, na data da aquisição da participação
societária, referente a mais ou menos-valia e ao ágio
por rentabilidade futura (goodwill) de que tratam os
subtópicos 5.3, 5.4 e 6.1.1.
Nota
Deverão ser contabilizadas em subcontas distintas:
a) a mais ou menos-valia e o ágio por rentabilidade futura (goodwill)
relativos à participação societária anterior, existentes antes da incorporação, fusão ou cisão; e
b) as variações nos valores a que se refere a letra “a”, em decorrência
da incorporação, fusão ou cisão.
(Lei nº 12.973/2014, art. 39; Decreto-lei nº 1.598/1977, art. 20)
9. Reservas de reavaliação transferidas
O RIR/1999, art. 441, dispõe que as reservas de
reavaliação transferidas por ocasião da incorporação,
fusão ou cisão devem ter, na sucessora, o mesmo
tratamento tributário que teriam na sucedida.
juízos, proporcionalmente à parcela remanescente do Patrimônio Líquido (PL).
Exemplo: se admitirmos que determinada empresa
tenha, na Parte B de seu Lalur, prejuízo fiscal a compensar no valor de R$ 50.000,00 e que esta empresa
seja cindida parcialmente, com transferência de 40%
de seu PL para outra sociedade, teremos, considerada a regra da letra “b” supra:
a) R$ 20.000,00 de prejuízos fiscais a serem baixados no Lalur por ocasião da cisão, já que este
valor (resultante da aplicação do percentual do
patrimônio transferido na cisão - 40% - sobre os
R$ 50.000,00 de prejuízo fiscal a compensar)
não poderia mais ser objeto de compensação;
b) R$ 30.000,00 (parcela restante do prejuízo fiscal) que permaneceriam registrados no Lalur
para serem compensados normalmente, observadas as regras gerais sobre compensação de prejuízos fiscais.
(Decreto-lei nº 2.341/1987, art. 33, parágrafo único)
10.1 Contribuição Social sobre o Lucro
As regras supracitadas aplicam-se também à CSL
(Medida Provisória nº 2.158-35/2001, art. 22).
Portanto, tais reservas não são consideradas
realizadas pela simples ocorrência desses eventos.
A propósito, a Instrução Normativa SRF nº 390/2004,
art. 81, declara que:
Isso significa que permanece, em relação a elas, a
regra segundo a qual o valor da reserva de reavaliação
deve ser computado na determinação do lucro real, em
cada período de apuração, no montante do aumento
do valor dos bens reavaliados que tenha sido realizado
no período, inclusive mediante (RIR/1999, art. 435, II):
a) a pessoa jurídica sucessora por incorporação,
fusão ou cisão não poderá compensar bases
de cálculo negativas da CSL da sucedida relativas a períodos de apuração anteriores, nem
a apurada na demonstração do resultado ajustado correspondente ao evento;
b) no caso de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá compensar as suas próprias bases de cálculo negativas, proporcionalmente à
parcela remanescente do patrimônio líquido.
a) alienação, sob qualquer forma;
b) depreciação, amortização ou exaustão;
c) baixa por perecimento.
Nota
Não é demais lembrar que, até 31.12.1999, o valor da reserva de reavaliação que fosse utilizado para aumento do capital social também devia ser
computado na determinação do lucro real, no montante capitalizado (RIR/1999,
art. 435, I). Contudo, desde 1º.01.2000, em decorrência da Lei nº 9.959/2000,
art. 4º, a contrapartida da reavaliação de quaisquer bens da pessoa jurídica
somente deve ser computada em conta de resultado ou na determinação do
lucro real e da base de cálculo da CSL quando ocorrer a efetiva realização do
bem reavaliado, ou seja, nos termos anteriormente citados (letras “a” a “c”).
10. Compensação de prejuízos fiscais
Nos termos da regra contida no RIR/1999, art. 514:
a) a pessoa jurídica sucessora por incorporação,
fusão ou cisão não pode compensar prejuízos
fiscais da sucedida;
b) no caso de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá compensar os seus próprios pre36-12
IR/LS
10.2 Limite
A compensação de prejuízos fiscais é limitada a
30% do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação do Imposto de Renda
(Lei nº 9.065/1995, art. 15). Essa limitação, conhecida
como “trava de 30%”, aplica-se também à compensação de bases de cálculo negativas de CSL (Lei nº
9.065/1995, art. 16).
Notas
(1) O saldo de prejuízos não operacionais de que trata o art. 31 da Lei nº
9.249/1995, existente em 31.12.2013, para os optantes pelo novo regime tributário (tópico 2), ou em 31.12.2014, para os não optantes, somente poderá ser
compensado com os lucros, a que se refere o art. 43 da Lei nº 12.973/2014 (veja
a nota 2), observado o limite de 30%, previsto no art. 15 da Lei nº 9.065/1995.
Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36 - Boletim IOB
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(2) Os prejuízos decorrentes da alienação de bens e direitos do ativo
imobilizado, investimento e intangível, ainda que reclassificados para o Ativo
Circulante com intenção de venda, poderão ser compensados, nos períodos de apuração subsequentes ao de sua apuração, somente com lucros de
mesma natureza, observado o limite de 30%.
(Lei nº 9.065/1995, art. 15; Lei nº 12.973/2014, arts. 43 e 70)
11. Incentivos fiscais
Nas hipóteses de fusão, incorporação ou cisão
de pessoa jurídica titular de participação acionária,
o direito à utilização do incentivo de aplicação de
parcelas do IRPJ em empreendimento próprio (de
setor da economia considerado, pelo Poder Executivo,
prioritário para o desenvolvimento regional) é automaticamente transferido à pessoa jurídica sucessora, que
deve manter o percentual de integralização de recursos próprios (Lei nº 8.167/1994, art. 9º, § 11, incluído
pela Medida Provisória nº 2.199-14/2001, art. 4º).
12. Responsabilidade por sucessão
Nos casos de incorporação, fusão ou cisão de
empresas, a responsabilidade tributária está definida
no RIR/1999, art. 207 (cuja matriz legal é o Código
Tributário Nacional - CTN, art. 132, além do Decreto-lei
nº 1.598/1977, art. 5º), e estabelece que respondem
pelos tributos das pessoas jurídicas transformadas,
incorporadas, fundidas, extintas ou cindidas:
a) a pessoa jurídica resultante da transformação
de outra;
b) a pessoa jurídica constituída pela fusão de outras, ou em decorrência de cisão de sociedade;
c) a pessoa jurídica que incorporar outra, ou parcela do patrimônio de sociedade cindida;
d) a pessoa física sócia da pessoa jurídica extinta mediante liquidação, ou seu espólio, que
continuar a exploração da atividade social sob
a mesma ou outra razão social, ou sob firma
individual;
e) os sócios, com poderes de administração, da
pessoa jurídica que deixar de funcionar sem
proceder à liquidação, ou sem apresentar a
declaração de encerramento da liquidação.
Importa, ainda, registrar que respondem solidariamente pelo imposto devido pela pessoa jurídica:
a) as sociedades que receberem parcelas do patrimônio da pessoa jurídica extinta por cisão;
b) a sociedade cindida e a sociedade que absorver parcela do seu patrimônio, no caso de
cisão parcial;
c) os sócios, com poderes de administração, da
pessoa jurídica extinta que deixar de funcionar
sem proceder à liquidação, ou deixar de apresentar a declaração de informações no encerramento da liquidação.
Notas
(1) A jurisprudência administrativa e judicial predominante é no sentido
de que o sucessor não é responsável por multa punitiva aplicada à sucedida.
Exatamente pelo caráter de punição, a multa não pode ser transferida a outra
pessoa que não o infrator. Além disso, o CTN, art. 132, restringe a responsabilidade a “tributos”, nos seguintes termos: “a pessoa jurídica de direito
privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou
em outra é responsável pelos tributos devidos até a data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas”
(grifamos). Todavia, há dúvidas quanto à transferência de responsabilidade
da multa moratória e dos juros de mora, sobretudo pela menção exclusiva a
“tributos” (e não a “crédito tributário”) do dispositivo transcrito.
(2) O Conselho de Contribuintes, contudo, tem decidido que a responsabilidade por multa lançada antes do ato sucessório transfere-se à incorporadora por representar passivo já constituído. Como exemplo, citamos o
Acórdão nº 108-07.745 /2004, assim ementado: “A jurisprudência da CSRF
tem sido no sentido de que a responsabilidade da sucessora, nos estritos
termos do CTN, art. 132, e da lei ordinária (Decreto-lei 1.598/77), restringe-se
aos casos de tributos não pagos pela sucedida. A transferência de responsabilidade sobre a multa fiscal somente se dá quando ela tiver sido lançada
antes do ato sucessório, porque, neste caso, trata-se de um passivo da sociedade incorporada, assumido pela sucessora. [...]”.
N
a Legislação Falimentar
Recuperação judicial e falência Assembleia-Geral de Credores
SUMÁRIO
1. Introdução
2. Atribuições
3. Convocação
4. Composição
5. Funcionamento da assembleia
6. Voto
7. Quórum de deliberação
8. Participação de pessoas ligadas
Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36
9. Eleição dos membros do Comitê de Credores
10. Deliberações sobre plano de recuperação judicial
11. Deliberações sobre forma alternativa de realização do
ativo do falido
1. INTRODUÇÃO
O diploma legal disciplinador dos processos de
falência e recuperação judicial (Lei nº 11.101/2005)
inovou com a criação e os contornos que deu à
Assembleia-Geral de Credores.
IR/LS36-13
Manual de Procedimentos
Imposto de Renda e Legislação Societária
Conforme veremos adiante, esse órgão colegiado
tem importância relativa para os casos de falência,
mas é fundamental no caso de recuperação judicial.
Nota
Cabe assinalar que, no caso de recuperação judicial de microempresa ou
empresa de pequeno porte (regida pelos arts. 70 a 72 da Lei nº 11.101/2005),
não é convocada Assembleia-Geral de Credores para deliberar sobre o plano.
Fica a critério exclusivo do juiz conceder ou não a recuperação judicial.
2. ATRIBUIÇÕES
O art. 35 da citada lei define atribuições específicas
para a Assembleia-Geral de Credores, conforme se
trate de processo de recuperação judicial ou falência.
2.1 Na recuperação judicial
A Assembleia-Geral de Credores tem por atribuições, na recuperação judicial, deliberar sobre:
a) a aprovação, rejeição ou modificação do plano de recuperação judicial apresentado pelo
devedor;
b) a constituição do comitê de credores, bem
como a escolha de seus membros e suas
substituições;
c) o pedido de desistência do devedor após o
deferimento do processamento da recuperação judicial;
Nota
Após o deferimento do processamento da recuperação judicial, a desistência é, em princípio, vedada, exceto se o devedor obtiver aprovação da
Assembleia-Geral de Credores (art. 52, § 4º, da Lei nº 11.101/2005).
d) o nome do gestor judicial, quando do afastamento do devedor;
e) qualquer outra matéria que possa afetar os interesses dos credores.
2.2 Na falência
Nos processos de falência, a Assembleia-Geral
de Credores tem por atribuições deliberar sobre:
a) a constituição do comitê de credores, bem
como a escolha de seus membros e suas
substituições;
b) a adoção de outras modalidades de realização do Ativo do falido (Lei nº 11.101/2005, art.
145 - veja nota a seguir);
c) qualquer outra matéria que possa afetar os interesses dos credores.
Nota
De acordo com o art. 145 da lei em foco, o juiz pode homologar outras
modalidades de realização do Ativo do devedor (alternativamente às previstas nos arts. 139 a 144), desde que aprovadas pela Assembleia-Geral de
Credores, inclusive com a constituição de sociedade de credores ou empregados do próprio devedor (com participação, se necessário, dos atuais
sócios ou de terceiros).
36-14
IR/LS
3. CONVOCAÇÃO
Nos termos do art. 36 da Lei nº 11.101/2005, a
Assembleia-Geral de Credores será convocada pelo
juiz por edital publicado no órgão oficial e em jornais
de grande circulação nas localidades da sede e das
filiais, com antecedência mínima de 15 dias.
A cópia do aviso de convocação da assembleia
deve ser afixada de forma ostensiva na sede e nas
filiais do devedor.
O edital deve conter:
a) o local, a data e a hora da assembleia, em primeira e em segunda convocação, não podendo esta ser realizada antes de 5 dias a contar
da primeira;
b) a ordem do dia;
c) se for o caso, o local onde os credores poderão
obter cópia do plano de recuperação judicial a
ser submetido à deliberação da assembleia.
3.1 Convocação pelos credores
Credores que representem, no mínimo, 25% do
valor total dos créditos de uma determinada classe
também podem requerer ao juiz a convocação de
assembleia geral (art. 36, § 2º, da Lei nº 11.101/2005).
3.2 Despesas com a assembleia
As despesas com a convocação e a realização
da assembleia geral correm por conta do devedor ou
da massa falida, salvo se convocada em virtude de
requerimento do comitê de credores ou de credores
que representem, no mínimo, 25% do valor total dos
créditos de uma determinada classe, conforme subitem 3.1 (art. 36, § 3º, da Lei nº 11.101/2005).
4. COMPOSIÇÃO
A Assembleia-Geral é composta pelas seguintes
classes de credores (art. 41 da Lei nº 11.101/2005):
a) titulares de créditos derivados da legislação
do trabalho ou decorrentes de acidentes de
trabalho;
b) titulares de créditos com garantia real;
c) titulares de créditos quirografários, com privilégio especial, geral ou subordinados.
Deve ser observado que, por determinação dos
§§ 1º e 2º do mesmo art. 41:
a) os titulares de créditos derivados da legislação do trabalho votam com a classe mencioManual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36 - Boletim IOB
Manual de Procedimentos
Imposto de Renda e Legislação Societária
nada na letra “a” com o total de seu crédito,
independentemente do valor;
b) os titulares de créditos com garantia real votam com a classe a que se refere a letra “b”
até o limite do valor do bem gravado e com a
classe indicada na letra “c”, pelo restante do
valor de seu crédito.
5. FUNCIONAMENTO DA ASSEMBLEIA
A assembleia é presidida pelo administrador
judicial, que deve designar um secretário dentre os
credores presentes.
Nas deliberações sobre o afastamento do administrador judicial ou em outras em que haja incompatibilidade com este, a assembleia será presidida pelo
credor presente que seja titular do maior crédito.
Devem ser observadas as seguintes regras formais de instalação e funcionamento da assembleia,
conforme estabelece o art. 37 da lei em foco:
a) a assembleia será instalada, em primeira convocação, com a presença de credores titulares de
mais da metade dos créditos de cada classe,
computados pelo valor, e, em segunda convocação, com qualquer número de participantes;
b) para participar da assembleia, cada credor
deve assinar a lista de presença, que será encerrada no momento da instalação;
c) o credor pode ser representado na Assembleia-Geral por mandatário ou representante legal,
desde que entregue ao administrador judicial,
até 24 horas antes da data prevista no aviso de
convocação, documento hábil que comprove
seus poderes ou indique as folhas dos autos do
processo em que se encontre o documento;
d) os sindicatos de trabalhadores podem representar seus associados titulares de créditos
derivados da legislação do trabalho ou decorrentes de acidente de trabalho que não comparecerem, pessoalmente ou por procurador,
à assembleia;
e) para efeito da prerrogativa mencionada em “d”:
e.1) o sindicato deverá apresentar ao administrador judicial, até 10 dias antes da assembleia, a relação dos associados que
pretende representar; e
e.2) o trabalhador que conste da relação de
mais de um sindicato deverá esclarecer,
em até 24 horas antes da assembleia,
qual sindicato o representa, sob pena de
não ser representado em assembleia por
nenhum deles;
Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36
f) será lavrada ata sobre todo o ocorrido na assembleia, contendo o nome dos presentes e
as assinaturas do presidente, do devedor e de
2 membros de cada uma das classes votantes, a ser entregue ao juiz, juntamente com a
lista de presença, no prazo de 48 horas.
5.1 Suspensão ou adiamento
O art. 40 contém uma norma cujo intuito é assegurar a realização da assembleia.
Esse dispositivo prevê que não será deferido provimento liminar, de caráter cautelar ou antecipatório
dos efeitos da tutela, para a suspensão ou adiamento
da Assembleia-Geral de Credores em razão de
pendência de discussão acerca da existência, da
quantificação ou da classificação de créditos.
6. VOTO
O art. 38 da lei em comento estabelece que o voto
do credor será proporcional ao valor de seu crédito.
Fica ressalvada, contudo, a hipótese de deliberação sobre o plano de recuperação judicial, porque
nesta, entre os titulares de créditos derivados da
legislação do trabalho ou decorrentes de acidentes de
trabalho, a proposta deve ser aprovada pela maioria
simples dos credores presentes, independentemente
do valor de seu crédito.
Na recuperação judicial, exclusivamente para fins
de votação em assembleia geral, o crédito em moeda
estrangeira será convertido em moeda nacional pelo
câmbio da véspera da data de realização da assembleia.
6.1 Direito de voto
O art. 39 estabelece que terão direito a voto, na
assembleia geral, as pessoas:
a) arroladas no quadro-geral de credores ou, na
sua falta, na relação de credores apresentada
pelo administrador judicial, ou, ainda, na falta desta, na relação apresentada pelo próprio
devedor (conforme previsão dos arts. 51, III e
IV, 99, III, e 105, II, da Lei nº 11.101/2005); e
b) que estejam habilitadas na data da realização
da assembleia ou que tenham créditos admitidos ou alterados por decisão judicial, inclusive as que tenham obtido reserva de importâncias, observado que (art. 10, §§ 1º e 2º, da Lei
nº 11.101/2005):
b.1) na recuperação judicial, os titulares de créditos retardatários, excetuados os titulares
de créditos derivados da relação de trabaIR/LS36-15
Manual de Procedimentos
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lho, não terão direito a voto nas deliberações da Assembleia-Geral de Credores;
b.2) a regra mencionada em “b.1” se aplica ao
processo de falência, salvo se, na data da
realização da assembleia geral, já houver
sido homologado o quadro-geral de credores contendo o crédito retardatário.
É importante sublinhar que não terão direito a voto
e não serão considerados para fins de verificação do
quórum de instalação e de deliberação:
a) o credor titular da posição de proprietário fiduciário de bens móveis ou imóveis;
b) o arrendador mercantil;
c) o proprietário ou promitente vendedor de imóvel cujos respectivos contratos contenham
cláusula de irrevogabilidade ou irretratabilidade, inclusive em incorporações imobiliárias;
d) o proprietário em contrato de venda com reserva de domínio;
e) o credor de importância, entregue ao devedor em
moeda corrente nacional, decorrente de adiantamento a contrato de câmbio para exportação.
Notas
(1) As deliberações da assembleia-geral não serão invalidadas em razão de posterior decisão judicial acerca da existência, da quantificação ou
da classificação de créditos.
(2) No caso de posterior invalidação de deliberação da assembleia,
ficam resguardados os direitos de terceiros de boa-fé, respondendo os credores que aprovarem a deliberação pelos prejuízos comprovados causados
por dolo ou culpa.
7. QUÓRUM DE DELIBERAÇÃO
O art. 42 estabelece que se considerará aprovada
a proposta que obtiver votos favoráveis de credores
que representem mais da metade do valor total dos
créditos presentes à assembleia geral, exceto nas
deliberações sobre:
a) o plano de recuperação judicial;
b) a composição do comitê de credores; ou
c) a forma alternativa de realização do ativo do
falido.
8. PARTICIPAÇÃO DE PESSOAS LIGADAS
Os sócios do devedor, bem como as sociedades
coligadas, controladoras, controladas ou as que tenham
sócio ou acionista com participação superior a 10% do
capital social do devedor ou em que este ou algum de
seus sócios detenham participação superior a 10% do
capital social, podem participar da Assembleia-Geral
de Credores, contudo, sem direito a voto e sem serem
considerados para fins de verificação do quórum de
instalação e de deliberação da assembleia.
36-16
IR/LS
Essa restrição também se aplica ao cônjuge ou
parente, consanguíneo ou afim, colateral até o segundo
grau, ascendente ou descendente do devedor, de administrador, do sócio controlador, de membro dos conselhos
consultivo, fiscal ou semelhantes da sociedade devedora, e à sociedade em que quaisquer dessas pessoas
exerçam essas funções (art. 43 da Lei nº 11.101/2005).
9. ELEIÇÃO DOS MEMBROS DO COMITÊ DE
CREDORES
O art. 44 dispõe que, na escolha dos representantes de cada classe no comitê de credores, somente
os respectivos membros podem votar.
10. DELIBERAÇÕES SOBRE PLANO DE
RECUPERAÇÃO JUDICIAL
Nos termos do art. 45, nas deliberações sobre o
plano de recuperação judicial, todas as classes de credores mencionadas no item 4 devem aprovar a proposta.
A proposta deve ser aprovada por credores que
representem mais da metade do valor total dos créditos presentes à assembleia e, cumulativamente, pela
maioria simples dos credores presentes em cada uma
das seguintes classes:
a) titulares de créditos com garantia real;
b) titulares de créditos quirografários, com privilégio especial, geral ou subordinados.
Entre os titulares de créditos derivados da legislação do trabalho ou decorrentes de acidentes de
trabalho, a proposta deve ser aprovada pela maioria
simples dos credores presentes, independentemente
do valor de seu crédito.
Nota
O credor não terá direito a voto e não será considerado, para fins de
verificação de quórum de deliberação, se o plano de recuperação judicial
não alterar o valor ou as condições originais de pagamento de seu crédito.
11. DELIBERAÇÕES SOBRE FORMA ALTERNATIVA
DE REALIZAÇÃO DO ATIVO DO FALIDO
O art. 145 da lei em foco prevê que o juiz homologará modalidade alternativa de realização do Ativo
do falido, devidamente aprovada pela Assembleia-Geral de Credores, inclusive com a constituição
de sociedade de credores ou dos empregados do
próprio devedor, com a participação, se necessário,
dos atuais sócios ou de terceiros.
Por seu turno, o art. 46 define que a aprovação
dessa forma alternativa de realização do Ativo dependerá do voto favorável de credores que representem
dois terços dos créditos presentes à assembleia.
N
Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36 - Boletim IOB
Manual de Procedimentos
Imposto de Renda e Legislação Societária
a IOB Setorial
Cooperativa
PIS-Pasep sobre folha de salários
1. Introdução
Nos meses em que a sociedade cooperativa fizer
uso de qualquer das exclusões ou deduções previstas na Medida Provisória nº 2.158-35/2001, art. 15,
bem como na Instrução Normativa SRF nº 635/2006,
deverá também efetuar o pagamento da contribuição
para o PIS-Pasep incidente sobre a folha de salários.
2. Contribuintes
De acordo com a Instrução Normativa SRF nº
635/2006, que trata exclusivamente da contribuição
para o PIS-Pasep e da Cofins, devidos pelas sociedades cooperativas, também estão sujeitas à contribuição para o PIS-Pasep sobre a folha de salários a
Organização das Cooperativas Brasileiras (OCB), as
organizações estaduais de cooperativas e as seguintes sociedades cooperativas de:
a) produção agropecuária que fizerem uso das
seguintes deduções e exclusões na determinação da base de cálculo do PIS-Pasep sobre
faturamento:
a.1) exclusão do valor repassado ao associado, decorrente da comercialização, no
mercado interno, de produtos por ele entregues à cooperativa;
a.2) exclusão das receitas de venda de bens
e mercadorias ao associado;
a.3) exclusão das receitas decorrentes da prestação, ao associado, de serviços especializados aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural,
formação profissional e assemelhadas;
a.4) exclusão das receitas decorrentes de
beneficiamento, armazenamento e industrialização de produto do associado;
a.5) dedução dos custos agregados ao produto agropecuário dos associados, quando
da sua comercialização;
a.6) exclusão das receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais
contraídos de instituições financeiras, até
o limite dos encargos a estas devidos, na
hipótese de apuração das contribuições
no regime cumulativo;
Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Set/2014 - Fascículo 36
a.7) dedução das sobras líquidas apuradas na
Demonstração do Resultado do Exercício,
antes da destinação para a constituição do
Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social (Fates),
previstos na Lei nº 5.764/1971, art. 28;
b) eletrificação rural que fizerem uso das seguintes
deduções e exclusões na determinação da base
de cálculo do PIS-Pasep sobre faturamento:
b.1) dedução dos custos dos serviços prestados aos associados;
b.2) exclusão da receita referente aos bens
vendidos aos associados, vinculados às
atividades destes;
b.3) dedução das sobras líquidas apuradas
na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fates;
c) crédito que fizerem uso das seguintes deduções e exclusões na determinação da base de
cálculo do PIS-Pasep sobre faturamento:
c.1) dedução das despesas incorridas nas
operações de intermediação financeira;
c.2) dedução dos encargos com obrigações
por refinanciamentos, empréstimos e repasses de recursos de órgãos e instituições oficiais ou de direito privado;
c.3) dedução das perdas com títulos de renda fixa e variável, exceto com ações;
c.4) dedução das perdas com ativos financeiros e mercadorias em operações de hedge;
c.5) exclusão dos ingressos decorrentes de
ato cooperativo;
c.6) dedução das sobras líquidas apuradas
na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fates,
previstos no art. 28 da Lei nº 5.764/1971;
d) transporte rodoviário de cargas que fizerem
uso das seguintes deduções e exclusões na
determinação da base de cálculo do PIS-Pasep sobre faturamento:
d.1) exclusão dos ingressos decorrentes de
ato cooperativo;
d.2) exclusão das receitas de venda de bens
a associados, vinculados às atividades
destes;
IR/LS36-17
Manual de Procedimentos
Imposto de Renda e Legislação Societária
d.3) exclusão das receitas decorrentes da
prestação, aos associados, de serviços
especializados aplicáveis na atividade
de transporte rodoviário de cargas, relativos a assistência técnica, formação profissional e atividades assemelhadas;
d.4) exclusão das receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos contraídos de instituições financeiras, para a
aquisição de bens vinculados à atividade
de transporte rodoviário de cargas, até o
limite dos encargos devidos às instituições financeiras;
d.5) dedução das sobras líquidas apuradas
na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fates.
3. Fato gerador
O fato gerador da contribuição para o PIS-Pasep
incidente sobre o total da folha de salários é o pagamento dessa folha efetuado pelas pessoas jurídicas
de que trata o tópico 2.
corresponde à remuneração paga, devida ou creditada a empregados.
A folha de pagamento mensal compreende os
valores dos rendimentos do trabalho assalariado de
qualquer natureza, tais como salários, gratificações,
comissões, adicional de função, ajuda de custo, aviso-prévio trabalhado, adicional de férias, quinquênios,
adicional noturno, horas extras, 13º salário, repouso
semanal remunerado e diárias superiores a 50% do
salário.
Não integram a base de cálculo os valores
relativos a salário-família, tíquete-alimentação, vale-transporte, aviso-prévio indenizado, férias e licença-prêmio indenizadas, incentivo pago em decorrência
de adesão a plano de demissão voluntária (PDV), ao
FGTS pago diretamente ao empregado, decorrente
de rescisão contratual, e outras indenizações por
dispensa, desde que dentro dos limites legais.
(Instrução Normativa SRF nº 635/2006, art. 28; Instrução
Normativa SRF nº 247/2002, art. 51; Perguntas e Respostas
DIPJ 2014, Capítulo XXIV, questões nº 1 a 4; Medida Provisória
nº 2.158-35/2001)
6. Prazo e código de recolhimento
4. Alíquota
A alíquota da contribuição para o PIS-Pasep incidente sobre a folha de salários é de 1%.
5. Base de cálculo
A base de cálculo da contribuição para o PIS-Pasep, incidente sobre a folha de salários mensal,
O vencimento da contribuição para o PIS-Pasep,
incidente sobre a folha de salários, é até o 25º dia
do mês subsequente ao mês de ocorrência dos fatos
geradores, sob o código de Darf 8301.
(Medida Provisória nº 2.158-35/2001, art. 18; Instrução
Normativa SRF nº 635/2006, art. 37, III)
N
a IOB Perguntas e Respostas
IR Fonte
Fundos de investimento - Pagamentos efetuados Tributação
As importâncias pagas ou creditadas por fundos
de investimento a pessoas jurídicas, pela prestação de
serviços profissionais, estão sujeitas à retenção do Imposto de Renda na Fonte?
Não. As importâncias pagas ou creditadas por
fundos de investimento a pessoas jurídicas pela prestação de serviços caracterizadamente de natureza
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IR/LS
profissional não estão sujeitos à retenção do Imposto
de Renda na Fonte de que trata o art. 647 do RIR/1999.
Tal retenção só se aplica aos pagamentos
referidos quando efetuados por pessoas jurídicas,
qualificação na qual não se enquadram os fundos de
investimentos, dado consistirem em uma comunhão
de recursos, constituída sob a forma de condomínio
e, portanto, sem personalidade jurídica.
(Solução de Consulta Cosit nº 9/2014)
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