A aplicação das cláusulas antiabuso das Convenções para Evitar Dupla Tributação
Contexto Internacional
‐ Aumento contínuo do fluxo de rendas:
 Maior facilidade de elaboração de planejamentos tributários internacionais;
 Uso de partes relacionadas localizadas no exterior, facilitado pela mobilidade do
capital internacional;
 Crescente volume de serviços, intangíveis, juros e dividendos no cenário
econômico;
‐ Tendência global de combate ao planejamento tributário abusivo internacional:
 Perda de receitas tributáveis;
 Efeitos nocivos sobre a concorrência;
 Necessidade de dinamismo das Administrações Tributárias
Contexto Internacional
‐ Oportunidades geradas pelo novo padrão de transparência e intercâmbio de
informações do “Fórum Global sobre Transparência e Troca de Informações para Fins
Tributários”:
 Crise financeira de 2008 levou ao endurecimento do combate à evasão e elisão fiscais;
 Declaração do G‐20: “Estamos prontos para tomar medidas coordenadas contra aquelas
jurisdições que não preencham os padrões internacionais em relação à transparência
tributária. Para esse fim, concordamos em desenvolver uma caixa de ferramentas de efetivas
contra‐medidas para os países considerarem, tais como:
 Maiores exigências de transparência por parte dos contribuintes e instituições
financeiras para relatar transações envolvendo jurisdições não cooperantes
 Tributação na fonte sobre pagamentos
 Indedutibilidade de despesas pagas a residentes em jurisdições não cooperantes
 Revisão da política de Convenções para Evitar a Dupla Tributação
 Pedido a instituições internacionais e bancos regionais de desenvolvimento para
revisarem suas políticas de investimento”
Cláusulas antiabuso nas Convenções para Evitar Dupla Tributação
‐
Objetivo das Convenções em matéria de renda:
 Evitar dupla tributação; e
 Prevenir a elisão e a evasão fiscais;
‐
Comentários da OCDE ao art. 1º da “Convenção Modelo” – Parágrafo 22:
 Regras internas que impedem o abuso de tratados, princípio da substância sobre
a forma e existência de substância econômica.
Cláusulas antiabuso nas Convenções para Evitar Dupla Tributação
‐
Aplicação das Convenções para Evitar Dupla Tributação:
 Os benefícios de uma Convenção não devem ser aplicados quando o principal
propósito para certas operações for assegurar uma posição tributária mais
favorável;
 O objetivo de uma Convenção é evitar a dupla tributação e não promover a
“dupla não‐tributação”;
 A Convenção não afasta a aplicação de normas domésticas antiabuso.
Evolução no Contencioso Administrativo Brasileiro
‐
Formalismo (civil law) x Substância sobre a forma (common law)
‐
Mudança legislativa 2001:
 Art. 116 Parágrafo Único – Código Tributário Nacional:
A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos
praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a
natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os
procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
Evolução no Contencioso Administrativo Brasileiro
‐
Utilização de mecanismos de combate a abusos (substância sobre a forma) ‐
autuações mantidas no CARF* (julgamentos a partir de 2004):
 Fraude à lei;
 Simulação;
 Abuso de direito;
 Propósito negocial;
‐
Existência de casos de abuso internos e externos:
 “Casa e separa”
 Incorporação às avessas;
 Interposição de pessoas jurídicas sem substância econômica em países
com os quais o Brasil possui tratados (tentativa de abuso das
Convenções).
* CARF: Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (2ª instância do
julgamento administrativo).
Substância sobre a forma ‐ Aplicabilidade ‐
Caso concreto brasileiro
País com tratado
Brasil
Controlada Direta
Controlada Indireta
“B”
“C”
Lucro Total “B”:
“A”
País sem tratado
Lucro: R$ 1.516.707.473,62
R$ 1.537.353.459,71
Lucro operacional (próprio):
R$ 80.562.176,03
País com tratado
Equivalência Patrimonial
Controlada Indireta
(“C” ‐ “D”):
“D”
R$ 1.456.791.283,68
Prejuízo: (R$ 59.916.189,94)
Substância sobre a forma ‐ Aplicabilidade ‐
Caso concreto brasileiro
‐
‐
‐
Matéria: IRPJ ‐ ano‐calendário 2002
Contribuinte: Empresa “A”
Ementa do Acórdão:
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR POR INTERMÉDIO DE CONTROLADAS
INDIRETAS ‐ Para fins de aplicação do art. 74 da MP* n 2.158‐35, os
resultados de controladas indiretas consideram‐se auferidos diretamente
pela investidora brasileira, e sua tributação no Brasil não se submete às
regras do tratado internacional firmado com o país de residência da
controlada direta, mormente quando esses resultados não foram
produzidos em operações realizadas no pais de residência da controlada,
evidenciando o planejamento fiscal para não tributá‐los no Brasil.
* MP: Medida Provisória.
Substância sobre a forma ‐ Aplicabilidade ‐
Caso concreto brasileiro
‐
O CARF considerou que o tratado com a Espanha só poderia ser aplicado
para afastar da tributação o lucro operacional próprio (R$ 80.562.176,03) da
Empresa “B” (Espanha)
‐
Em relação às controladas indiretas, o tratado com a Argentina permitiria a
compensação do prejuízo da Empresa “D” (Argentina) com o lucro da
Empresa “C” (Uruguai), de modo que a diferença ‐ R$ 1.456.791.283,68 ‐
deveria ser oferecida à tributação no Brasil, dado que não existe tratado
com o Uruguai.
Resultados do combate ao planejamento tributário abusivo
‐
Desde 2010, já foram lançados aproximadamente R$ 30 bilhões (U$ 15
bilhões) referentes a casos de planejamento tributário abusivo (internos e
internacionais), considerando o princípio da substância sobre a forma.
‐
Evolução no contencioso tem demonstrado a importância desse princípio,
incrementando o número de autos mantidos nas lides com os contribuintes.
Desafios das Administrações Tributárias
‐
Tratar adequadamente a realidade de um mundo globalizado, sem impor
barreiras desnecessárias para o fluxo de capitais, conferindo a desejada
neutralidade tributária no natural processo econômico de formação de
grupos transnacionais, preservando a base de arrecadação de cada Estado.
‐
Algumas propostas para discussão/reflexão:
 Revisão de princípios para um novo paradigma em tratados, discutindo‐se
mecanismos para evitar tanto a dupla tributação quanto a dupla não‐tributação;
 Busca de critérios mais objetivos para harmonização de regras internacionais,
como a de preços de transferência;
 Convergência para um padrão internacional que facilite a troca de informações
entre as administrações tributárias.