Estudos em Homenagem a
José Eduardo Monteiro de Barros
– Direito Tributário –
Estudos em Homenagem a
José Eduardo Monteiro de Barros
– Direito Tributário –
Coordenadores
Antonio Augusto Silva Pereira de Carvalho
German Alejandro San Martín Fernández
Autores
Adermir Ramos da Silva
Adolpho Bergamini
Alberto Xavier
Ana Maria Alves Reducino
Antonio Augusto Silva Pereira de Carvalho
Argos Campos Ribeiro Simões
Atilio Pitarelli
Carolina Romanini Miguel
Eduardo Carvalho Caiuby
Eduardo Domingos Bottallo
Eduardo Marcial Ferreira Jardim
Elcio Fiori Henriques
Eliana Maria Barbieri Bertachini
Fábio Soares de Melo
Fernando de Moraes Sallaberry
Gerd Willi Rothmann
German Alejandro San Martín Fernández
Guilherme von Müller Lessa Vergueiro
José Eduardo Soares de Melo
Júlio M. de Oliveira
Luiz Fernando Mussolini Júnior
Marcelo de Azevedo Granato
Pasqual Totaro
Paulo Antonio Fernandes Campilongo
Paulo de Barros Carvalho
Paulo Celso Bergstrom Bonilha
Pedro Guilherme Accorsi Lunardelli
Renata Emery
Roque Antonio Carrazza
Samuel Alves Ferreira
CIP-BRASIL. CATALOGAÇÃO-NA-FONTE
SINDICATO NACIONAL DOS EDITORES DE LIVROS, RJ
E85
Estudos em homenagem a José Eduardo Monteiro de Barros : direito tributário / Antonio Augusto Silva Pereira de Carvalho, German Alejandro San Martín Fernández. - 1.ed. - São Paulo : MP
Ed., 2010.
592p.
Inclui bibliografia
ISBN 978-85-7898-026-9 1. Direito tributário - Brasil. I. Barros, José Eduardo Monteiro de. II. Carvalho, Antonio Augusto Silva Pereira de. III. Fernández, German Alejandro San Martín. IV. Título: Direito tributário.
CDU: 34:351.713(81)
09-6132.
Preparação e revisão de texto
Júlia Carolina de Lucca
Revisão gráfica
Mônica Aparecida Guedes
Capa
Veridiana Freitas
Imagem
“Estação da Luz” - Técnica Mista - 80x100cm
Autoria: Angel San Martín - 2001
Todos os direitos desta edição reservados à
© MP Editora – 2010
Av. Brigadeiro Luís Antônio, 2482, 6. andar
01402-000 – São Paulo
Tel./Fax: (11) 3101 2086
[email protected]
www.mpeditora.com.br
ISBN 978-85-7898-026-9
Projeto gráfico e diagramação
Veridiana Freitas
Diretor responsável
Marcelo Magalhães Peixoto
Impressão e acabamento
ORGRAFIC
016545
Apresentação
José Paulo Neves
Presidente do Tribunal de Impostos e Taxas.
É com muita alegria que vejo a publicação desta obra, trazendo uma
coletânea de artigos escritos por juristas, advogados, colegas de estudos e de
trabalho que ao longo do tempo tiveram o privilégio de conviver com o Dr.
José Eduardo Monteiro de Barros e que, com muita saudade, prestam-lhe esta
merecida homenagem.
Conheci José Eduardo no ano de 2002, quando ingressei na Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo, indo trabalhar como assistente
no Tribunal de Impostos e Taxas. Já naquela oportunidade pude perceber o
respeito e o apreço de que José Eduardo era merecedor por parte dos juízes,
advogados, contribuintes e funcionários do Tribunal.
A sua trajetória no Tribunal de Impostos e Taxas, ademais, retrata
não só a sua reconhecida competência intelectual, como também sua imensa
capacidade de doação e sua permanente busca pelo consenso e pela Justiça.
Foi juiz da Corte Administrativa por mais de quinze anos, tendo exercido a
função de vice-presidente em duas oportunidades, quando pôde demonstrar
o seu desapego a sentimentos menores, sempre se apresentando como alternativa para a comunhão de interesses, para o entendimento e para o diálogo.
Tive a oportunidade de compartilhar com José Eduardo muitas sessões de julgamento, nas quais sua atuação destacava-se pela força da argumentação, serenidade, humildade e disposição para ouvir os que dele divergiam.
A sua conduta nos julgamentos personificava a sua própria maneira de ser e
de se relacionar com a vida e com as adversidades, revelando a sua natureza
pacificadora mesmo nos momentos de muita tensão e conflito.
ESTUDOS EM HOMENAGEM A JOSÉ EDUARDO MONTEIRO DE BARROS – DIREITO TRIBUTÁRIO
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JOSÉ PAULO NEVES
Como advogado e consultor, José Eduardo também se pautou por uma
atuação profissional regada pela competência, pela ética e pelo senso de justiça.
Dois traços marcantes de sua personalidade muito me cativaram.
O humor fino, oportuno e perspicaz que inexoravelmente pontuava as suas
observações do cotidiano e sua enorme capacidade de retratar fatos por ele
vividos no passado, angariando o interesse dos colegas sempre ávidos por escutá-lo. Discorria sobre os acontecimentos com uma clareza incomum, descrevendo eventos de sua juventude e do início de sua carreira profissional que
se emolduravam pelo próprio contexto social, político e cultural da época,
trazendo ao espectador uma riqueza de detalhes que o levava a mergulhar no
próprio acontecimento como se dele fizera parte.
E assim permaneceu mesmo na enfermidade, mantendo a serenidade,
o humor e a esperança por tempos melhores. Não presenciei um único reclamo, um único sinal de revolta ou de desalento ao longo de toda a sua luta pela
vida. Não restou vencedor nesta batalha, infelizmente. Todavia, deixou em
todos nós o sentimento de que a sua história valeu cada minuto vivido.
A amizade sincera ao José Eduardo, aqui demonstrada pelos ilustres
articulistas na concepção desta obra, transcende a vida tal qual a conhecemos. Perdemos o convívio com o José Eduardo, por certo, e de forma definitiva. Sobreleva destacar, entretanto, que a memória dessa convivência, a
nossa saudade, os exemplos de vida por ele edificados e as amizades fraternas
que soube cultivar continuam indelevelmente preservados no tempo e em
nossas recordações, rompendo as barreiras materiais entre a vida e a morte
e legitimando o próprio sentido da existência humana.
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Sumário
Interpretação Econômica em Direito Tributário, 11
José Eduardo Monteiro de Barros
O instituto da preclusão no Processo Administrativo Tributário, 25
Adermir Ramos da Silva
O ICMS, o princípio da seletividade, os serviços
de comunicação e o fornecimento de energia elétrica, 55
Adolpho Bergamini
A exoneração do ICMS nos serviços de transporte de
mercadorias exportadas e o princípio do país do destino, 71
Alberto Xavier
Renata Emery
A constitucionalização do Direito Administrativo, 91
Ana Maria Alves Reducino
Tributação, sonegação e livre concorrência, 111
Antonio Augusto Silva Pereira de Carvalho
Do efeito jurídico do fato saldo credor
de ICMS nas autuações de creditamento indevido, 145
Argos Campos Ribeiro Simões
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Ilegalidades e inconstitucionalidades no
Processo Administrativo Fiscal, 159
Atilio Pitarelli
As hipóteses de inaplicabilidade de lei pelo julgador administrativo, 173
Carolina Romanini Miguel
Júlio M. de Oliveira
PIS e COFINS nas operações back to back, 195
Eduardo Carvalho Caiuby
Marcelo de Azevedo Granato
Notas e reflexões sobre o novo processo administrativo tributário do
Estado de São Paulo (Lei n. 13.457/2009), 203
Eduardo Domingos Bottallo
Constituição de 1988 e Projeto de Reforma Tributária contido na PEC
233/08: incredíveis falácias!, 219
Eduardo Marcial Ferreira Jardim
A evolução do conceito jurídico de isenção no direito brasileiro, 233
Elcio Fiori Henriques
Deliberações administrativas e decisões judiciais em matéria tributária, 245
Eliana Maria Barbieri Bertachini
Controle de legalidade, liquidez e certeza na constituição do crédito
tributário – Conselho Municipal de Tributos de São Paulo, 253
Fábio Soares de Melo
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ITCMD– reflexões sobre a hipótese de incidência na doação, 273
Fernando de Moraes Sallaberry
Samuel Alves Ferreira
A guerra fiscal dos Estados na (des)ordem
tributária e econômica da federação, 331
Gerd Willi Rothmann
Considerações sobre a substituição tributária “para frente” e a tributação
dos estoques dos contribuintes substituídos – uma abordagem do tema
sob o aspecto constitucional, 353
German Alejandro San Martín Fernández
A inconstitucionalidade da restrição ao ingresso
no Programa de Parcelamento Incentivado
(PPI) do saldo de débitos de parcelamentos em curso, 375
Guilherme von Müller Lessa Vergueiro
O novo Processo Administrativo Tributário de São Paulo (Lei n. 13.457
de 18.3.09) – Aspectos pontuais, 389
José Eduardo Soares de Melo
Tributos estaduais, 421
Luiz Fernando Mussolini Júnior
Tratados internacionais e a concessão de benefícios fiscais para tributos
pertencentes aos Estados-membros, 465
Pasqual Totaro
ESTUDOS EM HOMENAGEM A JOSÉ EDUARDO MONTEIRO DE BARROS – DIREITO TRIBUTÁRIO
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ICMS – sujeição ativa na importação por conta e ordem de terceiro, 489
Paulo Antonio Fernandes Campilongo
As operações de factoring e o Imposto sobre Operações Financeiras, 509
Paulo de Barros Carvalho
Notas sobre as deformações da incidência plurifásica do ICMS, 535
Paulo Celso Bergstrom Bonilha
Icms – guerra fiscal – exame de
fundamentos relativos à glosa de créditos, 545
Pedro Guilherme Accorsi Lunardelli
Icms – extensão dos benefícios fiscais previstos no Convênio-ICMS
n. 52/1991 e no art. 399 do RICMS-SP (redação originária) às operações mercantis com partes e peças destinadas a permitir que sistemas de
irrigação e implementos agrícolas funcionem de acordo com as necessidades dos usuários – possibilidade jurídica – questões conexas, 565
Roque Antonio Carrazza
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Interpretação Econômica em Direito Tributário1
José Eduardo Monteiro de Barros
O homenageado.
Apesar de termos uma idéia precisa sobre esse assunto, convém recordarmos que existem princípios científicos que, por intermédio de processos e
de critérios especiais, possibilitam ou ensejam a adaptação ou a adequação de
uma norma jurídica a uma determinada situação de fato ou realidade prática.
Por meio desses processos e desses critérios, que são produzidos por
princípios científicos, é possível esmiuçar, destrinçar uma determinada
norma jurídica, procurando saber qual é o seu significado. Ora, a investigação desses princípios científicos constitui exatamente o objeto, o campo
próprio de uma ciência chamada hermenêutica. Enquanto a procura e a fixação daqueles processos especiais configura o campo próprio de uma parte
dessa ciência: a interpretação.
Temos, então, um quadro a nossa frente, que mostra, exatamente, o
que é hermenêutica e o que é interpretação, sendo que a hermenêutica tem
um campo maior do que a interpretação.
Que é hermenêutica? É a investigação e a pesquisa dos princípios científicos que buscam o sentido de uma norma jurídica.
Que é interpretação? É um pouco mais restrita. É a procura, é a busca
de critérios, de métodos de esclarecimento de uma norma jurídica.
Para efeitos práticos essa distinção é um pouco sutil e preferimos por
isso ficar com a idéia de que hermenêutica e interpretação são conceitos similares, idênticos; significam a mesma coisa.
Uma vez investigados os princípios científicos de esclarecimento
de uma norma jurídica, buscados aqueles processos e critérios especiais de
esclarecimento de uma lei e adaptada a norma a uma realidade prática, o
próprio Direito estará realizado. Isto é o que significa a realização do Di1
In: MORAES, Bernardo Ribeiro de (Coord.) Interpretação no Direito Tributário. São Paulo: Saraiva, EDUC, 1975, p. 169-179.
ESTUDOS EM HOMENAGEM A JOSÉ EDUARDO MONTEIRO DE BARROS – DIREITO TRIBUTÁRIO
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José Eduardo Monteiro de Barros
reito, porque interpretado e aplicado, ele estará vivificado, dinamizado, já
que atua efetivamente.
Interpretar significa o primeiro passo, e talvez o mais importante, em
direção à atuação do Direito. Este é, na verdade, o conceito de interpretação.
Interpretar significa buscar o sentido, o conteúdo e o alcance de uma norma
jurídica. É uma definição simples, é uma conceituação fácil de ser entendida.
Em outras palavras: apurada a autenticidade formal de uma lei (se é formalmente válida) e a legitimidade substancial dessa própria lei (se atende a todos
os requisitos), o intérprete vai desenvolver uma atividade voltada inteiramente
para a pesquisa do sentido, do alcance e do conteúdo de uma norma jurídica.
A busca do sentido, do alcance e do conteúdo de uma norma jurídica
nada mais é do que uma declaração do Direito, daí ser declaratória a atividade de interpretação. Ela não cria nada de novo; não acresce, não completa a
lei. Apenas declara aquilo que já está na lei.
É importante fixar a idéia de que, por esse processo lógico – a interpretação é um processo lógico – procede-se apenas à exegese, à explicitação da
lei, não se procura completá-la e nem corrigi-la.
Qual é a importância dessa distinção? Simplesmente, essa distinção
serve para marcar a distinção entre interpretação e integração. Já se ouviu
falar de interpretação de um lado e integração do outro. Que é interpretação?
Que é integração? Significam a mesma coisa? Estão ambas dentro da mesma
unidade científica? Apesar de algumas opiniões em contrário, interpretação
e integração, a nosso ver, constituem atividades distintas.
Integração é a operação pela qual se busca uma proposição jurídica,
para completar uma vontade insuficientemente manifestada.
Percebe-se claramente a diferença. Que é interpretação? É o processo
lógico em decorrência do qual se busca o conteúdo, o alcance e o sentido de
uma norma jurídica. Que faz a interpretação? A interpretação apenas declara
uma vontade totalmente manifestada. E a integração? Integração é uma atividade que procura uma proposição jurídica, para completar uma norma jurídica, para completar uma vontade, que não foi manifestada suficientemente,
ou integralmente. Busca-se o conteúdo desta proposição jurídica através dos
chamados meios de integração: por exemplo, analogia. Por isso é que se fala,
muitas vezes, em integração analógica.
Sabemos que interpretar significa pesquisar o sentido, o conteúdo, o
alcance de uma norma jurídica. Interpretação é a explicitação de uma norma
ESTUDOS EM HOMENAGEM A JOSÉ EDUARDO MONTEIRO DE BARROS – DIREITO TRIBUTÁRIO
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INTERPRETAÇÃO ECONÔMICA EM DIREITO TRIBUTÁRIO
jurídica, enquanto a integração é a complementação. Enquanto a interpretação esclarece, a integração acresce.
Os critérios de interpretação ou métodos de esclarecimento de uma
norma jurídica são: lógico, gramatical, histórico, autêntico, e assim por diante. Não examinaremos esses critérios, porque de há muito, já se integraram
no patrimônio de nosso conhecimento jurídico; além disso, o que importa
para nós – soi-disant, entendidos em matéria tributária – é saber se no nosso
campo exclusivo (em matéria fiscal) são admitidos ou não outros critérios de
interpretação; ou se o Direito Tributário deve se contentar com os métodos e
os critérios de interpretação já produzidos em outras áreas da árvore jurídica.
Nossa opinião é no sentido de que “todos os critérios, inclusive os de outros
ramos do Direito – porque interpretar não é fazer a interpretação apenas de
uma norma, mas de um sistema – são válidos, em matéria tributária”. Isso,
aliás, já foi reconhecido, mais de uma vez. Em conclaves internacionais, dedicados a assuntos fiscais, especialmente nas Jornadas Latino-Americanas
de Direito Tributário; as primeiras realizadas em 1956, em Montevidéu e
as segundas efetuadas na Cidade do México, em 1958. Os juristas reunidos
nesses conclaves reconheceram que “todos os critérios de interpretação são
perfeitamente válidos em matéria tributária”. O Direito Tributário, portanto, não recusa validade aos critérios utilizados em outros ramos do Direito,
aceitando-os, plenamente, como se fossem do seu próprio campo.
Mas, nesses congressos, esses juristas reconheceram mais: de um lado,
que os chamados conceitos apriorísticos de interpretação devem ser abandonados, desprezados e, de outro – como corolário do que foi dito mais acima –,
que a teoria da interpretação econômica pode, sem exclusividade, ser aplicada
ao Direito Tributário, desde que assim o permita a natureza dos fatos gravados. Portanto, além do reconhecimento de que todos os princípios da interpretação (de outros ramos do Direito) são plenamente aplicáveis ao Direito
Tributário, têm-se mais duas conclusões: a primeira, de que os chamados
conceitos apriorísticos de interpretação tributária devem ser desprezados e a
outra a aceitação da chamada interpretação econômica do Direito Tributário.
Por que se denominam conceitos apriorísticos de interpretação?
Desnecessário é dizer que esses conceitos englobam os três famosos critérios ou métodos: na dúvida pró-fisco; na dúvida contra o fisco; ou a
chamada interpretação restritiva ou literal. E são apriorísticos porque antecedem o exame da própria norma jurídica; são estabelecidos antes da
ESTUDOS EM HOMENAGEM A JOSÉ EDUARDO MONTEIRO DE BARROS – DIREITO TRIBUTÁRIO
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José Eduardo Monteiro de Barros
análise do caso concreto; são determinados a priori. E exatamente por serem conceitos apriorísticos, foram desprezados pela doutrina tributária.
Todos esses critérios, além dessa pecha de predeterminação, ou mesmo da preconceituação, padecem ainda do vício de pouca cientificidade; ou
seja, todos esses critérios apriorísticos são decorrência de uma época, de uma
fase histórica, decorrência evidente de um meio ambiente, resultante de variações políticas.
Entramos, agora, no campo da interpretação econômica. Antes de
analisarmos o que é interpretação econômica, é muito importante fixar as
origens dessa interpretação. Por que se fala interpretação econômica e quem
inventou essa coisa tão combatida, que tem produzido tantas polêmicas, no
campo do Direito Tributário?
A conhecida teoria da interpretação econômica, em Direito Tributário, apareceu primeiramente na Alemanha por obra e graça de um renomado
tributarista, o conhecido Enno Becker, que não é parente do nosso Alfredo
Becker, o bom gaúcho. Aliás, convém registrar, desde logo, que o nosso Becker, o Becker verde-amarelo, é visceralmente contrário ao seu homônimo
germânico e escreveu até uma catilinária, que ficou famosa, a respeito da interpretação econômica.
Preocupado com uma ciência nova, o Direito Tributário, e atormentado ainda pelo exagerado formalismo conceitual predominante em matéria
tributária, o Becker germânico quis se ver livre da antiga e arraigada opinião,
de que esta ciência apenas representava um direito intruso, na esfera sagrada
do direito de todos os indivíduos. Por esta razão combatia, Enno Becker, o
entendimento – então generalizado – de que o Direito Tributário era um mal
necessário, que só podia ser interpretado restritivamente e sempre em consonância com as prevalentes teorias daquela época, todas aplicáveis apenas ao
Direito Privado.
Qual foi essa época? Exatamente 1919. Vê-se que essa teoria é antiga; não é nova, não é moderna e tem apenas nove anos de idade, em relação ao nascimento do próprio Direito Tributário, que é de 1910.
Para eliminar esses problemas e aproveitando a honrosa oportunidade de ter sido chamado a elaborar o Ordenamento Tributário Alemão – o
famoso Reichsabgabenordnung – resolveu Becker pôr em prática as suas idéias
e avançar um pouco mais; dar um passo adiante na incipiente e ainda recémnascida ciência tributária e, por esse motivo, inscreveu no Código Tributário
alemão: “Na interpretação das leis tributárias deve-se ter em conta a sua fina-
ESTUDOS EM HOMENAGEM A JOSÉ EDUARDO MONTEIRO DE BARROS – DIREITO TRIBUTÁRIO
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