Boletim
j
Manual de Procedimentos
Temática Contábil e Balanços
a Contabilidade Geral
Processos de fiscalização, auto de
infração e procedimentos para
defesa no âmbito dos conselhos de
contabilidade
da contabilidade, que será azul, e os abertos
contra pessoas físicas ou pessoas jurídicas
em geral, que será cinza;
b) na face anterior deverão constar, no mínimo,
as seguintes informações:
SUMÁRIO
1.Introdução
2. Início do processo de fiscalização
3. Características gerais do auto de infração
4. Formalização da denúncia
5. Procedimentos para defesa
6. Saneamento do processo
7. Rito processual
b.1) o número do processo e a data de sua
abertura;
1. Introdução
b.4) o número dos processos correlatos, quando existirem.
b.2) o nome do autuado, a categoria a que
pertence e o número de registro, quando
houver;
b.3) a descrição básica da infração imputada
e o seu enquadramento legal;
Neste texto, discorremos sobre o início
do processo de fiscalização no âmbito
Notas
dos conselhos de contabilidade, as
(1) A lavratura do auto de infração e a insIncumbirá à parte
características do auto de infração,
trução de processos somente serão feitas por
fazer prova do alegado em
autoridades ou empregados do departamento
a formalização da denúncia, os
de fiscalização.
sua defesa, devendo acostar aos
procedimentos para defesa, o
autos, quando da apresentação da
(2) Cada volume do processo conterá, no
saneamento do processo e o rito
referida peça, os documentos
máximo, 200 folhas.
processual.
que se fizerem necessários
para tanto
3. Características gerais do
Tomamos como base a Resoluauto de infração
o
ção CFC n 1.309/2010, que aprovou o
Regulamento de Procedimentos Processuais
O auto de infração é o documento hábil para
dos Conselhos de Contabilidade, no que diz respeito
a autuação e a descrição de prática infracional cujos
aos processos administrativos e de fiscalização da
indícios de autoria, materialidade e tipicidade estejam
profissão contábil.
caracterizados.
O regulamento mencionado está em vigor desde
1o.01.2011, aplicando-se, inclusive, aos processos que
se encontram em andamento desde a referida data.
2. Início do processo de fiscalização
O processo de fiscalização inicia-se com a lavratura
de auto de infração, devendo observar a seguinte forma:
Observada a caracterização de duas ou mais
infrações de naturezas distintas em uma só ação
fiscal, deverá ser lavrado apenas um auto capitulando e tipificando individualmente todas as infrações
constatadas.
a) capeamento, com cores próprias, distintas entre os processos abertos contra profissional
Ocorrendo a caracterização de duas ou mais
infrações de mesma natureza em uma só ação fiscal,
deverá ser lavrado apenas um auto indicando o
número de vezes que a infração foi cometida.
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TC 1
Manual de Procedimentos
Temática Contábil e Balanços
3.1 Características intrínsecas do auto de infração
O auto de infração pode se originar de ofício ou
após denúncia de interessado regularmente apurada,
devendo:
a) ser numerado sequencialmente;
b) ser lavrado com clareza, sem entrelinhas, rasuras ou emendas;
c) mencionar o local, o dia e a hora da lavratura;
d) indicar o nome, a qualificação e o endereço do
autuado;
e) narrar circunstancialmente a infração;
f) indicar o tipo de infração, bem como a capitulação desta e da penalidade prevista, combinando, quando cabível, os dispositivos disciplinares com os éticos;
g) mencionar prazo de 15 dias, a contar do recebimento do auto, para apresentação de defesa e/ou regularização;
h) ser emitido em 3 vias, no mínimo, destinando-se a 1a ao autuado, a 2a ao processo e a 3a ao
arquivo do setor competente.
3.2 Modificação no auto de infração motivada por
vícios
Lavrado o auto de infração, não caberá modificação dos seus termos, salvo nos casos em que houver
erro ou imprecisão na tipificação e na capitulação da
infração autuada.
Constatado qualquer dos vícios referidos, o auto
deverá ser retificado, reabrindo-se novo prazo para
defesa.
Por sua vez, a retificação do auto de infração só
será permitida até o julgamento de 1a instância, salvo
nos casos em que se alterar a capitulação da infração
autuada, desde que mantida a tipificação original.
4. Formalização da denúncia
A denúncia deverá ser formulada por escrito e
conter os seguintes dados:
a) o órgão ou a autoridade administrativa a que
se dirige;
b) a identificação do denunciante e do denunciado;
c) o endereço do denunciante e do denunciado;
d) a formulação do pedido, com exposição dos
fatos e seus fundamentos, e a indicação e juntada das provas que existirem; e
2 TC
e) a data e a assinatura do denunciante ou de
seu representante munido de procuração.
É vedada aos conselhos de contabilidade a
recusa imotivada de recebimento da denúncia,
devendo o empregado orientar o interessado quanto
ao suprimento de eventuais falhas.
4.1 Motivos que obrigam o recebimento da
denúncia
Constatada a existência de indícios suficientes,
caberá à autoridade competente receber a denúncia, mediante relato fundamentado, e determinar a
lavratura de auto de infração, tipificando a infração e
indicando o enquadramento adequado.
Na apuração da denúncia, a autoridade competente poderá solicitar diligências e indicar provas a
serem analisadas no curso do processo de fiscalização.
Notas
(1) Sendo a denúncia manifestamente improcedente, esta será arquivada de ofício.
(2) Quando as denúncias de uma pluralidade de interessados tiverem
conteúdo e fundamentos idênticos, estas poderão ser formuladas em um único requerimento.
5. Procedimentos para defesa
É facultada ao autuado a apresentação de defesa
no processo administrativo de fiscalização dentro do
prazo de 15 dias, contados a partir da data da cientificação, excluindo-se da contagem o dia do começo e
incluindo-se o do vencimento.
Incumbirá à parte fazer prova do alegado em
sua defesa, devendo acostar aos autos, quando da
apresentação da referida peça, os documentos que
se fizerem necessários para tanto.
O autuado poderá, também, juntar pareceres,
bem como aduzir alegações referentes à matéria
objeto do processo.
6. Saneamento do processo
Após o recebimento da defesa, ou vencido o prazo
sem a sua apresentação, os autos serão encaminhados à autoridade responsável pela sua instrução, que
fará o seu saneamento.
Caberá à autoridade responsável pela instrução
do processo determinar providências para a sua regularidade e manter a ordem no curso dos respectivos
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Temática Contábil e Balanços
atos, determinando de ofício a produção de provas
que entender necessárias ao julgamento do feito.
Saneado o processo e encerrada a sua instrução,
os autos serão distribuídos ao conselheiro-relator,
que poderá propor a conversão do julgamento em
diligência para suprir eventuais dúvidas ou omissões
acerca dos fatos.
Nota
Comprovada a regularização da infração, antes do julgamento de 1a
instância, poderá o conselheiro-relator propor o arquivamento do feito.
6.1 Processos que resultem em imposição de
deveres, ônus, sanções ou restrição ao exercício
de direitos e atividades
Nos atos do processo que resultem em imposição
de deveres, ônus, sanções ou restrição ao exercício
de direitos e atividades, o autuado deverá ser intimado para conhecimento ou para que faça ou deixe
de fazer alguma coisa.
Por sua vez, a intimação deverá conter:
a) a identificação do intimado;
b) a finalidade da intimação;
c) a data, a hora e o local em que o autuado deverá comparecer ou o prazo para se manifestar;
d)se o intimado deverá comparecer pessoalmente ou se poderá ser representado;
e) a informação da continuidade do processo independentemente do comparecimento ou da
manifestação do autuado; e
f) a indicação dos fatos e dos fundamentos legais pertinentes.
7. Rito processual
Os processos deverão ser instruídos obedecendo-se à seguinte ordem de autuação:
a) o auto de infração;
b) as provas que levaram à lavratura do auto de
infração;
c) as informações cadastrais atualizadas do autuado quando se tratar de profissional da contabilidade ou organização contábil;
d)a defesa e os documentos que a acompanham;
e) o relatório do setor de fiscalização, inclusive
com dados sobre os antecedentes do autuado;
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f) o parecer do conselheiro-relator de 1a instância;
g) a deliberação da câmara julgadora de 1a instância; e
h) o ato de homologação do Plenário do Conselho Regional de Contabilidade (CRC).
Além das peças elencadas, poderão ser juntados
pareceres, provas e informações, quando couber.
Tendo o auto de infração se originado de denúncia, a este deverão ser juntados o relato da denúncia
tratada no subitem 4.1 e os documentos que a ins­
truíram.
7.1 Distribuição dos autos
Os autos deverão ser distribuídos ao conselheiro-relator no prazo máximo de 90 dias, contados a partir
do recebimento da defesa ou depois de vencido o
prazo sem a sua apresentação, prorrogável por mais
30 dias.
Após a distribuição dos autos, o CRC terá o prazo
de até 2 reuniões plenárias ordinárias para decidir,
salvo prorrogação por igual período expressamente
motivada. Para fins de contagem desse prazo, será
considerada apenas uma reunião plenária ordinária
mensal.
Havendo o recurso, ser-lhe-á atribuído efeito
de Pedido de Reconsideração, obedecendo-se à
seguinte ordem complementar:
a)recurso;
b) parecer do conselheiro-revisor, que não poderá ser aquele que atuou como relator no mesmo processo; e
c) ato de homologação do Plenário do CRC.
Notas
(1) Mantida ou reformada parcialmente a decisão de 1a instância,
deverão os autos ser remetidos à instância superior, que adotará
a seguinte ordem:
a) Parecer do Conselheiro-Relator de 2a Instância.
b) Deliberação da Câmara Julgadora de 2a Instância.
c) Ato de Homologação do Plenário do Conselho Federal de
Contabilidade (CFC).
(2) A juntada de qualquer peça ou documento aos autos será sempre precedida do respectivo Termo de Juntada.
(3) Os atos praticados e os fatos ocorridos no decorrer do processo, tais como a determinação de diligências ou a produção de
provas e o decurso de prazos, deverão ser certificados nos autos.
Isso significa dizer que os atos processuais devem ser produzidos
por escrito, em vernáculo, com a data e o local de sua realização
e a assinatura da autoridade responsável.
N
TC 3
Manual de Procedimentos
Temática Contábil e Balanços
a Contabilidade Gerencial
O trabalho à distância
SUMÁRIO
1.Introdução
2.Vantagens
3.Desvantagens
4.Conclusão
[...] o rádio-transporte tornará inútil o corre-corre atual. Em
vez de ir todos os dias o empregado para o escritório e voltar pendurado num bonde que desliza sobre barulhentas
rodas de aço, fará ele o seu serviço em casa e o radiará
para o escritório. Em suma: “trabalhar-se-á à distância”.
1. Introdução
Em nossos dias, essa situação (evidentemente
expressa em terminologia atualizada) se encontra a
caminho da concretização.
O ininterrupto avanço tecnológico alavancado
pela informática viabilizou a concretização de métodos de trabalho revolucionários, entre estes o trabalho
à distância.
Tendo em vista os atuais recursos de informação
e comunicação disponíveis, o trabalho à distância não
surpreende ninguém.
A despeito das atraentes vantagens financeiras
oferecidas pelo trabalho à distância, a sua aceitação
plena pelo mundo empresarial tem sido dificultada,
principalmente, ao que parece, por efeito da inata
aversão humana às mudanças.
Entretanto, os possíveis reflexos saneadores
sobre o ambiente poluído e estressante das grandes
cidades do mundo recomendam a sua imediata inclusão entre os objetivos ambientalistas prioritários das
empresas.
No recuado ano de 1926, Monteiro Lobato escreveu um texto que, embora parecesse, inicialmente,
uma simples e despretensiosa “brincadeira de talento”,
acabou por converter-se, no dizer do seu editor, em
uma “verdadeira curiosidade literária”, principalmente
por sugerir que o autor não estava tão somente “imaginando coisas, mas antecipando coisas”.
Na verdade, o livro publicado sob o título “O
Presidente Negro” não só previa a futura eleição de
um presidente negro para os Estados Unidos, mas
incluía, também, entre as suas múltiplas “antecipações”, a introdução da eugenia nas teorias políticas
do futuro, a constituição do Mercosul como facilitador
das transações comerciais entre os países sul-americanos, e - aquele que é o tema deste artigo - a criação
do trabalho à distância, por efeito da exploração das
inovações tecnológicas associadas ao contínuo progresso do conhecimento científico.
Na linguagem naturalmente desatualizada de
uma época na qual a parafernália engendrada pelo
que, hoje, chamamos de informática (como os computadores pessoais e a Internet) ainda nem existia,
Lobato previu:
4 TC
O que há de surpreendente com relação à matéria é a lentidão com que o esse modo de trabalho
progride.
Dados de pesquisas e estimativas veiculados
pela imprensa a respeito do número de pessoas já
praticantes dessa nova modalidade de trabalho em
todo o mundo são, ainda, pouco confiáveis e, em
certos casos, até conflitantes.
De qualquer forma, não resta dúvida de que esse
sistema - também denominado “teletrabalho” - está
crescendo, mas lentamente, inclusive no Brasil onde
as estatísticas se encontram desatualizadas.
E isso é intrigante.
Considerando a “experiência libertadora” (para
o empregado) e a “oportunidade de produtividade”
(para o empresário) com as quais o novo sistema
procura conciliar os interesses dos agentes da relação produtiva, surge a seguinte questão: o que pode
estar entravando o progresso de um procedimento há
tanto tempo previsto e que, ao menos à primeira vista,
parece reunir uma gama tão variada de vantagens
tanto para o empregador como para o empregado?
Este artigo procura fazer um levantamento das
principais vantagens e limitações do trabalho à distância, com a finalidade de identificar as razões pelas
quais, apesar dos benefícios prometidos, este evolui
com tão surpreendente lentidão.
2. Vantagens
Antes de entrarmos na consideração das vantagens e desvantagens do trabalho à distância, é
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Temática Contábil e Balanços
indispensável lembrar ao leitor a limitação essencial
da sua aplicação. Obviamente, tal sistema nunca
atingirá uma amplitude de utilização universal e
completa, porque, conforme veremos, esta sempre
estará restrita a funções específicas e a funcionários
de qualificação bem determinada.
Além disso, mesmo no caso de funções e funcionários bem qualificados para a sua aplicação, o trabalho à distância tende a ser adotado (pelo menos a
princípio, como atualmente ocorre) em caráter apenas
parcial, somente em 1 ou 2 dias da semana.
Vale dizer: sempre haverá trabalho in loco, requerendo a presença física do trabalhador na empresa,
como é o caso, por exemplo, da maior parte das
atividades comerciais, que sempre exigirá a presença
física de um vendedor.
Isso, entretanto, não chega a constituir-se em
uma desvantagem quando se considera que, mesmo
tomando-se em conta a sua limitação essencial, o
trabalho à distância, pela magnitude dos seus efeitos,
não perde o potencial de uma verdadeira revolução
na arte de organizar e racionalizar o trabalho humano.
Concluída esta breve digressão, podemos retomar o tema das vantagens do trabalho à distância
que, para maior brevidade da exposição e melhor
objetividade, dividimos em 3 partes principais.
2.1 Vantagens para o empregado
Segundo o Gênesis, trabalho é castigo, correspondendo à punição imposta por Jeová à desobe­
diência do homem: “... do suor do teu rosto, comerás
o teu pão até que retornes à terra, porque és pó e ao
pó retornarás”.
A nosso ver, além de dramática (o que não deixa de
ser uma qualidade, quando se considera o seu objetivo
didático), a lenda bíblica é de um nível de imprecisão e
de exagero poucas vezes atingido na literatura de todos
os tempos (o que representa, certamente, uma grave
distorção dos fatos que, nas mãos de hábeis fundamentalistas, tem sido transformada em verdade universal
para engodo de multidões de basbaques).
seus resultados ou que, simplesmente, testemunham
a sua execução.
No entanto, o problema é que vemos em nossa
volta, na imensa maioria dos casos, trabalho humano
repetitivo, rotineiro, desmotivador, sem criatividade,
com parca recompensa material e sem qualquer
recompensa moral.
Isso porque esta é a natureza dominante do trabalho gerado pela “máquina econômica” do mundo
moderno.
Que ente autenticamente humano pode sentir-se
vocacionado (ou, ao menos, motivado) para ocupar-se, hora após hora, dia após dia, ano após ano, com
a tarefa de apertar um determinado parafuso ou de
empilhar em colunas intermináveis dados estatísticos
ou contábeis que ele mal sabe o que significam?
Para essas pessoas, até que a tecnologia evolua o
bastante para “implodir-lhes os grilhões”, coisa que já
vem ocorrendo com promissora frequência, o trabalho
é e continuará a ser um castigo.
E essa rotina não só domina a vida dessas pessoas
como contamina, também, em maior ou menor grau,
toda a atividade econômica humana, por mais criativa
que seja a sua natureza - mesmo nos trabalhos mais
desafiadores que a empresa moderna pode oferecer,
essa contaminação está presente, obscurecida atrás
dos seus aspectos repetitivos e burocráticos.
Não é à toa que tantos fogem ao trabalho, que
se rebelam disfarçada ou declaradamente contra
a extrema fixidez dos seus horários de “servidão”,
celebrando a happy-hour das sextas-feiras como
o único momento de real felicidade da sua semana
e sonhando com a aposentadoria, assim como um
escravo do Brasil imperial sonhava com os benefícios
da Lei dos Sexagenários.
Para muitas dessas pessoas, o trabalho à distância pode soar como uma “clarinada libertadora”.
Afinal, sabemos que nem todo trabalho pode
ser considerado maldição - somente aquele que
é executado sem vocação, sem entusiasmo, sem
criatividade, sem a recompensa da apreciação e do
reconhecimento daqueles que se beneficiam dos
E, para aqueles que, ouvindo tal clarinada,
forem julgados qualificados para assumir as novas
responsabilidades que a extrema flexibilização dos
seus horários de trabalho acarretará (responsabilidades que incluem, obrigatoriamente, a capacidade
de automotivação e severidade no cumprimento de
prazos), tenderão a sentir-se como um escravo antecipadamente emancipado.
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TC 5
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Temática Contábil e Balanços
Não é difícil imaginar o que esse sentimento tende
a significar em termos de motivação, pois, como se
sabe, funcionário motivado é funcionário produtivo.
2.2 Vantagens para o empresário
Segundo se lê na imprensa especializada, há
estudos indicativos de que o aumento de produtividade ensejado pelo trabalho à distância pode chegar
perto de 15% (há quem fale em 20%).
Somente isso seria motivação suficiente para muitos empresários abrirem as portas da sua empresa ao
trabalho à distância.
Contudo, há outros benefícios a serem considerados, como, por exemplo, a menor necessidade de
investimentos na aquisição, ampliação e manutenção
de instalações destinadas à utilização pelos funcionários da empresa, além da possível terceirização de
muitas funções de horário flexibilizado, com as decorrentes economias que essa terceirização oferece,
inclusive no que respeita aos encargos sociais.
2.3 Vantagens socioambientais
Este é, sem qualquer dúvida, um dos principais
argumentos favoráveis ao trabalho à distância,
afetando o “corre-corre” referido por Lobato na sua
previsão inicialmente citada.
Quando tomamos consciência de que o trânsito
nas grandes cidades brasileiras encaminha-se, inevitavelmente, para a total imobilidade, quando nos apercebemos de que a poluição gerada pelos crescentes
engarrafamentos do tráfego urbano torna irrespirável o ar
desses centros urbanos, quando pensamos nas toneladas de combustível queimadas inutilmente, quando perdemos a esperança nas providências do Poder Público
concernentes à melhoria do transporte coletivo, quando
vemos tanta gente forçada a afastar-se de sua família
(que só vê nos finais de semana) e a alugar quartos para
pernoite na proximidade do seu local de trabalho a fim de
evitar a perda de horas diárias no trânsito estressante ou
na furiosa disputa por um lugar em transportes coletivos
insuficientes e malconservados, entendemos facilmente
que algo tem de ser feito, com urgência, para evitar o
colapso que se avizinha e, com facilidade ainda maior,
podemos verificar como o trabalho à distância poderia
contribuir para a solução do problema.
Já não se trata, apenas, de evitar o “pendurar-se
em bondes abarrotados e de barulhentas rodas de
aço”, como advertia Lobato em meados dos anos 1920.
6 TC
Trata-se, agora, simplesmente, de evitar que esses
bondes (além dos trens, dos metrôs, dos ônibus, dos
caminhões, dos veículos de passeio, das motocicletas e de tudo o mais que se move) parem de uma vez,
formando filas intermináveis ao longo de ruas, praças
e avenidas insuficientes para comportá-los.
Chega-se a pensar que, em nome da tão
decantada ecologia, este seja um assunto prioritário
das sociedades modernas, mais importante e mais
urgente, talvez, do que o próprio aquecimento global
que tanto destaque merece nas arengas ambientais
da atualidade.
3. Desvantagens
Até então investigamos algumas vantagens do
trabalho à distância.
Entretanto, se o escopo principal deste texto é conforme esclarecemos na sua introdução - auxiliar
na identificação de possíveis entraves à rápida
expansão desse tipo de trabalho, então estará, no
comentário das suas desvantagens, o foco decisivo
de nosso artigo.
Sem falar da habitual lentidão do processo legislativo brasileiro (ainda às voltas com a aprovação e
as modificações da regulamentação concernente
ao assunto, o que não é, a rigor, uma deficiência do
teletrabalho, mas um vício aparentemente irremovível
dos nossos políticos), algumas outras desvantagens
têm sido identificadas na literatura que se ocupa da
matéria.
As desvantagens abrangem desde a mencionada
limitação essencial do trabalho à distância (o fato de
não ter aplicação universal e irrestrita) até a vaga
indicação de que, pela dispersão do funcionalismo,
fica favorecida a desagregação do não menos vago
conceito de cultura empresarial.
Contudo, entre todos os fatores mencionados
nessa literatura, há um que se destaca e que nos
parece a causa básica do travamento da evolução do
sistema: a resistência às mudanças.
Mesmo avançando de forma hesitante, a prática
do trabalho à distância não pode dissimular as suas
evidentes características de autêntica revolução administrativa, ou seja, de uma mudança de grau máximo.
Ora, se a resistência às mudanças tem obstruído a propagação de técnicas e estilos administraManual de Procedimentos - Out/2011 - Fascículo 42 - Boletim IOB
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tivos menos radicais (como é o caso, por exemplo,
do orçamento empresarial e do custeio baseado
em atividades), não será de estranhar que, com
muito mais razão venha a obstar (ou, pelo menos,
motivar a suspeição) a disseminação do trabalho
à distância.
4. Conclusão
Nos dias atuais, com a ênfase que se dá à função
ambiental dos negócios, todas as possibilidades de
contribuição empresarial ao meio ambiente devem ser
investigadas e incentivadas.
Afinal, uma parte considerável dos fatores que
hoje abalam o equilíbrio ecológico do planeta está
estreitamente associada às atividades e aos interesses de empresas, notadamente do setor industrial.
Assim, mesmo que não gerasse benefício financeiro direto, o trabalho à distância - pelos resultados
antipoluentes, antiestressantes e de preservação de
recursos não renováveis - mereceria séria consideração por parte dos administradores encarregados de
construir um perfil realmente ambientalista para a sua
organização.
N
a Princípios Contábeis
Princípio da Competência
SUMÁRIO
1. Introdução
2. Princípio da Realização da Receita
3. Confrontação das despesas com as receitas
1. Introdução
O Princípio da Competência é universalmente
reconhecido pela contabilidade. Segundo esse princípio, os efeitos das transações e outros eventos são
reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do recebimento ou do pagamento,
pressupondo a simultaneidade da confrontação de
receitas e despesas correlatas.
No Brasil, esse princípio está consignado no art.
9o da Resolução CFC no 750/1993, sendo mencionado
também na Resolução CFC no 1.121/2008, que aprovou a NBC TG - Estrutura Conceitual, cujo item 22,
“Pressupostos Básicos do Regime de Competência”,
dispõe:
a que se referem. As demonstrações contábeis preparadas pelo regime de competência informam aos usuários
não somente sobre transações passadas envolvendo o
pagamento e recebimento de caixa ou outros recursos
financeiros, mas também sobre obrigações de pagamento
no futuro e sobre recursos que serão recebidos no futuro.
O Princípio da Competência é tão fundamental
que hoje há uma tendência universal de este ser
desmembrado em 2 partes apenas para efeito, talvez,
mais didático: o Princípio da Realização da Receita e
o da Confrontação das Despesas.
Para facilitar a explicitação de ambos, aqui também vamos subdividir a competência nesses dois
princípios que a compõem.
2. Princípio da Realização da Receita
22. Segundo esse regime, os efeitos das transações e
outros eventos são reconhecidos quando ocorrem (e não
quando caixa ou outros recursos financeiros são recebidos ou pagos) e são lançados nos registros contábeis e
reportados nas demonstrações contábeis dos períodos
De forma bastante resumida, reza esse Princípio
que as receitas pertencem ao exercício em que se
completa a parte mais importante para a empresa,
dentro da fase total de obtenção de lucro, desde que,
no momento em que se atinge essa fase mais importante, seja possível ter certa garantia do recebimento
do valor apropriado como receita e ainda não recebido e também seja possível averiguar os valores que
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TC 7
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Temática Contábil e Balanços
efetivamente possam vir a exigir recursos da empresa
no futuro por conta dessa mesma receita.
2.1 Receita no ato da entrega do bem ou serviço
vendido
Analisemos detidamente as condições de venda
e de entrega do bem vendido. A 1a diz respeito à fase
mais importante do processo de obtenção de receitas.
Como regra geral, essa fase, principalmente no
caso das entidades lucrativas, é atingida quando se
efetua a venda dos produtos dessas empresas. Daí o
tão costumeiro reconhecimento da receita de venda
propriamente dita.
Todavia, sabemos que o contrato de vendas a
ser assinado não é capaz de, normalmente, produzir
a geração da receita, tendo a empresa efetivamente
que cumprir a sua parte fundamental, que é a entrega
do produto ou serviço vendido.
Assim, esta é a razão de ser da regra geral do
reconhecimento da receita de venda de bem ou serviço caracterizado no período em que efetivamente os
produtos ou serviços vendidos são entregues. Esse é
o momento em que a grande maioria das empresas
está realmente acostumada a apropriar suas receitas.
2.2 Receita no contrato a longo prazo
Há, entretanto, algumas situações em que o
ganho da receita não se opera, efetivamente, na
hora da entrega propriamente dita dos bens ou dos
serviços vendidos.
a 12 meses), se a empresa deixar para efetuar a apropriação do resultado no momento em que o contrato
estiver efetivamente terminado, acabará por, provavelmente, passar um ou mais exercícios sem apuração de
receitas e, consequentemente, de lucro, e o registro
integral de um lucro ganho em vários períodos será
reconhecido somente no ano da efetiva entrega.
Para evitar essa distorção é que o princípio existe
e deve ser entendido na sua íntegra. Nos casos de
contrato efetivamente existente para execução a
longo prazo, o processo de ganho desse lucro, a
fase mais importante do processo de obtenção da
receita, existe, na realidade, nunca num determinado
momento, como o da entrega final, mas, sim, ao longo
de todo um período durante o qual se executa o trabalho propriamente dito.
Daí a utilização da apropriação da receita dos
contratos a longo prazo durante o processo de
execução desse contrato. Vê-se, então, que o Brasil,
quando utiliza, para efeito fiscal desde 1978 (Decretolei no 1.598/1977), essa forma de apropriação de lucro,
não o faz só por algo criado pela legislação fiscal,
mas aceito por ela a partir da existência da fundação
teórico-doutrinária que já existia na contabilidade.
Deve-se lembrar, todavia, que existem duas outras
condições, além do contrato, a serem cumpridas para
que se possa fazer isso: só é possível adotar esse critério se houver uma determinada certeza do recebimento
do valor envolvido no preço do contrato e se a empresa
tiver condições de fazer estimativas boas com relação
aos gastos necessários para o término do contrato.
É o caso, por exemplo, dos conhecidos contratos
de execução a longo prazo, nos quais a empresa fez
uma venda e obteve logo de início, inclusive formalmente, o reconhecimento da negociação por meio
de um contrato, mas ainda não entregou o produto.
Ela executará esse contrato num prazo que poderá
estender-se por 15, 20, 30, 40 meses ou mais.
Nesse último caso, é claro que, se a empresa não
tem condições de fazer estimativas de quanto custará
terminar o contrato, mas tem um preço determinado
com o cliente nesse mesmo contrato, não faria sentido
ela apropriar lucro durante a parte inicial e correr sério
risco de apropriação de prejuízo ao final, decorrente
de possíveis custos muito maiores do que os estimados inicialmente na fase de contratação.
No caso dos contratos para produção de bens
ou serviços e posterior entrega, se a execução for
em prazo relativamente curto, ou pelo menos inferior
a 12 meses, é normal aplicar-se a regra tradicional
de acumular os custos de produção desses bens ou
serviços para somente reconhecer a efetiva receita no
ato da entrega final ao cliente.
Por isso, só se pode utilizar o regime de apropriação de receita nos contratos a longo prazo durante a
execução do contrato, se houver uma certa condição
de avaliação do efetivo recebimento do valor do
contrato e a mensuração, por estimativa, dos custos
futuros ainda a serem incorridos até o final e, às vezes,
até posteriormente ao final da entrega do produto.
Entretanto, no caso das execuções dos referidos
contratos por períodos longos (normalmente superiores
Durante o processo de produção, ainda dentro do
Princípio da Realização da Receita, há algumas outras
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Temática Contábil e Balanços
situações em que essa receita não é apropriada necessariamente apenas no momento da entrega do produto.
Imagine-se o caso de uma mina de ouro, por
exemplo. Qual é a fase mais importante do processo
de obtenção de lucro nessa atividade? É o da venda
e entrega do produto? Claro que não, já que o mais
importante para essa empresa, nesse processo, é
a obtenção do seu produto, o ouro. O processo de
venda e o processo de entrega passam a ser fases
secundárias e não as mais importantes na apuração
do seu lucro. Por isso, nesse caso, o lucro deve ser
reconhecido à medida que se tenha produção do bem
e não quando se efetua sua venda ou sua entrega.
Nesses casos em que o processo de obtenção de
lucro é mais caracterizado durante um determinado
período pela produção de um bem, normalmente
apenas de natureza extrativa, pelo processo de
engorda de gado, de envelhecimento de vinho ou de
crescimento de uma floresta, ocorre o reconhecimento
de receita durante tal processo de crescimento, maturação etc., desde que novamente existam garantias
mínimas do recebimento do valor e capacidade
mínima de previsão dos gastos futuros.
Note-se que nesses casos não há contrato de
venda, como comentado nos casos de contrato a
longo prazo.
O produto foi ou está sendo obtido, mas não há ainda
contratação com ninguém para sua venda e entrega.
Mesmo assim é normal aceitar-se o reconhecimento da receita, desde que haja garantia de um
preço de mercado bastante firme, líquido, que permita
à empresa apropriar a receita por esse valor dentro de
mínimos graus de erro.
Nos mercados em que não há essa garantia de
preço, ou onde há enorme flutuação dos preços,
tem-se preferido, para evitar demonstrações com
erros que já começam a ser significativos, deixar para
apropriar a receita apenas no caso do efetivo contrato
de venda e entrega do produto.
No Brasil, na maioria das empresas que produzem bens de natureza agrícola, mineral ou de outra
natureza normalmente extrativa, a não adoção da
apropriação da receita durante o processo de obtenção do produto não ocorre por condições de natureza
teórica, mas, sim, muito mais por implicações fiscais.
Renda nesse mesmo exercício, fato que acaba levando-a
a optar, mesmo que teoricamente de forma mais incorreta,
por apropriar a receita apenas por ocasião da venda,
conseguindo, assim, uma postergação do imposto.
2.3 Receita no empréstimo
Há também outros casos em que a apropriação
da receita se dá periodicamente, e não no início ou
no fim de um determinado contrato, porque também
o processo de obtenção do lucro ocorre ao longo de
um período.
Trata-se dos casos de aluguéis e de empréstimos,
inclusive de dinheiro, em que as receitas são apropriadas paulatinamente em função do tempo decorrido e
das demais cláusulas contratuais, e não no início ou
no fim do contrato.
2.4 Receita no recebimento (caixa)
Finalmente, existem alguns casos em que,
tecnicamente, a apropriação da receita só pode ser
efetuada por ocasião do efetivo recebimento do valor
da negociação porque acaba, às vezes, por ser o
recebimento em si a fase mais difícil e importante do
processo de obtenção do lucro.
Por exemplo, no caso de uma venda de equipamentos sem valor para a empresa para uma determinada pessoa física ou jurídica, de quem se desconfia
quanto à possibilidade de efetivo pagamento, não
faz sentido apropriar o lucro no ato da venda e fazer
um provisionamento integral do valor não recebido.
Conseguir receber o dinheiro é, no fundo, a fase mais
difícil e importante. É costume, então, e para atender
ao próprio princípio contábil, deixar a apropriação da
receita para o momento do efetivo recebimento.
Todavia, deve ficar bem claro que isso só existe
no caso de o recebimento em dinheiro ser a última
fase de todo o processo. Nunca se pode utilizar o
processo de registro de receita proporcionalmente ao
recebimento do dinheiro, se este ocorrer antes do término de todas as obrigações necessárias por conta
da empresa, em todo o seu processo de apuração de
lucro econômico.
Isso porque, se a empresa apurar o lucro durante a
fase da obtenção do produto, terá de pagar o Imposto de
Por exemplo, se uma empresa vende um produto
sob contrato e já recebe parte do valor negociado,
mesmo que ela tenha dúvidas quanto ao recebimento
da parcela final, jamais poderá considerar a parte
recebida como receita se ela ainda não executou o
contrato propriamente dito.
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Temática Contábil e Balanços
Voltamos a dizer: o reconhecimento da receita
à base dos recebimentos de caixa só pode existir
se o recebimento for a última fase do processo de
obtenção de lucro e este for a parte mais difícil para a
empresa no processo.
Cabe aqui um comentário muito especial. No
caso de vendas de terrenos urbanos para pessoas
da camada de menor poder aquisitivo da população,
é possível existir essa facilidade de venda, mas uma
grande dificuldade no efetivo recebimento de todas
as prestações contratadas.
Percebe-se, nesse caso, que o processo de
obtenção de lucro tem várias etapas e que a fase
mais difícil e importante acaba por ser a relativa ao
efetivo recebimento de todas as prestações, e não
a venda propriamente dita. Por isso, é perfeitamente
válido admitir que nesses casos excepcionais não
se faça a apropriação de toda a receita no ato da
venda propriamente dita dos terrenos, e sim que ela
vá sendo apropriada paulatinamente, à medida que
efetivamente as prestações são recebidas.
Assim, nesse tipo especial de atividade imobiliária, é válido efetivamente reconhecer o lucro à base
do fluxo de caixa.
O problema, no Brasil, é que o Fisco tem admitido
a apuração do lucro na atividade imobiliária à base
do fluxo de caixa para todos os tipos de operações
imobiliárias, quando isso só poderia ser feito para os
casos excepcionais de vendas, cujos recebimentos
sejam extremamente difíceis ou muito passíveis de
não se concretizarem efetivamente.
Por isso a costumeira reclamação dos bons contadores e auditores sobre a utilização atual dos critérios
fiscais, porque eles não estão em conformidade com
os princípios contábeis, já que aceitam a apropriação
da receita para todas as negociações imobiliárias à
base do fluxo de recebimento. Transformou-se em
uma regra o que deveria ser utilizado em casos excepcionais como os comentados (vendas de terreno para
pessoas que normalmente têm dificuldades imensas
para o completo cumprimento de suas obrigações).
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3. Confrontação das despesas com as
receitas
O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade da confrontação de receitas e de despesas
correlatas. As despesas devem ser reconhecidas
quando surgir um decréscimo, que possa ser determinado em bases confiáveis, nos futuros benefícios
econômicos provenientes da diminuição de um ativo
ou do aumento de um passivo. Isso significa, de fato,
que o reconhecimento de despesa ocorre simultaneamente com o reconhecimento do aumento do passivo
ou da diminuição do ativo (por exemplo, a provisão
para obrigações trabalhistas ou a depreciação de um
item do imobilizado).
As despesas devem ser reconhecidas com base
na associação direta entre elas e os correspondentes
itens de receita. Esse processo, usualmente chamado
de confrontação entre despesas e receitas (regime
de competência), envolve o reconhecimento simultâneo ou combinado das receitas e despesas que
resultem diretamente das mesmas transações ou
outros eventos. Por exemplo, os vários componentes
de despesas que integram o custo das mercadorias
vendidas devem ser reconhecidos na mesma data em
que a receita derivada da venda das mercadorias for
reconhecida.
Nos casos em que se espera que os benefícios
econômicos sejam gerados ao longo de vários períodos contábeis, e a confrontação com a correspondente receita somente possa ser feita de modo geral
e indireto, as despesas devem ser reconhecidas com
base em procedimentos de alocação sistemática e
racional. Muitas vezes isso é necessário ao reconhecer despesas associadas com o uso ou desgaste de
ativos, tais como imobilizado, ágio, marcas e patentes. Em tais casos, a despesa é designada como
depreciação ou amortização. Esses procedimentos
de alocação destinam-se a reconhecer despesas nos
períodos contábeis em que os benefícios econômicos
associados a tais itens sejam consumidos ou expirem.
(Resolução CFC no 750/1993, art. 9o, parágrafo único; Resolução CFC no 1.121/2008, itens 94 a 96)
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