Francisco José Kliemann Neto, Dr. [email protected] 1 Programa 1. Problemática Atual da Área de Gestão de Custos 2. Terminologia e Conceitos Básicos 3. Princípios de Custeio 3.1. Absorção Total 3.2. Absorção Ideal 3.3. Variável 3.4. Princípios de custeio alternativos: Absorção Parcial e Variável Parcial 4. Análise de Custo-Volume-Lucro (CVL) 5. Métodos de Custeio 5.1. Custo-Padrão 5.2. Centros de Custos 5.3. Unidades de Esforço de Produção (UEPs) 5.4. Custeio Baseado em Atividades (Activity-Based Costing - ABC) . 5.5. Time-Driven Activity-Based Costing - TDABC 6. Orçamento Matricial 2 Custos Gerenciais Problemática Atual 3 Reflexões: “O maior desperdício é fazer eficientemente aquilo que não é necessário (que não agrega valor)” Não gerencie seus negócios no terceiro milênio com um sistema de contabilidade de custos dos anos 40. O ambiente de negócios mudou: as informações de custos devem mudar. • O que nossa empresa espera do futuro? •Toda mudança traz riscos, mas qual é o risco de não mudar? Robert Kaplan 4 “DIGA-ME COMO ME CONTROLAS QUE EU SABEREI COMO AGIR” Goldratt “SE VOCÊ CONHECE O SEU INIMIGO E CONHECE A SI MESMO, NÃO PRECISA TEMER O RESULTADO DE UMA CENTENA DE BATALHAS” Sun Tzu, 500 a.C. 5 CONTROLE NÃO, NÃO FAÇO A MENOR IDÉIA... MAS PRECISAMOS DESCOBRIR ONDE É QUE ACERTAMOS... 6 Produtividade = OUTPUT INPUT Jan Fev Quantidade 100 120 80 Custo Total 100 144 72 Custo Unitário 1,00 1,20 0,90 Produtividade Produtividade produzir mais Mar - Produtividade = produzir melhor Deve-se eliminar tudo que não agrega valor aos produtos/serviços, mas sempre na ótica do consumidor. 7 Sistema - Organização Humana VALOR OU QUALIDADE VALOR Materiais INPUT Energia “Hardware” Equipamentos e Materiais “Humanware” Elemento Humano “Software” Procedimentos OUTPUT PRODUTO SERVIÇO C L I E N T E Informação GASTOS FATURAMENTO 8 Avaliação da Produtividade INSUMOS EMPRESA GASTOS Faturamento PRODUTOS FATURAMENTO (visão do mercado) Produtividade = Gastos (visão da empresa) (... visão de curto prazo!) 9 Exemplo: A B Preço 100,00 100,00 Gastos 80,00 60,00 Custos 70,00 30,00 Lucro 20,00 40,00 Maior Eficiência Maior Valor (‘Produtividade’) A B 10 Exemplo: * mão-de-obra = 10,00/hora 8 h/dia 80,00/dia * produto X = 1 h/unidade (padrão eficiente) * produção = 5 unidades * tempo total utilizado = 6 horas 11 Exemplo - Continuação a. Análise Convencional “custo” = 80,00 = 16,00/unidade 5 b. Análise Necessária custo = 1 h x 10,00/hora = 10,00/unidade custos = 50,00 ineficiência = 10,00 ociosidade = 20,00 80,00 c. Preço = 14,00 Lucro = 4,00 (e não prejuízo = 2,00) 12 Avaliação e Custeio - Objetivos Objetivos a. Curto Prazo: Garantir a sobrevivência das empresas. b. Longo Prazo: Eliminar deficiências * 13 Definições GASTO - Valor dos bens e/ou serviços adquiridos (engajados) pela empresa. CUSTO - Valor dos bens e/ou serviços consumidos eficientemente na produção de outros bens e/ou serviços. É aquilo que deveria ter sido gasto. PERDA - Valor dos bens e/ou serviços consumidos de forma anormal ou involuntária. Pode ser devido à ociosidade (recursos não usados) ou à ineficiência (recursos mal usados). PERDA = GASTO - CUSTO 14 Evolução do Processo de Formação de Preços Preço = Custo + Lucro Contabilidade Lucro = Preço - Custo Controle Custo = Preço - Lucro Gerenciamento Custo-meta É necessário separar o processo de formação de custos do processo de formação de preços. 15 A Lógica da Melhoria Contínua Eliminar/Reduzir Proteções Identificação dos Problemas Eliminação das Causas 16 Composição do Trabalho Efetivo - Agrega valor ao produto Ex.: - Usinar (ato) - Montar (ato) Adicional - Não acrescenta valor, gera custos (suporta o trabalho efetivo). Ex.: - Preparar máquinas/fábrica - Movimentar materiais Perda - Tudo o que eleva o custo do produto ou serviço Ex.: - Refugos/Sobras - Paradas/Esperas - Inspeções/Controles - Contagens 17 Lógica de Melhoria Mantendo a mesma “quantidade”(esforço) de trabalho: 1. Eliminar perdas 2. Reduzir trabalho adicional 3. Aumentar trabalho efetivo (sem forçar o ritmo de trabalho) 18 Fábrica Anterior ESTOQUE REBARBAÇÃO S = 372,14 m2 LIMPEZA S = 25,60 m2 INJEÇÃO S = 622,50 m2 19 Fábrica Atual ÁREA LIBERADA ÁREA LIBERADA “LIMPEZA DAS PEÇAS” INJEÇÃO, REBARBAÇÃO E LIMPEZA S= 622,50 m2 20 Condições de Competitividade do Mercado METAS DA EMPRESA Princípios de Administração da Produção Processo de Gerenciamento Técnicas de Administração da Produção Compatíveis com os Princípios Princípios de Controle e Custeio Técnicas de Controle e Custeio Compatíveis com os Princípios Processo de Controle e Custeio 21 O Novo Paradigma de Controle Planejamento 45 / hora 50 / hora 55 / hora µ Controle = 50/ hora 55 / hora + 2 52 -3 Impõe-se uma mudança nos referenciais de eficiência e de competitividade! 22 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS Balanced Scorecard - BSC $ ATIV1 ATIV3 ATIV2 • • • • • • Princípios de Custeio a. Absorção Total b. Absorção Parcial c. Absorção Ideal d. Variável Parcial e. Variável A B Mercado Métodos de Custeio a. Custo-Padrão b. Centros de Custos - UEPs OM (OBZ) c. ABC/ABM – TDABC Princípios + Métodos = Sistema de Custeio 23 Custos Terminologia e Conceitos Básicos 24 Origem da Contabilidade de Custos Nasceu com a Revolução Industrial, e tinha como objetivos iniciais: – Avaliação de inventários de matérias-primas, de produtos fabricados e de produtos vendidos, tudo ao final de um determinado período. – Verificar os resultados obtidos pelas empresas fabricação e venda de seus produtos. como conseqüência da Custos produtivos considerados: matéria-prima (MP) e mão-de-obra direta (MOD). 25 Evolução da Contabilidade de Custos - A contabilidade de custos não é uma “CIÊNCIA” estática, e com o passar dos anos, ampliou consideravelmente seu campo de atuação, abrangendo, também, as empresas de serviços. - Fator básico nesta evolução: o desenvolvimento dos sistemas de processamento eletrônico de dados. Necessidades de evolução dadas as complicações da produção Reformulação dos objetivos da contabilidade de custos • Avaliação de • Crescimento das organizações; • Intensificação da concorrência; • Escassez de recursos; • Surgimento de novos custos. inventários e de resultados; • Planejamento e controle das atividades; •Tomada de decisões. 26 Objetivos Atuais da Contabilidade de Custos Avaliação de inventários e determinação de resultados – Avaliação de inventários de matérias-primas, de produtos em processo e de produtos acabados, assim como a determinação de resultados. Planejamento e controle das atividades empresariais – – – – – – Preparação de orçamentos Determinação de preços Análise do comportamento dos custos Determinação do volume de produção Determinação de responsabilidades Etc... Tomadas de decisões – – – – Fabricar ou sub-contratar Eliminação e/ou agregação de linhas de produtos Aceitar ou rejeitar pedidos especiais Etc... 27 Contabilidade Gerencial de Custos Consiste na organização sistematizada de informações relativas aos custos de uma empresa. • Compreende três fases: Divulgação (informação sobre os custos) Apuração (levantamento dos custos) Análise (tabulação, aferição e comparação dos custos) 28 Contabilidade Gerencial de Custos Não é um fim em si mesmo; é uma forma de apoiar os objetivos organizacionais, sejam eles quais forem. É um meio para melhorar a competitividade e a excelência empresarial num mercado cada vez mais globalizado. Fornece subsídios para: – Avaliação de estoques e determinação de resultados; – Planejamento e controle das atividades empresariais; – Tomada de decisões. 29 Detalhamento (nível de agregação) adequado na definição de um sistema de custos $ Custo das informações Benefício das informações Quantidade de informações 30 Classificação de Custos A. Quanto ao Grau de Média: - Custo total x custo unitário B. Quanto à Variabilidade: - Custo fixo x custo variável - Custo semi-fixo (escalonado) x custo semi-variável (misto) C. Quanto à Facilidade de Atribuição: - Custo direto x custo indireto 31 Classificação de Custos A. Quanto ao Grau de Média: Custo Total: valor bens e/ou serviços consumidos para fabricar um conjunto de unidades do produto. Custo Unitário: é obtido pela divisão do Custo Total pelo número de unidades produzidas. 32 Classificação de Custos B. Quanto à Variabilidade: Custo Variável: constante por unidade, varia direta e proporcionalmente ao volume de atividades. Ex.: Custo da matéria-prima. Custo Unitário Custo Total $ $ Q Q 33 Classificação de Custos B. Quanto à Variabilidade: Custo Fixo: permanece constante no curto prazo, indiferente do volume de atividades. Diminui à medida que a produção aumenta. Ex.: Seguro da Fábrica. Custo Unitário Custo Total $ $ Q Q 34 Classificação de Custos B. Quanto à Variabilidade: Custo Semi-Variável (ou Composto) $ CF Q 35 Classificação de Custos B. Quanto à Variabilidade: Custo Semi-Fixo (ou Escalonado) $ Q 36 Classificação de Custos C. Quanto à Facilidade de Atribuição: Custo Direto: facilmente atribuível a um determinado produto ou atividade. Ex.: Custo da matéria-prima. Custo Indireto: quando há dificuldade de atribuição aos produtos ou às atividades. Ex.: Salário dos gerentes. 37 Custo de Produção (CP) Valor de todos os bens e/ou serviços consumidos no processo produtivo num determinado período. Elementos básicos: Matérias-Primas (MP) - Materiais integrantes do produto acabado. Mão-de-Obra (MOD) - Mão-de-Obra fácil e diretamente consignável a um determinado produto (ou serviço). Custos Indiretos de Fabricação (CIF) - Todos os custos de produção, exceto MP e MOD. CP = MP + MOD + CIF 38 Custos de Transformação (CT) Custos incorridos para transformar matéria-prima em produtos acabados. Corresponde ao valor agregado (mais-valia) de produção. Conceito de extrema importância, pois reflete os “verdadeiros” custos de uma empresa industrial. Isto porque uma empresa vende seu trabalho, isto é, o valor agregado às matérias-primas utilizadas, que deveriam ser apenas objetos de trabalho. CT = MOD + CIF 39 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS Balanced Scorecard - BSC $ ATIV1 ATIV3 ATIV2 • • • • • • Princípios de Custeio a. Absorção Total b. Absorção Parcial c. Absorção Ideal d. Variável Parcial e. Variável A B Mercado Métodos de Custeio a. Custo-Padrão b. Centros de Custos - UEPs OM (OBZ) c. ABC/ABM – TDABC Princípios + Métodos = Sistema de Custeio 40 Os Grandes Princípios de Custeio 1. CUSTEIO POR ABSORÇÃO TOTAL => Todos os custos fixos são distribuídos à produção. 2. CUSTEIO POR ABSORÇÃO IDEAL => Somente uma parcela ideal (normal) dos custos fixos é distribuída à produção. 3. CUSTEIO VARIÁVEL => Os custos fixos não são distribuídos à produção. 41 Absorção Total x Custeio Variável Ex.: CF = 1.000,00/mês v = 10,00/unidade • Se Q = 10 unidades/mês, então Custo Unitário = 10,00 + 1.000,00 = 110,00 10 • Se Q = 5 unidades/mês, então Custo Unitário = 10,00 + 1.000,00 = 210,00 5 • Se Q = 1 unidade/mês, então Custo Unitário = 10,00 + 1.000,00 = 1.010,00 1 • Se Q = 0 unidade/mês, então Custo Unitário = _________ + 1.000,00 = 0 42 Cálculo dos Custos Unitários Custeio por Absorção Total = v + Custeio por Absorção Ideal = v + Custeio Variável Custo Fixo Produção Boa Custo Fixo Capacidade Instalada = v + Fixo 43 Absorção Total x Absorção Ideal Ex.: CF = 10.000,00/mês QNORMAL = 1.000 unidades/mês CFUNIT.= 10,00/unidade • Se Q = 800 unidades/mês a. Custeio por Absorção Total: “Os custos fixos devem ser rateados CF = 10.000,00 = 12,50/unidade entre toda a 800 produção”. b. Custeio por Absorção Ideal: “A produção boa não CF = 10.000,00 = 10,00/unidade deve ser penalizada 1.000 pelas variações do Perda = 200 x 10,00/unidade = 2.000,00 nível de atividade”. 44 Exercício de Apoio 1: O gerente de vendas da empresa ABC está preocupado com a contínua queda das vendas de seus produtos. Analisando o mercado, ele observou que a concorrência sofreu reduções de vendas menos significativas do que sua empresa, o que lhe fez concluir que o maior problema estava nos custos de produção. Em função disso, mandou fazer um levantamento das principais informações relativas ao cálculo dos custos de produção dos produtos fabricados pela empresa. Essas informações são as seguintes: Custos fixos ($/mês) Custos variáveis unitários Capacidade produção (un./hora) Jornada de trabalho (horas/mês) Produto A 10.000,00 20,00 5 200 Produto B 20.000,00 15,00 4 200 Produto C 15.000,00 30,00 5 200 45 Exercício de Apoio 1 - Continuação Além desses dados, foram ainda levantadas algumas informações relativas à efetiva utilização da capacidade instalada da empresa: Produção realizada: a - Março b - Abril c - Maio d - Junho Horas trabalhadas: a - Março b - Abril c - Maio d - Junho Produto A Produto B Produto C 1.000 800 600 500 700 600 500 400 800 800 600 500 200 200 140 140 200 180 160 120 200 160 140 100 46 Exercício de Apoio 1 - Continuação A empresa utiliza os princípios do custeio por absorção total, e calcula seus preços de venda da seguinte forma: Preço = (custos variáveis unitários + custos fixos unitários) x 1,4. PEDE-SE: a. Com base nos dados apresentados, calcule os custos de produção dos três produtos para os 4 meses analisados, considerando: a 1. Custeio por absorção total. a 2. Custeio por absorção ideal. a 3. Custeio variável. b. Classifique em eficientes e/ou ineficientes os gastos incorridos pela empresa nos 4 meses analisados. 47 Exercício de Apoio 1 - Continuação Custo variável/un. Custo fixo/un. Custo total/un. A 20,00 10,00 30,00 B C 15,00 30,00 25,00 15,00 40,00 45,00 a) Cálculo dos Custos Unitários A Total Ideal Var. B Total Ideal Var. C Tota l Ideal Var. Março Abril Maio Junho 48 Cálculo dos Custos Unitários - Produto A a. Custeio por Absorção Total = v + Março: 20 + Abril: 20 + Maio: 20 + 10.000 1.000 10.000 800 10.000 600 Junho: 20 + 10.000 500 Custo Fixo Produção Boa = 30,00 = 32,50 = 36,67 = 40,00 49 Cálculo dos Custos Unitários - Produto A Custo Fixo b. Custeio por Absorção Ideal = v + Março: 20 + Abril: 20 + Maio: 20 + Junho: 20 + 10.000 1.000 10.000 1.000 10.000 1.000 10.000 1.000 Capacidade Inst. = 30,00 = 30,00 = 30,00 = 30,00 50 Cálculo dos Custos Unitários - Produto A c. Custeio Variável = v + Fixo Março: 20 + = 20,00 Abril: 20 + = 20,00 Maio: 20 + = 20,00 Junho: 20 + = 20,00 51 Exercício de Apoio 1 - Continuação Custo variável/un. Custo fixo/un. Custo total/un. A B C 20,00 15,00 30,00 10,00 25,00 15,00 30,00 40,00 45,00 a) Cálculo dos Custos Unitários Total Março 30,00 Abril 32,50 Maio 36,67 Junho 40,00 A Ideal 30,00 30,00 30,00 30,00 Var. 20,00 20,00 20,00 20,00 Total 43,57 48,33 55,00 65,00 B Ideal 40,00 40,00 40,00 40,00 Var. 15,00 15,00 15,00 15,00 Total 48,75 48,75 55,00 60,00 C Ideal 45,00 45,00 45,00 45,00 Var. 30,00 30,00 30,00 30,00 52 Exercício de Apoio 1 - Continuação b) Cálculo das Perdas (em valores totais) Custo A B Inef. Ocios. Custo Inef. C Ocios. Custo Inef. Ocios. Março Abril Maio Junho Março Capacidade 1.000 Utilização Produção 1.000 1.000 Abril Ø Ø 1.000 1.000 800 Maio Ø 200 1.000 Junho 300 700 600 1.000 300 Ociosidade 200 Ineficiência 700 100 500 53 Exercício de Apoio 1 - Continuação Custo Março 30.000 Abril 24.000 Maio 18.000 Junho 15.000 A Inef. 2.000 1.000 2.000 Ocios. Custo 28.000 24.000 3.000 20.000 3.000 16.000 B Inef. 2.500 3.000 3.500 2.000 Março Abril Maio Capacidade 1.000 Utilização Produção 1.000 1.000 Ø Ø 1.000 1.000 1.000 Ø 800 200 700 600 C Ocios. 2.000 4.000 8.000 Custo Inef. Ocios. 36.000 3.000 36.000 3.000 27.000 1.500 4.500 22.500 7.500 Junho 300 100 1.000 700 500 300 Ociosidade 200 Ineficiência 54 Exercício de Apoio 2: Você acaba de ser contratado para gerenciar a área de custos da empresa SM, e sua primeira incumbência é a de recalcular os custos dos produtos por ela fabricados, bem como avaliar sua lucratividade. Recorrendo ao banco de dados da empresa, você obtém os seguintes números relativos ao último mês de produção: Tempo-padrão de produção Produção boa Refugos Custos variáveis unitários Produto A 1h/un. 50 un. 20 un. 10,00/un. Produto B 0,5 h/un. 40 un. 20 un. 20,00/un. Esses dois produtos são fabricados numa única máquina, a qual trabalha numa jornada regular de trabalho de 200 horas. No mês analisado, entretanto, essa máquina trabalhou apenas 150 horas, das quais 100 horas no produto A e 50 horas no produto B. Sabendo-se que os custos fixos de produção somam $ 2.000,00/mês, PEDE-SE: 55 Exercício de Apoio 2 - Continuação a) Utilizando-se dos três princípios de custeio, calcule os custos unitários dos dois produtos. b) Detalhe os gastos incorridos pela empresa, classificando-os em eficientes, ociosos, refugados e ineficientes. 56 Princípios de custeio: uma nova abordagem Estrutura do tópico 1. 2. 3. 4. 5. 58 Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões Introdução Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões 59 • Processo produtivo Perdas normais e anormais • Prática empresarial: transfere o custo relativo às perdas para os consumidores • Aumento da competitividade Mudança na formação dos preços Necessidade de criar sistemas produtivos capazes de localizar e eliminar as perdas Introdução Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões 60 • Enfatizam-se os sistemas de custeio, surgindo o conceito de custo-meta ou custo-alvo • Sistemas de custeio: – Métodos de Custeio (alocação dos custos) – Princípios de Custeio (variabilidade dos custos) • custeio por absorção total • custeio por absorção ideal • custeio variável Princípios de Custeio Introdução • Princípios de custeio: Princípios de “forma de alocar o custo de produção de um determinado produto ou Custeio serviço, sejam eles custos variáveis ou custos fixos” Conceituando Perdas • Importante: Nova – Custos ≠ Gastos Abordagem – Gastos: valor dos bens e/ou serviços adquiridos pela empresa dos Princípios (englobam as ineficiências do sistema produtivo) de Custeio – Custos: valores dos bens e/ou serviços consumidos eficientemente Conclusões na produção de outros bens e/ou serviços 61 Princípios de Custeio Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões 62 • Custeio Variável: – custos fixos não devem ser inseridos no custo dos produtos ou serviços ofertados, – apenas os custos variáveis incidem na elaboração do produto – custos fixos são tratados como despesas do período – também denominado custeio direto ou marginal – pode ser utilizado para decisões a curto prazo, visto que, em períodos curtos de tempo, não se elimina os custos fixos Princípios de Custeio Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões 63 • Custeio por Absorção Ideal: – custos fixos e variáveis devem ser alocados aos produtos, exceto os relacionados às perdas – custo do produto independente do volume produzido – gastos incorridos não contemplados são mensurados em forma de perdas (ociosidade, ineficiência, retrabalho, refugo) – também denominado de Absorção Parcial Princípios de Custeio Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões 64 – Custeio por Absorção Total: • custos fixos e variáveis devem ser repassados aos produtos, inclusive as perdas Princípios de Custeio Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões 65 • Considerações sobre os princípios de custeio encontrados na literatura: – não há um princípio que possa avaliar se as perdas realmente são inerentes ao processo produtivo no período de análise ou se estas são decorrentes de ineficiências – no custeio variável considera-se que não há nenhuma perda variável, o que é praticamente impossível Conceituando Perdas Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões • Classificação das perdas: – perda normal: admitida pela própria especificação do processo (padrão de normalidade), a qual dentro do contexto técnico-econômico atual não pode ser recuperada – perda anormal: não prevista na especificação do processo, sobre a qual pode ser estabelecido um plano imediato de ação visando a sua eliminação • As perdas normais ou anormais são provenientes das quebras, sobras, retrabalhos, refugos, ociosidades e ineficiências 66 Conceituando Perdas Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões 67 • Quebras: perdas de matéria-prima não passíveis de recuperação • Sobras: perdas de materiais que não foram utilizados na composição do produto • Retrabalhos: perdas advindas do reprocessamento de materiais semiacabados ou produtos fora das especificações • Refugos: materiais semi-acabados ou produtos fora das especificações requeridas pelo processo ou pelos clientes, para os quais não haja a possibilidade ou não seja vantajoso o retrabalho; • Ociosidades: disponibilidades de tempo dos recursos não aproveitadas integralmente para agregar valor ao produto. • Ineficiências: perdas oriundas dos desvios ocorridos durante a execução do processo com relação às especificações de projeto Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões 68 • Dois novos conceitos: – Custeio Variável Parcial: • deriva do custeio variável, onde há incorporação dos custos das perdas normais provenientes de quebras, sobras, refugos e retrabalhos considerados – Custeio por Absorção Parcial: • deriva do custeio por absorção ideal, diferenciando-se deste pelo fato de englobar as perdas normais, sejam elas de refugos, ociosidade, quebras e/ou sobras • considera que o custo do produto é independente do volume produzido, porém tem acoplado a sua produção uma perda normal pré-estabelecida • os outros gastos podem ser explicados pelas perdas anormais Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Custeio Variável Parcial 69 + custos fixos Absorção Ideal + custos fixos Absorção Parcial + perdas normais Custeio Variável + perdas normais Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões + perdas anormais Absorção Total Exemplo hipotético Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões • Dados da empresa: – – – – – Produção de um único produto A consumo de 5 kg de matéria-prima Y tempo de produção de 0,7 horas. Preço do Kg da matéria-prima de R$ 10,00 Perdas normais admitidas: • 10% de refugos • 5% de quebras • 5% de sobras. – Capacidade de produção: 200 horas/mês – Ociosidade normal: 20 horas – Custo fixo da empresa: R$ 10.000,00/mês 70 Exemplo hipotético Introdução • Dados da produção dos meses de março e abril: Princípios de Custeio Março Conceituando Perdas Produtos bons (unidade) 150 Nova Refugos (unidade) 20 Abordagem 160 dos Princípios Horas de trabalho efetivo (horas) de Custeio Matéria-prima consumida (kg) 1.000 Conclusões Sobra de matéria-prima (kg) 80 Abril 162 18 170 1.000 50 71 Exemplo hipotético Introdução • Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões Volume de perdas normais e anormais: Março Abril Produção total 170 180 Produção boa 150 162 Refugos normais 17 18 Refugos anormais 3 0 Consumo total de matéria-prima 1000 1000 Consumo produção boa + refugos 850 900 Sobras normais 50 50 Sobras anormais 30 0 Quebras normais 50 50 Quebras anormais 20 0 72 Exemplo hipotético Introdução • Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões Utilização relativa do tempo : Março Abril Tempo produção boa 105 113,4 Tempo refugos 14 12,6 Tempo produção total 119 126 Tempo utilizado 160 170 Ociosidade normal 20 20 Ociosidade anormal 20 10 Ineficiência 41 44 73 Cálculos dos custos Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões Variável R$ 50,00 Custeio Fixo Variável Total R$ 0,00 R$ 50,00 Variável R$ 61,73 Custeio Variável Fixo Parcial Total R$ 0,00 R$ 61,73 Comentários O custo variável é calculado pela soma de todos os custos diretos, como a matéria prima, para produzir uma unidade do Produto. Custo variável = 10,00 reais x 5 quilos O custo variável é calculado a partir da matéria-prima utilizada e àquela que será perdida caso ocorram as perdas normais previstas., ou seja, deve-se englobar 5% de quebras, 5% de sobras e 10% de refugos. Assim temos que: Custo variável = [(5 quilos x 10,00 reais) x 1/ (1 – 5% – 5%)]x[1/(1-10%)] 74 Cálculos dos custos Comentários Variável Custeio por Absorção Fixo Ideal Total Variável Custeio por Absorção Fixo Parcial Total R$ 50,00 R$ 35,00 A parte variável é igual ao Custeio Variável calculado acima: Custo variável = 10,00 reais x 5 quilos O custo fixo unitário é estabelecido pelo custo referente ao tempo de produção de uma unidade do produto, caso fosse utilizada toda a capacidade de produção. Assim temos: Custo fixo = (10.000,00 reais/200 hs) x 0,7 h R$ 85,00 Da mesma, forma que o custo variável do custeio variável R$ 61,73 parcial engloba as perdas normais. Assim, temos que: Custo variável = [(5 Kg x R$10,00) x 1/ (1 – 5% – 5%)]x[1/(1-10%)] R$ 43,21 Para os custos fixos deve-se incorporar os custos referentes à ociosidade normal e ao custo fixo incorporado nos refugos normais. Assim: R$ 104,94 Custo fixo = [10.000,00 reais/(200 -20 hs)] x 0,7 x[1/(110%)] 75 Cálculos dos custos Comentários Variável R$ 66,67 Março Fixo Custeio por Absorção Total Total R$ 66,67 R$ 133,33 Variável R$ 61,73 Abril Fixo R$ 61,73 Total R$ 123,46 Como este princípio utiliza o conceito de gastos e não custos para cada mês se obtém um valor diferente. Assim temos que Custo variável = consumo matéria-prima do período/ produtos bons do período Custo fixo = gastos fixos x tempo de produçao de uma unidade/tempo de produção boa Assim em março temos: Custo Variável = 1.000 quilos x 10,00 reais / 150 produtos bons Custo Fixo = 10.000,00 reais / 150 produtos bons Em abril temos: Custo Variável = 1.000 quilos x 10,00 reais / 162 produtos bons Custo Fixo = 10.000,00 reais / 162 produtos bons 76 Análise • Hipótese 1: Custeio Variável R$ 50,00 Custeio Variável Parcial R$ 61,73 Custeio por Absorção Ideal R$ 85,00 Custeio por Absorção Parcial R$ 104,94 Custeio por Absorção Total (Março) Custeio por Absorção Total (Abril) R$ 133,33 – o mercado está disposto a pagar R$ 140,00 pelo Produto A • Análise: – Não é preciso se preocupar muito, visto que o mercado absorveria as ineficiências da linha de produção e a empresa conseguiria se manter a um preço competitivo R$ 123,46 77 Análise • Hipótese 2: Custeio Variável R$ 50,00 Custeio Variável Parcial R$ 61,73 Custeio por Absorção Ideal R$ 85,00 Custeio por Absorção Parcial R$ 104,94 Custeio por Absorção Total (Março) Custeio por Absorção Total (Abril) R$ 133,33 R$ 123,46 – mercado está disposto a pagar R$110,00 pelo Produto A • Análise: – se a linha produtiva continuar com as mesmas perdas anormais, a empresa não conseguirá se manter no mercado. Será preciso, então, criar uma forma de eliminar as perdas anormais 78 Análise • Hipótese 3: Custeio Variável R$ 50,00 Custeio Variável Parcial R$ 61,73 Custeio por Absorção Ideal R$ 85,00 Custeio por Absorção Parcial R$ 104,94 Custeio por Absorção Total (Março) Custeio por Absorção Total (Abril) R$ 133,33 R$ 123,46 – o mercado está disposto a pagar R$95,00 pelo Produto A • Análise: – a empresa deverá repensar não apenas as perdas anormais, mas também as suas perdas normais, visto que este preço está abaixo do custeio parcial. Assim, o processo produtivo deverá ser modificado de tal forma que os padrões de perdas normais mudem 79 Análise • Hipótese 4: Custeio Variável R$ 50,00 Custeio Variável Parcial R$ 61,73 Custeio por Absorção Ideal R$ 85,00 Custeio por Absorção Parcial R$ 104,94 Custeio por Absorção Total (Março) Custeio por Absorção Total (Abril) R$ 133,33 – o mercado está disposto a pagar R$75,00 pelo Produto A • Análise: – a curto prazo a empresa poderá se manter no mercado, visto que o mercado está disposto a pagar mais do que o variável parcial, ou seja, o mercado paga pelos custos variáveis das perdas normais R$ 123,46 80 Análise • Hipótese 5: Custeio Variável R$ 50,00 Custeio Variável Parcial R$ 61,73 Custeio por Absorção Ideal R$ 85,00 Custeio por Absorção Parcial R$ 104,94 Custeio por Absorção Total (Março) Custeio por Absorção Total (Abril) R$ 133,33 R$ 123,46 – o mercado está disposto a pagar R$55,00 pelo Produto A • Análise: – a curto prazo a empresa poderá se manter no mercado, se os padrões de normalidade forem modificados, visto que o mercado não está pagando pelas perdas normais do período analisado 81 Conclusões Introdução Princípios de Custeio Conceituando Perdas Nova Abordagem dos Princípios de Custeio Conclusões 82 • A diferenciação de perdas normais e anormais se faz necessária à medida que o grau de dificuldade no combate e eliminação das perdas inerentes aos processos de produção é maior do que o das perdas anormais • Quanto maior o nível de detalhamento das informações mais embasado estará o processo de tomada de decisão • Os princípios de custeio aqui apresentados não são excludentes, e, na maioria das avaliações devem ser utilizados de forma combinada Análise de Custo - Volume - Lucro (Análise de Gasto - Volume - Lucro) 83 Análise C-V-L PLANEJAMENTO Objetivos + Meios LUCRO LUCRO = Variável-resultado da gestão empresarial. Análise C-V-L Técnica que permite estudar os inter-relacionamentos entre Custos, Volume ou Nível de Atividade e Receitas, para medir sua influência sobre o lucro. 84 Break-Even Point A expressão “Ponto de Equilíbrio” está sendo gradativamente substituída por “Análise Custo-VolumeLucro”, pois o Ponto de Equilíbrio é apenas uma das partes do estudo das relações entre receitas e gastos. 85 Importância da Análise C-V-L • Apóia a Tomada de Decisões relativamente a: – Fabricar ou comprar – Introdução de linhas de produto – Determinação de preços de venda – Dimensionamento da empresa • Planejamento – Facilita a elaboração de orçamentos – Permite a projeção de lucros – Induz à redução de gastos • Controle – Facilita o controle orçamentário – Permite a realização de orçamentos flexíveis 86 Ponto de Equilíbrio em Empresas Monoprodutoras A análise CVL baseia-se na identificação do volume de atividade (ou faturamento) mínimo, onde a empresa não terá nem lucro nem prejuízo. RECEITAS = CUSTOS + LUCRO Por definição, no ponto de equilíbrio, L = 0. Portanto, para o caso particular de uma empresa monoprodutora, essa igualdade poderá ser escrita da seguinte maneira: p x Q = CF + v x Q p = Preço de Venda Unitário v = Custos Variáveis Unitários Q = Quantidade Produzida e Vendida do Produto CF = Custos Fixos do Período de Análise 87 Ponto de Equilíbrio em Empresas Monoprodutoras Isolando-se “Q” na equação anterior, chega-se a: Q* = CF = CF p - v MCu Q* = Quantidade de Equilíbrio MCu = Margem de Contribuição Unitária = p - v MCu representa a parcela do preço de venda que poderá ser utilizada para a cobertura dos custos fixos e para a obtenção do lucro. A Margem de Contribuição Total (MCT) é calculada por: MCT = R - v x Q ou MCT = MCu x Q 88 Exemplo Ilustrativo MCu p v RCu Empresa “A” 10,00 20,00 10,00 0,50 MCu Lucratividade RCu Rentabilidade RCu = Empresa “B” 15,00 1.015,00 1.000,00 15 = 0,015 1.015 MCu p 89 Ponto de Equilíbrio em Empresas Monoprodutoras O faturamento de equilíbrio numa empresa monoprodutora é dado por: Ro = p x Q* = CF = CF 1 - (v / p) RCu Ro = Faturamento de Equilíbrio RCu = Razão de Contribuição Unitária = MCu p RCu representa a percentagem com que cada unidade monetária obtida pela venda do produto/serviço contribui para cobrir os custos fixos e gerar o lucro - Representa a “Rentabilidade Variável” dos produtos/serviços. 90 Representação Gráfica de Q* e Ro RT $ CT RCu Ro v CF Q* Q MCu 91 Representação Gráfica Alternativa $ Resultado Líquido L L P.E. Nível de Atividade P CF Área de Lucro Área de Prejuízo 92 Análise C-V-L Exercício de Apoio 1 A empresa “XX” opera uma cadeia de sapatarias e está tentando descobrir se vale a pena abrir outra loja, que teria as seguintes relações de custo e receita: CUSTOS VARIÁVEIS Preço de Venda Custo dos Sapatos Comissão dos Vendedores $ 5,00 / par $ 4,00 / par $ 0,25 / par CUSTOS FIXOS ANUAIS Aluguel Salários Serviços Públicos Outros Custos Fixos $ 5.500,00 $ 17.600,00 $ 2.100,00 $ 4.800,00 93 Análise C-V-L Exercício de Apoio 1 - Continuação PEDE-SE: a. Determine o ponto de equilíbrio anual em termos monetários e de unidades físicas. b. Se forem vendidos 35.000 pares, qual será o lucro líquido da empresa? c. Se o gerente da loja receber $0,05 por par, a título de comissão, qual será o ponto de equilíbrio em termos monetários e de unidades físicas? d. Buscando-se os dados originais, se o pagamento de comissões for interrompido em favor de um aumento salarial no montante de $8.000,00, qual será o ponto de equilíbrio em termos monetários e em unidades físicas? e. Baseando-se nos dados originais, se o gerente receber $0,10 por par vendido acima do ponto de equilíbrio, qual será o lucro líquido da empresa na venda de 50.000 pares? 94 Análise C-V-L Exercício de Apoio 2 Um fabricante de painéis solares está indeciso entre COMPRAR ou FABRICAR um determinado componente. Se ele decidir pela fabricação, deverá realizar um investimento fixo de $3.500,00 por mês, incorrendo ainda em custos variáveis de $1,00 por unidade fabricada. Alternativamente, um fornecedor lhe propõe os seguintes preços: a. $1,55/unidade para Q <= 10.000 unidades; b. $1,30/unidade para Q > 10.000 unidades. Analise o problema e forneça ao empresário elementos que o ajudem a tomar uma boa decisão. 95 Análise C-V-L - Pressupostos Simplificadores a) Preços de venda constantes para qualquer nível de atividade; b) Todos os custos podem ser classificados em Fixos e Variáveis; c) Custos Fixos constantes para qualquer nível de atividade; d) Custos Variáveis diretamente proporcionais ao volume de produção; e) Preços dos insumos constantes para qualquer volume de compras; f) Durante o horizonte de planejamento, não haverá mudanças na política administrativa, no processo produtivo, na eficiência de homens e máquinas, nem no controle dos custos; g) No caso de empresas multiprodutoras, a participação dos produtos na receita total será conhecida; h) O volume de produção e vendas apresentarão um alto grau de sincronização. 96 Exemplo Indústria Automatizada X Indústria Manufatureira Empresa Integrada X Empresa Descentralizada Empresa “A” Receitas CF Q p v MCu RCu Q* Ro 100.000,00 70.000,00 10.000 10,00 2,00 8,00 0,80 8.750 87.500,00 Empresa “B” 100.000,00 30.000,00 10.000 10,00 6,00 4,00 0,40 7.500 75.000,00 97 Exemplo Indústria Automatizada X Indústria Manufatureira Este exemplo mostra a decisão típica de automação, pois a empresa “A” possui grandes investimentos fixos, compensados por pequenos custos variáveis - uma grande MCu. Contrariamente, “B” possui investimento fixo pequeno, mas com um custo variável bem maior, o que representa uma MCu menor. A empresa “A”, para ser rentável, necessita de um volume de produção e vendas bem mais significativo do que a empresa “B”, sendo também bem mais sensível a eventuais variações nos níveis de atividade (o que implica numa alavancagem operacional e num nível de risco bem maior para a empresa “A” do que para a empresa “B”). 98 Exemplo Indústria Automatizada X Indústria Manufatureira $ 70 A B 30 2500 5000 7500 8750 10000 Q 99 Margem de Segurança Como medir o risco? MS = R - Ro R x 100 “A Margem de Segurança identifica qual a % de faturamento que pode ser perdida sem que a empresa incorra em prejuízo.” 100.000 87.500 MSA = x 100 = 12,5% 100.000 MSB = 100.000 -75.000 x 100 = 25,0% 100.000 100 Margem de Contribuição e os Fatores Restritivos A produção e venda prioritária dos produtos com maior margem de contribuição não implicará na maximização dos lucros totais da empresa. Isto se dá por existirem fatores restritivos, que limitam a produção ou venda dos diversos produtos. O mais comum é o tempo utilizado por um produto nos vários estágios do processo. O critério a ser adotado para a escolha dos produtos que maximizarão os lucros, a uma dada capacidade, é a maior contribuição possível por unidade do fator restritivo. 101 Exemplo 1 - Utilização Diferenciada da Estrutura de Produção Produto “A” Preço 20,00 v 14,00 MCu 6,00 RCu 30 % Produção/hora 3 unidades MCu/hora 18,00 Produto “B” 30,00 18,00 12,00 40 % 1 unidade 12,00 102 Exemplo 2 - Rotação de Estoques Diferenciada Preço v MCu RCu Vendas/ano MCT/ano Loja “A” 8,00 6,00 2,00 25 % 20.000 un. 40.000,00 Loja “B” 7,00 6,00 1,00 14 % 44.000 un. 44.000,00 103 Exemplo Ilustrativo % FAT 0,40 Custo Fixo = 100.000 0,30 0,30 RCu = 0,4 x 0,4 + 0,3 x 0,3 + 0,3 x 0,2 = 0,31 = 31% A Preço B 10 C 10 10 v 6 7 8 MCu 4 3 2 RCu 0,40 0,30 0,20 CF especif. 36.000 15.000 18.000 CF comuns 31.000 Ro = CF Rcu RA = Ro x % A QA = RA PA RB = Ro x % B RC = Ro x % C QB = QC = RB PB RC Pc 104 Ponto de Equilíbrio em Empresas Multiprodutoras Dada a raridade de empresas monoprodutoras, é necessário adaptar-se os conceitos para empresas multiprodutoras. Em empresas multiprodutoras, Q* só pode ser determinado depois de calcular-se o ponto de equilíbrio em unidades monetárias. Por esta razão, é preciso deduzir uma expressão que permita determinar o ponto de equilíbrio em unidades monetárias sem necessidade de conhecer previamente o ponto de equilíbrio em unidades físicas. Recomenda-se a definição de uma RCu média para a empresa, a qual será representativa dos produtos que fabrica. A RCu média será obtida pela média das RCu’s dos diversos produtos da empresa, ponderadas por suas respectivas participações no faturamento. RCu = S RCu “i” x % “i” 105 Ponto de Equilíbrio em Empresas Multiprodutoras Produto 1 2 n RCu “i” RCu 1 RCu 2 ------RCu n % no Faturamento %1 %2 ----%n Ponderação RCu 1 x % 1 RCu 2 x % 2 ---------------RCu n x % n A empresa estará definindo um “produto fictício” que representará toda produção, sendo a RCu desse produto a calculada acima. A seqüência de cálculos é a mesma seguida para empresas monoprodutoras. Para a participação dos produtos no faturamento, poderá utilizar-se tanto dados históricos de vendas quanto projeções (ou estimativas) para os períodos futuros que se queira analisar. 106 Exemplo Ilustrativo Produto 1 2 3 RCu 0,30 0,20 0,10 % no Faturamento 50% 30% 20 % Ponderação 0,15 0,06 0,02 RCu = 0,23 Se CF = 460.000,00 Ro = 460.000,00 = 2.000.000,00 0,23 R1 = 2.000.000,00 x 0,5 = 1.000.000,00 Se p1 = 10,00 Q1* = 100.000 R2 = 2.000.000,00 x 0,3 = 600.000,00 Se p2 = 12,00 Q2* = 50.000 R3 = 2.000.000,00 x 0,2 = 400.000,00 Se p3 = 8,00 Q3* = 50.000 107 Exemplo Geral p v % Fat. CF MCu RCu Produto “A” 10,00 6,00 50 % 120.000,00 4,00 0,40 Produto “B” 10,00 5,00 30 % 100.000,00 5,00 0,50 Produto “C” 10,00 7,50 20 % 80.000,00 2,50 0,25 Além dos custos fixos específicos a cada linha de produtos, ainda existem $100.000,00 de custos fixos comuns aos três produtos. 108 Exemplo Geral - Solução a. Q* e Ro para cobrir os custos específicos das linhas de produtos: Q* = CF e Ro = CF MCu RCu Q1* = 30.000 e R 1 = 300.000,00 Q2* = 20.000 e R 2 = 200.000,00 Q3* = 32.000 e R 3 = 320.000,00 109 Exemplo Geral - Solução (Continuação) b. Q* e Ro para cobrir os custos fixos comuns: RCu = ( 0,4 x 0,5) + (0,5 x 0,3) + (0,25 x 0,2) = 0,4 Ro = CF = 100.000,00 = 250.000,00 RCu 0,4 R 1 = 250.000,00 x 0,5 = 125.000,00 R 2 = 250.000,00 x 0,3 = 75.000,00 R 3 = 250.000,00 x 0,2 = 50.000,00 Q1* = 12.500 Q2* = 7.500 Q3* = 5.000 110 Exemplo Geral - Solução (Continuação) c. Q* e Ro para cobrir a totalidade dos custos fixos da empresa: Q1* = 42.500 Q2* = 27.500 Q3* = 37.000 QT* = 107.000 e e e e R 1 = 425.000,00 R 2 = 275.000,00 R 3 = 370.000,00 RT = 1.070.000,00 111 Pontos de Equilíbrio Contábil, Econômico e Financeiro A diferença entre esses três pontos de equilíbrio são os custos fixos a serem considerados em cada caso: a. Ponto de Equilíbrio Contábil: são levados em conta todos os custos fixos contábeis relacionados com o funcionamento da empresa. b. Ponto de Equilíbrio Econômico: adiciona-se aos custos fixos anteriormente citados, todos os custos de oportunidade, como por exemplo aqueles referentes ao uso do capital próprio, ao possível aluguel das edificações (caso a empresa seja proprietária), perda de salários, etc.. c. Ponto de Equilíbrio Financeiro: os únicos custos fixos a serem considerados são aqueles que serão efetivamente desembolsados no período de análise, isto é, aqueles que onerarão financeiramente a empresa. 112 Pontos de Equilíbrio Contábil, Econômico e Financeiro Exemplo: Dados Gerais: - Preço de venda: $8,00/unidade. - Custos variáveis: $6,00/unidade. - Custos fixos: $4.000,00/ano (dos quais $800,00 de depreciação) - Patrimônio líquido da empresa: $10.000,00. - Taxa mínima de remuneração do capital investido: 10% ao ano. 113 Ponto de Equilíbrio Contábil - Qc* Qc* = 4.000,00 = 2.000 unidades/ano. 2,00 Análise: Identifica a quantidade mínima a ser vendida para cobrir os custos contábeis da empresa. Representa o ponto de equilíbrio operacional e é adequado para análises de médio prazo. 114 Ponto de Equilíbrio Econômico - Qe* Qe* = 4.000,00 + 1.000,00 = 2.500 unidades/ano. 2,00 Análise: Mostra a quantidade mínima que a empresa terá que vender para assegurar a rentabilidade real, dada pela taxa de mínima remuneração do capital investido. É adequado para análises de longo prazo. Os custos de oportunidade são muito subjetivos e difíceis de serem calculados - são apenas um instrumento gerencial de apoio à tomada de decisões, não representando os custos reais da empresa. 115 Ponto de Equilíbrio Financeiro - Qf * Qf * = 4.000,00 - 800,00 = 1.600 unidades/ano. 2,00 Análise: Informa o quanto a empresa terá que vender para não ficar sem dinheiro e, assim, ter que tomar empréstimos, prejudicando ainda mais sua lucratividade. É adequado para análises de curto prazo. Se a empresa estiver operando abaixo do ponto de equilíbrio financeiro, ela poderá até mesmo cogitar uma interrupção temporária de suas atividades. 116 Análise C-V-L Exercício de Apoio 3 Milton Poeta é dono e administrador do Motel Paraíso. Poeta é um engenheiro qualificado e poderia ganhar um salário de $9.600,00 por ano, mas prefere ser dono de seu próprio negócio. Para tanto, investiu todas as suas economias, num total de $30.000,00, na construção do motel. O motel tem 50 quartos disponíveis, que são alugados a $8,00 por dia. Os custos variáveis de operar o motel montam a $1,60 por dia e por quarto alugado. Os gastos fixos mensais e a utilização histórica são os seguintes: Depreciação $ 2.400,00 Quartos/Semestre Abr - Set Out - Mar Impostos e Seguros $ 2.000,00 Alugáveis 9150 9100 Manutenção $ 1.280,00 Alugados 5050 8700 Diversos $ 720,00 Vagos 4100 400 117 Análise C-V-L Exercício de Apoio 3 - Continuação PEDE-SE: a. Elabore uma demonstração (desdobrada em estações de 6 meses), mostrando se o Sr. Poeta está ganhando ou perdendo dinheiro no ano. b. Qual o número de aluguéis por mês que ele precisa ter para atingir os pontos de equilíbrio (considerar uma taxa de mínima remuneração do capital de 10% ao ano): b.1. Econômico b.2. Contábil b.3. Financeiro c. Supondo que os gastos fixos de manutenção e diversos sejam elimináveis a curto prazo, determine a quantidade mínima de quartos alugados que justificaria o funcionamento do motel. 118 Ponto de Fechamento (QF*) O ponto de fechamento QF* indica o nível de atividade mínimo que justificará o funcionamento da empresa como um todo ou de uma linha de produtos em particular. Sua definição baseia-se no fato de uma parte dos custos fixos serem elimináveis - a curto prazo, o que faz a empresa incorrer em alguns custos fixos (os não elimináveis a curto prazo*) mesmo que encerre completamente suas atividades em geral (ou atividades de produção de uma linha de produtos em particular). * aluguéis, seguros, parte da mão-de-obra, depreciação, etc. 119 Ponto de Fechamento (QF*) O ponto de fechamento QF* será a quantidade de produção onde a empresa consegue cobrir os custos fixos elimináveis, aqueles custos que não existiriam se ela não funcionasse. QF* = CF Elimináveis MCu Assim, se a empresa atuar acima do seu QF* estará minimizando seu prejuízo, uma vez que conseguirá cobrir uma parte dos custos fixos não-elimináveis (que existiram mesmo se ela não produzisse nada). 120 Ponto de Fechamento (QF*) - Exemplo CF = 10.000,00 MCu = CF Elimináveis = 7.000,00 CF Não-Elimináveis = 3.000,00 10,00 QF* = 7.000,00 = 700 e Q* = 10.000,00 = 1.000 10,00 10,00 A empresa só deverá parar de operar se o nível de atividade for inferior a 700 unidades. Seu funcionamento para volumes de produção entre 700 e 1.000 unidades (deficitários) fará com que a empresa minimize seu prejuízo total, pois ela conseguirá cobrir parte de seus custos fixos não-elimináveis. 121 Interpretação Gráfica Prejuízo RT CT v 10.000 CF não eliminável 7.000 CF 700 1000 Q eliminável Até 700 o prejuízo vai aumentando, chegando até 3.000 (300 unid. x 10) = CF não eliminável. 122 Ponto de Fechamento e Tomada de Decisão O conceito de ponto de fechamento é especialmente válido para analisar-se a decisão de eliminar ou não um produto ou uma linha de produtos. Os custos fixos elimináveis serão específicos do produto (ou da linha de produtos), enquanto os custos fixos não-elimináveis corresponderão à parcela dos custos fixos comuns da empresa que são alocados (ou absorvidos) a esse produto (ou a essa linha de produtos). Se o produto cobrir seus custos fixos específicos e uma parte dos fixos comuns que lhe são alocados, não será desativado no curto prazo (a longo prazo, a empresa poderá reduzir seus custos fixos totais, diminuindo a parcela de custos fixos que é alocada ao produto analisado). 123 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS Balanced Scorecard - BSC $ ATIV1 ATIV3 ATIV2 • • • • • • Princípios de Custeio a. Absorção Total b. Absorção Parcial c. Absorção Ideal d. Variável Parcial e. Variável A B Mercado Métodos de Custeio a. Custo-Padrão b. Centros de Custos - UEPs OM (OBZ) c. ABC/ABM – TDABC Princípios + Métodos = Sistema de Custeio 124 Métodos de Custeio MÉTODO ORIGEM ESCOPO CUSTO PADRÃO EUA, 1930 MP + MOD + CIF CENTRO DE CUSTOS EUROPA, 1900 MP + MOD + CIF ABC UEP TDABC EUA, 1985 EUROPA, 1955 EUA, 2001 X X X / / X ÁREA DE APOIO MP + MOD + CIF X MP + MOD + CIF X ÁREA INDUSTRIAL ÁREA INDUSTRIAL ÁREA DE APOIO MP + MOD + CIF ÁREA INDUSTRIAL 125 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS Balanced Scorecard - BSC $ ATIV1 ATIV3 ATIV2 • • • • • • Princípios de Custeio a. Absorção Total b. Absorção Parcial c. Absorção Ideal d. Variável Parcial e. Variável A B Mercado Métodos de Custeio a. Custo-Padrão b. Centros de Custos - UEPs OM (OBZ) c. ABC/ABM – TDABC Princípios + Métodos = Sistema de Custeio 126 Método do Custo-Padrão De origem americana, este método serve mais para controlar e acompanhar a produção do que propriamente para medir seus custos, devendo ser encarado como um instrumento de apoio gerencial. Seu objetivo geral é estabelecer medidas de comparação (padrões) concernentes à eficiência da utilização dos meios de produção e seus custos associados (MP, MOD e CIF). Estes padrões são custos predeterminados, cuidadosamente apurados, que deveriam ser atingidos dentro de condições operacionais eficientes. 127 Método do Custo-Padrão CP = MP + MOD + CIF Ex.: Apagador MP Padrão Físico 1m3 madeira “X” 0,5 m3 madeira “Y” 10 cm2 feltro 3 g cola 2 pregos MOD Padrão Físico 1 h MOD A 2 h MOD B x x x x x x Padrão Monetário 10,00/m3 = 10,00 10,00/m3 = 5,00 9,00/cm2 = 90,00 1,00/g = 3,00 1,00/prego = 2,00 110,00 x Padrão Monetário x 10,00/h = 10,00 x 15,00/h = 30,00 40,00 CIF Se (MP + MOD) = 150 e CIF = 45 Então (MP + MOD) x 1,3 para formação do Custo de Produção 128 Método do Custo-Padrão VANTAGENS a. Avaliação de desempenho b. Incentivo a uma melhor desempenho c. Facilita a elaboração de orçamentos confiáveis d. Orientação da política de preços e. Determinação de responsabilidades f. Identifica oportunidades de redução de custos g. Subsidia a adoção de medidas corretivas h. Diminui o trabalho administrativo 129 Método do Custo-Padrão DESVANTAGENS a. A utilização eficiente do método exige constantes correções nos padrões monetários (a simples indexação desses padrões não é suficiente, nem confiáveis, para as necessidades do método). b. Muitas vezes, há dificuldades para a determinação dos valores dos padrões (particularmente dos CIF). 130 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS Balanced Scorecard - BSC $ ATIV1 ATIV3 ATIV2 • • • • • • Princípios de Custeio a. Absorção Total b. Absorção Parcial c. Absorção Ideal d. Variável Parcial e. Variável A B Mercado Métodos de Custeio a. Custo-Padrão b. Centros de Custos - UEPs OM (OBZ) c. ABC/ABM – TDABC Princípios + Métodos = Sistema de Custeio 131 Método dos Centros de Custos Origem: Alemanha, 1900. Outros nomes: RKW, BAB, MLC, Seções Homogêneas. • BAB: Betriebsabrechnungsbogen (Mapa de Alocação de Custos) • RKW: Reichskuratorium für Wirtschaft (Instituto que estabeleceu as regras básicas para o custeio de produtos) • MLC: Mapa de Localização de Custos Técnica de alocação de custos aos produtos mais usada no Brasil e no mundo. Sua sistemática representa os procedimentos da contabilidade de custos tradicional. 132 Método dos Centros de Custos Empresa Gastos: 10.000,00 Produção: 10 unidades Custo Unitário: 1.000,00 A 2.000,00 B 3.000,00 C 5.000,00 Na realidade, podem ser consideradas três empresas distintas. Divide-se, então, em seções homogêneas: Serviço/Setor X Y Z Horas Totais A 1h 2h 1h 13h B 1h 0,5h 6h C 1h 1h 1,5h 11h Q 5 3 2 Custo dos setores: A 2.000,00/13 = 154,00/h B 3.000,00/6 = 500,00/h C 5.000,00/11 = 454,00/h Custo unitário dos serviços: X = 1108 Y = 762 Z = 1085 133 Método dos Centros de Custos Qualquer método deve responder a 5 perguntas básicas: 0. (Quando?) - implícita 1. Quanto? 2. O Quê (em quê)? 3. Onde? 4. Como? Análise da eficiência? Cálculo dos custos dos serviços? 134 Método dos Centros de Custos A alocação de custos se dá em duas fases: * Na primeira, divide-se a empresa em centros de custos e distribuem-se todos os itens de custos através de bases de rateio conseguindo-se, desta forma, os custos totais do período para cada centro de custos. * Na segunda fase, os custos são alocados das seções aos serviços. A divisão da empresa em centros distintos é conveniente para efeito de facilitar a apropriação do custo. Assim, o rateio das despesas é mais fácil, mais correto e mais rigoroso, pois é realizado em campo mais delimitado. 135 Grupos de Centros de Custo Numa empresa podem ser encontrados os seguintes agrupamentos de centros de custos, conforme as funções que desempenham: * CENTROS COMUNS Centros indiretos, de apoio * CENTROS AUXILIARES * CENTROS OPERACIONAIS 136 Método dos Centros de Custos CENTROS COMUNS * Não estão diretamente relacionados à produção de um bem ou serviço. * Função: - Fornecer serviços para todos os outros centros de custos. * Finalidade principal: - Coordenação de todas as atividades. A causa de seus custos é o todo da empresa. Ex.: Diretoria, Refeitório, Departamento Jurídico, etc. Tesouraria, Contabilidade, RH, 137 Método dos Centros de Custos CENTROS AUXILIARES Suportam o processo operativo. Função Básica: - Execução de serviços que beneficiam as operações em geral. Ex.: Eng., Manut., Compras, PCP, Almox., etc. Custos: - Acumulados por responsabilidade departamental para controle. - Redistribuídos aos departamentos produtivos para fins de custeio dos produtos/serviços. 138 Método dos Centros de Custos CENTROS OPERACIONAIS Contribuem, de forma direta, para a produção de um item ou serviço e incluem os setores nos quais os processos de execução têm lugar. Os custos atribuídos a cada centro de custo operacional representarão o total dos custos incorridos pelo setor, para a produção da totalidade dos itens que por ele passaram, num determinado período de tempo. Grande parte dos custos dos centros operacionais são indiretos, oriundos dos centros auxiliares e, portanto, uma redistribuição precisa desses custos indiretos entre os centros operacionais é indispensável para a obtenção dos custos reais dos produtos/serviços. 139 Método dos Centros de Custos EMPRESA Custos = R$ 1.000,00 Distribuição primária AUX. OP 1 OP 2 200,00 R$ 300,00 R$ 500,00 R$50 R$150 Distribuição secundária AUX. OP 1 OP 2 R$ 350,00 R$ 650,00 R$210 140 R$140 R$520 R$130 P1 P2 R$ 340,00 R$ 660,00 Distribuição dos custos aos produtos Exemplo Geral do Método dos Centros de Custos Bases de Rateio Adm. Geral Projetos Manutenção Oper 1 Oper2 Valor dos Equip. 50 100 100 350 400 Área (m2) 10 20 20 25 25 Nº Empregados 10 20 5 5 10 Horas de Projeto - - 5 10 15 Horas Manutenção - - - 80 20 Centro de Custo Valor($) Salários 12.000,00 Depreciação 10.000,00 Mat. Consumo 3.000,00 Aluguéis 1.000,00 Total 26.000,00 Adm. Geral Projetos Manutenção Oper 1 Oper 2 141 Exemplo Geral do Método dos Centros de Custos Centro de Custo Base Rateio Valor($) Adm. Geral Projetos Manutenção Oper 1 Oper 2 Salários Conf. Relação 12.000,00 5.000,00 1.000,00 1.000,00 2.500,00 2.500,00 Depreciação Valor Equip. 10.000,00 500,00 1.000,00 1.000,00 3.500,00 4.000,00 Mat. Consumo Conf. Requisição 3.000,00 1.000,00 500,00 500,00 500,00 500,00 Aluguéis Área 1.000,00 100,00 200,00 200,00 250,00 250,00 26.000,00 6.600,00 2.700,00 2.700,00 6.750,00 7.250,00 Total 142 Exemplo Geral do Método dos Centros de Custos Centro de custo Base Rateio Valor($) Adm. Geral Projetos Manutenção Oper 1 Oper 2 Salários Conf. Relação 12.000,00 5.000,00 1.000,00 1.000,00 2.500,00 2.500,00 Depreciação Valor Equip. 10.000,00 500,00 1.000,00 1.000,00 3.500,00 4.000,00 Mat. Consumo Conf. Requisição 3.000,00 1.000,00 500,00 500,00 500,00 500,00 Aluguéis Área 1.000,00 100,00 200,00 200,00 250,00 250,00 26.000,00 6.600,00 2.700,00 2.700,00 6.750,00 7.250,00 3.300,00 825,00 825,00 1.650,00 2.000,00 3.000,00 Horas Manutenção 3.620,00 905,00 Subtotal 2 13.195,00 12.805,00 Subtotal 1 Nº Empregados Horas de Projeto 1.000,00 145 h ÷ = = 91,00/hora Serviço Oper 1 Oper 2 X 2 horas 182,00 Y 1 hora 91,00 1 hora 2 horas ÷ 200 horas 64,03/hora Total 64,03 246,03 128,06 219,06 143 Centros de Custos - Exercício de Apoio Os gastos da empresa OUROFIX S.A. vêm crescendo constantemente nos últimos meses. Preocupado com isto, o Diretor Superintendente mandou fazer nos meses de abril e maio um levantamento completo acerca da estrutura desses gastos, obtendo os seguintes dados: Código Especificação ABRIL MAIO % FIXA 801 Mão-de-obra direta 15.000,00 16.000,00 70% 802 Mão-de-obra indireta 8.000,00 9.300,00 100% 803 Superintendência 5.000,00 6.500,00 100% 804 Materiais indiretos 10.000,00 12.000,00 20% 805 Depreciação 12.000,00 14.000,00 50% 806 Energia elétrica 3.000,00 3.500,00 40% 807 Aluguéis 8.000,00 9.000,00 100% 61.000,00 70.300,00 144 Exercício de Apoio - Continuação Além disso, um estudo adicional elaborado pela Seção de Estatísticas e Análises da empresa revelou o seguinte: Área Equipamento MOIND Valor equip. Empregados Departamento (m2) (horas) (horas) ($) (número) C. Oper. A 600 600 500 800,00 180 C. Oper. B 300 1.400 300 200,00 300 C. Oper. C 400 1.000 400 600,00 260 C. Comum 50 -------100 --------100 C. Auxil. 1 50 -------100 --------120 C. Auxil. 2 80 -------140 --------110 1.480 3.000 1.540 1.600,00 1.070 145 Exercício de Apoio - Continuação Sempre de acordo com a Seção de Estatística e Análises, os gastos de execução devem ser distribuídos aos diversos Centros de Custos segundo as seguintes bases de rateio primárias: Código 801 802 803 804 805 806 807 Base rateio primária Nº de empregados Horas de MOIND Horas de MOIND Horas-máquina Valor equipamentos Horas-máquina Área 146 Exercício de Apoio - Continuação A seção de Estatística sugere, ainda, que os custos primários dos Centros de Custos Comuns e Auxiliares devam ser distribuídos aos Centros Operacionais de acordo com as seguintes bases de rateio secundárias: Centros Custos Base de rateio secundária Comum Nº de empregados Auxiliar 1 Horas-máquina Auxiliar 2 Horas de MOIND 147 Exercício de Apoio - Continuação A empresa tem como capacidade 200 horas/mês. No mês de abril, trabalhou 200 horas nas áreas operacionais e 190 horas nas áreas de apoio, enquanto que no mês de maio ambas as áreas trabalharam apenas 180 horas. A empresa executa 3 serviços diferentes, os quais demandam os seguintes tempos-padrão: Tempos-padrão de execução (horas) Serviço Operação A Operação B Operação C X 0,02 0,05 0,01 Y 0,05 -----0,15 Z 0,03 0,02 ----- 148 Exercício de Apoio - Continuação O setor de Planejamento e Controle de Operações da empresa informou, adicionalmente que as vendas tiveram uma leve redução no mês de maio, e apresentou os seguintes números: Serviço X Y Z Total Abril 2.500 1.000 3.000 6.500 Maio 2.400 1.000 2.600 6.000 149 Exercício de Apoio - Continuação Para os dois meses analisados, PEDE-SE: A. Calcular os custos primários de cada um dos Centros de Custos. B. Calcular os custos secundários dos Centros Operacionais. C. Calcular os custos de execução dos 3 serviços oferecidos pela empresa. D. Considerando as vendas realizadas nos meses de abril e maio, fazer uma análise da eficiência da área operacional da empresa. E. Considerando a estrutura de gastos fixos e variáveis da empresa, calcular seu valor de perdas por ociosidade. 150 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS Balanced Scorecard - BSC $ ATIV1 ATIV3 ATIV2 • • • • • • Princípios de Custeio a. Absorção Total b. Absorção Parcial c. Absorção Ideal d. Variável Parcial e. Variável A B Mercado Métodos de Custeio a. Custo-Padrão b. Centros de Custos - UEPs OM (OBZ) c. ABC/ABM – TDABC Princípios + Métodos = Sistema de Custeio 151 Método das Unidades de Esforço de Produção (UEPs) Unificação da Produção Utilização da noção de “Agregação de Valor”: a matéria-prima é apenas “objeto de trabalho”; Planejamento, controle e custeio de processos de fabricação. 1 . Início: - Eng. George Perrin, França, anos 50. Método GP. 2 . Continuidade: - Eng. Franz Allora, Brasil, anos 70. Método das UEPs. 152 Método das Unidades de Esforço de Produção (UEPs) 3 . Formalização: - Programa do Pós-Graduação em Engenharia de Produção da Universidade Federal de Santa Catarina; - Programa de Pós-Graduação em Engenharia de Produção da Universidade Federal do Rio Grande do Sul; - 12 dissertações de mestrado e 3 de doutorado já defendidas; - 25 artigos publicados em Revistas e Congressos Nacionais e Internacionais. 4 . Aplicações: - em mais de 100 indústrias brasileiras; - empresas de pequeno, médio e grande porte; - empresas de vários setores industriais: calçados, metalúrgico, têxtil, móveis, cristais,etc. 153 A Problemática da Medição da Produção Industrial Suponha-se, agora, que a produção do mês de abril seja a Considere-se o caso da produção seguinte: de um certo tipo de bomba em 5 Diâmetro de 30 cm = 15 bombas diâmetros distintos de rotor. • Diâmetro de 40 cm = 10 bombas Suponha-se que a produção do Diâmetro de 50 cm = 15 bombas mês de março tenha sido a • Diâmetro de 60 cm = 07 bombas seguinte: Diâmetro de 70 cm = 08 bombas Diâmetro de 30 cm = 10 bombas • Diâmetro de 40 cm = 15 bombas Diâmetro de 50 cm = 30 bombas • Diâmetro de 60 cm = 02 bombas Diâmetro de 70 cm = 01 bombas Total 58 bombas Total 55 bombas 154 Medição da Produção • O método das UEPs simplifica a atividade de medição da produção: produtos diferentes serão contabilizados por um único parâmetro, permitindo que se tenha um valor global e sintético das atividades da empresa. • Por exemplo, para o caso das bombas anteriormente citado, pode-se-ia ter: Valor em UEPs Física UEPs 30 cm 0,80 UEPs 10 bombas 8,00 UEPs 15 bombas 12,00 UEPs 40 cm 0,92 UEPs 15 bombas 13,80 UEPs 10 bombas 9,20 UEPs 50 cm 1,00 UEPs 30 bombas 30,00 UEPs 15 bombas 15,00 UEPs 60 cm 1,25 UEPs 2 bombas 2,50 UEPs 7 bombas 8,75 UEPs 70 cm 1,42 UEPs 1 bomba 1,42 UEPs 8 bombas 11,36 UEPs 58 bombas 55,72 UEPs 55 bombas 56,31 UEPs Total Física UEPs 155 A Necessidade de se Unificar a Produção MONOPRODUÇÃO Existência de uma unidade de medida única; Facilidade para se planejar e controlar processos de fabricação. MULTIPRODUÇÃO ????? Necessidade de uma unidade de medida única; Unificação da produção pela utilização da noção abstrata de esforço de produção. 156 Escolha de uma Unidade de Medida Comum à Produção Questão: O que é comum à toda a produção? Resposta: Os esforços de produção despendidos para a fabricação dos diversos produtos. Esforços: - das máquinas e equipamentos; - da mão-de-obra direta e indireta - dos materiais indiretos: - do capital; - das utilidades em geral. Pode-se dizer, então, que um produto “absorve”, no seu processo de fabricação, uma série de esforços de produção. Esses esforços são homogêneos, isto é, possuem a mesma natureza, diferindo de um produto a outro apenas na sua intensidade. 157 O Problema da Medição dos Esforços de Produção Questão : Como medir os esforços de produção utilizados pela empresa no seu processo de fabricação? Resposta: Pela utilização da noção material de custos técnicos. 158 Os Princípios Básicos do Método das UEPs 1) Princípio do Valor Agregado 2) Princípio das Relações Constantes 3) Princípio das Estratificações 159 Princípio do Valor Agregado “O produto de uma fábrica é o trabalho que ela realiza sobre as matérias-primas, e se reflete no valor que ela agrega a essas matérias-primas durante o processo de produção”. Conseqüências: • A matéria-prima é vista como sendo apenas “objeto de trabalho”. • A empresa é dividida em duas partes distintas: fábrica e setor administrativo. MP Transformação PRODUTO 160 Princípio das Relações Constantes Posto 1 = 5 UEPs/h Posto 2 = 10 UEPs/h Relação = Constante = 2 Princípio das Estratificações MOD MOIND DEPREC TOTAL Posto 1 3,00 1,00 7,00 11,00 Posto 2 7,00 3,00 1,00 11,00 161 Roteiro Geral Implantação Método das UEPs Análise da Estrutura Produtiva Definição dos Postos Operativos Custo/Precisão Definição dos Parâmetros Unidades de Capacidade (UC) Definição do Produto-Base Definição dos Itens de Custo para os Postos Operativos Gama de Tempos do Produto-Base Coleta de Dados Cálculo dos Foto-Índices dos Postos Operativos Definição das UEPs/UC dos Postos Operativos Cálculo do Foto-Custo do Produto-Base Gama de Tempos dos Produtos Cálculo das UEPs de Cada Produto Etapas de implantação do método das UEPs propriamente dito Informações necessárias à implantação do método das UEPs 162 Exemplo Geral do Método das UEPs PARTE FÍSICA E CONSTANTE a) Definição dos postos operativos e de seus potenciais de produção (FIPO) Item de Custo MOD MOIND DEPREC. EN. ELET. MANUT. UTILIDADES FIPO P.O. 1 5 4 10 5 8 8 40/h Postos Operativos ($/Hora) P.O. 2 P.O. 3 10 5 3 10 20 15 2 10 3 2 10 60/h 30/h P.O. 4 3 10 7 5 5 20 50/h 163 Exemplo Geral do Método das UEPs b) Definição dos roteiros de produção, com seus tempos-padrão Produto 1 2 3 4 Tempos-Padrão (horas) P.O. 1 P.O. 2 0,10 0,10 0,10 0,05 0,15 -----0,05 0,05 P.O. 3 ------0,10 0,30 0,05 P.O. 4 0,20 -----0,30 0,07 c) Definição do produto-base PRODUTO 4 164 Exemplo Geral do Método das UEPs d) Cálculo do custo do produto-base (e dos demais produtos) Produto 1 2 3 4 P.O. 1 4,00 4,00 6,00 2,00 Custo-Padrão de Produção P.O. 2 P.O. 3 6,00 ------3,00 3,00 -----9,00 3,00 1,50 P. O. 4 10,00 -----15,00 3,50 Total 20,00 10,00 30,00 10,00 1 UEP = 10,00 165 Exemplo Geral do Método das UEPs e) Cálculo dos potenciais produtivos dos postos operativos em UEPs P.O. P.O 1 P.O 2 P.O 3 P.O 4 FIPO 40/h 60/h 30/h 50/h FIPO em UEPs/h 4 UEPs/h 6 UEPs/h 3 UEPs/h 5 UEPs/h f) Cálculo do valor em UEPs dos demais produtos Produto 1 2 3 4 Custo 20 10 30 10 Valor em UEPs 2 UEPs 1 UEPs 3 UEPs 1 UEPs 166 Exemplo Geral do Método das UEPs PARTE MONETÁRIA E VARIÁVEL a) Cálculo de produção total do período, em UEPs Produto Valor em UEPs Produção Total Produção em UEPs 1 2 100 Un. 200 UEPs 2 1 200 Un. 200 UEPs 3 3 300 Un 900 UEPs 4 1 200 Un. 200 UEPs 800 Un. 1.500 UEPs Total 167 Exemplo Geral do Método das UEPs b) Somatório dos custos de transformação do período Custos de Transformação = $ 30.000,00 c) Determinação do valor monetário da UEP no período $ 30.000,00 UEP ($) = = $ 20,00/UEP 1.500 UEPs 168 Exemplo Geral do Método das UEPs d) Cálculo do custo dos produtos no período Produto 1 2 3 4 Valor em UEPs 2 1 3 1 Custo Unitário $ 40,00 $ 20,00 $ 60,00 $ 20,00 169 Método das UEPs como Ferramenta para Planejamento e Controle de Processos de Fabricação * O método das UEPs define uma unidade de medida comum para o conjunto de atividades desenvolvidas pela estrutura produtiva da empresa. * Esta unidade, que é um padrão físico que descreve o trabalho realizado por uma fábrica, tem diversas aplicações para o planejamento e controle de processos de fabricação. 170 Esquema Geral da Utilização do Método das UEPs na Gestão Industrial Viabilidade de Aquisição de Novos Equipamentos Eficácia das Horas Extras Prêmios de Produtividade Medição da Produção Definição de Máquinas e Pessoal Definição do Preço dos Produtos Potenciais Produtivos (em UEPs/h) e Valor dos Produtos (em UEPs) Custeio da Produção Comparação de Processos Medidas de Desempenho Programação da Produção Análise de Valores Outras Atividades Fonte: XAVIER, Guilherme Guedes. “Proposta de Uma Abordagem Computacional para a Metodologia das UEPs”. Tese de Mestrado. Programa de Pós-Graduação em Engenharia de Produção, UFSC, março de 1988. 171 Vantagens da Unificação da Produção 1. Racionalização do processo de gerenciamento e controle da produção. 2. Facilita o processo de tomada de decisões. 3. Aumenta a capacidade de simulação. 4. Fixa um padrão monetário interno à empresa. 5. Facilita o cálculo da eficiência (localizada e globalmente). 172 Controle da Produção Defeituosa (UEPs Perdidas) Ex. Posto Operação UEP no Posto 7008 Corte 6,2 7102 Tornear 7212 Furar 7315 Fresar 24,2 7422 Retificar 29,5 7908 Pintar 8,2 7920 Marcar 3,1 18,7 8,8......33,7 UEPs Perdidas: 33,7 UEPs Total 98,7 Valor em UEPs da Peça 173 Controle da Produção Defeituosa (UEPs Perdidas) Análise Custo -Valor UEP do mês = $ 13,75/UEP Custo do Aço (Matéria-Prima) = $ 9,75/Kg 33,7 UEPs x $ 13,75/UEP = $ 463,37 27,3 Kg x $ 9,75/Kg = $ 266,17 Custo peça rejeitada = $ 729,54 Índice de controle para as seções ou fábrica Índice = Total UEPs Perdidas / Total UEPs Produzidas 174 Cálculo da Lucratividade dos Produtos As Rotações (R) : A rotação mede quantas vezes foi vendido o trabalho (ou o “esforço de produção” ) da empresa. Princípio Básico: As matérias-primas são apenas objetos de trabalho, ao qual são agregados os diversos esforços de produção necessários para as transformar em produtos acabados. R= Margem-Fábrica Unitária Custos de Transformação Unitários Margem - Fábrica Unitária = Preço - (Matéria-Prima + Custos de Transformação) 175 Exemplo do Cálculo da Lucratividade dos Produtos 1. Dados do Exemplo: Preço (-) MP (-) Custos de Transformação (=) Margem-Fábrica Despesas de Estrutura = $ 50,00 $ 10,00 $ 20,00 $ 20,00 $ 10.000,00 Custos de Transformação = $ 20.000,00 2. Rotações (R) : Margem-Fábrica R= = Custos de Transformação 20,00 =1 20,00 176 Cálculo da Eficiência e da Eficácia Eficiência = Eficiência = Produção Total Capacidade Disponível UEPs efetivamente produzidas UEPs que poderiam ser produzidas Eficácia = Eficácia = Produção Total Capacidade Utilizada UEPs efetivamente produzidas UEPs que deveriam ter sido produzidas 177 Cálculo da Eficiência e da Eficácia PO1 PO2 Quant. Prod. A 1h 0,5 h 3 35 UEPs Prod. B 1h 2h 3 110 UEPs Valor 10UEPs/h 50UEPs/h Valor -- Trabalha-se 8h/dia (mas o PO1 trabalhou 6h) Eficiência: 60 a. PO1 = 80 = 0,75 = 75% b. PO2 = 375 = 0,94 = 94% 400 c. Total = 435 = 0,91 = 91% 480 Eficácia: 60 a. PO1 = 60 = 1 = 100% b. PO2 = 375 = 0,94 = 94% 400 c. Total = 435 = 0,95 = 95% 460 178 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS Balanced Scorecard - BSC $ ATIV1 ATIV3 ATIV2 • • • • • • Princípios de Custeio a. Absorção Total b. Absorção Parcial c. Absorção Ideal d. Variável Parcial e. Variável A B Mercado Métodos de Custeio a. Custo-Padrão b. Centros de Custos - UEPs OM (OBZ) c. ABC/ABM – TDABC Princípios + Métodos = Sistema de Custeio 179 Método do Custeio Baseado em Atividades (Activity-Based Costing/Activity-Based Management – ABC/ABM) 180 ABC - ACTIVITY-BASED COSTING Por quê? Rápida e extraordinária mudança no perfil da demanda e oferta de bens e serviços; Economia de Escala Economia de Escopo Diversidade e volatilidade de produtos Complexidade dos processos empresariais Necessidade de uma nova forma de análise de custos! 181 DISTORÇÃO NO CUSTO DE PRODUTOS/SERVIÇOS (P/S) Você tem P/S que são intuitivamente mais fáceis ou difíceis de projetar e/ou processar? Você tem gerado ou oferecido, nas mesmas instalações, P/S de alto e baixo volume? Você tem uma base de alocação de custos indiretos orientada para volumes (mão-de-obra, horas-máquina, unidades produzidas)? Os custos indiretos (de apoio, vendas e administrativos) representam uma parcela importante dos custos totais de sua empresa? Você tem uma combinação de clientes de alto e baixo volume? Alguns clientes concentram as suas compras em produtos de margens elevadas mais do que outros clientes? Alguns clientes exigem padrões de qualidade mais elevados do que outros? Alguns clientes exigem serviços adicionais? 182 QUE DIFERENÇA FAZ A DISTORÇÃO? EXTERNAMENTE Quais contratos disputar e a que preço? Quais clientes perseguir? Quais produtos/serviços manter em linha? Quais produtos promover? Quais serviços oferecer? Quais serviços serão cobrados à parte? Como remunerar a equipe de vendas para que trabalhe para maximizar as margens e não as receitas? INTERNAMENTE Por que o custo é o que é? O que fazer a respeito (caso não goste dele)? 183 ABC - ACTIVITY-BASED COSTING Por quê? Fábrica A • Qual fábrica tem maiores custos de movimentação, PCP, preparação de máquinas, controle de materiais, estoques, etc? • Por quê? 184 Fábrica B ABC - PREMISSAS BÁSICAS Trata os custos indiretos como se fossem diretos, através da análise das atividades responsáveis pelo consumo dos recursos. Custeia atividades e não produtos - produto é conseqüência. Não é um simples rateio arbitrário de custos indiretos, mas uma tentativa de rastreamento para identificar os verdadeiros causadores de custos. Não está preocupado com a exatidão dos custos, mas com a acurácia na sua apuração (permitindo crescente grau de isenção de erros sistemáticos). 185 ABC VERSUS TRADICIONAL • Exemplo Tradicional ABC • Taxas de Condomínio Água: rateio por área Luz: consumo • Conta de Restaurante Dividida por n Conta individual 186 ABC/ABM Sistema de Informações Propósito: Suporte à estratégia competitiva Gestão econômica das empresas ABC e ABM O ABC fornece a informação O ABM a utiliza para análises e melhorias 187 MÉTODO TRADICIONAL X ABC Produto Volume h MOD h máq. Setup PCP Moviment. Expedicao P1 10 5 5 1 1 1 1 P2 100 50 50 3 3 3 1 Total volume 110 55 55 4 4 4 2 1100 550 400 480 200 790 Total R$ • Método Tradicional: • Taxa de overhead: R$ 3.520,00/55h = 64,00/hora • P1 = 64,00 x 5h = 320,00 / 10unid. = R$ 32,00/unidade • P2 = 64,00 x 50h = 3.200,00 / 100unid. = $ 32,00/unidade 188 MÉTODO TRADICIONAL X ABC Produto Volume H MOD H Máq. Setup PCP Moviment. Expedicao P1 10 5 5 1 1 1 1 P2 100 50 50 3 3 3 1 Tot Volume 110 55 55 4 4 4 2 1100 550 400 480 200 790 Tot R$ • Método de ABC - Taxa de Overhead: • • • • • • • • • 189 Base horária (1.100 + 550)/55 = 30,00/hora Base lote (400 + 480 + 200)/4 = 270,00/unidade Base partes 790/2 = 395,00/unidade P1 30,00 x 5 = 150 P2 30,00 x 50 = 1500 270,00 x 1 = 270 270,00 x 3 = 810 395,00 x 1 = 395 395,00 x 1 = 395 815 2705 Volume: 10 Volume: 100 Custo: 81,50 Custo: 27,05 SISTEMA DE GESTÃO DE CUSTOS Análise dos Processos do Negócio 190 Custeio Baseado em Atividades Racionalização e Melhoria Contínua GERENCIAMENTO DE PROCESSOS A visão clássica das Empresas Presidente Diretor A Diretor B Setor A1 Setor A2 Setor B Diretor C Diretor D Setor C1 Setor C2 Setor C3 Setor D Setor E1 Setor E2 Questões: Quem são os Clientes e o Mercado ? Diretor E Quais são os Produtos e os Serviços ? Como são os Fluxos de Trabalho ? Organização XYZ Direção Função A Função B Função C As Empresas são vistas como um Grande Agrupamento de Departamentos (Setores) Visão decorrente do Antigo PARADIGMA de Divisão do Trabalho Nenhum Departamento tem Responsabilidade Total por um Processo de Trabalho Completo Gerenciamento é quase sempre voltado à Estrutura Organizacional (Recursos) e Não aos Resultados Há criação de Barreiras Interdepartamentais 192 A VISÃO DOS PROCESSOS Enfoque de Processos X Enfoque de Departamentos ORGANIZAÇÃO XYZ Função A Função B Função C Processo 1 Produtos Processo 2 Serviços FLUXOGRAMA SETORIAL - SEQÜÊNCIA DE ATIVIDADES E SETORES • • • • • • • • • • • • • • ATIVIDADES NOS SUBPROCESSOS 1. Chegada do Cliente no Banco 2. Recepção do Cliente pelo Atendente 3. Verificação da Solicitação do Cliente 4. Preenchimento do Formulário de Solicitação de Empréstimo do Cliente 5. Saída Cliente 6. Envio da Solicitação de Empréstimo para Análise do Cadastro 7. Análise Dados Cadastrais e Histórico Cliente 8. Envio da Solicitação para Análise das Condições Financeiras 9. Análise das Condições Financeiras Cliente 10. Emissão do Relatório Financeiro do Cliente ÁREA RESPONSÁVEL Cliente Gerência Pessoa Física Gerência Pessoa Física Gerência Pessoa Física Cliente Gerência Pessoa Física Setor de Cadastro Setor de Cadastro Setor Financeiro Setor Financeiro 194 • • • • • • • • • • • • • • • • • ATIVIDADES NOS SUBPROCESSOS 11. Envio Solicitação e Relatório para Aprovação Gerência 12. Aprovação da Solicitação de Empréstimo pela Gerência 13. Envio Solicitação Empréstimo Aprovada (ou não) para Gerência de Pessoa Física 14. Comunicação ao Cliente da Decisão sobre a Solicitação de Empréstimo 15. Retorno Cliente 16. Assinatura Documentação de Empréstimo pelo Cliente 17. Envio Empréstimo Aprovado Setor Caixa 18. Entrega Empréstimo (Pagamento)Cliente 19. Envio dos Comprovantes de Empréstimo ao Setor de Cobrança 20. Saída do Cliente ÁREA RESPONSÁVEL Setor Financeiro Gerência Gerência Gerência Pessoa Física Cliente Gerência Pessoa Física Gerência Pessoa Física Setor de Caixa Setor de Caixa Cliente 195 FERRAMENTAS DE ANÁLISE • Fluxograma Funcional - Seqüência de Tipos de Atividades, Setores e Tempos SETORES TIPOS DE ATIVIDADES / TEMPOS ENVOLVIDOS ENVOLVIDOS 1 DIA 2 DIAS 3DIAS Ger. Pessoa Física2 3 4 6 Setor de Cadastro Setor Financeiro Gerência do Banco Setor de Caixa Setor de Cobrança 1 1 1 4 6 7 7 8 9 1 1 0 1 1 1 2 3 1 1 8 9 2 0 196 FLUXOG. FÍSICO PROCESSO EMPRÉSTIMO PESSOAL CLIENTE BANCO - EX. Serviços (Talões, Cartões) Poupança Pessoa Física Pessoa Jurídica Gerência Geral Setor de Cobrança Setor Auto - Caixa Auto - Serviços Caixas Setor Cadastro Financeiro Informática - Banco de Dados e Cadastro Fluxo do Cliente Fluxo do Processo 197 COMPARAÇÃO DOS TEMPOS DE PROCESSAMENTO E CICLO DO PROCESSO EMPRÉSTIMO PESSOAL BANCO - EX. • • • • • • • • • • • • • • • • ATIVIDADES 1. Chegada do Cliente no Banco 2. Recepção do Cliente pelo Atendente 3. Verificação da Solicitação do Cliente 4. Preenchimento do Formulário de Solicitação de Empréstimo do Cliente 5. Saída Cliente 6. Envio da Solicitação de Empréstimo para Análise do Cadastro 7. Análise Dados Cadastrais e Histórico Cliente 8. Envio da Solicitação para Análise das Condições Financeiras 9. Análise das Condições Financeiras Cliente Tempo Processam. (horas) 0,0 0,1 0,2 Tempo de Ciclo (horas) 0,0 0,1 0,4 (horas acumuladas) 0,0 0,1 0,5 0,5 0,1 0,7 0,1 1,2 1,3 0,1 2,0 3,3 0,5 1,0 4,3 0,1 4,0 8,3 0,5 0,7 9,0 198 • • • • • • • • • • • • • • • • • • • 10. Emissão Relatório Financeiro Cliente 11. Envio Solicitação e Relatório para Aprovação da Gerência 12. Aprovação Solicitação Empréstimo pela Gerência 13. Envio Solicitação de Empréstimo pela Aprovada p/Gerência Pessoa Física 14. Comunicação ao Cliente Decisão Solicitação de Empréstimo 15. Retorno Cliente 16. Assinatura Doc. Empréstimo p/ Cliente 17. Envio Empréstimo Aprovado Setor Caixa 18. Entrega Empréstimo ao Cliente 19. Envio Comprovantes Empréstimo Setor Cobrança 20. Programação Cobranças do Empréstimo 21. Saída Cliente TOTAL PERCENTUAL 0,5 1,0 10,0 0,1 4,0 14,0 0,2 0,5 14,5 0,1 4,0 18,5 0,1 0,0 0,1 0,1 0,1 1,0 0,1 0,2 0,5 0,2 19,5 19,6 19,8 20,3 20,5 0,1 0,5 0,0 4,0 17,02% 2,0 1,0 0,0 23,5 100,0% 22,5 23,5 23,5 23,5 100,0% 199 ANÁLISE DO VALOR AGREGADO Análise do Valor Agregado = AVA AVA - Insere-se dentro da Lógica de Eliminação de Perdas e Desperdícios O Objetivo é determinar quais atividades efetivamente contribuem para satisfazer as expectativas do cliente, interno ou externo. Tipos de Atividades : com Valor Real Agregado = VRA com Valor Empresarial Agregado = VEA Sem Valor Agregado = SVA 200 AVALIAÇÃO DO VALOR AGREGADO • Sim Contribui para as exigências do cliente? Sim Valor Real Agregado Atividades que precisam ser executadas para atender às exigências dos clientes. Atividade Necessária para produzir resultado? Não Sim Valor Empresarial Agregado Não Contribui para funções empresariais? Não Sem Valor Agregado Atividades que não contribuem para o atendimento das exigências dos clientes. Estas atividades poderiam ser eliminadas sem comprometer a funcionalidade do produto/serviço. 201 ANÁLISE DO VALOR AGREGADO DOS PROCESSOS Estudo de Caso (Empréstimo Bancário) - AVA MACROPROCESSO - Empréstimo Bancário para Cliente Pessoa Física SUBPROCESSOS A - Solicitação do Cliente Atividades VRA Atividades VEA Atividades SVA B - Análise do Cadastro C - Análise Financeira D - Aprovação do Empréstimo E - Pagamento do Empréstimo F - Ass. Promissórias e Cobranças 202 LÓGICA DE FUNCIONAMENTO Atividades consomem recursos, gerando custos, e produtos utilizam as atividades, absorvendo seus custos. Produtos 203 usam Atividades consomem Recursos LÓGICA DE FUNCIONAMENTO Custos alocados às atividades e, após, aos produtos. Custos Custeio do Processo Atividades Custeio dos Produtos Produtos 204 ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO Custos Atividades/Processos Produtos/Serviços 205 DIRECIONADORES DE CUSTOS PRIMÁRIOS DIRECIONADORES DE CUSTOS SECUNDÁRIOS ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 1. Análise dos processos e visualização em atividades. 206 ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO Processo Macro atividade 1 Macro atividade 2 Macro atividade 3 Atividade 1.2 Atividade 1.3 Macro atividade 1 Atividade 1.1 Atividade 1.2 Micro atividade 1.2.1 207 Micro atividade 1.2.2 1.2.2.1 1.2.2.2 ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 2. Compreensão do comportamento das atividades identificação dos direcionadores de custos primários. e 3. Cálculo dos custos das atividades. • Cálculo mais trabalhoso do que no Centro de Custos • Muitos custos são diretos em relação aos centros de custos, mas indiretos em relação às atividades. • Rastreamento. 208 ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 2. Compreensão do comportamento das atividades identificação dos direcionadores de custos primários. 3. Cálculo dos custos das atividades. Dedicação dos funcionários às atividades: FunAtividades cioVendas nário Produtos Sistemas Repres. Atend. Ana 40 55 5 João 40 30 30 José 70 Maria 40 Atividades: - Vendas de produtos - Vendas de sistemas - Vendas por representantes 209 Suporte Reparos 10 40 Soma Cursos 20 20 100 100 100 100 SALÁRIO 500 400 200 100 Total: 1200 - Atendimento a clientes - Reparos de produtos - Cursos para clientes e ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 2. Compreensão do comportamento das atividades identificação dos direcionadores de custos primários. e 3. Cálculo dos custos das atividades. Alocação dos itens de custos às atividades. Item Atividades de Vendas Suporte Custo Produtos Sistemas Repres. Atend. Reparos Salários 360 395 145 180 60 Serv. Terc. Comunic. 20 20 20 20 20 Viagens 25 25 25 25 Mat. Cons. 10 10 10 10 10 Diversos 5 5 5 5 5 TOTAL 420 455 205 240 95 Percentual 24% 26% 12% 14% 6% 210 TOTAL Cursos 60 200 20 20 5 305 18% 1200,00 200,00 120,00 100,00 70,00 30,00 1720,00 100 % ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 2. Compreensão do comportamento das atividades identificação dos direcionadores de custos primários. 3. Cálculo dos custos das atividades. 60,0 10,0 10,0 10,0 14,0 10,0 5,0 50,0 30,0 20,0 20,0 11 Informações à diretoria 90,0 80,0 20,0 10,0 5,0 10,0 10,0 10,0 20,0 16,0 10 Cobrança 10,0 9 Análise de relatórios de clientes 13,0 8 Atendimento a clientes (fone) 30,0 7 Cadastro de clientes TOTAL 50,0 50,0 13,0 14,0 6 Análise crítica de contrato 11,0 40,0 20,0 20,0 5 Negociação Outros 4 Visitas a clientes 10,0 16,0 13,0 3 Visitas a clientes especiais João Pedro Maria 2 Análise da concorrência 211 Pesquisa de mercado CUSTOS COMERCIAIS 1 10,0 10,0 20,0 10,0 10,0 30,0 30,0 20,0 40,0 500,0 e ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 4. Identificação dos direcionadores de custos secundários (para alocação dos custos das atividades aos clientes/ produtos/serviços). C U S T O S 212 A1 P1 A2 A3 . . . An P2 . . . Pk ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 4. Identificação dos direcionadores de custos secundários (para alocação dos custos das atividades aos clientes/ produtos/serviços). C U S T O S 213 AI1 AI2 AI3 . . . AIn P1 AD1 . . . ADi P2 . . . Pk ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 4. Identificação dos direcionadores de custos secundários (para alocação dos custos das atividades aos clientes/ produtos/serviços). Os custos das atividades são alocados aos produtos através de direcionadores de custos (Cost Drivers). • Principais causas dos custos das atividades. • Representam as bases de geração de custos pelas atividades. • Conceito análogo às unidades de trabalho do método dos Centros de Custos. 214 ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 4. Identificação dos direcionadores de custos secundários (para alocação dos custos das atividades aos clientes/ produtos/serviços). Retomando exemplo anterior…. 215 Item de Custo Salários Serv. Terc. Comunic. Viagens Mat. Cons. Diversos TOTAL Percentual Atividades Produtos 360 20 25 10 5 420 24% Vendas Sistemas 395 20 25 10 5 455 26% Repres. 145 20 25 10 5 205 12% Suporte Atend. Reparos 180 60 20 20 25 10 10 5 5 240 95 14% 6% TOTAL Cursos 60 200 20 20 5 305 18% 1200,00 200,00 120,00 100,00 70,00 30,00 1720,00 100 % ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 4. Identificação dos direcionadores de custos secundários (para alocação dos custos das atividades aos clientes/ produtos/serviços). Atividade Venda de produtos Venda de sistemas Venda por represent. Atendimento a clientes Reparo de produtos Cursos para clientes 216 Direcionador Faturas emitidas Faturas emitidas Pedidos Número de atendimentos Tempo de reparo Tempo de curso ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO 5. Alocação dos custos aos clientes/produtos/serviços, de forma proporcional ao seu grau de utilização dos direcionadores de custos secundários. Focando na atividade: Vendas por Representante Custo: R$ 205,00 Número de pedidos: 8 Custo por pedido: R$ 205,00 = 25,625 reais 8 Produto P1 P2 P3 217 Pedidos 1 2 5 Custo 25,62 51,25 128,13 Quantidade 4 2 10 Custo unitário 6,41 25,63 12,81 Outros 11,0 14,0 10,0 5,0 TOTAL 50,0 80,0 90,0 60,0 50,0 30,0 20,0 0 11 Informações à diretoria 10 Cobrança 20,0 10,0 0 9 10,0 5,0 13,0 Cliente A B C D E F Soma 218 C Unit. 8 10,0 10,0 10,0 20,0 16,0 20,0 7 10,0 10,0 10,0 Análise crítica de contrato Negociação 6 Análise de relatórios de clientes 30,0 5 Atendimento a clientes (fone) 10,0 40,0 50,0 16,0 20,0 13,0 13,0 20,0 14,0 4 Visitas a clientes Análise da concorrência 3 Visitas a clientes especiais 2 Cadastro de clientes João Pedro Maria 1 Pesquisa de mercado PERFIL COMERCIAL DOS CLIENTES Retomando exemplo da empresa comercial…. 10,0 10,0 20,0 10,0 10,0 30,0 30,0 Grau de utilização das atividades comerciais 4 1 1 3 3 1 2 2 1 4 1 1 1 2 1 1 2 1 3 1 1 1 9 6 5 3 2 10 3 10 10 10 10 10 3 10 20,0 40,0 500,0 Custo Custo Ton Inicial Ajuste transp. $/ton 69 105 1000 0,10 33 50 900 0,06 62 94 700 0,13 1 40 61 10 6,06 1 66 100 100 1,00 60 91 50 1,82 2 0 330 500 2760 10 ABC - OPERACIONALIZAÇÃO • Melhor análise dos custos indiretos; • Modelo de apoio a decisões de longo prazo; • Melhor análise das despesas de estrutura (serviços); • Mecânica semelhante à do Centro de Custos; • Diferenças fundamentais na ótica do princípio; • Normalmente, associado ao custeio ideal (eliminação de desperdícios); • Visão horizontal. 219 CARACTERÍSTICAS DOS ABC/ABM • - Melhora a análise das despesas de estrutura. • • - Dirige a atenção da gerência às atividades, as quais geram os custos. • - Proporciona apoio a decisões de longo prazo (estratégicas). ABM Gerenciamento das atividades - Planejamento - Medidas de desempenho - Ações corretivas ABC Custeio por atividades 220 CONSIDERAÇÕES FINAIS SOBRE O ABC/ABM • Na etapa inicial de implantação do ABC, é comum um grande detalhamento das atividades relacionadas a cada função da organização, bem como da alocação dos custos às atividades. • A vantagem é que esta prática poderá evidenciar possíveis ineficiências na utilização dos recursos. 221 ABC - DETALHAMENTO O ABC, em sua forma detalhada, pode não ser aplicável na prática, por exigir muitos dados. Algumas simplificações podem viabilizar a implementação efetiva do ABC. De qualquer forma, pode-se dizer que a pior estimativa do ABC é superior aos resultados da contabilidade tradicional, que é exata, mas errada. 222 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS Balanced Scorecard - BSC $ ATIV1 ATIV3 ATIV2 • • • • • • Princípios de Custeio a. Absorção Total b. Absorção Parcial c. Absorção Ideal d. Variável Parcial e. Variável A B Mercado Métodos de Custeio a. Custo-Padrão b. Centros de Custos - UEPs OM (OBZ) c. ABC/ABM – TDABC Princípios + Métodos = Sistema de Custeio 223 Método TDABC – Time-Driven ABC 224 ABC - DESVANTAGENS Restrições nas análises de perdas Dificuldade na implementação Questões culturais: • Resistências dos funcionários • Informações subjetivas Altos custos de desenvolvimento e implementação Dificuldade de análise a curto prazo Dificuldade (complexidade) nas atualizações • Custos para realizar entrevistas • Custos para atualizar dados dos processos (dinamismo) 225 TDABC – UMA NOVA METODOLOGIA • A nova abordagem dada ao ABC, denominada TDABC e proposta por Kaplan e Anderson (2007), tem como objetivo fornecer dados mais exatos e com uma maior agilidade na obtenção das informações necessárias; • O novo método tem o intuito de possibilitar uma maior flexibilidade nas atividades, permitindo variações de complexidade e individualizações; • Possibilita, então, a identificação lucratividade de cada cliente. 226 mais correta da TDABC – UMA NOVA METODOLOGIA • O método Time-Driven Activity-Based Costing, ou Custeio Baseado em Atividade e Tempo, usa o tempo para direcionar os cursos dos recursos diretamente aos objetos de custos, como transações, pedidos, produtos, serviços ou clientes. 227 TDABC – UMA NOVA METODOLOGIA • Exclui a necessidade de entrevistas com funcionários: Direciona o custo dos recursos aos objetivos de custos por meio de uma referência simples: custo do fornecimento e tempo de execução. • Flexibilização dos produtos/serviços, características específicas; • Não exige um banco de dados grande, devido ao nível baixo de complexidade do método. 228 em função de TDABC – UMA NOVA METODOLOGIA • A maioria dos processos de negócios das empresas raramente se modifica; • Todos estes processos podem ser descritos por uma equação de tempo (ETs) estática, na qual descreve o comportamento quantitativo (tempo e quantidade), das atividades do processo; • Os dados (confiáveis) necessários estão presentes no ERP das empresas, sendo necessário apenas a captura destes; • É necessário o envolvimento da alta direção e dos funcionários. 229 ABC VERSUS TDABC Mapeamento das atividades x Entrevistas - IAs 230 Levantamento dos itens de custos- drivers Mapeamento das atividades Custo unitário de cada departamento Tempo de cada atividade Custeio das atividades Custeio das atividades Identificação dos drivers secundários Identificação dos drivers secundários Custeio dos produtos Custeio dos produtos ABC VERSUS TDABC METODOLOGIA ABC: Recursos Salário Depreciação Aluguel ... Direcionadores de recursos Atividades Direcionadores de custos Solicitar material Registrar vendas Nº de pedidos Nº de solicitações Nº de vendas R$ / Pedido R$ / Solicitação R$ / Venda Produto A Produto B Produto C Receber pedido Taxa por direcionador: Material direto Mão-de-obra direta 231 Souza; Avelar; Boina (2009) ... ABC VERSUS TDABC METODOLOGIA TDABC: •Desenho 2 Recursos Salário Depreciação Aluguel ... Direcionadores de recursos Departamentos Custo por departamento: Custo _ Total Capacidade_ P r ática Administrativo Manutenção ... ... R$ / Minuto Tempo de atividades X Custo / Minuto Material direto Mão-de-obra direta Souza; Avelar; Boina (2009) Produto A Produto B Produto C ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC ETAPA 1 Cálculo do custo de cada departamento ($) ETAPA 2 Definição da Capacidade Padrão de cada departamento (t) ETAPA 3 Cálculo da Taxa de Custo Unitário (TCU) de cada departamento ETAPA 4 Identificar as atividades desenvolvidas por cada departamento ETAPA 5 Estimar tempo de processamento de cada produto/serviço ETAPA 6 Estruturar as Equações de Tempo 233 ETAPA 7 Calcular custo dos produtos/serviços ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC • ETAPA 1 – Cálculo do custo de cada departamento Consiste em estimar os gastos totais dos departamentos ou processos, considerando, por exemplo: - Salários com benefícios - Supervisão - Mão-de-obra indireta - Equipamentos e tecnologia - Custo do espaço - Outros recursos indiretos de apoio Exemplo: Considere-se um departamento cujo gasto total em um período foi de R$ 179.200,00. 234 ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC • ETAPA 2 – Definição da capacidade padrão de cada departamento Capacidade padrão pode ser definida considerando a capacidade nominal (disponível total) do departamento e reduzindo-se uma perda normal, incluindo perdas inerentes ao processo produtivo tais como paradas, refugos, retrabalhos, entre outros. Exemplo: 28 funcionários trabalham na linha de frente deste departamento. Estes trabalham 20 dias por mês (excluindo fim de semana, feriados, etc). Turno diário médio é de 8h, sendo que destes, 80 minutos para paradas normais. Então, cada funcionário possui uma capacidade de 400 minutos por dia, ou 8.000 minutos por mês. 235 ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC • ETAPA 3 – Cálculo da Taxa de Custo Unitário (TCU) de cada departamento Com o gasto do departamento e a capacidade padrão definida, o cálculo da TCU é: GASTODEPARTAMENTO TCU CAPACIDADEPADRÃO Exemplo: 236 TCU min 179 .200 ,00 R$0,80 224 .000 ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC • ETAPA 4 – Identificar as atividades desenvolvidas por cada departamento Identificar no departamento (ou processo), quais são as atividades realizadas. Exemplo: O departamento desenvolve 3 atividades: (i) receber pedidos; (ii) verificar solicitações dos clientes; e (iii) verificar aprovação de crédito. 237 ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC • ETAPA 5 – Estimar produto/serviço tempo de processamento de cada Para cada produto ou serviço desenvolvido, deve-se identificar as atividades pelo qual este passa, bem como o tempo de processamento para ser desenvolvido dentro de cada departamento (processo). Neste momento, deve-se discutir padrões de execução. Exemplo: Serviços: - Venda à vista - Venda à prazo - Venda à prazo com financiamento (interno ou externo) 238 ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC • ETAPA 5 – Estimar produto/serviço tempo de processamento de cada Exemplo: Serviços: - Venda à vista - Venda à prazo - Venda à prazo com financiamento (interno ou externo) Pedido Verificação soliciação Verificação crédito Venda à vista 10 min -- -- Venda a prazo 12 min 20 min -- Venda à prazo com financiamento 20 min 20 min 15min *Quando o financiamento for através de instituição externa, há mais 10min para verificação de crédito. 239 ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC • ETAPA 6 – Estruturar as Equações de Tempo Correspondem ao desdobramento do roteiro de produção de cada produto ou serviço que a empresa possui. É uma etapa simples para empresas que possuem seus processos mapeados, para as que não os possuem, sugere-se o uso de tempos padrões. Exemplo: ETàvista 10 A 0 B 0 C Onde: ETprazo 12 A 20 B 0 C A = Fazer pedido B = Verif. solicitação C = Verif. crédito C1 = Tempo adicional ao crédito externo ETfinanc 20 A 20 B 15 C 10 C1 240 ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC • ETAPA 7 – Calcular custo dos produtos/serviços Tendo apurada a TCU do departamento (ou processo) e os tempos necessários para executar os produto/serviço, pode-se calcular, finalmente, o custo unitário, e analisar perdas associadas ao departamento (ou processo). Exemplo: 241 ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC • ETAPA 7 – Calcular custo dos produtos/serviços Exemplo: Serviço/Tempo utilizado Quantidade TEMPO (min) CUSTO TOTAL CUSTO UNIT. Venda à vista 4.500 45.000 R$ 36.000 8,00 Venda a prazo 3.000 96.000 R$ 76.800 25,60 Venda a prazo com financiamento interno 1.000 55.000 R$ 44.000 44,00 Venda a prazo com financiamento externo 200 13.000 R$ 10.400 52,00 CAPACIDADE UTILIZADA 209.000 R$ 167.200 CAPACIDADE PADRÃO 224.000 R$ 179.200 CAPACIDADE TOTAL 268.800 PERDA ANORMAL 15.000 242 PERDA NORMAL 6,7% 44.800 TDABC - VANTAGENS Facilidade e Agilidade na Implementação • Permite explorar (ou induz a criação) de processos-padrão nas indústrias. Evolutivo • Possibilita o acompanhamento simultâneo de ‘milhares’ de transações. Acuracidade • Incorpora análise de perdas de capacidade nas análises; • Captura características específicas, possibilitando flexibilidade de produtos, clientes e atividades; • As estimativas podem ser validadas através de observações e medições. Custo Reduzido de Manutenção 243 • Não se baseia em entrevistas, apenas em dados; • Proporciona maior interface com ERPs e outros sistemas de gestão. TDABC - VANTAGENS 244 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS Balanced Scorecard - BSC $ ATIV1 ATIV3 ATIV2 • • • • • • Princípios de Custeio a. Absorção Total b. Absorção Parcial c. Absorção Ideal d. Variável Parcial e. Variável A B Mercado Métodos de Custeio a. Custo-Padrão b. Centros de Custos - UEPs OM (OBZ) c. ABC/ABM – TDABC Princípios + Métodos = Sistema de Custeio 245 ORÇAMENTO MATRICIAL - OM - 246 ORÇAMENTO TRADICIONAL - QUESTIONAMENTO • Será que o orçamento não pode ter outras utilizações gerenciais? 247 ORÇAMENTO TRADICIONAL • Projeta-se o futuro a partir do passado; • Incrementos padrões (+- 10%); • Processo burocrático, feito para a Controladoria; • Projeta ineficiências atuais, não questionando o status atual; • Estimula a gastar a verba do orçamento, fazendo com que o próximo incremento de 10% seja sobre uma base maior; • Não gera melhorias nos processos e conseqüente melhorias nos resultados. 248 ORÇAMENTO MATRICIAL - HISTÓRICO • 1998: AMBEV – Projeto “Volta às origens”; – Adapta o Orçamento Base Zero; – Grande Sucesso: economia em 1999 de 152 milhões de reais em relação a 1998. (Uma das fábricas reduziu de 29 milhões para 19 milhões). • Após sucesso da AMBEV – INDG (antigo FDG, derivado da FCO) formaliza o método e o batiza “Orçamento Matricial”. 249 ORÇAMENTO MATRICIAL - INTRODUÇÃO O Orçamento Matricial (ou Orçamento Base-Zero - OBZ) é uma metodologia gerencial para o planejamento e controle orçamentário de uma organização. O OBZ serve como instrumento de questionamento das atividades existentes e de reflexão para a criação de outras mais eficazes. Seu objetivo é a REDUÇÃO DE CUSTOS da empresa, e pode ser aplicado a todas as organizações, públicas ou privadas, de qualquer porte. 250 ORÇAMENTO MATRICIAL - CARACTERÍSTICAS A expressão base-zero está relacionada com a proposta de uma reavaliação de todos os programas e despesas propostos. Ao contrário do que era de costume, o orçamento não deve partir do nível de operação e de despesas até então utilizados, mas de uma análise sistemática e prospectiva dos recursos necessários. O ORÇAMENTO MATRICIAL exige que sejam feitas justificativas de todas as dotações solicitadas. 251 ORÇAMENTO MATRICIAL - CARACTERÍSTICAS A metodologia do ORÇAMENTO MATRICIAL tem as seguintes características: • Baseada no exame detalhado dos gastos; • Define metas de redução específicas para cada gerência de acordo com seu desempenho comparado às melhores práticas; • Propõe desafios compatíveis com o potencial de ganho de cada área; • Estabelece uma sistemática eficaz de acompanhamento e controle dos gastos. 252 ORÇAMENTO MATRICIAL- FILOSOFIA Temos que aprender a esquecer ! No ORÇAMENTO MATRICIAL, temos que substituir o conceito de que o orçamento será igual às operações passadas com ligeiros acréscimos por uma visão de como posso fazer mais por menos, e com qualidade. 253 ORÇAMENTO MATRICIAL – IMPLANTAÇÃO A elaboração do ORÇAMENTO MATRICIAL iniciase com a criação de pacotes de gastos e a definição de seus respectivos gestores. Seu produto final será um mapa de oportunidades de redução de despesas, refletidas no orçamento anual elaborado para toda a organização. Para obter esse mapa de oportunidades, são empregadas comparações sistemáticas entre as áreas, agrupadas de acordo com seu perfil de gasto. Nesta comparação são identificadas as melhores práticas (ou benchmark). 254 ORÇAMENTO MATRICIAL • • • Método para o planejamento e controle orçamentário das despesas de uma organização. O objetivo é a redução das despesas através da identificação de melhores práticas e melhorias. Gerenciamento se dá em duas dimensões: 1) a conta de despesa (PACOTE) e 2) o centro de responsabilidade (ENTIDADE). Entidade Pacote Entidade 1 Entidade 2 Entidade 3 Entidade j Pacote 1 Meta 11 Meta 12 Meta 13 Meta 1j Pacote 2 Meta 21 Meta 22 Meta 23 Meta 2j Pacote i Meta i1 Meta i2 Meta i3 Meta ij Total Total 255 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS Donos e Gestores de Pacotes Donos Gestores Pacotes e Variáveis Pacotes Entidades Gestores de Entidades Entidade 1 Entidade 2 Entidade 3 Entidade 4 Entidade 5 Marcos Fernando Chico Claúdio Tiago Soma Samuel Edson Salários 50000,00 70000,00 25000,00 30000,00 15000,00 190000,00 Adriana Ricardo Viagens 5000,00 5000,00 3000,00 2500,00 2000,00 17500,00 Carlos Rosa Veículos 3000,00 3000,00 1500,00 1500,00 1000,00 10000,00 Fernando Gelci Terceiros 12000,00 15000,00 3000,00 3000,00 3000,00 36000,00 Vilson Pedro Comunicação 7500,00 5000,00 1500,00 2000,00 1000,00 17000,00 77500,00 98000,00 34000,00 39000,00 22000,00 270500,00 Soma Metas e Diretrizes 256 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS Pacotes e Variáveis Donos Gestores Pacotes Entidade 1 Entidade 2 Entidade 3 Entidade 4 Entidade 5 Marcos Fernando Chico Claúdio Tiago Soma Samuel Edson Salários 50000,00 70000,00 25000,00 30000,00 15000,00 190000,00 Adriana Ricardo Viagens 5000,00 5000,00 3000,00 2500,00 2000,00 17500,00 Carlos Rosa Veículos 3000,00 3000,00 1500,00 1500,00 1000,00 10000,00 Fernando Gelci Terceiros 12000,00 15000,00 3000,00 3000,00 3000,00 36000,00 Vilson Pedro Comunicação 7500,00 5000,00 1500,00 2000,00 1000,00 17000,00 77500,00 98000,00 34000,00 39000,00 22000,00 270500,00 Soma 257 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS • Variável de Análise: – Conta contábil ou um grupo de contas contábeis homogêneas em relação aos lançamentos que as originam. • Pacote: – São agrupamentos de variáveis de análise relacionadas ao mesmo tema. Para cada pacote é definido um dono e um gestor. 258 Exemplo de Pacotes de Gastos PACOTES • • • • • Salários e Encargos Manutenção e Conservação Informática e Comunicação Viagens Veículos • Benefícios • • • • • • • Gastos Gerais Serviços de Terceiros Marketing e Publicações Impostos Depreciações e Amortizações Treinamento e Desenvolvimento Despesas com Expediente CONTAS CONTÁBEIS • • • • • • • • • • • • • • • • Assistência Médica Alimentação Seguros (Assistência Social) Planos de Previdência Privada Uniformes Outras despesas com Assistência Desp. Participadas com Assistência Pessoal Próprio com PAT Serviços de Terceiros com PAT Gêneros Alimentícios com PAT Materiais Diversos com PAT Outras Despesas com PAT Despesas Participante com PAT Despesas com Vale Transporte Outras Despesas (com vale transporte) Despesas Participadas com TV 259 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS • Relação entre Pacotes e Variáveis de Análise: 260 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS Donos e Gestores de Pacotes Donos Gestores Pacotes Entidade 1 Entidade 2 Entidade 3 Entidade 4 Entidade 5 Marcos Fernando Chico Claúdio Tiago Soma Samuel Edson Salários 50000,00 70000,00 25000,00 30000,00 15000,00 190000,00 Adriana Ricardo Viagens 5000,00 5000,00 3000,00 2500,00 2000,00 17500,00 Carlos Rosa Veículos 3000,00 3000,00 1500,00 1500,00 1000,00 10000,00 Fernando Gelci Terceiros 12000,00 15000,00 3000,00 3000,00 3000,00 36000,00 Vilson Pedro Comunicação 7500,00 5000,00 1500,00 2000,00 1000,00 17000,00 77500,00 98000,00 34000,00 39000,00 22000,00 270500,00 Soma 261 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS • Dono de Pacote: – É o responsável final pelo Pacote. Deve dar suporte as ações tomadas pelo gestor do pacote. • Gestor de Pacote: – É designado pelo dono do pacote para operacionalizar a gestão do pacote. 262 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS • Funções do gestor do pacote: – Operacionalizar a gestão do pacote; – Conhecer as decisões tomadas no Planejamento Estratégico; – Conhecer a situação histórica das contas inerentes ao seu pacote; – Conciliar a situação histórica com o PE do ano seguinte; – Atribuir meta por conta contábil para toda a empresa; – Validar as solicitações de meta dos gestores de entidade no período de negociação; – Identificar possíveis ações preventivas para reduzir o custo da conta; – Justificar e criar plano de ação para correção de desvios de metas do seu pacote quando necessário; – Renegociar contratos e cumprir os planos de ação para redução de custos; – Disseminar e garantir o cumprimento dos padrões que regulamentam os gastos. 263 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS Entidades Donos Gestores Pacotes Entidade 1 Entidade 2 Entidade 3 Entidade 4 Entidade 5 Marcos Fernando Chico Claúdio Tiago Soma Samuel Edson Salários 50000,00 70000,00 25000,00 30000,00 15000,00 190000,00 Adriana Ricardo Viagens 5000,00 5000,00 3000,00 2500,00 2000,00 17500,00 Carlos Rosa Veículos 3000,00 3000,00 1500,00 1500,00 1000,00 10000,00 Fernando Gelci Terceiros 12000,00 15000,00 3000,00 3000,00 3000,00 36000,00 Vilson Pedro Comunicação 7500,00 5000,00 1500,00 2000,00 1000,00 17000,00 77500,00 98000,00 34000,00 39000,00 22000,00 270500,00 Soma 264 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS • Entidade: – É o menor nível onde será realizado levantamento de dados. Pode ser uma unidade organizacional da empresa ou um centro de custos. Para cada entidade é definido um gestor. 265 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS Gestores de Entidades Donos Gestores Pacotes Entidade 1 Entidade 2 Entidade 3 Entidade 4 Entidade 5 Marcos Fernando Chico Claúdio Tiago Soma Samuel Edson Salários 50000,00 70000,00 25000,00 30000,00 15000,00 190000,00 Adriana Ricardo Viagens 5000,00 5000,00 3000,00 2500,00 2000,00 17500,00 Carlos Rosa Veículos 3000,00 3000,00 1500,00 1500,00 1000,00 10000,00 Fernando Gelci Terceiros 12000,00 15000,00 3000,00 3000,00 3000,00 36000,00 Vilson Pedro Comunicação 7500,00 5000,00 1500,00 2000,00 1000,00 17000,00 77500,00 98000,00 34000,00 39000,00 22000,00 270500,00 Soma 266 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS • Gestor de Entidade – É o responsável pela operação diária da entidade. – Funções: • Negociar com o gestor do pacote as metas orçamentárias; • Garantir a implantação de melhorias para redução de custos da entidade; • Justificar e, quando se aplica, criar planos de ação quando ocorre desvio de meta; • Prestar contas ao gestor de pacotes sobre o desempenho da entidade. 267 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS Donos Gestores Pacotes Entidade 1 Entidade 2 Entidade 3 Entidade 4 Entidade 5 Marcos Fernando Chico Claúdio Tiago Soma Samuel Edson Salários 50000,00 70000,00 25000,00 30000,00 15000,00 190000,00 Adriana Ricardo Viagens 5000,00 5000,00 3000,00 2500,00 2000,00 17500,00 Carlos Rosa Veículos 3000,00 3000,00 1500,00 1500,00 1000,00 10000,00 Fernando Gelci Terceiros 12000,00 15000,00 3000,00 3000,00 3000,00 36000,00 Vilson Pedro Comunicação 7500,00 5000,00 1500,00 2000,00 1000,00 17000,00 77500,00 98000,00 34000,00 39000,00 22000,00 270500,00 Soma Metas e Diretrizes 268 ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS • Metas Orçamentárias – São os limites máximos de despesas para um determinado período de tempo, em determinado horizonte de tempo (geralmente para cada mês dentro do ano seguinte). – Definidas para cada Variável de Análise – Métodos para a definição de metas: • • • • Análise de dados; Base Zero; Comparações sistêmicas; Referencial Externo. 269 ORÇAMENTO MATRICIAL Entidade Pacote Entidade 1 Entidade 2 Entidade 3 Entidade j Total Pacote 1 Meta 11 Meta 12 Meta 13 Pacote 2 Meta 21 Meta 22 Meta 23 Gestores de Pacote: – Definir metas preliminares Meta 1j – Acompanhar o desempenho do pacote Meta 2j Pacote i Meta i1 Meta i2 Meta i3 Meta ij Total Gestores de Entidade: – Negociar metas – Acompanhar o desempenho da entidade 270 ORÇAMENTO MATRICIAL - PROCESSO - Preparação da Base Orçamentária; - Ações Para Correção de Anomalias - Definição Preliminar das Metas Orçamentárias; A - Acompanhamento do Desempenho das Entidades. C P D - Negociação e Consolidação das Metas Orçamentárias. - Execução do Orçamento pelas Entidades. 271 COMPARAÇÃO ORÇAMENTO TRACIONAL versus ORÇAMENTO MATRICIAL ORÇAMENTO MATRICIAL TRADICIONAL • Abordagem Bottom-up; Abordagem Top-down; • Redutores lineares; Exame detalhado das despesas; • Sem exame detalhado das despesas; • Metas desiguais entre as áreas; Metas compatíveis com o potencial de melhoria de cada área; • Ônus da prova com diretoria; Ônus da prova com os gestores; • Verbas podem ser utilizadas conforme critério dos gestores. OBZ Impossibilita a troca de verba entre contas. 272 ORÇAMENTO MATRICIAL - BENEFÍCIOS • Benefícios atribuídos ao ORÇAMENTO MATRICIAL: – Conhecimento detalhado dos gastos; – Avaliação do desempenho de cada área; – Estabelecimento de metas justas e desafiadoras; – Melhoria da qualidade da base de dados para a tomada de decisão; – Implementação de mudanças/melhorias no processo de gestão dos recursos; – Mudança cultural dos funcionários da empresa. 273 ORÇAMENTO MATRICIAL CONTROLE E MELHORIAS O processo de acompanhamento das despesas define responsabilidades claras pelo avaliação do "Previsto" x "Realizado". Assim sendo, todos os desvios são tratados e analisados através de relatórios visando a clara compreensão das causas dos desvios e o desenvolvimento de um plano de ação para eliminá-las. Através desta prática, o orçamento da empresa passa a ser baseado em regras claras, com intensa participação dos funcionários na redução de despesas. 274 CONTROLE DO ORÇAMENTO MATRICIAL COMO ALCANÇAR SUAS METAS 275 Controle Orçamentário ACOMPANHAMENTO DOS GASTOS Objetivo -Mensurar a META x valor real dos Gastos acumulados -Montar um plano de ações para a correção das anomalias 276 Período de Controle PREPA RAÇÃO NOV DEZ CONTROLE EFETIVO JAN FEV MAR ABR MAI JUN JUL AGO SET OUT NOV DEZ Cobrança – Preparação dos planos de ação Cobrança – Cobertura das Metas e Ações Corretivas 277 Acompanhamento R$ 300 REALIZADO Relatório de Anomalia Planos de Ação META 100 - Formal - Informal JFMA .... 2001 278 Quando Atuar Corretivamente • • • Vermelho Acima da meta De 98% a 100% da meta Abaixo de 98% da meta Relatório de Anomalia 279 ORÇAMENTO MATRICIAL DIRETOR COMERCIAL VILSON ANDRADE PACOTES CONTAS Salários e Encargos Benefícios Tren. e Desenvolvimento Serviços de Terceiros Manut. e Conservação Desp. com Expediente Inf. e comunicação Veículos Aluguel com utilização de Veículos Arrendamento Mercantil com Utilização Combustível com Utilização de Veículos Manutenção e Concertos com Utilização Outras Despesas com Utilização de Veíc Veículos Viagens Gastos Gerais Dep e Amortizações C. não contempladas TOTAL GLOBAL RIO GRANDE DO SUL META REALIZADO DIFERENÇA 864.984 865.300 -316 136.875 121.153 15.722 0 0 0 16.203 18.177 -1.974 70.492 68.685 1.807 23.021 15.868 7.153 112.336 120.250 -7.914 0 15.205 13.116 2.089 121.560 129.080 -7.520 750 2.400 -1.650 9.120 600 8.520 146.635 145.196 1.439 27.540 19.448 8.092 12.150 18.900 -6.750 25.985 18.442 7.543 0 0 0 1.436.221 1.071.288 364.933 280 Análise dos Resultados por Conta SIM PARABÉNS METAS ALCANÇADAS? NÃO RELATÓRIO DE ANOMALIA 281 ORÇAMENTO MATRICIAL – ACOMPANHAMENTO R$ 500 REALIZADO 100 1 Identificar a Diferença Mar Abr Mai Jun ... Planos de Ação META 2001 282 ORÇAMENTO MATRICIAL RESULTADOS ESPERADOS ECONÔMICOS: • redução dos gastos de, no mínimo, 3% da ROL Receita Operacional Líquida. COMPORTAMENTAIS/MOTIVACIONAIS: • aumento considerável da participação dos funcionários da empresa no controle de despesas. • com o ORÇAMENTO MATRICIAL, praticamente todos os funcionários tem metas claras de redução de gastos, compatíveis com a natureza de suas 283 atividade e com seu potencial de ganho. ORÇAMENTO MATRICIAL - BENEFÍCIOS Partindo da premissa que o ORÇAMENTO MATRICIAL exige a participação de administradores de todos os níveis de cada organização, os benefícios podem ser agrupados em três categorias: •Melhores planos e orçamentos; •Benefícios posteriores (obtidos durante o ano operacional); •Desenvolvimento da equipe administrativa. 284 ORÇAMENTO MATRICIAL BARREIRAS À IMPLANTAÇÃO •Temores e problemas administrativos: a primeira implantação é bastante exaustiva até que o processo vire rotina; dificuldades na comunicação. •Problemas de formulação dos pacotes de decisão: elaboração do pacote em função de interesses pessoais; falta de dados históricos dificulta o estabelecimento de índices e medidas •Problemas do processo de priorização: como e quem realizará a priorização; muitos pacotes de decisão. 285 ORÇAMENTO MATRICIAL BARREIRAS À IMPLANTAÇÃO O maior problema em relação à implementação do Orçamento Matricial, e que efetivamente pode dificultar sua implantação, é o medo dos administradores em enfrentar inovações organizacionais e mudanças. 286 ORÇAMENTO MATRICIAL - CASO AMBEV - 287 ORÇAMENTO MATRICIAL - OBZ CASO AMBEV •“Não sabíamos exatamente como eram compostos nossos gastos […] simplesmente aplicávamos um índice de redução no orçamento do ano anterior, sem saber se o valor de cada despesa correspondia à realidade. •A solução foi começar tudo a partir do zero, ou seja, estudar as despesas uma por uma, para identificar os possíveis excessos (ou carências) nos gastos de cada item.” •A economia nos custos fixos atingiu R$ 152 milhões em relação a 1998. 288 ORÇAMENTO MATRICIAL - OBZ CASO AMBEV •As despesas foram divididas em 10 grandes “pacotes”: manutenção, gente, informática, etc. •Cada um desses grupos foi entregue a um “dono”, sempre um diretor corporativo. •Além de suas atividades normais, ele seria o responsável, ao longo do ano, pelo controle, acompanhamento e principalmente redução nos valores de cada pacote. •Para ajudá-lo na tarefa, cada unidade da empresa (industrial, comercial ou de distribuição) elegia um dono local de pacote. 289 ORÇAMENTO MATRICIAL - OBZ CASO AMBEV •A idéia do OBZ foi recebida internamente com algum ceticismo ou ironia – os funcionários traduziam OBZ como Outro Bônus Zero. •Nesse caso, um ingrediente fundamental na motivação foi o programa de remuneração variável. •Todos os funcionários da companhia têm metas a cumprir. Caso as metas sejam atingidas, recebem um adicional extra no final de cada ano. •Em 1999, o pessoal administrativo, por exemplo, recebeu bônus anuais de 7 a 14 salários. “Sem a perspectiva de ganho financeiro, não há redução de custos que seja bem-sucedida.” 290 ABRANGÊNCIA DO ORÇAMENTO MATRICIAL $ 3.576 DONOS 291