Francisco José Kliemann Neto, Dr.
[email protected]
1
Programa
1. Problemática Atual da Área de Gestão de Custos
2. Terminologia e Conceitos Básicos
3. Princípios de Custeio
3.1. Absorção Total
3.2. Absorção Ideal
3.3. Variável
3.4. Princípios de custeio alternativos: Absorção Parcial e Variável Parcial
4. Análise de Custo-Volume-Lucro (CVL)
5. Métodos de Custeio
5.1. Custo-Padrão
5.2. Centros de Custos
5.3. Unidades de Esforço de Produção (UEPs)
5.4. Custeio Baseado em Atividades (Activity-Based Costing - ABC)
. 5.5. Time-Driven Activity-Based Costing - TDABC
6. Orçamento Matricial
2
Custos Gerenciais
Problemática Atual
3
Reflexões:
“O maior desperdício é
fazer eficientemente
aquilo que não é
necessário (que não
agrega valor)”
Não gerencie seus negócios
no terceiro milênio com um
sistema de contabilidade de
custos dos anos 40.
O ambiente de negócios
mudou:
as informações de custos
devem mudar.
• O que nossa empresa espera do
futuro?
•Toda mudança traz riscos, mas
qual é o risco de não mudar?
Robert Kaplan
4
“DIGA-ME COMO ME CONTROLAS QUE EU SABEREI
COMO AGIR”
Goldratt
“SE VOCÊ CONHECE O SEU INIMIGO E CONHECE A
SI MESMO, NÃO PRECISA TEMER O RESULTADO DE
UMA CENTENA DE BATALHAS”
Sun Tzu, 500 a.C.
5
CONTROLE
NÃO, NÃO FAÇO A MENOR
IDÉIA... MAS PRECISAMOS
DESCOBRIR ONDE É QUE
ACERTAMOS...
6
Produtividade = OUTPUT
INPUT
Jan
Fev
Quantidade
100
120
80
Custo Total
100
144
72
Custo Unitário
1,00
1,20
0,90
Produtividade
Produtividade produzir mais
Mar
-
Produtividade = produzir melhor
Deve-se eliminar tudo que não agrega valor aos produtos/serviços,
mas sempre na ótica do consumidor.
7
Sistema - Organização Humana
VALOR OU
QUALIDADE
VALOR
Materiais
INPUT
Energia
“Hardware”
Equipamentos
e Materiais
“Humanware”
Elemento Humano
“Software”
Procedimentos
OUTPUT
PRODUTO
SERVIÇO
C
L
I
E
N
T
E
Informação
GASTOS
FATURAMENTO
8
Avaliação da Produtividade
INSUMOS
EMPRESA
GASTOS
Faturamento
PRODUTOS
FATURAMENTO
(visão do mercado)
Produtividade =
Gastos
(visão da empresa)
(... visão de curto prazo!)
9
Exemplo:
A
B
Preço
100,00
100,00
Gastos
80,00
60,00
Custos
70,00
30,00
Lucro
20,00
40,00
Maior Eficiência
Maior Valor (‘Produtividade’)
A
B
10
Exemplo:
* mão-de-obra = 10,00/hora
8 h/dia
80,00/dia
* produto X = 1 h/unidade (padrão eficiente)
* produção = 5 unidades
* tempo total utilizado = 6 horas
11
Exemplo - Continuação
a. Análise Convencional
“custo” = 80,00 = 16,00/unidade
5
b. Análise Necessária
custo = 1 h x 10,00/hora = 10,00/unidade
custos =
50,00
ineficiência = 10,00
ociosidade = 20,00
80,00
c. Preço = 14,00
Lucro = 4,00 (e não prejuízo = 2,00)
12
Avaliação e Custeio - Objetivos
Objetivos
a. Curto Prazo: Garantir a sobrevivência das empresas.
b. Longo Prazo:
Eliminar deficiências *
13
Definições
GASTO - Valor dos bens e/ou serviços adquiridos (engajados) pela empresa.
CUSTO - Valor dos bens e/ou serviços consumidos eficientemente na
produção de outros bens e/ou serviços. É aquilo que deveria ter sido
gasto.
PERDA - Valor dos bens e/ou serviços consumidos de forma anormal ou
involuntária. Pode ser devido à ociosidade (recursos não usados) ou à
ineficiência (recursos mal usados).
PERDA = GASTO - CUSTO
14
Evolução do Processo de Formação de Preços
Preço = Custo + Lucro
Contabilidade
Lucro = Preço - Custo
Controle
Custo = Preço - Lucro
Gerenciamento
Custo-meta
É necessário separar o processo de formação de custos do
processo de formação de preços.
15
A Lógica da Melhoria Contínua
Eliminar/Reduzir Proteções
Identificação dos Problemas
Eliminação das Causas
16
Composição do Trabalho
 Efetivo - Agrega valor ao produto
Ex.: - Usinar (ato)
- Montar (ato)
 Adicional - Não acrescenta valor, gera custos (suporta o
trabalho efetivo).
Ex.: - Preparar máquinas/fábrica
- Movimentar materiais
 Perda - Tudo o que eleva o custo do produto ou serviço
Ex.: - Refugos/Sobras
- Paradas/Esperas
- Inspeções/Controles
- Contagens
17
Lógica de Melhoria
Mantendo a mesma “quantidade”(esforço) de trabalho:
1. Eliminar perdas
2. Reduzir trabalho adicional
3. Aumentar trabalho efetivo (sem forçar o ritmo de trabalho)
18
Fábrica Anterior
ESTOQUE
REBARBAÇÃO
S = 372,14 m2
LIMPEZA
S = 25,60 m2
INJEÇÃO
S = 622,50 m2
19
Fábrica Atual
ÁREA LIBERADA
ÁREA LIBERADA
“LIMPEZA DAS PEÇAS”
INJEÇÃO,
REBARBAÇÃO E
LIMPEZA
S= 622,50 m2
20
Condições de Competitividade do Mercado
METAS DA EMPRESA
Princípios de Administração
da Produção
Processo de
Gerenciamento
Técnicas de Administração
da Produção Compatíveis
com os Princípios
Princípios de Controle e
Custeio
Técnicas de Controle e
Custeio Compatíveis com os
Princípios
Processo de
Controle e Custeio
21
O Novo Paradigma de Controle
Planejamento
45 / hora
50 / hora
55 / hora
µ
Controle
= 50/ hora
55 / hora
+ 2 52
-3
Impõe-se uma mudança nos referenciais
de eficiência e de competitividade!
22
ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS
Balanced Scorecard - BSC
$
ATIV1
ATIV3
ATIV2
•
•
•
•
•
•
Princípios de Custeio
a. Absorção Total
b. Absorção Parcial
c. Absorção Ideal
d. Variável Parcial
e. Variável
A
B
Mercado
Métodos de Custeio
a. Custo-Padrão
b. Centros de Custos - UEPs
OM (OBZ)
c. ABC/ABM – TDABC
Princípios + Métodos = Sistema de Custeio
23
Custos
Terminologia e Conceitos Básicos
24
Origem da Contabilidade de Custos
Nasceu com a Revolução Industrial, e tinha como objetivos iniciais:
– Avaliação de inventários de matérias-primas, de produtos fabricados e de
produtos vendidos, tudo ao final de um determinado período.
– Verificar os resultados obtidos pelas empresas
fabricação e venda de seus produtos.
como
conseqüência
da
Custos produtivos considerados: matéria-prima (MP) e mão-de-obra
direta (MOD).
25
Evolução da Contabilidade de Custos
- A contabilidade de custos
não é uma “CIÊNCIA”
estática, e com o passar
dos anos, ampliou
consideravelmente seu
campo de atuação,
abrangendo, também, as
empresas de serviços.
- Fator básico nesta
evolução: o
desenvolvimento dos
sistemas de
processamento eletrônico
de dados.
Necessidades de
evolução dadas as
complicações da
produção
Reformulação dos
objetivos da
contabilidade de
custos
• Avaliação de
• Crescimento das
organizações;
• Intensificação da
concorrência;
• Escassez de
recursos;
• Surgimento de
novos custos.
inventários e de
resultados;
• Planejamento e
controle das
atividades;
•Tomada de
decisões.
26
Objetivos Atuais da Contabilidade de Custos
Avaliação de inventários e determinação de resultados
– Avaliação de inventários de matérias-primas, de produtos em processo e de
produtos acabados, assim como a determinação de resultados.
Planejamento e controle das atividades empresariais
–
–
–
–
–
–
Preparação de orçamentos
Determinação de preços
Análise do comportamento dos custos
Determinação do volume de produção
Determinação de responsabilidades
Etc...
Tomadas de decisões
–
–
–
–
Fabricar ou sub-contratar
Eliminação e/ou agregação de linhas de produtos
Aceitar ou rejeitar pedidos especiais
Etc...
27
Contabilidade Gerencial de Custos
Consiste na organização sistematizada de informações relativas
aos custos de uma empresa.
• Compreende três fases:
Divulgação
(informação sobre os custos)
Apuração
(levantamento dos custos)
Análise
(tabulação, aferição e
comparação dos custos)
28
Contabilidade Gerencial de Custos
Não é um fim em si mesmo; é uma forma de apoiar os objetivos
organizacionais, sejam eles quais forem.
É um meio para melhorar a competitividade e a excelência
empresarial num mercado cada vez mais globalizado.
Fornece subsídios para:
– Avaliação de estoques e determinação de resultados;
– Planejamento e controle das atividades empresariais;
– Tomada de decisões.
29
Detalhamento (nível de agregação) adequado na
definição de um sistema de custos
$
Custo das
informações
Benefício das
informações
Quantidade de
informações
30
Classificação de Custos
A. Quanto ao Grau de Média:
- Custo total x custo unitário
B. Quanto à Variabilidade:
- Custo fixo x custo variável
- Custo semi-fixo (escalonado) x custo semi-variável
(misto)
C. Quanto à Facilidade de Atribuição:
- Custo direto x custo indireto
31
Classificação de Custos
A. Quanto ao Grau de Média:
Custo Total: valor bens e/ou serviços consumidos para
fabricar um conjunto de unidades do produto.
Custo Unitário: é obtido pela divisão do Custo Total pelo
número de unidades produzidas.
32
Classificação de Custos
B. Quanto à Variabilidade:
Custo Variável: constante por unidade, varia direta e
proporcionalmente ao volume de atividades.
Ex.: Custo da matéria-prima.
Custo Unitário
Custo Total
$
$
Q
Q
33
Classificação de Custos
B. Quanto à Variabilidade:
Custo Fixo: permanece constante no curto prazo, indiferente
do volume de atividades. Diminui à medida que a produção
aumenta.
Ex.: Seguro da Fábrica.
Custo Unitário
Custo Total
$
$
Q
Q
34
Classificação de Custos
B. Quanto à Variabilidade:
Custo Semi-Variável (ou Composto)
$
CF
Q
35
Classificação de Custos
B. Quanto à Variabilidade:
Custo Semi-Fixo (ou Escalonado)
$
Q
36
Classificação de Custos
C. Quanto à Facilidade de Atribuição:
Custo Direto: facilmente atribuível a um determinado produto
ou atividade.
Ex.: Custo da matéria-prima.
Custo Indireto: quando há dificuldade de atribuição aos
produtos ou às atividades.
Ex.: Salário dos gerentes.
37
Custo de Produção (CP)
Valor de todos os bens e/ou serviços consumidos no processo
produtivo num determinado período. Elementos básicos:
Matérias-Primas (MP)
- Materiais integrantes do produto acabado.
Mão-de-Obra (MOD)
- Mão-de-Obra fácil e diretamente consignável a um
determinado produto (ou serviço).
Custos Indiretos de Fabricação (CIF)
- Todos os custos de produção, exceto MP e MOD.
CP = MP + MOD + CIF
38
Custos de Transformação (CT)
Custos incorridos para transformar matéria-prima em produtos
acabados. Corresponde ao valor agregado (mais-valia) de
produção.
Conceito de extrema importância, pois reflete os “verdadeiros”
custos de uma empresa industrial. Isto porque uma empresa vende
seu trabalho, isto é, o valor agregado às matérias-primas utilizadas,
que deveriam ser apenas objetos de trabalho.
CT = MOD + CIF
39
ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS
Balanced Scorecard - BSC
$
ATIV1
ATIV3
ATIV2
•
•
•
•
•
•
Princípios de Custeio
a. Absorção Total
b. Absorção Parcial
c. Absorção Ideal
d. Variável Parcial
e. Variável
A
B
Mercado
Métodos de Custeio
a. Custo-Padrão
b. Centros de Custos - UEPs
OM (OBZ)
c. ABC/ABM – TDABC
Princípios + Métodos = Sistema de Custeio
40
Os Grandes Princípios de Custeio
1. CUSTEIO POR ABSORÇÃO TOTAL
=> Todos os custos fixos são distribuídos à produção.
2. CUSTEIO POR ABSORÇÃO IDEAL
=> Somente uma parcela ideal (normal) dos custos fixos é distribuída
à produção.
3. CUSTEIO VARIÁVEL
=> Os custos fixos não são distribuídos à produção.
41
Absorção Total x Custeio Variável
Ex.: CF = 1.000,00/mês
v = 10,00/unidade
• Se Q = 10 unidades/mês, então
Custo Unitário = 10,00 + 1.000,00 = 110,00
10
• Se Q = 5 unidades/mês, então
Custo Unitário = 10,00 + 1.000,00 = 210,00
5
• Se Q = 1 unidade/mês, então
Custo Unitário = 10,00 + 1.000,00 = 1.010,00
1
• Se Q = 0 unidade/mês, então
Custo Unitário = _________ + 1.000,00 =
0
42
Cálculo dos Custos Unitários
Custeio por Absorção Total = v +
Custeio por Absorção Ideal = v +
Custeio Variável
Custo Fixo
Produção Boa
Custo Fixo
Capacidade Instalada
= v + Fixo
43
Absorção Total x Absorção Ideal
Ex.: CF = 10.000,00/mês
QNORMAL = 1.000 unidades/mês CFUNIT.= 10,00/unidade
• Se Q = 800 unidades/mês
a. Custeio por Absorção Total:
“Os custos fixos
devem ser rateados
CF = 10.000,00 = 12,50/unidade
entre
toda
a
800
produção”.
b. Custeio por Absorção Ideal:
“A produção boa não
CF = 10.000,00 = 10,00/unidade
deve ser penalizada
1.000
pelas variações do
Perda = 200 x 10,00/unidade = 2.000,00 nível de atividade”.
44
Exercício de Apoio 1:
O gerente de vendas da empresa ABC está preocupado com a contínua
queda das vendas de seus produtos. Analisando o mercado, ele observou que a
concorrência sofreu reduções de vendas menos significativas do que sua
empresa, o que lhe fez concluir que o maior problema estava nos custos de
produção. Em função disso, mandou fazer um levantamento das principais
informações relativas ao cálculo dos custos de produção dos produtos fabricados
pela empresa. Essas informações são as seguintes:
Custos fixos ($/mês)
Custos variáveis unitários
Capacidade produção (un./hora)
Jornada de trabalho (horas/mês)
Produto A
10.000,00
20,00
5
200
Produto B
20.000,00
15,00
4
200
Produto C
15.000,00
30,00
5
200
45
Exercício de Apoio 1 - Continuação
Além desses dados, foram ainda levantadas algumas informações
relativas à efetiva utilização da capacidade instalada da empresa:
Produção realizada:
a - Março
b - Abril
c - Maio
d - Junho
Horas trabalhadas:
a - Março
b - Abril
c - Maio
d - Junho
Produto A
Produto B
Produto C
1.000
800
600
500
700
600
500
400
800
800
600
500
200
200
140
140
200
180
160
120
200
160
140
100
46
Exercício de Apoio 1 - Continuação
A empresa utiliza os princípios do custeio por absorção total, e
calcula seus preços de venda da seguinte forma:
Preço = (custos variáveis unitários + custos fixos unitários) x 1,4.
PEDE-SE:
a. Com base nos dados apresentados, calcule os custos de
produção dos três produtos para os 4 meses analisados,
considerando:
a 1. Custeio por absorção total.
a 2. Custeio por absorção ideal.
a 3. Custeio variável.
b. Classifique em eficientes e/ou ineficientes os gastos incorridos
pela empresa nos 4 meses analisados.
47
Exercício de Apoio 1 - Continuação
Custo variável/un.
Custo fixo/un.
Custo total/un.
A
20,00
10,00
30,00
B
C
15,00 30,00
25,00 15,00
40,00 45,00
a) Cálculo dos Custos Unitários
A
Total Ideal Var.
B
Total Ideal Var.
C
Tota l Ideal Var.
Março
Abril
Maio
Junho
48
Cálculo dos Custos Unitários - Produto A
a. Custeio por Absorção Total = v +
Março: 20 +
Abril:
20 +
Maio: 20 +
10.000
1.000
10.000
800
10.000
600
Junho: 20 + 10.000
500
Custo Fixo
Produção Boa
= 30,00
= 32,50
= 36,67
= 40,00
49
Cálculo dos Custos Unitários - Produto A
Custo Fixo
b. Custeio por Absorção Ideal = v +
Março: 20 +
Abril:
20 +
Maio: 20 +
Junho: 20 +
10.000
1.000
10.000
1.000
10.000
1.000
10.000
1.000
Capacidade Inst.
= 30,00
= 30,00
= 30,00
= 30,00
50
Cálculo dos Custos Unitários - Produto A
c. Custeio Variável
= v + Fixo
Março: 20 +
= 20,00
Abril:
20 +
= 20,00
Maio: 20 +
= 20,00
Junho: 20 +
= 20,00
51
Exercício de Apoio 1 - Continuação
Custo variável/un.
Custo fixo/un.
Custo total/un.
A
B
C
20,00 15,00 30,00
10,00 25,00 15,00
30,00 40,00 45,00
a) Cálculo dos Custos Unitários
Total
Março 30,00
Abril
32,50
Maio 36,67
Junho 40,00
A
Ideal
30,00
30,00
30,00
30,00
Var.
20,00
20,00
20,00
20,00
Total
43,57
48,33
55,00
65,00
B
Ideal
40,00
40,00
40,00
40,00
Var.
15,00
15,00
15,00
15,00
Total
48,75
48,75
55,00
60,00
C
Ideal
45,00
45,00
45,00
45,00
Var.
30,00
30,00
30,00
30,00
52
Exercício de Apoio 1 - Continuação
b) Cálculo das Perdas (em valores totais)
Custo
A
B
Inef. Ocios. Custo Inef.
C
Ocios. Custo Inef. Ocios.
Março
Abril
Maio
Junho
Março
Capacidade 1.000
Utilização
Produção
1.000
1.000
Abril
Ø
Ø
1.000
1.000
800
Maio
Ø
200
1.000
Junho
300
700
600
1.000
300
Ociosidade
200
Ineficiência
700
100
500
53
Exercício de Apoio 1 - Continuação
Custo
Março 30.000
Abril 24.000
Maio 18.000
Junho 15.000
A
Inef.
2.000
1.000
2.000
Ocios. Custo
28.000
24.000
3.000 20.000
3.000 16.000
B
Inef.
2.500
3.000
3.500
2.000
Março
Abril
Maio
Capacidade 1.000
Utilização
Produção
1.000
1.000
Ø
Ø
1.000
1.000
1.000
Ø
800 200
700
600
C
Ocios.
2.000
4.000
8.000
Custo Inef. Ocios.
36.000 3.000
36.000 3.000
27.000 1.500 4.500
22.500 7.500
Junho
300
100
1.000
700
500
300 Ociosidade
200 Ineficiência
54
Exercício de Apoio 2:
Você acaba de ser contratado para gerenciar a área de custos da empresa
SM, e sua primeira incumbência é a de recalcular os custos dos produtos por ela
fabricados, bem como avaliar sua lucratividade. Recorrendo ao banco de dados
da empresa, você obtém os seguintes números relativos ao último mês de
produção:
Tempo-padrão de produção
Produção boa
Refugos
Custos variáveis unitários
Produto A
1h/un.
50 un.
20 un.
10,00/un.
Produto B
0,5 h/un.
40 un.
20 un.
20,00/un.
Esses dois produtos são fabricados numa única máquina, a qual trabalha
numa jornada regular de trabalho de 200 horas. No mês analisado, entretanto,
essa máquina trabalhou apenas 150 horas, das quais 100 horas no produto A e
50 horas no produto B. Sabendo-se que os custos fixos de produção somam $
2.000,00/mês, PEDE-SE:
55
Exercício de Apoio 2 - Continuação
a) Utilizando-se dos três princípios de custeio, calcule os custos
unitários dos dois produtos.
b) Detalhe os gastos incorridos pela empresa, classificando-os em
eficientes, ociosos, refugados e ineficientes.
56
Princípios de custeio: uma nova abordagem
Estrutura do tópico
1.
2.
3.
4.
5.
58
Introdução
Princípios de Custeio
Conceituando Perdas
Nova Abordagem dos Princípios de Custeio
Conclusões
Introdução
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
59
• Processo produtivo  Perdas normais e anormais
• Prática empresarial: transfere o custo relativo às
perdas para os consumidores
• Aumento da competitividade  Mudança na formação
dos preços  Necessidade de criar sistemas
produtivos capazes de localizar e eliminar as perdas
Introdução
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
60
• Enfatizam-se os sistemas de custeio, surgindo o
conceito de custo-meta ou custo-alvo
• Sistemas de custeio:
– Métodos de Custeio (alocação dos custos)
– Princípios de Custeio (variabilidade dos custos)
• custeio por absorção total
• custeio por absorção ideal
• custeio variável
Princípios de Custeio
Introdução
• Princípios de custeio:
Princípios de
“forma de alocar o custo de produção de um determinado produto ou
Custeio
serviço, sejam eles custos variáveis ou custos fixos”
Conceituando
Perdas
• Importante:
Nova
– Custos ≠ Gastos
Abordagem
– Gastos: valor dos bens e/ou serviços adquiridos pela empresa
dos Princípios
(englobam as ineficiências do sistema produtivo)
de Custeio
– Custos: valores dos bens e/ou serviços consumidos eficientemente
Conclusões
na produção de outros bens e/ou serviços
61
Princípios de Custeio
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
62
• Custeio Variável:
– custos fixos não devem ser inseridos no custo dos produtos
ou serviços ofertados,
– apenas os custos variáveis incidem na elaboração do
produto
– custos fixos são tratados como despesas do período
– também denominado custeio direto ou marginal
– pode ser utilizado para decisões a curto prazo, visto que, em
períodos curtos de tempo, não se elimina os custos fixos
Princípios de Custeio
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
63
• Custeio por Absorção Ideal:
– custos fixos e variáveis devem ser alocados aos produtos,
exceto os relacionados às perdas
– custo do produto independente do volume produzido
– gastos incorridos não contemplados são mensurados em
forma de perdas (ociosidade, ineficiência, retrabalho, refugo)
– também denominado de Absorção Parcial
Princípios de Custeio
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
64
– Custeio por Absorção Total:
• custos fixos e variáveis devem ser repassados aos
produtos, inclusive as perdas
Princípios de Custeio
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
65
• Considerações sobre os princípios de custeio
encontrados na literatura:
– não há um princípio que possa avaliar se as perdas
realmente são inerentes ao processo produtivo no período de
análise ou se estas são decorrentes de ineficiências
– no custeio variável considera-se que não há nenhuma perda
variável, o que é praticamente impossível
Conceituando Perdas
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
• Classificação das perdas:
– perda normal: admitida pela própria especificação do
processo (padrão de normalidade), a qual dentro do contexto
técnico-econômico atual não pode ser recuperada
– perda anormal: não prevista na especificação do processo,
sobre a qual pode ser estabelecido um plano imediato de ação
visando a sua eliminação
• As perdas normais ou anormais são provenientes das
quebras, sobras, retrabalhos, refugos, ociosidades e
ineficiências
66
Conceituando Perdas
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
67
• Quebras: perdas de matéria-prima não passíveis de recuperação
• Sobras: perdas de materiais que não foram utilizados na composição do
produto
• Retrabalhos: perdas advindas do reprocessamento de materiais semiacabados ou produtos fora das especificações
• Refugos: materiais semi-acabados ou produtos fora das especificações
requeridas pelo processo ou pelos clientes, para os quais não haja a
possibilidade ou não seja vantajoso o retrabalho;
• Ociosidades: disponibilidades de tempo dos recursos não aproveitadas
integralmente para agregar valor ao produto.
• Ineficiências: perdas oriundas dos desvios ocorridos durante a execução
do processo com relação às especificações de projeto
Nova Abordagem dos Princípios de Custeio
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
68
• Dois novos conceitos:
– Custeio Variável Parcial:
• deriva do custeio variável, onde há incorporação dos custos das perdas
normais provenientes de quebras, sobras, refugos e retrabalhos
considerados
– Custeio por Absorção Parcial:
• deriva do custeio por absorção ideal, diferenciando-se deste pelo fato de
englobar as perdas normais, sejam elas de refugos, ociosidade, quebras
e/ou sobras
• considera que o custo do produto é independente do volume produzido,
porém tem acoplado a sua produção uma perda normal pré-estabelecida
• os outros gastos podem ser explicados pelas perdas anormais
Nova Abordagem dos Princípios de Custeio
Custeio
Variável
Parcial
69
+ custos fixos
Absorção
Ideal
+ custos fixos
Absorção
Parcial
+ perdas normais
Custeio
Variável
+ perdas normais
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
+ perdas
anormais
Absorção
Total
Exemplo hipotético
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
• Dados da empresa:
–
–
–
–
–
Produção de um único produto A
consumo de 5 kg de matéria-prima Y
tempo de produção de 0,7 horas.
Preço do Kg da matéria-prima de R$ 10,00
Perdas normais admitidas:
• 10% de refugos
• 5% de quebras
• 5% de sobras.
– Capacidade de produção: 200 horas/mês
– Ociosidade normal: 20 horas
– Custo fixo da empresa: R$ 10.000,00/mês
70
Exemplo hipotético
Introdução • Dados da produção dos meses de março e abril:
Princípios de
Custeio
Março
Conceituando
Perdas
Produtos bons (unidade)
150
Nova
Refugos
(unidade)
20
Abordagem
160
dos Princípios Horas de trabalho efetivo (horas)
de Custeio
Matéria-prima consumida (kg)
1.000
Conclusões
Sobra de matéria-prima (kg)
80
Abril
162
18
170
1.000
50
71
Exemplo hipotético
Introdução •
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
Volume de perdas normais e anormais:
Março Abril
Produção total
170 180
Produção boa
150 162
Refugos normais
17
18
Refugos anormais
3
0
Consumo total de matéria-prima
1000 1000
Consumo produção boa + refugos
850 900
Sobras normais
50
50
Sobras anormais
30
0
Quebras normais
50
50
Quebras anormais
20
0
72
Exemplo hipotético
Introdução •
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
Utilização relativa do tempo :
Março Abril
Tempo produção boa
105 113,4
Tempo refugos
14 12,6
Tempo produção total
119 126
Tempo utilizado
160 170
Ociosidade normal
20
20
Ociosidade anormal
20
10
Ineficiência
41
44
73
Cálculos dos custos
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
Variável R$ 50,00
Custeio
Fixo
Variável
Total
R$ 0,00
R$ 50,00
Variável R$ 61,73
Custeio
Variável Fixo
Parcial
Total
R$ 0,00
R$ 61,73
Comentários
O custo variável é calculado pela
soma de todos os custos diretos,
como a matéria prima, para
produzir uma unidade do Produto.
Custo variável = 10,00 reais x 5
quilos
O custo variável é calculado a
partir da matéria-prima utilizada e
àquela que será perdida caso
ocorram as perdas normais
previstas., ou seja, deve-se
englobar 5% de quebras, 5% de
sobras e 10% de refugos. Assim
temos que:
Custo variável =
[(5 quilos x 10,00 reais) x 1/ (1 –
5% – 5%)]x[1/(1-10%)]
74
Cálculos dos custos
Comentários
Variável
Custeio por
Absorção Fixo
Ideal
Total
Variável
Custeio por
Absorção Fixo
Parcial
Total
R$ 50,00
R$ 35,00
A parte variável é igual ao Custeio Variável calculado
acima:
Custo variável = 10,00 reais x 5 quilos
O custo fixo unitário é estabelecido pelo custo referente ao
tempo de produção de uma unidade do produto, caso fosse
utilizada toda a capacidade de produção. Assim temos:
Custo fixo = (10.000,00 reais/200 hs) x 0,7 h
R$ 85,00
Da mesma, forma que o custo variável do custeio variável
R$ 61,73 parcial engloba as perdas normais. Assim, temos que:
Custo variável = [(5 Kg x R$10,00) x 1/ (1 – 5% –
5%)]x[1/(1-10%)]
R$ 43,21 Para os custos fixos deve-se incorporar os custos
referentes à ociosidade normal e ao custo fixo incorporado
nos refugos normais. Assim:
R$ 104,94 Custo fixo = [10.000,00 reais/(200 -20 hs)] x 0,7 x[1/(110%)]
75
Cálculos dos custos
Comentários
Variável R$ 66,67
Março Fixo
Custeio
por
Absorção
Total
Total
R$ 66,67
R$ 133,33
Variável R$ 61,73
Abril
Fixo
R$ 61,73
Total
R$ 123,46
Como este princípio utiliza o conceito de
gastos e não custos para cada mês se
obtém um valor diferente. Assim temos
que
Custo variável = consumo matéria-prima
do período/ produtos bons do período
Custo fixo = gastos fixos x tempo de
produçao de uma unidade/tempo de
produção boa
Assim em março temos:
Custo Variável = 1.000 quilos x 10,00
reais / 150 produtos bons
Custo Fixo = 10.000,00 reais / 150
produtos bons
Em abril temos:
Custo Variável = 1.000 quilos x 10,00
reais / 162 produtos bons
Custo Fixo = 10.000,00 reais / 162
produtos bons
76
Análise
• Hipótese 1:
Custeio Variável
R$ 50,00
Custeio Variável Parcial
R$ 61,73
Custeio por Absorção Ideal
R$ 85,00
Custeio por Absorção Parcial R$ 104,94
Custeio por Absorção Total
(Março)
Custeio por Absorção Total
(Abril)
R$ 133,33
– o mercado está disposto a pagar
R$ 140,00 pelo Produto A
• Análise:
– Não é preciso se preocupar muito,
visto que o mercado absorveria as
ineficiências da linha de produção e
a empresa conseguiria se manter a
um preço competitivo
R$ 123,46
77
Análise
• Hipótese 2:
Custeio Variável
R$ 50,00
Custeio Variável Parcial
R$ 61,73
Custeio por Absorção Ideal
R$ 85,00
Custeio por Absorção Parcial R$ 104,94
Custeio por Absorção Total
(Março)
Custeio por Absorção Total
(Abril)
R$ 133,33
R$ 123,46
– mercado está disposto a pagar
R$110,00 pelo Produto A
• Análise:
– se a linha produtiva continuar com
as mesmas perdas anormais, a
empresa não conseguirá se manter
no mercado. Será preciso, então,
criar uma forma de eliminar as
perdas anormais
78
Análise
• Hipótese 3:
Custeio Variável
R$ 50,00
Custeio Variável Parcial
R$ 61,73
Custeio por Absorção Ideal
R$ 85,00
Custeio por Absorção Parcial R$ 104,94
Custeio por Absorção Total
(Março)
Custeio por Absorção Total
(Abril)
R$ 133,33
R$ 123,46
– o mercado está disposto a pagar
R$95,00 pelo Produto A
• Análise:
– a empresa deverá repensar não
apenas as perdas anormais, mas
também as suas perdas normais,
visto que este preço está abaixo do
custeio parcial. Assim, o processo
produtivo deverá ser modificado de
tal forma que os padrões de perdas
normais mudem
79
Análise
• Hipótese 4:
Custeio Variável
R$ 50,00
Custeio Variável Parcial
R$ 61,73
Custeio por Absorção Ideal
R$ 85,00
Custeio por Absorção Parcial R$ 104,94
Custeio por Absorção Total
(Março)
Custeio por Absorção Total
(Abril)
R$ 133,33
– o mercado está disposto a pagar
R$75,00 pelo Produto A
• Análise:
– a curto prazo a empresa poderá se
manter no mercado, visto que o
mercado está disposto a pagar
mais do que o variável parcial, ou
seja, o mercado paga pelos custos
variáveis das perdas normais
R$ 123,46
80
Análise
• Hipótese 5:
Custeio Variável
R$ 50,00
Custeio Variável Parcial
R$ 61,73
Custeio por Absorção Ideal
R$ 85,00
Custeio por Absorção Parcial R$ 104,94
Custeio por Absorção Total
(Março)
Custeio por Absorção Total
(Abril)
R$ 133,33
R$ 123,46
– o mercado está disposto a pagar
R$55,00 pelo Produto A
• Análise:
– a curto prazo a empresa poderá se
manter no mercado, se os padrões
de normalidade forem modificados,
visto que o mercado não está
pagando pelas perdas normais do
período analisado
81
Conclusões
Introdução
Princípios de
Custeio
Conceituando
Perdas
Nova
Abordagem
dos Princípios
de Custeio
Conclusões
82
• A diferenciação de perdas normais e anormais se faz
necessária à medida que o grau de dificuldade no combate e
eliminação das perdas inerentes aos processos de produção
é maior do que o das perdas anormais
• Quanto maior o nível de detalhamento das informações mais
embasado estará o processo de tomada de decisão
• Os princípios de custeio aqui apresentados não são
excludentes, e, na maioria das avaliações devem ser
utilizados de forma combinada
Análise de Custo - Volume - Lucro
(Análise de Gasto - Volume - Lucro)
83
Análise C-V-L
PLANEJAMENTO
Objetivos
+
Meios
LUCRO
LUCRO = Variável-resultado da gestão empresarial.
Análise C-V-L
Técnica que permite estudar os inter-relacionamentos entre
Custos, Volume ou Nível de Atividade e Receitas, para medir sua
influência sobre o lucro.
84
Break-Even Point
A expressão “Ponto de
Equilíbrio”
está
sendo
gradativamente
substituída
por “Análise Custo-VolumeLucro”, pois o Ponto de
Equilíbrio é apenas uma das
partes do estudo das relações
entre receitas e gastos.
85
Importância da Análise C-V-L
• Apóia a Tomada de Decisões relativamente a:
– Fabricar ou comprar
– Introdução de linhas de produto
– Determinação de preços de venda
– Dimensionamento da empresa
• Planejamento
– Facilita a elaboração de orçamentos
– Permite a projeção de lucros
– Induz à redução de gastos
• Controle
– Facilita o controle orçamentário
– Permite a realização de orçamentos flexíveis
86
Ponto de Equilíbrio em Empresas Monoprodutoras
A análise CVL baseia-se na identificação do volume de atividade
(ou faturamento) mínimo, onde a empresa não terá nem lucro nem
prejuízo.
RECEITAS = CUSTOS + LUCRO
Por definição, no ponto de equilíbrio, L = 0. Portanto, para o caso
particular de uma empresa monoprodutora, essa igualdade poderá
ser escrita da seguinte maneira:
p x Q = CF + v x Q
p = Preço de Venda Unitário
v = Custos Variáveis Unitários
Q = Quantidade Produzida e Vendida do Produto
CF = Custos Fixos do Período de Análise
87
Ponto de Equilíbrio em Empresas Monoprodutoras
Isolando-se “Q” na equação anterior, chega-se a:
Q* = CF = CF
p - v MCu
Q* = Quantidade de Equilíbrio
MCu = Margem de Contribuição Unitária = p - v
MCu representa a parcela do preço de venda que poderá ser
utilizada para a cobertura dos custos fixos e para a obtenção do
lucro.
A Margem de Contribuição Total (MCT) é calculada por:
MCT = R - v x Q ou MCT = MCu x Q
88
Exemplo Ilustrativo
MCu
p
v
RCu
Empresa “A”
10,00
20,00
10,00
0,50
MCu
Lucratividade
RCu
Rentabilidade
RCu =
Empresa “B”
15,00
1.015,00
1.000,00
15 = 0,015
1.015
MCu
p
89
Ponto de Equilíbrio em Empresas Monoprodutoras
O faturamento de equilíbrio numa empresa monoprodutora é
dado por:
Ro = p x Q* = CF = CF
1 - (v / p) RCu
Ro = Faturamento de Equilíbrio
RCu = Razão de Contribuição Unitária = MCu
p
RCu representa a percentagem com que cada unidade
monetária obtida pela venda do produto/serviço contribui para cobrir
os custos fixos e gerar o lucro - Representa a “Rentabilidade
Variável” dos produtos/serviços.
90
Representação Gráfica de Q* e Ro
RT
$
CT
RCu
Ro
v
CF
Q*
Q
MCu
91
Representação Gráfica Alternativa
$
Resultado Líquido
L
L
P.E.
Nível de Atividade
P
CF
Área de Lucro
Área de Prejuízo
92
Análise C-V-L
Exercício de Apoio 1
A empresa “XX” opera uma cadeia de sapatarias e está tentando
descobrir se vale a pena abrir outra loja, que teria as seguintes
relações de custo e receita:
CUSTOS VARIÁVEIS
Preço de Venda
Custo dos Sapatos
Comissão dos Vendedores
$ 5,00 / par
$ 4,00 / par
$ 0,25 / par
CUSTOS FIXOS ANUAIS
Aluguel
Salários
Serviços Públicos
Outros Custos Fixos
$ 5.500,00
$ 17.600,00
$ 2.100,00
$ 4.800,00
93
Análise C-V-L
Exercício de Apoio 1 - Continuação
PEDE-SE:
a. Determine o ponto de equilíbrio anual em termos monetários e
de unidades físicas.
b. Se forem vendidos 35.000 pares, qual será o lucro líquido da
empresa?
c. Se o gerente da loja receber $0,05 por par, a título de
comissão, qual será o ponto de equilíbrio em termos monetários e de
unidades físicas?
d. Buscando-se os dados originais, se o pagamento de
comissões for interrompido em favor de um aumento salarial no
montante de $8.000,00, qual será o ponto de equilíbrio em termos
monetários e em unidades físicas?
e. Baseando-se nos dados originais, se o gerente receber $0,10
por par vendido acima do ponto de equilíbrio, qual será o lucro
líquido da empresa na venda de 50.000 pares?
94
Análise C-V-L
Exercício de Apoio 2
Um fabricante de painéis solares está indeciso entre COMPRAR
ou FABRICAR um determinado componente.
Se ele decidir pela fabricação, deverá realizar um investimento
fixo de $3.500,00 por mês, incorrendo ainda em custos variáveis de
$1,00 por unidade fabricada.
Alternativamente, um fornecedor lhe propõe os seguintes preços:
a. $1,55/unidade para Q <= 10.000 unidades;
b. $1,30/unidade para Q > 10.000 unidades.
Analise o problema e forneça ao empresário elementos que o
ajudem a tomar uma boa decisão.
95
Análise C-V-L - Pressupostos Simplificadores
a) Preços de venda constantes para qualquer nível de atividade;
b) Todos os custos podem ser classificados em Fixos e Variáveis;
c) Custos Fixos constantes para qualquer nível de atividade;
d) Custos Variáveis diretamente proporcionais ao volume de
produção;
e) Preços dos insumos constantes para qualquer volume de
compras;
f) Durante o horizonte de planejamento, não haverá mudanças na
política administrativa, no processo produtivo, na eficiência de
homens e máquinas, nem no controle dos custos;
g) No caso de empresas multiprodutoras, a participação dos
produtos na receita total será conhecida;
h) O volume de produção e vendas apresentarão um alto grau de
sincronização.
96
Exemplo
Indústria Automatizada X Indústria Manufatureira
Empresa Integrada X Empresa Descentralizada
Empresa “A”
Receitas
CF
Q
p
v
MCu
RCu
Q*
Ro
100.000,00
70.000,00
10.000
10,00
2,00
8,00
0,80
8.750
87.500,00
Empresa “B”
100.000,00
30.000,00
10.000
10,00
6,00
4,00
0,40
7.500
75.000,00
97
Exemplo
Indústria Automatizada X Indústria Manufatureira
Este exemplo mostra a decisão típica de automação, pois a
empresa “A” possui grandes investimentos fixos, compensados por
pequenos custos variáveis - uma grande MCu. Contrariamente, “B”
possui investimento fixo pequeno, mas com um custo variável bem
maior, o que representa uma MCu menor.
A empresa “A”, para ser rentável, necessita de um volume de
produção e vendas bem mais significativo do que a empresa “B”,
sendo também bem mais sensível a eventuais variações nos níveis
de atividade (o que implica numa alavancagem operacional e num
nível de risco bem maior para a empresa “A” do que para a empresa
“B”).
98
Exemplo
Indústria Automatizada X Indústria Manufatureira
$
70
A
B
30
2500 5000 7500 8750 10000
Q
99
Margem de Segurança
Como medir o risco?
MS =
R - Ro
R
x 100
“A Margem de Segurança identifica qual a % de faturamento que
pode ser perdida sem que a empresa incorra em prejuízo.”
100.000
87.500
MSA =
x 100 = 12,5%
100.000
MSB = 100.000 -75.000 x 100 = 25,0%
100.000
100
Margem de Contribuição e os Fatores Restritivos
A produção e venda prioritária dos produtos com maior margem
de contribuição não implicará na maximização dos lucros totais da
empresa.
Isto se dá por existirem fatores restritivos, que limitam a produção
ou venda dos diversos produtos. O mais comum é o tempo utilizado
por um produto nos vários estágios do processo.
O critério a ser adotado para a escolha dos produtos que
maximizarão os lucros, a uma dada capacidade, é a maior
contribuição possível por unidade do fator restritivo.
101
Exemplo 1 - Utilização Diferenciada da Estrutura de
Produção
Produto “A”
Preço
20,00
v
14,00
MCu
6,00
RCu
30 %
Produção/hora 3 unidades
MCu/hora
18,00
Produto “B”
30,00
18,00
12,00
40 %
1 unidade
12,00
102
Exemplo 2 - Rotação de Estoques Diferenciada
Preço
v
MCu
RCu
Vendas/ano
MCT/ano
Loja “A”
8,00
6,00
2,00
25 %
20.000 un.
40.000,00
Loja “B”
7,00
6,00
1,00
14 %
44.000 un.
44.000,00
103
Exemplo Ilustrativo
% FAT 0,40
Custo Fixo = 100.000
0,30
0,30
RCu = 0,4 x 0,4 + 0,3 x 0,3 + 0,3 x 0,2 = 0,31 = 31%
A
Preço
B
10
C
10
10
v
6
7
8
MCu
4
3
2
RCu
0,40
0,30
0,20
CF especif. 36.000 15.000 18.000
CF comuns
31.000
Ro = CF
Rcu
RA = Ro x % A
QA = RA
PA
RB = Ro x % B
RC = Ro x % C
QB =
QC =
RB
PB
RC
Pc
104
Ponto de Equilíbrio em Empresas Multiprodutoras
Dada a raridade de empresas monoprodutoras, é necessário
adaptar-se os conceitos para empresas multiprodutoras.
Em empresas multiprodutoras, Q* só pode ser determinado
depois de calcular-se o ponto de equilíbrio em unidades monetárias.
Por esta razão, é preciso deduzir uma expressão que permita
determinar o ponto de equilíbrio em unidades monetárias sem
necessidade de conhecer previamente o ponto de equilíbrio em
unidades físicas.
Recomenda-se a definição de uma RCu média para a empresa,
a qual será representativa dos produtos que fabrica. A RCu média
será obtida pela média das RCu’s dos diversos produtos da
empresa, ponderadas por suas respectivas participações no
faturamento.
RCu = S RCu “i” x % “i”
105
Ponto de Equilíbrio em Empresas Multiprodutoras
Produto
1
2
n
RCu “i”
RCu 1
RCu 2
------RCu n
% no Faturamento
%1
%2
----%n
Ponderação
RCu 1 x % 1
RCu 2 x % 2
---------------RCu n x % n
A empresa estará definindo um “produto fictício” que representará
toda produção, sendo a RCu desse produto a calculada acima. A
seqüência de cálculos é a mesma seguida para empresas
monoprodutoras.
Para a participação dos produtos no faturamento, poderá utilizar-se
tanto dados históricos de vendas quanto projeções (ou estimativas) para
os períodos futuros que se queira analisar.
106
Exemplo Ilustrativo
Produto
1
2
3
RCu
0,30
0,20
0,10
% no Faturamento
50%
30%
20 %
Ponderação
0,15
0,06
0,02
RCu = 0,23
Se CF = 460.000,00
Ro = 460.000,00 = 2.000.000,00
0,23
R1 = 2.000.000,00 x 0,5 = 1.000.000,00
Se p1 = 10,00
Q1* = 100.000
R2 = 2.000.000,00 x 0,3 = 600.000,00
Se p2 = 12,00
Q2* = 50.000
R3 = 2.000.000,00 x 0,2 = 400.000,00
Se p3 = 8,00
Q3* = 50.000
107
Exemplo Geral
p
v
% Fat.
CF
MCu
RCu
Produto “A”
10,00
6,00
50 %
120.000,00
4,00
0,40
Produto “B”
10,00
5,00
30 %
100.000,00
5,00
0,50
Produto “C”
10,00
7,50
20 %
80.000,00
2,50
0,25
Além dos custos fixos específicos a cada linha de produtos, ainda
existem $100.000,00 de custos fixos comuns aos três produtos.
108
Exemplo Geral - Solução
a. Q* e Ro para cobrir os custos específicos das linhas de produtos:
Q* = CF e Ro = CF
MCu
RCu
Q1* = 30.000 e R 1 = 300.000,00
Q2* = 20.000 e R 2 = 200.000,00
Q3* = 32.000 e R 3 = 320.000,00
109
Exemplo Geral - Solução (Continuação)
b. Q* e Ro para cobrir os custos fixos comuns:
RCu = ( 0,4 x 0,5) + (0,5 x 0,3) + (0,25 x 0,2) = 0,4
Ro = CF = 100.000,00 = 250.000,00
RCu
0,4
R 1 = 250.000,00 x 0,5 = 125.000,00
R 2 = 250.000,00 x 0,3 = 75.000,00
R 3 = 250.000,00 x 0,2 = 50.000,00
Q1* = 12.500
Q2* = 7.500
Q3* = 5.000
110
Exemplo Geral - Solução (Continuação)
c. Q* e Ro para cobrir a totalidade dos custos fixos da empresa:
Q1* = 42.500
Q2* = 27.500
Q3* = 37.000
QT* = 107.000
e
e
e
e
R 1 = 425.000,00
R 2 = 275.000,00
R 3 = 370.000,00
RT = 1.070.000,00
111
Pontos de Equilíbrio Contábil, Econômico e Financeiro
A diferença entre esses três pontos de equilíbrio são os custos fixos
a serem considerados em cada caso:
a. Ponto de Equilíbrio Contábil: são levados em conta todos os
custos fixos contábeis relacionados com o funcionamento da empresa.
b. Ponto de Equilíbrio Econômico: adiciona-se aos custos fixos
anteriormente citados, todos os custos de oportunidade, como por
exemplo aqueles referentes ao uso do capital próprio, ao possível
aluguel das edificações (caso a empresa seja proprietária), perda de
salários, etc..
c. Ponto de Equilíbrio Financeiro: os únicos custos fixos a serem
considerados são aqueles que serão efetivamente desembolsados no
período de análise, isto é, aqueles que onerarão financeiramente a
empresa.
112
Pontos de Equilíbrio Contábil, Econômico e Financeiro
Exemplo:
Dados Gerais:
- Preço de venda: $8,00/unidade.
- Custos variáveis: $6,00/unidade.
- Custos fixos: $4.000,00/ano (dos quais $800,00 de depreciação)
- Patrimônio líquido da empresa: $10.000,00.
- Taxa mínima de remuneração do capital investido: 10% ao ano.
113
Ponto de Equilíbrio Contábil - Qc*
Qc* = 4.000,00 = 2.000 unidades/ano.
2,00
Análise:
Identifica a quantidade mínima a ser vendida para cobrir os
custos contábeis da empresa.
Representa o ponto de equilíbrio operacional e é adequado para
análises de médio prazo.
114
Ponto de Equilíbrio Econômico - Qe*
Qe* = 4.000,00 + 1.000,00 = 2.500 unidades/ano.
2,00
Análise:
Mostra a quantidade mínima que a empresa terá que vender para
assegurar a rentabilidade real, dada pela taxa de mínima
remuneração do capital investido. É adequado para análises de
longo prazo.
Os custos de oportunidade são muito subjetivos e difíceis de
serem calculados - são apenas um instrumento gerencial de apoio à
tomada de decisões, não representando os custos reais da empresa.
115
Ponto de Equilíbrio Financeiro - Qf *
Qf * = 4.000,00 - 800,00 = 1.600 unidades/ano.
2,00
Análise:
Informa o quanto a empresa terá que vender para não ficar sem
dinheiro e, assim, ter que tomar empréstimos, prejudicando ainda
mais sua lucratividade. É adequado para análises de curto prazo.
Se a empresa estiver operando abaixo do ponto de equilíbrio
financeiro, ela poderá até mesmo cogitar uma interrupção temporária
de suas atividades.
116
Análise C-V-L
Exercício de Apoio 3
Milton Poeta é dono e administrador do Motel Paraíso. Poeta é
um engenheiro qualificado e poderia ganhar um salário de $9.600,00
por ano, mas prefere ser dono de seu próprio negócio. Para tanto,
investiu todas as suas economias, num total de $30.000,00, na
construção do motel.
O motel tem 50 quartos disponíveis, que são alugados a $8,00
por dia. Os custos variáveis de operar o motel montam a $1,60 por
dia e por quarto alugado. Os gastos fixos mensais e a utilização
histórica são os seguintes:
Depreciação
$ 2.400,00 Quartos/Semestre Abr - Set Out - Mar
Impostos e Seguros $ 2.000,00
Alugáveis
9150
9100
Manutenção
$ 1.280,00
Alugados
5050
8700
Diversos
$ 720,00
Vagos
4100
400
117
Análise C-V-L
Exercício de Apoio 3 - Continuação
PEDE-SE:
a. Elabore uma demonstração (desdobrada em estações de 6
meses), mostrando se o Sr. Poeta está ganhando ou perdendo
dinheiro no ano.
b. Qual o número de aluguéis por mês que ele precisa ter para
atingir os pontos de equilíbrio (considerar uma taxa de mínima
remuneração do capital de 10% ao ano):
b.1. Econômico
b.2. Contábil
b.3. Financeiro
c. Supondo que os gastos fixos de manutenção e diversos sejam
elimináveis a curto prazo, determine a quantidade mínima de quartos
alugados que justificaria o funcionamento do motel.
118
Ponto de Fechamento (QF*)
O ponto de fechamento QF* indica o nível de atividade mínimo
que justificará o funcionamento da empresa como um todo ou de
uma linha de produtos em particular.
Sua definição baseia-se no fato de uma parte dos custos fixos
serem elimináveis - a curto prazo, o que faz a empresa incorrer em
alguns custos fixos (os não elimináveis a curto prazo*) mesmo que
encerre completamente suas atividades em geral (ou atividades de
produção de uma linha de produtos em particular).
* aluguéis, seguros, parte da mão-de-obra, depreciação, etc.
119
Ponto de Fechamento (QF*)
O ponto de fechamento QF* será a quantidade de produção
onde a empresa consegue cobrir os custos fixos elimináveis, aqueles
custos que não existiriam se ela não funcionasse.
QF* = CF Elimináveis
MCu
Assim, se a empresa atuar acima do seu QF* estará
minimizando seu prejuízo, uma vez que conseguirá cobrir uma parte
dos custos fixos não-elimináveis (que existiram mesmo se ela não
produzisse nada).
120
Ponto de Fechamento (QF*) - Exemplo
CF = 10.000,00
MCu =
CF Elimináveis
= 7.000,00
CF Não-Elimináveis = 3.000,00
10,00
QF* = 7.000,00 = 700 e Q* = 10.000,00 = 1.000
10,00
10,00
A empresa só deverá parar de operar se o nível de atividade
for inferior a 700 unidades. Seu funcionamento para volumes de
produção entre 700 e 1.000 unidades (deficitários) fará com que
a empresa minimize seu prejuízo total, pois ela conseguirá cobrir
parte de seus custos fixos não-elimináveis.
121
Interpretação Gráfica
Prejuízo
RT
CT
v
10.000
CF não
eliminável
7.000
CF
700
1000
Q
eliminável
Até 700 o prejuízo vai aumentando, chegando até 3.000 (300
unid. x 10) = CF não eliminável.
122
Ponto de Fechamento e Tomada de Decisão
O conceito de ponto de fechamento é especialmente válido para
analisar-se a decisão de eliminar ou não um produto ou uma linha de
produtos. Os custos fixos elimináveis serão específicos do produto
(ou da linha de produtos), enquanto os custos fixos não-elimináveis
corresponderão à parcela dos custos fixos comuns da empresa que
são alocados (ou absorvidos) a esse produto (ou a essa linha de
produtos).
Se o produto cobrir seus custos fixos específicos e uma parte dos
fixos comuns que lhe são alocados, não será desativado no curto
prazo (a longo prazo, a empresa poderá reduzir seus custos fixos
totais, diminuindo a parcela de custos fixos que é alocada ao produto
analisado).
123
ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS
Balanced Scorecard - BSC
$
ATIV1
ATIV3
ATIV2
•
•
•
•
•
•
Princípios de Custeio
a. Absorção Total
b. Absorção Parcial
c. Absorção Ideal
d. Variável Parcial
e. Variável
A
B
Mercado
Métodos de Custeio
a. Custo-Padrão
b. Centros de Custos - UEPs
OM (OBZ)
c. ABC/ABM – TDABC
Princípios + Métodos = Sistema de Custeio
124
Métodos de Custeio
MÉTODO
ORIGEM
ESCOPO
CUSTO PADRÃO
EUA, 1930
MP + MOD + CIF
CENTRO DE CUSTOS
EUROPA, 1900
MP + MOD + CIF
ABC
UEP
TDABC
EUA, 1985
EUROPA, 1955
EUA, 2001
X
X
X
/
/
X
ÁREA DE APOIO
MP + MOD + CIF
X
MP + MOD + CIF
X
ÁREA INDUSTRIAL
ÁREA INDUSTRIAL
ÁREA DE APOIO
MP + MOD + CIF
ÁREA INDUSTRIAL
125
ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS
Balanced Scorecard - BSC
$
ATIV1
ATIV3
ATIV2
•
•
•
•
•
•
Princípios de Custeio
a. Absorção Total
b. Absorção Parcial
c. Absorção Ideal
d. Variável Parcial
e. Variável
A
B
Mercado
Métodos de Custeio
a. Custo-Padrão
b. Centros de Custos - UEPs
OM (OBZ)
c. ABC/ABM – TDABC
Princípios + Métodos = Sistema de Custeio
126
Método do Custo-Padrão
De origem americana, este método serve mais para controlar e acompanhar
a produção do que propriamente para medir seus custos, devendo ser encarado
como um instrumento de apoio gerencial.
Seu objetivo geral é estabelecer medidas de comparação (padrões)
concernentes à eficiência da utilização dos meios de produção e seus custos
associados (MP, MOD e CIF).
Estes padrões são custos predeterminados, cuidadosamente apurados, que
deveriam ser atingidos dentro de condições operacionais eficientes.
127
Método do Custo-Padrão
CP = MP + MOD + CIF
Ex.: Apagador
MP
Padrão Físico
1m3 madeira “X”
0,5 m3 madeira “Y”
10 cm2 feltro
3 g cola
2 pregos
MOD
Padrão Físico
1 h MOD A
2 h MOD B
x
x
x
x
x
x
Padrão Monetário
10,00/m3 = 10,00
10,00/m3 = 5,00
9,00/cm2 = 90,00
1,00/g
= 3,00
1,00/prego = 2,00
110,00
x Padrão Monetário
x 10,00/h
= 10,00
x 15,00/h
= 30,00
40,00
CIF
Se (MP + MOD) = 150 e
CIF = 45
Então (MP + MOD) x 1,3 para formação do Custo de Produção
128
Método do Custo-Padrão
VANTAGENS
a. Avaliação de desempenho
b. Incentivo a uma melhor desempenho
c. Facilita a elaboração de orçamentos confiáveis
d. Orientação da política de preços
e. Determinação de responsabilidades
f. Identifica oportunidades de redução de custos
g. Subsidia a adoção de medidas corretivas
h. Diminui o trabalho administrativo
129
Método do Custo-Padrão
DESVANTAGENS
a. A utilização eficiente do método exige constantes correções nos
padrões monetários (a simples indexação desses padrões não é
suficiente, nem confiáveis, para as necessidades do método).
b. Muitas vezes, há dificuldades para a determinação dos valores
dos padrões (particularmente dos CIF).
130
ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS
Balanced Scorecard - BSC
$
ATIV1
ATIV3
ATIV2
•
•
•
•
•
•
Princípios de Custeio
a. Absorção Total
b. Absorção Parcial
c. Absorção Ideal
d. Variável Parcial
e. Variável
A
B
Mercado
Métodos de Custeio
a. Custo-Padrão
b. Centros de Custos - UEPs
OM (OBZ)
c. ABC/ABM – TDABC
Princípios + Métodos = Sistema de Custeio
131
Método dos Centros de Custos
Origem: Alemanha, 1900.
Outros nomes: RKW, BAB, MLC, Seções Homogêneas.
• BAB: Betriebsabrechnungsbogen (Mapa de Alocação de Custos)
• RKW: Reichskuratorium für Wirtschaft (Instituto que estabeleceu as regras
básicas para o custeio de produtos)
• MLC: Mapa de Localização de Custos
Técnica de alocação de custos aos produtos mais usada no Brasil e no mundo.
Sua sistemática representa os procedimentos da contabilidade de custos
tradicional.
132
Método dos Centros de Custos
Empresa
Gastos: 10.000,00
Produção: 10 unidades
Custo Unitário: 1.000,00
A 2.000,00
B 3.000,00
C
5.000,00
Na realidade, podem ser consideradas três empresas distintas. Divide-se, então,
em seções homogêneas:
Serviço/Setor
X
Y
Z
Horas Totais
A
1h
2h
1h
13h
B
1h
0,5h
6h
C
1h
1h
1,5h
11h
Q
5
3
2
Custo dos setores:
A 2.000,00/13 = 154,00/h
B 3.000,00/6 = 500,00/h
C 5.000,00/11 = 454,00/h
Custo unitário dos
serviços:
X = 1108
Y = 762
Z = 1085
133
Método dos Centros de Custos
Qualquer método deve responder a 5 perguntas básicas:
0. (Quando?) - implícita
1. Quanto?

2. O Quê (em quê)?
3. Onde?
4. Como?



Análise da eficiência?
Cálculo dos custos dos serviços?
134
Método dos Centros de Custos
A alocação de custos se dá em duas fases:
* Na primeira, divide-se a empresa em centros de custos e
distribuem-se todos os itens de custos através de bases de
rateio conseguindo-se, desta forma, os custos totais do
período para cada centro de custos.
* Na segunda fase, os custos são alocados das seções aos
serviços.
A divisão da empresa em centros distintos é conveniente
para efeito de facilitar a apropriação do custo.
Assim, o rateio das despesas é mais fácil, mais correto e
mais rigoroso, pois é realizado em campo mais delimitado.
135
Grupos de Centros de Custo
Numa empresa podem ser encontrados os seguintes agrupamentos de
centros de custos, conforme as funções que desempenham:
* CENTROS COMUNS
Centros indiretos, de apoio
* CENTROS AUXILIARES
* CENTROS OPERACIONAIS
136
Método dos Centros de Custos
CENTROS COMUNS
* Não estão diretamente relacionados à produção de um bem ou serviço.
* Função:
- Fornecer serviços para todos os outros centros de custos.
* Finalidade principal:
- Coordenação de todas as atividades.
A causa de seus custos é o todo da empresa.
Ex.: Diretoria, Refeitório,
Departamento Jurídico, etc.
Tesouraria,
Contabilidade,
RH,
137
Método dos Centros de Custos
CENTROS AUXILIARES
Suportam o processo operativo.
Função Básica:
- Execução de serviços que beneficiam as operações
em geral.
Ex.: Eng., Manut., Compras, PCP, Almox., etc.
Custos:
- Acumulados por responsabilidade departamental
para controle.
- Redistribuídos aos departamentos produtivos para
fins de custeio dos produtos/serviços.
138
Método dos Centros de Custos
CENTROS OPERACIONAIS
Contribuem, de forma direta, para a produção de um item ou serviço
e incluem os setores nos quais os processos de execução têm lugar.
Os custos atribuídos a cada centro de custo operacional
representarão o total dos custos incorridos pelo setor, para a
produção da totalidade dos itens que por ele passaram, num
determinado período de tempo.
Grande parte dos custos dos centros operacionais são indiretos,
oriundos dos centros auxiliares e, portanto, uma redistribuição
precisa desses custos indiretos entre os centros operacionais é
indispensável para a obtenção dos custos reais dos
produtos/serviços.
139
Método dos Centros de Custos
EMPRESA
Custos = R$ 1.000,00
Distribuição primária
AUX.
OP 1
OP 2
200,00
R$ 300,00
R$ 500,00
R$50
R$150
Distribuição secundária
AUX.
OP 1
OP 2
R$ 350,00
R$ 650,00
R$210
140
R$140
R$520
R$130
P1
P2
R$ 340,00
R$ 660,00
Distribuição dos custos
aos produtos
Exemplo Geral do Método dos Centros de Custos
Bases de Rateio
Adm. Geral
Projetos
Manutenção
Oper 1
Oper2
Valor dos Equip.
50
100
100
350
400
Área (m2)
10
20
20
25
25
Nº Empregados
10
20
5
5
10
Horas de Projeto
-
-
5
10
15
Horas Manutenção
-
-
-
80
20
Centro de Custo
Valor($)
Salários
12.000,00
Depreciação
10.000,00
Mat. Consumo
3.000,00
Aluguéis
1.000,00
Total
26.000,00
Adm. Geral
Projetos
Manutenção
Oper 1
Oper 2
141
Exemplo Geral do Método dos Centros de Custos
Centro de Custo
Base Rateio
Valor($)
Adm. Geral
Projetos
Manutenção
Oper 1
Oper 2
Salários
Conf. Relação
12.000,00
5.000,00
1.000,00
1.000,00
2.500,00
2.500,00
Depreciação
Valor Equip.
10.000,00
500,00
1.000,00
1.000,00
3.500,00
4.000,00
Mat. Consumo
Conf. Requisição
3.000,00
1.000,00
500,00
500,00
500,00
500,00
Aluguéis
Área
1.000,00
100,00
200,00
200,00
250,00
250,00
26.000,00
6.600,00
2.700,00
2.700,00
6.750,00
7.250,00
Total
142
Exemplo Geral do Método dos Centros de Custos
Centro de custo
Base Rateio
Valor($)
Adm. Geral
Projetos
Manutenção
Oper 1
Oper 2
Salários
Conf. Relação
12.000,00
5.000,00
1.000,00
1.000,00
2.500,00
2.500,00
Depreciação
Valor Equip.
10.000,00
500,00
1.000,00
1.000,00
3.500,00
4.000,00
Mat. Consumo
Conf. Requisição
3.000,00
1.000,00
500,00
500,00
500,00
500,00
Aluguéis
Área
1.000,00
100,00
200,00
200,00
250,00
250,00
26.000,00
6.600,00
2.700,00
2.700,00
6.750,00
7.250,00
3.300,00
825,00
825,00
1.650,00
2.000,00
3.000,00
Horas Manutenção
3.620,00
905,00
Subtotal 2
13.195,00
12.805,00
Subtotal 1
Nº Empregados
Horas de Projeto
1.000,00
145 h
÷
=
=
91,00/hora
Serviço
Oper 1
Oper 2
X
2 horas
182,00
Y
1 hora
91,00
1 hora
2 horas
÷
200 horas
64,03/hora
Total
64,03
246,03
128,06
219,06
143
Centros de Custos - Exercício de Apoio
Os gastos da empresa OUROFIX S.A. vêm crescendo constantemente
nos últimos meses. Preocupado com isto, o Diretor Superintendente
mandou fazer nos meses de abril e maio um levantamento completo
acerca da estrutura desses gastos, obtendo os seguintes dados:
Código
Especificação
ABRIL
MAIO
% FIXA
801
Mão-de-obra direta
15.000,00 16.000,00
70%
802
Mão-de-obra indireta
8.000,00
9.300,00
100%
803
Superintendência
5.000,00
6.500,00
100%
804
Materiais indiretos
10.000,00 12.000,00
20%
805
Depreciação
12.000,00 14.000,00
50%
806
Energia elétrica
3.000,00
3.500,00
40%
807
Aluguéis
8.000,00
9.000,00
100%
61.000,00 70.300,00
144
Exercício de Apoio - Continuação
Além disso, um estudo adicional elaborado pela Seção de Estatísticas e
Análises da empresa revelou o seguinte:
Área Equipamento MOIND Valor equip. Empregados
Departamento (m2)
(horas)
(horas)
($)
(número)
C. Oper. A
600
600
500
800,00
180
C. Oper. B
300
1.400
300
200,00
300
C. Oper. C
400
1.000
400
600,00
260
C. Comum
50
-------100
--------100
C. Auxil. 1
50
-------100
--------120
C. Auxil. 2
80
-------140
--------110
1.480
3.000
1.540
1.600,00 1.070
145
Exercício de Apoio - Continuação
Sempre de acordo com a Seção de Estatística e Análises, os
gastos de execução devem ser distribuídos aos diversos Centros de
Custos segundo as seguintes bases de rateio primárias:
Código
801
802
803
804
805
806
807
Base rateio primária
Nº de empregados
Horas de MOIND
Horas de MOIND
Horas-máquina
Valor equipamentos
Horas-máquina
Área
146
Exercício de Apoio - Continuação
A seção de Estatística sugere, ainda, que os custos primários
dos Centros de Custos Comuns e Auxiliares devam ser distribuídos
aos Centros Operacionais de acordo com as seguintes bases de
rateio secundárias:
Centros Custos
Base de rateio secundária
Comum
Nº de empregados
Auxiliar 1
Horas-máquina
Auxiliar 2
Horas de MOIND
147
Exercício de Apoio - Continuação
A empresa tem como capacidade 200 horas/mês. No mês de
abril, trabalhou 200 horas nas áreas operacionais e 190 horas nas
áreas de apoio, enquanto que no mês de maio ambas as áreas
trabalharam apenas 180 horas. A empresa executa 3 serviços
diferentes, os quais demandam os seguintes tempos-padrão:
Tempos-padrão de execução (horas)
Serviço
Operação A
Operação B
Operação C
X
0,02
0,05
0,01
Y
0,05
-----0,15
Z
0,03
0,02
-----
148
Exercício de Apoio - Continuação
O setor de Planejamento e Controle de Operações da empresa
informou, adicionalmente que as vendas tiveram uma leve redução
no mês de maio, e apresentou os seguintes números:
Serviço
X
Y
Z
Total
Abril
2.500
1.000
3.000
6.500
Maio
2.400
1.000
2.600
6.000
149
Exercício de Apoio - Continuação
Para os dois meses analisados, PEDE-SE:
A. Calcular os custos primários de cada um dos Centros de
Custos.
B. Calcular os custos secundários dos Centros Operacionais.
C. Calcular os custos de execução dos 3 serviços oferecidos
pela empresa.
D. Considerando as vendas realizadas nos meses de abril e
maio, fazer uma análise da eficiência da área operacional da
empresa.
E. Considerando a estrutura de gastos fixos e variáveis da
empresa, calcular seu valor de perdas por ociosidade.
150
ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS
Balanced Scorecard - BSC
$
ATIV1
ATIV3
ATIV2
•
•
•
•
•
•
Princípios de Custeio
a. Absorção Total
b. Absorção Parcial
c. Absorção Ideal
d. Variável Parcial
e. Variável
A
B
Mercado
Métodos de Custeio
a. Custo-Padrão
b. Centros de Custos - UEPs
OM (OBZ)
c. ABC/ABM – TDABC
Princípios + Métodos = Sistema de Custeio
151
Método das Unidades de Esforço de Produção (UEPs)
 Unificação da Produção
 Utilização da noção de “Agregação de Valor”: a matéria-prima é
apenas “objeto de trabalho”;
 Planejamento, controle e custeio de processos de fabricação.
1 . Início:
- Eng. George Perrin, França, anos 50.
Método GP.
2 . Continuidade:
- Eng. Franz Allora, Brasil, anos 70.
Método das UEPs.
152
Método das Unidades de Esforço de Produção (UEPs)
3 . Formalização:
- Programa do Pós-Graduação em Engenharia de Produção da
Universidade Federal de Santa Catarina;
- Programa de Pós-Graduação em Engenharia de Produção da
Universidade Federal do Rio Grande do Sul;
- 12 dissertações de mestrado e 3 de doutorado já defendidas;
- 25 artigos publicados em Revistas e Congressos Nacionais e
Internacionais.
4 . Aplicações:
- em mais de 100 indústrias brasileiras;
- empresas de pequeno, médio e grande porte;
- empresas de vários setores industriais: calçados, metalúrgico, têxtil,
móveis, cristais,etc.
153
A Problemática da Medição da Produção Industrial
Suponha-se, agora, que a
produção do mês de abril seja a
Considere-se o caso da produção seguinte:
de um certo tipo de bomba em 5
Diâmetro de 30 cm = 15 bombas
diâmetros distintos de rotor. • Diâmetro de 40 cm = 10 bombas
Suponha-se que a produção do
Diâmetro de 50 cm = 15 bombas
mês de março tenha sido a • Diâmetro de 60 cm = 07 bombas
seguinte:
Diâmetro de 70 cm = 08 bombas
Diâmetro de 30 cm = 10 bombas
• Diâmetro de 40 cm = 15 bombas
Diâmetro de 50 cm = 30 bombas
• Diâmetro de 60 cm = 02 bombas
Diâmetro de 70 cm = 01 bombas
Total
58 bombas
Total
55 bombas
154
Medição da Produção
• O método das UEPs simplifica a atividade de medição da produção:
produtos diferentes serão contabilizados por um único parâmetro, permitindo
que se tenha um valor global e sintético das atividades da empresa.
• Por exemplo, para o caso das bombas anteriormente citado, pode-se-ia ter:
Valor em UEPs
Física
UEPs
 30 cm
0,80 UEPs
10 bombas
8,00 UEPs
15 bombas
12,00 UEPs
 40 cm
0,92 UEPs
15 bombas
13,80 UEPs
10 bombas
9,20 UEPs
 50 cm
1,00 UEPs
30 bombas
30,00 UEPs
15 bombas
15,00 UEPs
 60 cm
1,25 UEPs
2 bombas
2,50 UEPs
7 bombas
8,75 UEPs
 70 cm
1,42 UEPs
1 bomba
1,42 UEPs
8 bombas
11,36 UEPs
58 bombas
55,72 UEPs
55 bombas
56,31 UEPs
Total
Física
UEPs
155
A Necessidade de se Unificar a Produção
MONOPRODUÇÃO
 Existência de uma unidade de medida única;
 Facilidade para se planejar e controlar processos de fabricação.
MULTIPRODUÇÃO
 ?????
 Necessidade de uma unidade de medida única;
 Unificação da produção pela utilização da noção abstrata de
esforço de produção.
156
Escolha de uma Unidade de Medida Comum à
Produção
Questão: O que é comum à toda a produção?
Resposta: Os esforços de produção despendidos para a fabricação
dos diversos produtos.
Esforços: - das máquinas e equipamentos;
- da mão-de-obra direta e indireta
- dos materiais indiretos:
- do capital;
- das utilidades em geral.
Pode-se dizer, então, que um produto “absorve”, no seu processo de
fabricação, uma série de esforços de produção. Esses esforços são
homogêneos, isto é, possuem a mesma natureza, diferindo de um
produto a outro apenas na sua intensidade.
157
O Problema da Medição dos Esforços de Produção
Questão
:
Como medir os esforços de produção utilizados pela empresa no seu
processo de fabricação?
Resposta:
Pela utilização da noção material de custos técnicos.
158
Os Princípios Básicos do Método das UEPs
1) Princípio do Valor Agregado
2) Princípio das Relações Constantes
3) Princípio das Estratificações
159
Princípio do Valor Agregado
“O produto de uma fábrica é o trabalho que ela realiza sobre as
matérias-primas, e se reflete no valor que ela agrega a essas
matérias-primas durante o processo de produção”.
Conseqüências:
• A matéria-prima é vista como sendo apenas “objeto de trabalho”.
• A empresa é dividida em duas partes distintas: fábrica e setor
administrativo.
MP
Transformação
PRODUTO
160
Princípio das Relações Constantes
 Posto 1 = 5 UEPs/h
 Posto 2 = 10 UEPs/h
 Relação = Constante = 2
Princípio das Estratificações
MOD
MOIND
DEPREC
TOTAL
Posto 1
3,00
1,00
7,00
11,00
Posto 2
7,00
3,00
1,00
11,00
161
Roteiro Geral Implantação Método das UEPs
Análise da Estrutura
Produtiva
Definição dos Postos
Operativos
Custo/Precisão
Definição dos Parâmetros
Unidades de Capacidade (UC)
Definição do Produto-Base
Definição dos Itens de Custo para os
Postos Operativos
Gama de Tempos do
Produto-Base
Coleta de Dados
Cálculo dos Foto-Índices dos
Postos Operativos
Definição das UEPs/UC dos Postos
Operativos
Cálculo do Foto-Custo do
Produto-Base
Gama de Tempos dos
Produtos
Cálculo das UEPs de Cada Produto
Etapas de implantação do método das UEPs propriamente dito
Informações necessárias à implantação do método das UEPs
162
Exemplo Geral do Método das UEPs
PARTE FÍSICA E CONSTANTE
a) Definição dos postos operativos e de seus potenciais de produção (FIPO)
Item de Custo
MOD
MOIND
DEPREC.
EN. ELET.
MANUT.
UTILIDADES
FIPO
P.O. 1
5
4
10
5
8
8
40/h
Postos Operativos ($/Hora)
P.O. 2
P.O. 3
10
5
3
10
20
15
2
10
3
2
10
60/h
30/h
P.O. 4
3
10
7
5
5
20
50/h
163
Exemplo Geral do Método das UEPs
b) Definição dos roteiros de produção, com seus tempos-padrão
Produto
1
2
3
4
Tempos-Padrão (horas)
P.O. 1
P.O. 2
0,10
0,10
0,10
0,05
0,15
-----0,05
0,05
P.O. 3
------0,10
0,30
0,05
P.O. 4
0,20
-----0,30
0,07
c) Definição do produto-base
PRODUTO 4
164
Exemplo Geral do Método das UEPs
d) Cálculo do custo do produto-base (e dos demais produtos)
Produto
1
2
3
4
P.O. 1
4,00
4,00
6,00
2,00
Custo-Padrão de Produção
P.O. 2
P.O. 3
6,00
------3,00
3,00
-----9,00
3,00
1,50
P. O. 4
10,00
-----15,00
3,50
Total
20,00
10,00
30,00
10,00
1 UEP = 10,00
165
Exemplo Geral do Método das UEPs
e) Cálculo dos potenciais produtivos dos postos operativos em UEPs
P.O.
P.O 1
P.O 2
P.O 3
P.O 4
FIPO
40/h
60/h
30/h
50/h
FIPO em UEPs/h
4 UEPs/h
6 UEPs/h
3 UEPs/h
5 UEPs/h
f) Cálculo do valor em UEPs dos demais produtos
Produto
1
2
3
4
Custo
20
10
30
10
Valor em UEPs
2 UEPs
1 UEPs
3 UEPs
1 UEPs
166
Exemplo Geral do Método das UEPs
PARTE MONETÁRIA E VARIÁVEL
a) Cálculo de produção total do período, em UEPs
Produto
Valor em UEPs
Produção Total
Produção em UEPs
1
2
100 Un.
200 UEPs
2
1
200 Un.
200 UEPs
3
3
300 Un
900 UEPs
4
1
200 Un.
200 UEPs
800 Un.
1.500 UEPs
Total
167
Exemplo Geral do Método das UEPs
b) Somatório dos custos de transformação do período
 Custos de Transformação = $ 30.000,00
c) Determinação do valor monetário da UEP no período
$ 30.000,00
UEP ($) =
= $ 20,00/UEP
1.500 UEPs
168
Exemplo Geral do Método das UEPs
d) Cálculo do custo dos produtos no período
Produto
1
2
3
4
Valor em UEPs
2
1
3
1
Custo Unitário
$ 40,00
$ 20,00
$ 60,00
$ 20,00
169
Método das UEPs como Ferramenta para
Planejamento e Controle de Processos de Fabricação
* O método das UEPs define uma unidade de medida comum para o
conjunto de atividades desenvolvidas pela estrutura produtiva da empresa.
* Esta unidade, que é um padrão físico que descreve o trabalho realizado por
uma fábrica, tem diversas aplicações para o planejamento e controle de
processos de fabricação.
170
Esquema Geral da Utilização do Método das UEPs na
Gestão Industrial
Viabilidade de Aquisição de
Novos Equipamentos
Eficácia das Horas Extras
Prêmios de Produtividade
Medição da Produção
Definição de Máquinas e Pessoal
Definição do Preço dos Produtos
Potenciais Produtivos
(em UEPs/h)
e
Valor dos Produtos
(em UEPs)
Custeio da Produção
Comparação de Processos
Medidas de Desempenho
Programação da Produção
Análise de Valores
Outras Atividades
Fonte: XAVIER, Guilherme Guedes. “Proposta de Uma Abordagem Computacional para a Metodologia das
UEPs”. Tese de Mestrado. Programa de Pós-Graduação em Engenharia de Produção, UFSC, março de
1988.
171
Vantagens da Unificação da Produção
1. Racionalização do processo de gerenciamento e controle da
produção.
2. Facilita o processo de tomada de decisões.
3. Aumenta a capacidade de simulação.
4. Fixa um padrão monetário interno à empresa.
5. Facilita o cálculo da eficiência (localizada e globalmente).
172
Controle da Produção Defeituosa (UEPs Perdidas)
Ex. Posto Operação UEP no Posto
7008
Corte
6,2
7102
Tornear
7212
Furar
7315
Fresar
24,2
7422
Retificar
29,5
7908
Pintar
8,2
7920
Marcar
3,1
18,7
8,8......33,7
UEPs Perdidas: 33,7 UEPs
Total 98,7 Valor em UEPs da Peça
173
Controle da Produção Defeituosa (UEPs Perdidas)
Análise
Custo -Valor
UEP do mês
= $ 13,75/UEP
Custo do Aço
(Matéria-Prima)
= $ 9,75/Kg
33,7 UEPs x $ 13,75/UEP = $ 463,37
27,3 Kg x $ 9,75/Kg = $ 266,17
Custo peça rejeitada = $ 729,54
Índice de controle para as seções ou fábrica
Índice = Total UEPs Perdidas / Total UEPs Produzidas
174
Cálculo da Lucratividade dos Produtos
As Rotações (R) :
A rotação mede quantas vezes foi vendido o trabalho (ou o “esforço de
produção” ) da empresa.
Princípio Básico: As matérias-primas são apenas objetos de trabalho, ao
qual são agregados os diversos esforços de produção necessários para as
transformar em produtos acabados.
R=
Margem-Fábrica Unitária
Custos de Transformação Unitários
Margem - Fábrica Unitária = Preço - (Matéria-Prima + Custos de
Transformação)
175
Exemplo do Cálculo da Lucratividade dos Produtos
1. Dados do Exemplo:
Preço
(-) MP
(-) Custos de Transformação
(=) Margem-Fábrica
 Despesas de Estrutura =
$ 50,00
$ 10,00
$ 20,00
$ 20,00
$ 10.000,00
 Custos de Transformação = $ 20.000,00
2. Rotações (R) :
Margem-Fábrica
R=
=
Custos de Transformação
20,00
=1
20,00
176
Cálculo da Eficiência e da Eficácia
 Eficiência =
 Eficiência =
Produção Total
Capacidade Disponível
UEPs efetivamente produzidas
UEPs que poderiam ser produzidas
 Eficácia =
 Eficácia =
Produção Total
Capacidade Utilizada
UEPs efetivamente produzidas
UEPs que deveriam ter sido produzidas
177
Cálculo da Eficiência e da Eficácia
PO1
PO2
Quant.
Prod. A
1h
0,5 h
3
35 UEPs
Prod. B
1h
2h
3
110 UEPs
Valor
10UEPs/h
50UEPs/h
Valor
--
Trabalha-se 8h/dia (mas o PO1 trabalhou 6h)
 Eficiência:
60
a. PO1 = 80 = 0,75 = 75%
b. PO2 =
375
= 0,94 = 94%
400
c. Total = 435 = 0,91 = 91%
480
 Eficácia:
60
a. PO1 = 60 = 1 = 100%
b. PO2 =
375
= 0,94 = 94%
400
c. Total = 435 = 0,95 = 95%
460
178
ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS
Balanced Scorecard - BSC
$
ATIV1
ATIV3
ATIV2
•
•
•
•
•
•
Princípios de Custeio
a. Absorção Total
b. Absorção Parcial
c. Absorção Ideal
d. Variável Parcial
e. Variável
A
B
Mercado
Métodos de Custeio
a. Custo-Padrão
b. Centros de Custos - UEPs
OM (OBZ)
c. ABC/ABM – TDABC
Princípios + Métodos = Sistema de Custeio
179
Método do Custeio Baseado em Atividades
(Activity-Based Costing/Activity-Based
Management – ABC/ABM)
180
ABC - ACTIVITY-BASED COSTING
Por quê?
 Rápida e extraordinária mudança no perfil da demanda e
oferta de bens e serviços;
 Economia de Escala
Economia de Escopo
 Diversidade e volatilidade de produtos
 Complexidade dos processos empresariais
 Necessidade de uma nova forma de análise de custos!
181
DISTORÇÃO NO CUSTO DE
PRODUTOS/SERVIÇOS (P/S)








Você tem P/S que são intuitivamente mais fáceis ou difíceis de projetar
e/ou processar?
Você tem gerado ou oferecido, nas mesmas instalações, P/S de alto e
baixo volume?
Você tem uma base de alocação de custos indiretos orientada para
volumes (mão-de-obra, horas-máquina, unidades produzidas)?
Os custos indiretos (de apoio, vendas e administrativos) representam
uma parcela importante dos custos totais de sua empresa?
Você tem uma combinação de clientes de alto e baixo volume?
Alguns clientes concentram as suas compras em produtos de margens
elevadas mais do que outros clientes?
Alguns clientes exigem padrões de qualidade mais elevados do que
outros?
Alguns clientes exigem serviços adicionais?
182
QUE DIFERENÇA FAZ A DISTORÇÃO?
EXTERNAMENTE
 Quais contratos disputar e a que preço?
 Quais clientes perseguir?
 Quais produtos/serviços manter em linha?
 Quais produtos promover?
 Quais serviços oferecer?


Quais serviços serão cobrados à parte?
Como remunerar a equipe de vendas para que trabalhe para
maximizar as margens e não as receitas?
INTERNAMENTE
 Por que o custo é o que é?
 O que fazer a respeito (caso não goste dele)?
183
ABC - ACTIVITY-BASED COSTING
Por quê?
Fábrica A
• Qual fábrica tem maiores custos
de
movimentação,
PCP,
preparação
de
máquinas,
controle de materiais, estoques,
etc?
• Por quê?
184
Fábrica B
ABC - PREMISSAS BÁSICAS
Trata os custos indiretos como se fossem diretos, através da
análise das atividades responsáveis pelo consumo dos
recursos.
Custeia atividades e não produtos - produto é conseqüência.
Não é um simples rateio arbitrário de custos indiretos, mas
uma tentativa de rastreamento para identificar os verdadeiros
causadores de custos.
Não está preocupado com a exatidão dos custos, mas com a
acurácia na sua apuração (permitindo crescente grau de
isenção de erros sistemáticos).
185
ABC VERSUS TRADICIONAL
•
Exemplo
Tradicional
ABC
•
Taxas de Condomínio
Água: rateio por área
Luz: consumo
•
Conta de Restaurante
Dividida por n
Conta individual
186
ABC/ABM
Sistema de Informações
Propósito:

Suporte à estratégia competitiva

Gestão econômica das empresas
ABC e ABM
 O ABC fornece a informação
 O ABM a utiliza para análises e melhorias
187
MÉTODO TRADICIONAL X ABC
Produto
Volume
h MOD
h máq.
Setup
PCP
Moviment.
Expedicao
P1
10
5
5
1
1
1
1
P2
100
50
50
3
3
3
1
Total volume
110
55
55
4
4
4
2
1100
550
400
480
200
790
Total R$
• Método Tradicional:
• Taxa de overhead: R$ 3.520,00/55h = 64,00/hora
• P1 = 64,00 x 5h = 320,00 / 10unid. = R$ 32,00/unidade
• P2 = 64,00 x 50h = 3.200,00 / 100unid. = $ 32,00/unidade
188
MÉTODO TRADICIONAL X ABC
Produto
Volume
H MOD
H Máq.
Setup
PCP
Moviment.
Expedicao
P1
10
5
5
1
1
1
1
P2
100
50
50
3
3
3
1
Tot Volume
110
55
55
4
4
4
2
1100
550
400
480
200
790
Tot R$
• Método de ABC - Taxa de Overhead:
•
•
•
•
•
•
•
•
•
189
Base horária (1.100 + 550)/55 = 30,00/hora
Base lote (400 + 480 + 200)/4 = 270,00/unidade
Base partes 790/2 = 395,00/unidade
P1 30,00 x 5 =
150
P2
30,00 x 50 = 1500
270,00 x 1 =
270
270,00 x 3 = 810
395,00 x 1 =
395
395,00 x 1 = 395
815
2705
Volume:
10
Volume:
100
Custo:
81,50
Custo:
27,05
SISTEMA DE GESTÃO DE CUSTOS
Análise dos
Processos do
Negócio
190
Custeio
Baseado em
Atividades
Racionalização
e Melhoria
Contínua
GERENCIAMENTO DE PROCESSOS

A visão clássica das Empresas
Presidente
Diretor A
Diretor B
Setor A1 Setor A2 Setor B

Diretor C
Diretor D
Setor C1 Setor C2 Setor C3 Setor D Setor E1 Setor E2
Questões:
 Quem são os Clientes e o Mercado ?


Diretor E
Quais são os Produtos e os Serviços ?
Como são os Fluxos de Trabalho ?
Organização XYZ
Direção
Função A
Função B
Função C
As Empresas são vistas como um Grande Agrupamento de
Departamentos (Setores)
Visão decorrente do Antigo PARADIGMA de Divisão do Trabalho
Nenhum Departamento tem Responsabilidade Total por um Processo
de Trabalho Completo
Gerenciamento é quase sempre voltado à Estrutura Organizacional
(Recursos) e Não aos Resultados
Há criação de Barreiras Interdepartamentais
192
A VISÃO DOS PROCESSOS

Enfoque de Processos X Enfoque de Departamentos
ORGANIZAÇÃO XYZ
Função A
Função B
Função C
Processo 1
Produtos
Processo 2
Serviços
FLUXOGRAMA SETORIAL - SEQÜÊNCIA
DE ATIVIDADES E SETORES
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
ATIVIDADES NOS SUBPROCESSOS
1. Chegada do Cliente no Banco
2. Recepção do Cliente pelo Atendente
3. Verificação da Solicitação do Cliente
4. Preenchimento do Formulário de Solicitação
de Empréstimo do Cliente
5. Saída Cliente
6. Envio da Solicitação de Empréstimo para
Análise do Cadastro
7. Análise Dados Cadastrais e Histórico Cliente
8. Envio da Solicitação para Análise das
Condições Financeiras
9. Análise das Condições Financeiras Cliente
10. Emissão do Relatório Financeiro do Cliente
ÁREA RESPONSÁVEL
Cliente
Gerência Pessoa Física
Gerência Pessoa Física
Gerência Pessoa Física
Cliente
Gerência Pessoa Física
Setor de Cadastro
Setor de Cadastro
Setor Financeiro
Setor Financeiro
194
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
ATIVIDADES NOS SUBPROCESSOS
11. Envio Solicitação e Relatório para
Aprovação Gerência
12. Aprovação da Solicitação de Empréstimo
pela Gerência
13. Envio Solicitação Empréstimo Aprovada
(ou não) para Gerência de Pessoa Física
14. Comunicação ao Cliente da Decisão sobre
a Solicitação de Empréstimo
15. Retorno Cliente
16. Assinatura Documentação de Empréstimo
pelo Cliente
17. Envio Empréstimo Aprovado Setor Caixa
18. Entrega Empréstimo (Pagamento)Cliente
19. Envio dos Comprovantes de Empréstimo
ao Setor de Cobrança
20. Saída do Cliente
ÁREA RESPONSÁVEL
Setor Financeiro
Gerência
Gerência
Gerência Pessoa Física
Cliente
Gerência Pessoa Física
Gerência Pessoa Física
Setor de Caixa
Setor de Caixa
Cliente
195
FERRAMENTAS DE ANÁLISE
• Fluxograma Funcional - Seqüência de Tipos de Atividades, Setores e
Tempos
SETORES
TIPOS DE ATIVIDADES / TEMPOS ENVOLVIDOS
ENVOLVIDOS
1 DIA
2 DIAS
3DIAS
Ger. Pessoa Física2 3 4 6
Setor de Cadastro
Setor Financeiro
Gerência do Banco
Setor de Caixa
Setor de Cobrança
1 1 1
4 6 7
7 8
9
1 1
0 1
1 1
2 3
1 1
8 9
2
0
196
FLUXOG. FÍSICO PROCESSO EMPRÉSTIMO
PESSOAL CLIENTE BANCO - EX.
Serviços
(Talões,
Cartões)
Poupança
Pessoa
Física
Pessoa
Jurídica
Gerência
Geral
Setor de
Cobrança
Setor
Auto - Caixa
Auto - Serviços
Caixas
Setor
Cadastro
Financeiro
Informática - Banco de Dados e Cadastro
Fluxo do Cliente
Fluxo do Processo
197
COMPARAÇÃO DOS TEMPOS DE
PROCESSAMENTO E CICLO DO PROCESSO
EMPRÉSTIMO PESSOAL BANCO - EX.
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
ATIVIDADES
1. Chegada do Cliente no Banco
2. Recepção do Cliente pelo Atendente
3. Verificação da Solicitação do Cliente
4. Preenchimento do Formulário de
Solicitação de Empréstimo do Cliente
5. Saída Cliente
6. Envio da Solicitação de Empréstimo
para Análise do Cadastro
7. Análise Dados Cadastrais e Histórico
Cliente
8. Envio da Solicitação para Análise das
Condições Financeiras
9. Análise das Condições Financeiras
Cliente
Tempo
Processam.
(horas)
0,0
0,1
0,2
Tempo de Ciclo
(horas)
0,0
0,1
0,4
(horas acumuladas)
0,0
0,1
0,5
0,5
0,1
0,7
0,1
1,2
1,3
0,1
2,0
3,3
0,5
1,0
4,3
0,1
4,0
8,3
0,5
0,7
9,0
198
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
10. Emissão Relatório Financeiro Cliente
11. Envio Solicitação e Relatório para
Aprovação da Gerência
12. Aprovação Solicitação Empréstimo
pela Gerência
13. Envio Solicitação de Empréstimo pela
Aprovada p/Gerência Pessoa Física
14. Comunicação ao Cliente Decisão
Solicitação de Empréstimo
15. Retorno Cliente
16. Assinatura Doc. Empréstimo p/ Cliente
17. Envio Empréstimo Aprovado Setor Caixa
18. Entrega Empréstimo ao Cliente
19. Envio Comprovantes Empréstimo Setor
Cobrança
20. Programação Cobranças do Empréstimo
21. Saída Cliente
TOTAL
PERCENTUAL
0,5
1,0
10,0
0,1
4,0
14,0
0,2
0,5
14,5
0,1
4,0
18,5
0,1
0,0
0,1
0,1
0,1
1,0
0,1
0,2
0,5
0,2
19,5
19,6
19,8
20,3
20,5
0,1
0,5
0,0
4,0
17,02%
2,0
1,0
0,0
23,5
100,0%
22,5
23,5
23,5
23,5
100,0%
199
ANÁLISE DO VALOR AGREGADO
Análise do Valor Agregado = AVA
AVA - Insere-se dentro da Lógica de Eliminação de Perdas e Desperdícios
O Objetivo é determinar quais atividades efetivamente contribuem para satisfazer
as expectativas do cliente, interno ou externo.
Tipos de Atividades :
 com Valor Real Agregado = VRA
 com Valor Empresarial Agregado = VEA

Sem Valor Agregado = SVA
200
AVALIAÇÃO DO VALOR AGREGADO
•
Sim
Contribui para
as exigências
do cliente?
Sim
Valor Real
Agregado
Atividades que precisam
ser executadas para
atender às exigências
dos clientes.
Atividade
Necessária
para produzir
resultado?
Não
Sim
Valor Empresarial
Agregado
Não
Contribui para
funções
empresariais?
Não
Sem Valor
Agregado
Atividades que não contribuem para o
atendimento das exigências dos clientes. Estas
atividades poderiam ser eliminadas sem
comprometer a funcionalidade do produto/serviço.
201
ANÁLISE DO VALOR AGREGADO
DOS PROCESSOS

Estudo de Caso (Empréstimo Bancário) - AVA
MACROPROCESSO - Empréstimo Bancário para Cliente Pessoa Física
SUBPROCESSOS
A - Solicitação do Cliente
Atividades VRA
Atividades VEA Atividades SVA

B - Análise do Cadastro

C - Análise Financeira


D - Aprovação do Empréstimo
E - Pagamento do Empréstimo
F - Ass. Promissórias e Cobranças


202
LÓGICA DE FUNCIONAMENTO
Atividades consomem recursos, gerando custos, e
produtos utilizam as atividades, absorvendo seus
custos.
Produtos
203
usam
Atividades
consomem
Recursos
LÓGICA DE FUNCIONAMENTO
Custos alocados às atividades e, após, aos produtos.
Custos
Custeio do Processo
Atividades
Custeio dos Produtos
Produtos
204
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
Custos
Atividades/Processos
Produtos/Serviços
205
DIRECIONADORES
DE CUSTOS
PRIMÁRIOS
DIRECIONADORES
DE CUSTOS
SECUNDÁRIOS
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
1. Análise dos processos e visualização em atividades.
206
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
Processo
Macro
atividade
1
Macro
atividade
2
Macro
atividade
3
Atividade
1.2
Atividade
1.3
Macro atividade 1
Atividade
1.1
Atividade 1.2
Micro
atividade
1.2.1
207
Micro
atividade
1.2.2
1.2.2.1
1.2.2.2
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
2. Compreensão do comportamento das atividades
identificação dos direcionadores de custos primários.
e
3. Cálculo dos custos das atividades.
• Cálculo mais trabalhoso do que no Centro de Custos
• Muitos custos são diretos em relação aos centros de custos,
mas indiretos em relação às atividades.
• Rastreamento.
208
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
2. Compreensão do comportamento das atividades
identificação dos direcionadores de custos primários.
3. Cálculo dos custos das atividades.
Dedicação dos funcionários às atividades:
FunAtividades
cioVendas
nário Produtos Sistemas Repres. Atend.
Ana
40
55
5
João
40
30
30
José
70
Maria
40
Atividades:
- Vendas de produtos
- Vendas de sistemas
- Vendas por representantes
209
Suporte
Reparos
10
40
Soma
Cursos
20
20
100
100
100
100
SALÁRIO
500
400
200
100
Total: 1200
- Atendimento a clientes
- Reparos de produtos
- Cursos para clientes
e
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
2. Compreensão do comportamento das atividades
identificação dos direcionadores de custos primários.
e
3. Cálculo dos custos das atividades.
Alocação dos itens de custos às atividades.
Item
Atividades
de
Vendas
Suporte
Custo
Produtos
Sistemas Repres. Atend. Reparos
Salários
360
395
145
180
60
Serv. Terc.
Comunic.
20
20
20
20
20
Viagens
25
25
25
25
Mat. Cons.
10
10
10
10
10
Diversos
5
5
5
5
5
TOTAL
420
455
205
240
95
Percentual
24%
26%
12%
14%
6%
210
TOTAL
Cursos
60
200
20
20
5
305
18%
1200,00
200,00
120,00
100,00
70,00
30,00
1720,00
100 %
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
2. Compreensão do comportamento das atividades
identificação dos direcionadores de custos primários.
3. Cálculo dos custos das atividades.
60,0
10,0
10,0
10,0
14,0
10,0
5,0
50,0
30,0
20,0
20,0
11
Informações à diretoria
90,0
80,0
20,0
10,0
5,0
10,0
10,0
10,0
20,0
16,0
10
Cobrança
10,0
9
Análise de relatórios de clientes
13,0
8
Atendimento a clientes (fone)
30,0
7
Cadastro de clientes
TOTAL 50,0
50,0
13,0
14,0
6
Análise crítica de contrato
11,0
40,0
20,0
20,0
5
Negociação
Outros
4
Visitas a clientes
10,0
16,0
13,0
3
Visitas a clientes especiais
João
Pedro
Maria
2
Análise da concorrência
211
Pesquisa de mercado
CUSTOS COMERCIAIS
1
10,0
10,0
20,0
10,0 10,0
30,0
30,0
20,0 40,0 500,0
e
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
4. Identificação dos direcionadores de custos secundários (para
alocação dos custos das atividades aos clientes/
produtos/serviços).
C
U
S
T
O
S
212
A1
P1
A2
A3
.
.
.
An
P2
.
.
.
Pk
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
4. Identificação dos direcionadores de custos secundários (para
alocação dos custos das atividades aos clientes/
produtos/serviços).
C
U
S
T
O
S
213
AI1
AI2
AI3
.
.
.
AIn
P1
AD1
.
.
.
ADi
P2
.
.
.
Pk
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
4. Identificação dos direcionadores de custos secundários (para
alocação dos custos das atividades aos clientes/
produtos/serviços).
Os custos das atividades são alocados aos produtos
através de direcionadores de custos (Cost Drivers).
• Principais causas dos custos das atividades.
• Representam as bases de geração de custos pelas
atividades.
• Conceito análogo às unidades de trabalho do método dos
Centros de Custos.
214
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
4. Identificação dos direcionadores de custos secundários (para
alocação dos custos das atividades aos clientes/
produtos/serviços).
Retomando exemplo anterior….
215
Item
de
Custo
Salários
Serv. Terc.
Comunic.
Viagens
Mat. Cons.
Diversos
TOTAL
Percentual
Atividades
Produtos
360
20
25
10
5
420
24%
Vendas
Sistemas
395
20
25
10
5
455
26%
Repres.
145
20
25
10
5
205
12%
Suporte
Atend. Reparos
180
60
20
20
25
10
10
5
5
240
95
14%
6%
TOTAL
Cursos
60
200
20
20
5
305
18%
1200,00
200,00
120,00
100,00
70,00
30,00
1720,00
100 %
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
4. Identificação dos direcionadores de custos secundários (para
alocação dos custos das atividades aos clientes/
produtos/serviços).
Atividade
Venda de produtos
Venda de sistemas
Venda por represent.
Atendimento a clientes
Reparo de produtos
Cursos para clientes
216
Direcionador
Faturas emitidas
Faturas emitidas
Pedidos
Número de atendimentos
Tempo de reparo
Tempo de curso
ABC - SEQÜÊNCIA DE OPERACIONALIZAÇÃO
5. Alocação dos custos aos clientes/produtos/serviços, de forma
proporcional ao seu grau de utilização dos direcionadores de
custos secundários.
Focando na atividade: Vendas por Representante
Custo: R$ 205,00
Número de pedidos: 8
Custo por pedido: R$ 205,00 = 25,625 reais
8
Produto
P1
P2
P3
217
Pedidos
1
2
5
Custo
25,62
51,25
128,13
Quantidade
4
2
10
Custo unitário
6,41
25,63
12,81
Outros 11,0
14,0
10,0
5,0
TOTAL 50,0 80,0 90,0
60,0
50,0
30,0
20,0
0
11
Informações à diretoria
10
Cobrança
20,0
10,0
0
9
10,0
5,0
13,0
Cliente
A
B
C
D
E
F
Soma
218 C Unit.
8
10,0
10,0
10,0
20,0
16,0
20,0
7
10,0
10,0
10,0
Análise crítica de contrato
Negociação
6
Análise de relatórios de clientes
30,0
5
Atendimento a clientes (fone)
10,0 40,0 50,0
16,0 20,0 13,0
13,0 20,0 14,0
4
Visitas a clientes
Análise da concorrência
3
Visitas a clientes especiais
2
Cadastro de clientes
João
Pedro
Maria
1
Pesquisa de mercado
PERFIL COMERCIAL DOS CLIENTES
Retomando exemplo da empresa comercial….
10,0
10,0
20,0
10,0 10,0
30,0
30,0
Grau de utilização das atividades comerciais
4
1
1
3
3
1
2
2
1
4
1
1
1
2
1
1
2
1
3
1
1
1
9
6
5
3
2
10
3
10
10
10
10
10
3
10
20,0 40,0 500,0
Custo Custo Ton
Inicial Ajuste transp. $/ton
69
105 1000
0,10
33
50
900
0,06
62
94
700
0,13
1
40
61
10
6,06
1
66
100
100
1,00
60
91
50
1,82
2
0 330
500 2760
10
ABC - OPERACIONALIZAÇÃO
• Melhor análise dos custos indiretos;
• Modelo de apoio a decisões de longo prazo;
• Melhor análise das despesas de estrutura (serviços);
• Mecânica semelhante à do Centro de Custos;
• Diferenças fundamentais na ótica do princípio;
• Normalmente, associado ao custeio ideal
(eliminação de desperdícios);
• Visão horizontal.
219
CARACTERÍSTICAS DOS ABC/ABM
•
- Melhora a análise das despesas de estrutura.
•
•
- Dirige a atenção da gerência às atividades, as quais
geram os custos.
•
- Proporciona apoio a decisões de longo prazo
(estratégicas).
ABM
Gerenciamento das atividades
- Planejamento
- Medidas de desempenho
- Ações corretivas
ABC
Custeio por atividades
220
CONSIDERAÇÕES FINAIS SOBRE O ABC/ABM
•
Na etapa inicial de implantação do ABC, é comum um
grande detalhamento das atividades relacionadas a cada
função da organização, bem como da alocação dos custos
às atividades.
•
A vantagem é que esta prática poderá evidenciar
possíveis ineficiências na utilização dos recursos.
221
ABC - DETALHAMENTO
O ABC, em sua forma detalhada, pode não ser aplicável
na prática, por exigir muitos dados.
Algumas simplificações podem viabilizar a implementação
efetiva do ABC.
De qualquer forma, pode-se dizer que a pior estimativa do
ABC é superior aos resultados da contabilidade tradicional,
que é exata, mas errada.
222
ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS
Balanced Scorecard - BSC
$
ATIV1
ATIV3
ATIV2
•
•
•
•
•
•
Princípios de Custeio
a. Absorção Total
b. Absorção Parcial
c. Absorção Ideal
d. Variável Parcial
e. Variável
A
B
Mercado
Métodos de Custeio
a. Custo-Padrão
b. Centros de Custos - UEPs
OM (OBZ)
c. ABC/ABM – TDABC
Princípios + Métodos = Sistema de Custeio
223
Método TDABC – Time-Driven ABC
224
ABC - DESVANTAGENS
 Restrições nas análises de perdas
 Dificuldade na implementação
 Questões culturais:
• Resistências dos funcionários
• Informações subjetivas
 Altos custos de desenvolvimento e implementação
 Dificuldade de análise a curto prazo
Dificuldade (complexidade) nas atualizações
• Custos para realizar entrevistas
• Custos para atualizar dados dos processos (dinamismo)
225
TDABC – UMA NOVA METODOLOGIA
•
A nova abordagem dada ao ABC, denominada TDABC e
proposta por Kaplan e Anderson (2007), tem como objetivo
fornecer dados mais exatos e com uma maior agilidade na
obtenção das informações necessárias;
•
O novo método tem o intuito de possibilitar uma maior
flexibilidade nas atividades, permitindo variações de
complexidade e individualizações;
•
Possibilita, então, a identificação
lucratividade de cada cliente.
226
mais
correta
da
TDABC – UMA NOVA METODOLOGIA
•
O método Time-Driven Activity-Based Costing, ou Custeio
Baseado em Atividade e Tempo, usa o tempo para
direcionar os cursos dos recursos diretamente aos objetos
de custos, como transações, pedidos, produtos, serviços ou
clientes.
227
TDABC – UMA NOVA METODOLOGIA
•
Exclui a necessidade de entrevistas com funcionários:
Direciona o custo dos recursos aos objetivos de custos por
meio de uma referência simples: custo do fornecimento e
tempo de execução.
•
Flexibilização dos produtos/serviços,
características específicas;
•
Não exige um banco de dados grande, devido ao nível
baixo de complexidade do método.
228
em
função
de
TDABC – UMA NOVA METODOLOGIA
•
A maioria dos processos de negócios das empresas
raramente se modifica;
•
Todos estes processos podem ser descritos por uma
equação de tempo (ETs) estática, na qual descreve o
comportamento quantitativo (tempo e quantidade), das
atividades do processo;
•
Os dados (confiáveis) necessários estão presentes no ERP
das empresas, sendo necessário apenas a captura destes;
•
É necessário o envolvimento da alta direção e dos
funcionários.
229
ABC VERSUS TDABC
Mapeamento das
atividades
x
Entrevistas - IAs
230
Levantamento
dos itens de
custos- drivers
Mapeamento das
atividades
Custo unitário de
cada
departamento
Tempo de cada
atividade
Custeio das
atividades
Custeio das
atividades
Identificação dos
drivers
secundários
Identificação dos
drivers
secundários
Custeio dos
produtos
Custeio dos
produtos
ABC VERSUS TDABC
METODOLOGIA ABC:
Recursos
Salário
Depreciação
Aluguel
...
Direcionadores de
recursos
Atividades
Direcionadores de
custos
Solicitar
material
Registrar
vendas
Nº de
pedidos
Nº de
solicitações
Nº de vendas
R$ / Pedido
R$ / Solicitação
R$ / Venda
Produto
A
Produto
B
Produto
C
Receber
pedido
Taxa por direcionador:
Material direto
Mão-de-obra direta
231
Souza; Avelar; Boina (2009)
...
ABC VERSUS TDABC
METODOLOGIA TDABC:
•Desenho
2
Recursos
Salário
Depreciação
Aluguel
...
Direcionadores de
recursos
Departamentos
Custo por
departamento:
Custo _ Total
Capacidade_ P r ática
Administrativo
Manutenção
...
...
R$ / Minuto
Tempo de atividades X Custo / Minuto
Material direto
Mão-de-obra direta
Souza; Avelar; Boina (2009)
Produto
A
Produto
B
Produto
C
ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC
ETAPA 1
Cálculo do custo de cada
departamento ($)
ETAPA 2
Definição da Capacidade
Padrão de cada
departamento (t)
ETAPA 3
Cálculo da Taxa de Custo
Unitário (TCU) de cada
departamento
ETAPA 4
Identificar as atividades
desenvolvidas por cada
departamento
ETAPA 5
Estimar tempo de
processamento de cada
produto/serviço
ETAPA 6
Estruturar as Equações
de Tempo
233
ETAPA 7
Calcular custo dos
produtos/serviços
ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC
•
ETAPA 1 – Cálculo do custo de cada departamento
Consiste em estimar os gastos totais dos departamentos ou
processos, considerando, por exemplo:
- Salários com benefícios
- Supervisão
- Mão-de-obra indireta
- Equipamentos e tecnologia
- Custo do espaço
- Outros recursos indiretos de apoio
Exemplo: Considere-se um departamento cujo gasto total em
um período foi de R$ 179.200,00.
234
ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC
•
ETAPA 2 – Definição da capacidade padrão de cada departamento
Capacidade padrão pode ser definida considerando a capacidade
nominal (disponível total) do departamento e reduzindo-se uma
perda normal, incluindo perdas inerentes ao processo produtivo
tais como paradas, refugos, retrabalhos, entre outros.
Exemplo: 28 funcionários trabalham na linha de frente deste
departamento. Estes trabalham 20 dias por mês (excluindo fim de
semana, feriados, etc).
Turno diário médio é de 8h, sendo que destes, 80 minutos para
paradas normais. Então, cada funcionário possui uma capacidade
de 400 minutos por dia, ou 8.000 minutos por mês.
235
ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC
•
ETAPA 3 – Cálculo da Taxa de Custo Unitário (TCU) de cada
departamento
Com o gasto do departamento e a capacidade padrão definida, o
cálculo da TCU é:
GASTODEPARTAMENTO
TCU 
CAPACIDADEPADRÃO
Exemplo:
236
TCU min 
179 .200 ,00
 R$0,80
224 .000
ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC
•
ETAPA 4 – Identificar as atividades desenvolvidas por cada
departamento
Identificar no departamento (ou processo), quais são as
atividades realizadas.
Exemplo: O departamento desenvolve 3 atividades:
(i) receber pedidos;
(ii) verificar solicitações dos clientes; e
(iii) verificar aprovação de crédito.
237
ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC
•
ETAPA 5 – Estimar
produto/serviço
tempo
de
processamento
de
cada
Para cada produto ou serviço desenvolvido, deve-se identificar as
atividades pelo qual este passa, bem como o tempo de
processamento para ser desenvolvido dentro de cada
departamento (processo). Neste momento, deve-se discutir
padrões de execução.
Exemplo:
Serviços: - Venda à vista
- Venda à prazo
- Venda à prazo com financiamento (interno ou externo)
238
ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC
•
ETAPA 5 – Estimar
produto/serviço
tempo
de
processamento
de
cada
Exemplo:
Serviços: - Venda à vista
- Venda à prazo
- Venda à prazo com financiamento (interno ou externo)
Pedido
Verificação soliciação
Verificação crédito
Venda à vista
10 min
--
--
Venda a prazo
12 min
20 min
--
Venda à prazo com financiamento
20 min
20 min
15min
*Quando o financiamento for através de instituição externa, há mais 10min para verificação de crédito.
239
ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC
•
ETAPA 6 – Estruturar as Equações de Tempo
Correspondem ao desdobramento do roteiro de produção de
cada produto ou serviço que a empresa possui. É uma etapa
simples para empresas que possuem seus processos
mapeados, para as que não os possuem, sugere-se o uso de
tempos padrões.
Exemplo:
ETàvista  10 A  0  B  0  C
Onde:
ETprazo  12 A  20 B  0  C
A = Fazer pedido
B = Verif. solicitação
C = Verif. crédito
C1 = Tempo adicional ao crédito externo
ETfinanc  20 A  20 B 15 C 10 C1
240
ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC
•
ETAPA 7 – Calcular custo dos produtos/serviços
Tendo apurada a TCU do departamento (ou processo) e os
tempos necessários para executar os produto/serviço, pode-se
calcular, finalmente, o custo unitário, e analisar perdas
associadas ao departamento (ou processo).
Exemplo:
241
ETAPAS DE IMPLANTAÇÃO DO TDABC
•
ETAPA 7 – Calcular custo dos produtos/serviços
Exemplo:
Serviço/Tempo utilizado
Quantidade
TEMPO (min)
CUSTO TOTAL
CUSTO UNIT.
Venda à vista
4.500
45.000
R$ 36.000
8,00
Venda a prazo
3.000
96.000
R$ 76.800
25,60
Venda a prazo com
financiamento interno
1.000
55.000
R$ 44.000
44,00
Venda a prazo com
financiamento externo
200
13.000
R$ 10.400
52,00
CAPACIDADE UTILIZADA
209.000
R$ 167.200
CAPACIDADE PADRÃO
224.000
R$ 179.200
CAPACIDADE TOTAL
268.800
PERDA ANORMAL
15.000
242
PERDA NORMAL
6,7%
44.800
TDABC - VANTAGENS
 Facilidade e Agilidade na Implementação
•
Permite explorar (ou induz a criação) de processos-padrão nas indústrias.
 Evolutivo
•
Possibilita o acompanhamento simultâneo de ‘milhares’ de transações.
 Acuracidade
•
Incorpora análise de perdas de capacidade nas análises;
•
Captura características específicas, possibilitando flexibilidade de produtos,
clientes e atividades;
•
As estimativas podem ser validadas através de observações e medições.
 Custo Reduzido de Manutenção
243
•
Não se baseia em entrevistas, apenas em dados;
•
Proporciona maior interface com ERPs e outros sistemas de gestão.
TDABC - VANTAGENS
244
ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS
Balanced Scorecard - BSC
$
ATIV1
ATIV3
ATIV2
•
•
•
•
•
•
Princípios de Custeio
a. Absorção Total
b. Absorção Parcial
c. Absorção Ideal
d. Variável Parcial
e. Variável
A
B
Mercado
Métodos de Custeio
a. Custo-Padrão
b. Centros de Custos - UEPs
OM (OBZ)
c. ABC/ABM – TDABC
Princípios + Métodos = Sistema de Custeio
245
ORÇAMENTO
MATRICIAL
- OM -
246
ORÇAMENTO TRADICIONAL - QUESTIONAMENTO
•
Será que o orçamento não pode ter outras utilizações
gerenciais?
247
ORÇAMENTO TRADICIONAL
•
Projeta-se o futuro a partir do passado;
•
Incrementos padrões (+- 10%);
•
Processo burocrático, feito para a Controladoria;
•
Projeta ineficiências atuais, não questionando o status atual;
•
Estimula a gastar a verba do orçamento, fazendo com que o próximo incremento de 10% seja
sobre uma base maior;
•
Não gera melhorias nos processos e conseqüente melhorias nos resultados.
248
ORÇAMENTO MATRICIAL - HISTÓRICO
• 1998: AMBEV
– Projeto “Volta às origens”;
– Adapta o Orçamento Base Zero;
– Grande Sucesso: economia em 1999 de 152 milhões de reais em relação a
1998. (Uma das fábricas reduziu de 29 milhões para 19 milhões).
• Após sucesso da AMBEV – INDG (antigo FDG, derivado da FCO) formaliza o
método e o batiza “Orçamento Matricial”.
249
ORÇAMENTO MATRICIAL - INTRODUÇÃO
O Orçamento Matricial (ou Orçamento Base-Zero
- OBZ) é uma metodologia gerencial para o
planejamento e controle orçamentário de uma
organização.
O OBZ serve como instrumento de questionamento
das atividades existentes e de reflexão para a
criação de outras mais eficazes.
Seu objetivo é a REDUÇÃO DE CUSTOS da empresa,
e pode ser aplicado a todas as organizações,
públicas ou privadas, de qualquer porte.
250
ORÇAMENTO MATRICIAL - CARACTERÍSTICAS
A expressão base-zero está relacionada com a
proposta de uma reavaliação de todos os
programas e despesas propostos.
Ao contrário do que era de costume, o orçamento
não deve partir do nível de operação e de
despesas até então utilizados, mas de uma
análise sistemática e prospectiva dos recursos
necessários.
O ORÇAMENTO MATRICIAL exige que sejam
feitas justificativas de todas as dotações
solicitadas.
251
ORÇAMENTO MATRICIAL - CARACTERÍSTICAS
A metodologia do ORÇAMENTO MATRICIAL tem
as seguintes características:
• Baseada no exame detalhado dos gastos;
• Define metas de redução específicas para cada
gerência de acordo com seu desempenho
comparado às melhores práticas;
• Propõe desafios compatíveis com o potencial de
ganho de cada área;
• Estabelece
uma
sistemática
eficaz
de
acompanhamento e controle dos gastos.
252
ORÇAMENTO MATRICIAL- FILOSOFIA
Temos que aprender
a esquecer !
No ORÇAMENTO MATRICIAL, temos que
substituir o conceito de que o orçamento será
igual às operações passadas com ligeiros
acréscimos por uma visão de como posso
fazer mais por menos, e com qualidade.
253
ORÇAMENTO MATRICIAL – IMPLANTAÇÃO
A elaboração do ORÇAMENTO MATRICIAL iniciase com a criação de pacotes de gastos e a
definição de seus respectivos gestores. Seu
produto final será um mapa de oportunidades
de redução de despesas, refletidas no
orçamento anual elaborado para toda a
organização.
Para obter esse mapa de oportunidades, são
empregadas comparações sistemáticas entre as
áreas, agrupadas de acordo com seu perfil de
gasto. Nesta comparação são identificadas as
melhores práticas (ou benchmark).
254
ORÇAMENTO MATRICIAL
•
•
•
Método para o planejamento e controle orçamentário das despesas de uma organização.
O objetivo é a redução das despesas através da identificação de melhores práticas e
melhorias.
Gerenciamento se dá em duas dimensões: 1) a conta de despesa (PACOTE) e 2) o centro
de responsabilidade (ENTIDADE).
Entidade
Pacote
Entidade 1 Entidade 2 Entidade 3 Entidade j
Pacote 1
Meta 11
Meta 12
Meta 13
Meta 1j
Pacote 2
Meta 21
Meta 22
Meta 23
Meta 2j
Pacote i
Meta i1
Meta i2
Meta i3
Meta ij
Total
Total
255
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
Donos e
Gestores de
Pacotes
Donos
Gestores
Pacotes e
Variáveis
Pacotes
Entidades
Gestores de
Entidades
Entidade 1
Entidade 2
Entidade 3
Entidade 4
Entidade 5
Marcos
Fernando
Chico
Claúdio
Tiago
Soma
Samuel
Edson
Salários
50000,00
70000,00
25000,00
30000,00
15000,00
190000,00
Adriana
Ricardo
Viagens
5000,00
5000,00
3000,00
2500,00
2000,00
17500,00
Carlos
Rosa
Veículos
3000,00
3000,00
1500,00
1500,00
1000,00
10000,00
Fernando
Gelci
Terceiros
12000,00
15000,00
3000,00
3000,00
3000,00
36000,00
Vilson
Pedro
Comunicação
7500,00
5000,00
1500,00
2000,00
1000,00
17000,00
77500,00
98000,00
34000,00
39000,00
22000,00
270500,00
Soma
Metas e
Diretrizes
256
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
Pacotes e
Variáveis
Donos
Gestores
Pacotes
Entidade 1
Entidade 2
Entidade 3
Entidade 4
Entidade 5
Marcos
Fernando
Chico
Claúdio
Tiago
Soma
Samuel
Edson
Salários
50000,00
70000,00
25000,00
30000,00
15000,00
190000,00
Adriana
Ricardo
Viagens
5000,00
5000,00
3000,00
2500,00
2000,00
17500,00
Carlos
Rosa
Veículos
3000,00
3000,00
1500,00
1500,00
1000,00
10000,00
Fernando
Gelci
Terceiros
12000,00
15000,00
3000,00
3000,00
3000,00
36000,00
Vilson
Pedro
Comunicação
7500,00
5000,00
1500,00
2000,00
1000,00
17000,00
77500,00
98000,00
34000,00
39000,00
22000,00
270500,00
Soma
257
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
• Variável de Análise:
– Conta contábil ou um grupo de contas contábeis homogêneas em
relação aos lançamentos que as originam.
• Pacote:
– São agrupamentos de variáveis de análise relacionadas ao mesmo
tema. Para cada pacote é definido um dono e um gestor.
258
Exemplo de Pacotes de Gastos
PACOTES
•
•
•
•
•
Salários e Encargos
Manutenção e Conservação
Informática e Comunicação
Viagens
Veículos
• Benefícios
•
•
•
•
•
•
•
Gastos Gerais
Serviços de Terceiros
Marketing e Publicações
Impostos
Depreciações e Amortizações
Treinamento e Desenvolvimento
Despesas com Expediente
CONTAS CONTÁBEIS
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
Assistência Médica
Alimentação
Seguros (Assistência Social)
Planos de Previdência Privada
Uniformes
Outras despesas com Assistência
Desp. Participadas com Assistência
Pessoal Próprio com PAT
Serviços de Terceiros com PAT
Gêneros Alimentícios com PAT
Materiais Diversos com PAT
Outras Despesas com PAT
Despesas Participante com PAT
Despesas com Vale Transporte
Outras Despesas (com vale transporte)
Despesas Participadas com TV
259
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
• Relação entre Pacotes e Variáveis de Análise:
260
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
Donos e
Gestores de
Pacotes
Donos
Gestores
Pacotes
Entidade 1
Entidade 2
Entidade 3
Entidade 4
Entidade 5
Marcos
Fernando
Chico
Claúdio
Tiago
Soma
Samuel
Edson
Salários
50000,00
70000,00
25000,00
30000,00
15000,00
190000,00
Adriana
Ricardo
Viagens
5000,00
5000,00
3000,00
2500,00
2000,00
17500,00
Carlos
Rosa
Veículos
3000,00
3000,00
1500,00
1500,00
1000,00
10000,00
Fernando
Gelci
Terceiros
12000,00
15000,00
3000,00
3000,00
3000,00
36000,00
Vilson
Pedro
Comunicação
7500,00
5000,00
1500,00
2000,00
1000,00
17000,00
77500,00
98000,00
34000,00
39000,00
22000,00
270500,00
Soma
261
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
• Dono de Pacote:
– É o responsável final pelo Pacote. Deve dar suporte as ações tomadas pelo
gestor do pacote.
• Gestor de Pacote:
– É designado pelo dono do pacote para operacionalizar a gestão do pacote.
262
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
•
Funções do gestor do pacote:
– Operacionalizar a gestão do pacote;
– Conhecer as decisões tomadas no Planejamento Estratégico;
– Conhecer a situação histórica das contas inerentes ao seu pacote;
– Conciliar a situação histórica com o PE do ano seguinte;
– Atribuir meta por conta contábil para toda a empresa;
– Validar as solicitações de meta dos gestores de entidade no período de negociação;
– Identificar possíveis ações preventivas para reduzir o custo da conta;
– Justificar e criar plano de ação para correção de desvios de metas do seu pacote
quando necessário;
– Renegociar contratos e cumprir os planos de ação para redução de custos;
– Disseminar e garantir o cumprimento dos padrões que regulamentam os gastos.
263
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
Entidades
Donos
Gestores
Pacotes
Entidade 1
Entidade 2
Entidade 3
Entidade 4
Entidade 5
Marcos
Fernando
Chico
Claúdio
Tiago
Soma
Samuel
Edson
Salários
50000,00
70000,00
25000,00
30000,00
15000,00
190000,00
Adriana
Ricardo
Viagens
5000,00
5000,00
3000,00
2500,00
2000,00
17500,00
Carlos
Rosa
Veículos
3000,00
3000,00
1500,00
1500,00
1000,00
10000,00
Fernando
Gelci
Terceiros
12000,00
15000,00
3000,00
3000,00
3000,00
36000,00
Vilson
Pedro
Comunicação
7500,00
5000,00
1500,00
2000,00
1000,00
17000,00
77500,00
98000,00
34000,00
39000,00
22000,00
270500,00
Soma
264
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
•
Entidade:
– É o menor nível onde será realizado levantamento de dados. Pode
ser uma unidade organizacional da empresa ou um centro de
custos. Para cada entidade é definido um gestor.
265
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
Gestores de
Entidades
Donos
Gestores
Pacotes
Entidade 1
Entidade 2
Entidade 3
Entidade 4
Entidade 5
Marcos
Fernando
Chico
Claúdio
Tiago
Soma
Samuel
Edson
Salários
50000,00
70000,00
25000,00
30000,00
15000,00
190000,00
Adriana
Ricardo
Viagens
5000,00
5000,00
3000,00
2500,00
2000,00
17500,00
Carlos
Rosa
Veículos
3000,00
3000,00
1500,00
1500,00
1000,00
10000,00
Fernando
Gelci
Terceiros
12000,00
15000,00
3000,00
3000,00
3000,00
36000,00
Vilson
Pedro
Comunicação
7500,00
5000,00
1500,00
2000,00
1000,00
17000,00
77500,00
98000,00
34000,00
39000,00
22000,00
270500,00
Soma
266
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
• Gestor de Entidade
– É o responsável pela operação diária da entidade.
– Funções:
• Negociar com o gestor do pacote as metas orçamentárias;
• Garantir a implantação de melhorias para redução de custos da entidade;
• Justificar e, quando se aplica, criar planos de ação quando ocorre desvio de
meta;
• Prestar contas ao gestor de pacotes sobre o desempenho da entidade.
267
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
Donos
Gestores
Pacotes
Entidade 1
Entidade 2
Entidade 3
Entidade 4
Entidade 5
Marcos
Fernando
Chico
Claúdio
Tiago
Soma
Samuel
Edson
Salários
50000,00
70000,00
25000,00
30000,00
15000,00
190000,00
Adriana
Ricardo
Viagens
5000,00
5000,00
3000,00
2500,00
2000,00
17500,00
Carlos
Rosa
Veículos
3000,00
3000,00
1500,00
1500,00
1000,00
10000,00
Fernando
Gelci
Terceiros
12000,00
15000,00
3000,00
3000,00
3000,00
36000,00
Vilson
Pedro
Comunicação
7500,00
5000,00
1500,00
2000,00
1000,00
17000,00
77500,00
98000,00
34000,00
39000,00
22000,00
270500,00
Soma
Metas e
Diretrizes
268
ORÇAMENTO MATRICIAL - CONCEITOS
• Metas Orçamentárias
– São os limites máximos de despesas para um determinado período de
tempo, em determinado horizonte de tempo (geralmente para cada mês
dentro do ano seguinte).
– Definidas para cada Variável de Análise
– Métodos para a definição de metas:
•
•
•
•
Análise de dados;
Base Zero;
Comparações sistêmicas;
Referencial Externo.
269
ORÇAMENTO MATRICIAL
Entidade
Pacote
Entidade 1 Entidade 2 Entidade 3 Entidade j
Total
Pacote 1
Meta 11
Meta 12
Meta 13
Pacote 2
Meta 21
Meta 22
Meta 23
Gestores de Pacote:
– Definir metas preliminares
Meta 1j
– Acompanhar o desempenho do
pacote
Meta 2j
Pacote i
Meta i1
Meta i2
Meta i3
Meta ij
Total
Gestores de Entidade:
– Negociar metas
– Acompanhar o desempenho da
entidade
270
ORÇAMENTO MATRICIAL - PROCESSO
- Preparação da Base
Orçamentária;
- Ações Para Correção de
Anomalias
- Definição Preliminar das Metas
Orçamentárias;
A
- Acompanhamento do
Desempenho das Entidades.
C
P
D
- Negociação e Consolidação
das Metas Orçamentárias.
- Execução do Orçamento
pelas Entidades.
271
COMPARAÇÃO ORÇAMENTO TRACIONAL versus
ORÇAMENTO MATRICIAL
ORÇAMENTO MATRICIAL
TRADICIONAL
•
Abordagem Bottom-up;
Abordagem Top-down;
•
Redutores lineares;
Exame detalhado das despesas;
•
Sem exame detalhado das despesas;
•
Metas desiguais entre as áreas;
Metas compatíveis com o potencial de melhoria de
cada área;
•
Ônus da prova com diretoria;
Ônus da prova com os gestores;
•
Verbas podem ser utilizadas conforme critério
dos gestores.
OBZ
Impossibilita a troca de verba entre contas.
272
ORÇAMENTO MATRICIAL - BENEFÍCIOS
• Benefícios atribuídos ao ORÇAMENTO MATRICIAL:
– Conhecimento detalhado dos gastos;
– Avaliação do desempenho de cada área;
– Estabelecimento de metas justas e desafiadoras;
– Melhoria da qualidade da base de dados para a tomada de decisão;
– Implementação de mudanças/melhorias no processo de gestão dos recursos;
– Mudança cultural dos funcionários da empresa.
273
ORÇAMENTO MATRICIAL
CONTROLE E MELHORIAS
O processo de acompanhamento das despesas
define responsabilidades claras pelo avaliação
do "Previsto" x "Realizado". Assim sendo, todos
os desvios são tratados e analisados através de
relatórios visando a clara compreensão das
causas dos desvios e o desenvolvimento de um
plano de ação para eliminá-las.
Através desta prática, o orçamento da empresa
passa a ser baseado em regras claras, com
intensa participação dos funcionários na redução
de despesas.
274
CONTROLE DO
ORÇAMENTO MATRICIAL
COMO ALCANÇAR SUAS
METAS
275
Controle Orçamentário
ACOMPANHAMENTO DOS GASTOS
Objetivo
-Mensurar a META x valor real dos Gastos acumulados
-Montar um plano de ações para a correção das anomalias
276
Período de Controle
PREPA
RAÇÃO
NOV
DEZ
CONTROLE EFETIVO
JAN
FEV MAR ABR MAI JUN JUL AGO SET OUT NOV DEZ
Cobrança – Preparação
dos planos de ação
Cobrança – Cobertura das
Metas e Ações Corretivas
277
Acompanhamento
R$
300
REALIZADO
Relatório
de
Anomalia
Planos
de Ação
META
100
- Formal
- Informal
JFMA ....
2001
278
Quando Atuar Corretivamente
•
•
•
Vermelho
Acima da meta
De 98% a 100% da meta
Abaixo de 98% da meta
Relatório de Anomalia
279
ORÇAMENTO MATRICIAL
DIRETOR COMERCIAL VILSON ANDRADE
PACOTES
CONTAS
Salários e Encargos
Benefícios
Tren. e Desenvolvimento
Serviços de Terceiros
Manut. e Conservação
Desp. com Expediente
Inf. e comunicação
Veículos
Aluguel com utilização de Veículos
Arrendamento Mercantil com Utilização
Combustível com Utilização de Veículos
Manutenção e Concertos com Utilização
Outras Despesas com Utilização de Veíc
Veículos
Viagens
Gastos Gerais
Dep e Amortizações
C. não contempladas
TOTAL GLOBAL
RIO GRANDE DO SUL
META
REALIZADO DIFERENÇA
864.984
865.300
-316
136.875
121.153
15.722
0
0
0
16.203
18.177
-1.974
70.492
68.685
1.807
23.021
15.868
7.153
112.336
120.250
-7.914
0
15.205
13.116
2.089
121.560
129.080
-7.520
750
2.400
-1.650
9.120
600
8.520
146.635
145.196
1.439
27.540
19.448
8.092
12.150
18.900
-6.750
25.985
18.442
7.543
0
0
0
1.436.221
1.071.288
364.933
280
Análise dos Resultados por Conta
SIM
PARABÉNS
METAS
ALCANÇADAS?
NÃO
RELATÓRIO DE
ANOMALIA
281
ORÇAMENTO MATRICIAL –
ACOMPANHAMENTO
R$
500
REALIZADO
100
1
Identificar a
Diferença
Mar Abr Mai Jun ...
Planos
de Ação
META
2001
282
ORÇAMENTO MATRICIAL
RESULTADOS ESPERADOS
ECONÔMICOS:
• redução dos gastos de, no mínimo, 3% da ROL Receita Operacional Líquida.
COMPORTAMENTAIS/MOTIVACIONAIS:
• aumento considerável da participação dos
funcionários da empresa no controle de despesas.
• com o ORÇAMENTO MATRICIAL, praticamente
todos os funcionários tem metas claras de redução
de gastos, compatíveis com a natureza de suas
283
atividade e com seu potencial de ganho.
ORÇAMENTO MATRICIAL - BENEFÍCIOS
Partindo da premissa que o ORÇAMENTO
MATRICIAL
exige
a
participação
de
administradores de todos os níveis de cada
organização, os benefícios podem ser agrupados em
três categorias:
•Melhores planos e orçamentos;
•Benefícios
posteriores (obtidos durante
o
ano
operacional);
•Desenvolvimento da equipe administrativa.
284
ORÇAMENTO MATRICIAL
BARREIRAS À IMPLANTAÇÃO
•Temores e problemas administrativos: a primeira
implantação é bastante exaustiva até que o processo vire rotina;
dificuldades na comunicação.
•Problemas de formulação dos pacotes de
decisão: elaboração do pacote em função de interesses
pessoais; falta de dados históricos dificulta o estabelecimento de
índices e medidas
•Problemas do processo de priorização: como e
quem realizará a priorização; muitos pacotes de decisão.
285
ORÇAMENTO MATRICIAL
BARREIRAS À IMPLANTAÇÃO
O maior problema em relação à implementação do
Orçamento Matricial, e que efetivamente pode dificultar
sua implantação, é o medo dos administradores em
enfrentar inovações organizacionais e mudanças.
286
ORÇAMENTO MATRICIAL
- CASO AMBEV -
287
ORÇAMENTO MATRICIAL - OBZ
CASO AMBEV
•“Não sabíamos exatamente como eram compostos nossos
gastos […] simplesmente aplicávamos um índice de redução
no orçamento do ano anterior, sem saber se o valor de cada
despesa correspondia à realidade.
•A solução foi começar tudo a partir do zero, ou seja, estudar
as despesas uma por uma, para identificar os possíveis
excessos (ou carências) nos gastos de cada item.”
•A economia nos custos fixos atingiu R$ 152 milhões em
relação a 1998.
288
ORÇAMENTO MATRICIAL - OBZ
CASO AMBEV
•As despesas foram divididas em 10 grandes “pacotes”:
manutenção, gente, informática, etc.
•Cada um desses grupos foi entregue a um “dono”, sempre
um diretor corporativo.
•Além de suas atividades normais, ele seria o responsável, ao
longo
do
ano,
pelo
controle,
acompanhamento
e
principalmente redução nos valores de cada pacote.
•Para ajudá-lo na tarefa, cada unidade da empresa (industrial,
comercial ou de distribuição) elegia um dono local de pacote.
289
ORÇAMENTO MATRICIAL - OBZ
CASO AMBEV
•A idéia do OBZ foi recebida internamente com algum ceticismo ou ironia –
os funcionários traduziam OBZ como Outro Bônus Zero.
•Nesse caso, um ingrediente fundamental na motivação foi o programa de
remuneração variável.
•Todos os funcionários da companhia têm metas a cumprir. Caso as metas
sejam atingidas, recebem um adicional extra no final de cada ano.
•Em 1999, o pessoal administrativo, por exemplo, recebeu bônus anuais de
7 a 14 salários. “Sem a perspectiva de ganho financeiro, não há redução de
custos que seja bem-sucedida.”
290
ABRANGÊNCIA DO ORÇAMENTO MATRICIAL
$
3.576 DONOS
291