Mensuração de Ativos:
reavaliação, redução ao
valor recuperável e
depreciação, amortização
e exaustão
Tesouro Nacional
2010
Welinton Vitor dos Santos
VISÃO PATRIMONIAL NA LEI 4.320/1964
Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma
a permitirem o acompanhamento da execução orçamentária, o
conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos
custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços
gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e
financeiros.
“Art. 89 - A contabilidade evidenciará os fatos ligados à
administração orçamentária, financeira, patrimonial e industrial.”
“Art. 100 - As alterações da situação líquida patrimonial, que
abrangem os resultados da execução orçamentária, bem como as
variações independentes dessa execução e as superveniências e
insubsistências ativas e passivas, constituirão elementos da conta
patrimonial.”
“Art. 104 - A Demonstração das Variações Patrimoniais
evidenciará as alterações verificadas no patrimônio, resultantes
ou independentes da execução orçamentária, e indicará o
resultado patrimonial do exercício.”
O REGIME DE COMPETÊNCIA NA LRF
 “Art. 50 – Além de obedecer às demais normas de contabilidade
pública, a escrituração das contas públicas observará as
seguintes:
..........
 II - a despesa e a assunção de compromisso serão registradas
segundo o regime de competência, apurando-se, em caráter
complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regime de
caixa;”
 Artigo 18, § 2º - A despesa total com pessoal será apurada
somando-se a realizada no mês em referência com as dos onze
imediatamente anteriores, adotando-se o regime de competência.
 Artigo 4 
III - evolução do patrimônio líquido, também nos últimos três
exercícios, destacando a origem e a aplicação dos recursos
obtidos com a alienação de ativos;
NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
 NBCT
16.1
APLICAÇÃO
-
CONCEITUAÇÃO,
OBJETO
E
CAMPO
DE
 NBCT 16.9 - DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
 NBCT 16.10 - AVALIAÇÃO E MENSURAÇÃO DE ATIVOS
EPASSIVOS EM ENTIDADES DO SETOR PÚBLICO
MANUAL SIAFI
 MACROFUNÇÃO 02.03.30
REAVALIAÇÃO, REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL,
DEPRECIAÇÃO,
AMORTIZAÇÃO
E
EXAUSTÃO
NA
ADMINISTRAÇÃO DIRETA DA UNIÃO, SUAS AUTARQUIAS E
FUNDAÇÕES
NBC TSP 16.1 - Conceituação, Objeto e Campo de Aplicação
Conceito: ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador de
informações, os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as normas
contábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público.
(item. 3)
Objetivo: fornecer informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de
natureza orçamentária, econômica, financeira e física do patrimônio da
entidade do setor público e suas mutações, em apoio ao processo de tomada
de decisão; a adequada prestação de contas; e o necessário suporte para a
instrumentalização do controle social (item. 4).
Objeto: Patrimônio Público (item. 5).
Entidades do Setor Público: qualquer pessoa física ou jurídica, de direito
público ou privado, com autonomia patrimonial, sujeita a controle, quando
realizar atividade que tenha finalidade pública.
NBC TSP 16.1 - Conceituação, Objeto e Campo de Aplicação
Entidades Abrangidas: devem observar as normas e as técnicas
próprias da Contabilidade Aplicada ao Setor Público, considerando-se o
seguinte escopo:
a) integralmente, pelo menos, as entidades governamentais, inseridas
nos orçamentos fiscal e de seguridade social; os serviços sociais e os
conselhos profissionais;
b) parcialmente, no que couber, as demais entidades do setor público,
para garantir procedimentos suficientes de prestação de contas e
instrumentalização do controle social. (item. 8).
REGIME ORÇAMENTÁRIO X REGIME CONTÁBIL
Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público
Regime Orçamentário
 Pertencem ao exercício financeiro:
As receitas (orçamentárias) nele arrecadadas
As despesas (orçamentárias) nele legalmente empenhadas
Regime Contábil
 As receitas (Variações Patrimoniais Aumentativas) e as despesas
(Variações Patrimoniais Diminutivas) devem ser incluídas na
apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre
simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente
de recebimento ou pagamento.
DEFINIÇÃO DE ATIVO
ASPECTOS
ATIVO
CARACTERÍSTICAS
BENS E DIREITOS
TEMPORAL
PRESENTE
FATO GERADOR
PASSADO
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
GERA BENEFÍCIOS
PRESENTES OU FUTUROS
Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos
passados e do qual se espera que resultem futuros benefícios econômicos
para a entidade;
PRINCIPAIS CONCEITOS
Reavaliação - adoção do valor de mercado ou do valor de consenso entre as partes,
quando estes forem superiores ao valor contábil. Na impossibilidade de se estabelecer
o valor de mercado, o valor do ativo permanente pode ser definido com base em
parâmetros de referência, que considerem características, circunstâncias e
localizações assemelhadas.
Valor recuperável de um ativo é o valor líquido de venda de um ativo.
Valor líquido de venda é o valor a ser obtido pela venda de um ativo em transações em
bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, menos as despesas
estimadas de venda.
Despesas de venda ou de baixa são despesas incrementais diretamente atribuíveis à
venda ou à baixa de um ativo, excluindo as despesas financeiras e de impostos sobre
o resultado gerado.
Perda por desvalorização é o valor pelo qual o valor contábil de um ativo excede seu
valor recuperável.
Valor contábil é o valor pelo qual um ativo está reconhecido no balanço depois da
dedução de toda respectiva depreciação, amortização ou exaustão acumulada e
provisão para perdas.
PRINCIPAIS CONCEITOS
Depreciação, amortização e exaustão é a alocação sistemática do valor depreciável,
amortizável e exaurível de ativos durante sua vida útil.
Valor depreciável, amortizável e exaurível é o custo de um ativo, ou outra base que
substitua o custo nas demonstrações contábeis, menos seu valor residual.
Valor residual é o valor estimado que uma entidade obteria pela venda do ativo, após
deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo já tivesse a idade e a condição
esperadas para o fim de sua vida útil.
Vida útil é:
(a) o período de tempo no qual a entidade espera usar um ativo; ou
(b) o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes que a entidade espera
obter do ativo.
Mercado ativo é um mercado onde todas as seguintes condições existem:
(a) os itens transacionados no mercado são homogêneos;
(b) vendedores e compradores com disposição para negociar são encontrados a qualquer
momento para efetuar a transação; e
(c) os preços estão disponíveis para o público.
REAVALIAÇÃO
Reavaliação: a adoção do valor de mercado ou de consenso entre as partes para
bens do ativo, quando esse for superior ao valor líquido contábil.
Periodicidade
(a) anualmente, para as contas ou grupo de contas cujos valores de mercado
variarem significativamente em relação aos valores anteriormente registrados; ou
(b) a cada quatro anos, para as demais contas ou grupos de contas.
Exemplo: o órgão possui a propriedade de um imóvel adquirido e registrado na
contabilidade por R$100.000.
Após alguns anos,
constatou-se que o
imóvel foi valorizado e
passou a valer R$120.000
Registro na contabilidade:
D: Imóveis-------------20.000
C: VPA - Reavaliação de bens
imóveis ----------------20.000
REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL (IMPAIRMENT)
Redução ao valor recuperável (impairment): o ajuste ao valor justo ou valor em
uso, quando esses forem inferiores ao valor líquido contábil.
CPC 01: Aplica-se a todos os ativos ou conjunto de ativos relevantes relacionados
às atividades industriais, comerciais, agropecuárias, minerais, financeiras, de
serviços e outras.
Exemplo: o órgão possui a propriedade de um imóvel adquirido e registrado na
contabilidade por R$100.000.
Após alguns anos,
constatou-se que, devido
a crise, o imóvel foi
desvalorizado e passou a
valer R$90.00
Registro na contabilidade:
D: VPD - Redução ao valor
recuperável--------------10.000
C: *Retificação por redução
ao valor recuperável --10.000
DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
A depreciação é a redução do valor dos bens pelo desgaste ou
perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência.
Direitos
incorpóreos
Bens Físicos
(corpóreos)
A amortização é a redução do valor aplicado na aquisição de
direitos de propriedade e quaisquer outros, inclusive ativos
intangíveis, com existência ou exercício de duração limitada, ou
cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou
contratualmente limitado.
A exaustão é a redução do valor de investimentos necessários à
exploração de recursos minerais, florestais e outros recursos naturais
esgotáveis ou de exaurimento determinado, bem como do valor de
ativos corpóreos utilizados no processo de exploração.
Recursos
naturais
Para se entender a técnica da depreciação, é necessário definir alguns conceitos básicos:
- Valor Residual – é o valor pelo qual se espera vender um bem no fim de sua vida útil, com
razoável segurança, deduzidos os gastos esperados para sua alienação.
- Vida Útil – é o período de tempo definido ou estimado tecnicamente, durante o qual se
espera retorno de um bem.
DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
Exemplo: Aquisição de um imóvel pelo valor de $40.000 cuja vida útil é de 5 anos. Ao
final desse período espera-se aliená-lo pelo valor de R$5.000.
Pelo método linear:
Quota Anual de Depreciação = (Custo – VR) / vida útil
Quota Anual de Depreciação = (40.000-5.000) / 5 = R$7.000
Aquisição de veículos
D
C
Título da Conta
Veículos
Obrigações em Circulação
40.000
40.000
Mensalmente, o ente deve apropriar o desgaste desse veículo com o seguinte
lançamento (R$7.000 / 12):
Título da Conta
D VPD – Uso de Bens – Depreciação
C *Depreciação Acumulada
583
583
DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
Exemplo 2 : A Companhia Brasileira de Alumínio (CBA) vai começar a produção na
sua nova mina de bauxita de Miraí.
Segundo laudos técnicos, a mina tem capacidade de extração de bauxita no total de
7 milhões, sendo exaurido 500.000 por mês.
Registro do ativo
D
C
Título da Conta
Imobilizado – Reservas minerais
VPA - valorização e ganho de ativos
7 milhões
7 milhões
Mensalmente, o ente deve apropriar a exaustão
dos recursos com o seguinte lançamento:
D
C
Título da Conta
VPD – Uso de Bens – Exaustão
*Exaustão Acumulada
500.000
500.000
DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
Qual taxa utilizar pra a depreciação?
O valor depreciável de um ativo deve ser
apropriado de forma sistemática ao longo da
sua vida útil estimada.
Como para o setor público ainda não foi feito estudo para
definir os percentuais e estimativa de vida útil a serem
aplicados, os entes que desejarem podem depreciar os seus
bens utilizando essas taxas definidas pela Secretaria da
Receita Federal do Brasil. A relação dos bens objeto de
depreciação, o prazo de vida útil e as taxas anuais podem ser
consultados na Instrução Normativa SRF nº 162, de 31 de
dezembro de 1998, alterada pela Instrução Normativa SRF nº
130, de 10 de novembro de 1999.
CONCEITO DE DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
INSTITUTOS
ASPECTOS
CARACTERÍSTICA
DEPRECIAÇÃO
AMORTIZAÇÃO
EXAUSTÃO
Redução de valor
ELEMENTO
PATRIMONIAL
Bens tangíveis
Direitos de
propriedade; bens
intangíveis
Recursos naturais
esgotáveis
CAUSA DA
REDUÇÃO DO
VALOR
Uso, ação da
natureza ou
obsolescência
Existência ou
exercício de duração
limitada; prazo legal
ou contratualmente
limitado
Exploração
VEÍCULO
SOFTWARE
RECURSOS
MINERAIS
EXEMPLO
OS DIVERSOS VALORES
ITEM
CONCEITO
VALOR
VALOR BRUTO CONTÁBIL
VALOR SEM DEDUÇÃO
37.000,00
VALOR RESIDUAL
VALOR NO FIM DA VIDA ÚTIL
7.000,00
VALOR DEPRECIÁVEL,
AMORTIZÁVEL E
EXAURÍVEL
VALOR DA DEPRECIAÇÃO,
AMORTIZAÇÃO E
EXAUSTÃO
VALOR LÍQUIDO CONTÁBIL
VALOR BRUTO DEDUZIDO DO VALOR
RESIDUAL
30.000,00
VALOR DA REDUÇÃO
6.000,00
VALOR BRUTO DEDUZIDO DA
DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E XAUSTÃO
31.000,00
VIDA ÚTIL
PERÍODO DO TEMPO QUE ESPERA-SE
GERAR FLUXO DE BENEFÍCOS FUTUROS
VEÍCULOS = 5 ANOS
EFEITOS NAS DEMONSTRAÇÕES
DEPRECIAÇÃO,
AMORTIZAÇÃO E
EXAUSTÃO
REFLEXO
PATRIMONIAL
DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES
PATRIMONIAIS
VARIAÇÃO
ATIVA
VARIAÇÃO PASSIVA
Decréscimo Patrimonial
Depreciação
Resultado Patrimonial
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO
Ativo Imobilizado
(Depreciação acumulada)
Patrimônio Líquido
PASSIVO
ASPECTOS TEMPORAIS
ASPECTO TEMPORAL DA DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
APURAÇÃO
REVISÃO DA VIDA ÚTIL E
DO VALOR RESIDUAL
ÍNICIO
**FIM
• MENSALMENTE
• AO FINAL DE CADA EXERCÍCIO
• ESTIVER EM CONDIÇÕES DE USO
• RETIRADA PERMANENTE DE OPERAÇÃO
• VALOR LÍQUIDO CONTÁBIL IGUAL AO
VALOR RESIDUAL
** NÃO CESSAM POR OBSOLESCÊNCIA OU POR RETIRADA TEMPORÁRIA DE
FUNCIONAMENTO
VIDA ÚTIL
FATORES PARA ESTIMAR VIDA ÚTIL ECONÔMICA DO ATIVO
DESGASTE
FÍSICO PELO
USO OU NÃO
GERAÇÃO
DE
BENEFÍCIOS
FUTUROS
LIMITES
LEGAIS OU
CONTRATUAIS
OBSOLESCÊNCIA
TECNOLÓGICA
VIDA ÚTIL ECONÔMICA
NORMA OU LAUDO TÉCNICO ESPECÍFICO
QUEM NÃO SOFRE DEPRECIAÇÃO
BENS DE NATUREZA
CULTURAL, DE
INTERESSE HISTÓRICO E
INTEGRADOS EM
COLEÇÕES
BENS DE USO COMUM
ARTIFICIAIS COM VIDA
ÚTIL INDETERMINADA
NÃO SOFREM
DEPRECIAÇÃO
ANIMAIS DESTINADOS À
EXPOSIÇÃO E
PRESERVAÇÃO
TERRENOS RURAIS E
URBANOS
OS MÉTODOS
Métodos de depreciação, exaustão e amortização uniformes
- Método das
unidades produzidas
- Método das somas
do dígitos
- Método das quotas
constantes
MÉTODOS DAS QUOTAS CONSTANTES
Método das quotas constantes
TABELA DE VIDA ÚTIL DE 5 ANOS
Valor Bruto Contábil
1300,00
20% ao ano
Valor Residual
300,00
200,00 por ano
Valor Líquido Contábil
1000,00
ANO Depreciação do ano
Depreciação
acumulada
Valor Líquido
Contábil
1
200,00
200,00
1100,00
2
200,00
400,00
900,00
3
200,00
600,00
700,00
4
200,00
800,00
500,00
5
200,00
1000,00
300,00
300,00 é o valor
residual
MÉTODOS DA SOMA DOS DÍGITOS
Método da soma dos dígitos
(decrescente)
Valor Bruto Contábil
1300,00
Valor Residual
300,00
Valor Líquido Contábil
1000,00
TABELA DE VIDA ÚTIL DE 5 ANOS
20% ao ano
1+2+3+4+5=15
ANO Depreciação do ano
Depreciação
acumulada
Valor Líquido
Contábil
1
5/15*1000,00=333,33
333,33
966,67
2
4/15*1000,00=266,67
600,00
700,00
3
3/15*1000,00=200,00
800,00
500,00
4
2/15*1000,00=133,33
933,33
366,67
5
1/15*1000,00=66,67
1000,00
300,00
300,00 é o valor
residual
MÉTODOS DAS UNIDADES PRODUZIDAS
Método das unidades produzidas
Valor Bruto Contábil
1300,00
Valor Residual
300,00
Valor Líquido Contábil
1000,00
TABELA DE VIDA ÚTIL –capacidade de
produção total igual a 5000 unidades
500 unidades por ano
5000/500=10% ao ano
ANO
Depreciação do ano
Depreciação acumulada
Valor Líquido Contábil
1
100,00
100,00
1200,00
2
100,00
200,00
1100,00
3
100,00
300,00
1000,00
4
100,00
400,00
900,00
5
100,00
500,00
800,00
6
100,00
600,00
700,00
7
100,00
700,00
600,00
8
100,00
800,00
500,00
9
100,00
900,00
400,00
10
100,00
1000,00
300,00 (VALOR RESIDUAL)
NOTAS EXPLICATIVAS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
Para cada
classe do
imobilizado
Mudanças
nas
estimativas
Valor da
depreciação,
exaustão e
amortização
acumulado
no início e
fim do
período
Método
Utilizado
Divulgar em nota
explicativa
Vida útil
econômica
Valor
contábil
bruto
Taxa
utilizada
RELATÓRIO MENSAL DE BENS MÓVEIS
Desc. do
Bem
Valor de
entrada
Reaval.
(a)
(b)
(c)
M
Ajuste a
Valor
Recuperável
(d)
Valor
Atual
(e)
Valor
Residual
(f)
Valor
deprec.
(g)
Deprec.
do mês
corrente
(h)
Deprec.,
amortiz.
Valor
ou
líquido
exaustão contábil
acumulada
(i)
(j)
1.300,00
1.300,00
300,00
1.000,00
1.300,00
1.300,00
1.300,00
300,00
1.000,00
200,00
200,00
1.100,00
1.300,00
1.300,00
300,00
1.000,00
200,00
400,00
900,00
M0:
M1:
M2:
1.300,00
100,00
1.400,00
300,00
1.100,00
220,00
620,00
780,00
1.300,00
150,00
1.450,00
300,00
1.150,00
230,00
850,00
600,00
1.300,00
150,00
1.250,00
300,00
950,00
100,00
950,00
300,00
M3:
M4:
M5:
200,00
COMEÇANDO ...
O INÍCIO DO PROCESSO DE DEPRECIAÇÃO
O VALOR REGISTRADO DO BEM REPRESENTA A REAL SITUAÇÃO
PATRIMONIAL
- BEM QUE NÃO SOFREU PERDA DE
VALOR
- BEM ADQUIRIDO NO CORRENTE
EXERCÍCIO
COMEÇANDO ...
O PROCESSO DE DEPRECIAÇÃO
RELAÇÃO CUSTO/
BENEFÍCIO
SISTEMA DE CONTROLE
PATRIMONIAL
RECURSOS HUMANOS
QUANTITATIVO DE BENS
COMEÇANDO ...
COMO COMEÇAR O
PROCESSO DE
DEPRECIAÇÃO NO MEU
ÓRGÃO?
BENS ADQUIRIDOS
NO CORRENTE
EXERCÍCIO
BENS MATERIAIS
OU RELEVANTES
QUANTIDADE
COMEÇANDO ...
EXEMPLOS PRÁTICOS PARA COMEÇAR A
DEPRECIAÇÃO
INÍCIO DO USO
NO CORRENTE
EXERCÍCIO
BENS
MATERIAIS OU
RELEVANTES
QUANTIDADE
TODOS OS
BENS
EDIFÍCIOS
MESA
VEÍCULOS
CADEIRA
AERONAVES
APARELHOS DE
TELEFONE
MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS
EQUIPAMENTOS
DE
INFORMÁTICA
PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS
MENSALMENTE – NOTA DE LANÇAMENTO
PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS
MACROFUNÇÃO 02.03.30
13..... Neste primeiro momento, por se tratar de uma MUDANÇA
NO CRITÉRIO CONTÁBIL e esses procedimentos nunca terem
sido realizados, será necessário realizar AJUSTES DE
EXERCÍCIOS
ANTERIORES,
efetuando
lançamentos
cuja
contrapartida será diretamente o PATRIMÔNIO LÍQUIDO. Isso
vale tanto para a depreciação, amortização e exaustão, como
para reavaliação e redução ao valor recuperável referentes ao
começo do processo.
Equipe Técnica
Secretaria do Tesouro Nacional
Coordenação-Geral de Contabilidade da União
Coordenador-Geral de Contabilidade da União
Gilvan da Silva Dantas
Coordenador de Contabilidade
Francisco Wayne Moreira
Gerente do Núcleo de Informações Patrimoniais
Welinton Vitor dos Santos
Equipe Técnica
Arthur Roberto P. Pinto
Bento Rodrigo P. Monteiro
Jean Cacio Q. de Queiroz
36