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UNIVERSIDADE DO EXTREMO SUL CATARINENSE – UNESC
CURSO DE PÓS-GRADUAÇÃO EM GESTÃO TRIBUTÁRIA
VANDERLEI DE AMORIM GARCIA
A COMPENSAÇÃO TRIBUTARIA NO ÂMBITO DOS TRIBUTOS
FEDERAIS LEIS 8.383/91, 9.430/96 e 10.637/02, E A PER/DCOMP
CRICIÚMA, JANEIRO DE 2007
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VANDERLEI DE AMORIM GARCIA
A COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA NO ÂMBITO DOS TRIBUTOS
FEDERAIS LEIS 8.383/91, 9.430/96 e 10.637/02, E A PER/DCOMP
Monografia apresentada à diretoria de Pósgraduação da Universidade do Extremo Sul
Catarinense, do curso de MBA e Gestão Tributária,
sob a orientação do Professor Esp. Edemar Soratto.
CRICIÚMA, JANEIRO DE 2007
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Dedico esse trabalho a toda minha
família, e em especial aos meus pais
Euclides e Alaíde, e as pequenas Laiana
e Isadora alegria da família.
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AGRADECIMENTOS
A Deus, por ter me oportunizado o dom da vida a qual acredito estar
aproveitando de forma saudável.
A minha família, por me apoiarem em todos os momentos da minha vida,
incentivando-me sempre nessa conquista.
Aos amigos, por aceitarem e compreenderem a minha ausência nas
festas e encontros.
Aos professores do curso por partilharem seus conhecimentos, com
certeza sem eles não teria chegado até o final dessa caminhada.
E de forma especial, a meu orientador professor Edemar Soratto.
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RESUMO
O instituto da compensação vem sendo utilizado pelos contribuintes para restituição
de pagamento indevido ou a maior de tributos recolhidos a União desde os tempos
do direito Romano clássico, sendo que foi na época de Justiniano que a
compensação foi vista como um meio de extinção dos créditos tributários. Já nos
dias atuais a compensação foi sendo tratada de maneira mais cuidadosa pela
legislação sendo que foi respaldada pelo Código Civil Brasileiro em seus artigos 368
e 369, já o Código Tributário Nacional em seus artigos 139 a 193 fundamenta o
crédito tributário e a natureza do lançamento, A compensação por norma geral, esta
prevista no art. 156, inciso ll, e disciplinada pelo artigo 170 do CTN, no entanto a
sistemática da compensação encontrou embasamento legal com a edição das Leis
nº. 8.383/91 a Lei nº. 9.430/96, bem como a Lei nº. 10.637/02, obteve assim a
compensação a necessária instrumentalização legal para sua efetivação
principalmente o que reza o artigo 66 da lei 8.383/91 que tornou a compensação um
direito liquido e certo para os contribuintes restituírem seus créditos. Foi tratado
também no presente trabalho a formas de declaração de compensação dando maior
ênfase a PER/DCOMP pedido eletrônico de restituição que foi aprovada pela IN SRF
320/2003. Assim observou-se que tais questões são de suma importância para as
empresas e contribuintes, pois o instituto da compensação anula débitos junto a
Secretaria da Fazenda Federal com créditos existentes pagos indevidamente ou a
maior sem o desembolso de quantias em espécie por parte dos contribuintes.
Palavras-chave: Compensação. Tributos. Pagamento indevido ou a maior.
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LISTA DE QUADROS
Quadro n.º 01: Pessoa Jurídica Compensação através da PER/DCOMP.....................45
Quadro n.º 02: Pessoas Físicas Compensação através da PER/DECOMP..................45
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SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ...........................................................................................................08
1.1 Definição do Problema ............................................................................................09
1.2 Objetivos..................................................................................................................09
1.2.1 Objetivo Geral.......................................................................................................09
1.3.2 Objetivos Específicos ...........................................................................................10
1.4 JUSTIFICATIVA.......................................................................................................10
2 COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS..............................................................................12
2.1 Evolução Histórica ...................................................................................................12
2.2 A Compensação e o Código Civil ............................................................................14
2.3 A Constitucionalidade da Compensação .................................................................17
2.4 Do Crédito Tributário ...............................................................................................20
2.5 Extinção do Crédito Tributário, e seu Agente Regulador........................................22
3 DA SISTEMÁTICA DA AUTOCOMPENSAÇÃO DO INDÉBITO TRIBUTÁRIO ........25
3.1 O Pagamento Indevido ou a Maior ..........................................................................26
3.1.1 A Obrigação de a Compensação ser Efetuada entre Tributos de Mesma
Espécie..........................................................................................................................27
3.1.2 A Exigência da Compensação entre Tributos da Mesma Espécie .......................28
3.1.3 Da Compensação com Débitos de Períodos Subseqüentes ..............................30
3.1.4 Atualização Monetária dos Créditos Compensáveis.............................................30
3.1.5 A Lei Nº. 9.430/96: uma Nova Forma de Compensação......................................32
3.1.6 A Compensação sob os Aspectos da Lei Nº. 10.637/02......................................34
4 O PROGRAMA DE PEDIDO ELETRÔNICO DE RESSARCIMENTO OU
RESTITUIÇÃO E DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO, (PER/DCOMP) ...................36
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4.1 Condições Aplicáveis para a Entrega da PER/DCOMP ..........................................38
4.2 Créditos Reconhecido por Decisão Judicial Transitada em Julgado e a
Necessidade de Habilitação Previa do Crédito..............................................................39
4.3 Da Multa por Compensação Indevida, Retificação de Compensação e
Atualização dos Valores a Compensar..........................................................................40
4.4 A In 600/2005 ..........................................................................................................42
4.5 Das Formas de Declaração de Compensação ........................................................43
CONSIDERAÇÕES FINAIS ..........................................................................................46
REFERÊNCIAS .............................................................................................................48
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1 INTRODUÇÃO
A compensação de tributos federais perdurou por muito tempo sem que
existisse norma reguladora que autorizassem sua efetivação, apesar de encontrar
definições no âmbito do Direito civil e Comercial.
Tal sistemática foi inicialmente prevista no art. 1.009 do Código Civil de
1916 (corresponde ao art. 368 do CC/2002) que definiu a compensação da seguinte
forma: ''Se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra, as
duas obrigações extinguem-se, até onde se compensarem''.
Esse mecanismo de extinção de créditos foi, em seguida, adotado para
quitar débitos tributários, conforme dispõe o art. 156, II, do CTN,
Decorrente a esses fatos, após a edição da Lei nº. 8.383/91, os
contribuintes conquistaram o direito de compensar seus créditos com débitos
tributários existentes para com o fisco, porem o assunto ainda tem gerado aflição por
parte dos contribuintes, porque, apesar de ser um direito seu e uma forma de
simplificar o encontro de contas, o fisco vem criando restrições e tentando limitar o
uso da compensação, através da edição de normas que contrariam o disposto no
CTN Código Tributário Nacional.
Desta forma é necessário e relevante o estudo do presente assunto, já
que com o melhor conhecimento do instituto da compensação tributaria e as
limitação que o fisco impõem sobre o caso certamente auxiliara os contribuintes na
elucidação do referido assunto.
Propõe-se assim o seguinte tema de pesquisa;
A compensação tributária no âmbito dos tributos federais Leis 8383/91,
9430/96 e 10637.
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1.1 Definição do Problema
A partir da edição da lei nº. 8.383/91, que cobre a lacuna deixada pelo
Código Tributário Nacional em exigir lei que a regulasse, a compensação passa a
despertar o interesse do contribuinte porque é colocada como um direito que lhe
assiste.
O difícil entendimento dos aspectos fiscais e legislativos, muitas vezes
leva os usuários (profissionais, empresas, acadêmicos, etc.) a uma interpretação
equivocada e erronia quando da execução dos procedimentos da compensação,
ocasionando problemas futuros de ordem fiscal (registro e compensações incorretas
de tributos).
Em função do disposto sugere-se o seguinte problema de pesquisa:
Que procedimentos fiscais e legais são necessários em um processo
de compensação tributaria no âmbito federal?
Por que as empresas e os profissionais ligados à área não
utilizam com mais freqüência esse beneficio de extinção de crédito tributário?
1.2 Objetivos
1.2.1 Objetivo Geral
O objetivo geral da elaboração do presente trabalho é compreender a real
abrangência da compensação e conhecer os procedimentos para sua efetivação,
para que o assunto seja melhor difundido e utilizado.
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1.3.2 Objetivos Específicos
Como objetivos específicos pode-se dar os seguintes enfoques:
- Definir premissas dentro do contexto estabelecido pela (SRF) para a
elaboração dos procedimentos compensatórios,
- Apresentar conceitos sobre compensação Fiscal Federal.
- Mostrar uma forma embasada em procedimentos legais, que, as
entidades podem usufruir para amenizar o grande ônus tributário que atinge as
mesmas, afetando diretamente sua saúde financeira.
1.4 Justificativa
Este trabalho justifica-se, por tratar de um tema relevante, o qual tem
despertado o interesse de muitas empresas.
Atualmente, em decorrência das recentes alterações de legislação os
mecanismos da compensação foram ampliados e aperfeiçoados. Tornou-se assim,
vantajosa aos contribuintes, por permitir que se processe com tributos de diferentes
espécies e destinação constitucional.
Com isso, o tema se torna num instrumento eficaz de planejamento
tributário e otimização do fluxo de caixa das empresas.
A compensação dos tributos federais administrados pela Secretaria da
Receita Federal (SRF), tema do presente trabalho, tem a função de extinguir os
débitos do sujeito passivo em relação ao fisco, com créditos que ele possua perante
o mesmo, em decorrência de pagamento indevido ou efetuado a maior de tributos e
contribuições, como uma modalidade de extinção do crédito tributário Art. 156, II, o
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Código Tributário Nacional prescreve em seu Artigo 170, o instituto da
compensação, que vem assim regulado:
Art. 170 – A lei pode nas condições e sob as garantias que
estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir a
autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos
líquidos e certos, vencidos ou a vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda Pública. Parágrafo Único: Sendo vincendo o
crédito do sujeito passivo, a lei determinara, para os efeitos
deste artigo, a apuração de seu montante, não podendo,
porem, a apuração maior que a correspondo, cominar redução
maior que a correspondente ao juro de 1% (um por cento) pelo
tempo a decorrer entre a data da compensação e a do
vencimento.
Apesar de a compensação ser um direito do contribuinte, alguns
obstáculos são colocados na sua efetivação: o desinteresse da administração,
porque a compensação implica em perda de receita prevista, ou ate mesmo por
desconhecimento do próprio contribuinte.
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2 COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS
A compensação de tributos trata-se em um dos mais importantes
institutos de neutralização do crédito tributário, em razão deste grau de utilidade aos
contribuintes da Secretaria da Receita Federal, o torna também um dos mais
controvertidos, quando visto pela ótica do Direito Tributário.
O ato de compensar, definido pelas palavras de Silveira Bueno é “reparar
um mal com um bem correspondente; indenizar; remunerar; recompensar”.
Nota-se que a literatura trata o vocábulo compensar como um mecanismo
que encontra as diferenças entre as partes e elimina eventuais diferenças entre as
mesmas.
2.1 Evolução Histórica
Conforme relata a história, o surgimento da compensação deu-se
mediante ao desenvolvimento do direito Romano clássico, embasado na equidade.
Segundo Modestino “compesatio est debitum et creditum inter se contributio” (16, 2,1
apud TAVARES 20001, p. 23). Surgia ai os primeiros moldes de compensação entre
o débito e o crédito, entre si relacionados.
Embora existisse a concepção da compensação, apenas mais tarde na
legislação de Justiniano, que esse instituto foi ratificando-se, porem de forma restrita
a dois casos, como relata Tavares (2001. p. 23)
a deductio, imposta ao argentarius, (banqueiros) obrigado a compensar seu
crédito com as quantias que acaso devesse ao próprio devedor; e a
deductio, também imposta ao bonorum emptor, que viesse a adquirir todo o
patrimônio de um devedor onerado.
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Coloca ainda a Price Waterhouse (1998, p. 9):
Foi na época Justiniana que se chegou a encarar a compensação como um
meio extintivo da obrigação, independente da vontade dos sujeitos e
prevaleceu em toda a sua extensão. Foi, porem, o próprio Justiniano que
lhe impôs o mecanismo de operar de pleno direito, completo destarte a
evolução romana deste instituto.
Desta forma pode-se afirmar que foi na época de Justiniano em Roma
que a compensação foi difundida e utilizada de pleno direito, como assinala o autor
antes citado.
Contudo, durante o passar dos tempos houve o desenvolvimento do
instituto da deductio que fundamentava-se na exceção do dolo (exceptio doli)
concedida ao devedor, opondo ao adversário, crédito de sua titularidade, sendo esse
édito do imperador Marco Aurélio. Conforme coloca Maria Helena Diniz (apud
Tavares 2001. p. 23) “estabelecia-se como fundamento dessa exceção o fato de
constituir dolo reclamar o que, de logo, se deve restituir”.
Por sua vez, como coloca Sibele Akselrad (1999, p. 2),
o direto medieval ignorava o instituto da compensação em razão de motivos
políticos e fiscais, em virtude da distribuição da justiça, ser realizada pelo
senhor feudal. Em contra-partida já o direito canônico foi responsável por
um novo impulso à compensação de forma que tal instituto passasse a
figurar no direito positivo de todos os povos.
Ainda no que compete a compensação deve-se lembrar que essa pode
ser vista no enfoque de três grandes grupos, contemplando as mais variadas
legislações contemporâneas que seriam o sistema Francês, o Inglês, e o alemão,
assim embasadas:
Para o sistema francês, a compensação, verificadas as
condições exigida, opera-se de pleno direito, pela só força da
lei, ainda que contra a vontade do credor. Já o sistema inglês,
ela só se efetua por ato e/ou declaração judicial.
Derradeiramente, no que tange ao sistema alemão, a
compensação depende de ato da parte interessada que,
judicial ou extrajudicialmente, autoriza a compensação
(TAVARES, 2001, p. 24).
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Nota-se que esses sistemas influenciaram o desenvolvimento deste
instituto nas legislações de outras nações, e como não poderia deixar de ser
influenciou também a brasileira conforme Price Waterhouse (1998, p. 10).
2.2 A compensação e o Código Civil
Perante o Código Civil Brasileiro o instituto da compensação esta
contemplado em seus artigos 368 e 369, que cujo teor de sua redação percebe-se
os pressupostos necessários à compensação legal de créditos, assim transcritos:
Art. 368. Se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e
devedor uma da outra, as duas obrigações extinguem-se, ate
onde se compensarem.
Art. 369. A compensação efetua-se entre dividas líquidas,
vencidas e de coisas fungíveis.
A respeito das espécies de compensação a doutrina expõe a existência
de duas delas, a legal, que decorre de força de lei, sem a intervenção das partes
ocorrendo de pleno jure e a convencional, entendida como voluntária ou facultativa,
resultante da vontade das partes, coloca (RODRIGUES, 1991. p. 243-244 apud
SORATTO, 2003. p. 10).
No que tange a compensação legal dos créditos observa-se a existência
dos seguintes pressupostos: a reciprocidade das obrigações, a liquidez das dividas,
a exigibilidade das prestações e a fungibilidade e homogeneidade dos créditos.
A respeito desses pressupostos cumpre-se dizer que as partes devem
ser, ao mesmo tempo credoras e devedoras, assim obedecendo ao requisito da
reciprocidade. Considera-se liquida e certa quando esta for comprovável de pleno,
ou seja, a mesma exibe a existência de um titulo jurídico apto. No que tange a
exigibilidade, é fundamental que as dividas estejam vencidas, pois ao contrário
torna-se inexigível o crédito correspondente, sendo ilícito, portanto um devedor opor
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ao outro devedor, um crédito não exigível. Quanto à fungibilidade para o efeito da
compensação é necessário que as dividas sejam de mesma espécie, qualidade e
quantidade Troianelli (1998, p. 40-42).
Quanto à liquidez dos créditos tributários a iniciativa para compensar
depende exclusivamente do sujeito passivo, ou seja, nos casos do lançamento por
homologação, o mesmo apura os tributos e faz os registros contábeis e fiscais, que
procede segundo os elementos fornecidos pela legislação tributaria, tais como a
alíquota, base de calculo, vencimento. Não existe aí a necessidade da Fazenda
Publica comprovar tal liquidez e certeza do crédito. O contribuinte procede à
compensação e se responsabiliza por este ato como afirma Akselrad (1999. p. 35):
Assim, nessas circunstancias, a compensação seria feita
contabilmente pelo próprio contribuinte, sob sua exclusiva
responsabilidade quando à identificação e qualificação, sem
necessidade de previa autorização do fisco, tal como quando
escrita e recolhe tributos de lançamento por homologação
(CTN, art. 150). Contudo, segundo essa linha de pensamento,
a compensação não teria, nessa hipótese, o efeito de extinguir
o crédito tributário, mas seria apenas uma forma de
pagamento, sob condição resolutória, isto é, condicionado à
ulterior homologação pelo fisco como ocorre com os próprios
tributos da espécie.
Ainda observa-se que o instituto em estudo, levando-se em relevância à
luz do direito tributário prevê a possibilidade de compensação com débitos
vincendos, desde que vislumbrados pela legislação tributaria, assim como reza o
Código Tributário Nacional (CTN), em seu art. 170:
A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou
cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade
administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários
com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do
sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
Parágrafo único: sendo vincendo o crédito do sujeito passivo, a
lei determinara, para os efeitos deste artigo, a apuração de seu
montante, não podendo, porem, cominar redução maior que a
correspondente ao juro de 1% (um por cento) pelo tempo a
decorrer entre a data da compensação e a do vencimento.
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Desta forma é permitido ao contribuinte fazer uso de seus créditos para
compensação com débitos que tenha para com fisco, ainda não vencidos. Sendo
que para tal operação se faz necessária previa autorização legal, desde que feita
com a utilização de créditos líquidos e certos, de qualquer natureza, regularmente
constituída pelo lançamento, ou seja, é preciso que exista a certeza do pagamento
do tributo, bem como o valor atualizado do seu montante, independente de o crédito
do contribuinte ser de outra espécie.
Segundo alguns doutrinadores, entre eles Clovis Beviláqua, em seus
comentários ao Código Civil, coloca:
Pagamento indevido é o que se faz sem uma obrigação que o justifique, ou
porque o `solvens´ se ache em erro, supondo estar obrigado, ou porque
tenha sido coagido, a pagar o que não devia... no segundo, a falta de causa
para pagamento, cria para o `accipiens´ a obrigação de restituir
(BEVILÁQUA 2003, p 99).
Em relação à compensação por iniciativa da Fazenda coloca TROINELLI
(1998, p. 65) “Só poderá se dar em ralação a créditos exigíveis, sendo impossível
que a fazenda promova compensação de suas dividas créditos tributários ainda não
definitivamente constituídos ou com exigibilidade suspensa”. No que se refere à
fungibilidade, ressalta o autor que a compensação do indébito atendera sempre a
este requisito, pois, os créditos de ambas as partes serão necessariamente
expressos em moeda corrente.
Assim entende-se que nada oponha, que o contribuinte utilize seus
créditos para compensação com créditos do fisco, ou seja, este pode não utilizar
seus créditos para efetuar a compensação, escriturando contabilmente a operação
e, se a legislação assim previr, informando ao Fisco da operação através de
documentação hábil.
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2.3 A Constitucionalidade da Compensação
A Constituição Federal trata-se do mais importante conjunto de leis que
regem uma nação, de modo que dentro do direito não existe lei maior, sendo assim
a constituição não pode ser encarada como uma singela carta de recomendações,
como coloca Tavares (2001, p. 33);
Trata-se, pois, da observância de regras universais de
hermenêutica, calçadas no “princípio da supremacia da
constituição”, que, do ponto de vista lógico e cronológico, deve
ser tido como o primeiro postulado a ser levado em
consideração no processo intelectivo da interpretação
constitucional.
Destaca ainda o autor que observa-se na Carta Magna de 88, os
princípios basiladores à compensação, como o princípio da legalidade, da
moralidade, o direito à propriedade e ao imediato ressarcimento do indébito.
De tal modo esta previsto na Constituição Federal de 88, em seu art. 150,
Inc. l;
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado a União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I - exigir ou aumentar tributos sem lei que o estabeleça;
Desta forma de fato nota-se que é ilícito que o Estado exija a cobrança de
tributos sem lei que o estabeleça, sendo inaceitável que o mesmo permaneça na
posse de valores, ainda que estes forem recolhidos de forma involuntária. Coloca
(LAPATZA apud TAVAREZ, 2001. p 37) que:
O princípio da legalidade trata de garantir essencialmente a
exigência de auto-imposição, isto é, que sejam os próprios
cidadãos, por meio de seus representantes, que determinem a
repartição da carga tributaria e, em conseqüência, os tributos
que, de cada um deles, podem ser exigidos.
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Assim posto como poderiam os tributantes ficar em sua posse daquilo que
não lhe é devido coloca Troianelli (1998. p 21):
Sendo vedado ao fisco “exigir ou aumentar tributos sem lei que
o estabeleça”, a interpretação dessa clausula constitucional
conduz, necessariamente, ao dever de ressarcir o contribuinte
pelo indébito tributário, pois não seria razoável imaginar um
princípio de legalidade temporalmente limitado, pelo qual o
Estado não pudesse cobrar tributos sem lei, mas pudesse,
tranqüilamente, após eventual cobrança de tributo ilegal,
manter em posse os recursos oriundos desse tributo [...] a
interpretação do princípio da legalidade tributaria deverá
conduzir, necessariamente, à impossibilidade de que o Estado
guarde para si tributo indevidamente pago.
Do mesmo modo como poderia o Estado facultar o contribuinte do direito
à propriedade já que trata-se de um direito assegurado pela Constituição Federal
assim delineado;
Art. 5º. Todos são iguais perante a lei, sem distinção de
qualquer natureza, garantido-se aos brasileiros e aos
estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à
vida, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos
seguintes:
[...]
XXll – é garantido o direito de propriedade;
No que tange à matéria tributaria, o Estado ao apropriar-se de tributos
recolhidos indevidamente pelo contribuinte, estaria ferindo o direito consagrado da
propriedade.
Tratando-se do postulado da moralidade, como reza o art. 37 da C/F 88 o
poder publico deve enaltecer o elemento ético de sua conduta, devendo decidir pelo
justo, pelo legal e integro compensando o seu contribuinte por aquilo que lhe foi
indevidamente pago.
Como destaca (MARTINS apud SORATTO, 2003, p. 17).
E a moralidade é aquela que se vincula não só à obediência
estrita da lei que deve ser aplicada, mas também à
preocupação de não gerar problemas de nenhuma espécie ao
administrador, podendo, inclusive, ser responsabilizado o
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servidor, civilmente, nos termos do artigo 37,§ 6º, da lei
suprema, se não agir eticamente.
Em relação a este assunto enfatiza Troinelli, (1998, p. 26):
Lamentavelmente o Estado, abusando de sua legitima prerrogativa, com
muita freqüência opõe-se à pretensão do contribuinte ao ressarcimento de
tributos já declarados, em definitivo, indevidos pelo Supremo Tribunal
Federal ou pelo Superior Tribunal de Justiça, cada qual em seu âmbito de
atuação. Dificulta que o contribuinte compense o indevidamente pago, seja
pelo puro e simples não reconhecimento da compensação, seja pela
imposição dos mais diversos obstáculos; ou, quando impossível à
compensação, recusa-se a restituir aquilo que deve e remete o contribuinte
a um moroso processo judicial [...]
Assim posto como poderia a Secretaria da Receita Federal editar regras
que dificultem o contribuinte de utilizar-se do instituto da compensação, para que
este reaveja aquilo que é seu de direito.
No que tange ao direito ao imediato ressarcimento do indébito a literatura
escrita mostra que esta respaldada no art. 150, § 7º da Constituição Federal que em
suas linhas utiliza-se da expressão “imediata restituição”, ou seja, pronto
ressarcimento ou compensação do indébito tributário.
Coloca TROIANELLI (1998, p.34):
É certo que a norma constitucional acima mencionada assegura ao
contribuinte o imediato ressarcimento do indébito tributário apenas quando
esse originar-se na não ocorrência de um denominado fato gerador
presumido decorrente de regime de substituição tributaria “para frente”. Há
que se indagar, todavia, se existe alguma diferença essencial, entre o
indébito oriundo da substituição tributaria “para frente” e o indébito tributário
que se origine em algo diverso dessa modalidade de substituição tributaria,
apta para justificar esse tratamento dado pela Constituição aquele indébito.
Pelo exposto, conclui-se que a Constituição garante ao contribuinte o
direito de restituição do tributo recolhido por equivoco. Ou seja, se maior das leis
oportuniza isto ao contribuinte, nenhuma outra norma que não a Carta Magna pode
limitar esse direito.
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2.4 Do Crédito Tributário
O crédito tributário esta fundamentado nos art. 139 a 193 do Código
Tributário Nacional, sendo que o mesmo caracteriza-se como um direito pertencente
ao sujeito ativo da obrigação Tributaria, ou seja, o fisco.
O artigo 139 do CTN coloca que “o crédito tributário decorre da obrigação
principal e tem mesma natureza desta”, observando-se que crédito tributário e
obrigação tributaria são coisas distintas. Ao afirmar que o Crédito Tributário decorre
da obrigação principal, o CTN coloca que a obrigação tributaria sempre precede a
constituição do crédito tributário. Coloca CASSONE que “uma vez constituído, o
crédito tributário só se modifica ou extingue nos casos previstos em lei, fora dos
quais não pode a autoridade administrativa dispensar o seu pagamento ou suas
garantias”.
Ao falar sobre a constituição do crédito tributário, coloca CASSONE
(2002, p.193), que algumas etapas podem ser citadas, conforme a Carta da
Republica;
1º Elaboração da Constituição Federal;
2º A CF dá a competência à U-E-DF-M para, por meio de lei,
instituir tributos;
3º sobrevém a lei, que descreve o tipo tributário, a hipótese de
incidência (h.i.);
4º o sujeito passivo pratica um fato gerador tributário (f.g.):
nesse instante, nasce à obrigação tributaria, em que ele é o
devedor de um tributo que, no momento, é representado por
um valor considerado ilíquido;
5º sobrevém o lançamento, cujo procedimento administrativo
converte a obrigação tributaria em crédito tributário. Todavia,
conforme o tipo de lançamento [...] esse crédito pode ser
considerado liquido ou ilíquido. Se liquido, já ocorre a
constituição definitiva do crédito tributário, podendo então ser
exigido, se o sujeito passivo não efetuar pagamento caso em
que somente após a decisão administrativa final ficará
constituído o crédito tributário;
6º se pago, extingue-se o crédito tributário. Se não pago, o
crédito tributário será levado a registro no livro da Divida Ativa,
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extraindo-se certidão para a propositura de ação de execução
fiscal.
Pode-se colocar que a constituição do crédito tributário advém do
lançamento, sendo essa uma pratica obrigatória da autoridade administrativa,
tornando-se necessária para a obtenção do titulo executivo, conforme art. 142 do
CTN:
Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o
procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência
do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido,
identificar o sujeito passivo e sendo caso, propor a aplicação
da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade
administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob
pena de responsabilidade funcional.
Pode-se colocar que a pratica do lançamento tributário torna-se um ato
obrigatório, conforme art. 190 anteriormente citado tornando-se assim inteira
responsabilidade do sujeito ativo sua apresentação as autoridades competentes
conforme lei que o estabeleça.
Sobre o lançamento a literatura escrita expõe que:
A natureza jurídica do lançamento é declaratória e constitutiva,
aspectos que se extraem de uma leitura atenta do art. 142 do
CTN. Declaratória: porque nada cria, uma vez que se limita a
declarar (verificar, certificar) uma situação jurídica que ocorreu.
Constitutiva: porque indidualiza essa situação, apurando o
montante do tributo devido. Constituindo o crédito tributário
(CASSONE, 2002 p. 194).
Importante ainda colocar em relação a pratica do lançamento, que o art.
144 do CTN prevê que o lançamento retroage a data do fato gerador e rege-se por
lei em vigor na data da ocorrência do fato gerador.
Quanto às modalidades de lançamento, o CTN, em seus arts. 147 a 150
especifica as formas pelas quais o lançamento é efetuado, cabendo saber que são
22
três as modalidades previstas no direito positivo: o lançamento de oficio, por
declaração e por homologação.
Segundo Hugo de Brito Machado apud Soratto (2003, p. 210), quanto às
modalidades de lançamento é oportuno colocar que quanto à de oficio esta é
praticada por iniciativa da autoridade administrativa, independente de qualquer
colaboração do sujeito passivo.
Continua o autor ressaltando ainda no que tange ao lançamento por
declaração é responsabilidade do contribuinte declarar e fornecer os elementos
necessários ao fisco. Este, de posse da declaração, analisa e submete as situações
cabíveis, ratificando, ou retificando e lançando o valor do tributo devido. Quando
notificado o contribuinte, nasce o dever de pagar o valor lançado ou impugnar o
lançamento.
Quanto ao lançamento por homologação coloca Cassone (2002, p. 195);
ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito
passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame
da autoridade administrativa opera-se pelo ato em que a
referida autoridade, tomando conhecimento da atividade
exercida pelo sujeito passivo, expressamente a homologa (art.
150).
Pode-se colocar que este pagamento extingue o crédito sob condição
resolutória da homologação, nos termos do art. 150, § 1º do CTN, sendo que sua
extinção definitiva depende da homologação futura do lançamento.
2.5 Extinção do crédito tributário, e seu agente regulador
Quanto à extinção do crédito tributário, isso ocorre em dizer que é a
eliminação do mesmo, coloca (MACHADO apud SORATTO, 2003, p. 22)
23
a extinção do crédito tributário é matéria de reserva legal, ou seja, somente
a lei poderá estipular os casos em que esta ocorre, nos termos do art. 97,
Inc. Vl do CTN, não significando que outras causas de extinção, previstas
no direito privado não possam ser aplicadas em matéria tributaria.
Ao se falar de extinção do crédito tributário é necessário que se coloque o
que esta previsto no art. 156 do Código Tributário Nacional.
At. 156 Extinguem o crédito tributário:
l – o pagamento;
ll – a compensação;
lll – a transação;
lV – a remissão
V – a prescrição e a decadência;
Vl – a conversão do deposito em renda;
Vll – o pagamento antecipado e a homologação do lançamento
nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º;
IX – a decisão administrativa irreformável, assim entendida a
definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser
objeto de ação anulatória;
X – a decisão judicial passada em julgado;
Xl – a dação em pagamento;
Parágrafo Único. A lei disporá quando aos efeitos da extinção total ou
parcial do crédito sobre ulterior verificação da irregularidade da sua constituição,
observado o disposto nos arts. 144 e 149.
Dentre as formas expostas de extinção do crédito tributário o pagamento
é o modo mais comum, porem em relação ao presente trabalho vamos nos ater mais
especificamente ao instituto da compensação.
A compensação por norma geral, esta prevista no art. 156, inciso ll, do
Código Tributário Nacional, e disciplinada pelo artigo 170, ai estabelecendo as
condições e garantias para a fruição do direito a compensação, sobre tal assunto
coloca Troianelli (1998. p 67).
[...] para que seja possível a compensação contra a fazenda Publica, a sua
expressa previsão legal, ao exemplo do que ocorre no artigo 1.017 do
Código Civil. Como norma geral de direito tributário, o artigo 170 do Código
Tributário Nacional não autoriza diretamente a compensação. Faculta,
somente ao legislador tributário ordinário, a possibilidade de instituir, por lei,
a compensação legal, nas condições e sob as garantias que a lei estipular,
24
ou, igualmente por lei, a compensação convencional, em cada caso,
mediante autorização da autoridade administrativa.
O artigo 170 não autoriza diretamente a compensação, estando esse
condicionado a lei ordinária que lhe autorize a aplicação. Assim, o encontro de
contas e a liquidação de débitos e créditos entre os sujeitos ativo e passivo somente
ocorrera quando houver lei autorizadora.
Neste ponto destaca ainda Troianelli (1998, p. 68):
Repetido o mesmo vicio, é repetida a inconstitucionalidade, da qual não se
salva o artigo 170 do Código Tributário Nacional pelo fato deste possuir
status de lei complementar, pois cabe a esta precisamente complementar a
Constituição, lhe dar eficácia onde a Norma Constitucional por si é
insuficiente, e não contrariar princípios fundamentais da Constituição
expressos em normas auto-aplicaveis.
Pelo exposto, compreende-se que a compensação efetuada pelo
contribuinte esta condicionada a autorização de lei tributaria compreendida no art.
170 do Código Tributário Nacional, de tal sorte, os contribuintes que atenderem as
condições expostas ali tem o direito assegurado à compensação, haja visto que o
ato da autoridade administrativa é vinculado.
25
3 DA SISTEMÁTICA DA AUTOCOMPENSAÇÃO DO INDÉBITO TRIBUTÁRIO
Conforme estudada anteriormente a compensação embora prevista art.
170 do Código Tributário Nacional, vinha sendo pouco utilizada como forma de
extinguir o crédito tributário, talvez pelo fato da não existência de lei complementar
que autoriza-se. Todavia com a edição da Lei nº. 8.383/91 e a Lei nº. 9.430/96, e
com a Lei nº. 10.637/02, deu-se a esperada instrumentalização do instituto da
compensação do indébito tributário.
Com a promulgação da Lei nº. 8.383, de 30 de dezembro de 1991 surgiu
à previsão legal para realização da compensação, sendo que o advento desta foi
considerado como uma revolução no mundo jurídico tributário ao tratar-se de
compensação de tributos mais precisamente pelo disposto em seu art. 66, deu-se a
esperada instrumentalização do exercício do direito a compensação do indébito
tributário, que assim dispõe:
Nos casos de pagamento indevido ou a maior de tributos, contribuições
federais, inclusive previdenciárias, e receitas patrimoniais, mesmo quando
resultante de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão
condenatória, o contribuinte poderá efetuar a compensação desse valor no
recolhimento de importância correspondente a períodos subseqüentes.
§ 1º A compensação só poderá ser efetuada entre tributos, contribuições e
receitas da mesma espécie.
§ 2º É facultado ao contribuinte optar pelo pedido de restituição.
§ 3º A compensação ou restituição será efetuada pelo valor do tributo ou
contribuição ou receita corrigido monetariamente com base na variação da
UFIR.
§ 4º As secretarias da Receita Federal e do Patrimônio da União, e o
Instituto Nacional do Seguro Social – INSS expedirão as instruções
necessárias ao cumprimento do disposto neste artigo.
Contudo, a partir desse dispositivo legal, no que tange a compensação
de tributos, essa torna-se um direito liquido e certo do sujeito passivo, de ele próprio
realizá-la, desde que se processe com tributos pagos indevidamente ou pagos a
maior, de mesma espécie, com créditos tributários vincendos.
26
Sobre o referido assunto ressalta Troianelli (1998, p. 69);
[...] Somente com a lei nº. 8.383/91, que, no seu artigo 66, disciplina direito
do contribuinte de efetuar a compensação de tributos e contribuições
indevidamente pagos com tributos e contribuições devidas em períodos
subseqüentes, passou a existir previsão legal da compensação de créditos
oriundos do indébito tributário na quitação de tributos.
Ainda expõe o autor (1998, p.70) que o objetivo do artigo 66, da Lei nº.
8.383/91, não foi apenas o de beneficiar o contribuinte, mas também o de otimizar
os processos pertinentes à administração tributaria, no que tange ao ressarcimento
ao contribuinte do indébito pago, e o de reduzir os custos aplicados nesses
processos.
Salienta Tavares (2001, p. 58-59): a respeito do citado assunto que;
[...] ao menos no âmbito federal, os limites e condições especificamente
demandados são aqueles impostos numerus clausus (exaustivamente) pelo
art. 66 da Lei 8.383/91, a saber: (1) pagamento indevido ou a maior de
tributos e contribuições federais, (2) que a compensação se de entre
tributos, contribuições e receitas da mesma espécie; (3) que a
compensação seja efetuada com valores devido em períodos
subseqüentes; e (4) compensação dos valores corrigidos monetariamente.
Essencialmente da lei em estudo pode-se observar quatro condições
indispensáveis ao ato da compensação, que seriam; do pagamento indevido ou
maior; que seja efetuada entre tributos de mesma espécie; que se de com débitos
subseqüentes; que os valores sejam atualizados monetariamente.
3.1 O pagamento indevido ou a maior
O pagamento a maior pode ocorrer por equívoco do contribuinte, na
aplicação de alíquotas inexatas, ou no encontro da base de calculo, por erro na
elaboração de documentos relativos a recolhimento tributos, e isso é comum, tendo
em vista que grande parte dos tributos e contribuições arrecadados pela SRF são
27
apurados e recolhidos pelo próprio contribuinte, através da modalidade de
lançamento denominada lançamento por homologação.
Coloca Troinelli (1998, p. 71) que “Todo tributo pago a maior é,
necessariamente, indevido, uma vez que a parcela paga a maior excede a justa
medida devida em virtude da lei”. Ressalta ainda o autor que não faz sentido o uso
da expressão “ou a maior”, já que as quantias pagas indevidamente constituem o
indébito tributário.
3.1.1 A obrigação de a compensação ser efetuada entre tributos de mesma
espécie
Compensação de indébitos tributários, no artigo 66 da citada Lei nº.
8.383/91, onde o legislador foi expresso em somente conceber a compensação
entre tributos da mesma espécie, ou seja, imposto se compensa com imposto e
contribuição se compensa com contribuição, respeitando-se suas espécies e
destinação constitucional.
Este critério é assim analisado por Troianelli (1998, p. 84):
Tal restrição é, na verdade, inconstitucional, pois, como já visto, o direito do
contribuinte ao imediato ressarcimento do indébito tributário deveria de
normas constitucionais auto-aplicaveis, impassíveis de qualquer restrição
legal [...] Assim, poderia a lei dispor que a compensação se desse
preferencialmente entre tributos de mesma espécie, de modo a facilitar a
fiscalização das compensações; não pode, porem, a lei determinar que a
compensação somente possa se dar entre tributos da mesma espécie.
Segundo palavras de José Alexandre Goiana de ANDRADE, Jus
Navigandi nº. 22 (12.1997), onde expõe que mesmo em dando maiores
possibilidades no que tange a compensação de tributos da mesma espécie [...], essa
situação não representa um fator vantajoso para as empresas, pela representativa
perca patrimonial que acarretaria a apuração do quantum a ser compensado, nos
28
moldes da Receita Federal, ou seja, por que não compensar com tributos e
contribuições de espécies distintas.
3.1.2 A exigência da compensação entre tributos da mesma espécie
A grande conquista intermediada pelo art. 66 da Lei nº. 8.383/91,
começava então a expor fatores polêmicos no que diz respeito à compensação de
tributos, um deles seria o uso do termo “mesma espécie”.
De maneira geral este termo levantou muitos questionamentos entre
doutrinadores, tal como indaga Alexandre Macedo de TAVARES em sua obra (2001,
p. 60) “E que são tributos de mesma espécie? Como se da a devida caracterização
da natureza jurídica especifica de um tributo?”
Em respostas a essas indagações o próprio autor citado explica Tavares
(2001, p. 60);
Como é cediço, nos termos como ingenuamente supôs, prescreveu o
legislador do nosso Código Tributário, em seu art. 4º, que a “a natureza
jurídica especifica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva
obrigação [... ]”.
Essas colocações sugerem dizer que, o IPI e os Imposto de Renda
eram de mesma espécie “imposto”, mas não o mesmo fato gerador, não podendo
ser compensados entre si.
Na interpretação deste dispositivo legal é necessário que o contribuinte
tenha atenção, pois veja, que o termo mesma espécie não significa mesma
destinação orçamentária:
Interpretada literalmente, a referida lei admite a compensação de qualquer
imposto, com qualquer imposto; qualquer taxa, com qualquer taxa; e
qualquer contribuição social, com qualquer contribuição social. Não nos
parece, porem, que deva ter a compensação tamanha amplitude. Os
dispositivos legais devem ser interpretados em harmonia com o sistema
jurídico, de tal sorte que não inutilizem dispositivos outros, cuja revogação
evidentemente não se operou. No sistema jurídico estão as normas,
29
integrantes do denominado Direito Financeiro, que cuidam da distribuição
dos recursos decorrentes da arrecadação dos tributos. Tais normas, no
caso, são de capital importância para o correto entendimento do § 1º, do
art. 66, da lei 8.383/91. Assim, a expressão tributos e contribuições da
mesma espécie deve ser entendida como o dizer tributos e contribuições
com a mesma destinação orçamentária. A explicação é fácil. Quanto
desnecessária. Se o tributo pago indevidamente teve destinação diversa
daquele que se deixa de pagar, em face de compensação, estará havendo
evidente e indevida distorção na partilha das receitas tributarias
(MACHADO, 1996 p. 527 apud SORATTO 2003, p.29).
Essa controvérsia encontrou respaldo legal com a elaboração do art. 39
da Lei nº. 9.250/95, onde ficou explicito a abrangência deste termo, que teve a
intenção de abranger impostos, taxas e contribuições da mesma espécie e
destinação constitucional, in verbis;
A compensação de que trata o artigo 66 da Lei nº. 8.383, de 30 de
dezembro de 1991, com a redação dada artigo 58 da lei nº. 9.069, de 29 de
junho de 1995, somente poderá ser efetuada com o recolhimento de
importância correspondente a imposto, taxa, contribuição federal ou
receitas patrimoniais de mesma espécie e destinação constitucional,
apurado em períodos subseqüentes.
Através do exposto subtende-se que a grande novidade trazida pelo
artigo 39 da Lei nº. 9.250/95, no que tange a compensação de tributos, foi
exatamente que esta se desse entre tributos e contribuições de mesma destinação
constitucional. Como salienta Troinelli (1998, p. 90), “[...] há de se concluir que a
exigência, no âmbito legal, da identidade de destinação constitucional do tributo
surgiu apenas com a Lei nº. 9.250/95 [...].
Alguns doutrinadores indignaram-se com tal determinação legal do
legislador, em que a compensação somente de daria entre exações da mesma
espécie e destinação constitucional, por tratar-se de obstáculos que restringiam
anda mais a restituição do indébito. Como coloca Ives Granda da Silva Martins
(parecer publicado no repertorio IOB de Jurisprudência nº. 6/97, p. 144 apud Price
Waterhouse,1998, p. 20).
30
Tenho para mim que é inconstitucional o art. 39 da Lei nº. 9.250/95. Fere o
princípio da moralidade publica. Indignifica o governo, que o propôs por
querer tratar diferentemente quem deveria servir (o governo) de quem
deveria ser servido (a sociedade) restringindo o direito do contribuinte de
receber prontamente de volta o que o governo exigiu indevida, legal,
ilegítima ou inconstitucionalmente.
3.1.3 Da Compensação com débitos de períodos subseqüentes
É importante considerar que a Lei nº. 8.383/91 exigia que o indébito
acontecesse anteriormente ao crédito tributário, fato este que gerou repudio entre os
estudiosos do assunto como coloca Troinelli (1999, p. 83);
[...] O fato de a compensação ser restrita a período subseqüentes ao
indébito é desprovido de qualquer sentido, já que nada impediria, em tese,
que o contribuinte que tivesse pago tributo indevidamente compensasse o
indébito com debito tributário anterior ao pagamento indevido, desde que, é
obvio, levados em conta à multa e os juros devidos.
Aprofunda o autor em suas colocações dizendo ser essa uma ilegítima
forma de limitar o direito assegurado do contribuinte em reaver o que tivera recolhido
indevidamente aos cofres públicos a titulo de tributo.
3.1.4 Atualização monetária dos créditos compensáveis
A atualização monetária nada mais é que uma forma de corrigir os efeitos
da inflação sobre o crédito tributário, sendo esta uma forma que visa meramente
recuperar os efeitos da inflação, não majorando o valor original, todavia mantendo
atualizado.
A previsão de atualização do indébito tributário esta legalmente
embasada na Lei nº. 8.383/91 que reconheceu os efeitos da inflação sobre o crédito
tributário prevento a atualização pela Unidade Fiscal de Referencia (UFIR), em seu
artigo 66, § 3º.
Sobre a atualização do crédito tributário Troinelli, coloca que;
31
Mesmo na inexistência de expressa previsão legal, é devida correção
monetária de repetição de quantia indevidamente recolhida ou cobrada a
titulo de tributo. A restituição tardia e sem atualização é restituição
incompleta e representa enriquecimento ilícito do fisco. Correção monetária
não constitui um plus a exigir expressa previsão legal.É, apenas
recomposição do crédito corroído pela inflação. O dever de restituir o que se
recebeu indevidamente inclui o dever de restituir o valor atualizado. Se a
letra fria da lei não cobre tudo que no seu espírito se contem, a
interpretação integrativa se impõe como medida de Justiça. Disposições
legais anteriores à Lei nº. 8.383/91 e princípios superiores do Direito
brasileiro autorizam a conclusão no sentido de ser devida a correção na
hipótese em exame. A jurisprudência unânime dos Tribunais reconhece,
nesse caso, o direito à atualização do valor reclamado. O Poder Judiciário
não cria, mas tão-somente aplica o direito vigente. Se tem reconhecido esse
direito é porque ele existe. (TROINELLI, 1998, p 96).
Entende-se desta forma que a correção monetária deve ser efetuada por
índice que contemple o verdadeiro deságio da meada no que tange a seu poder
aquisitivo, e não por critérios adotados pela Secretaria da Receita Federal.
Em 1995, mais precisamente no dia 26 de Dezembro do ano citado, com
o advento da Lei nº. 9.250 foi extinta a correção monetária nos tributos Federais,
sendo entendida a última UFIR para fins de correção dos créditos tendo esta o valor
de R$ 0,8287.
Contudo a mesma Lei nº. 9.250/95, passou a disciplinar a nova forma de
atualização que passaria a ser conhecida como taxa SELIC, conforme seu artigo 39,
§ 4º;
A partir de 1º de janeiro de 1996, a compensação ou restituição será
acrescida de juros equivalentes à taxa do Sistema Especial de Liquidação e
de Custodia – SELIC para títulos federias, acumulada mensalmente,
calculados a partir da data do pagamento indevido ou a maior até o mês
anterior ao da compensação ou restituição e de 1% relativamente ai mês em
que estiver sendo efetuada.
Tratando-se a SELIC de uma combinação de critérios de atualização
monetária com juros remuneratórios, entende-se essa seja uma taxa de juros de
mora, dispensando qualquer outra índice de atualização, sendo que tal fato é
entendimento do Superior Tribunal de Justiça;
32
Estabelece o parágrafo 4º do art. 39 da lei nº. 9.250/95 que a compensação
ou restituição de indébito será acrescida de juros equivalentes a SELIC,
calculados a partir de janeiro/96, até o mês anterior ao da compensação ou
restituição. A taxa SELIC representa a taxa de juros reais e a taxa de
inflação no período considerado e não pode ser plicada, cumulativamente,
com outros índices de reajustamento. (STJ, RE N. 216930- Resp. nº.
99/0046383-4/PR. Relator Ministro GARCIA VIEIRA; DJI nº. 185-E, de
27/09/99.)
A legislação vigente traz sobre o referido assunto a Instrução Normativa
nº. 210/02 que disciplina o assunto junto a administração tributaria contendo em seu
artigo 38, os procedimentos cabíveis a atualização dos tributos que serão restituídos
ao contribuinte.
3.1.5 A Lei nº. 9.430/96: uma nova forma de compensação
Como já comentado a compensação de tributos é tida como uma das
forma mais atraentes aos contribuintes de quitarem seus tributos com créditos
existentes junto a Secretaria da Receita Federal, a Lei nº. 9.430/96, em seu art. 73,
trouxe inovações sobre as regras dispostas no art. 7º do decreto lei nº. 2.287/86,
conforme abaixo:
Art. 73. Para efeito do disposto no artigo 7º do Decreto-Lei nº. 2.287, de 23
de julho de 1986, a utilização dos crédito do contribuinte e a quitação de
seus débitos serão efetuadas em procedimentos internos à Secretaria da
Receita Federal, Observando o seguinte:
I – o valor bruto da restituição ou do ressarcimento será debitado à conta do
tributo ou da contribuição a que se referir;
II – a parcela utilizada para a quitação de débitos do contribuinte ou
responsável será creditada à conta do respectivo tributo ou da respectiva
contribuição.
Art. 74. Observando o disposto no artigo anterior, a Secretaria da Receita
Federal, atendendo a requerimento do contribuinte, poderá autorizar a
utilização de créditos a serem a ele restituídos ou ressarcido para a quitação
de quaisquer tributos e contribuições sob sua administração.
O que chama a atenção na promulgação da Lei nº. 9.430/96 é
exatamente o disposto em seu art. 74, onde concede ao contribuinte, que seja
autorizada a compensação de créditos de quaisquer tributos ou contribuições, desde
33
que este seja solicitado por meio de pedido formulado junto à Secretaria da Receita
Federal. Como coloca Tavares (2001. p 93)
Como que andando na contramão da Lei 8.383/91, a Lei 9.430/96, por seu
turno, para levar a termo a compensação por ela albergada, acabou por
eleger um procedimento diverso, à medida que elevada como condição o
prévio requerimento e a previa autorização fazendária; muito embora
admitindo uma maior abrangência ao instituto, posto que viabiliza a
compensação de tributos ainda que não sejam da mesma espécie e
destinação constitucional, desde que administrados pela Secretaria da
Receita Federal.
Com a edição da Lei nº. 9.430/96, pensou-se que o regime compensativo
editado pela Lei nº. 8.383/91 em seu artigo 66, havia-se anulado, ficando a cargo do
art. 74 da Lei nº. 9.430/96 a regulamentação do assunto.
No entanto verificou-se que se tratavam de procedimentos distintos já que
o artigo 74 da Lei nº. 9430/96 regulou apenas a compensação de tributos de
espécies e destinação constitucional diferente, e para que seja atendido dependeria
de manifestação do fisco, e o aplicado pela art. 66 da Lei nº. 8.383/91, é abrigado
pelo lançamento por homologação:
Logo, nos dias atuais, há dois regimes jurídicos incomunicáveis e
absolutamente distintos colocados à disposição do contribuinte em caso de
pagamento indevido ou a maior de tributos: a) o da Lei nº. 8.383/91, que
permite que o contribuinte, sponte sua, independente de prévio
requerimento e/ou autorização da autoridade administrativa, exerça o seu
direito subjetivo a autocompensação de créditos tributários da mesma
espécie e destinação constitucional; e, b) o da Lei 9.430/96 que, embora
dotado de maior abrangência, já que viabiliza a compensação de tributos
que não pertençam à mesma espécie ou destinação constitucional (desde
de que administrados pela SRF), demanda o prévio requerimento e
aceitação da autoridade fazendária (TAVARES, 2001, p. 94).
Salienta ainda o autor, que o critério para o pedido da compensação
passaria a ser do contribuinte, tendo esse que escolher o melhor caminho para
operar a compensação, pois este, não poderá de nenhuma forma se promover dos
dois regimes compensatórios existentes, o da Lei nº. 8.383/91, e o da Lei nº.
34
9.430/96, ou seja, cabe agora ao sujeito passivo identificar qual das modalidades
que seu indébito tributário se enquadra para que seja efetuada a devida restituição.
3.1.6 A compensação sob os aspectos da Lei nº. 10.637/02
A compensação no âmbito da Secretaria da Receita Federal, que, antes
da MP 66/02, tinha de ser requerida à autoridade fiscal pelo contribuinte,
previamente ao aproveitamento do crédito, após a alteração, por referida norma, do
artigo 74 da Lei nº. 9.430/96, passou a não mais depender de prévio pedido,
devendo ser comunicada à Receita, por meio da chamada “declaração de
compensação.”
Todavia por meio da Medida Provisória nº. 66/2002, convertida na Lei nº.
10.637 de 30 de Dezembro de 2002, que foi tida como um marco no âmbito da
legislação tributaria, e impulsionou a sistemática da compensação tributaria, por
intermédio do disposto em seu artigo 49, que veio alterar o artigo 74 da Lei nº.
9.430/96, assim redigido:
Art. 49. O art. 74 da Lei 9.430, de 1996, passa a vigorar com a seguinte
redação:
“Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo ou
contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de
restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de
débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados
por aquele Órgão.
§ 1º A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega,
pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas
aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados.
§ 2º A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o
crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.
§ 3º Além das hipóteses previstas nas leis especificas de cada tributo ou
contribuição, não poderão ser objeto de compensação:
I) o saldo a restituir apurado na Declaração de Ajuste Anula do Imposto de
Renda da Pessoa Física;
II) Os débitos relativos a tributos e contribuições devidos no registro de
Declaração de Importação.
§ 4º Os pedidos de compensação pendentes de apreciação pela autoridade
administrativa serão considerados declaração de compensação, desde o
seu protocolo, para os efeitos previstos neste artigo.
§ 5º A secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo.”
(NR)
35
Nota-se que a redação dada ao art. 74 da Lei nº. 9.430/96, através do art.
49 da Lei nº. 10.637/02, nada mais do que veio sacramentar a compensação por
homologação, na qual o contribuinte realiza a compensação, extinguindo o crédito
tributário após homologação por parte da Secretaria da Receita Federal:
Outra inovação de suma importância foi à consagração da possibilidade de
o contribuinte promover a compensação de crédito que possua,
correspondente a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da
Receita Federal, com débitos próprios relativos a quaisquer tributos e
contribuições administrados por este órgão, ou seja, a MP 66/02 buscou dar
ao contribuinte todos os instrumentos necessários no aproveitamento de
seus créditos perante a Fazenda Publica, não limitando o ato de
compensação a tributos de mesma espécie (CARAM, 2002, p. 918 apud
SORATTO 2003, p. 23)
Alguns aspectos são relevantes no que tange a compensação após a
promulgação da Lei nº. 10.637/02, nota-se que existiam dois processos para a
compensação, um autorizado pela Lei nº. 8383/91, sendo que este independe de
autorização da Fazenda Pública ou de decisão judicial que reconheça a liquidez do
crédito, podendo o contribuinte fazê-la, assumindo a responsabilidade pelos seus
atos desde que se compense com créditos tributários de mesma espécie e
destinação constitucional e a do art. 74 da Lei nº. 9.430 que abrange a
compensação de tributos de espécies distintas, desde que este procedimento
constitua em requerimento e autorização da Secretaria da Receita Federal.
Com o advento da Lei nº. 10.637/02, essa diferença de procedimentos no
que se refere a compensação, não existe mais ficando ambas reguladas pelo
mesmo procedimento, onde o contribuinte efetua a compensação declara ao Fisco,
extinguindo o crédito sob procedimento de Homologação e também, não limita o ato
de compensação a tributos de mesma espécie.
36
4 O PROGRAMA DE PEDIDO ELETRÔNICO DE RESSARCIMENTO OU
RESTITUIÇÃO E DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO, (PER/DCOMP)
Ao se falar de pedido de compensação de tributos pode-se frisar que a
Secretaria da Receita Federal regulamentou, inicialmente, o mecanismo da
compensação na IN SRF nº. 21, de 10 de março de 1997, alterada pela IN SRF nº.
73, de 15 de setembro de 1997, em que foi estabelecido que o instituto da
compensação seria efetuado mediante o formulário de Pedido de compensação.
Todavia foi editada a IN SRF nº. 210, de 30 de setembro de 2002,
revogando a Instrução Normativa nº. 21/97 e prevendo que a compensação passaria
a ser realizada mediante o protocolo do formulário Declaração de compensação, nos
termos do art. 21, § 1º, da referida instrução.
Posteriormente, através da Instrução Normativa nº. 320/2003, foi
aprovado o novo sistema de compensação, em que o Contribuinte ficou obrigado a
efetuar a compensação ou restituição de seus créditos por meio de mecanismo
eletrônico denominado de PER/DCOMP.
Esse programa possui uma ficha com todas as instruções necessárias
para o preenchimento da Restituição e da Declaração de compensação.
O formulário eletrônico para compensar créditos com a Secretaria da
Receita Federal, o PER/DCOMP, foi implementado em 2003 para dar mais agilidade
aos pedidos. Antes do PER/DCOMP, a análise era manual e os processos
acumulavam na Receita, como destaca Luciano Nutti (2005. p 1) “Dando
continuidade ao notório avanço tecnológico em seus sistemas internos, a SRF criou,
através da IN 320/2003 a declaração eletrônica para compensação de créditos
tributários”. In verbis;
37
o
Art. 1 Aprovar o programa e as instruções para preenchimento do Pedido
Eletrônico de Restituição ou Ressarcimento e da Declaração de
Compensação (PER/DCOMP).
Parágrafo único. O programa, de livre reprodução, está disponível na
Internet, no endereço <http://www.receita.fazenda.gov.br>.
Art. 2º O Pedido Eletrônico de Restituição será apresentado pela pessoa
física ou pelo estabelecimento matriz da pessoa jurídica que houver pago à
União, indevidamente ou em valor maior que o devido, quantia a título de
tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal
(SRF), para que referida quantia lhe seja restituída.
Art. 3º O Pedido Eletrônico de Ressarcimento será apresentado pelo
estabelecimento matriz da pessoa jurídica em nome do estabelecimento que
houver apurado crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI),
passível de ressarcimento, para que referida quantia seja ressarcida ao
estabelecimento detentor do crédito.
Art. 4º A Declaração de Compensação será apresentada pela pessoa física
ou pelo estabelecimento matriz da pessoa jurídica que houver apurado
crédito relativo a tributo ou contribuição administrado pela SRF, passível de
restituição, ou crédito do IPI, passível de ressarcimento, para compensação
de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos aos tributos e
contribuições sob administração do Órgão.
Art. 5º O Pedido Eletrônico de Restituição ou Ressarcimento e a
o
o
o
Declaração de Compensação a que se referem os arts. 2 , 3 e 4 deverão
ser enviados a SRF por intermédio da Internet, utilizando-se o Programa
Receitante, que está disponível no endereço mencionado no parágrafo
o
único do art. 1 .
Art. 6º Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação.
Assim, pode-se afirmar que a Declaração para compensação de créditos
tributários PER/DCOMP, surgiu com advento da IN 320/2003 e umas de suas
principais funções foi justamente auxiliar o fisco nos pedidos de compensação de
créditos tributários por parte dos contribuintes.
Desta forma a liquidação do débito solicitado no formulário eletrônico
somente será definitiva com a homologação da declaração. Sendo que a Secretaria
da Receita Federal tem cinco anos para verificar se são verdadeiras as informações
das empresas no PER/DCOMP, em suma, o envio da declaração do pedido de
compensação não tem o poder de liquidar os débitos do contribuinte.
38
4.1 Condições aplicáveis para a entrega da PER/DCOMP
O contribuinte poderá formular Declaração de Compensação para restituir
créditos tributários que prescrevem em até cinco anos contados da data de
pagamento indevido ou a maior, vale ainda salientar que;
A Declaração de Compensação extingue o débito sob condição resolutória
de ulterior homologação.
A Declaração de Compensação é instrumento de confissão de divida, por
isso, hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente
compensados.
O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito
passivo será de cinco anos, contados da data da entrega da Declaração de
Compensação.
Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá
cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta
dias), contados da ciência do ato que não a homologou, o pagamento dos
débitos indevidamente compensados, com os respectivos acréscimos
legais.
Não ocorreu o pagamento ou o parcelamento no prazo de 30(trinta) dias, o
debito deverá ser encaminhado a PGFN, para inscrição em Divida Ativa d
União.(FISCOSOFT. 2006, p. 3).
É atribuído ao contribuinte, o prazo 30 dias, contados da ciência da
homologação de compensação, apresentar recursos contra o indeferimento da
compensação, coloca (FSICOSOFT. 2006, p. 3) que:
A manifestação de inconformidade contra a não-homologação da
compensação, bem como recurso contra a decisão que julgou improcedente
a manifestação de inconformidade:
a) Suspendem a exigibilidade do crédito tributário, relativamente ao debito
objeto da compensação;
b) Não suspendem a exigibilidade do debito que exceder ao total do
crédito informado pelo sujeito passivo em sua Declaração de Compensação,
Hipótese em que a parcela do debito que exceder ao crédito será
imediatamente encaminhada a PGFN para inscrição em Divida Ativa da
União.
É importante destacar que existem débitos que não poderão ser usados
para extinguir alguns determinados créditos, como salienta Fiscosoft (2006, p. 3);
39
a) O debito apurado no momento do registro DI;
b) O debito que já tenha sido encaminhado a PGFN para inscrição em
Divida Ativa;
c) O debito consolidado em qualquer modalidade de parcelamento
concedido pela Receita Federal;
d) O debito que já tenha sido objeto de compensação não homologada,
ainda se encontre pendente de decisão definitiva na esfera administrativa;
e) O debito do sujeito passivo para com a Fazenda Nacional com créditos
de terceiros; e
f) O debito e o crédito que não se refiram aos tributos e contribuições
administrados pela Receita Federal.
Da mesma forma a Secretaria da Receita Federal impede que o instituto
da compensação seja efetuado com créditos e alguns débitos existentes como
segue abaixo Fiscosoft (2006, p. 3);
Não poderá ser utilizado em compensação
a) O saldo a restituir Apurado na DIRPF;
b) O crédito do sujeito passivo para com a Fazenda Nacional reconhecido
por decisão judicial que ainda não tenha transitado em julgado;
c) O valor informado pelo sujeito passivo em Declaração de Compensação
apresentada à Receita Federal, a titulo de crédito para com a Fazenda
Nacional, que não tenha sido reconhecido pela Receita Federal, ainda que a
compensação se encontre pendente de decisão pendente de decisão
definitiva, e;
d) O valor objeto de pedido de restituição ou ressarcimento já indeferido
pela Receita Federal, ainda que o pedido se encontre pendente de decisão
definitiva na esfera administrativa.
É de suma importância que o contribuinte esteja a par das condições
compensatórias para que não haja futuros transtornos advindos de procedimentos
efetuados de forma equivocada.
4.2 Créditos Reconhecido por Decisão Judicial Transitada em Julgado e a
necessidade de habilitação previa do Crédito
A Fazenda Nacional veda o ressarcimento, a restituição e a compensação
do crédito do sujeito passivo quando esse é objeto de discussão judicial, antes da
decisão que reconheça o direito ao crédito, para tanto a Fazenda exige ainda que
40
“para dar cumprimento à decisão judicial, poderá exigir do sujeito passivo, [...] que
lhe seja apresentada copia do inteiro teor da decisão judicial em que seu direito
creditório foi reconhecido” (FISCOSOFT. 2006, p. 5).
Nos casos em que o crédito motivo de restituição seja reconhecido por
decisão judicial transitada em julgado, a Declaração de Compensação, o Pedido
Eletrônico de Restituição e o Pedido Eletrônico de Ressarcimento, gerados pela
PER/DCOMP, a Secretaria da Fazenda Nacional exige previa habilitação do crédito,
procedimento esse a ser efetuado pela Delegacia da Receita Federal (DRF),
Delegacia da Receita Federal Administração Tributaria (DERAT) ou Delegacia
Especial de Instituições (DEINF), salienta (FISCOSOFT, 2006 p. 5) que é necessário
que o contribuinte informe o numero do processo administrativo no qual tenha
havido o deferimento do pedido de habilitação do crédito em seu pedido de
restituição, é importante salientar que o deferimento do pedido de habilitação do
crédito não homologa a compensação ou o pedido de restituição do crédito.
4.3 Da Multa por compensação Indevida, Retificação de Compensação e
Atualização dos valores a compensar
Cabe ao fisco sanções e aplicação de multas por informações e
procedimento utilizados de ma fé pelo contribuinte conforme art. 25 da Lei nº.
11.051/2004: in verbis;
Sem prejuízo da cobrança do debito com os acréscimos legais, será exigida
do sujeito passivo, mediante lançamento d oficio, multa isolada de 150% ou
de 225%,caso o contribuinte não atenda, no prazo marcado, à intimação
para prestar esclarecimentos, em razão da não-homologação de
compensação nas hipóteses em que fica caracterizada a pratica das
infrações previstas nos arts. 71 a 73 da Lei nº. 4.502/64
41
Sugere dizer que o debito indevidamente reduzido por compensação
fraudulenta, será encaminhado para divida Ativa da União, porem aparte, será
lançada, de oficio, multa qualificada sobre o valor que se tentou reduzir.
Nos casos de compensação considerada não-declarada a redação dada
pelo art. 117 da Lei nº. 11.196/2005:
Será aplicada multa isolada nos percentuais de 75%, 150% ou 112,5% e
225%, calculadas sobre a totalidade da diferença de tributos ou
contribuições, sendo que os dois últimos percentuais serão utilizados
quando o contribuinte não atender, o prazo marcado, à intimação para
prestar esclarecimentos.
No que tange a retificação da Declaração de compensação gerada pelo
programa
PER/DCOMP,
este
procedimento
será
processado
mediante
a
apresentação de documento retificador gerado pelo próprio programa. Já a
retificação da Declaração de compensação apresentada em papel devera ser
apresentada através de formulário retificador.
É oportuno salientar que (FISCOSOFT, 2006 p. 9);
Não será admitida retificação de Declaração de Compensação quando tiver
por objetivo a inclusão de novo debito ou o aumento do valor do debito
compensado. Nessa hipótese o sujeito passivo deverá apresentar nova
Declaração de Compensação.
Admitida à retificação da Declaração de Compensação, o termo inicial da
contagem do prazo de 5 (cinco) anos para homologação será a data da
apresentação da Declaração de Compensação retificadora.
A retificação da Declaração de Compensação não altera a data de
valoração dos créditos e de atualização dos débitos, permanecerá sendo a
data da apresentação da Declaração de Compensação original.
Quanto à atualização dos valores esta procederá conforme tabela (SELIC)
e mais 1% (um por cento) no mês em que houver a entregada Declaração de
Compensação, adota-se os seguintes procedimentos para o inicio de incidência
(FISCOSOFT, 2006, p. 10);
42
a) O mês de janeiro de 1996, se o pagamento tiver sido efetuado antes e 1º
de janeiro de 1966;
b) A data da efetivação do pagamento, se este tiver sido efetuado entre 1º
janeiro de 1996 e 31 de dezembro de 1997;
c) O mês subseqüente ao do pagamento, se este tiver sido efetuado após
31 de dezembro de 1997; ou
d) Na hipótese de saldo negativo de IRPJ e de CSLL, o mês subseqüente
ao do encerramento do período de apuração;
É salutar colocar que não haverá incidência de juros sobre o crédito do
contribuinte quando a compensação de oficio ou declarada pelo mesmo, a data da
atualização estiver contida no mesmo mês da origem do direito creditório.
4.4 A IN 600/2005
A Instrução Normativa SRF nº. 600/2005, em art. 1º e 2º, disciplina a
restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo ou
contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal recolhidos mediante
Documento de Arrecadação de Receitas Federais, o ressarcimento e a
compensação de créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados, da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social. In verbis:
Art. 1º A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de
tributo ou contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal
(SRF), a restituição e a compensação de outras receitas da União
arrecadadas mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais
(Darf) e o ressarcimento e a compensação de créditos do Imposto sobre
Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) serão
efetuados conforme o disposto nesta Instrução Normativa.
Restituição
Art. 2º Poderão ser restituídas pela SRF as quantias recolhidas a título de
tributo ou contribuição sob sua administração, nas seguintes hipóteses:
I - cobrança ou pagamento espontâneo, indevido ou em valor maior que o
devido;
II - erro na identificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota
aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou
conferência de qualquer documento relativo ao pagamento;
III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.
43
§ 1º Também poderão ser restituídas pela SRF, nas hipóteses mencionadas
nos incisos I a III, as quantias recolhidas a título de multa e de juros
moratórios previstos nas leis instituidoras de obrigações tributárias principais
ou acessórias relativas aos tributos e contribuições administrados pela SRF.
§ 2º A SRF promoverá a restituição de receitas arrecadadas mediante Darf
que não estejam sob sua administração, desde que o direito creditório tenha
sido previamente reconhecido pelo órgão ou entidade responsável pela
administração da receita.
Em sua redação o artigo 3º da Instrução Normativa citada trás os
procedimentos
a
serem
efetuados
pelos
contribuintes
nestes
casos
de
compensação, assim redigidos;
Art. 3º A restituição a que se refere o art. 2º poderá ser efetuada:
I - a requerimento do sujeito passivo ou da pessoa autorizada a requerer a
quantia; ou;
II - mediante processamento eletrônico da Declaração de Ajuste Anual do
Imposto de Renda da Pessoa Física (DIRPF).
§ 1º A restituição de que trata o inciso I será requerida pelo sujeito passivo
mediante utilização do Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou
Restituição e Declaração de Compensação (PER/DCOMP) ou, na
impossibilidade de sua utilização, mediante o formulário Pedido de
Restituição constante do Anexo I, ao qual deverão ser anexados
documentos comprobatórios do direito creditório.
A PER/DCOMP como já visto anteriormente é o instrumento necessário
para o pedido de compensação de créditos tributários porem alem dessa forma de
pedido de declaração conhecido também como Declaração Eletrônica existe a forma
manual, ou seja, a Declaração de Compensação em Papel, dando continuidade ao
presente trabalho será destacada essas formas de Declaração.
4.5 Das formas de Declaração de Compensação
A
legislação
possibilita
hoje
duas
formas
de
preenchimento
e
encaminhamento da Declaração de Compensação. A Declaração Eletrônica
promulgada pela Instrução Normativa SRF nº. 625/2006, onde o contribuinte deve
gerar pelo programa PER/DCOMP e posteriormente encaminhar à Secretaria da
Receita Federal via internet. E também a Declaração de Compensação em papel,
44
onde o preenchimento do formulário foi aprovado pela Instrução Normativa SRF nº.
600/2005,
Sendo
anexado
a
documentação
comprobatória
do
crédito
e
posteriormente protocolado junto à Secretaria da Receita Federal da jurisdição do
contribuinte solicitante.
Quanto a Declaração Eletrônica a qual é gerada pelo programa
PER/DCOMP, será utilizada na compensação de créditos originados a menos de
cinco anos. Pode-se apontar as hipóteses conforme quadro abaixo para sua
efetivação fonte Fiscosoft (2006, p. 8):
A)
Espécie de Crédito Passível
Restituição ou Compensação.
de
IV – IRRF de juros sobre capital próprio
relativo ao exercício de 1996 ou posterior,
arrecadado mediante o código de receita
5706 ou 9453 há menos de cinco anos.
B)
Espécie de Debito Passível de
Extinção por Compensação com
Créditos da Coluna “A”
II – IRRF de juros sobre capital próprio
relacionado aos códigos em desses códigos
5706 ou 9453.
Quadro 1 Pessoa Jurídica Compensação através da PER/DCOMP
Fonte: Fiscosoft (2006, p.8)
A) espécie de Crédito Passível de Restituição B) espécie de Debito Passível de Extinção por
ou Compensação
Compensação com Créditos da Coluna “A”
I – crédito tenha sido reconhecido por decisão
judicial transitada em julgado. Na hipótese de
crédito reconhecido por decisão judicial
transitada em julgado, a Declaração de
Compensação, o pedido eletrônico de
restituição
e
o
pedido
eletrônico
de
ressarcimento, somente serão recepcionados
após previa habilitação do crédito pela Receita
Federal . Ver Instrução Normativa SRF nº.
600/2005, art. 51 II – Créditos que se refiram a:
a) Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF)
relativo ao exercício de 1996 ou superior, pago
indevidamente ou a maior há menos de cinco
anos, inclusive multa moratória e juros
moratórios do IRPF, exceto mediante os códigos
de receita 0190 e 0246; b) Imposto sobre a
Propriedade Territorial Rural (ITR) pago
indevidamente ou a maior multa moratória e
juros moratórios do ITR; c) pagamento indevido
ou a maior de ITR ou IRPF lançado de oficio,
inclusive multa e juros de cinco anos; d)
pagamento indevido ou a maior de multa ou
juros moratórios ITR ou IRPF exigidos de oficio
a) ITR relacionado ao código de receita 1070,
referente a período de apuração de 1991 a
1996, ou ao código de receita 2050, referente a
período de apuração de 1997 ou posterior; b)
IRPF relacionado ao código de receita 0190,
0211,0246,1054,4600,6015,8523
ou
8960,
referente a período de apuração de 1990 ou
superior; c) ITR lançado de oficio, relacionado
ao código de receita 7051, referente e período
de apuração de 1990 ou posterior; d) IRPF
lançado de oficio, relacionado ao código de
receita 2904, referente a período de apuração
de 1990 ou posterior; e) Imposto de Importação
lançada de oficio, relacionado ao código de
receita 2692, referente a período de apuração
de 1990 ou superior; f) multa por omissão ou
atraso na entrega da Declaração do Imposto de
Renda da Pessoa Física (DIRPF), relacionada
ao código de receita 5320 ou 7130, referente a
período de apuração de 1990 ou posterior; g)
multa por omissão ou atraso na entrega da
Declaração do Imposto sobre a Propriedade
Rural (DITR), relacionada ao Código de receita
45
isoladamente, efetuado há menos de cinco 5300, referente a período de apuração de 1990
anos.
ou superior; h) multa relacionada ao código de
receita 2185 ou 5149, referente a período de
apuração de 1990 ou posterior; i) juros do
imposto de Importação lançados de oficio
isoladamente, relacionado ao código de receita
6542, referente a período de apuração de 1990
ou posterior; j) multa de outras origens,
relacionada ao código de receita 3391, referente
a período de apuração de 1990 ou posterior;)
debito relativo a imposto mencionado nas
alíneas “a” a “d”, relacionado a código de receita
diverso dos códigos neles mencionado instituído
posteriormente a aprovação do programa
PER/DCOMP 2.0, o qual deverá ser incluído na
Tabela de Códigos do Programa PER/DCOMP
2.0 previamente ao preenchimento da ficha de
débitos correspondente.
Quadro 2 Pessoas Físicas Compensação através da PER/DECOMP
Fonte: Fiscosoft (2006, p.8)
No que tange a declaração em formulário ou de papel essa poderá ser
utilizada pelo contribuinte nas hipóteses em que a compensação de seu crédito não
possa ser declarada mediante a utilização da PER/DCOMP. Como no caso de
ausência de previsão de compensação pelo programa gerador ou ainda na
existência de falha no programa que impeça a geração do pedido eletrônico de
restituição.
46
CONSIDERAÇÕES FINAIS
Através do presente trabalho observou-se que a compensação é uma
forma de extinção do crédito tributário efetuada a partir de créditos que o sujeito
passivo possui junto a Secretaria da Receita Nacional, este instituto esta
devidamente previsto no Código Tributário Nacional CTN, a grande diferença em
relação ao pagamento é que na compensação, o mesmo é efetuado, sem a
necessidade do devedor entregar ao credor a importância devida em espécie.
Com o advento da Lei nº. 8.383/91, que cobre a lacuna deixada pelo
Código Tributário Nacional em exigir lei que a regulasse, a compensação passa a
despertar o interesse do contribuinte porque é colocada como um direito que lhe
assiste.
Através da Lei nº. 10.637 de 30 de Dezembro de 2002, mais um avanço
considerável se deu no que tange em matéria de compensação, pois se encerrou a
discussão no que refere-se a compensação entre tributos da mesma espécie e de
espécies distintas, passando par uma sistemática auto-compensatoria, em que o
contribuinte compensa seus créditos, declara os valores ao fisco, extinguindo a
obrigação sob condições resolutória após homologada pelo Fisco.
Hoje, em decorrência das recentes alterações da legislação os
mecanismos da compensação foram ampliados e aperfeiçoados. Tornando-se
assim, mais vantajosa aos contribuintes, exatamente por permitir que se processe
com tributos de diferentes espécies e destinação diferentes.
Com isso, a compensação se constitui num instrumento eficaz de
planejamento tributário e otimização do fluxo de caixa das empresas.
47
No entanto, é necessário que na consolidação do instituto a presença de
norma disciplinadora no âmbito da Secretaria da Receita Federal, porque o Código
Tributário Nacional não se apresenta auto-aplicável. Tais normas impõem, muitas
vezes, obstáculos à compensação, tarefa esta que não lhe compete, já que existe lei
que a regulamente.
Diante disso, se esperaria que o Fisco, representantes do governo,
servissem como exemplo e se prontificassem a devolver aquilo que não lhe
pertence, pela imediata restituição dos valores recebidos indevidamente ou a maior,
ou pelo menos não impondo obstáculos à realização da compensação.
Espera-se também que o contribuinte, em meio às inúmeras dificuldades
financeiras que enfrenta, procure conhecer melhor o instituto da compensação para
que possa aproveitar seus benefícios e poder reaver aquilo que lhe é de direito.
48
REFERÊNCIAS
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doutrina e Jurisprudência. São Paulo: ed. Juarez de Oliveira, 1999. 128 p.
__________Novo Código Civil: Exposição de motivos e texto sancionado.
Brasília: Senado Federal Subsecretaria de edições Técnicas, 2002. 342 p.
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jurisprudência, artigo por artigo, inclusive ICMS (LC 87/96), ISS (DL 406/68), IPVA.
Coordenação Valmir Passos de Freitas. São Paulo: ed. Revista dos Tribunais, 1999.
823 p.
ANDRADE, José Alexandre Goiana de. A compensação de indébitos tributários e
seu atual regramento. Jus Navigandi, Teresina, ano 2, n. 22, dez. 1997.
Disponível em: <http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=1343>. Acesso em: 19
nov. 2006.
BEVILÁQUA. Clovis. Código Civil dos Estados Unidos do Brasil. Rio de Janeiro:
1958.
_______. Instrução Normativa SRF nº. 320 de 11 de abril de 2003. Aprova o
programa e as instruções para preenchimento do Pedido Eletrônico de Restituição
ou Ressarcimento e da Declaração de Compensação (PER/DCOMP), e dá outras
providências. Diário Oficial da Republica Federativa do Brasil, Poder Executivo,
Brasília, DF de 14 de maio de 2003.
BRASIL. Constituição Federal, Código Comercial e Código Tributário Nacional.
Organizadora do Código Comercial Vera Helena de Mello Franco. Organizador do
Código Tributário Nacional Roque Antonio Carraza. 3 ed. Ver. Atual. E ampl. São
Paulo: RT, 2001. 1197 p.
________. Lei nº. 8.383, de 30 de dezembro de 1991. Institui a Unidade Fiscal de
Referencia, altera a legislação do imposto de renda, e dá outras providências. Diário
Oficial da Republica Federativa do Brasil, Poder Executivo, Brasília, DF, 31 de
dezembro de 1991.
_______. Lei nº. 9.250, de 26 de dezembro de 1995. Altera a legislação do Imposto
sobre a Renda das pessoas físicas e da outras providencias. Diário Oficial da
Republica Federativa do Brasil, poder Executivo, Brasília, DF, 27 de dezembro de
1995.
________. Lei nº. 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Dispõe sobre a legislação
tributaria federal, as contribuições para a seguridade social, o processo
administrativo de consulta e dá outras providencias. Diário Oficial da Republica
Federativa do Brasil, Poder Executivo, Brasília, DF, 30 de dezembro de 1966.
49
________. Lei nº. 9.535, de 10 de dezembro de 1997. Altera a legislação tributaria
federal, e dá outras providencias. Diário Oficial da Republica Federativa do
Brasil, Poder Executivo, Brasília, DF, 11 de dezembro de 1997.
________. Lei nº. 10.637 de 30 de dezembro de 2002. Dispõe sobre a nãocumulatividade na cobrança da contribuição para os para os Programas de
Integração Social (PIS) e de Formação do Patrimônio do Servidor Publico (Pasep),
nos casos que especifica; sobre o pagamento e o parcelamento de débitos
tributários federais, a compensação de créditos fiscais, a declaração de inaptidão de
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BUENO, Francisco da Silveira. Minidicionário da língua Portuguesa: ed. Rev. e
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