ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Por: Elisangela Ribeiro; docente e pesquisadora, UNIVÁS – Universidade do Vale do Sapucaí, MG Lázaro Quintino Alves; docente e pesquisador, UNIVÁS – Universidade do Vale do Sapucaí, MG Gestão e Conhecimento, v. 3, n. 1, julho/novembro 2006 http://www.pucpcaldas.br/graduacao/administracao/nupepu/online/inicial.htm ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves Resumo: Este trabalho procurou demonstrar a importância de se fazer a administração do passivo tributário para reduzir a carga tributária sem ferir a legislação, pois o Brasil ostenta uma das cargas tributária mais alta do mundo, e ela cresce dia-a-dia. Com a globalização da economia e a concorrência cada vez mais acirrada, as organizações necessitam de uma correta administração do passivo tributário para garantir sua sobrevivência. Uma das ferramentas usadas pelas empresas para tentar reduzir de forma lícita e contribuir na diminuição dos gastos tributários é o Planejamento Tributário. Sabemos que não é possível acabar com os impostos, pois é com eles que o governo movimenta sua máquina administrativa e retorna em melhorias para a sociedade. Cabe ao administrador, e ao responsável pela área contábil, uma análise minuciosa das atividades desenvolvidas na empresa, inclusive a parte documental, ramo de atividade, enquadramento fiscal, produção, vendas e recebimento, entre outros na busca de meios para aliviar dentro da Lei o peso dos impostos e adequar à empresa no melhor regime de tributação. Palavras-chaves: Planejamento Tributário; Regimes de Tributação; Impostos; Elisão Fiscal. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 1 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves 1. INTRODUÇÃO Sabe-se que o Brasil possui uma das maiores cargas tributárias do mundo e que os tributos (impostos, taxas e contribuições) representam um percentual significante no custo das empresas. Com a globalização da economia e a concorrência cada vez mais acirrada, a carga tributária é uma das preocupações das organizações. Diante desta realidade, as empresas buscam formas para redução desta carga tributária sejam elas lícitas (elisão fiscal) ou ilícitas (evasão fiscal). Cabe ao profissional de contabilidade junto à organização, implementar um bom planejamento tributário para de forma lícita, reduzir o passivo tributário, proteger de forma eficaz as disponibilidades das empresas, maximizar os lucros e contribuir para combater o nível de desemprego. Esse trabalho pretende contemplar a importância da administração do passivo tributário junto às organizações e como sistema de apoio quer para empresários, gerentes, diretores, contadores, estudantes, enfim para todos que direta ou indiretamente estão envolvidos com a gestão de planejamento tributário. Portanto, pretende-se realizar um estudo da legislação pertinente para conhecer os regimes de tributação e identificar as situações onde é possível o crédito tributário, situações de postergação dos recolhimentos de impostos e consequentemente o gerenciamento do fluxo de caixa. 2. SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO 2.1 A evolução da carga tributária no Brasil Espina (2005) afirma que empresas que no início de cada ano fazem junto com seu contador uma análise tributária saem na frente, visto que enfrentar um “leão” cada vez mais faminto exige das organizações muita disciplina para conseguir se manter no mercado. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 2 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves Não dá para fingir que os impostos não existem. Faz-se necessário entender que não dá para acabar com os impostos, pois é com eles que o governo alimenta sua máquina administrativa e pelo menos na teoria retorna em benefícios para a sociedade. Pode-se observar que o governo brasileiro vem mantendo um processo constante de aumento da carga tributária, sendo que em alguns períodos não houve grandes modificações, mas também apresentou aumentos bruscos em alguns períodos, como veremos abaixo, e que causaram grandes repercussões na economia brasileira. O montante dos impostos arrecadados atualmente no país representa mais de um terço das riquezas produzidas e a carga tributária é medida em percentuais do Produto Interno Bruto (PIB). Observa-se nos parágrafos seguintes uma explanação a respeito do aumento da carga tributária brasileira segundo o artigo tributário de Rosa (2006). Segundo ele, em 1947 a carga tributária brasileira encontrava-se no patamar de 13,8% do PIB nacional. Em 1965, quase duas décadas depois, a carga tributária já se encontrava bem mais onerosa, situada no patamar de 19,0% do PIB nacional. Com a alteração do sistema tributário promulgado com a Emenda Constitucional nº 18 em 01/12/65 a arrecadação do governo intensificou seu ritmo de crescimento e quatro anos depois, em 1970, a carga tributária estava situada no patamar de 26,0% do PIB nacional. Com este crescimento brusco, várias manifestações desfavoráveis aconteceram, contudo como o Brasil atravessava a década de 70 um período de grande explosão econômica, o governo optou por manter a carga tributária até a primeira metade da década de 80, melhorando sua arrecadação tão somente através do crescimento econômico do país. Em 1986, a carga tributária, situada em 26,2% do PIB, encontrava-se praticamente no mesmo patamar de 1970. Nos dois anos subseqüentes, houve redução da carga tributária para 22,4% do PIB devido votação do texto da Constituição de 1988, contudo em 1990 atingiu 28,8% do PIB. Com isso, muitas empresas foram levadas à insolvência ou mesmo à falência. Este aumento expressivo da carga tributária foi tão maléfico que o governo teve que Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 3 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves reduzir drasticamente em 1991 para 25,2% do PIB para evitar que a economia brasileira “afundasse”. Esse patamar foi mantido até 1993. Em 1994 a carga tributária atingiu 29,8% do PIB, devido à implementação de um novo modelo econômico que permitiu ao governo incrementar substancialmente sua arrecadação. Com a manutenção da estabilidade econômica do país foi mantido o panorama favorável de crescimento de carga tributária brasileira, que em 2001 atingiu o patamar de 34,7% do PIB. Corroborando com o artigo acima, vê-se, a seguir, a matéria publicada no Jornal Estado de São Paulo, no dia 03/04/2006 e divulgada no site Portal de Contabilidade, a respeito do estudo feito pelos economistas José Roberto Afonso e Beatriz Barbosa Meirelles. Neste estudo, que tem como base o anuário fiscal do Fundo Monetário Internacional (FMI), relata-se que o Brasil já atingiu a média da carga tributária dos países mais ricos do mundo, onde o Brasil apresentou um índice de 38,9% em 2005, enquanto os 21 países industrializados pesquisados apresentavam de 2003 a 2004 um índice de 38,8%. Entre as nações ricas, podem-se citar os Estados Unidos, Japão e Austrália que possuem carga tributária inferior a brasileira, sendo 25,77%, 26,28% e 30,68% respectivamente. Os países com carga tributária superiores às brasileiras encontram-se principalmente no Norte da Europa, sendo: Suécia (51,35%), Dinamarca (49,85%), Bélgica (46,85%) e França (45,04%), entre outros. Porém, segundo o FMI, a carga tributária dos países que possuem mesmo nível de desenvolvimento do Brasil é de apenas 27,44% em média, caindo essa média para 16% do PIB na América Latina, como por exemplo, o Chile (18,72%) e Argentina (25,93%). Como visto acima, embora o Brasil seja um país de 3º mundo, sua carga tributária brasileira está num patamar semelhante ao das grandes nações. Com isso, as empresas procuram reduzir de alguma forma, essa carga tributária absurda, nem sempre de forma lícita, porém seria utopia pensar que a curto ou médio prazo essa realidade brasileira irá mudar, pois isso resultaria no comprometimento das finanças públicas do país. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 4 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves 2.2 Lista de tributos brasileiros De acordo com a legislação os tributos se dividem em: Impostos, Taxas e Contribuições. Os tributos são pagamentos feitos para o governo tanto por pessoas físicas (indivíduos) quanto pessoas jurídicas (estabelecimentos) em decorrência de atividades realizadas (industrialização, comercialização ou prestação de serviços) ou em decorrência de patrimônios por elas mantidos. Os impostos são usualmente divididos em: impostos diretos e indiretos, conforme veremos a seguir com mais detalhes. Confira abaixo a lista de tributos brasileiros descritos na enciclopédia livre (Wikipédia): 2.2.1 Impostos 2.2.1.1 Impostos federais • Imposto sobre a importação de produtos estrangeiros ( II ); • Imposto sobre a exportação de produtos nacionais ou nacionalizados ( IE ); • Imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza ( IR ); • Imposto sobre produtos industrializados ( IPI ); • Imposto sobre operações financeiras ( IOF ); • Imposto territorial rural ( ITR ); • Imposto sobre grandes fortunas ( IGF ). 2.2.1.2 Impostos estaduais • Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de transporte interestadual e intermunicipal ( ICMS ); • Imposto sobre propriedade de veículos automotores ( IPVA ); Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 5 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves • Imposto sobre transmissões causa mortis e doações de qualquer bem ou direito (ITCD ); • Adicional do imposto da união sobre a renda e proventos de qualquer natureza (AIRE ). 2.2.1.3 Impostos municipais • Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana ( IPTU ); • Imposto sobre transmissão inter vivos de bens e imóveis e de direitos reais a eles relativos ( ITBI ); • Imposto sobre vendas a varejo de combustíveis líquidos e gasosos – extinto (IVVC); • Impostos sobre serviços de qualquer natureza ( ISS ) 2.2.2 Taxas • Taxa de autorização do trabalho estrangeiro; • Taxa de avaliação in loco das instituições de educação e cursos de graduação - Lei 10.870/2004; • Taxa de classificação, inspeção e fiscalização de produtos animais e vegetais ou de consumo nas atividades agropecuárias - Decreto Lei 1.899/1981; • Taxa de coleta de lixo; • Taxa de combate a incêndios; • Taxa de conservação e limpeza pública; • Taxa de controle e fiscalização ambiental – TCFA - Lei 10.165/2000; • Taxa de controle e fiscalização de produtos químicos - Lei 10.357/2001, art. 16; • Taxa de emissão de documentos (níveis municipais, estaduais e federais); Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 6 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves • Taxa de fiscalização CVM (Comissão de Valores Mobiliários) - Lei 7.940/1989; • Taxa de fiscalização de vigilância sanitária - Lei 9.782/1999, art. • Taxa de fiscalização dos produtos controlados pelo exército 23; brasileiro - TFPC - Lei 10.834/2003; • Taxa de fiscalização e controle da previdência complementar - TAFIC - art. 12 da MP 233/2004; • Taxa de licenciamento anual de veículo; • Taxa de licenciamento para funcionamento e alvará municipal; • Taxa de pesquisa mineral DNPM - Portaria Ministerial 503/1999; • Taxa de serviços administrativos – TSA – Zona Franca de Manaus - Lei 9960/2000; • Taxa de serviços metrológicos - art. 11 da Lei 9933/1999; • Taxas ao conselho nacional de petróleo (CNP); • Taxas de outorgas (Radiodifusão, telecomunicações, transporte rodoviário e ferroviário, etc.); • Taxas de saúde suplementar - ANS - Lei 9.961/2000, art. 18; • Taxa de utilização do mercante - Decreto 5.324/2004; • Taxas do registro do comércio (Juntas comerciais); • Taxa processual conselho administrativo de defesa econômica - CADE - Lei 9.718/1998. 2.2.3 Contribuições 2.2.3.1 Contribuições trabalhistas ou sobre a folha de pagamento • Contribuição para o instituto nacional de seguridade social (INSS); • Contribuição para fundo de garantia por tempo de serviço (FGTS); Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 7 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves • Contribuição para o programa de integração social e de formação do patrimônio do servidor público ( PIS/PASEP ). 2.2.3.2 Contribuições sobre o faturamento ou sobre o lucro • Contribuição social para o financiamento da seguridade social (COFINS); • Contribuição social sobre o lucro líquido ( CSLL ). 2.2.3.3 Contribuições sobre movimentações financeiras • Contribuição provisória sobre movimentação financeira (CPMF). 2.2.3.4 Contribuições - "Sistema S" • Contribuição ao serviço brasileiro de apoio a pequena empresa (Sebrae) - Lei 8.029/1990; • Contribuição ao serviço nacional de aprendizado comercial (SENAC) - Lei 8.621/1946; • Contribuição ao serviço nacional de aprendizado dos transportes (SENAT) - Lei 8.706/1993; • Contribuição ao serviço nacional de aprendizado industrial (SENAI) - Lei 4.048/1942; • Contribuição ao serviço nacional de aprendizado rural (SENAR) - Lei 8.315/1991; • Contribuição ao serviço social da indústria (SESI) - Lei 9.403/1946; • Contribuição ao serviço social do comércio (SESC) - Lei 9.853/1946; • Contribuição ao serviço social do cooperativismo (SESCOOP); • Contribuição ao serviço social dos transportes (SEST) - Lei 8.706/1993. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 8 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves 2.2.3.5 Outras contribuições • Contribuições aos órgãos de fiscalização profissional (Ordem dos advogados do Brasil - OAB, Conselho regional de contabilidade - CRC, etc); • Contribuição á direção de portos e costas (DPC) - Lei 5.461/1968; • Contribuição ao fundo nacional de desenvolvimento científico e tecnológico (FNDCT ) - Lei 10.168/2000; • Contribuição ao fundo nacional de desenvolvimento da educação (FNDE), também chamado "Salário Educação"; • Contribuição ao funrural; • Contribuição ao instituto nacional de colonização e reforma agrária (INCRA) - Lei 2.613/1955; • Contribuição ao seguro acidente de trabalho (SAT); • Contribuição confederativa laboral (dos empregados); • Contribuição confederativa patronal (das empresas); • Contribuição de intervenção do domínio econômico (CIDE) - Lei 10.336/2001; • Contribuição para custeio do serviço de iluminação pública - Emenda Constitucional 39/2002; • Contribuição para o desenvolvimento da indústria cinematográfica nacional (CONDECINE) - art. 32 da Medida Provisória 2228-1/2001 e Lei 10.454/2002; • Contribuição sindical laboral; • Contribuição sindical patronal - é obrigatória, pelo artigo 578 da • Contribuição social adicional para reposição das perdas CLT; inflacionárias do FGTS - Lei Complementar 110/2001; • Contribuições aos órgãos de fiscalização profissional (OAB, CRC, etc.); • Contribuições de melhoria: asfalto, calçamento, esgoto, rede de água, rede de esgoto, etc. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 9 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves 2.3 Impostos diretos e indiretos 2.3.1 Impostos diretos Harada (2004, p. 323) define o imposto direto como “... aquele em que não há repercussão econômica do encargo tributário, isto é, aquela pessoa que praticou o fato tipificado na lei suporta o respectivo ônus fiscal”. Os impostos diretos são aqueles que incidem diretamente sobre o patrimônio ou a renda das pessoas físicas e jurídicas. Como exemplo, podemos citar: Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF), Imposto sobre a propriedade territorial rural (ITR), Imposto sobre a propriedade territorial urbana (IPTU), entre outros. 2.3.2 Impostos indiretos Os impostos indiretos são aqueles que incidem indiretamente sobre o patrimônio ou a renda das pessoas físicas e jurídicas. Segundo Harada (2004, p. 323) “o imposto indireto seria aquele em que o ônus financeiro é transferido ao consumidor final, por meio do fenômeno da repercussão econômica”. São aqueles que agregam ao valor final da mercadoria e são repassados para o consumidor final, sendo que os principais são: ICMS – Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e o IPI – Imposto sobre produtos industrializados. 2.4 Planejamento tributário Planejamento tributário não é sonegação fiscal e sim uma forma legal para reduzir, excluir ou adiar a carga tributária. Oliveira (2001, p. 319) define planejamento tributário “(...) como a organização dos negócios e dos atos do indivíduo e das empresas de maneira a evitar ou reduzir o peso dos tributos”. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 10 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves São procedimentos lícitos que devem ser buscados através do conhecimento da legislação vigente e também dos elementos específicos da empresa que envolvem a possível concretização do fato gerador, como por exemplo: o processo produtivo, o mercado consumidor, matérias-primas e insumos envolvidos, os produtos ou serviços gerados e o tipo societário adotado. Souza (2005, p. 21) afirma que “a sonegação, portanto implica necessariamente a ocorrência do fato gerador. Só há sonegação quando alguém tenta simular, esconder ou descaracterizar o fato gerador (já ocorrido)”. Segundo Cassone (2004, p. 279) “fato gerador é o fato que gera a obrigação tributária”. Corroborando, Borges (2004, p. 69) afirma que: “(....) afigura-se-nos correto conceituar o Planejamento Tributário como uma atividade técnica – realizada no universo da gestão empresarial da tributação – que visa projetar as atividades econômicas da empresa, para conhecer as suas válidas e legítimas alternativas estruturais e formais, assim como as suas respectivas obrigações e encargos fiscais, para daí, então, mediante meios e instrumentos adequados, avaliá-las com vistas à adoção daquela (alternativa) que possibilita a anulação, maior redução ou o mais extenso adiamento do ônus tributário pertinente, e, por outro lado, que se integra harmonicamente à planificação global dos negócios.” Cabe ao profissional contábil encontrar dentro da lei uma forma de buscar alternativas para obter melhores resultados em relação a carga tributária da empresa, deixando bem claro que planejamento não significa simplesmente deixar de pagar impostos, ressaltando que sonegar é crime, conforme Lei nº. 8.137/90. Oliveira (2001, p. 319) ressalta que: “(...) o sistema jurídico brasileiro admite a possibilidade de o contribuinte planejar seus atos e negócios de forma a não pagar tributo, ou a incidir na menor carga tributária possível, ou mesmo de forma a postergar o momento em que deva recolher algum tributo, o que é uma maneira indireta de economia”. Tanto o governo federal quanto o governo estadual de Minas Gerais proporcionam as empresas do ramo de informática e automação meios para baixar o peso Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 11 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves dos tributos, sem que a empresa apele para o sonegação, como por exemplo: Protocolo de Intenções – ligado diretamente ao pagamento de ICMS e o Programa de apoio à pesquisa, desenvolvimento e inovação em tecnologia da informação (PD&ITI) – ligado ao pagamento do IPI. 2.5 Elisão e evasão fiscal Como mencionado anteriormente, tanto o governo federal quanto o governo estadual proporcionam as empresas meios para reduzir a carga tributária dentro da lei sem que ocorra a evasão fiscal. O profissional contábil é peça primordial para as empresas que estão preocupadas em minorizar a pesada carga tributária, maximizar os resultados e minimizar os custos e ou prejuízos com base em um planejamento usando de procedimentos legais a fim de evitar a ocorrência do fato gerador. A existência do tributo está diretamente ligada à concretização do fato gerador, ressaltando que a omissão do fato gerador já concretizado ou o uso de meios fraudulentos para ocultar sua ocorrência caracterizam procedimentos ilícitos de sonegação e evasão fiscal. Souza (2005, p. 4) define evasão fiscal como sendo a “(...) prática que infringe a lei, cometida após a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, objetiva reduzila ou ocultá-la”. Já a elisão fiscal é uma forma lícita do uso de meios legais para redução da carga tributária antes que ocorra o fato gerador. Oliveira (2001, p. 325) destaca que: “(...) pode-se concluir que a elisão fiscal é o resultado lícito do planejamento tributário, que o contribuinte pratica com suporte em princípios basilares da ordem constitucional brasileira, decorrendo de atos ou omissões anteriores à ocorrência do fato gerador”. Complementando, Souza (2005, p. 3) afirma que: Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 12 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves “Sua finalidade é de obter a maior economia fiscal possível, reduzindo a carga tributária para o valor realmente devido por lei. Para tanto, deve-se pesquisar, antes de cada operação, suas conseqüências econômicas e jurídicas, porque uma vez concretizada, considera-se ocorrido o fato gerador e existente os seus efeitos (art. 116 do CTN) surgindo a obrigação tributária.” 2.6 Regimes de tributação Cabe ao profissional contábil levantar e conhecer a fundo as atividades da empresa e a legislação vigente para a elaboração e implantação do planejamento tributário e enquadrar a empresa na melhor opção de tributação. Para saber qual a melhor opção do regime tributário, seja ele: Simples – Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições, Lucro Presumido ou Lucro Real isso dependerá do tipo de negócio da empresa. Uma das modalidades mais usadas por micro e pequenas empresas é o Simples, porém nem sempre é a melhor solução. A falta da obrigatoriedade de escrituração para cálculo do imposto, faz com que as empresas não conheçam sua real situação. Isso pode acarretar em desfalque no fluxo de caixa da empresa, visto que não pode ser abatido no imposto o prejuízo da empresa, caso ocorra. Os fatores de maior relevância nessa modalidade de tributação é o fato do cálculo ser feito através do faturamento mensal, não necessitando da escrituração contábil tão somente para o cálculo do imposto, a “isenção” do IPI que onera significativamente o valor dos produtos. Temos que levar em conta também os encargos trabalhistas, já que só é recolhido para o INSS o valor descontado em folha. A apuração pelo lucro presumido não se difere muito do Simples, visto que o imposto também é calculado com base no faturamento não necessitando da escrituração contábil e levantamento das demonstrações tão somente para cálculo do imposto, não demonstrando também a real situação de lucro ou prejuízo. Quanto à tributação pelo lucro real, qualquer empresa pode fazer a opção, devendo avaliar se é mais viável o recolhimento trimestral ou anual. No caso de opção pela apuração trimestral deverá ser feito o levantamento das demonstrações contábeis, observando as normas estabelecidas na legislação e serão feitos os ajustes pelas adições, exclusões e compensações determinadas e autori- Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 13 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves zadas por lei. Já as empresas que optarem pelo lucro real anual deverão efetuar os recolhimentos com base em estimativas, apurando-se o lucro real anualmente, com a possibilidade de suspensão ou redução do imposto com base em balanços ou balancetes periódicos. Os prejuízos fiscais apurados e controlados no Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) poderão ser compensados com limite máximo de 30% do lucro ajustado pelas adições e exclusões previstas em lei, não existindo prazo de prescrição para compensação. A tributação pelo lucro arbitrado é usada pela receita federal para punir infrações, porém não será discutido neste trabalho. Vê-se, adiante, com maiores detalhes, os regimes de tributação: simples, lucro presumido e lucro real, tentando relatar de forma clara e objetiva o que nos coloca a legislação vigente. 2.7 Simples Federal No caso de micro e pequenas empresas, uma das modalidades de tributação mais usadas é o Simples, por se tratar de um tratamento tributário diferenciado. É o pagamento unificado dos seguintes impostos e contribuições: Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), Programa de Integração Social (PIS), Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), se for contribuinte do IPI e Contribuições para a Seguridade Social a cargo da pessoa jurídica. Em 21 de novembro de 2005 foi promulgada a Lei 11.196/05 que aprovou a Medida Provisória – MP 255, mais conhecida como “MP do Bem”. Foi estabelecido com essa lei que as micro e pequenas empresas teriam seus limites de receitas brutas dobradas, passando de R$ 120 mil para R$ 240 mil para as ME e de R$ 1.200 mil para R$ 2.400 mil reais para as EPP. Em complemento a esta lei, em 29 de dezembro de 2005 através da MP 275 foram determinadas as novas faixas de apuração e alíquotas. Ressaltamos que as empresas enquadradas neste regime estão dispensadas do pagamento de contribuições instituídas pela União, como por exemplo, as destinadas ao Serviço Social do Comércio (SESC), ao Serviço Nacional de Aprendizado Industrial Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 14 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves (SENAI), entre outros, bem como as relativas ao salário-educação e à Contribuição Sindical Patronal. Caso o Estado e/ ou município tenha aderido mediante convênio ao Simples, será incluído o ICMS e/ ou ISS devido pelas micro e pequenas empresas. Nos itens a seguir, estaremos relatando o que nos diz a Secretaria da Receita Federal em 2006 a respeito da forma de tributação pelo Simples. 2.8 Conceitos básicos Em 01/01/2006 entrou em vigor os novos limites de faturamento para as microempresas e empresas de pequeno porte. As empresas que em 2005 não ultrapassaram os novos valores da receita bruta poderão permanecer no Simples. Vide abaixo os novos limites e a conceituação de ME e EPP: • Microempresa (ME): é a pessoa jurídica que durante o ano- calendário, tenha auferido receita bruta igual ou inferior a R$ 240.000,00. • Empresa de pequeno porte (EPP): é a pessoa jurídica que durante o ano-calendário, tenha auferido receita bruta superior a R$ 240.000,00 e igual ou inferior a R$ 2.400.000,00. Para as empresas que iniciaram suas atividades no ano de 2005, os limites são de R$ 20.000,00 para ME e de R$ 200.000,00 para EPP, multiplicados pelo número de meses de funcionamento. Deve ser desconsiderado os meses fracionados, por exemplo, uma ME que iniciou sua atividade em 15/06/2005 deve multiplicar R$ 20.000,00 por 6 meses. Somente será considerada a fração se a empresa iniciar suas atividades em dezembro. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 15 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves 2.9 Quem pode optar Podem optar por esse regime de tributação as empresas enquadradas na condição de ME ou EPP e que não exerçam nenhuma atividade impeditiva conforme veremos com maiores detalhes a seguir. 2.10 Como optar Tanto para inscrição quanto para alteração no enquadramento deve ser preenchido a Ficha de Cadastro de Pessoa Jurídica (FCPJ) disponível no site da Receita Federal. 2.11 Mudança de enquadramento A ME que extrapolar o limite de faturamento do ano-calendário imediatamente anterior deverá comunicar para a Receita Federal sua mudança de enquadramento para EPP até o último dia útil do mês de janeiro do ano calendário subseqüente aquele em que houve o desenquadramento através do preenchimento da FCPJ. A EPP que no ano-calendário imediatamente anterior tiver receita bruta igual ou inferior a R$ 240.000,00 poderá comunicar à Receita Federal sua mudança de enquadramento para ME até o último dia útil do mês de janeiro do ano calendário subseqüente através do preenchimento da FCPJ. Caso não faça a alteração continuará enquadrada como EPP. 2.12 Alíquotas do simples • Microempresa (ME): O valor devido mensalmente pela ME será determinado sobre a aplicação dos percentuais sobre a receita bruta mensal. Para determinação da alíquota a ser aplicada deverá ser apurado o valor da receita bruta acumulada. Caso a empresa exceda o limite de R$ 240.000,00 durante o exercício, a mesma permanecerá até o final do ano-calendário enquadrada como ME, porém sujeitar-se-á a Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 16 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves aplicação das alíquotas da EPP por faixa da receita bruta acumulada desde o mês em que ocorrer o excesso.(Tabela 1) TABELA 1 Alíquotas do simples – Microempresa Receita bruta acumulada ME do IPI Até R$ 60.000,00 De contribuinte ME não contribuinte do IPI 3,5 % 3,0% R$ 60.000,01 até 4,5% 4,0% R$ 90.000,01 até 5,5% 5,0% R$ 120.000,01 até 5,9% 5,4% 90.000,00 De 120.000,00 De 240.000,00 Fonte: Receita Federal Conforme mencionado acima, neste caso deverá ser preenchida a FCPJ até o último dia do mês de janeiro do ano subseqüente ao desenquadramento e só poderá enquadrar como EPP caso não tenha ultrapassado o limite de R$ 2.400.000,00. • Empresa de pequeno porte (EPP): O valor devido mensalmente pela EPP será determinado sobre a aplicação dos percentuais sobre a receita bruta mensal. Para determinação da alíquota a ser aplicada deverá ser apurado o valor da receita bruta acumulada. Caso a empresa exceda o limite de R$ 2.400.000,00 durante o exercício, a mesma estará automaticamente excluída do Simples no próximo exercício e só poderá retornar para esse regime no ano-calendário subseqüente àquele em que seu faturamento anual tenha ficado dentro dos limites aplicáveis. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 17 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves No mês em que ocorrer o excesso da receita bruta acumulada é acrescido sobre a última faixa um adicional de 20% como punição, conforme demonstrado acima na última linha da Tabela 2. TABELA 2 Alíquotas do simples – Empresa de pequeno porte Receita bruta acumulada ME contribuinte do IPI ME não contribuinte do IPI Até R$ 240.000,00 5,9% 5,4% De R$ 240.000,01 a 360.000,00 6,3% 5,8% De R$ 360.000,01 a 480.000,00 6,7% 6,2% De R$ 480.000,01 a 600.000,00 7,1% 6,6% De R$ 600.000,01 a 720.000,00 7,5% 7,0% De R$ 720.000,01 a 840.000,00 7,9% 7,4% De R$ 840.000,01 a 960.000,00 8,3% 7,8% De R$ 960.000,01 a 1.080.000,00 8,7% 8,2% De R$ 1.080.000,01 a 1.200.000,00 9,1% 8,6% De R$ 1.200.000,01 a 1.320.000,00 9,5% 9,0% De R$ 1.320.000,01 até 1.440.000,00 9,9% 9,4% De R$ 1.440.000,01 até 1.560.000,00 10,3% 9,8% De R$ 1.560.000,01 até 1.680.000,00 10,7% 10,2% De R$ 1.680.000,01 até 1.800.000,00 11,1% 10,6% De R$ 1.800.000,01 até 1.920.000,00 11,5% 11,0% De R$ 1.920.000,01 até 2.040.000,00 11,9% 11,4% De R$ 2.040.000,01 até 2.160.000,00 12,3% 11,8% De R$ 2.160.000,01 até 2.280.000,00 12,7% 12,2% De R$ 2.280.000,01 até 2.400.000,00 13,1% 12,6% ACIMA DE R$ 2.400.000,01 15,72% 15,12% Fonte: Receita Federal 2.13 Forma, data de pagamento e preenchimento da guia Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 18 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves Conforme normas da Secretaria da Receita Federal, o Darf – Simples deverá ser preenchido conforme descrito no Quadro 1: Campo do O que deve conter 01 O nome e o telefone da Microempresa ou Empresa de Pequeno Darf Porte. 02 A data de encerramento do período de apuração no formato DD/MM/AA. Exemplo: período de apuração janeiro de 1997 = 31/01/97 03 O número da inscrição no Cadastro Nacional das Pessoas Jurídicas-CNPJ 04 Não preencher. 05 A soma das receitas brutas mensais de janeiro até o mês de apuração. 06 O percentual decorrente da receita bruta acumulada a ser aplicado sobre a receita mensal, com duas casas decimais. 07 O valor resultante da aplicação do percentual do campo 06 sobre a receita bruta mensal. 08 O valor da multa, quando devida. 09 O valor dos juros de mora, quando devidos. 10 O valor da soma dos campos 07 a 09. 11 A autenticação do agente arrecadador. Quadro 1: Normas da Secretaria da Receita Federal quanto ao preenchimento do Darf Fonte: Receita Federal O valor apurado referente ao pagamento do Simples devido pelas microempresas e pelas empresas de pequeno deve ser recolhido no vigésimo dia do mês subseqüente a receita bruta apurada através do Documento de Arrecadação do Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (DARF – Simples). O código de receita para recolhimento é 6106. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 19 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves 2.14 Entrega da declaração do IRPJ Deverá ser entregue anualmente pelas microempresas e pelas empresas de pequeno porte, em disquete, a declaração simplificada, que deverá ser transmitida via internet através do programa Receitanet. Essa declaração deve ser transmitida até o último dia útil do mês de maio do ano-calendário subseqüente ao da ocorrência dos fatos geradores. A declaração deverá ser entregue até o último dia útil do mês subseqüente ao fato em casos de fusão, cisão, incorporação ou extinção da empresa. 2.15 Vedações à opção pelo regime de tributação simples Conforme mencionado no item 3.3.1.2 existem algumas vedações a pessoa jurídica quanto à opção por esse regime de tributação a qual veremos a seguir com maiores detalhes: • Não poderá continuar como ME as empresas cujo faturamento bruto anual tenha sido superior ao limite máximo de R$ 240.000,00 ou tenha ultrapassado o valor de R$ 20.000,00 multiplicados pelo número de meses de funcionamento, caso a empresa tenha iniciado sua atividade no anocalendário imediatamente anterior; • Não poderá continuar como EPP as empresas cujo faturamento bruto anual tenha sido superior ao limite máximo de R$ 2.400.000,00 ou tenha ultrapassado o valor de R$ 200.000,00 multiplicados pelo número de meses de funcionamento, caso a empresa tenha iniciado sua atividade no anocalendário imediatamente anterior; • Sociedades por ações; • Atividades como: banco comercial, banco de investimentos, ban- co de desenvolvimento, caixa econômica, sociedade de crédito, financiamento e investimento, sociedade de crédito imobiliário, sociedade corretora de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidora de títulos e valores mobiliáGestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 20 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves rios, empresa de arrendamento mercantil, cooperativa de crédito, empresa de seguros privados e de capitalização e entidade de previdência privada aberta; • Empresas que se dedicam à compra, venda, loteamento, incorpo- ração ou a construção de imóveis, abrangendo inclusive as obras e serviços auxiliares e complementares da construção civil; • Empresas que tenha sócio estrangeiro, residente no exterior; • Empresas cujo capital tenha participação de entidade da adminis- tração pública, federal, estadual ou municipal, de forma direta ou indireta, independente da forma de constituição; • Filial, sucursal, agência ou representação, no país, de pessoa jurí- dica com sede no exterior; • Quando o titular ou um dos sócios tenha participação em outra empresa com mais de 10% e a soma da receita bruta de todas as empresas onde tenha participação ultrapassem o limite anual de faturamento no Simples de R$ 2.400.000,00; • Empresa onde outra pessoa jurídica participe do capital social; • Factoring, propaganda e publicidade, excluídos os veículos de comunicação, prestação de serviço de vigilância, limpeza, conservação e locação de mão-de-obra, armazenamento e depósito de produtos de terceiros, locação ou administração de imóveis; • Que preste serviços profissionais de corretor, representante co- mercial, despachante, ator, empresário, diretor ou produtor de espetáculos, cantor, músico, dançarino, médico, dentista, enfermeiro, veterinário, engenheiro, arquiteto, físico, químico, economista, contador, auditor, consultor, estatístico, administrador, programador, analista de sistema, advogado, psicólogo, professor, jornalista, publicitário, fisicultor ou assemelhados, e de qualquer profissão cujo exercício dependa de habilitação profissional legalmente exigida; • Que participe do capital de outra pessoa jurídica, ressalvados os investimentos provenientes de incentivos fiscais efetuados antes da vigência da Lei 7256/84, quando se tratar de ME, ou antes da vigência da Lei 9317/96, quando se tratar de EPP; Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 21 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves • Quando possuir débito inscrito em dívida ativa da União ou do INSS e que não esteja suspensa sua exigibilidade; • Quando o titular ou sócio com mais de 10% do capital possuir dé- bito inscrito em dívida ativa da União ou do INSS e que não esteja suspensa sua exigibilidade; • Empresa resultante da cisão ou qualquer outra forma de desmem- bramento da Pessoa Jurídica, exceto em relação aos eventos ocorridos antes da vigência da Lei 9317/96; • Quando o titular ou sócio com mais de 10% do capital, compre bens ou gaste valores incompatíveis com seus rendimentos declarados; • Empresas que exerçam atividades de industrialização de bebidas e cigarros, classificados na Tabela de Incidência do IPI (TIPI) nos Capítulos 22 e 24. 2.16 Lucro presumido Como citado anteriormente, a tributação pelo lucro presumido é muito parecida com o Simples no que diz respeito ao cálculo do imposto, visto que tributa-se exclusivamente as receitas e não os resultados. Nos itens a seguir, encontra-se apresentado o que rege a Secretaria da Receita Federal em 2006 em relação ao regime de tributação pelo lucro presumido. 2.17 Conceitos básicos O lucro presumido é uma forma de tributação onde o imposto é apurado mediante aplicação da alíquota correspondente sobre a receita bruta. Considera-se como receita bruta total a soma da receita de vendas, o valor dos serviços prestados, ganhos de capital decorrentes de receitas não ligadas as operações da empresa e as demais receitas, tais como, rendimentos de aplicações financeiras, receita de locação de imóveis, descontos de ativos, variações monetárias ativas, juros recebidos Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 22 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves como remuneração do capital próprio, etc. O ICMS não deve ser excluído da receita bruta total, exceto se for a título de substituição tributária. Devem ser excluídas as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos em que o vendedor ou prestador é mero depositário, como por exemplo, o IPI. O limite anual de faturamento do lucro presumido foi alterado em 2002 passando de R$ 24.000.000,00 para R$ 48.000.000,00. 2.18 Quem pode optar As pessoas jurídicas que podem optar pelo lucro presumido são: a) aquelas cuja receita bruta total no ano-calendário anterior tenha sido igual ou inferior a R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), ou a R$ 4.000.000,00 (quatro milhões de reais) multiplicado pelo número de meses em atividade no ano-calendário anterior; b) aquelas que em função da natureza jurídica, atividade exercida ou da constituição societários não estejam obrigadas à tributação pelo lucro real; c) as pessoas jurídicas obrigadas ao lucro real com exceção das instituições financeiras, inclusive equiparadas e factoring, no período em que estiverem submetidas ao Programa de Recuperação Fiscal (REFIS). 2.19 Percentuais aplicáveis de presunção de lucro sobre a receita bru- ta para compor a base de cálculo do lucro presumido A seguir os percentuais a serem aplicados sobre a receita bruta (Tabela 3): TABELA 3 Os percentuais a serem aplicados sobre a receita bruta Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 23 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves Atividades Percentuais (%) Atividades em geral 8,0 Revenda para consumo de combustível derivado de petróleo, álcool etílico carburante e gás 1,6 natural Serviços de transporte (exceto o de carga) 16,0 Serviços de transporte de cargas 8,0 Serviços em geral (exceto serviços hospitala- 32,0 Serviços hospitalares 8,0 Intermediação de negócios 32,0 Administração, locação ou cessão de bens e 32,0 res) direitos de qualquer natureza (inclusive imóveis) Fonte: Receita Federal 2.20 Como optar A opção pelo lucro presumido é considerada como definitiva para todo o ano calendário, e será manifestada com o pagamento da primeira quota ou quota única do imposto devido correspondente ao primeiro período de apuração. Quando as pessoas jurídicas iniciarem suas atividades ou ocorra incorporação, cisão ou fusão a partir do segundo semestre, a opção será manifestada com o pagamento da primeira quota ou quota única relativa ao trimestre de apuração correspondente ao início da atividade. 2.21 Casos especiais para aplicação dos percentuais • O percentual a ser considerado para as pessoas jurídicas exclusi- vamente de serviços, exceto as que prestam serviços hospitalares e as sociedades civis de prestação de serviços de profissão legalmente regulamentada Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 24 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves será de 16% sobre a receita bruta de cada trimestre desde que a receita bruta anual não ultrapasse R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais); • A pessoa jurídica que utilizar o percentual reduzido conforme ci- tado acima, deverá recolher a diferença do imposto caso ultrapasse o limite de R$ 120.000,00 durante o ano-calendário. O pagamento da diferença do imposto deverá ser apurado em relação a cada mês transcorrido e o recolhimento deverá ser feito até o último dia útil do mês subseqüente aquele em que ocorreu o excesso; • O exercício de profissões legalmente regulamentadas, como as escolas, inclusive as creches, deverão aplicar o percentual de 32% mesmo que a receita bruta anual seja de até R$ 120.000,00; • A pessoa jurídica que explorar atividades diversificadas deverá aplicar o percentual correspondente a cada atividade devendo as receitas serem apuradas separadamente; • O percentual a ser aplicado na atividade de prestação de serviços de construção civil quando houver emprego unicamente da mão-de-obra é de 32%, porém quando houver emprego de materiais em qualquer quantidade será de 8%; • As concessionárias ou subconcessionárias de serviços públicos deverão aplicar o percentual de 32% caso prestem serviços de suprimento de água tratada, coleta e tratamento de esgotos, cobrados diretamente dos usuários dos serviços, ou se exploram rodovias mediante cobrança de preço dos usuários; • O percentual a ser utilizado pelas sociedades cooperativas de con- sumo e pelas demais cooperativas quanto aos atos não cooperados será conforme a natureza de suas atividades; • A atividade gráfica pode ser configurada como indústria, comér- cio ou prestação de serviços, portanto o percentual a ser aplicado dependerá da atividade por ela desenvolvida: a) Será aplicado o percentual de 32% quando a atividade desenvol- vida for de prestação de serviços. Entende-se por prestação de serviços o Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 25 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves preparo do produto, por encomenda direta do consumidor ou usuário, com ou sem fornecimento de material, na residência do preparador ou em oficina, desde que, em qualquer caso, seja preponderante o trabalho profissional, ou seja, quando a mão-de-obra contribua com 60% ou mais no preparo do produto para formação de seu valor; b) Será aplicado o percentual de 8% quando atuar nas áreas comer- cial e industrial. 2.22 Alíquota e adicional do imposto renda A alíquota do imposto de renda que incidirá sobre a base de cálculo é de 15% . Será aplicado o percentual de 10% sobre a parcela do lucro presumido que exceder R$60.000,00 por trimestre e o imposto deverá ser recolhido integralmente, não sendo admitidas quaisquer deduções. Deverá ser considerado para fins de adicional o valor de R$ 20.000,00 multiplicado pelo número de meses do período quando o período de apuração for inferior a três meses, como por exemplo, início de atividade. 2.23 Período de apuração e recolhimento do lucro presumido O imposto de renda com base no lucro presumido é determinado por períodos de apuração trimestrais e o seu recolhimento deve ser feito até o último dia útil do mês subseqüente ao período de apuração. Os períodos de apuração se encerram em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano calendário. 2.24 Mudança de enquadramento A pessoa jurídica que durante o ano-calendário ultrapassar o limite da receita bruta total de R$ 48.000.000,00 poderá continuar sendo tributada com base no lucro presumido dentro deste mesmo ano, porém estará automaticamente obrigada a apuração pelo lucro real no ano-calendário subseqüente. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 26 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves A pessoa jurídica poderá voltar a ser tributada pelo lucro presumido a partir do ano-calendário em que enquadrar-se nas normas desta modalidade de tributação. 2.25 Vedações à opção pela tributação no lucro presumido Segue, abaixo, a relação das pessoas jurídicas que por determinação legal estão obrigadas à apuração pelo lucro real, ainda que preenchendo o requisito relativo ao limite máximo de receita bruta para tributação pelo lucro presumido: a) pessoas jurídicas cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguro privado e de capitalização e entidades de previdência privada aberta; b) pessoas jurídicas que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; c) pessoas jurídicas que, autorizadas pela legislação tributária, queiram usufruir de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto de renda; d) pessoas jurídicas que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado o recolhimento mensal com base em estimativa; e) pessoas jurídicas que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring). 2.25.1 Lucro real Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 27 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves De acordo com o regulamento do imposto de renda, o lucro real é o lucro líquido do período de apuração (lucro antes da provisão para o imposto de renda) e ajustado pelas adições, exclusões ou compensações autorizadas em lei. Observa-se, com maiores detalhes, no decorrer do tema, o que determina a receita federal e o regulamento do imposto de renda. 2.26 Conceitos básicos O lucro real é o lucro do período apurado na escrituração comercial, ajustado pelas adições, exclusões ou compensações autorizadas em lei. Podemos dizer que é o lucro apurado pela contabilidade com base na escrituração contábil e fiscal completa e com observância da legislação vigente e dos princípios fundamentais de contabilidade. Devem ser transcritos no livro de apuração do lucro real (LALUR), os ajustes do lucro líquido do período de apuração e a demonstração da apuração do lucro real. 2.27 Quem pode optar A opção de tributação pelo lucro real pode ser feita por qualquer pessoa jurídica, porém em alguns casos essa opção é obrigatória. Veja, a seguir, as pessoas jurídicas que estão obrigadas pela tributação com base no lucro real: a) pessoas jurídicas que no ano-calendário anterior, a receita bruta total tenha sido superior a R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), ou a R$ 4.000.000,00 (quatro milhões de reais) multiplicado pelo número de meses em atividade; b) pessoas jurídicas cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos e valores mobiliários, empresas Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 28 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguro privado e de capitalização e entidades de previdência privada aberta; c) pessoas jurídicas que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; d) pessoas jurídicas que, autorizadas pela legislação tributária, queiram usufruir de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto de renda; e) pessoas jurídicas que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado o recolhimento mensal com base em estimativa; f) pessoas jurídicas que explorem as atividades de prestação cumu- lativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring). 2.28 Tributação pelo lucro real As pessoas jurídicas optantes ou obrigadas à tributação pelo lucro real podem fazer apuração trimestral ou anual. 2.29 Tributação pelo lucro real trimestral A pessoa jurídica que fizer a opção pela apuração do lucro real trimestral deverá fazer o levantamento das demonstrações contábeis observando as normas estabelecidas na legislação e efetuar os ajustes pelas adições, exclusões ou compensações. Os períodos de apuração se encerram em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano calendário. A apuração da base de cálculo e do imposto devido deverá ser efetuada na data do evento em casos de incorporação, fusão, cisão ou na extinção da pessoa jurídica, pelo encerramento da liquidação. O recolhimento deve ser feito até o último dia útil subseqüente ao período de apuração sem acréscimos. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 29 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves O recolhimento também poderá se pago em três quotas mensais, iguais e sucessivas vencível no último dia útil dos três meses subseqüentes ao período de apuração, sendo que as parcelas deverão ser acrescidas de juros conforme determinação legal, sendo que a primeira quota não sofrerá acréscimos quando paga até o vencimento. A alíquota do imposto de renda que incidirá sobre a totalidade da base de cálculo é de 15%, ou seja, 15% do lucro real. Será aplicado o percentual de 10% sobre a parcela da base de cálculo que exceder R$ 60.000,00 por trimestre. Deverá ser considerado para fins de adicional o valor de R$ 20.000,00 multiplicado pelo número de meses do período quando o período de apuração for inferior a três meses, como por exemplo, início de atividade. 2.32 Tributação pelo lucro real anual O pagamento mensal do imposto de renda com bases estimadas deverá ser calculado sobre a receita bruta de acordo com a atividade da pessoa jurídica, mediante aplicação dos seguintes percentuais para formação da base de cálculo (Tabela 4): TABELA 4 Percentuais as serem aplicados para a formação da base de cálculo do IR Atividades Percentuais (%) Atividades em geral 8,0 Revenda para consumo de combustível derivado de petróleo, álcool etílico carburante e gás natural 1,6 Serviços de transporte (exceto o de carga) 16,0 Bancos comerciais, de investimentos, de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 30 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves de seguros privados de capitalização e entidades de previdência privada aberta 16,0 Serviços em geral (exceto serviços hospitalares) 32,0 Intermediação de negócios 32,0 Administração, locação ou cessão de bens e direitos de qualquer natureza (inclusive imóveis) 32,0 Prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão e crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring) Serviços hospitalares 32,0 8,0 Fonte: Receita Federal A pessoa jurídica que fizer a opção pela apuração do lucro real anual deverá efetuar recolhimentos mensais com base em estimativas e apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano com a possibilidade de suspensão ou redução do imposto com base em balanços ou balancetes periódicos. A apuração da base de cálculo e do imposto devido deverá ser efetuada na data do evento em casos de incorporação, fusão, cisão ou na extinção da pessoa jurídica, pelo encerramento da liquidação. O recolhimento deve ser feito até o último dia útil subseqüente ao período de apuração. A alíquota do imposto de renda devido em cada mês será determinada mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, do percentual de 15%. Deverá ser considerado para fins de adicional o percentual de 10% sobre a parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder R$ 20.000,00. A pessoa jurídica que explorar atividades diversificadas deverá aplicar o percentual correspondente a cada atividade devendo apurar as receitas separadamente. O percentual a ser considerado para as pessoas jurídicas prestadoras de serviços em geral, exceto as que prestam serviços hospitalares e de transporte será de 16% sobre a receita bruta de cada trimestre desde que a receita bruta anual não ultrapasse R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais). Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 31 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves A pessoa jurídica submetida ao regime tributação com base no lucro real, não terá na composição da sua base de cálculo do imposto, as receitas provenientes de atividade incentivada na proporção do benefício a que fizer jus. 2.33 Base de cálculo A base de cálculo mensal do imposto será determinada mediante a aplicação dos percentuais mencionados acima sobre a receita bruta auferida mensalmente. Considera-se como receita bruta total o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o valor dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia. Deverão ser acrescidos, também, à base de cálculo, os ganhos de capital, demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas não ligadas às operações da empresa, exceto os rendimentos tributados pertinentes às aplicações financeiras de renda fixa e variável, bem como os lucros, dividendos ou resultado positivo decorrente da avaliação de investimento pela equivalência patrimonial. O ganho de capital corresponderá ao resultado positivo verificado entre o valor da alienação e o respectivo valor contábil, nas alienações de bens do ativo permanente e de aplicações em ouro não tributadas como renda variável. Devem ser excluídas as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos em que o vendedor ou prestador é mero depositário, como por exemplo, o IPI. 2.34 Deduções da receita bruta A) As instituições financeiras, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, e sociedades de títulos e valores mobiliários poderão deduzir da receita bruta: • as despesas incorridas na captação de recursos de terceiros; • as despesas com obrigações por refinanciamentos, empréstimos e repasses de recursos de órgãos e instituições oficiais e do exterior; Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 32 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves • as despesas de cessão de créditos; • as despesas de câmbio; • as perdas com títulos e aplicações financeiras de renda fixa; • as perdas nas operações de renda variável realizadas em bolsa, no mercado de balcão organizado, autorizado pelo órgão competente, ou através de fundos de investimento, para a carteira própria das entidades citadas acima. B) As empresas de seguros privados, cosseguro e resseguro cedidos poderão deduzir da receita bruta os valores referentes a cancelamentos e restituições de prêmios e a parcela dos prêmios destinada à constituição de provisões ou reservas técnicas. C) Entidades de previdência privada abertas e empresas de capitalização poderão deduzir a parcela das contribuições e prêmios, respectivamente, destinada à constituição de provisões ou reservas técnicas, sendo vedado à dedução de qualquer despesa administrativa 2.35 Deduções do imposto mensal As pessoas jurídicas poderão deduzir do imposto apurado no mês, os incentivos relativos ao programa de alimentação do trabalhador (PAT), atividades culturais ou artísticas, atividade audiovisual, doações aos fundos da criança e do adolescente e o imposto pago ou retido na fonte sobre as receitas que integram a base de cálculo. Deverão ser observados os limites e prazos previstos para os incentivos. Quanto ao imposto de renda retido na fonte, caso seja superior ao devido, a diferença poderá ser compensada no imposto a pagar dos meses subseqüentes. 2.36 Suspensão, redução e dispensa do imposto mensal Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 33 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves A pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto devido em cada mês, caso demonstre que o valor acumulado já pago, inclusive o adicional, excedem o valor do imposto. Este fato deve ser comprovado através de balanços ou balancetes periódicos e deve ser calculado com base no lucro real do período em curso. Os balanços ou balancetes deverão ser transcritos no livro diário e levantados com observância das leis comerciais e fiscais e somente produzirão efeitos para determinação da parcela do imposto devido no decorrer do ano-calendário. As pessoas jurídicas que, através de balanços ou balancetes mensais, demonstrem na apuração a partir de janeiro do ano-calendário a existência de prejuízos fiscais, estão dispensadas do pagamento mensal do imposto. 2.37 Deduções do imposto anual A pessoa jurídica poderá deduzir para efeito de determinação do saldo do imposto a pagar ou a ser compensado, os valores: a) relativos a incentivos fiscais de dedução do imposto, observando os limites e prazos previstos na legislação; b) relativos a incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro da exploração; c) relativos ao valor do imposto já pago. 2.38 Opção da forma de pagamento e preenchimento do DARF A opção de pagamento com base na apuração do imposto trimestral ou anual não poderá ser alterada durante o ano-calendário. Para pagamento das quotas e do imposto devido por estimativa mensal devem ser usados os seguintes códigos no preenchimento do documento de arrecadação de receitas federais – DARF. a) pessoas jurídicas obrigadas a tributação com base no lucro real: Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 34 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves • por estimativa mensal - 2362 • b) apuração trimestral - 0220 pessoas jurídicas optantes pela tributação com base no lucro real: • por estimativa - 5993 • apuração trimestral - 3373 2.39 Exemplo de apuração do imposto de renda por estimativa Simula-se, na Tabela 5, uma empresa que optou pela apuração mensal por estimativa e posterior apuração do lucro real anual, tendo em determinado mês as seguintes movimentações: TABELA 5 Simulação do cálculo do IR por estimativa e posterior apuração do lucro real Vendas de mercadorias Receitas brutas 800.000 Prestação de serviços 100.000 Deduções das receitas brutas: Imposto sobre produtos industrializados – 80.000 Imposto sobre circulação de mercadorias – 96.000 IPI ICMS Imposto sobre serviços – ISS 3000 Vendas canceladas e devoluções 24.000 Descontos incondicionais 8.000 Total das deduções: 208.000 Receitas líquidas 592.000 Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 35 97.000 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves Ganhos de capital no mês: Lucro na venda de ativo imobilizado 50.000 Receita com locação de imóvel 4.000 Rendimentos auferidos nas operações de 6.000 mútuo com coligadas Total de ganhos de capital: 60.000 Imposto de renda retido na fonte sobre os 100 ganhos de capital A seguir demonstra-se, na Tabela 6, a apuração da base de cálculo do imposto de renda por estimativa, onde poderá ser deduzido do montante apurado pela pessoa jurídica os incentivos fiscais, e estaremos supondo que houve gastos com o PAT que conforme determinação legal o limite máximo para dedução é de 4% do imposto calculado antes da aplicação do valor adicional. TABELA 6 Apuração da base de cálculo do IR por estimativa Vendas de mercadorias Receitas brutas 800.000 Prestação de serviços 100.000 Deduções para apuração da base de cálculo: Imposto sobre produtos industrializados – 80.000 Vendas canceladas e devoluções 24.000 Descontos incondicionais 8.000 Total das deduções: 112.000 IPI Receitas líquidas para efeito da apuração Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 36 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves da base de cálculo 688.000 100.000 Aplicação do percentual sobre a receita 8% 32% Lucro estimado = receitas líquidas x per- 55.040 32.000 Total do lucro estimado 87.040 Acréscimos de ganhos de capital 60.000 Base de cálculo do imposto mensal 147.040 bruta centual Cálculo do imposto de renda devido no mês Alíquota normal = 15% x 147.040 22.056 Adicional de 10% sobre o excesso do lucro estimado (147.040 – 20.000) = 127.040 12.704 Imposto de renda a pagar 34.760 Deste valor apurado estaremos deduzindo o imposto de renda retido na fonte e os gastos com o PAT, ficando o seguinte valor a ser recolhido: • Imposto de renda calculado com bases estimadas – R$ 34.760,00 • Dedução do incentivo fiscal (4% x 22.056) – R$ 882,24 • Imposto de renda retido na fonte sobre os ganhos de capital – R$ • Imposto de renda a recolher – R$ 33.777,76 100,00 2.40 Compensação de prejuízos fiscais e condições para dedução dos custos ou despesas As pessoas jurídicas de acordo com a legislação do imposto de renda podem compensar os prejuízos fiscais apurados referentes a períodos de apuração anteriores, anuais ou trimestrais, limitado ao máximo de 30% do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas em lei. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 37 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves Não existe prazo de prescrição para a compensação do prejuízo fiscal e o montante deste prejuízo deve ser apurado e controlado no LALUR. Serão aceitos como dedutíveis na apuração da base de cálculo do imposto, os custos e despesas admitidos como operacionais, ou seja, se forem necessários e usuais para a realização das atividades da pessoa jurídica e se tiverem comprovação do fato, tais como faturas, notas fiscais, entre outros. 3. Considerações finais Na realização deste estudo ficou evidente a importância da administração do passivo tributário das pessoas jurídicas e o papel do profissional contábil neste contexto. A legislação é muito ampla e complexa e exige um esforço contínuo no seu acompanhamento devido freqüentes alterações. Foi possível observar que a carga tributária brasileira teve um aumento exorbitante nos últimos anos e isso acarreta na busca de meios para reduzir a carga tributária das empresas, nem sempre de forma legal. Ficou evidente que com a globalização, as pessoas jurídicas necessitam da utilização de métodos para se manterem competitivas no mercado, sendo que uma das peças primordiais nessa busca é o planejamento tributário. Não se pode fingir que os impostos não existem ou pensar que irão acabar, pois é com eles que o governo alimenta sua máquina administrativa, além do mais representam atualmente mais de 1/3 das riquezas do país. Embora a carga tributária brasileira esteja no mesmo patamar dos países ricos, o nível de desenvolvimento e igualdade social está muito aquém das necessidades da população. O planejamento tributário é o meio legal de buscar na legislação instrumentos adequados que possibilitem a anulação, maior redução ou o mais extenso adiamento do ônus tributário, ou seja, praticar a elisão fiscal. Em contraposição, a evasão fiscal infringe a lei, pois é a redução ou a ocultação da obrigação tributária após a concretização do fato gerador. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 38 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves Diante do exposto, o profissional contábil deve levantar, conhecer a fundo as atividades da empresa e manter-se sempre atualizado na legislação vigente para a adequada elaboração e implantação do planejamento tributário enquadrando a empresa no melhor regime de tributação. Destacam-se, neste trabalho, os regimes de tributação simples, lucro presumido e lucro real. O regime de tributação no simples é o mais usado nas micro e pequenas empresas, pois se trata de uma forma simplificada no recolhimento dos impostos e sua apuração é feita com base no faturamento mensal não necessitando da escrituração contábil tão somente para cálculo do imposto. O fator de maior relevância neste regime de tributação é a economia com os encargos trabalhistas, visto que só é repassado para o governo o valor descontado dos funcionários. No sistema de tributação pelo lucro presumido, o imposto de renda é calculado tendo como base um percentual do faturamento determinado pela atividade da pessoa jurídica. Os pontos negativos desses dois sistemas é que, como não necessitam da escrituração contábil para cálculo do imposto isso contribui para que a empresa não tenha uma real visão da situação de lucro ou prejuízo e em caso de prejuízos fiscais existentes, estes não poderão ser compensados no pagamento do imposto. No sistema do lucro real deverão ser abatidas da receita as despesas e benefícios fiscais autorizadas pela legislação nos prazos e limites estabelecidos, além de poderem compensar os prejuízos fiscais apurados limitados a 30% do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas em lei. Ratificamos que a escolha da opção pelo regime de tributação é de suma importância, pois afetará todo ano-calendário, visto que não é permitida a mudança de enquadramento durante o exercício. Pelo exposto, é conveniente ressaltar que com um bom planejamento tributário e a melhor escolha do regime de tributação a pessoa jurídica pode encontrar uma alternativa menos onerosa para o pagamento dos impostos e garantir a saúde financeira de sua organização. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 39 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves REFERÊNCIAS BORGES, Humberto Bonavides. Gerência de Impostos: IPI, ICMS e ISS, 5. ed. São Paulo: Atlas, 2004. BRASIL já chega perto dos países mais ricos nos impostos. Disponível em: <http://www.portaldecontabilidade.com.br/noticias/contabilidade030406.htm>. Acesso em: 06/04/2006. BRASIL, Ministério da Fazenda. Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/simples/simples.htm>. Acesso em: 09/03/2006. ______ Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/PessoaJuridica/DIPJ/2005/PergResp2005/pr517a55 5.htm>. Acesso em: 09/03/2006. ______ Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/Aliquotas/ContribPj.htm>. Acesso em: 09/03/2006. ______ Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/legislacao/RIR/L2Parte1.htm>. Acesso em: 01/05/2006. CASSONE, Vittorio. Direito Tributário, 16. ed. São Paulo: Atlas, 2004. ESPINA, Ricardo. Revista meu próprio negócio. Impostos mais leves. Ano 3, n. 26. São Paulo: Editora On-Line, 2005. HARADA, Kiyoshi. Direito Financeiro e Tributário, 13. ed. São Paulo: Atlas, 2004. MARTINS, Ives Gandra da Silva, (Coord.) Curso de Direito Tributário, In: OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Planejamento Tributário: Elisão e Evasão Fiscal, 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2001, p. 319-354 Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 40 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594 ADMINISTRAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO Elisangela Ribeiro, Lázaro Quintino Alves LISTA de impostos brasileiros. Disponível em: <http://pt.wikipedia.org/wiki/Lista_de_impostos_brasileiros>. Acesso em 02/03/2006. ROSA, Dênerson Dias. A evolução da carga tributária no Brasil. Curso de Direito da Universidade Federal de Santa Maria. Disponível <http://www.ufsm.br/direito/artigos/tributario/evolucao_tributaria.htm>. Acesso em: em: 05/03/2006. SOUZA, Marcus Vinicius Guimarães de. Elisão e Evasão Fiscal. 2005. Disponível em: <http://www.direitonet.com.br/textos/x/12/21/1221>. Acesso em: 26/11/2005. Gestão e Conhecimento PUC – Minas campus Poços de Caldas 41 V. 3, n. 1, art. 1, julho,novembro 2006 ISSN 1808-6594