Acórdãos STA
Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:
Data do Acordão:
Tribunal:
Relator:
Descritores:
0122/13
30-04-2013
2 SECÇÃO
VALENTE TORRÃO
RECURSO HIERÁRQUICO
RECLAMAÇÃO GRACIOSA
INDEFERIMENTO
INDEFERIMENTO TÁCITO
CADUCIDADE DO DIREITO DE IMPUGNAR
Sumário:
I - O prazo legal máximo para a decisão do recurso hierárquico, de
acordo com o disposto no artº 66º, nº 5 do CPPT, é de 60 dias.
II - Se o recurso não for decidido nesse prazo, forma-se a presunção
de indeferimento findo esse prazo, podendo o interessado impugnar
tal indeferimento no prazo referido na alínea d) do nº 1 do artº 102º do
CPPT.
III - Deste modo, não é aplicável ao caso o prazo previsto nos nºs 1 e
5 do artº 57º da LGT, o qual é um prazo geral só aplicável quando
outro prazo não estiver previsto para a decisão do procedimento.
IV - Interposto recurso hierárquico em 23.03.2010, inexistindo decisão
expressa e deduzida impugnação do ato de indeferimento tácito em
22.12.2010, esta é intempestiva porque apresentada para além
daqueles prazos cumulados de 60 e 90 dias.
Nº Convencional:
Nº do Documento:
Data de Entrada:
Recorrente:
Recorrido 1:
Votação:
Aditamento:
JSTA000P15660
SA2201304300122
28-01-2013
A......, SA
FAZENDA PÚBLICA
UNANIMIDADE
Texto Integral
Texto Integral:
Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal
Administrativo:
I. “A…….., SA”, com os demais sinais nos autos, veio recorrer da
decisão do Mmº Juiz do TAF do Porto que julgou verificada a exceção
da caducidade do direito de impugnar, relativamente à impugnação
por ela deduzida contra atos de indeferimento tácito de recursos
hierárquicos interpostos em 23.02.2010, das decisões de
indeferimento expresso das reclamações graciosas de atos de
liquidação adicional de imposto de selo relativos aos anos de 2005 e
2006 e juros compensatórios, tudo no valor global de 1.848.227,34
euros, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:
a) Acerca do pedido de revisão dos atos tributários
A). Posteriormente à apresentação da presente Impugnação, a
A……… deduziu um pedido de revisão dos mesmos atos tributários
ora em causa, nos termos do regime do artigo 78° da LGT, cuja
junção aos autos a AT requereu, ao abrigo do nº 4 do artigo 111º do
CPPT (aplicável por analogia àquele expediente procedimental).
Como o pedido de revisão foi apresentado de forma tempestiva, devia
este Tribunal ter-se pronunciado sobre o seu mérito: a
intempestividade que, a verificar-se, afeta a Impugnação Judicial, não
o afeta a ele.
B) Os tribunais devem decidir os pedidos administrativos que estejam
nas condições do regime do nº 4 do artigo 111° do CPPT porque o
que nele está em causa não é, de todo, a proibição de o pedido de
revisão, a reclamação ou o recurso hierárquicos serem apresentados
posteriormente a uma impugnação que tenha o mesmo objeto, sendo
antes a lógica subjacente a da preferência absoluta do meio judicial
de impugnação sobre os meios administrativos.
C) Assim, entende a Recorrente que a Sentença fez uma
interpretação errada do n.° 2 do artigo 660° do CPC.
D) Se assim se não entender, então pelo menos se há de considerar
que a Sentença deveria ter expressamente disposto a obrigação de a
AT decidir, ela própria, o pedido de revisão - o qual, apresentado que
foi em tempo, não há de ficar num limbo decisório, sem qualquer
pronúncia acerca do seu mérito.
b) Acerca da tempestividade da Impugnação Judicial
E) Apesar de o prazo-regra para decisão do recurso ser de 60 dias
(n.° 5 do artigo 66° do CPPT), a única regra expressa na legislação
fiscal sobre a impugnação do seu indeferimento tácito é a do nº 5 do
artigo 57° da LGT (seis meses, à data dos factos).
F) Nas regras do procedimento tributário, não subsiste qualquer
omissão do tratamento do prazo de impugnação do indeferimento
tácito do recurso hierárquico. Pelo contrário, ele está expressa e
claramente tratado no n.° 5 do artigo 57° da LGT, do qual resulta,
sem mais, que o prazo de impugnação judicial de todos os atos
silentes autonomamente impugnáveis se conta do fim do prazo
previsto no nº 1.
G) Esta norma abarca o ato de indeferimento tácito do recurso
hierárquico e o legislador não sentiu necessidade de prever qualquer
exceção para esse caso.
H) O legislador foi, nº 5 do artigo 57° da LGT, suficientemente
explícito e completo sobre o regime que pretendeu instituir: o que
dele resulta, sem margem para dúvidas, é que é sempre do fim
daquele prazo de seis meses que se conta o de impugnação, sem
qualquer estatuição expressa ou tácita no sentido de uma exceção
para os casos em que existem prazos específicos de decisão.
I) A LGT esgota o tratamento da questão ora em causa: ela contém,
no seu artigo 57°, todos os elementos indispensáveis ao tratamento
da questão de saber qual o prazo de impugnação judicial do
indeferimento tácito de um recurso hierárquico em matéria tributária e
a partir de que momento se inicia a contagem do mesmo.
J). No artigo 66° do CPPT não se diz que o fim do prazo de 60 dias
implica a formação do indeferimento tácito do pedido, ao contrário do
que expressamente acontece, quanto aos recursos hierárquicos em
sede de procedimento administrativo, no nº 3 do artigo 175° do CPA.
K). Deste modo, o princípio do nº 1 do artigo 109° do CPA não se
aplica por referência a esse prazo de 60 dias.
L). Se o legislador tivesse pretendido estatuir uma exceção ao nº 5 do
artigo 57° da LGT, moldando-o consoante o teor do nº 1 do artigo
109° do CPA, teria seguramente esclarecido, no artigo 66° do CPPT,
que no fim dos 60 dias se formava uma presunção de indeferimento
tácito, ou então, naquele mesmo artigo 57° da LGT, que a regra nele
contida (a impugnação do indeferimento tácito conta-se do final do
prazo de seis meses que a Administração tem para decidir pedidos
configuráveis no âmbito do procedimento tributário) seria adaptável
de acordo com eventuais prazos concretos de decisão que existissem
na lei procedimental fiscal.
M). No procedimento tributário não é possível vigorar sem exceções o
princípio segundo o qual se presume tacitamente indeferida uma
pretensão dirigida a um órgão administrativo no fim do prazo fixado
para a decisão da mesma. Por isso é que ele não foi transportado
para o procedimento tributário nos exatos termos, absolutos e
fechados, com que vigora no procedimento administrativo.
N) Seria impossível prever uma regra expressa como a do nº 1 do
artigo 109° do CPA, e foi precisamente essa a razão pela qual o
legislador a não fez constar da LGT ou de outro diploma.
O). O caso do indeferimento tácito do recurso hierárquico é um caso
paradigmático dos motivos dessa impossibilidade: estando
estabelecida a regra dos 60 dias para a decisão da Administração, o
legislador sabe, porém, que nem sempre esta está sujeita ao dever
de decidir nesse prazo (desde logo por causa das regras do princípio
da decisão - artigo 56° do CPPT) e foi por isso que, conscientemente,
se absteve de estatuir que o incumprimento do mesmo implicava a
formação do indeferimento tácito.
P). Ora, se nem sempre a Administração tem o dever de decidir um
recurso hierárquico no prazo de 60 dias, nunca o legislador poderia
estabelecer uma presunção de indeferimento tácito no momento em
que ele é ultrapassado. E foi por força desta volatilidade dos prazos
impostos à Administração fiscal - que, por força da especial
conformação do princípio da decisão no âmbito tributário, poderão
variar de caso para caso, mesmo estando em causa o mesmo
procedimento - que o legislador sentiu a necessidade de definir um
mesmo momento para a formação da presunção de indeferimento
tácito, comum a todo o procedimento tributário.
Q). Esse prazo, de seis meses (atualmente, de quatro), é um prazo
ponderado, uma espécie de "meio-termo" que assegura um módico
suficiente de defesa dos direitos de todos os intervenientes no
procedimento tributário: os contribuintes ficam com a possibilidade de
sujeitar a apreciação judicial uma sua situação tributária sem terem
de esperar durante dois anos de silêncio administrativo; e a
Administração, para a qual pode nascer um dever de decidir uma
determinada pretensão apenas depois de ultrapassados dois anos de
uma sua anterior pronúncia sobre a mesma questão, fica assim
defendida contra a possibilidade de ver esse seu direito restringido
desproporcionalmente (por exemplo, se numa situação desse tipo se
estabelecesse a consequência da presunção do indeferimento tácito
logo que passados 60 dias da apresentação de uma pretensão).
Termos em que se requer a V. Exas. que julguem o presente Recurso
como procedente, com todas as devidas consequências legais
resultantes do vício de anulabilidade invocado.
II. O MºPº emitiu o parecer que consta de fls. 724/727 no qual
defende a improcedência do recurso.
III. Com interesse para a decisão foram dados como provados em 1ª
instância os seguintes factos:
a) Notificada a Impugnante das liquidações adicionais de Imposto de
Selo e juros compensatórios n°s 2009 00000023185 e 2009
00000023186 relativas aos anos de 2006 e 2005 no valor global de €
1.848.227,34 (€ 628.617,18 € 1.219.610,16) (cfr. processos de
Reclamação Graciosa apensos);
b) A impugnante reclamou graciosamente das liquidações supra
referidas em 17.06.2009, as quais vieram a ser indeferidas, por
decisão datada de 05.02.2010 e que lhe foi notificada em 26.02.2010
(fls. 378 e 328 dos processos de Reclamação Graciosa apensos).
c) Em 23.03.2010, a Impugnante não se conformando com as
decisões de indeferimento das Reclamações Graciosas deduzidas e
a que se reporta a alínea anterior interpôs Recurso Hierárquico das
mesmas (cfr. fls. 1 dos Recursos Hierárquicos apensos);
d) Os Recursos Hierárquicos a que se reporta a alínea anterior não
foram objeto de decisão expressa (cfr. Recursos Hierárquicos
apensos);
e) As presentes impugnações foram apresentadas, via fax, em
22.12.2010 (cfr. relatório de comunicação aposto no rosto das
petições iniciais juntas aos presentes autos).
IV. Colhidos os vistos legais cumpre agora decidir.
A única questão a conhecer no presente recurso é a de saber se
caducou ou não o direito de a recorrente impugnar os atos de
indeferimento tácito dos recursos hierárquicos.
IV.1. A decisão recorrida entendeu que o direito de impugnar havia
caducado invocando a seguinte argumentação:
A norma que fixa o prazo de impugnação do indeferimento tácito é a
alínea d) do nº 1 do artº 102º do CPPT que estabelece que a
impugnação será apresentada no prazo de 90 dias contados a partir
da formação da presunção do indeferimento tácito.
Tendo os recursos sido apresentados em 23.03.2010 e considerando
o prazo para a decisão - 60 dias artº 66º, nº 5 do CPPT -, a formação
do indeferimento tácito ocorreu em 23.05.2010. Contados 90 dias
sobre essa data, o prazo para impugnar terminava em 21.08.2010,
pelo que a apresentação da impugnação em 22.12.2010 é
extemporânea.
Neste mesmo sentido se pronunciou o MºPº no seu citado parecer de
fls. 724/725)
IV.2. Diferente entendimento manifesta a recorrente, louvando-se nos
seguintes argumentos:
Posteriormente à apresentação da presente impugnação deduziu um
pedido de revisão dos mesmos atos tributários ora em causa, nos
termos do regime do artigo 78° da LGT, cuja junção aos autos a AT
requereu, ao abrigo do nº 4 do artigo 111º do CPPT (aplicável por
analogia àquele expediente procedimental).
Como o pedido de revisão foi apresentado de forma tempestiva, devia
este Tribunal ter-se pronunciado sobre o seu mérito: a
intempestividade que, a verificar-se, afeta a impugnação Judicial, não
o afeta a ele.
Os tribunais devem decidir os pedidos administrativos que estejam
nas condições do regime do nº 4 do artigo 111° do CPPT porque o
que nele está em causa não é, de todo, a proibição de o pedido de
revisão, a reclamação ou o recurso hierárquicos serem apresentados
posteriormente a uma impugnação que tenha o mesmo objeto, sendo
antes a lógica subjacente a da preferência absoluta do meio judicial
de impugnação sobre os meios administrativos.
Se assim se não entender, então pelo menos se há de considerar que
a sentença deveria ter expressamente disposto a obrigação de a AT
decidir, ela própria, o pedido de revisão - o qual, apresentado que foi
em tempo, não há de ficar num limbo decisório, sem qualquer
pronúncia acerca do seu mérito.
Por outro lado, apesar de o prazo-regra para decisão do recurso ser
de 60 dias (n.° 5 do artigo 66° do CPPT), a única regra expressa na
legislação fiscal sobre a impugnação do seu indeferimento tácito é a
do nº 5 do artigo 57° da LGT a qual abarca o ato de indeferimento
tácito do recurso hierárquico pelo que o legislador não sentiu
necessidade de prever qualquer exceção para esse caso.
O legislador foi, nº 5 do artigo 57° da LGT, suficientemente explícito e
completo sobre o regime que pretendeu instituir: o que dele resulta,
sem margem para dúvidas, é que é sempre do fim daquele prazo de
seis meses que se conta o de impugnação, sem qualquer estatuição
expressa ou tácita no sentido de uma exceção para os casos em que
existem prazos específicos de decisão.
A LGT esgota o tratamento da questão ora em causa no seu artigo
57°.
No artigo 66° do CPPT não se diz que o fim do prazo de 60 dias
implica a formação do indeferimento tácito do pedido, ao contrário do
que expressamente acontece, quanto aos recursos hierárquicos em
sede de procedimento administrativo, no nº 3 do artigo 175° do CPA.
Deste modo, o princípio do nº 1 do artigo 109° do CPA não se aplica
por referência a esse prazo de 60 dias.
Se o legislador tivesse pretendido estatuir uma exceção ao nº 5 do
artigo 57° da LGT, moldando-o consoante o teor do nº 1 do artigo
109° do CPA, teria seguramente esclarecido, no artigo 66° do CPPT,
que no fim dos 60 dias se formava uma presunção de indeferimento
tácito, ou então, naquele mesmo artigo 57° da LGT, que a regra nele
contida (a impugnação do indeferimento tácito conta-se do final do
prazo de seis meses que a Administração tem para decidir pedidos
configuráveis no âmbito do procedimento tributário) seria adaptável
de acordo com eventuais prazos concretos de decisão que existissem
na lei procedimental fiscal.
O caso do indeferimento tácito do recurso hierárquico é um caso
paradigmático dos motivos dessa impossibilidade: estando
estabelecida a regra dos 60 dias para a decisão da Administração, o
legislador sabe, porém, que nem sempre esta está sujeita ao dever
de decidir nesse prazo (desde logo por causa das regras do princípio
da decisão - artigo 56° do CPPT) e foi por isso que, conscientemente,
se absteve de estatuir que o incumprimento do mesmo implicava a
formação do indeferimento tácito.
Ora, se nem sempre a Administração tem o dever de decidir um
recurso hierárquico no prazo de 60 dias, nunca o legislador poderia
estabelecer uma presunção de indeferimento tácito no momento em
que ele é ultrapassado. E foi por força desta volatilidade dos prazos
impostos à Administração fiscal - que, por força da especial
conformação do princípio da decisão no âmbito tributário, poderão
variar de caso para caso, mesmo estando em causa o mesmo
procedimento - que o legislador sentiu a necessidade de definir um
mesmo momento para a formação da presunção de indeferimento
tácito, comum a todo o procedimento tributário.
Vejamos então se este entendimento colhe o apoio legal.
V. Em primeiro lugar cabe apreciar o alegado nas conclusões A) a D).
V.1. Refere a recorrente que tendo deduzido pedido de revisão
oficiosa, posteriormente à apresentação da presente impugnação, o
tribunal deveria dele ter conhecido, independentemente da
intempestividade da impugnação, uma vez que aquele pedido era
tempestivo.
Ou, pelo menos, deveria a sentença ter expressamente disposto a
obrigação de a AT decidir ela própria, o pedido de revisão.
Ora, desde logo se vê que esta argumentação não tem o mínimo
fundamento legal.
Com efeito, o pedido de revisão oficiosa é da competência da
entidade referida no artº 78º, nº 1 da LGT, pelo que a ela deveria ter
sido apresentado o respetivo pedido.
Por outro lado, ao tribunal tributário não cabe dar ordens ou
instruções à Administração Tributária, pelo que não se compreende a
conclusão da alínea D) no sentido de que “a sentença deveria ter
expressamente disposto a obrigação de a AT decidir, ela própria o
pedido de revisão…”
Acresce, por outro lado, que também não tem o mínimo apoio legal a
pretensão de aplicação do disposto no artº 111º, nº 4 do CPPT.
Na verdade, tal norma estabelece o seguinte:
“Caso, posteriormente à receção da petição de impugnação, seja
apresentada reclamação graciosa relativamente ao mesmo ato e com
diverso fundamento, deve esta ser apensa à impugnação judicial,
sendo igualmente considerada, para todos os efeitos, no âmbito do
processo de impugnação”.
Ora, esta norma, conforme resulta claro da letra do preceito, não se
aplica ao pedido de revisão oficiosa, mas apenas à reclamação
graciosa e ao recurso hierárquico (v. nº 5 do mesmo artigo).
De qualquer forma, tendo o tribunal tributário concluído pela
intempestividade da impugnação, ainda que, por hipótese de
raciocínio, a tese da recorrente tivesse algum fundamento legal, o
tribunal tinha esgotado o poder jurisdicional de mais nada podendo
conhecer.
No entanto, sempre a recorrente pode pedir a remessa do pedido de
revisão à entidade competente, pelo que este não fica sem decisão,
como alegou na conclusão da alínea D).
Finalmente, diremos ainda que esta matéria, não tendo constituído
objeto da decisão recorrida, parece nem sequer poder agora objeto
de recurso.
Pelo que ficou dito, improcedem as citadas conclusões.
VI.2. Relativamente à outra questão - intempestividade da
impugnação - diremos o seguinte:
VI.2.1. Conforme resulta do probatório supra, as reclamações
graciosas foram indeferidas por decisão datada de 05.02.2010 (alínea
b) do probatório).
Dessas reclamações a recorrente interpôs recursos hierárquicos em
23.03.2010, os quais não foram objeto de decisão expressa (alíneas
c) e d) do probatório).
A recorrente deduziu impugnação do indeferimento tácito de tais
recursos em 22.12.2010 (alínea e) do probatório).
VI.2.2. O artº 66º, nº 5 do CPPT determina que os recursos
hierárquicos serão decididos no prazo máximo de 60 dias.
Por sua vez, o artº 102º, nº 1, alínea d) do mesmo diploma,
estabelece que a impugnação será apresentada no prazo de 90 dias
contados a partir dos factos seguintes:
d) Formação da presunção de indeferimento tácito.
Finalmente, os nºs 1 e 5 do artº 57º da LGT, em vigor à data dos
factos, determinavam que o procedimento tributário devia ser
concluído no prazo de seis meses, devendo a administração tributária
e os contribuintes abster-se da prática de atos inúteis ou dilatórios,
sem prejuízo de o incumprimento desse prazo, contado a partir da
entrada da petição do contribuinte no serviço competente da
administração tributária, fazer presumir o seu indeferimento para
efeitos de recurso hierárquico, recurso contencioso ou impugnação
judicial.
Estamos aqui então perante um prazo geral de indeferimento tácito
que, como é sabido, consiste numa ficção jurídica destinada a
permitir aos interessados reagir contenciosamente conta atos da
administração quando não haja decisão no prazo legal.
O indeferimento tácito pressupõe, no entanto, um dever de decisão
da sobre a pretensão do contribuinte, consagrando o artº 56º, nº 1 da
LGT um dever geral de pronúncia da administração tributária sobre
todos os assuntos da sua competência que lhe sejam apresentados
pelos sujeitos passivos e outros interessados.
Este dever de pronúncia consubstanciar-se-á num dever de decisão,
nos casos em que a peça apresentada vise uma tomada de posição
da administração tributária sobre pretensões dos interessados,
embora esse dever de decisão possa ser dispensado se esta se tiver
pronunciado há menos de dois anos sobre pedido do mesmo autor
com idêntico objeto e fundamentos ou tiver sido ultrapassado o prazo
legal de revisão do ato tributário (artº 56º, nº 2 citado).
Por outro lado, como resulta do disposto no artº. 47º do CPPT, não
existirá dever de decisão quando a mesma pretensão do interessado
já tenha sido apreciada por dois órgãos integrantes da mesma
administração tributária.
Ora, sendo certo que, no caso concreto, existia o dever de decisão e
a Administração Tributária não se pronunciou no prazo de 60 dias,
será que presunção de indeferimento tácito ocorreu no termo desse
prazo, ou, como defende a recorrente, só se formou passados os seis
meses previstos no nº 1 do artº 57º da LGT na redação então em
vigor?
Acompanhando Diogo Leite de Campos e outros - LGT Anotada e
Comentada, 4ª edição, 2012, pág. 484 diremos que tal presunção se
forma decorridos os 60 dias referidos.
Com efeito, como escrevem aqueles autores: ”Se em lei especial for
previsto prazo diferente do indicado no nº 1 deste artº. 57º para a
conclusão do procedimento tributário, deverá ser esse o prazo a
considerar para formação da presunção de indeferimento tácito, como
se estabelece, com caráter genérico, no nº 1 do artº. 109º do CPA.
Um afloramento desta regra encontra-se no artº. 106º do CPPT,
relativamente ao indeferimento tácito de reclamação graciosa.
Uma situação em que se prevê um prazo especial para decisão é a
do artº. 66.°, nº 5, do CPPT, relativo aos recursos hierárquicos, que
devem ser decididos no prazo de 60 dias. Por isso, decorridos esses
60 dias, o recurso presume-se tacitamente indeferido (artº. 175º, nºs
1 e 3, do CPA)”.
Também Lima Guerreiro - LGT Anotada, Rei dos Livros, pág. 264,
embora sem apreciar expressamente esta questão e referindo-se ao
artº 106º do CPPT, diz que a formação da presunção do
indeferimento tácito deve coincidir com o termo do prazo do exercício
do dever legal de decisão.
E bem se compreende que assim seja pois que, se o que se pretende
é permitir ao interessado reagir contra a inércia da Administração,
não faria sentido que, terminando o prazo para decidir em 60 dias,
tivesse de se aguardar seis meses pela formação da presunção de
indeferimento.
Sobre esta questão, a nível da doutrina, v. ainda Lopes de Sousa –
CPPT Anotado e Comentado, 6ª edição, Vol. I, pág. 605 que refere
que decorrido o prazo de 60 dias sem que haja sido tomada uma
decisão, considera-se o recurso tacitamente indeferido (n.° 3 do
mesmo artº. 175.° e n.° 5 do artº. 57.° da LGT, adaptado ao prazo
aqui indicado). E acrescenta ainda este autor (pág. 606) que do texto
do artº. 57.°da LGT ressalta que o prazo geral de seis meses que
nele se estabelece não abrange os subprocedimentos de recurso
hierárquico, pois prevê-se a presunção de indeferimento,
inclusivamente, para efeitos de recurso hierárquico.
Assim, é de concluir que o prazo de formação da presunção de
indeferimento previsto naquele artº. 57.°, n.° 5, da LGT se aplica
apenas aos procedimentos tributários de 1º grau (incluindo nestes os
de reclamação graciosa), pois é desses que é possível interpor
“recurso hierárquico, recurso contencioso ou impugnação judicial”.
Neste mesmo sentido se pronunciou também o Acórdão deste STA,
de 20.06.2007 – Processo nº 01015/06 (seguido depois pelo acórdão
de 18.09.08 – Processo nº 0338/08), com a seguinte argumentação:
“Dispõe o artº 66º, nº 5 do CPPT que “os recursos hierárquicos serão
decididos no prazo máximo de 60 dias”, findos os quais se considera
o recurso tacitamente indeferido.
Por sua vez, estabelece o artº 57º, nº 1 da LGT que “o procedimento
tributário deve estar concluído no prazo de seis meses, devendo a
administração tributária e os contribuintes abster-se da prática de atos
inúteis ou dilatórios”.
E no seu nº 5 determina que “sem prejuízo do princípio da celeridade
e diligência, o incumprimento do prazo referido no n.º 1, contado a
partir da entrada da petição do contribuinte no serviço competente da
administração tributária, faz presumir o seu indeferimento para efeitos
de recurso hierárquico, recurso contencioso (leia-se ação
administrativa especial) ou impugnação judicial”.
Da análise deste último preceito legal ressalta, assim, à evidência que
o prazo, geral, de seis meses que o mesmo estabelece não abrange
os procedimentos (ou subprocedimentos) de recurso hierárquico, pois
prevê-se a presunção de indeferimento, inclusivamente, para efeitos
de recurso hierárquico.
Por isso, é forçoso concluir que a presunção de indeferimento aí
prevista se aplica apenas aos procedimentos tributários de 1º grau,
para além dos de reclamação graciosa, pois é desses que é possível
interpor “recurso hierárquico, recurso contencioso ou impugnação
judicial”.
Além de que e embora a liquidação seja um procedimento de primeiro
grau, ele mostra-se excluído do predito normativo, que se refere
expressamente à “entrada da petição do contribuinte…”, que não tem
lugar na liquidação.
Ora, no caso em apreço, o que está em causa não é o prazo para
formação de indeferimento tácito em procedimentos de cuja decisão
cabe recurso hierárquico, mas sim de formação de indeferimento
tácito do próprio recurso hierárquico, situação que não é abrangida
pelo referido artº 57º, nº 5, da LGT.
Sendo assim e ao contrário daquilo que alega a recorrente, não há
que falar aqui de primazia das normas da LGT sobre as normas do
CPPT, uma vez que a formação de indeferimento tácito de recurso
hierárquico não é regulada na LGT.
Assim, se conclui pela inexistência da invocada inconstitucionalidade
orgânica, uma vez que não se verifica, pelas razões supra apontadas,
qualquer incompatibilidade entre as normas do CPPT e da LGT.
O referido regime de formação de indeferimento tácito findo o prazo
para decisão é também o regime geral previsto no CPA, como se
conclui do seu artº 109º, n.º 1, em que se estabelece que “a falta, no
prazo fixado para a sua emissão, de decisão final sobre pretensão
dirigida a órgão administrativo competente confere ao interessado,
salvo disposição em contrário, a faculdade de presumir indeferida
essa pretensão, para poder exercer o respetivo meio legal de
impugnação”.
O n.º 2 desse artº 109º, ao estabelecer que “o prazo a que se refere o
número anterior é, salvo o disposto em lei especial, de 90 dias”
reporta-se, como é óbvio, ao único prazo que aí se refere, que é o
“prazo fixado para a...emissão” da decisão.
Este regime de coincidência do prazo para decisão com o prazo para
a formação de indeferimento tácito é reafirmado pelo CPA a propósito
do recurso hierárquico, como se constata pelo seu artº 175º, n.ºs 1, 2
e 3.
Não há, assim, no CPA um prazo para formação de indeferimento
tácito diferente do prazo para decisão. O prazo para formação de
indeferimento tácito, nos casos em que não se prevê o deferimento
tácito, é sempre o prazo para decisão. Aliás, nem se compreenderia
outra solução, pois, visando o indeferimento tácito permitir ao
interessado reagir contra a inércia indevida da Administração, a
solução lógica é que a possibilidade de impugnação surja no preciso
momento em que essa inércia se torna indevida, isto é, no momento
em que se constata que decorreu o prazo para decisão sem que ela
tenha sido proferida.
Deste modo, afastada a aplicação do prazo de 6 meses previsto no
artº 57º, nº 1 da LGT, deve entender-se que ocorreu o indeferimento
tácito findo o prazo de 60 dias previsto no artº 66º, nº 5, do CPPT,
que é o prazo legal de decisão do recurso hierárquico. “
Em face de todos os ensinamentos doutrinais e jurisprudenciais
referidos podemos então concluir que o artº 57º, nºs 1 e 5 da LGT
consagram um prazo geral de formação de indeferimento tácito, mas,
nos casos em que a lei impõe prazos especiais para a decisão, como
é o caso dos autos, aquela presunção se forma decorrido o prazo
legal para a decisão.
Pelo que ficou dito, improcedem as conclusões das alíneas E) a Q)
das alegações e, em consequência, o recurso, uma vez que na data
da apresentação da impugnação estava ultrapassado o prazo
constante do citado artº 102º do CPPT.
De todo o modo, dado que existe o dever de decisão por parte da
Administração Tributária (artº 56º, nº 1 da LGT), sempre a recorrente
poderá, eventualmente, impugnar a decisão expressa que vier a ser
proferida, se esta lhe for desfavorável.
VII. Nestes e pelo exposto, nega-se provimento ao recurso,
confirmando-se a decisão recorrida.
Custas pela recorrente.
Lisboa, 30 de abril de 2013. - Valente Torrão (relator) – Ascensão
Lopes – Pedro Delgado.