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TRATAMENTO CONTÁBIL DA CONTRIBUIÇÃO PARA O PROGRAMA DE
INTEGRAÇÃO SOCIAL (PIS) INSTITUÍDA PELA LEI COMPLEMENTAR
07/1970 e PARA O PROGRAMA DE FORMAÇÃO DO PATRIMÔNIO DO
SERVIDOR
PÚBLICO
(PASEP)
INSTITUÍDA
PELA
LEI
COMPLEMENTARES
08/1970
e
DA
CONTRIBUIÇÃO
PARA
FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) INSTITUÍDA PELA
LEI COMPLEMENTAR 70/1991
1 – ASPECTOS FISCAIS
A legislação aplicável para o PIS-PASEP prevê, atualmente, diversas modalidades para
essa contribuição. Das modalidades previstas, as modalidades cumulativas, não
cumulativas e importação apresentam, em regra, as mesmas disposições para as
contribuições ao PIS-PASEP e para a COFINS, razão pela qual são tratadas
conjuntamente.
1.1 – Base Legal
Decreto 4524 de 17/12/2002, atualizado pelas Leis 10637/2002 (PIS-PASEP) e
10833/2003 (COFINS), que tratam da modalidade não cumulativa.
1.2 – PIS – COFINS não cumulativos
Todas as referências ao PIS – COFINS aqui expostas referem-se à incidência sobre o
FATURAMENTO, não sendo tratada aqui a incidência sobre a FOLHA DE
PAGAMENTO.
1.2.1 – Fato Gerador –Base de Cálculo
•
•
•
•
A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, e do
Programa de Integração Social (PIS-PASEP) com a incidência não-cumulativa,
tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das
receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação
ou classificação contábil.
Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita
bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e
todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento, conforme definido
no caput.
Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
o I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à
alíquota 0 (zero);
o II - não-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente;
o III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de
mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa
vendedora, na condição de substituta tributária;
o IV - de venda de álcool para fins carburantes;
o V - referentes a:
ü a )vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
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ü b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados
como perda que não representem ingresso de novas receitas, o
resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do
patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
investimentos avaliados pelo custo de aquisição que tenham sido
computados como receita.
1.2.2 – PIS-PASEP – Alíquota
Para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep aplicar-se-á, sobre a base
de cálculo apurada conforme o disposto acima, a alíquota de 1,65% (um inteiro e
sessenta e cinco centésimos por cento).
A Lei 10637 determina nos §§ do Art. 2º a aplicação de alíquotas diferentes da acima
citada para casos especiais
1.2.3 – COFINS – Alíquota
Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada
conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por
cento).
A Lei 10833 determina nos §§ do Art. 2º a aplicação de alíquotas diferentes da acima
citada para casos especiais
1.2.4 – Direito ao Crédito
Do valor apurado na forma acima a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados
em relação a:
I - bens adquiridos para revenda
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
III - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado
adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda, ou na prestação de
serviços;
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor (Aplica-se somente à
COFINS)
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O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do
mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei.
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subseqüentes.
1.2.5 – Cálculo do Crédito
O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista acima sobre o
valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do item 1.2.3 acima, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do item 1.2.3 acima, incorridos
no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos
VI e VII do item 1.2.3 acima, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do item 1.2.3 acima, devolvidos no mês.
1.2.6 – Não aplicação do Crédito
Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
1.3 – PIS – COFINS Cumulativos
Permanecem sujeitas às normas da legislação da PIS - COFINS, vigentes anteriormente.
I - as pessoas jurídicas constituídas sob forma de bancos comerciais, bancos de
investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito,
financiamento e investimentos, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras,
distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil e
cooperativas de crédito, empresas de seguros privados, entidades de previdência
privadas, abertas e fechadas, empresas de capitalização, pessoas jurídicas que tenham
por objeto a securitização de créditos imobiliários e financeiros e as operadoras de
planos de assistência à saúde.
II - as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro
presumido ou arbitrado;
III - as pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES;
IV - as pessoas jurídicas imunes a impostos;
V - os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais, estaduais e
municipais, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei, referidas no art. 61
do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias da Constituição;
VI - sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária
VII - as receitas decorrentes das operações:
a) venda de álcool para fins carburantes
b) sujeitas à substituição tributária da PIS - COFINS;
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c) de venda de veículos usados, adquiridos para revenda, bem como dos recebidos
como parte do preço de venda de veículos novos ou usados, no caso de pessoas jurídicas
que tenham como objeto social, declarado em seus atos constitutivos, a compra e venda
de veículos automotores, no que se refere às operações;
VIII - as receitas decorrentes de prestação de serviços de telecomunicações;
IX - as receitas decorrentes de venda de jornais e periódicos e de prestação de
serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens;
X - as receitas de pessoas jurídicas integrantes do Mercado Atacadista de Energia
Elétrica (MAE) submetidas ao regime especial de tributação
XI - as receitas relativas a contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de
2003:
a) com prazo superior a 1 (um) ano, de administradoras de planos de consórcios de
bens móveis e imóveis, regularmente autorizadas a funcionar pelo Banco Central;
b) com prazo superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de
fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços;
c) de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de
bens ou serviços contratados com pessoa jurídica de direito público, empresa pública,
sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, bem como os contratos
posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitatório,
até aquela data;
XII - as receitas decorrentes de prestação de serviços de transporte coletivo
rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros;
XIII - as receitas decorrentes de serviços:
a) prestados por hospital, pronto-socorro, clínica médica, odontológica, de
fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia patológica, citológica ou de
análises clínicas; e
b) de diálise, raios X, radiodiagnóstico e radioterapia, quimioterapia e de banco de
sangue;
XIV - as receitas decorrentes de prestação de serviços de educação infantil, ensinos
fundamental e médio e educação superior.
XV - as receitas decorrentes de vendas de mercadorias realizadas pelas lojas
francas em aeroportos e portos para venda de mercadoria nacional ou estrangeira a
passageiros em viagens internacionais, saindo do Páis ou em trânsito.
XVI - as receitas decorrentes de prestação de serviço de transporte coletivo de
passageiros, efetuado por empresas regulares de linhas aéreas domésticas, e as
decorrentes da prestação de serviço de transporte de pessoas por empresas de táxi aéreo;
XVII - as receitas auferidas por pessoas jurídicas, decorrentes da edição de
periódicos e de informações neles contidas, que sejam relativas aos assinantes dos
serviços públicos de telefonia;
XVIII – as receitas decorrentes de prestação de serviços com aeronaves de uso
agrícola inscritas no Registro Aeronáutico Brasileiro (RAB);
XIX – as receitas decorrentes de prestação de serviços das empresas de call center,
telemarketing, telecobrança e de teleatendimento em geral;
XX – as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou
subempreitada, de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2006;
XXI – as receitas auferidas por parques temáticos, e as decorrentes de serviços de
hotelaria e de organização de feiras e eventos, conforme definido em ato conjunto dos
Ministérios da Fazenda e do Turismo.
XXII - as receitas decorrentes da prestação de serviços postais e telegráficos
prestados pela Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos
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XXIII - as receitas decorrentes de prestação de serviços públicos de
concessionárias operadoras de rodovias;
XXIV - as receitas decorrentes da prestação de serviços das agências de viagem e
de viagens e turismo;
XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes
das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de
direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria,
consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas
ainda como softwares as páginas eletrônicas.
1.3.1 – PIS – COFINS Alíquotas
As alíquotas do PIS/Pasep e da Cofins cumulativo aplicáveis sobre o faturamento são de
0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) e de 3% (três por cento),
respectivamente.
O Art. 51 e seguintes do Dec. 4524 de 17/12/2002 estabelece alíquotas diferenciadas
para outras atividades.
1.3.2 – PIS – COFINS Base de Cálculo
As pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do
Imposto de Renda, têm como base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins o valor do
faturamento, que corresponde à receita bruta, assim entendida a totalidade das receitas
auferidas, independentemente da atividade por elas exercidas e da classificação contábil
adotada para a escrituração das receitas
2 – TRATAMENTO CONTÁBIL
Levando-se em conta a composição de sua base de cálculo, a classificação contábil da
COFINS e da contribuição ao PIS-PASEP, em conta de resultado, observa o seguinte
critério:
a) a parcela de contribuições calculada com base na receita bruta de vendas e
produtos, mercadorias e serviços deve ser tratada como redutora desta; e
b) parcela calculada com base nas demais receitas deve ser considerada como
despesa operacional.
2.1 – COFINS E PIS-PASEP CUMULATIVOS – Exemplo
Para efeito de exemplo de contabilização da COFINS e PIS-PASEP cumulativo,
imaginemos que determinada empresa teve os seguintes valores de receitas em Jul.x4:
• Receita Bruta de Vendas e Serviços
100.000,00
• Demais Receitas
10.000,00
Total das Receitas
110.000,00
2.1.1 – Apuração da COFINS
• Parcela devida sobre a Receita Bruta
• Parcela devida sobra Demais Receitas
Total da Contribuição
100.000,00 x 3% = 3.000,00
10.000,00 x 3% = 300,00
3.300,00
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2.1.2 – Apuração do PIS-PASEP Faturamento
• Parcela Devida Sobre a Receita Bruta
100.000,00 x 0,65% = 650,00
• Parcela devida sobre as demais receitas
10.000,00 x 0,65% = 65,00
Total da Contribuição
= 715,00
2.1.3 – Contabilização
a) – COFINS
D – Impostos Incidentes sobre Vendas e Serviços - Cofins (*)
D – Despesas Tributárias – Cofins (**)
C – Impostos e Contr. A Recolher – Cofins
b) – PIS - PASEP
D – Impostos Incidentes sobre Vendas e Serviços - PIS (*)
D – Despesas Tributárias – PIS (**)
C – Impostos e Contr. A Recolher – PIS
3.000,00
300,00
3.300,00
650,00
65,00
715,00
(*) Estas contas são redutoras da conta de Vendas e constarão na DRE
(**) Estas são contas de Despesa Operacional
2.2 – PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS – Exemplo
Para efeito de desenvolvimento de um exemplo de PIS – COFINS não cumulativo,
vamos levar em conta as seguintes considerações a respeito de uma determinada
empresa em ago.x3:
• Receitas de vendas de mercadorias já excluídos os valores relativos às vendas
canceladas e os descontos incondicionais efetuados no mês............... 800.000,00
• Saídas isentas de contribuição...............................................................220.000,00
• Outras receitas sujeitas à tributação....................................................... 80.000,00
Total das Receitas....................................................1.100.000,00
• Estoque para fins de aproveitamento do crédito presumido...............1.000.000,00
Com o advento do PIS e da COFINS não cumulativos a legislação
concedeu um crédito presumido sobre os estoques existentes em
01/12/2002 (PIS) e 02.02.2004 (COFINS). Nosso objetivo aqui é o
demonstrar a forma de cálculo e, portanto, consideremos que nossa
empresa do exemplo tem direito a tal crédito presumido. Este crédito
deverá ser usado em 12 parcelas mensais e sucessivas.
• Bens adquiridos para revenda no mês. (ICMS 18%)......................... 500.000,00
• Aluguel do prédio incorrido no mês...................................................
5.800,00
• Energia elétrica consumida no mês...................................................
1.200,00
• Arrendamento Mercantil...................................................................
1.000,00
• Encargos de Depreciação de Edifícios..............................................
3.100,00
• Devoluções relativas a vendas do mês anterior.................................
4.000,00
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2.2.1 – DETERMINAÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO DEVIDA
A primeira providência é apurar o valor da contribuição devida:
Receitas
De vendas de mercadorias
Isentas de Tributação
Outras Rec. Sujeitas à tributação
Totais
Valores
800.000,00
220.000,00
80.000,00
1.100.000,00
COFINS (7,6%)
60.800,00
6.080,00
66.880.00
PIS (1,65%)
13.200,00
1.320,00
14.520,00
2.2.2 – CONTABILIZAÇÃO DAS CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS
a ) COFINS – Lançamento 1
D – Impostos Incidentes sobre Vendas e Serviços - Cofins (*)
D – Despesas Tributárias – Cofins (**)
C – Impostos e Contr. A Recolher – Cofins
60.800,00
6.080,00
66.880,00
b ) PIS – Lançamento 2
D – Impostos Incidentes sobre Vendas e Serviços – PIS (*)
D – Despesas Tributárias – PIS (**)
C – Impostos e Contr. A Recolher – PIS
13.200,00
1.320,00
14.520,00
(*) Estas contas são redutoras da conta de Vendas e constarão na DRE
(**) Estas são contas de Despesa Operacional
2.2.3 – DETERMINAÇÃO DOS CRÉDITOS A COMPENSAR
A segunda etapa é determinar o valor dos créditos a serem aproveitados.
2.2.3.1 – CRÉDITO PRESUMIDO SOBRE OS ESTOQUES
O montante do crédito presumido será igual ao resultado da aplicação do percentual de
0,65% sobre o valor do estoque para o PIS e 3% para a COFINS. Observe que estes
percentuais referem-se às alíquotas do PIS e da COFINS cumulativas que prevaleciam
antes da entrada em vigor da não cumulatividade.
a) Cálculo do Crédito Presumido - COFINS
$.1.000.000,00 x 3% = 30.000,00
b ) Contabilização do crédito presumido – Lançamento 3
D – Cofins a Recuperar – Crédito Presumido (Ativo Circulante)
C – Estoques
30.000,00
d ) Cálculo da apropriação mensal do crédito presumido
30.000,00 : 12 = 2.500,00
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e) Contabilização da apropriação mensal – Lançamento 4
D – Cofins a Recuperar
C – Cofins a recuperar – Crédito Presumido
2.500,00
2.2.3.2 – DETERMINAÇÃO DO PERCENTUAL DA RECEITA SUJEITA ÀS
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVA
Como a empresa do exemplo utilizado tem receitas não sujeitas à tributação pelo PISCOFINS, é preciso determinar o percentual que ela pode aproveitar o crédito a que a lei
dá direito:
A fórmula a ser usada é:
Receitas Sujeitas ao Regime não Cumulativo x 100 = % a ser aplicado
Receita Total
Utilizando os dados da nossa Empresa temos :
880.000,00 x 100 = 80%
1.100.000,00
Portanto esta empresa utilizará 80% dos créditos a que tem direito.
2.2.3.3 – APURAÇÃO DO CRÉDITO A QUE A EMPRESA TEM DIREITO
ITEM
Bens Adquiridos
Aluguel Prédio
Energia Elétrica
Arr. Mercantil.
Depreciação
Devol. Mês ant.
TOTAIS
BASE DE
CÁLCULO
COFINS INTEGRAL
1
2 = 1 X 7,65%
500.000
5.800
1.200
1.000
3.100
4.000
515.100
38.000
440
91
76
236
304
39.147
PIS INTEGRAL
3 = 1 X 1,65 %
8.250
96
20
16
51
66
8.499
PROP.
ADMITIDA
CRÉDITO
COFINS
CRÉDITO PIS
4
5=2 x4
6= 3x4
80%
80%
80%
80%
80%
80%
30.400
353
73
61
188
243
31.318
6.600
76
16
13
41
53
6.799
Obs.: Valores arredondados para facilitar compreensão.
2.2.3.4 – Contabilização :
a ) Do Crédito Incidente sobre a aquisições de bens para revenda – Lançamento 5
D – Estoques de Mercadorias para Revenda
363.750,00
D – ICMS a Recuperar (18% x 500.000,00)
90.000,00
D – PIS – PASEP a Recuperar (*)
8.250,00
D – COFINS a Recuperar(*)
38.000,00
C – Fornecedores
500.000,00
(*) De acordo com o § 8º do Art. 3º das Leis 10.637 e 10.833, a proporcionalidade será aplicada apenas a
custos, despesas e encargos.
b) Do Crédito incidente sobre a despesa de aluguel – Lançamento 6
D – Aluguéis (Despesas Operacionais)
5.371,00
D – PIS – PASEP a Recuperar
76,00
D – COFINS a Recuperar
353,00
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C - Aluguéis a Pagar
c) Do Crédito Incidente sobre a Energia Elétrica – Lançamento 7
D – Energia Elétrica (Despesas Operacionais)
D – PIS – PASEP a Recuperar
D – COFINS a Recuperar
C - Contas a Pagar
5.800,00
1.111,00
16,00
73,00
1.200,00
d) Do Crédito Incidente sobre Arrendamento mercantil – Lançamento 8
D – Arrendamento Mercantil (Despesas Operacionais)
926,00
D – PIS – PASEP a Recuperar
13,00
D – COFINS a Recuperar
61,00
C - Arr. Mercantil a Pagar
1.000,00
e) Do Crédito Incidente sobre Encargos de Depreciação do mês – Lançamento 9
D – Encargos de Depreciação (Despesas Operacionais)
2.871,00
D – PIS – PASEP a Recuperar
41,00
D – COFINS a Recuperar
188,00
C - Depreciação Acumulada - Edifícios
3.100,00
f) Do Crédito s/ as devoluções do mês anterior – Cofins - Lançamento 10
D – Cofins a Recuperar (*)
304,00
C – Impostos Incidentes Sobre Vendas – Cofins
304,00
g) Do Crédito s/ as devoluções do mês anterior – PIS-PASEP - Lançamento 11
D – PIS – PASEP a Recuperar (*)
66,00
C – Impostos Incidentes Sobre Vendas – PIS-PASEP
66,00
(*) De acordo com o § 8º do Art. 3º das Leis 10.637 e 10.833, a proprocionalidade será aplicada apenas a
custos, despesas e encargos.
2.2.4 – LANÇAMENTOS DE COMPENSAÇÃO
Agora que estão determinados os valores devidos das contribuições (item 2.21 acima) e
os créditos a serem compensados, basta transferir os saldos.
Se o valor a recolher for maior que o valor a recuperar, transfere-se este último valor
para o Passivo Circulante – PIS-COFINS a Recolher.
Se o valor a recolher for menor que o valor a recuperar, transfere-se este último valor
para o Ativo Circulante– PIS-COFINS a Recuperar.
No nosso exemplo, os lançamentos seriam:
a) Transferência de COFINS a RECUPERAR para COFINS RECOLHER – Lanç. 12
D – Cofins a Recolher (Passivo Circulante)
C – Cofins a Recuperar (Ativo Circulante)
41.479
b) Transf. de PIS-PASEP A RECUPERAR para PIS-PASEP A RECOLHER – Lanç. 13
D – PIS-PASEP a Recolher (Passivo Circulante)
C – PIS-PASEP a Recuperar (Ativo Circulante)
8.462
2.3 - RAZONETES
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Efetuados todos os lançamentos, os razonetes ficariam assim:
(4)
(5)
(6)
(7)
(8)
(9)
(10)
Sd
COFINS a Recuperar
2.500
38.000
353
73
61
188
304
41.479
41.479
0
(12)
(5)
8.250
76
16
13
41
66
8.462
(7)
(8)
(9)
(11)
(13)
8.462
Sd
(1)
25.401
Sd
(12)
PIS-PASEP a Recuperar
(6)
COFINS a Recolher
66.880
41.479
PIS-PASEP a Recolher
14.520
8.462
6.058
(2)
Sd
(13)
0
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