Características qualitativas das DF
A informação disponibilizada nas demonstrações
financeiras deve preencher requisitos qualitativos
que a tornam útil aos utentes.
Características qualitativas:
- Compreensibilidade
- Relevância
- Fiabilidade
- Comparabilidade.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
2
Na preparação das DF deve-se ter a preocupação
de verificar se estas características, na medida do
possível, são cumpridas.
Muitos acontecimentos e circunstâncias são
rodeados de incertezas pelo que é necessário usar
de prudência na preparação das DF, aferir a
fiabilidade dos valores apresentados, e ajustar o seu
valor se isso for necessário.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
3
1 - MEIOS FINANCEIROS LÍQUIDOS
11 - Caixa
12 - Depósitos à ordem
13 - Outros depósitos bancários
14 - Outros instrumentos financeiros
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
4
No final de cada período de relato é necessário
verificar se existem valores expressos em moeda
estrangeira.
Os meios financeiros deverão ser actualizados para
o câmbio que estiver em vigor à data do balanço e as
diferenças de câmbio deverão ser reconhecidas nos
resultados do período em que ocorram.
NCRF 23, § 23 e 27
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
5
Para registar os ganhos ou perdas de diferenças
cambiais:
6887 -Diferenças de câmbio
OU
desfavoráveis
xxx
7887 - Diferenças de câmbio
favoráveis
xxx
Divulgações: No anexo na nota
alterações em taxas de câmbio”.
“Efeitos
de
Nota: O plano de contas do SNC apenas prevê a conta 6928 para as
diferenças cambiais desfavoráveis, no entanto diversos autores optaram pela
sua criação como subconta da 68 – Outros gastos e perdas.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
6
14 - Outros instrumentos financeiros
Os instrumentos financeiros aqui registados são
mensurados pelo justo valor que esses instrumentos
apresentam à data do balanço.
Justo Valor – quantia pela qual um activo pode ser
trocado ou um passivo liquidado, entre partes
conhecedoras e dispostas a isso, numa transacção
em que não exista relacionamento entre elas.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
7
Mensuração inicial: preço da transacção, que, salvo
evidência em contrário, será o justo valor.
Quando estes instrumentos financeiros envolvem
custos de transacção, estes não devem ser incluídos
na mensuração inicial do activo financeiro que seja
mensurado ao justo valor.
NCRF 27, § 7
19-11-2011
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8
Alterações no justo valor deverão ser reconhecidas
na demonstração de resultados.
Assim, nesta classe, não existe nenhuma conta de
imparidades.
Divulgações: No anexo é necessário explicitar as
bases de determinação do justo valor (ex: cotação de
mercado; técnica de avaliação).
19-11-2011
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Para registar as perdas resultantes da redução do
justo valor:
661 -Perdas… instrumentos
financeiros
xxx
14 - Outros instrumentos
financeiros
xxx
Para registar os ganhos resultantes do aumento do
justo valor:
14 - Outros instrumentos
financeiros
xxx
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771 - Ganhos…..
instrumentos financeiros
xxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
10
Ex: Em 2010 foram adquiridas, para futura
negociação, 1000 acções ao preço unitário de 1
euro. A 31 de Dezembro de 2010 as acções
estavam cotadas a 1,15 euros.
Pela aquisição:
14 - Outros instrumentos
financeiros
1.000
19-11-2011
12 - Depósitos à Ordem
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
1.000
11
Valorização a 31 de Dezembro:
1000 x 1,15 = 1.150
Pela diferença entre o valor registado e o do justo
valor: 1.150-1.000 = 150
14 - Outros instrumentos
financeiros
150
19-11-2011
771 - Ganhos…..
instrumentos financeiros
150
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
12
Supondo que em 2011 as acções foram vendidas a
1,2 euros:
1000 x 1,2 = 1.200
12 - Depósitos à Ordem
1.200
14 - Outros instrumentos
financeiros
1.150
7884 - Ganhos em
instrumentos financeiros
50
19-11-2011
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13
Supondo que em 2011 foram vendidas a 1,1 euros:
1000 x 1,1 = 1100
12 - Depósitos à Ordem
1.100
14 - Outros instrumentos
financeiros
1.150
6886 -Perdas em
instrumentos financeiros
50
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Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
14
Enquadramento Fiscal
alínea i) do nº 1 do art.º 23 do CIRC:
1- Consideram-se gastos os que comprovadamente
sejam indispensáveis para a realização dos
rendimentos sujeitos a imposto ou para a
manutenção da fonte produtora, nomeadamente:
i)
Gastos resultantes da aplicação do justo
valor em instrumentos financeiros;
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
15
No entanto tem sido entendimento das Finanças que,
por aplicação do disposto no nº 3 do art.º 45 do
CIRC, as perdas concorrem para a formação do
lucro tributável em apenas metade do seu valor.
Ficha doutrinária 39/2011
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
16
2 - CONTAS A RECEBER E A PAGAR
21 - Clientes
219 Perdas por imparidade acumuladas
22 - Fornecedores
229 Perdas por imparidade acumuladas
23 - Pessoal
239 Perdas por imparidade acumuladas
26 - Accionistas/sócios
269 Perdas por imparidade acumuladas
27 - Outras contas a receber e a pagar
279 Perdas por imparidade acumuladas
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
17
Nota de enquadramento às contas 219, 229, 239, 269
e 279 - Perdas por imparidade acumuladas:
“Estas contas registam as diferenças acumuladas entre
as quantias registadas e as que resultem da aplicação
dos critérios de mensuração dos correspondentes activos
incluídos na classe 2.
As perdas por imparidade anuais serão registadas nas
contas 651 — Perdas por imparidade — Em dívidas a
receber, e as suas reversões (quando deixarem de existir
as situações que originaram as perdas) são registadas
nas contas 7621 — Reversões de perdas por imparidade
— Em dívidas a receber. Quando se verificar o
desreconhecimento dos activos a que respeitem as
imparidades, as contas em epígrafe serão debitadas por
contrapartida das correspondentes contas da classe 2.”
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
18
21 - Clientes
219 Perdas por imparidade acumuladas
Nas dívidas a receber de clientes em que há dúvidas
quanto à sua cobrabilidade e que podem vir a
transformar-se em incobráveis devem ser efectuados
os ajustamentos dos respectivos valores.
Nota: Embora o SNC não tenha uma subconta para
evidenciar “Clientes de cobrança duvidosa” esta
poderá ser criada utilizando por exemplo a subconta
“livre” 217.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
19
Exemplos de possíveis situações que são evidência
objectiva que um activo financeiro está em
imparidade:
-Significativa dificuldade financeira do devedor;
-Quebra contratual, tal como não pagamento ou
incumprimento no pagamento do juro ou amortização
da dívida;
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
20
-O
credor, por razões económicas ou legais
relacionadas com a dificuldade financeira do
devedor, oferece ao devedor concessões que o
credor de outra forma não consideraria;
-Torne-se provável que o devedor irá entrar em
falência ou qualquer outra reorganização financeira;
-O desaparecimento de um mercado activo para o
activo financeiro devido a dificuldades financeiras do
devedor;
NCRF 27, §24
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
21
Pelo valor dos créditos de cobrança duvidosa:
217 - Clientes de cobrança
duvidosa
xxxx
211 - Clientes c/ corrente
xxxx
Pelo valor da imparidade atribuível ao período:
6511 - Perdas por
imparidade…. Clientes
xxxx
19-11-2011
219x - Perdas por
imparidade acumuladas
xxxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
22
Se deixarem de existir as situações que levaram à
criação das perdas por imparidade/ajustamentos nas
dívidas a receber, então para a anulação da
imparidade:
219x - Perdas por
imparidade acumuladas
xxx
19-11-2011
76211 - Reversões… clientes
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
xxx
23
Ex: Análise efectuada às dívidas a receber de
clientes em 31 de Dezembro de 2010:
Clientes
Saldo
Mora
Observações
A
30.000
8 meses
B
15.000
4 meses
C
50.000
13 meses Crédito seguro em 80%
D
100.000
Processo de falência
20 meses Imparidade de 25.000 em 2009
Nota: A dívida do cliente D já tinha sido considerada
de cobrança duvidosa em 2009 e reconhecida a
perda por imparidade referida no quadro.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
24
Cálculo das perdas por Imparidade:
Cliente A - em mora há mais de 6 meses: 25%
Cliente B - processo de falência: 100%
Cliente C - em mora há mais de 12 meses: 50% mas
apenas sobre os 20% não cobertos pelo seguro.
Cliente D - em mora há mais de 18 meses: 75%
(critério fiscal)
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
25
Cálculo das perdas por Imparidade:
25%30.000 + 100%15.000 + 50%(20%) 50.000
+ 75%100.000 = 102.500
Imparidade acumulada existente:
25.000
Perda por imparidade a reconhecer no exercício:
102.500 - 25.000 = 77.500
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
26
Lançamentos a efectuar
Pelo valor das dívidas dos clientes A, B e C:
217 - Clientes de cobrança
duvidosa
95.000
211 - Clientes c/ corrente
95.000
Pelo valor das perdas por imparidade:
6511 - Perdas por
imparidade…. Clientes
77.500
19-11-2011
219 - Perdas por
imparidade acumuladas
77.500
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
27
Em 2011 conseguiu cobrar-se 40.000 euros do
cliente D e o restante valor em dívida foi considerado
incobrável. Lançamentos a efectuar:
12 - Depósitos à Ordem
40.000
219 - Perdas por
imparidade acumuladas
75.000
19-11-2011
217 - Clientes de cobrança
duvidosa
100.00,00
76211 - Reversões… clientes
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
15.000
28
Enquadramento Fiscal
alínea a) do nº 1 do art.º 35º do CIRC:
“Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as
seguintes perdas por imparidade contabilizadas no
mesmo período de tributação ou em períodos de
tributação anteriores:
a) As relacionadas com créditos resultantes da
actividade normal que, no fim do período de
tributação, possam ser considerados de cobrança
duvidosa e sejam evidenciados como tal na
contabilidade;”
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
29
art.º 36º do CIRC:
1-Para efeitos da determinação das perdas por
imparidade previstas na alínea a) do n.º 1 do artigo
anterior, consideram-se créditos de cobrança
duvidosa aqueles em que o risco de
incobrabilidade esteja devidamente justificado, o
que se verifica nos seguintes casos:
a) O devedor tenha pendente processo de
insolvência e de recuperação de empresas ou
processo de execução;
b) Os créditos tenham sido reclamados
judicialmente;
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
30
c) Os créditos estejam em mora há mais de seis
meses desde a data do respectivo vencimento
e existam provas objectivas de imparidade e
de terem sido efectuadas diligências para o
seu recebimento.
2- O montante anual acumulado da perda por
imparidade de créditos referidos na alínea c) do
número anterior não pode ser superior às
seguintes percentagens dos créditos em mora:
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
31
a) 25% para créditos em mora há mais de 6
meses e até 12 meses;
b) 50% para créditos em mora há mais de 12
meses e até 18 meses;
c) 75% para créditos em mora há mais de 18
meses e até 24 meses;
d) 100% para créditos em mora há mais de 24
meses.
3- … (enumeração dos créditos que não são
considerados de cobrança duvidosa).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
32
22 - Fornecedores
229 Perdas por imparidade acumuladas
Neste caso a perda de valor está relacionada com
dívidas a receber de fornecedores que tanto poderão
ter sido originadas por adiantamentos como por
outras situações tais como por exemplo devoluções
de compras após o pagamento.
Assim, se há dúvidas quanto à sua cobrabilidade
devem ser efectuados os ajustamentos dos
respectivos valores sendo a contabilização
semelhante à das dívidas a receber dos clientes.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
33
23 - Pessoal
239 Perdas por imparidade acumuladas
26 - Accionistas/sócios
269 Perdas por imparidade acumuladas
Também nestas contas, à semelhança das
anteriores, se podem verificar imparidades cujo
tratamento contabilístico é o mesmo.
Note-se, no entanto, que estas perdas por
imparidade não são aceites fiscalmente.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
34
Divulgações: No anexo na nota “Imparidade de
activos”. A divulgação deverá ser efectuada para
cada classe de activos quer no caso de perdas quer
no de reversões.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
35
3 – INVENTÁRIOS E ACTIVOS BIOLÓGICOS
32 - Mercadorias
329 Perdas por imparidade acumuladas
33 Matérias-primas, subsidiárias e de
consumo
339 Perdas por imparidade acumuladas
34 Produtos acabados e intermédios
349 Perdas por imparidade acumuladas
35 Subprodutos, desperdícios,
resíduos e refugos
359 Perdas por imparidade acumuladas
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
36
Mensuração de inventários
Os inventários devem ser mensurados pelo custo ou
valor realizável líquido, dos dois o mais baixo.
NCRF 18, §9
Custo dos inventários deve incluir todos os custos
de compra, custos de conversão e outros custos
incorridos para colocar os inventários no seu local e
na sua condição actuais.
NCRF 18, §10
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
37
Valor realizável líquido (VRL): é o preço de venda
estimado no decurso ordinário da actividade
empresarial menos os custos estimados de
acabamento e os custos estimados necessários para
efectuar a venda.
NCRF 18, §6
O VRL refere-se à quantia líquida que uma entidade
espera realizar com a venda do inventário.
NCRF 18, §7
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
38
O custo dos inventários pode não ser recuperável se
esses inventários estiverem danificados, se se
tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os
seus preços de venda tiverem diminuído.
O custo dos inventários pode também não ser
recuperável se os custos estimados de acabamento
ou os custos estimados a serem incorridos para
realizar a venda tiverem aumentado.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
39
A prática de reduzir o custo dos inventários (write
down) para o valor realizável líquido é consistente
com o ponto de vista de que os activos não devem
ser escriturados por quantias superiores àquelas que
previsivelmente resultariam da sua venda ou uso.
NCRF 18, §28
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
40
As estimativas do valor realizável líquido são
baseadas nas provas mais fiáveis disponíveis no
momento em que sejam feitas as estimativas quanto
à quantia que se espera que os inventários venham
a realizar.
NCRF 18, §30
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
41
Os materiais e outros consumíveis detidos para o
uso da produção de inventários não serão reduzidos
abaixo do custo se for previsível que os produtos
acabados em que eles serão incorporados sejam
vendidos pelo custo ou acima do custo.
NCRF 18, §32
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
42
A quantia de qualquer ajustamento dos inventários
para o valor realizável líquido e todas as perdas de
inventários devem ser reconhecidas como um gasto
do período em que o ajustamento ou perda ocorra.
A quantia de qualquer reversão do ajustamento de
inventários, proveniente de um aumento no valor
realizável líquido, deve ser reconhecida como uma
redução na quantia de inventários reconhecida
como um gasto no período em que a reversão
ocorra.
NCRF 18, §34
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
43
Em cada período financeiro a empresa deve realizar
testes de imparidade aos seus inventários de forma a
validar os respectivos valores a reconhecer nas
demonstrações financeiras incluindo o registo de
ganhos ou perdas que lhes possam estar
associados.
Nota: A NCRF 12 – Imparidade de activos não se aplica a
inventários (§2) e a NCRF 18 utiliza sempre o termo
“ajustamento” e nunca “imparidade”.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
44
Pelo valor dos ajustamentos:
652 -Perdas… em
inventários
xxx
3x9 - Merc/ MP´s/ Prod.Acab/
SubProd
xxx
Pelo valor da reversão:
3x9 - Merc/ MP´s/ Prod.Acab/
SubProd
xxx
19-11-2011
7622 - Reversões… em
inventários
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
xxx
45
Ex. 1: Em 31 de Dezembro de 2010 existem em
armazém 1000 unidades da mercadoria A cujo custo
unitário foi 11,00 euros. Nesta data existe informação
fiável de que o valor realizável líquido, com base no
preço de venda estimado, é de 10,00 euros.
321 -Mercadorias - Merc A
11 000,00
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
46
Valorização a 31 de Dezembro de 2010:
1000 x 10,00 = 10 000,00
Ajustamento: Pela diferença entre o custo e valor
realizável líquido: 11 000,00 -10 000,00 = 1 000,00
652 -Perdas… em
inventários
1 000,00
19-11-2011
329 - Perdas por imparidade
acumuladas - Merc A
1 000,00
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
47
Hipótese A)
Em 2011 a mercadoria A foi vendida ao preço
unitário de 10,00 euros (1000 x 10,00 = 10 000,00).
Lançamentos a efectuar:
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
48
Quando as mercadorias são vendidas deve ser
efectuada a anulação de qualquer ajustamento que
tenha existido para essa mercadoria.
321 -Mercadorias - Merc A
11 000,00 A)
11 000,00
329 - Perdas por imparidade
acumuladas - Merc A
A)
1 000,00
1 000,00
611 - Custo das Mercadorias
Vendidas
A) 10 000,00
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
49
Hipótese B)
Em 31 de Dezembro de 2011 a mercadoria A
continua em armazém e foi efectuada nova
estimativa para o VRL unitário de 11,50 euros.
Lançamentos a efectuar:
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
50
Valorização a 31 de Dezembro de 2011:
1000 x 11,50 = 11 500,00 (superior ao custo inicial)
329 - Perdas por imparidade
acumuladas - Merc A
B)
1 000,00
1 000,00
7622 - Reversões… em
inventários
B)
1 000,00
Nota: A reversão é maior que o ajustamento/perda
por imparidade logo esta é o limite da reversão.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
51
Ex. 2: Em 31 de Dezembro de 2010 a informação
sobre os inventários de matérias primas e produtos
acabados eram as seguintes:
Matérias
Primas
Unidades
Custo
Custo
Custo unitário
unitário
total
de reposição
Mat. Prima X
2000
1,00
2.000,00
0,90
Mat. Prima Y
1000
1,50
1.500,00
1,40
Produtos
Acabados
Unidades
Custo produção Custo produção Preço de venda
unitário
total
unitário
Prod. Acabado X
100
50,00
5.000,00
90,00
Prod. Acabado Y
50
80,00
4.000,00
75,00
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
52
Ajustamentos a 31 de Dezembro de 2010:
Matéria Prima X : esta destina-se a ser incorporada
no produto acabado X cujo preço de venda é
superior ao do seu custo. Assim não é necessário
efectuar qualquer ajustamento apesar do custo de
reposição da matéria prima ser inferior ao custo
unitário registado.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
53
Ajustamentos a 31 de Dezembro de 2010:
Matéria Prima Y: esta destina-se a ser incorporada
no produto acabado Y cujo preço de venda é inferior
ao do seu custo. Assim é necessário efectuar um
ajustamento/perda por imparidade dessa matéria
prima bem como do produto acabado.
MP.Y: 1000 x 1,50 – 1000 x 1,40 = 100,00 A)
PA.Y: 50 x 80,00 – 50 x 75,00 = 250,00 B)
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
54
Lançamentos a efectuar:
A)
B)
652 -Perdas… em
inventários
100,00
250,00
339 - Perdas imparidade
acumuladas MP Y
A)
100,00
349 - Perdas imparidade
acumuladas P.Acab. Y
B)
250,00
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
55
Enquadramento Fiscal
art.º 28º do CIRC:
1- São dedutíveis no apuramento do lucro
tributável os ajustamentos em inventários
reconhecidos no período de tributação até ao
limite da diferença entre o custo de aquisição
ou de produção dos inventários e o respectivo
valor realizável líquido referido à data do
balanço, quando este for inferior àquele.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
56
2 - Para efeitos do disposto no número anterior,
entende-se por valor realizável líquido o preço de
venda estimado no decurso normal da actividade
do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do artigo
26º, deduzido dos custos necessários de
acabamento e venda.
Divulgações: No Anexo a nota “Inventários” deverá
conter todas as informações complementares
recomendadas pela NCRF 18.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
57
4 - INVESTIMENTOS
41 - Investimentos financeiros
419 Perdas por imparidade acumuladas
42 - Propriedades de investimento
429 Perdas por imparidade acumuladas
43 Activos fixos tangíveis
439 Perdas por imparidade acumuladas
44 - Activos intangíveis
449 Perdas por imparidade acumuladas
46 - Activos não correntes detidos p venda
469 Perdas por imparidade acumuladas
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
58
De acordo com as notas de enquadramento destas
contas de imparidades estas registam as diferenças
acumuladas entre as quantias registadas e as que
resultem da aplicação dos critérios de mensuração
dos correspondentes activos incluídos na classe 4.
As perdas por imparidade anuais serão registadas
nas subcontas da conta 65, e as suas reversões
(quando deixarem de existir as situações que
originaram as perdas) são registadas nas subcontas
da conta 762.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
59
Quando se verificar o desreconhecimento dos
activos a que respeitem as imparidades, as contas
em epígrafe serão debitadas por contrapartida das
correspondentes contas da classe 4.
No entanto, no caso dos investimentos, existem
diferentes situações a considerar consoante o critério
de mensuração adoptado:
Investimentos mensurados pelo custo;
Investimentos mensurados pelo justo valor
ou pela quantia revalorizada (AFT e A. Intangíveis).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
60
Investimentos financeiros
Nota de enquadramento do SNC à conta 41:
“quanto
aos
investimentos
financeiros
que
representem
participações
de
capital
são
mensurados de acordo com o quadro seguinte,
conforme
NCRF
13
–
Interesses
em
empreendimentos conjuntos e investimentos em
associadas”, NCRF 15 – Investimentos em
subsidiárias
e consolidação e NCRF 27 –
Instrumentos Financeiros.”
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
61
Participações
Em subsidiárias
Nas contas individuais
Nas contas consolidadas
Por regra método da
Método da consolidação
equivalência patrimonial.
integral.
Por regra método da
Método da equivalência
equivalência patrimonial.
patrimonial.
Em empreendimentos
Método da consolidação
Método da consolidação
conjuntos
proporcional ou equivalência
proporcional.
Em associadas
patrimonial.
Noutras entidades
19-11-2011
Método do custo ou método
Método do custo ou método
do justo valor.
do justo valor.
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
62
O método do custo é aplicado em investimentos
financeiros noutras entidades que não sejam
investimentos em empresas subsidiárias, associadas
ou entidades conjuntamente controladas e que não
possam estar mensuradas pelo justo valor.
NCRF 27, §12, c)
Nos restantes é utilizado o método de equivalência
patrimonial (a não ser que existam restrições à sua
aplicação).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
63
Aplicando o método do custo o investimento
financeiro será reconhecido ao custo de aquisição
(preço de compra acrescido dos custos de
transacção) deduzido das perdas por imparidade
acumuladas.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
64
Método do custo – Perda por imparidade em
Investimentos Financeiros
Se o “justo valor” for inferior aos custos incorridos
com os investimentos financeiros, então deve-se
reduzir o valor escriturado para a melhor estimativa
do justo valor.
Esta análise, baseada em provas fiáveis, deverá ser
efectuada individualmente para cada participação de
capital ou outro investimento financeiro e em cada
período.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
65
Pelo valor da imparidade:
653 - Perdas imparidade….
Invest. Financ.
xxx
419 - Perdas por imparidade
acumuladas -Inv. Financ.
xxx
Pelo valor da reversão:
419 - Perdas por imparidade
acumuladas -Inv. Financ.
xxx
19-11-2011
7623 - Reversões… Invest.
Financeiros
xxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
66
Ex: Em 2010 foram adquiridas, com a intenção de
as manter, 1000 acções ao preço unitário de 5 euros.
(As acções não são negociadas publicamente)
Estas acções representam apenas uma participação
de capital com a percentagem de 10% (não existe
qualquer tipo de controlo sobre a adquirida).
A 31 de Dezembro de 2010 os capitais próprios da
adquirida sofreram uma diminuição substancial e
ficaram reduzidos a 30.000,00 euros.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
67
Pela aquisição:
4141 - Investimentos noutras
empresa - Partic. Capital
5.000
12 - Depósitos à Ordem
5.000
Cálculo das perdas por Imparidade
Considerando como estimativa do justo valor a
participação detida: 10%30.000 = 3.000
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
68
A perda por imparidade a reconhecer deve ser a
diferença entre a quantia escriturada e a melhor
estimativa do justo valor: 5.000 – 3.000= 2.000
Pelo valor da imparidade:
653 - Perdas imparidade….
Invest. Financ.
2.000
19-11-2011
419 - Perdas por imparidade
acumuladas -Inv. Financ.
2.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
69
Propriedades de investimentos
Propriedade de investimento é a propriedade
(terreno ou edifício) detida para obter rendas ou para
valorização do capital ou para ambas as finalidades
e não para:
-Uso na produção ou fornecimento de bens ou
serviços ou para finalidades administrativas; ou
-Venda no curso ordinário do negócio.
NCRF 11, §5
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
70
A mensuração destes activos é feita inicialmente pelo
seu custo, o qual deve incluir os encargos de
transacção (como impostos de transferência de
propriedade, registos e outros relacionados com a
transacção).
NCRF 11, §20 e 21
Nas valorizações subsequentes pode-se optar entre:
-o modelo do justo valor (não existindo neste caso
perdas por imparidade), ou
-o modelo do custo (custo do investimento menos as
depreciações acumuladas e perdas por imparidade).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
71
Modelo do justo valor – Propriedades de
Investimento
Justo Valor – quantia pela qual um activo pode ser
trocado ou um passivo liquidado, entre partes
conhecedoras e dispostas a isso, numa transacção em
que não exista relacionamento entre elas.
Este modelo deve reflectir as condições de mercado
à data do balanço e os ganhos ou perdas resultantes
de alterações no justo valor deverão ser
reconhecidas nos resultados.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
72
Para registar as perdas resultantes da redução do
justo valor:
663 - Red. JV… propriedades
de investimento
xxx
42X -Propriedades de
investimento
xxx
Para registar os ganhos resultantes do aumento do
justo valor:
42X -Propriedades de
investimento
xxx
19-11-2011
773 - Aum. JV…
propriedades investimento
xxx
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
73
Ex: No início de 2010 foi adquirido um imóvel por
200.000 euros (incluindo impostos e outros custos)
com o fim único de obtenção de rendimentos.
A 31 de Dezembro de 2010 o valor de mercado do
imóvel era de 180.000,00 euros.
Pela aquisição:
42X -Propr.de investimento Terreno e Edif.
200.000
19-11-2011
12 - Depósitos à Ordem
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
200.000
74
Valorização a 31 de Dezembro: 180.000
Pela diferença entre o valor registado e o do justo
valor: 200.000 - 180.000 = 20.000
663 - Red. JV… propriedades
de investimento
20.000
19-11-2011
42X -Propriedades de
investimento
20.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
75
Modelo do custo – Perda por imparidade em
Propriedades de Investimento
No modelo do custo a propriedade de investimento é
escriturada pelo seu custo menos as depreciações
acumuladas e quaisquer perdas por imparidade.
Deverão então ser mensuradas de acordo com os
requisitos da NCRF 7 – Activos Fixos Tangíveis.
NCRF 11, §58
Neste caso deverão ser divulgados os métodos de
depreciação utilizados bem como as vidas úteis dos bens
ou taxas de amortização utilizadas e o justo valor.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
76
Pelo valor da imparidade:
654 - Perdas imparidade….
Propr. Invest.
xxx
429 - Perdas por imparidade
acumuladas -Propr.Invest.
xxx
Pelo valor da reversão:
429 - Perdas por imparidade
acumuladas -Propr.Invest.
xxx
19-11-2011
7624 - Reversões…
Propr.Invest.
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
xxx
77
Ex: No início de 2009 foi adquirido um imóvel por
200.000 euros (incluindo impostos e outros custos)
com o fim único de obtenção de rendimentos.
A 31 de Dezembro de 2010 o imóvel foi avaliado em
180.000,00 euros.
As depreciações acumuladas até esta data eram de
8.000 euros.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
78
42X -Propr.de investimento Terreno e Edif.
200.000
428 -Propr. de investimento Deprec. Acumuladas
8.000
Cálculo das perdas por Imparidade:
200.000 – 8.000 – 180.000 = 12.000
654 - Perdas imparidade….
Propr. Invest.
12.000
19-11-2011
429 - Perdas por imparidade
acumuladas -Propr.Invest.
12.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
79
Activos Fixos Tangíveis (AFT)
O custo de um activo fixo tangível deve ser
reconhecido como activo se, e apenas se:
-For provável que futuros benefícios económicos
associados ao item fluam para a entidade; e
-O custo do item puder ser mensurado fiavelmente.
NCRF 7, §7
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
80
A mensuração é feita inicialmente pelo custo, o qual
deve incluir os gastos suportados para adquirir ou
construir o activo. Nas valorizações subsequentes
pode-se optar entre:
-o modelo do custo (custo do AFT menos as
depreciações acumuladas e perdas por imparidade),
ou
-o modelo de revalorização (justo valor à data da
revalorização menos as depreciações acumuladas e
perdas por imparidade acumuladas subsequentes).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
81
Modelo do custo – Perda por imparidade em AFT
No modelo do custo o AFT é escriturado pelo seu
custo menos as depreciações acumuladas e
quaisquer perdas por imparidade.
Para determinar se um item do AFT está em
imparidade deve aplicar-se a NCRF 12 – Imparidade
de Activos que no seu nº 4 define perda por
imparidade: é o excedente da quantia escriturada de
um activo em relação à sua quantia recuperável.
NCRF 7, §63
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
82
Quantia recuperável: é a quantia mais alta de entre o
justo valor de um activo menos os custos de vender
e o seu valor de uso.
Valor de uso: é o valor presente dos fluxos de caixa
futuros estimados, que se espere surjam do uso
continuado de um activo e da sua alienação no fim
da sua vida útil.
NCRF 12, §4
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
83
Uma entidade deve avaliar em cada data de relato
se há qualquer indicação de que um activo possa
estar com imparidade. Se existir qualquer indicação,
a entidade deve estimar a quantia recuperável do
activo.
NCRF 12, §5
Uma perda por imparidade deve ser imediatamente
reconhecida nos resultados, a não ser que o activo
seja escriturado pela quantia revalorizada de uma
outra norma.
NCRF 12, §29
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
84
Pelo valor da imparidade:
655 - Perdas imparidade…. AFT
439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
xxx
xxx
Pelo valor da reversão:
439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
xxx
19-11-2011
7625 - Reversões… AFT
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
xxx
85
Ex: A 31 de Dezembro de 2010 constam nos AFT
de uma entidade viaturas adquiridas a um custo de
100.000,00 euros e as respectivas depreciações
acumuladas são de 60.000,00 euros.
Nesta data, o justo valor menos os custos de vender
as viaturas era de 30.000 euros.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
86
434 - AFT - Equip. transporte
100.000
438 - AFT - Depreciações
Acumuladas
60.000
Cálculo das perdas por Imparidade:
(100.000 - 60.000) - 30.000 = 10.000
655 - Perdas imparidade…. AFT
10.000
19-11-2011
439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
10.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
87
Modelo de revalorização
No modelo de revalorização o AFT cujo justo valor
possa ser mensurado fiavelmente deve ser
escriturado por uma quantia revalorizada, que é o
seu justo valor à data da revalorização menos
qualquer depreciação acumulada subsequente e
perdas por imparidade acumuladas subsequentes.
NCRF 7, §31
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
88
Se da revalorização resultar um aumento do activo,
então esse aumento deverá ser creditado
directamente ao capital próprio (58 - Excedente de
revalorização) a não ser que esse activo tenha sido
anteriormente revalorizado e tenha existido um
decréscimo de valor reconhecido em resultados.
Neste caso o aumento será reconhecido em
resultados até ao limite da reversão da diminuição
anterior.
NCRF 7, §39
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
89
Se da revalorização resultar uma redução do activo,
então essa redução deverá ser considerada uma
perda por imparidade a não ser que esse activo
tenha sido anteriormente revalorizado e exista
excedente de revalorização.
Neste caso a redução será considerada na conta 58Excedentes de revalorização até ao limite do valor
existente nessa conta referente a esse activo.
NCRF 7, §40
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
90
A depreciação acumulada à data da revalorização do
activo pode ser tratada de duas formas:
-Reexpressa proporcionalmente com a alteração na
quantia escriturada bruta do activo a fim de que a
quantia escriturada iguale a quantia revalorizada;
-Eliminada contra a quantia escriturada bruta do
activo, sendo a quantia líquida reexpressa para a
quantia revalorizada.
NCRF 7, §35
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
91
Ex: No início de 2010 foi adquirido um terreno por
200.000 euros. A 31 de Dezembro de 2010 vai ser
adoptado o modelo de revalorização.
Hipótese A1) Nesta data o justo valor do imóvel foi
estimado em 220.000,00 euros.
A2) Em 31 de Dezembro de 2011 o justo
valor do imóvel será estimado em 190.000,00 euros
Hipótese B1) Nesta data o justo valor do imóvel foi
estimado em 190.000,00 euros.
B2) Em 31 de Dezembro de 2011 o justo
valor do imóvel será estimado em 220.000,00 euros
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
92
A1) Excedente de revalorização = Justo valor –
quantia escriturada = 220.000 – 200.000 = 20.000
A2) Perda por imparidade = Quantia escriturada –
justo valor – excedente revalorização anterior =
220.000 – 190.000 – 20.000 = 10.000
431 -AFT - Terrenos
A1)
200.000
20.000
A2)
20.000
655 - Perdas imparidade…. AFT
A2)
19-11-2011
10.000
58 - Excedentes de Revalorização
de AFT
A2)
20.000 A1)
20.000
439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
A2)
10.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
93
B1) Perda por imparidade = Quantia escriturada –
justo valor = 200.000 – 190.000 = 10.000
B2) Excedente de revalorização = Justo valor –
quantia escriturada – reversão da imparidade
anterior = 220.000 – 190.000 – 10.000 = 20.000
431 -AFT - Terrenos
200.000
655 - Perdas imparidade…. AFT
B1)
19-11-2011
10.000
439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
B1)
10.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
94
439 - Perdas por imparidade
acumuladas -AFT
B2)
10.000 B1)
10.000
431 -AFT - Terrenos
B2)
19-11-2011
200.000
20.000
7625 - Reversões… AFT
B2)
10.000
58 - Excedentes de Revalorização
de AFT
B2)
20.000
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
95
Activos Intangíveis (AI)
São activos não monetários identificáveis e sem
substância física.
NCRF 6, §8
Um activo é identificável, quando:
a) Seja separável, ou
b) Resulte de direitos legais e contratuais.
NCRF 6, §12
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
96
Um AI deve ser reconhecido se, e apenas se:
-For provável que futuros benefícios económicos
associados ao activo fluam para a entidade; e
-O custo do activo possa ser fiavelmente mensurado.
NCRF 6, §21
O custo de um AI adquirido compreende:
-Preço de compra; e
-Qualquer
custo
directamente
atribuível
preparação do activo para o seu uso pretendido.
de
NCRF 6, §27
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
97
Nas valorizações subsequentes, à semelhança dos
AFT, pode-se optar entre:
-o modelo do custo (custo do AI menos as
amortizações acumuladas e perdas por imparidade),
ou
-o modelo de revalorização (justo valor à data da
revalorização menos as amortizações acumuladas e
perdas por imparidade acumuladas subsequentes).
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
98
Activos não correntes detidos para venda
Uma entidade deve classificar um activo não corrente (ou
um grupo para alienação) como detido para venda se a
sua quantia escriturada é recuperada principalmente
através de uma transacção de venda em lugar de o ser
pelo uso continuado.
NCRF 8, §7
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
99
Uma entidade não deve depreciar (ou amortizar)
um activo não corrente enquanto estiver
classificado como detido para venda ou enquanto
fizer parte de um grupo para alienação
classificado como detido para venda.
NCRF 8, §25
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
100
Imparidade de Activos não correntes detidos para
venda
Estes activos devem ser valorizados pelo menor
valor entre a quantia escriturada e o justo valor
deduzido dos custos com a venda. Se este for
inferior deve ser reconhecida a perda por
imparidade.
NCRF 8, §15 e 20
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
101
Enquadramento Fiscal
alínea c) do nº 1 do art.º 35º do CIRC:
“Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as
seguintes perdas por imparidade contabilizadas no
mesmo período de tributação ou em períodos de
tributação anteriores:
c) As que consistam em desvalorizações
excepcionais verificadas em activos fixos tangíveis,
activos
intangíveis,
activos
biológicos
não
consumíveis e propriedades de investimento.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
102
Se se tratar de activos depreciáveis ou amortizáveis,
cujas desvalorizações não tenham sido aceites
fiscalmente, então nos termos do nº 4 do mesmo artigo:
4- As perdas por imparidade de activos depreciáveis ou
amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como
desvalorizações excepcionais são consideradas como gastos,
em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse
activo ou, sem prejuízo do disposto nos artigos 38.º e 46.º, até
ao período de tributação anterior àquele em que se verificar o
abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização
ou a transmissão do mesmo.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
103
Desvalorizações excepcionais -art.º 38º do CIRC:
1 - Podem ser aceites como perdas por imparidade
as desvalorizações excepcionais referidas na
alínea c) do n.º1 do artigo 35.º provenientes de
causas anormais devidamente comprovadas,
designadamente, desastres, fenómenos naturais,
inovações técnicas excepcionalmente rápidas ou
alterações significativas, com efeito adverso, no
contexto legal.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
104
2 - Para efeitos do disposto no número anterior, o sujeito
passivo deve obter a aceitação da Direcção-Geral dos
Impostos,
mediante
exposição
devidamente
fundamentada, a apresentar até ao fim do primeiro mês
do período de tributação seguinte ao da ocorrência dos
factos
que
determinaram
as desvalorizações
excepcionais,
acompanhada
de
documentação
comprovativa dos mesmos, designadamente da
decisão do competente órgão de gestão que confirme
aqueles factos, de justificação do respectivo montante,
bem como da indicação do destino a dar aos activos,
quando o abate físico, o desmantelamento, o
abandono ou a inutilização destes não ocorram no
mesmo período de tributação
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
105
3-Quando os factos que determinaram as
desvalorizações excepcionais dos activos e o abate
físico, o desmantelamento, o abandono ou a
inutilização ocorram no mesmo período de
tributação, o valor líquido fiscal dos activos,
corrigido de eventuais valores recuperáveis pode
ser aceite como gasto do período, desde que:
a)
Seja
comprovado
o
abate
físico,
desmantelamento, abandono ou inutilização dos
bens, através do respectivo auto, assinado por
duas testemunhas, e identificados e comprovados
os factos que originaram as desvalorizações
excepcionais;
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
106
b) O auto seja acompanhado de relação
discriminativa dos elementos em causa, contendo,
relativamente a cada activo, a descrição, o ano e o
custo de aquisição, bem como o valor líquido
contabilístico e o valor líquido fiscal;
c) Seja comunicado ao serviço de finanças da área
do local onde aqueles bens se encontrem, com a
antecedência mínima de 15 dias, o local, a data e a
hora do abate físico, o desmantelamento, o
abandono ou a inutilização e o total do valor líquido
fiscal dos mesmos.
19-11-2011
Cláudia Neto - Imparidades e Ajustamentos
107