Superior Tribunal de Justiça
RECURSO ESPECIAL Nº 612.490 - MA (2003/0210159-0)
RELATOR
RECORRENTE
ADVOGADO
RECORRIDO
ADVOGADO
:
:
:
:
:
MINISTRO CASTRO MEIRA
NACIONAL GÁS BUTANO DISTRIBUIDORA LTDA
OSÉAS DE SOUZA MARTINS FILHO E OUTRO(S)
FAZENDA PÚBLICA DO MUNICÍPIO DE SÃO LUÍS
GEDEAO WOLFF SANTOS FILHO E OUTRO(S)
EMENTA
TRIBUTÁRIO. TRANSPORTE E ENTREGA EM DOMICÍLIO DE GÁS
LIQUEFEITO DE PETRÓLEO. INEXISTÊNCIA DE SERVIÇO AUTÔNOMO, E SIM
DE ATIVIDADE-MEIO ÀS OPERAÇÕES COM COMBUSTÍVEIS LÍQUIDOS.
NÃO-INCIDÊNCIA DO ISS.
1. No que concerne ao permissivo da alínea "c", o recurso especial não reúne
condições de ser conhecido, ante a ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e
os julgados apontados como divergentes, que, em nenhum momento, tratam da incidência do
ISS sobre a entrega em domicílio de GLP.
2. A entrega em domicílio de GLP não configura serviço autônomo de "transporte,
coleta, remessa ou entrega de bens ou valores, dentro do território do município", mas
apenas meio idôneo à realização das operações mercantis com combustíveis líquidos, não se
sujeitando, portanto, à incidência do ISS.
3. Recurso especial provido.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos em que são partes as acima indicadas, acordam
os Ministros da Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça, por unanimidade, dar provimento ao
recurso nos termos do voto do Sr. Ministro Relator. Os Srs. Ministros Humberto Martins, Herman
Benjamin, Mauro Campbell Marques e Eliana Calmon votaram com o Sr. Ministro Relator.
Brasília, 19 de junho de 2008 (data do julgamento).
Ministro Castro Meira
Relator
Documento: 795277 - Inteiro Teor do Acórdão - Site certificado - DJe: 04/08/2008
Página 1 de 8
Superior Tribunal de Justiça
RECURSO ESPECIAL Nº 612.490 - MA (2003/0210159-0)
RELATOR
RECORRENTE
ADVOGADO
RECORRIDO
ADVOGADO
:
:
:
:
:
MINISTRO CASTRO MEIRA
NACIONAL GÁS BUTANO DISTRIBUIDORA LTDA
OSÉAS DE SOUZA MARTINS FILHO E OUTRO(S)
FAZENDA PÚBLICA DO MUNICÍPIO DE SÃO LUÍS
GEDEAO WOLFF SANTOS FILHO E OUTRO(S)
RELATÓRIO
O EXMO. SR. MINISTRO CASTRO MEIRA (Relator): Trata-se de recurso
especial fundado nas alíneas "a" e "c" do permissivo constitucional e interposto contra o acórdão
proferido pelo Tribunal de Justiça do Estado do Maranhão, assim ementado:
"CONSTITUCIONAL - TRIBUTÁRIO - SERVIÇOS DE TRANSPORTE E
ENTREGA DE PRODUTO COM VEÍCULO PRÓPRIO NOS LIMITES DO
MUNICÍPIO - INCIDÊNCIA DE ISSQN - BITRIBUTAÇÃO - INEXISTÊNCIA FATO GERADOR DISTINTO - INCOMPETÊNCIA DA FAZENDA PÚBLICA
MUNICIPAL PARA TRIBUTAR PRODUTOS DERIVADOS DE PETRÓLEO
INEXISTÊNCIA - O PODER DE TRIBUTAR INCIDE SOBRE SERVIÇO DE
ENTREGA DE PRODUTOS NO DOMÍNIO DO MUNICÍPIO - IMPROVIMENTO.
I - Sobre os serviços de transporte e entrega de produtos nos domínios da
Entidade Coletiva Municipal incide ISSQN.
II - A cobrança pela entrega sistemática de GLP em domicílio do consumidor
enseja a instituição de ISSQN pela Fazenda Pública Municipal.
III - Não há bitributação na ausência de bis in idem, isto é, a exigência por uma
única entidade tributante de dois ou mais tributos, com a mesma base de cálculo e
mesmo fato gerador através de normas jurídicas distintas.
IV - É devido o crédito tributário instituído por lançamento conformado pelos
princípios que informam o ISSQN.
V - O município é constitucionalmente competente para instituir ISSQN sobre
serviços de entrega de produtos realizados em sua esfera geográfica.
VI - Recurso de Apelação não provido" (fl. 133).
Nas razões recursais, Nacional Gás Butano Distribuidora Ltda. alega ter havido violação
dos artigos 8º do Decreto-Lei 406/68 e 142, parágrafo único, do Código Tributário Nacional.
Nesse sentido, assim argumenta: "Sendo a atividade-fim da recorrente a distribuição de
GLP, há tributação pelo ICMS. Por conseguinte, como a 'entrega em domicílio' é meio em relação à
primeira, queda intributável pelo ISS, já que não se constitui numa prestação de serviço" (fl. 164).
Sobre o tema, aponta divergência jurisprudencial.
Simultaneamente, foi interposto recurso extraordinário.
Foram apresentadas contra-razões às fls. 192-197. Argumenta-se que a exação exigida
pela municipalidade incide sobre o serviço de entrega do produto com a cobrança de frete, atividade
prevista na lista de serviços do Decreto-Lei 406/68.
Admitidos ambos os recursos na origem (fls. 199-205), subiram os autos a esta Corte.
Documento: 795277 - Inteiro Teor do Acórdão - Site certificado - DJe: 04/08/2008
Página 2 de 8
Superior Tribunal de Justiça
É o relatório.
Documento: 795277 - Inteiro Teor do Acórdão - Site certificado - DJe: 04/08/2008
Página 3 de 8
Superior Tribunal de Justiça
RECURSO ESPECIAL Nº 612.490 - MA (2003/0210159-0)
EMENTA
TRIBUTÁRIO. TRANSPORTE E ENTREGA EM DOMICÍLIO DE GÁS
LIQUEFEITO DE PETRÓLEO. INEXISTÊNCIA DE SERVIÇO AUTÔNOMO, E SIM
DE ATIVIDADE-MEIO ÀS OPERAÇÕES COM COMBUSTÍVEIS LÍQUIDOS.
NÃO-INCIDÊNCIA DO ISS.
1. No que concerne ao permissivo da alínea "c", o recurso especial não reúne
condições de ser conhecido, ante a ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e
os julgados apontados como divergentes, que, em nenhum momento, tratam da incidência do
ISS sobre a entrega em domicílio de GLP.
2. A entrega em domicílio de GLP não configura serviço autônomo de "transporte,
coleta, remessa ou entrega de bens ou valores, dentro do território do município", mas
apenas meio idôneo à realização das operações mercantis com combustíveis líquidos, não se
sujeitando, portanto, à incidência do ISS.
3. Recurso especial provido.
VOTO
O EXMO. SR. MINISTRO CASTRO MEIRA (Relator): Discute-se se o transporte
e entrega em domicílio de Gás Liquefeito de Petróleo enseja a cobrança do Imposto sobre Serviços de
Qualquer Natureza – ISS.
No que concerne ao permissivo da alínea "c", o recurso especial não reúne condições de
ser conhecido, ante a ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e os julgados apontados
como divergentes, que em nenhum momento tratam da incidência do ISS sobre a entrega em domicílio
de GLP.
Para o conhecimento do recurso especial pelo dissídio interpretativo, indispensável se faz a
demonstração analítica de que os arestos divergiram na aplicação da lei em casos análogos, diante de
fatos análogos, o que não se deu na espécie.
Devidamente prequestionada a tese em torno da qual gravitam os dispositivos de lei
supostamente violados, conheço do recurso especial pela alínea "a".
O v. acórdão recorrido – com base no argumento de que a atividade econômica da
recorrente, de comercialização e distribuição de GLP, dá-se "a partir de dois feixes distintos" (fl. 137),
quais sejam, a comercialização em postos fixos de distribuição e a prestação de serviço de entrega em
domicílio por meio de veículos próprios – entendeu ser devida a incidência do ISS quanto a essa
segunda modalidade de atuação, por estar configurada prestação de serviço abrangida pelo item 59 da
lista anexa à Lei Complementar 56/87.
A recorrente argumenta, por seu turno, que a entrega em domicílio de botijões com GLP
não constitui, em si mesma, uma prestação de serviço tributável pelo ISS, cuidando-se, na verdade, de
simples atividade-meio da distribuição do GLP, sujeita apenas à incidência do ICMS.
Penso que assiste razão à recorrente.
Nas palavras de Aires F. Barreto, o serviço tributável pelos municípios pode ser
Documento: 795277 - Inteiro Teor do Acórdão - Site certificado - DJe: 04/08/2008
Página 4 de 8
Superior Tribunal de Justiça
conceituado como "o desempenho de atividade econômica apreciável, sem subordinação, produtiva de
utilidade para outrem, sob regime de direito privado, com o fito de remuneração, não compreendido na
competência de outra esfera de governo" (in ISS na Constituição e na Lei, São Paulo: Editora Dialética,
2005, p.35).
Ao esmiuçar o conceito acima, explica o citado autor que "o serviço tributável é prestado
com o fito de obtenção de contrapartida equilibrada ou vantajosa, direta ou indireta. Seja atual ou futura,
a remuneração é o móvel do prestador. É a sua vista que o prestador se dispõe à atividade em que o
serviço se consubstancia. Tal remuneração, que pode ser direta ou não, é o correspectivo do cunho
econômico do próprio serviço prestado" (fl. 36).
Fazendo-se o cotejo do conceito de serviços com o caso dos autos, tem-se que, para ser
hipótese de incidência do ISS, o serviço de entrega realizado pela recorrente deveria constituir, em si
mesmo, uma operação econômica realizada com o intuito de obter remuneração, do que não se cogita.
A entrega em domicílio de GLP, com efeito, não configura serviço autônomo de
"transporte, coleta, remessa ou entrega de bens ou valores, dentro do território do município", mas
apenas meio idôneo à realização das operações mercantis com derivados de petróleo.
Nesse diapasão, não se pode perder de vista que, nos termos do art. 155, § 3º, da
Constituição Federal, na redação vigente à época do suposto fato gerador, as operações relativas a
energia elétrica, combustíveis líquidos e gasosos, lubrificantes e minerais não poderiam sofrer a
incidência de nenhum outro tributo, salvo o ICMS e os Impostos de Importação e de Exportação.
A respeito da norma constitucional em comento, Roque Antônio Carrazza defende:
"Qualquer operação relativa – isto é, que, de algum modo, diga respeito – a produção, importação,
circulação, distribuição ou consumo de lubrificantes ou combustíveis líquidos e gasosos só pode ser
objeto de tributação por via de ICMS. Nunca de ISS" (in "O ICMS na Constituição", São Paulo:
Melheiros Editores, 2007, p. 265).
Por oportuno, destaca-se ainda o único precedente encontrado nesta Corte de Justiça sobre
o tema, no qual foi adotado posicionamento idêntico ao que agora se emprega:
"TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
CPC. INEXISTÊNCIA. CONCESSIONÁRIA DE SERVIÇOS PÚBLICOS DE
ENVASAMENTO, ARMAZENAMENTO E DISTRIBUIÇÃO DE GÁS
LIQUEFEITO DE PETRÓLEO. TRANSPORTE DO PRODUTO PELO PRÓPRIO
REMETENTE. ISSQN. NÃO-INCIDÊNCIA.
1. Cuidam os autos de mandado de segurança impetrado por Concessionária
de Serviços Públicos de Envasamento, Armazenamento e Distribuição de Gás
Liquefeito de Petróleo objetivando impedir a cobrança do ISSQN sobre a diferença de
preço entre o valor do botijão entregue diretamente no domicílio do consumidor e o
adotado nos postos de revenda.
2. A segurança foi denegada sob o fundamento de que 'a cobrança do
Imposto Sobre Serviço de Qualquer Natureza, na hipótese dos autos, não lesa
direito líquido e certo do impetrante, estando a autoridade impetrada devidamente
respaldada em lei para exigir o tributo devido sobre a prestação de serviços de
produtos entregues em domicílio, quando esta comercialização vem acrescida ao
preço do frete' .
Documento: 795277 - Inteiro Teor do Acórdão - Site certificado - DJe: 04/08/2008
Página 5 de 8
Superior Tribunal de Justiça
3. Sentença mantida em segundo grau, entendendo-se pela inexistência de
bitributação, eis que o serviço de entrega domiciliar de GPL (gás de cozinha), fato
gerador do ISSQN, não se confunde com o fato gerador do ICMS, devido em face da
circulação do produto.
4. Embargos de declaração, opostos pela Concessionária, rejeitados, por
ausência do vício apontado.
5. Recurso especial fulcrado nas alíneas 'a' e 'c' do permissivo constitucional
alegando-se violação dos arts. 535 do CPC, 8º do DL 406/68, 142, parágrafo único, do
CTN e 13, § 1º, II, 'b', da LC 87/96, bem como divergência jurisprudencial com os
julgados proferidos nos Recursos Especiais 37291/SP e 29135/SC.
6. Contra-razões defendendo a incidência do ISSQN sobre o adicional cobrado
na entrega domiciliar, em face da previsão contida no Decreto-lei 406/68, com a
redação da LC 56/87, e no Código Tributário Municipal.
7. Ausência de similitude fática entre o aresto impugnado e os paradigmas.
Enquanto o acórdão impugnado cuida da incidência do ISSQN na entrega domiciliar de
botijões de gás realizada mediante a cobrança de acréscimo no valor do produto, os
paradigmas tratam de situações diversas, como a da não-incidência do imposto quando
ocorre o simples transporte da mercadoria para os postos de revenda, e quando torna-se
impossível a dissociação das operações.
8. Recurso conhecido tão-somente pela alínea 'a'.
9. Afastada a ofensa do art. 535 do CPC, eis que os argumentos relevantes
apresentados pela parte foram devidamente rebatidos pelo Órgão Julgador local,
efetivando-se a tutela jurisdicional, embora de forma contrária aos interesses da
requerente.
10. Discute-se, portanto, se a entrega em domicílio de botijões, contendo gás
liquefeito de petróleo, constitui, por si só, prestação de serviço tributável pelo ISSQN, ou
se configura apenas atividade-meio da distribuição do produto, sujeita, assim, ao ICMS.
11. A linha defendida nas razões do especial é a da impossibilidade da
incidência do tributo municipal, eis que o transporte caracterizaria apenas instrumento
apto à realização da finalidade empresarial, qual seja, a distribuição de gás, que já sofre
a incidência do imposto estadual.
12. Sustenta-se, também, que o adicional cobrado na entrega domiciliar
constitui tão-somente repasse dos custos com a frota ao preço final da mercadoria.
13. O transporte de botijões de gás, em veículo próprio, para a entrega direta
aos consumidores em seus domicílios, não pode ser considerado como prestação de
serviço destacada da atividade principal (distribuição de gás), de modo a reclamar a
incidência do imposto de competência municipal. Entendimento contrário conduziria a
uma bitributação, na medida em que o frete, enquanto realizado pelo próprio remetente,
integra a base de cálculo do ICMS, conforme se extrai da dicção da alínea 'b' do inciso
II do parágrafo 1º do artigo 13 da Lei Complementar 87/96.
14. Para chegar à conclusão da legalidade do tributo municipal sobre a
diferença de preço entre a aquisição de gás nos postos de revenda e na entrega
domiciliar, a Turma Julgadora local partiu da premissa de que a recorrente pratica dois
tipos de atividades distintas: a primeira, revenda de gás, sujeita exclusivamente ao
ICMS; e a segunda, serviço de entrega domiciliar, sujeita ao ISSQN.
15. Não compartilho desse entendimento, seja porque a atividade praticada
pela recorrente integra a base de cálculo do ICMS, seja porque o acréscimo configura
decorrência lógica da entrega domiciliar, uma vez que a comodidade oferecida aos
consumidores gera custos para a distribuidora, pois ao efetuar a distribuição terá que
Documento: 795277 - Inteiro Teor do Acórdão - Site certificado - DJe: 04/08/2008
Página 6 de 8
Superior Tribunal de Justiça
gastar com combustível, pessoal, pneus, peças etc.
16. Recurso especial provido" (REsp 616.041/MA, Rel. Min. José Delgado,
DJU de 13.09.04).
Ante todo o exposto, dou provimento ao recurso especial.
É como voto.
Documento: 795277 - Inteiro Teor do Acórdão - Site certificado - DJe: 04/08/2008
Página 7 de 8
Superior Tribunal de Justiça
ERTIDÃO DE JULGAMENTO
SEGUNDA TURMA
Número Registro: 2003/0210159-0
REsp 612490 / MA
Números Origem: 025696 178202001 284461999 43680 89422003
PAUTA: 19/06/2008
JULGADO: 19/06/2008
Relator
Exmo. Sr. Ministro CASTRO MEIRA
Presidente da Sessão
Exmo. Sr. Ministro CASTRO MEIRA
Subprocuradora-Geral da República
Exma. Sra. Dra. MARIA CAETANA CINTRA SANTOS
Secretária
Bela. VALÉRIA ALVIM DUSI
AUTUAÇÃO
RECORRENTE
ADVOGADO
RECORRIDO
ADVOGADO
:
:
:
:
NACIONAL GÁS BUTANO DISTRIBUIDORA LTDA
OSÉAS DE SOUZA MARTINS FILHO E OUTRO(S)
FAZENDA PÚBLICA DO MUNICÍPIO DE SÃO LUÍS
GEDEAO WOLFF SANTOS FILHO E OUTRO(S)
ASSUNTO: Execução Fiscal - Embargos - Devedor
CERTIDÃO
Certifico que a egrégia SEGUNDA TURMA, ao apreciar o processo em epígrafe na
sessão realizada nesta data, proferiu a seguinte decisão:
"A Turma, por unanimidade, deu provimento ao recurso, nos termos do voto do(a)
Sr(a). Ministro(a)-Relator(a)."
Os Srs. Ministros Humberto Martins, Herman Benjamin, Mauro Campbell Marques e
Eliana Calmon votaram com o Sr. Ministro Relator.
Brasília, 19 de junho de 2008
VALÉRIA ALVIM DUSI
Secretária
Documento: 795277 - Inteiro Teor do Acórdão - Site certificado - DJe: 04/08/2008
Página 8 de 8