ANAIS
ANÁLISE DE CUSTOS EM PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS: APLICAÇÃO DO
CUSTEIO VARIÁVEL EM UMA EMPRESA DE PRODUÇÃO DE EVENTOS
CÁSSIO RAFAEL RIBEIRO ASSUNÇÃO ( [email protected] )
UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA
ALTAIR BORGERT ( [email protected] )
UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA
FLÁVIA RENATA DE SOUZA ( [email protected] , [email protected] )
UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA
RESUMO
O estudo objetiva analisar os custos de uma produtora de eventos, por meio do custeio
variável. Caracteriza-se como descritivo, com abordagem quali-quantitativa, realiza-se por
meio de um estudo de caso. Os resultados demonstram que: (i) há uma estrutura de custos
fixos da empresa e há custos específicos de cada evento; (ii) mediante análise das receitas e
gastos no ano de 2012, chega-se ao lucro de R$ 117.001,88; (iii) obtém-se margem de
contribuição total de R$ 348.833,82 e ponto de equilíbrio geral de 3.973 clientes no ano. Tais
valores auxiliam na tomada de decisão e projeção de períodos futuros.
Palavras-chave: custeio variável; prestação de serviços; produtora de eventos
INTRODUÇÃO
As empresas prestadoras de serviços constituem um importante campo de estudo ao
observar-se a composição dos setores da economia entre micro e pequenas empresas no
Brasil. Resultados de uma pesquisa do SEBRAE, do ano de 2010, demonstram que das cerca
de 6 milhões de micro e pequenas empresas apuradas, 33,3% são prestadoras de serviços,
número menor apenas que o setor de comércio, que corresponde à 51,5% do total. As
indústrias, cenário típico de aplicação da contabilidade de custos, conta com 10,7% da
composição do setor. O setor de construção é responsável por 4,5% das micro e pequenas
empresas brasileiras.
Em micro e pequenas empresas é comum que não se empreguem métodos para
controle dos custos (BERNHOEFT, 1991; GALLO, TÀPIES E CAPPUYNS, 2004). Em
empresas prestadoras de serviços, torna-se difícil a definição de tais controles, em razão das
características do processo de prestação de serviços. A prestação de serviços possui
características peculiares, como a não existir estoques, muitas vezes torna-se difícil
determinar onde inicia e termina a sua execução. A gestão de custos é importante para
diversos tipos de organização, por ser um instrumento gerencial para que os recursos da
organização - financeiros, patrimoniais ou materiais - possam ser controlados e tenham seu
desempenho acompanhado (ABREU, SILVA, 2006), (GARG, 2005).
Além de todos os custos incorridos diretamente para a prestação do serviço,
encontram-se, ainda, os gastos que acontecem independente da realização ou não de serviço
no mês, que são gastos com telefone, escritório, água, luz, os chamados custos fixos. Por meio
da contextualização, percebe-se a importância de um sistema de custeio para a empresa em
estudo, desta forma, a pesquisa procura responder à seguinte questão: qual a composição de
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custos de uma empresa de produção de eventos com base no custeio variável? A fim de
responder à pergunta de pesquisa, define-se como objetivo geral: analisar a estrutura de custos
de uma produtora de eventos por meio do custeio variável. Para cumprir tal objetivo, por sua
vez, se estabelecem os objetivos específicos:
• Identificar como se estruturam os custos da empresa.
• Identificar os gastos incorridos com a produção de cada evento.
• Classificar e analisar os gastos da empresa e dos eventos.
Com o propósito de tratar da problemática relativa à composição dos custos em
prestação de serviços, e cumprir os objetivos propostos, utiliza-se o método de custeio
variável, que oferece elementos de análise para a tomada de decisão. Diante do exposto, o
presente estudo busca contribuir com a gestão dos custos em empresas prestadoras de
serviços. Percebe-se por meio do referencial teórico que não há estudos específicos na área de
produção de eventos, segmento em alta, haja vista o crescimento da área de serviços e a
presença de eventos de porte mundial no Brasil, como Copa do Mundo e Olimpíadas.
REFERENCIAL TEÓRICO
O custeio variável é um dos diversos métodos de custeio existentes, este método
relaciona os custos à tomada de decisões de curto prazo, em que os custos variáveis tornam-se
relevantes
(LEONE,
2000);
(MUNARETTO,
DIEDRICH,
2007);
(KIM,
ABDOLMOHAMMADI E KLEIN, 1996). Souza, Avelar e Boina (2008), Phillips (1994),
evidenciam que o custeio variável possui uma grande aplicabilidade para fins gerenciais, visto
que possibilita as análises do tipo custo-volume-lucro - CVL. Hansen, Mowen (2001),
Phillips (1994), afirmam que uma das principais contribuições da análise CVL está em
encontrar o ponto de equilíbrio das empresas. O cálculo do ponto de equilíbrio como um dos
elementos da análise custo-volume-lucro, constitui-se num instrumento de tomada de decisão
gerencial que utiliza como dados a interação entre receitas e gastos, resultante da aplicação do
método de custeio variável (KRIENS et al., 1983); (YOUNIS et al., 2011).
A análise do ponto de equilíbrio pode ser realizada após a apuração da margem de
contribuição, e a necessidade de produção e venda pode ser medida em valor ou unidades para
o alcance das metas pretendidas. A margem de contribuição poder ser entendida como a
diferença entre a receita obtida com o produto, processo, serviço ou atividade e os respectivos
custos diretos e variáveis (LEONE, 2000). A margem de contribuição, associada ao método
de custeio variável, é considerada um instrumento para tomada de decisão.
Na contabilidade de custos objetiva-se atender a três finalidades básicas:
planejamento, controle e decisão. A fim de desempenhar tais finalidades, desenvolvem-se na
contabilidade de custos diversas formas possíveis, os métodos ou modelos de custeio. Pode-se
organizar a coleta de dados financeiros e operacionais, o processamento dessas informações e
sua disponibilização aos usuários por meio desses modelos (AIDA, 2002). Com o intuito de
auxiliar a administração na tomada de decisão e atender às finalidades da contabilidade de
custos, empregam-se os métodos de custeio. Os principais são custeio por absorção, custeio
baseado em atividades e custeio variável (MORGAN; ROSA, 2006).
O custeio variável é um modelo de custeio que considera a atribuição das despesas e
custos variáveis em nível de unidade do produto; evidencia a margem de contribuição; e trata
os custos variáveis com relevância para a tomada de decisões no curto prazo. Os custos e as
despesas fixas são considerados direta e integralmente no resultado do período. A margem de
contribuição é um valor que resulta da diferença entre a receita e os gastos variáveis (custos e
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despesas). Martins (2009) define margem de contribuição como a diferença entre o preço de
venda e o custo variável de cada produto, é o valor que cada unidade efetivamente traz à
empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou.
De acordo com Atkinson et al. (2000), o ponto de equilíbrio é o nível em que o
volume de vendas supre os custos fixos dos recursos que são comprometidos. A análise do
equilíbrio entre receitas de vendas e custos é importante como instrumento no processo de
decisão gerencial. Obtém-se o ponto de equilíbrio quando o total de receitas, somatória de
todos os produtos comercializados, equivale ao custo fixo do mesmo período de tempo em
análise (SANTOS, 2000). Nos parágrafos seguintes enumeram-se estudos realizados que
tratam de custeio variável e prestação de serviços, que se utilizam como base de
desenvolvimento do presente estudo.
Ellis-Newman; Robison (1998) estudam o método de custeio ABC voltado para uma
empresa prestadora de serviços de livraria. Constatam que o método implementado não obtém
êxito para as atividades padrão da livraria. Dessa forma, conclui-se que o método utilizado
deve adaptar-se às atividades, e não as atividades adaptarem-se ao método de custeio que se
deseja utilizar.
Leitão, Silva (2006) discutem o método de custeio variável no processo de gestão dos
hotéis, por meio dos resultados de uma pesquisa realizada no setor hoteleiro do Nordeste
Brasileiro. Os resultados demonstram que 72,1% dos hotéis utilizam o custeio por absorção
para a tomada de decisão. O estudo conclui que o custeio variável, quando utilizado no
processo decisório, pode melhorar a qualidade das informações e das decisões relativas a
negócios efetuados pelos gestores dos hotéis.
Morgan e Rosa (2006) estudam quais métodos de custeios são mais utilizados em
prestadora de serviços no ramo de hotelaria e como gerem e definem seus custos. Constatouse que aproximadamente 55% das empresas pesquisadas conseguiram definir seus objetos de
custo. Das empresas pesquisadas, 45% apuram custo por objeto, e nessas os Métodos de
Custeio Variável é o mais utilizado. Com relação à dificuldade de separação de custos e
despesas, 60% afirmaram ter muita ou alguma dificuldade, ao passo que 40% afirmaram não
ter nenhuma dificuldade.
Raupp, Crispim e Almeida (2007) analisam o processo de gestão de custos, por meio
do custeio por absorção, em uma maternidade. Destaca-se que o método utilizado é imposto
pelo órgão gestor, sem haver flexibilidade para a utilização de outros métodos, e a utilização
de critérios de rateio conduz a graus de subjetividade e arbitrariedade.
Dessa forma, diante dos estudos explorados, pode-se perceber que há pesquisas
voltadas para custos em serviços. No caso da presente pesquisa, em prestação de serviços de
produção de eventos, não se encontram pesquisas similares.
ENQUADRAMENTO METODOLÓGICO
Quanto à natureza do objetivo a pesquisa é descritiva, dessa forma, busca a descrição
das características de uma determinada população ou fenômeno, além de estabelecer relações
entre as variáveis que se analisam (RICHARDSON, 1999); (GIL, 2007). A pesquisa se
desenvolve na forma de estudo de caso, “é o estudo que analisa com profundidade um ou
poucos fatos, com vistas à obtenção de um grande conhecimento com riqueza de detalhes do
objeto estudado” (SANTOS, 2010). Aborda-se o problema de forma quali-quantitativa, pois
envolve o exame e reflexão sobre as percepções para obtenção de um entendimento das
atividades sociais e humanas e ao mesmo tempo envolve coleta, análise de dados numéricos e
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aplicação de testes estatísticos. Tal abordagem ocorre tanto na coleta quanto no tratamento
dos dados. (RICHARDSON, 1999).
Para operacionalizar o estudo, foram realizadas observações in loco das atividades da
empresa no mês de março de 2011, com o objetivo de conhecer as atividades realizadas na
escola e sua forma de atuação. Realizaram-se, ainda, entrevistas não estruturadas com a
diretora da escola, na forma de conversas informais, no período de observação já mencionado,
a fim de obter informações mais específicas a respeito da gestão da escola. As demais
informações financeiras necessárias para realização do estudo foram coletadas nos Balancetes,
Livro Diário e Balanço das operações do ano de 2010. Os dados são coletados de fontes
primárias e secundárias, neste caso entrevistas e acesso a documentos particulares da empresa
como balancetes e demonstrações contábeis, fornecidos pelos sócios da empresa CDE
PRODUTORA LTDA ME. Os dados primários de uma pesquisa são aqueles obtidos
diretamente em campo, diretamente na fonte, não estão publicados, os secundários são os
obtidos, por exemplo, de obras bibliográficas ou de relatórios de pesquisas anteriores sobre o
tema (RICHARDSON, 1999).
Como delimitação do estudo, o objetivo é a identificação como é a composição dos
custos da empresa, e não a realização de uma auditoria para melhoria da gestão de custos.
Utiliza-se o exercício de 2012, no qual a empresa produz cinco eventos. O método de custeio
que se utiliza na pesquisa é o custo variável, que possibilita a evidenciação da margem de
contribuição e do ponto de equilíbrio.
Lembra-se que esse estudo desenvolve-se dentro da realidade da empresa CDE
Produtora de Eventos Ltda, os resultados condicionam-se aos dados fornecidos pela entidade.
Dessa forma, não se pode generalizá-los para outros casos. O método de custeio empregado é
o custeio variável, caso se escolha outro método, os resultados podem ser diferentes dos
demonstrados no estudo.
A PRODUTORA OBJETO DE ESTUDO
A produtora de eventos atua no mercado desde outubro de 2008, a partir de 2010, a
empresa formaliza suas atividades perante órgãos fiscalizadores das atividades comerciais. A
estrutura da empresa compõe-se de uma sala comercial alugada, com espaço total de 50m²,
dividida em duas salas para reunião, uma sala para recepção, banheiro e copa. Há dois sócios
administradores na empresa, um formado em Publicidade e Propaganda e outro formando em
Ciências Contábeis. A empresa não apresenta funcionários contratados. Uma diarista mantém
a limpeza na sala comercial uma vez na semana.
A empresa atua no mínimo cinco vezes ao ano, com datas fixadas para a realização
dos eventos, que ocorrem com intervalo médio de dois meses entre cada evento. Neste grupo
de datas fixas, a empresa realiza dois eventos sociais, em que não cobra pelo serviço e não
participa no resultado financeiro do evento produzido, nestes, há atribuição de custos de
pouca relevância com material gasto, deslocamento, celular, etc. Os três eventos não sociais
produzidos ao longo do ano são de propriedade da empresa, realizam-se nos meses de abril,
agosto e dezembro. Esses eventos são classificados pela empresa com base no nível de custos
de cada evento ao longo dos anos que ocorrem (custo baixo, custo mediano e custo elevado).
No ano de 2012, vendem-se, exatamente, 5900 convites nos três eventos realizados,
gerando a arrecadação de R$594.250,00. Cada evento tem valores determinados e há, dentro
do próprio evento, a divisão em diferentes espaços. Para tais espaços, o cliente pode adquirir
convites diferenciados e utilizar espaços com mais ou menos conforto. No estudo de caso,
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todos os três eventos não possuem essa diferença de setores, há apenas distinção no valor para
o ingresso voltado para o homem e voltado para mulher.
Identificação dos gastos
Os gastos incorridos pela empresa no ano de 2012 são identificados e seguem uma
estrutura de atribuição, como se observa:
PRODUTORA EVENTOS CLIENTES
A produtora atua voltada para seus próprios eventos, pode-se dizer que é formada por
eventos, por sua vez, os eventos formam-se por clientes. Dessa forma, há uma relação em que
os clientes viabilizam a produtora. Cabe destacar que cada evento se destina a um público
diferenciado. O evento de custo baixo tem como principal público jovens universitários, o
evento de custo mediano direciona-se ao público em geral. Por sua vez, o evento com custo
elevado, por características específicas, destina-se ao público de classe alta, ou com elevado
poder aquisitivo. Assim, cada evento possui peculiaridades, assume custos diferentes de
acordo com a classificação do evento (custo baixo, custo mediano ou custo alto). Define-se
que os custos incorridos em cada evento são analisados em separado.
Por meio de documentos contábeis (Demonstração de Resultado de Exercício, Fluxo
de Caixa, Balancete) e relatórios da empresa referentes ao exercício de 2012, pode-se
identificar e classificar os gastos realizados no período. A classificação dos custos entre
fixos e variáveis pode ser diferente de empresa para empresa, no estudo, realiza-se a
identificação e classificação de acordo com as atividades e o conhecimento do pesquisador
sobre a atuação da empresa. Dessa forma, os custos incorridos separam-se entre cada evento
realizado, e nesses, classificam-se como fixo ou variável. Há também os custos que a empresa
incorre durante o exercício para sua manutenção no mercado, independentes da prestação de
serviços.
Os custos que se identificam nas letras “a” até “t” são custos que ocorrem apenas
quando há prestação de serviços, ou seja, produção de eventos:
a) Alimentação - alimentos para consumo no evento. A quantidade é estimada com base
no público presente.
b) Assessoria de Imprensa - empresa contratada para divulgar o evento na mídia em
geral.
c) Atendente de Bar – a quantidade de atendentes é proporcional ao público.
d) Bebida Energética - bebida para consumo no evento. A quantidade é estimada com
base no público presente.
e) Bebida para consumo - bebida para consumo no evento, compra-se uma quantidade
estimada pela quantidade de público. Compreende água, cerveja e refrigerante.
f) Cobertura de imagens - fotógrafos e editores de vídeo que cobrem a realização do
evento, produção de material para divulgação pós-evento.
g) Comissão - valor de 10% referente à venda de ingressos realizada por terceiros.
h) Convites Impressos - convites para acesso e consumo no evento. Quantidade
impressa para a lotação máxima do local do evento.
i) Copo Plástico - para consumo de bebidas. A quantidade é estimada em relação à
quantidade de pessoas.
j) Designer - profissional contratado, responsável pela criação da identidade gráfica do
evento, como logo, imagem para divulgação, etc.
k) Destilado - bebida para consumo no evento. A quantidade é estimada com base no
público presente.
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l) Equipe Paramédica – em respeito à legislação, conforme o número de pessoas
contrata-se uma ambulância. A quantidade de profissionais disponíveis é proporcional
ao público presente.
m) Espumante - bebida para consumo no evento. A quantidade é estimada com base no
público presente.
n) Estrutura do Evento - aluguel do local para realização do evento, decoração,
aparelhagem de som, luz, banheiros químicos, tendas, etc. Esse item depende da
complexidade de cada evento.
o) Gelo - usado para refrigeração das bebidas e para consumo. Usam-se dois tipos de
gelo, gelo potável e não potável. A quantidade é estimada com base no público
presente.
p) Mídia impressa – cartazes, folhetos impressos expostos em pontos de divulgação do
evento antes da realização.
q) Outdoor - alugados por um período antes da realização do evento para a divulgação.
Utiliza-se para divulgação mais efetiva.
r) Seguranças – contrata-se uma empresa de segurança registrada com a Polícia Federal.
A quantidade de seguranças é estimada com base no público presente.
s) Taxas - liberação de realização do evento em órgãos competentes e direitos autorais
sobre as músicas. ex: Instituto de Planejamento Urbano do Município, Planejamento
de Segurança de Bombeiros, Escritório Central de Arrecadação e Distribuição.
t) Website - sítio eletrônico que divulga o evento. Este custo envolve a manutenção do
sítio para o período de um ano.
A empresa contém gastos mensais necessários ao seu funcionamento independente da
produção ou assessoria de eventos. Esses gastos são serviços contábeis, aluguel da sala
comercial (luz, água, telefone, limpeza, condomínio, IPTU), pró-labore e linha telefônica
celular. Há prestação de assessoria voluntária duas vezes ao ano, que gera custo com
transporte, comunicação e, por vezes, doações, compreendidos como custo para esse estudo,
assim os gastos “assessoria voluntária” serão tratados nesse estudo como custos.
Apresentam-se as Tabelas1 e 2, que ilustram todos os gastos correntes no ano de 2012,
separados em fixos/variáveis. Dentre os custos fixos, há duas formas de aplicação: os custos
fixos da empresa, necessários ao funcionamento, independente da realização de eventos, e os
custos fixos do evento, cujo valor não varia de acordo com o número de pessoas, horas de
evento ou outro fator.
Nas tabelas apresentam-se os consumos individuais dos três eventos que a empresa
realiza durante o ano de 2012 (aqui chamados evento “A”, evento “B” e evento “C”). O
montante dos custos evidencia-se de acordo com os registros que a empresa fornece. Vale
ressaltar que não se utilizam todos os itens em todos os eventos, isso depende da proposta
planejada e estipulada pela empresa. Os itens de custo variáveis possuem montantes de acordo
com: número de pessoas, lotação máxima e número de convites vendidos. Para um custo
fixo do evento não importa se o evento obteve 300 ou 1.000 pessoas, o gasto com website ou
estrutura, por exemplo, será o mesmo. A Tabela 1 demonstra os gastos fixos da empresa e dos
eventos no ano de 2012.
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Tabela 1 - Gastos fixos incorridos pela empresa em 2012
Item de custo
Assessoria de Imprensa
Designer
Estrutura do evento
Cobertura de Imagens
Mídia Impressa
Outdoor
Taxas
Web Site
Serviços Contábeis
Sala Comercial
Assessoria voluntária
Pró-labore
Telefone Celular
Soma
Destinação
Evento
Evento
Evento
Evento
Evento
Evento
Evento
Evento
Empresa
Empresa
Empresa
Empresa
Empresa
Evento A
300,00
18.090,00
600,00
450,00
1.300,00
-
Evento B
1.000,00
1.200,00
33.580,00
600,00
1.500,00
2.800,00
-
Evento C
7.000,00
4.100,00
85.320,00
4.400,00
1.900,00
7.980,00
27.498,94
2.090,00
-
Total
8.000,00
5.600,00
136.990,00
5.600,00
3.850,00
7.980,00
31.598,94
2.090,00
3.549,00
7.098,00
2.100,00
15.600,00
1.776,00
231.831,94
A ótica de visualização da tabela é em relação a como se tratam os itens de custo fixo
para os eventos. Os itens assessoria de imprensa; designer; estrutura do evento; cobertura de
imagens; mídia impressa; outdoor; taxas e web site são custos que se consideram fixos para os
eventos. Os itens serviços contábeis; sala comercial; assessoria voluntária; pró-labore e
telefone celular são os gastos que a empresa obtém anualmente para o funcionamento da
produtora de eventos.
Na Tabela 2, os custos variam de acordo com três fatores; número de pessoas que
comparecem ao evento, o número máximo de pessoas que o local pode comportar de acordo
com o órgão responsável (Corpo Militar de Bombeiros) e, por fim, o número de convites
vendidos fisicamente.
Tabela 2 - Gastos variáveis incorridos pela empresa em 2012
Item de custo
Bebida para
consumo
Equipe
Paramédica
Assistente de
Bar
Copo Plástico
Espumante
Gelo
Destilado
Alimentação
Segurança
Convites
Impresso
Comissão
Critério de
Atribuição
n° de pessoas
Destinação
Evento A
Evento B
Evento C
Total
Evento
7.070,63
25.349,20
56.219,80
88.639,63
n° de pessoas
Evento
1.080,00
1.260,00
5.000,00
7.340,00
n° de pessoas
Evento
2.500,00
3.750,00
9.600,00
15.850,00
n° de pessoas
n° de pessoas
n° de pessoas
n° de pessoas
n° de pessoas
n° de pessoas
Lotação máxima
Evento
Evento
Evento
Evento
Evento
Evento
Evento
160,00
1.230,00
2.000,00
320,00
3.681,00
1.230,00
3.300,00
1.600,00
4.499,00
7.200,00
2.051,00
8.640,00
22.870,88
4.505,00
2.080,00
8.180,00
7.200,00
4.511,00
8.640,00
22.870,88
9.805,00
N° de convites
vendidos
Evento
330,00
840,00
1.920,00
3.090,00
178.206,51
Soma
Os itens bebida para consumo; equipe paramédica; assistente de bar; copo plástico;
espumante; gelo; destilado; alimentação e segurança têm suas quantidades definidas em
relação ao número de pessoas presentes; o item “comissão” tem relação com o número de
convites vendidos por terceiros, o convite pode ou não ser vendido e há também
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possibilidade de venda por meio eletrônico ou diretamente com a empresa, caso em que não
há pagamento de comissão. Por último, tem-se o item “convites impressos”, que se relaciona
com a lotação máxima de público estipulada para o evento em respeito ao alvará do local em
que o evento se realiza. Imprimem-se os convites na quantidade máxima de pessoas que o
local do evento comporta. A Tabela 3 mostra a divisão de custos fixos e variáveis de cada
evento em relação à produtora de eventos.
Tabela 3 – Gastos totais dos eventos e da empresa separados em fixos e variáveis
Eventos/Produtora
Evento A
Evento B
Evento C
Sub-total
Produtora
Total
Parte fixa
20.740,00
Parte Variável
14.370,63
40.680,00
140.288,94
201.708,94
30.123,00
231.831,94
39.730,20
124.105,68
178.206,51
178.206,51
Total
35.110,63
80.410,20
264.394,62
379.915,45
30.123,00
410.038,45
Por meio da Tabela 3 observa-se que o montante de custos variáveis e fixos difere em
cada evento. Da mesma forma, o número de pessoas também é diferente em cada situação,
bem como os valores correspondentes de custos fixos e variáveis.
Margem de contribuição
O cálculo da margem de contribuição realiza-se em três níveis, de acordo com a estrutura de
alocação dos custos que se desenvolve no estudo.
a) Margem de contribuição da empresa em relação ao número de clientes;
b) Margem de contribuição de cada evento para a produtora;
c) Margem de contribuição de cada cliente dentro do evento.
A tabela 4 demonstra os resultados obtidos pela produtora durante o ano de 2012.
Tabela 4 – Resultados da empresa com aplicação do custeio variável
Eventos
Evento A
Evento B
Evento C
Receita bruta
(-) Impostos
= Receita líquida
(-) Custos e despesas variáveis
= Margem de contribuição
(-) Custos e despesas fixos
= Lucro líquido
Total
66.000,00
132.250,00
396.000,00
594.250,00
67.209,67
527.040,33
178.206,51
348.833,82
231.831,94
117.001,88
A partir da Tabela 4, pode-se ter o conhecimento da margem de contribuição total
alcançada pela empresa em relação aos eventos que se realizam no ano de 2012. Os impostos
que se deduzem decorrem da faixa de tributação em que a empresa enquadra-se, como
empresa de pequeno porte, no Simples Nacional.
A produtora possui um custo fixo elevado, se comparado ao montante total de gastos.
As atividades da empresa acontecem propriamente fora do escritório, e de acordo com o
volume de serviços, há variações na quantidade de custos fixos e variáveis ao longo do
exercício. Dessa forma, quanto mais eventos se produzem ao longo do ano, mais lucro a
empresa pode gerar. A Tabela 5 apresenta uma análise diferente dos custos, mostra a margem
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de contribuição e como se forma o lucro a partir da realização de cada evento. Alocam-se os
impostos de acordo com o montante arrecadado em cada evento, que incidem sobre o
faturamento anual. Assim, segue-se a lógica de alocar a alíquota sobre o faturamento de cada
evento para atribuição dos impostos.
Tabela 5 - Formação do lucro
Evento A
RL
58.535,40
(-) CV
14.370,63
1ª MC
44.164,77
(-) CFI
20.740,00
2ª MC
23.424,77
(-) CFNI
Lucro
Fonte: Adaptado de Martins (2009)
Evento B
Evento C
Total
117.292,53
39.730,20
77.562,33
40.680,00
36.882,33
351.212,40
124.105,68
227.106,72
140.288,94
86.817,78
527.040,33
178.206,51
348.833,82
201.708,94
147.124,88
30.123,00
117.001,88
Onde:
RL – Receita líquida
CV – Custos variáveis
MC – Margem de contribuição
CFI – Custos fixos identificados
CFNI – Custos fixos não identificados
A Tabela 5 trata de duas margens de contribuição. A 1ª MC considera a dedução
apenas dos custos variáveis de cada evento. A 2ª MC forma-se pela subtração dos custos fixos
identificados para cada evento. Dessa 2ª MC reduzem-se os custos fixos não identificados aos
eventos, para então, obter-se o lucro resultante das atividades.
Tratam-se os custos fixos de cada evento como custos variáveis para a produtora.
Dessa forma, caso deixe de se produzir um evento, a parcela de CF deste evento deixa de
existir para a produtora, o que se apresenta pelo cálculo da 2º margem de contribuição. Do
ponto de vista da empresa, todos os clientes têm igual responsabilidade para a formação do
lucro. Assim, calcula-se uma margem de contribuição média, da empresa em relação ao total
de clientes, por meio da fórmula:
59,12
O cálculo que se realiza permite uma visão geral do tratamento dos custos da
produtora de eventos. Sabe-se que a empresa tem 5.900 clientes no ano de 2012 e sua MC
total é de R$ 348.833,82, conforme a Tabela 4. Para o cálculo da margem de contribuição
por evento, utilizam-se os dados da Tabela 3, que informam a parcela fixa e variável do total
de gastos de cada evento.
Para fins deste cálculo, utiliza-se a receita líquida, que é a receita bruta menos os
impostos. Nesse caso, divide-se o total de gasto com impostos, R$ 67.209,67, de acordo com
a arrecadação bruta de cada evento e multiplicando pela alíquota de 11,31%, valores que se
obtêm na Tabela 4. Portanto, as margens de contribuição por evento e por cliente no evento,
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que se apresentam na Tabela 6, fornecem uma informação mais detalhada da participação de
cada evento na formação do resultado conforme os critérios que se estabelecem.
Tabela 6 - Margem de contribuição por evento e por cliente no evento
Eventos
Evento A
Evento B
Evento C
Total
Receita
líquida
58.535,40
117.292,53
351.212,40
527.040,33
Custos e
despesas
variáveis
14.370,63
39.730,20
124.105,68
178.206,51
Margem de
contribuição
por evento
44.164,77
77.562,33
227.106,72
348.833,82
Nº de
clientes
2400
2300
1200
5900
Margem de
contribuição por
cliente no evento
18,40
33,72
189,25
59,12
No evento A, o público total é de 2400 pessoas e o ingresso tem valor médio de R$
27,50. O evento B tem um público total de 2300 pessoas e ingressos no valor de R$ 57,50.
Por fim, o evento C tem presença de 1200 pessoas, com ingressos no valor de R$ 330,00.
Esses valores se referem aos preços médios dos ingressos que se vendem em cada evento.
Por meio da Tabela 6, pode-se conhecer a margem de contribuição por evento e a
margem de contribuição por cliente em cada evento. Para este cálculo, divide-se a MC do
evento pelo número de clientes existentes no evento. Observa-se que a MC por cliente no
evento é diferente para cada evento, em razão das características da estrutura de custos de
cada evento. Nota-se que é diferente também da primeira MC (média) por cliente, calculada
com base na MC total da produtora, que não permite esta visão particularizada de cada
evento. O valor que se obtém com o cálculo da Margem de Contribuição total, comparado ao
montante de custos fixos totais, permite mensurar o quanto de lucro a produtora de eventos
gera em seu exercício social.
Quando se analisa a empresa de um modo geral, a MC total que fornece a MC
(média) por cliente de R$ 59,12 é um dado relevante na visão total da empresa. Para análises
mais detalhadas, ao considerar um evento em específico, os valores da MC por evento e da
MC por cliente no evento fornecem ao gestor conhecimentos sobre como cada evento
colabora para o desempenho final da produtora, já que esta não se forma por clientes, mas sim
por eventos, e estes, por sua vez, compõem-se de clientes.
Observa-se que o evento C é o que possui maior MC de seus clientes em comparação à
MC média e dos eventos A e B. Por meio de tal análise, a produtora de eventos pode utilizar
as bases de cálculo para projeção dos exercícios seguintes.
Análise do ponto de equilíbrio
O conhecimento da margem de contribuição obtida da produtora de eventos permite que se
realizem estudos em relação às variáveis que formam o resultado, que são as análises custovolume-lucro. No presente estudo, o cálculo do ponto de equilíbrio segue a estrutura
operacional que se estabelece para a forma de atuação da empresa, com a identificação do
ponto de equilíbrio:
• da produtora de eventos em relação aos eventos, e
• dos eventos em relação ao número de clientes
Há dois tipos de eventos que se promovem por organizações em geral. Os com âmbito
interno (confraternização para colaboradores da própria empresa) e com âmbito externo
(divulgado e formado para interesse de outros, ex: comerciais, sociais, esportivos, culturais,
educativos, outros). A produtora de eventos que se estuda possui foco voltado apenas para
eventos próprios com âmbito externo.
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Pode-se calcular o ponto de equilíbrio em número de clientes, desde que os clientes
façam parte de um evento. Portanto, a viabilidade do evento difere da viabilidade da
produtora de eventos, visto que o primeiro objetivo do evento é cobrir seus próprios custos
fixos. Nota-se também que a produtora possui uma parcela de custos fixos independente de
existirem eventos no decorrer do ano. Dessa forma, cada evento contribui igualmente para a
cobertura dos custos fixos da produtora de eventos.
Ponto de equilíbrio da produtora
Para a realização de um evento, o local deve ter regulamentação dos órgãos de
fiscalização (Bombeiro militar, Prefeitura e Vigilância sanitária). Cada município possui uma
lei municipal que regula a atividade. Estipula-se a quantidade máxima de pessoas presentes
por meio de um alvará emitido pelo corpo de bombeiros militares.
Ao seguir a estrutura que se estabelece no estudo, deve-se identificar o ponto de
equilíbrio da produtora em relação ao número de eventos. Para tal cálculo, considera-se
que um único evento deve cobrir seu próprio CF e o CF da empresa, como se a empresa
realizasse apenas aquele evento no ano. É importante observar que se trata o custo fixo de um
evento como custo variável da produtora, pois caso esse evento deixe de existir, desconsiderase a existência de sua parcela de custos para a empresa.
Tabela 7 - Ponto de equilíbrio em eventos da produtora em 2012
Evento
Evento A
Evento B
Evento C
CF da
produtora
30.123,00
30.123,00
30.123,00
CF do
evento
20.740,00
40.680,00
140.288,94
MC/cliente no
evento
17,10
16,13
187,29
PE (Nº de
clientes)
2764
2100
901
PE (Nº de
eventos)
1,15
0,91
0,75
Na Tabela 7 desenvolve-se análise com a finalidade de verificar com quantos eventos
de cada modelo (A, B e C) isoladamente o funcionamento da empresa é viável. Por sua vez, o
resultado de tal cálculo é o número de clientes que cada evento precisa ter (ao considerar que
exista apenas um tipo de evento) para atingir o PE da produtora de eventos. Ex: Evento A tem
lotação máxima de 2400 pessoas e seu ponto de equilíbrio com os CF da produtora e CF do
evento é de 2764 pessoas, assim, a razão entre o ponto de equilíbrio dos custos totais/número
de clientes do evento chega ao resultado de 1,15 eventos A. De forma análoga faz-se com os
eventos B e C. Percebe-se que o único evento que não é capaz de cobrir todos os custos fixos
é o evento A, que precisaria se realizar 1,15 vezes. Os eventos B e C, caso sejam os únicos
realizados pela empresa, possuem capacidade de cobrir custos fixos e ainda contribuir para
formação de lucro.
Ponto de equilíbrio do evento
Como próxima análise a se realizar no estudo, identifica-se o ponto de equilíbrio dos
eventos em relação ao número de clientes. Neste caso, a fórmula do ponto de equilíbrio
estrutura-se da seguinte maneira para cada evento:
A Tabela 8 demonstra o ponto de equilíbrio que resulta da aplicação da fórmula para
cada evento que a produtora de eventos realiza.
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Evento
Evento A
Evento B
Evento C
Total
Tabela 8: Ponto de equilíbrio em número de clientes em cada evento.
Margem de Contribuição
Nº de clientes necessários
Custo Fixo por evento
por cliente no evento
para cobrir os CF do evento
20.740,00
18,40
1127
40.680,00
33,72
1206
140.288,94
189,25
741
201.708,94
3074
O cálculo que se realiza na Tabela 8 demonstra quantos clientes o evento deve possuir
para cobrir os custos fixos do evento e a partir de tal ponto, contribuir para a formação do
lucro. Destaca-se que em tal cálculo não se consideram os custos fixos da produtora, apenas
os custos fixos identificados para cada evento.
O cálculo do ponto de equilíbrio torna-se interessante para produtora de eventos. Com
esses valores se pode planejar os eventos com maior eficácia, visto que ainda na fase de venda
de ingressos (pré evento) já se sabe se o evento conseguirá cobrir seus custos fixos e a partir
de que ponto o evento passa a gerar lucro. Pode-se observar também qual modelo de evento é
mais rentável, estudar formas de diminuição dos riscos para eventos menos rentáveis e
melhorar seu resultado final.
Análise geral do ponto de equilíbrio da produtora de eventos
Os resultados que se obtém com a identificação dos custos auxiliam para uma análise
comparativa do ponto de equilíbrio da produtora e de cada evento, visto que se encontram
valores distintos. A Tabela 9 expõe o cálculo que se realiza para análise do ponto de
equilíbrio, com o resultado para os três eventos que a produtora realiza. Considera-se que os
eventos contribuem igualmente para a cobertura dos custos fixos da produtora.
Tabela 9: Ponto de equilíbrio dos eventos e da produtora em relação ao número de clientes
Evento
Evento A
Evento B
Evento C
Total
CF do evento + CF da
produtora de eventos
Margem de Contribuição
por cliente no evento
30.781,00
50.721,00
150.329,94
231.831,94
18,40
33,72
189,25
-
PE em nº de cliente para
cobrir os CF do evento +
CF da produtora
1.673
1.505
795
3.973
No cálculo do ponto de equilíbrio dos eventos e da produtora em relação ao número de
clientes, os gastos fixos (R$ 30.123,00) da produtora se dividem igualmente entre os três
eventos e somam-se ao custo fixo de cada evento (CF do evento + R$ 10.041,00), que se
identifica na Tabela 3. Chega-se a conclusão de que todos os eventos possuem número de
clientes acima do ponto de equilíbrio, conforme dados da Tabela 6. Assim, contribuem para a
formação do lucro da produtora de eventos, como se observa na Tabela 9.
Ressalta-se que o evento que precisa de mais participantes para atingir o ponto de
equilíbrio é o evento A. Deve-se esse resultado ao valor da margem de contribuição, que é o
menor entre os eventos. Conclui-se que, quanto maior a margem de contribuição, menos
clientes se necessitam para atingir o ponto de equilíbrio. Realiza-se um comparativo entre as
informações que se obtém com a análise do ponto de equilíbrio por meio de uma tabela
resumo, que se demonstra na Tabela 10.
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Tabela 10 - Resumo do ponto de equilíbrio
Evento
Evento A
Evento B
Evento C
Total
Nº de clientes
2400
2300
1200
5900
PE da empresa
1.673
1.505
795
3.973
PE do
evento
1.127
1.206
741
3.074
MC/Cliente
18,4
33,72
189,25
-
Lucro por evento
para a empresa
13.376,80
26.807,40
76.646,25
138.949,29
A Tabela 10 fornece informação sobre o montante de lucro que cada evento produz. O
lucro se forma pela MC/cliente multiplicada pelo número de clientes que excede o PE da
produtora em cada evento (ex: evento A = (2400-1673)x18,40). Nota-se que todos os eventos
resultam em lucro para a produtora. O evento mais lucrativo é o evento C e o evento com
menor lucro é o evento A. Em relação a tais eventos, nota-se que o evento com maior
lucratividade é o que tem menos clientes, situação contrária à do evento A, com maior número
de clientes e menor lucratividade. Isso ocorre em razão da diferença dos valores de margem
de contribuição em cada evento.
Ao realizar a comparação entre o PE da produtora e o PE dos eventos, podem-se
identificar quantos clientes são necessários para cobrir os CF da empresa. Para cobrir os
custos fixos da empresa, necessitam-se 899 clientes (546 do evento A, 299 do evento B e 54
do evento C). O valor resulta, de forma geral, da diferença de 3.973 clientes para o PE da
empresa e os 3.074 clientes para o PE dos eventos.
CONCLUSÕES E RECOMENDAÇÕES
O estudo tem objetivo de analisar a estrutura de custos de uma produtora de eventos
por meio do custeio variável. A pesquisa realiza-se na forma de um estudo de caso, possui
como horizonte espacial a produtora de eventos, e como horizonte temporal o exercício do
ano de 2012.
Ao atender os objetivos que se definem, a análise dos dados ocorre em nível de: produtora,
eventos e clientes. O estudo se desenvolve por meio de tal e conclui-se que: (i) para a
existência da produtora de eventos há uma demanda por recursos fixos no montante de R$
30.123,00 no ano; (ii) mediante análise da arrecadação e gastos no ano de 2012, observa-se
que a estrutura de custos da produtora de eventos é viável, ao considerar que em 2012 a
produtora de eventos teve seu resultado final positivo; (iii) por meio da análise que se realiza,
toma-se o conhecimento sobre o valor da margem de contribuição para a empresa como um
todo de R$ 348.833,82; dos eventos em relação à produtora de eventos, a margem de
contribuição é de R$ 147.124,88 e dos clientes em relação aos eventos, a margem de
contribuição média é de R$ 59,12. Obtém-se também o lucro gerado pelos eventos no amo de
2012, no montante de R$ 117.001,88.
Trata-se o ponto de equilíbrio na estrutura do estudo com o ponto de equilíbrio da
produtora em relação ao número de eventos, e ponto de equilíbrio dos eventos em relação ao
número de clientes. Pode-se comparar o ponto de equilíbrio da produtora de eventos com o
ponto de equilíbrio dos eventos, o que identifica quantos clientes são necessários apenas para
cobrir os custos fixos da produtora de eventos. O valor é 899 clientes, que resulta da diferença
entre 3.973 clientes para alcançar o PE da empresa e 3.074 clientes para que cada evento
alcance o ponto de equilíbrio. Também se calcula o ponto de equilíbrio da produtora de
eventos em número de eventos – 1,15 eventos A, 0,91 eventos B e 0,75 eventos C, caso se
realize apenas um tipo de evento no ano. Com base nos dados que se obtém, podem-se
realizar estudos mais precisos em relação à formação do lucro em cada evento, seu custo
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individual, a realização de outros eventos, dentre outras análises que tangem o método de
custeio e a gestão da empresa.
Recomenda-se que realizem estudos em diferentes setores na produção de eventos,
visto que a produtora que se estuda tem foco voltado para eventos de âmbito externo. Não se
encontram estudos que analisem métodos de custeio em prestadoras de serviços no ramo de
produção de eventos. Assim, há diversos ramos para se estudar e analisar, com o intuito de
obter informações sobre a formação e gestão dos custos de empresas de produção de eventos,
não apenas com base no custeio variável, mas também por meio de outros métodos de custeio.
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