N¼ 49 | ABRIL _JUNHO 2010 | Edio Trimestral | Distribuio Gratuita TICA PROFISSIONAL ENTREVISTA AO COLEGA JOS RODRIGUES DE JESUS, VICE PRESIDENTE DO CONSELHO DIRECTIVO DA ORDEM RELATîRIO ANUAL COMISSÌO DO CONTROLO DE QUALIDADE AUDITORIA CONTABILIDADE IDENTIFICAÌO E AVALIAÌO DO RISCO, POR VIA DO CONHECIMENTO DA ENTIDADE A AUDITAR ENQUADRAMENTO NORMATIVO DOS ACTIVOS BIOLîGICOS E SUAS PROBLEMçTICAS: UMA ANçLISE COMPARATIVA Mafalda Costa Ferreira Cludia Araujo Mendes A INTERVENÇÃO DO ROC INSPIRA CONFIANÇA AOS AGENTES ECONÓMICOS O ROC PREVINE RISCOS DEFENDE A LEGALIDADE ANTECIPA PROBLEMAS ENCONTRA SOLUÇÕES Ordem dos Revisores Oficiais de Contas Rua do Salitre 51 - 53 1250-198 Lisboa T 21 353 61 58 | F 21 353 61 49 www.oroc.pt BOAS PRçTICAS Antnio Gonalves Monteiro BASTONçRIO A actividade profissional dos Revisores Oficiais de Contas (ROC) tem vindo a ser objecto de profundas alteraes, no que se refere, sobretudo, abolio de limites quantitativos para a aceitao de clientes, fixao do valor dos honorrios a praticar pelos servios prestados e, ainda, no que respeita no proibio de certas aces promocionais. Tinha-se conscincia dos riscos e dos efeitos negativos que deveriam resultar de uma apressada desregulao, tendo procurado monitorizar-se o processo, por forma a promover as mudanas necessrias num contexto de estabilidade. Considero inquestionvel que as opes tomadas foram acertadas e s pecaram por tardias. Abolir limites quantitativos para a aceitao de clientes ou fixar administrativamente o valor mnimo dos honorrios a praticar so realidades do passado com que as actuais leis do mercado no se compadecem e que os normativos comunitrios reprimem. Mas o que se passou, afinal? Contrariamente s expectativas, verificou-se que ter havido uma interpretao errada, pelo menos pela parte de alguns, ao confundirem menor regulao com liberalizao, dando origem a prticas censurveis de concorrncia desleal. A Ordem tem vindo a recolher evidncia de que, em vrias situaes, os honorrios praticados no so suficientes para financiar os custos incorridos com as remuneraes de tcnicos com qualificaes adequadas para realizar o trabalho, em conformidade com os requisitos de exigncia, competncia e qualidade que o Estatuto da Ordem estabelece. A natureza e o mbito do trabalho e o tempo a despender pelos ROC no podem ser condicionados pelo valor dos honorrios acordados, mas to s pela suficincia dos procedimentos que necessrio adoptar para sustentar de forma adequada as concluses a extrair e a opinio profissional a emitir. normal que em tempo de crise as prticas concorrenciais sejam mais intensas, mas no aceitvel que se apresentem ofertas de servios cuja execuo se sabe, partida, que vai ser deficiente pelo simples facto de os honorrios se revelarem insuficientes, no hesitando recorrer ao incumprimento dos normativos aplicveis, sejam eles tcnicos, ticos ou deontolgicos. O nmero de ocorrncias de natureza disciplinar, verificado nos ltimos anos, revela bem que a Ordem no se demitiu de exercer as suas funes, no hesitando em sancionar as situaes de que consegue obter provas objectivas. Mas no poderei deixar de censurar as prticas de vrias entidades pblicas que, cientes da escassez de oferta de servios, limitam os valores mximos dos honorrios susceptveis de adjudicao para nveis que eles prprios assumem e reconhecem como sendo incomportveis para o adjudicatrio. Nestes casos, o ROC tem de fazer a sua avaliao consciente e recusar a candidatura sempre que no conseguir reunir condies satisfatrias para cumprir a sua misso, no respeito pelos normativos aplicveis e assegurando a salvaguarda da sua responsabilidade profissional. Nada do que se refere constitui uma tentativa de limitar a concorrncia. Bem pelo contrrio, entendemos que a livre concorrncia benfica e deve ser incentivada, mas ter que existir suficiente garantia do cumprimento das exigncias profissionais, para assegurar igualdade de oportunidades e a salvaguarda do interesse pblico. e as prticas profissionais dos Revisores e Auditores a contratar. da maior importncia obter informaes, designadamente, sobre os seguintes aspectos: á Identificao da estrutura organizativa á Detentores do capital á Liderana da entidade á Sistema de governao á Sistema de superviso á Definio interna de responsabilidades á Gesto do risco á Cdigo de conduta á Independncia profissional áÊRelatrio de transparncia á Qualificao e suficincia dos recursos humanos á Resultados dos controlos de qualidade á Aspectos disciplinares á Situao financeira á Riscos e contingncias Revisores e Auditores tm que fazer progressos e procurar ser um exemplo de boas prticas, tomando a iniciativa de facultarem ao mercado toda a informao relevante, semelhana, alis, do que j fazem a maior parte das entidades de interesse pblico. Por outro lado, essencial que os rgos sociais encarregados da seleco de Revisores e Auditores passem a exigir mais informao sobre as suas organizaes e mais evidncia das suas prticas profissionais efectivas. Nos dias de hoje, a seleco dos ROC no pode ser efectuada, sobretudo, com base no preo. essencial que os clientes passem a obter evidncia de um conjunto de informaes sobre a actividade 01 03 EM FOCO VICE PRESIDENTE DO CONSELHO DIRECTIVO, RESPONSçVEL PELA COMISSÌO DE TICA 1. A tica um tema cuja discusso tem sido levantada cada vez com mais frequncia em referncia aos diversos domnios da sociedade. Incluem-se nesses domnios as actividades empresarial e financeira, nas quais se desenrola a actuao do Revisores. Considera que a prossecuo de princpios ticos por parte dos responsveis pela governao das empresas, das instituies financeiras ou outras entidades relevante para os Revisores que nelas exercem funes? Devo, preliminarmente, referir que em matria to sensvel no podem, em geral, afirmar-se certezas e, em particular, tenho de necessariamente me distanciar do que suponho ser o meu prprio comportamento. Parece bvio que a atitude dos diferentes responsveis de quem depende a prestao da informao decisiva para o trabalho do Revisor. SUMçRIO 01 EDITORIAL 03 EM FOCO TICA PROFISSIONAL Entrevista ao Colega Jos Rodrigues de Jesus Vice - Presidente do Conselho Directivo da Ordem Na verdade, a posio de Òcepticismo profissionalÓ que caracteriza o trabalho do Revisor tem como pressuposto situaes de normalidade de comportamento dos agentes responsveis pela apresentao dos documentos de prestao de contas e pela conduo dos negcios. Ora, se o ponto de partida do trabalho do Revisor j tem de incluir uma folga para o comportamento menos adequado daqueles responsveis, a tarefa torna-se porventura exponencialmente difcil, eventualmente de impossvel realizao. Facilmente se compreende que as implicaes das distores de informao e os custos aliados ao controlo e superao das dificuldades so nefastas para o tecido econmico e social. , por todas estas razes, hoje tema recorrente a responsabilidade social dos diferentes agentes econmicos - a dos Revisores sempre foi uma inerncia por todos reconhecida. 03 16 16 ENQUADRAMENTO NORMATIVO DOS ACTIVOS BIOLîGICOS E SUAS PROBLEMçTICAS: UMA ANçLISE COMPARATIVA 32 06 NOTêCIAS CONGRESSO DA FEE EM VENEZA X CONGRESSO DOS ROC - TICA E RESPONSABILIDADE 08 ACTIVIDADE INTERNA DA ORDEM ENCONTROS NA ORDEM - GESTÌO DE RISCO SISTEMA DE ACOMPANHAMENTO E AVALIAÌO DE ESTçGIO CERIMîNIA - 25 ANOS DE PROFISSÌO RECEPÌO AOS NOVOS ROC SORTEIO PòBLICO E RELATîRIO DA COMISSÌO DO CONTROLO DE QUALIDADE 16 AUDITORIA IDENTIFICAÌO E AVALIAÌO DO RISCO, POR VIA DO CONHECIMENTO DA ENTIDADE A AUDITAR CASO CONCRETO PARA O SECTOR HOSPITALAR PòBLICO Mafalda Eugnia de Arajo Costa Ferreira 32 CONTABILIDADE ENQUADRAMENTO NORMATIVO DOS ACTIVOS BIOLîGICOS E SUAS PROBLEMçTICAS: UMA ANçLISE COMPARATIVA 32 40 Cludia Arajo Mendes 40 FISCALIDADE O TRATAMENTO CONTABILêSTICO E FISCAL DOS CONTRATOS DE CONSTRUÌO Luis Almeida 44 DIREITO PROCEDIMENTOS PR-CONTRATUAIS PREVISTOS NO CîDIGO DOS CONTRATOS PòBLICOS Sandra Barrosa 40 44 54 MUNDO COMISSÌO EUROPEIA DIVULGA RESULTADOS DA CONSULTA PòBLICA SOBRE A ADOPÌO DAS NORMAS INTERNACIONAIS DE AUDITORIA COMISSÌO EUROPEIA VAI EMITIR LIVRO VERDE SOBRE A AUDITORIA 56 LAZER MUSEU DO ORIENTE ENTRETENIMENTO 44 61 FORMAÌO CONTêNUA PLANO DE FORMAÌO PROFISSIONAL CONTêNUA SETEMBRO A DEZEMBRO DE 2010 DIRECTOR : Antnio Gonalves Monteiro | DIRECTORA ADJUNTA: Ana Isabel Morais | COORDENADORA: Ana Cristina Doutor Simes | CONSELHO DE REDACÌO: Domingos Jos da Silva Cravo, Lusa Anacoreta Correia , Antnio Sousa Menezes | DESIGN: Ins Ferreira | APOIO E SECRETARIADO: Ana Filipa Gonalves | PROPRIEDADE: Ordem dos Revisores Oficiais de Contas | Rua do Salitre 51 1250-198 LISBOA | [email protected] | NIPC : 500918937 | Tel: 213 536 158 | Fax: 213 536 149 | Registo de Propriedade n.¼ 111 313 | DGCS SRIP Depsito Legal n.¼ 12197/87 | EXECUÌO GRçFICA: Britogrfica Tel: 219 487 025 / 917 221 636 | Distribuio Gratuita | Tiragem 2000 Exemplares | Os artigos so da responsabilidade dos seus autores e no vinculam a OROC Membro Fundador da: Membro da: EM FOCO VICE PRESIDENTE DO CONSELHO DIRECTIVO, RESPONSçVEL PELA COMISSÌO DE TICA 1. A tica um tema cuja discusso tem sido levantada cada vez com mais frequncia em referncia aos diversos domnios da sociedade. Incluem-se nesses domnios as actividades empresarial e financeira, nas quais se desenrola a actuao do Revisores. Considera que a prossecuo de princpios ticos por parte dos responsveis pela governao das empresas, das instituies financeiras ou outras entidades relevante para os Revisores que nelas exercem funes? Devo, preliminarmente, referir que em matria to sensvel no podem, em geral, afirmar-se certezas e, em particular, tenho de necessariamente me distanciar do que suponho ser o meu prprio comportamento. Parece bvio que a atitude dos diferentes responsveis de quem depende a prestao da informao decisiva para o trabalho do Revisor. Na verdade, a posio de Òcepticismo profissionalÓ que caracteriza o trabalho do Revisor tem como pressuposto situaes de normalidade de comportamento dos agentes responsveis pela apresentao dos documentos de prestao de contas e pela conduo dos negcios. Ora, se o ponto de partida do trabalho do Revisor j tem de incluir uma folga para o comportamento menos adequado daqueles responsveis, a tarefa torna-se porventura exponencialmente difcil, eventualmente de impossvel realizao. Facilmente se compreende que as implicaes das distores de informao e os custos aliados ao controlo e superao das dificuldades so nefastas para o tecido econmico e social. , por todas estas razes, hoje tema recorrente a responsabilidade social dos diferentes agentes econmicos - a dos Revisores sempre foi uma inerncia por todos reconhecida. 03 EM FOCO 2. Os revisores analisam, pois, os princpios ticos seguidos pelos responsveis pela governao das entidades em que exercem funes. Como se pode verificar que essa anlise afecta o trabalho que desenvolvem? Como referi, no limite o Revisor tem de afastar-se do trabalho, o que, por si, uma atitude que implica, no o seu desprestgio, mas o desprestgio da prpria actividade econmica e social objecto de apreciao. Quando o Revisor no pode ou no deve desistir, tem de munir-se de instrumentos de anlise sofisticados, j sem falar nas hipteses de investigao de fraudes. necessrio dizer, sem estar a exagerar a defesa do Revisor, que em muitos casos este, mesmo que use os meios que integralmente esto ao seu dispor corre o risco de alcanar uma concluso que, afinal, vem a demonstrar-se, com outra robustez de meios que lhe so externos, no tinha qualquer correspondncia com a realidade. 3. Os Revisores de Contas, no exerccio das suas funes desempenham um papel relevante na sociedade, nomeadamente no funcionamento da economia. Concorda com a afirmao de que o trabalho do Revisor credibiliza a informao prestada pelas entidades, permitindo aos agentes interessados a tomada de decises com base em informao fivel. A prossecuo de princpios ticos por parte dos Revisores assume, tambm, relevncia significativa. Como? Falamos de que tica? Para com os seus clientes, para com os Colegas, para com a sua Profisso, para com o mercadoÉ? 04 O trabalho do Revisor s tem mesmo a funo de sinalizar a informao no sentido de a tornar credvel. Se este objectivo falhasse, a tarefa do Revisor seria intil e desapareceria. , ento, imprescindvel que no comportamento do Revisor se conjuguem a competncia tcnica, em todas as suas formas e com a adequao s diversas realidades, e uma inquebrantvel postura tica e deontolgica, insusceptvel de mcula e exemplar. Sem esta postura, que supostamente h-de culminar a aplicao das melhores prticas na gesto e na elaborao da informao, pode dizer-se que a sociedade no sai beneficiada do exerccio da entidade em apreciao e no ficam credibilizados os gestores. Julgo que quando se fala de tica e de deontologia tem de adoptarse uma atitude global - no entendo uma tica para clientes diferente da usada na relao com os colegas. Trata-se de um estado de pensamento e de aco que no permite gradaes. 4. Podero existir litgios entre os princpios ticos? Ser tico para com a profisso, para com a Ordem, pode implicar no ser tico para com um Colega? Ser tico para com um cliente pode prejudicar a tica para com o mercado? Que tica se deve sobrepor? No sei a santidade pode ser parcial. Nem digo que o Revisor santo. A postura, como disse, s pode ser una. muito exigente? . O revisor pode ter uma atitude ldica - pode e bem que tenha: mas mesmo ao jogar s cartas tem de manter um padro de irrepreensibilidade. 6. Sabemos que a Comisso de tica da OROC tem vindo a trabalhar na elaborao de um projecto do novo Cdigo de tica que se prev que venha a ser divulgado pela primeira vez no Congresso dos ROC a realizar em 21 e 22 do prximo ms de Outubro. Sem prejudicar a divulgao oficial que ocorrer nessa data, podemos saber j, em traos gerais, quais os princpios fundamentais que vo ser defendidos nesse cdigo e como vo ser defendidos? Quais as novidades mais significativas face ao cdigo de tica anterior? O projecto de Cdigo de tica - cuja concepo adaptada nossa realidade no fcil - segue de perto o Cdigo do IFAC, como no podia deixar de ser, tanto pela nossa vinculao a este Organismo, como pela excelncia das solues, por vezes complexas, nele plasmadas. Julgo que teremos um cdigo muito mais extenso, que abarcar o actual e ter os prolongamentos decorrentes da alterao das condies de exerccio da profisso, das novas diversas normais e do apuramento que a disciplina entretanto obteve. Sempre direi, que ainda temos um Cdigo que um excelente instrumento de ligao entre ns e com os agentes com quem nos relacionamos. O resto deriva da aplicao de uma espcie de tica natural nova realidade. Podemos sempre dormir descansados? Podemos - mas levantarmonos com a inteno de adoptar as atitudes correctas durante o dia, perante todos. Pode este discurso ser considerado uma homilia? H pessoas que entendem que a profisso, para alm de at poder ser um negcio, um sacerdcio. 5. A IFAC (International Federation of Accountants) apresentou o Cdigo de tica revisto em Julho de 2009, a verso anterior datava de Junho de 2005. Quais as alteraes verificadas neste perodo que justificaram uma necessidade de reviso do cdigo de tica? O cdigo anterior no se mostrou adequado ou trata-se apenas de uma afinao do cdigo? Como poderiam ser resumidas em traos gerais as novidades deste cdigo de tica da IFAC revisto? A mais recente verso converteu - esticando a expresso - o Cdigo de tica num Cdigo da Independncia. A extenso dedicada independncia enorme, por necessria, tendo em ateno a mltipla variedade de apresentao corporativa dos agentes da reviso, a complexidade das entidades objecto de reviso e a diversidade dos espaos onde exista a actividade econmica e onde se exerce a reviso. A questo das sociedades ganhou uma importncia crucial e o assunto das redes trouxe implicaes de grande monta. 7. De acordo com o exposto, o Cdigo de tica da IFAC revisto e o Cdigo de tica que vai ser apresentado em Outubro pela OROC contm alteraes significativas. Constata-se, tambm, que a reviso do cdigo a emitir pela OROC foi harmonizada com a reviso do cdigo de tica da IFAC. Quem beneficia das alteraes introduzidas? O revisor, a profisso de reviso de contas, ou a sociedade? Todos beneficiam com a adopo do novo cdigo - que ainda est a ser projectado e que ser brevemente apresentado para discusso e aprovao. A ideia que os Revisores fiquem bem retratados no servio pblico que realizam, que fiquem defendidos nas reas em que a sua essencial independncia e que, afinal, fique claro o modo como acrescentam valor no contexto econmico e social. 8. O novo cdigo de tica da OROC ser suficiente para que o mercado confie na funo do Revisor de Contas? Na sua opinio o mercado pode j hoje ter essa confiana? O Cdigo no vem aumentar a confiana em ns - ela j existe, em grau muito elevado e justamente, uma vez que foi consolidada ao longo de muitos anos pelo afincado e, por vezes, em condies difceis e incertas, por aqueles que tm exercido a profisso. , todavia, necessrio um novo documento, mais adaptado ao momento, tanto da Ordem como da profisso, como da organizao dos revisores, como do mercado e da sociedade. A nova verso foi, no que j continha a anterior, afinada, mas foi o advento - inclusive com a nfase dada pela 8» Directiva - que determinou o aprofundamento das disposies respeitante ao exerccio da profisso em unidades complexas e integradas. 05 CONGRESSO DA FEE EM VENEZA Realizou-se nos passados dias 15 e 16 de Abril, em Veneza, mais um Congresso da Fdration des Experts Comptables Europens (FEE). Este ano o Congresso foi especialmente dedicado ao tema ÒOs profissionais europeus e o futuro: como aconselhar, acompanhar e auditar Pequenas e Mdias Empresas num contexto de regulamentao em permanente mudanaÓ. O evento resultou de uma organizao conjunta entre a FEE e dois organismos profissionais italianos, o Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili e a Ordine del Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di VeneziaÓ, e contou com a presena de cerca de 260 colegas europeus, entre os quais quatro representantes da OROC. A interveno do responsvel da Comisso Europeia esteve a cargo de Pierre Delsauz, director do departamento de ÒLivre circulao de capital, lei comercial e governo das sociedadesÓ, que apresentou as primeiras concluses sobre a consulta pblica levada a cabo pela Unio Europeia relativa aplicao na Europa da norma especfica para PMEÕs preparada pelo IASB. Delsauz revelou que foi opinio generalizada dos participantes no processo de consulta pblica que se devem manter em vigor os conceitos principais constantes da 4» Directiva, pretendendo-se avanar com um processo de reviso da Directiva, e no, propriamente, proceder a uma ÒrevoluoÓ dos seus princpios bsicos. Segundo Pierre Delsauz, no se observou nas respostas recebidas um consenso de opinio no que concerne adopo na Europa da IFRS para PMEÕs. Assim, a Unio Europeia mantm em aberto as seguintes alternativas: á proibir s empresas europeias a adopo da IFRS para PMEÕs ou á possibilitar s empresas europeias a adopo da IFRS para PMEÕs sem alterar de fundo as Directiva europeias ou á integrar a IFRS para PMEÕs no texto da 4» Directiva, tornando, desta forma, obrigatria na Europa, a norma do IASB. Pierre Delsauz reforou, no entanto, que qualquer alterao quer 4», quer 7» Directivas, a ocorrer, ser nunca antes de 2011. Por outro lado, para j opinio da Unio Europeia que a regulamentao das normas contabilsticas aplicveis a micro empresas se deve manter ao nvel de cada Estado membro e que os projectos de alterao das 4» e 7» Directivas visam apenas afectar a normalizao contabilstica no mbito das Pequenas e Mdias Empresas com excluso das micro. De referir que o relatrio elaborado pela comisso sobre o contedo das respostas ao processo de consulta em apreo est disponvel em http://ec.europa.eu/internal_market/consultations/ 2009/ifrs_for_sme_en.htm desde 31 de Maio do corrente ano. O IASB fez-se representar no congresso por Philippe Danjou que reforou a necessidade da Unio Europeia mostrar mais forte apoio ao IASB com vista a tornar uma realidade uma maior colaborao entre o americano FASB e o internacional IASB. Com efeito, referiu Danjou, uma maior colaborao entre os dois organismos, ou mesmo uma fuso, s ser possvel se o FASB abandonar determinadas perspectivas com as quais o IASB no concorda. A questo sobre se o reporte financeiro deve responder a objectivos de transparncia de informao financeira ou a objectivos de estabilidade econmica 06 est em cima da mesa e s uma clarificao da perspectiva de cada um sobre o assunto pode fazer avanar o processo de convergncia IASB / FASB. No obstante, Philippe Danjou acredita que a juno IASB / FASB h-de ser uma realidade. Participou ainda no congresso como oradora a conhecida Professora Universitria Araceli Mora, a qual apresentou um testemunho importante sobre a realidade espanhola actual no que concerne normalizao contabilstica. Segundo a professora espanhola, a entrada em vigor em Espanha de um sistema contabilstico ÒcpiaÓ das normas internacionais est a causar algumas resistncias quer por parte da banca, que continua a defender um sistema contabilstico assente na prudncia, quer por parte do fisco, que tem gerado conflitos ao tomar posies no necessariamente coincidentes e assentes no normativo contabilstico em vigor. Assim, na opinio da professora Araceli Mora, o processo de readaptao das normas contabilsticas em Espanha tem vindo a revelar barreiras culturais considerveis o que tem dificultado fortemente o processo de transio. Por sua vez, Stig Enevoldsen, representante do EFRAG, realou as mais importantes reas de conflito entre princpios constantes na IFRS para PMEÕs e o disposto na 4» Directiva, reas essa que esto, actualmente, a merecer reflexo e discusso dentro do prprio Efrag e que so, nomeadamente: á a proibio da classificao de itens extraordinrios em qualquer Demonstrao Financeira; á a utilizao do justo valor no reconhecimento inicial e/ou no reconhecimento subsequente de activos e passivos; á a obrigatoriedade de utilizao do Mtodo da Equivalncia Patrimonial no que se refere a empresas associadas; á a presuno de vida til indefinida do goodwill; á a proibio da reverso de perdas de imparidade reconhecidas no goodwill e á a reconhecimento de participaes de capital em associadas, entidades conjuntamente controladas e subsidirias ao justo valor. Por fim, foram ainda apresentados recentes desenvolvimentos na çustria, pas que est a ponderar a adopo da IFRS para PMEÕs no que se refere a contas consolidas e tambm na Dinamarca, pas que adoptou recentemente um modelo contabilstico assente na estrutura conceptual do IASB. A documentao de suporte ao congresso, incluindo um resumo das apresentaes, encontra-se disponvel em http://www.fee.be. X CONGRESSO dos ROC TICA E RESPONSABILIDADE Vai realizar-se nos dias 21 e 22 de Outubro o X Congresso dos Revisores Oficiais de Contas, subordinado ao tema TICA E RESPONSABILIDADE. Sob este tema o programa reunir intervenes de elevado interesse para a profisso quer pelas matrias a abordar quer pela qualidade dos oradores convidados. Sero tratados designadamente os seguintes temas: - Superviso do sistema financeiro, - Boas prticas de governao, - tica e Responsabilidade, na perspectiva da profisso, - tica e transparncia na gesto, - O sistema nacional de superviso de auditoria, - Sustentabilidade da profisso. As novas tecnologias tero tambm um espao prprio neste Congresso. Convidam-se todas as entidades promotoras de software de interesse para a profisso de reviso/ auditoria a estar presentes para apresentao das suas tecnologias. Os revisores podero tomar conhecimento das ofertas existentes, debat-las com os representantes respectivos e reflectir sobre a eventual utilizao nos seus trabalhos de reviso / auditoria. No Congresso, no mbito das diversas matrias subordinadas ao tema Òtica e ResponsabilidadeÓ, no deixaro de ser abordados novos normativos, entre os quais as Normas Internacionais de Auditoria clarificadas e o Cdigo de tica. Como sempre, espera-se que este Congresso provoque reflexes importantes e, se possvel proporcione algumas respostas e aponte alguns caminhos para a reafirmao e para o desenvolvimento da profisso. O Congresso realizar-se- em Lisboa nas instalaes do Museu do Oriente, local excelente para este encontro quer pela qualidade das suas instalaes quer pelo ambiente aprazvel com que nos acolher. Contamos poder usufruir de alguns momentos de lazer cultural, aproveitando a oportunidade para uma visita ao museu. 07 ACTIVIDADE INTERNA DA ORDEM ENCONTROS NA ORDEM Gesto de Risco o ambiente dos negcios, os problemas regulamentares, os problemas laborais, crdito comercial e incobrveis, incapacidade de atrair e reter quadros, insucesso em fuses, aquisies e reestruturaes, citando apenas alguns. Realizaram-se no Porto e em Lisboa em 21 e 28 de Abril de 2010, respectivamente, encontros na Ordem subordinados ao tema ÒGesto de RiscoÓ. A Ordem teve a honra de receber o Senhor Professor Manuel de Oliveira Marques que assegurou o sucesso destes encontros. Os participantes foram convidados a uma reflexo sria sobre o tema de Gesto de Risco, sobre a sua importncia no contexto organizacional e tambm sobre a sua relao estreita com os trabalhos de auditoria. O sumrio do encontro consistia em: Importncia e mbito da Gesto de Risco Anlise e medida dos riscos da empresa Riscos e valor da empresa Gesto de riscos e Corporate Governance Responsabilidade social e sustentabilidade da empresa Como referido pelo Prof. Oliveira Marques a Gesto de Risco hoje assumida como uma questo estratgica. Importa que as organizaes saibam identificar os riscos relevantes, segreg-los e implementar medidas de resposta a esses riscos. Lembrando que o risco pode ser transferido para outra entidade ou controlado internamente, foi feito o alerta relativamente ao cuidado com os contratos de transferncia de risco. Os contratos devero ser completos, a organizao dever assegurar que efectivamente transferiu o risco, caso contrrio dever continuar a control-lo internamente. A medida do risco foi um captulo importante da reflexo efectuada. Nesse mbito, a anlise e segregao dos riscos que a organizao enfrenta devem levar identificao de duas componentes: a exposio (impacto possvel na organizao) e a incerteza (probabilidade de ocorrncia). A partir da identificao das duas componentes poder, ento iniciar-se a quantificao do risco. Mas quais os riscos que uma organizao enfrenta? O Prof. Oliveira Marques apresentou tambm uma inventariao de riscos identificados por organizaes. Nessa inventariao encontram-se riscos como 08 Os participantes nos encontros puderam contar com apresentaes claras de aspectos complexos da gesto de risco. Para alm de a estabilizao do valor da empresa ter sido apresentada sob a forma de balano, os mapas de Asset Liability Management foram designados por ÒBalanos de prazosÓ, uma linguagem que no pode deixar de ser ÒcorrenteÓ para auditores financeiros. Como ferramentas para medio do risco de liquidez, do risco de taxa de juro e do risco cambial foram apresentados os mapas de Asset Liability Management. A Duration foi apresentada como ferramenta para medio do risco de taxa de juro e os derivados como meios de estabilizao de cashflows relacionados com riscos de taxa de juro, cambial e de preo. Mereceu tambm uma cuidada reflexo, a importncia da Gesto de Risco no contexto da ÒCorporate GovernanceÓ. A este propsito no deixou de ser referido o reporte e prestao de contas. Mas foram tambm enfatizadas as vantagens da Gesto de Risco. Por exemplo: maior probabilidade de alcance dos objectivos estratgicos da empresa, incremento a longo prazo do preo das aces no mercado de capitais. A finalizar, uma reflexo sobre a responsabilidade social e sustentabilidade da empresa. No h dvida sobre a importncia do tema, nem restou qualquer dvida sobre a sua relao com a gesto de risco. Por exemplo, as consequncias expectveis no longo prazo de uma tomada de deciso so uma responsabilidade da empresa e so consideradas no mbito de uma gesto de risco. muito o que fica por dizer. Identifica-se uma necessidade significativa de interveno nas Organizaes na rea de gesto de risco. Desafio para os auditores? ACTIVIDADE INTERNA DA ORDEM SISTEMA DE ACOMPANHAMENTO E AVALIAÌO DE ESTçGIO Foi divulgado pela circular n.¼ 31/10 de 11 de Maio o sistema de acompanhamento e avaliao de estgio previsto no Regulamento de Estgio actualmente em vigor (art.¼ 22.¼). So abrangidos por esse Sistema todos os estgios iniciados aps a entrada em vigor do novo regulamento bem como os estgios iniciados anteriormente cuja transio para este novo regime tenha sido deferida. 25 ANOS DE PROFISSÌO Na cerimnia realizada no dia 2 de Junho, foram entregues Medalhas Comemorativas aos Revisores Oficiais de Contas que completam 25 anos de inscrio. O Bastonrio da OROC, Antnio Gonalves Monteiro, sublinhou, nessa cerimnia, as preocupaes que sentem os revisores na poca actual. Dirigiu, a todos, palavras de encorajamento, passando em revista os ltimos 25 anos onde se encontram momentos de dificuldades mas tambm respostas cabais que permitiram o necessrio desenvolvimento da profisso. á A partir de 1986 a aco dos Conselhos Fiscais foi reforada passando a integrar um ROC. á Em 1988 so criadas as SGPS, tendo o ROC pela primeira vez passado a exercer as suas funes de forma autnoma, no integrando o Conselho Fiscal. á Em 1991, com a entrada em vigor do Decreto-Lei 238/91, os ROC foram chamados a certificar as contas consolidadas. á Em 1991, com a publicao do Cdigo dos Valores Mobilirios, os ROC passaram a poder registar-se na CMVM como auditores externos, competindo-lhe a emisso de relatrios e pareceres sobre diversos actos (OPA, OPV, admisso a cotao, contas anuais, contas semestrais, etc.) Apresentou alguns ÒlandmarksÓ a relembrar: á Em 1993 o Estatuto revisto (Decreto-Lei n.¼ 422-A/93, de 30 de Dezembro) sendo reforados os poderes da Cmara. á ÒEm 1984 a ento Cmara completava apenas 10 anos de vida e realizava o IÊEncontro Nacional de Revisores. As primeiras normas tcnicas haviam sido publicadas em 5 de Setembro de 1983 e adoptadas de forma muito ligeira. á Em 1996 (Decreto-Lei n.¼ 257/96, de 31 de Dezembro) fomentada a substituio dos Conselhos Fiscais por ROC, designando-os de Fiscal ònico. á At 1985 a Cmara no mantinha relaes no plano internacional com quaisquer associaes congneres. Foi exactamente em 5 de Novembro de 1985 que nos associmos IFAC e em 13 de Dezembro de 1985 que passmos a ser membros da ento UEC, que mais tarde deu origem FEE. á Em 1986, com a entrada em vigor do Cdigo das Sociedades Comerciais (1 de Janeiro de 1986) registou-se uma acentuada expanso da actividade (estabelecida a sujeio das sociedades por quotas a reviso legal). á Em 5 de Novembro de 1997 a assembleia geral da Ordem aprova as Directrizes de Reviso/Auditoria. á Em 16 de Novembro de 1999 alterado profundamente o regime jurdico da profisso (Decreto-Lei n.¼ 487/99, de 16 de Novembro) tendo a ento Cmara passado a Ordem. á A partir de 2000 as firmas internacionais de auditoria procederam sua reestruturao, passando poder inscrever-se na Ordem. á No ano de 2004 (Circular 36/4 de 4 de Junho) generalizada a todos os ROC a derrogao dos limites de pontuao. á Em 31 de Dezembro de 2004 cessa o regime de honorrios mnimos. á Em 29 de Maro de 2006 alterado o Cdigo das Sociedades Comerciais designadamente no que se refere estrutura dos rgos de gesto e fiscalizao, com impacto no posicionamento do ROC no modelo de fiscalizao das sociedades (Decreto-Lei n.¼ 76A/2006, de 29 de Maro). á Em 2007 alargado o mercado profissional s autarquias locais e s universidades. Em 2008 alterado profundamente o Estatuto da Ordem (Decreto-Lei n.¼Ê224/2008 de 20 de Novembro) e criado o Conselho Nacional de Superviso de Auditoria (DecretoLei n.¼ 225/2008, de 20 de Novembro).Ó Dos exemplos retirados da Histria, para encorajamento face s dificuldades actuais, o Bastonrio passa ao apelo contribuio dos Revisores para novamente ser dada uma resposta inteligente e tica que garanta a continuidade e o crescimento da profisso em prol de todos os profissionais. MEDALHAS 25 ANOS DE ROC ROC N¼ 555 556 557 558 NOME ANTîNIO DE OLIVEIRA MAIA JAIME DA SILVA MATOS GASPAR VIEIRA DE CASTRO CAMILO MACHADO VILHENA Ê Ê Ê Ê 09 ACTIVIDADE INTERNA DA ORDEM RECEPÌO AOS NOVOS REVISORES A sesso Pblica realizada em 2 de Junho acolheu os Revisores Oficiais de Contas inscritos no ltimo ano. O desejo de boas-vindas foi transmitido pelo Vogal do Conselho Directivo, Presidente da Comisso de Inscrio, Jos Azevedo Rodrigues e reforado pelo Bastonrio da OROC, Antnio Gonalves Monteiro. Foram salientados os valores que regem a profisso, valores desde logo seguidos em todo o processo de candidatura e inscrio na lista de Revisores Oficiais de Contas. A par do elenco de valores que orgulham quem abraa a profisso de reviso de contas segue o elenco de circunstncias que preocupam e permitem perceber que difcil o incio de actividade. Foram apontados caminhos, recursosÉ A Ordem foi apresentada como Instituio onde todos os profissionais podem encontrar apoio mas tambm como Instituio por sua vez constituda por todos os seus membros contando, pois, com a colaborao de cada um para o bom desempenho do seu papel. NOVOS REVISORES 10 ROC N¼ NOMEÊ ROC N¼ NOMEÊ ROC N¼ NOMEÊ 1395 1396 1397 1398 1399 1400 1401 1402 1403 1404 1405 1406 1407 1408 1409 1410 1411 1412 1413 1414 1415 1416 1417 1418 1419 1420 1421 1422 1423 1424 1425 1426 1427 1428 1429 1430 1431 1432 1433 1434 1435 1436 1437 1438 1439 1440 1441 1442 1443 TELMO JORGE PEREIRA LEMOS ELSA MARIA TRINDADE G. CåNCIO MARTINS MIGUEL NUNO M. CANAVARRO FONTES CATARINA G. DOS SANTOS SILVA SIQUET PEDRO MIGUEL BOTELHO ROQUE PEDRO COSTA SANTOS SILVA JòLIO PAULO DA SILVA MARTINS MARGARIDA MARIA T. PINTO DO COUTO ROSçLIA MARIA CARDOSO LOUANO Ê MARIA MANUELA FERNANDES SANCHES Ê TERESA MARIA DA CUNHA SOARES MARTINS JOÌO PAULO GOMES DE AMORIM BRUNO JOS MACHADO DE ALMEIDA Ê JOS PEDRO ARAòJO PÌO ALVO ALEXANDRA MARISA GODINHO PIRES Ê MANUEL LADEIRO DE CARVALHO C. DA MOTA ANA SOFIA FREIRE DE JESUS N. RODRIGUES PAULO FERNANDO FERREIRA GAVINHOS Ê FçTIMA MARIA DE ALMEIDA FREITAS PULIDO ANA MANUEL LOPES PACHECO TEIXEIRA Ê AUGUSTO GIL GOMES ESCALEIRA SUSANA DE GUIMARÌES SERïDIO MORIMÊ PAULA ALEXANDRA VIEIRA GARCIA ANA PATRêCIA CORREIA MONTEIRO Ê PATRêCIA VERêSSIMO BATISTA ANTUNES Ê MARIA DO CU FERREIRA GODINHO Ê PEDRO MIGUEL PEREIRA MANSO ANABELA DE JESUS NUNES PRATES Ê JOS PENACHO DUARTE CORDEIRO MçRIO ANTîNIO P. HENRIQUES DE FREITAS MIGUEL BERNARDO ALCOBIA RIBEIRO Ê JOAQUIM MIGUEL DE AZEVEDO BARROSO Ê PAULO ALEXANDRE M. QUINTAS PAIXÌO MARIA BALBINA BOINO CRAVO NUNO BETTENCOURT PEREIRA MIGUEL DUARTE OLIVEIRA GOMES DA CRUZ CARLOS MIGUEL DIAS BARROS HUGO MIGUEL PATRêCIO DIAS RICARDO PEDRO FRANCISCO M. COELHO Ê MARIA MANUELA DOS SANTOS B. P. COELHO JOÌO PEDRO QUARTIN COELHO BORGES Ê PEDRO PLçCIDO SOUSA DA SILVA HUGO RICARDO ALVES ARAòJO VêTOR LUêS GONALVES DE ARMADA Ê MARCO FILIPE SILVA AFONSO JOÌO PAULO MENDES MARQUES ANA MARGARIDA FERREIRA DIAS CAMPOS MARIA MADALENA M. CARNEIRO CARDOSO TELMA CARREIRA CURADO Ê Ê ACTIVIDADE INTERNA DA ORDEM SORTEIO PòBLICO Integrado no seu programa de interveno para 2010 (referente a reviso / auditoria s contas do exerccio de 2009), a Comisso do Controlo de Qualidade procedeu ao Sorteio Pblico de Revisores Oficiais de Contas e de Sociedades de Revisores Oficiais de Contas para o exerccio do Controlo de Qualidade numa base sistemtica. Aproveitou o evento para apresentar de forma genrica os resultados do controlo de qualidade realizado no ano decorrido. 11 ACTIVIDADE INTERNA DA ORDEM COMISSÌO DO CONTROLO DE QUALIDADE RELATîRIO ANUAL SOBRE A ACTIVIDADE DESENVOLVIDA NO PERêODO COMPREENDIDO ENTRE1 DE JUNHO DE 2009 A 31 DE MARO DE 2010 Lisboa, 29 de Abril de 2010 1. INTRODUÌO O presente relatrio refere-se actividade desenvolvida pela Comisso do Controlo de Qualidade durante o perodo compreendido entre 01 de Junho de 2009 e 31 de Maro de 2010. Esta actividade esteve centrada nos controlos de qualidade programados aos revisores e sociedades de revisores relativamente aos seus exames de demonstraes financeiras referentes ao exerccio de 2008. Estes controlos de qualidade programados, tm vindo a abranger a totalidade dos auditores registados na CMVM, em perodos de trs anos, e os restantes revisores e sociedades de revisores em perodos de cinco anos. O perodo findo em 31 de Maro de 2010, corresponde ao primeiro ano do ciclo de 5 anos para sujeitar a controlo de qualidade os revisores e as sociedades de revisores e ao segundo ano do ciclo de 3 anos para sujeitar a controlo de qualidade todos os auditores registados na CMVM e de todas as sociedades com valores mobilirios admitidos cotao. Os controlos de qualidade programados incluem um controlo horizontal incidente sobre as entidades seleccionadas/sorteadas em sorteio pblico e um controlo vertical incidente sobre dossiers dessas entidades identificados no sorteio ou escolhidos pela Comisso do Controlo de Qualidade a partir dos mapas anuais de actualizao profissional submetidos Ordem pelos revisores e sociedades de revisores. Os controlos de qualidade tm vindo a ser executados por controladores/relatores seleccionados anualmente, de entre as candidaturas, recebidas de revisores que preenchem determinados requisitos, nomeadamente, a de exerccio da profisso em regime de dedicao exclusiva h mais de cinco anos, resultados satisfatrios em controlo de qualidade a que tenham sido sujeitos, frequncia de aco de formao sobre o controlo de qualidade, entre outros. Para a realizao dos controlos existem guias (questionrios) pr definidos por sector de actividade para o controlo vertical, sendo que quanto ao controlo horizontal o mesmo incluiu a anlise das questes da independncia, da formao contnua, da tica e deontologia e, ainda, a descrio e avaliao do sistema interno de qualidade tal como previsto no Decreto Lei 225/08, de 20 de Novembro. 2. SORTEIO PòBLICO Em sesso pblica, que contou com a presena de representantes de diversas entidades pblicas e privadas, foi realizado em 15 de Junho de 2009, o Sorteio Pblico a que se referia o art¼ 14¼ do Regulamento do Controlo de Qualidade, onde foram seleccionadas as 85 entidades sujeitas a controlo de qualidade durante o ano agora findo, distribudas pelas categorias indicadas no nmero 4 infra. 3. PROGRAMA DE INTERVENÌO Em conformidade com as disposies do Regulamento do Controlo de Qualidade, a CCQ desenvolveu aces no perodo decorrido entre 01 de Junho de 2009 e 31de Maro de 2010 que podem ser sistematizadas da seguinte forma: 12 á Execuo dos controlos programados, relativos ao Sorteio Pblico realizado em 15 de Junho de 2009, os quais visaram comprovar designadamente: á A adequao dos meios utilizados pelos revisores face natureza e dimenso dos trabalhos contratados; á O cumprimento das normas e directrizes de reviso/auditoria, bem como da legislao aplicvel; á A coerncia entre as verificaes efectuadas e evidenciadas pelos ROC nos seus documentos de trabalho (dossiers) e as concluses extradas e relatadas. á Seguimento das concluses com recomendaes de relevncia e/ou insatisfatrias constatadas no controlo de qualidade do ano anterior e do presente ano; á Intervenes pontuais relativamente a controlos de qualidade efectuados por deliberao do Conselho Directivo; á Participao na preparao do projecto do actual Regulamento do controlo de qualidade. 4. SELECÌO DOS DOSSIERS E DOS RESPECTIVOS CONTROLADORES-RELATORES Na sequncia do Sorteio anual a CCQ procedeu, (i) com base no Mapa de Actividade Profissional de cada ROC/SROC, seleco dos dossiers a analisar e (ii) com base na lista de controladores/relatores divulgada atravs da Circular n¼ 54/09, designao dos respectivos controladores aos dossiers sorteados (auditores CMVM) e aos dossiers seleccionados nos restantes casos. No desempenho das suas funes, a CCQ assegurou o cumprimento dos procedimentos administrativos previstos no Regulamento do Controlo de Qualidade com vista execuo do controlo horizontal e do controlo vertical dos revisores sorteados. Em sntese, consoante a categoria em que se integram, foram seleccionados para controlo: ENTIDADES N¼ DE ENTIDADES N¼ DE DOSSIERS Auditores registados na CMVM 10 SROC 25 ROC Individuais 50 41 61 50 Total 152 85 5. CONCLUSÍES DOS CONTROLOS DE QUALIDADE PROGRAMADOS As concluses da Comisso foram homologadas pelo Conselho Directivo e encontram-se agrupadas pelas seguintes categorias: á Sem nada de especial a referir. O controlo horizontal no revelou a necessidade de serem efectuados quaisquer reparos e a documentao tcnica observada pelo Controlador foi considerada adequada para suportar a opinio emitida. á Com observaes e recomendaes de menor relevncia - Existem algumas observaes de menor relevncia, que o(a) ROC/SROC dever tomar em considerao. á Com observaes e recomendaes de relevncia - Existem observaes de relevncia que requerem imediata interveno do(a) ROC/SROC no sentido de serem superadas as deficincias detectadas, constantes do ÒGuia de ControloÓ e da ÒFicha de RecomendaesÓ. á Com resultado insatisfatrio - A documentao observada pelo Controlador revela deficincias e insuficincias de tal forma que foi considerada insuficiente para suportar a opinio emitida. á Anulados - Em situaes de comprovada ausncia de actividade, morte ou cancelamento da actividade. ACTIVIDADE INTERNA DA ORDEM 5.1. Sntese das concluses do controlo horizontal por categorias, por entidades e por natureza: CONJUNTO 2009 AUDITORES CMVM 2008 2009 SROC 2008 ROC 2009 2008 2009 2008 N¼ % N¼ % N¼ % N¼ % N¼ % N¼ % N¼ % N¼ % Sem nada de especial a referir 48 56% 76 60% 8 80% 10 77% 11 44% 13 33% 29 58% 53 71% Com observaes e recomendaes de menor relevncia 27 32% 44 35% 2 20% 2 15% 10 40% 26 67% 15 30% 16 21% Com observaes e recomendaes de relevncia 4 5% 3 2% - - 1 8% 3 12% - - 1 2% 2 3% Com resultados insatisfatrios 3 4% - - - - - - - - - - 3 6% - - Anulados 3 3% 4 3% - - - - 1 4% - - 2 4% 4 5% Total de Entidades 85 100% 127 100% 10 100% 13 100% 25 100% 39 100% 50 100% 75 100% utilizados ( 18% ) e no publicao de relatrios de transparncia quando requerido ( 18% ). As deficincias detectadas no controlo horizontal so devidas, entre outros motivos, no adequao do sistema de qualidade implementado ( 36% ), desadequao de recursos humanos 5.2. Sntese das concluses do controlo vertical por categorias, dossiers e por natureza: CONJUNTO 2009 AUDITORES CMVM 2008 2009 SROC 2008 ROC 2009 2008 2009 2008 N¼ % N¼ % N¼ % N¼ % N¼ % N¼ % N¼ % N¼ % Sem nada de especial a referir 65 43% 62 32% 41 100% 20 65% 17 28% 25 29 7 14% 17 23% Com observaes e recomendaes de menor relevncia 53 35% 96 50% - - 11 35% 26 43% 44 52% 27 54% 41 55% Com observaes e recomendaes de relevncia 25 16% 28 15% - - - - 14 23% 16 19% 11 22% 12 16% Com resultados insatisfatrios 5 3% 1 1% - - - - 2 3% - - 3 6% 1 1% Anulados 4 3% 4 2% - - - - 2 3% - - 2 4% 4 5% Total de Dossiers 152 100% 191 100% 41 100% 31 100% 61 100% 85 100% 50 100% 75 100% As deficincias mais significativas detectadas no controlo vertical so referentes inexistncia ou insatisfatrio planeamento de trabalho (18%), prtica de honorrios no adequados (8%), a insuficincias na execuo de trabalho em reas chave (62%) e omisso de reservas e nfases na Certificao legal das contas (7%), entre outras. 5.3. Controlos a sociedades e revisores que prestam servio a entidades de interesse pblico. Para alm do controlo vertical efectuado a auditores registados na CMVM, conforme quadro 5.2, em 2009 foram tambm analisadas por escolha da Comisso 4 entidades de interesse pblico cujo trabalho foi efectuado por 3 SROC`S e 1 ROC individual. O resultado destes 4 controlos adicionais foi de 25% sem nada de especial a referir, 50% com observaes e recomendaes de menor relevncia e 25% com observaes e recomendaes de relevncia. 6. SEGUIMENTO DAS CONCLUSÍES COM RECOMENDAÍES DE RELEVåNCIA E/OU INSATISFATîRIAS No mbito do acompanhamento, enquadrado no disposto na 8» Directiva transposta para o ordenamento jurdico nacional pelo DL 225/08, que tem vindo a ser efectuado aos ROC/SROC, desde 2006, cujo controlo de qualidade horizontal ou vertical dos anos anteriores revelou observaes e recomendaes de relevncia e/ou resultados insatisfatrios, esta Comisso efectuou o seguinte: a) Controlos respeitantes ao ano de 2007 (Demonstraes Financeiras 2006) Relativamente aos dois processos transitados do ano anterior foram por deliberao do Conselho Directivo sujeitos a novo controlo de qualidade. 13 ACTIVIDADE INTERNA DA ORDEM O resultado dos novos exames efectuados foram os seguintes: - Um teve resultado insatisfatrio sendo remetida tal informao para o Conselho Directivo. - O outro foi anulado em virtude de ter sido objecto de sorteio em 15 de Junho de 2009 e cujo resultado foi includo nos mapas do ponto 5. Os procedimentos de acompanhamento antes referidos foram iniciados em 2006, enquadram-se no disposto na 8» Directiva, transposta para o ordenamento jurdico nacional pelo DL 225/08 e do a possibilidade s entidades, naquelas circunstncias, de implementar as recomendaes resultantes do controlo de qualidade, evitando a sujeio imediata a medidas ou penalidades disciplinares. b) Controlos respeitantes ao ano de 2008 (Demonstraes Financeiras 2007) A Comisso efectuou entrevistas com os revisores (ROC ou scio de SROC) relativamente aos quais o controlo de qualidade horizontal ou vertical do ano anterior revelou observaes e recomendaes de relevncia e/ou resultados insatisfatrios e solicitou-lhes a apresentao de relatrio escrito descrevendo as medidas tomadas, nos trabalhos referentes ao exerccio de 2008, para eliminar as insuficincias e deficincias detectadas. No seguimento daquelas entrevistas supra referidas resultaram, at data: (i)2 aceitaes das explicaes apresentadas e o encerramento dos processos (ii) 16 processos aguardando prestao de informaes (iii) 20 processos recebidos e em fase de anlise pela Comisso, para proposta de eventuais aces a tomar. c) Controlos respeitantes ao ano de 2009 (Demonstraes Financeiras 2008) A Comisso solicitou aos Revisores (ROC ou SROC) relativamente aos quais o controlo de qualidade horizontal ou vertical revelou observaes e recomendaes de relevncia e/ou resultados insatisfatrios, a apresentao no prazo de 30 dias dum plano detalhado e calendarizado das medidas e procedimentos a implementar no sentido de serem superadas as insuficincias e deficincias detectadas, e adoptadas as recomendaes formuladas. Os referidos planos foram recebidos e sujeitos a apreciao da Comisso tendo sido solicitados nalguns casos esclarecimentos adicionais. é inteno desta Comisso efectuar posteriormente o controle de execuo desses planos cujo prazo de implementao terminar em 30 de Junho de 2010. 7. INTERVENÍES PONTUAIS E ANçLISE DE RELATîRIOS E CONTAS A CCQ procedeu a controlos pontuais solicitados pelo Conselho Directivo ou por outros îrgos da Ordem. A CCQ procedeu, tambm, embora no de forma sistemtica, ao acompanhamento das publicaes de relatrios e contas das empresas cotadas, que no foram objecto de controlo, no sentido de verificar, numa base selectiva, a conformidade entre as certificaes legais de contas e os relatrios de auditoria publicados, bem como sobre a conformidade dos documentos apresentados com as normas e as polticas contabilsticas divulgadas. para a entrega das mesmas, tendo a lista anual sido publicada pela Circular n¼ 54/09, em 07 de Junho. inteno da Comisso seleccionar os Controladores-Relatores, para o prximo controlo,que apresentem candidaturas de acordo com os artigos 7¼ e 8¼ do novo Regulamento de Controlo de Qualidade , igualmente, inteno da Comisso recusar candidatos cuja actividade venha a demonstrar no reunirem as condies consideradas essenciais para o exerccio da misso de controlador e por outro lado recrutar controladores que no estejam em exerccio efectivo da profisso. Logo que concludo este processo de recrutamento, ser elaborada a Lista Anual de Controladores-Relatores, nos termos do nmero 3. do art¼ 8¼ do Regulamento do Controlo de Qualidade. A nossa previso que face s regras previstas do novo Regulamento venhamos a necessitar de aproximadamente 60 ControladoresRelatores 9. NOVO REGULAMENTO DO CONTROLO DE QUALIDADE A Comisso elaborou um projecto de reviso do respectivo regulamento o qual foi aprovado pela Assembleia Geral da Ordem em 18 de Dezembro de 2009, com parecer favorvel do CNSA e publicado no Dirio da Republica de 9 de Fevereiro de 2010. 10. NOTA FINAL A experincia tem vindo a demonstrar que os revisores esto hoje mais sensibilizados para aceitar, de forma colaborante, a execuo de aces de controlo das suas prprias estruturas e dos seus dossiers de trabalho. Nunca demasiado salientar que se exige aos Controladores-Relatores uma actuao equilibrada e um julgamento objectivo e imparcial da forma como o trabalho foi desenvolvido e evidenciado. tambm evidente que as concluses do controlo de qualidade tm tido um efeito importante: i) na deciso de vrios revisores de autosuspenderem o exerccio da actividade sempre que no preencham ou no prevejam preencher no imediato os requisitos essenciais e necessrios para suportar o seu trabalho no desempenho das suas funes de interesse pblico; ii) na deciso de vrias SROC adoptarem estruturas organizativas e sistemas de controlo de qualidade interno, mais adequadas s novas exigncias. O exerccio do controlo de qualidade tem vindo assim a ser animado por uma profunda convico de que se trata de uma aco indispensvel para melhor salvaguardar os interesses da profisso e do pblico em geral. por tal razo que, por si s, se justifica o investimento que a OROC tem vindo a fazer na manuteno e aperfeioamento do Sistema do Controlo da Qualidade. Consideramos, ainda, que a divulgao pblica deste relatrio, constitui mais um contributo para garantir a transparncia e promover a melhoria da credibilidade da nossa profisso. Jos Martins Correia - Presidente Carlos Manuel Pereira da Silva - Vice-Presidente Joaquim Manuel da Silva Neves - Vogal Antnio Joaquim Andrade Gonalves - Vogal Ins Maria Bastos Viegas Clare Neves Giro de Almeida - Vogal 8. SELECÌO DE CONTROLADORES-RELATORES Atravs da Circular n¼ 42/09, relativa candidatura de ControladoresRelatores, a CCQ indicou as respectivas condies gerais e o prazo 15 16 Mafalda Eugnia de Arajo Costa Ferreira Introduo A auditoria tem passado ao longo dos tempos por algumas crises de confiana, tendo por vezes vindo a ser colocadas em causa as suas funes, designadamente no que refere s falsas expectativas que as opinies dos auditores/revisores podem causar. Com efeito, os utilizadores da informao financeira esto cada vez mais atentos e exigentes em relao s opinies dos auditores/revisores, nomeadamente, no que se refere ao real estado financeiro, continuidade e solvncia das empresas. Neste contexto, torna-se crtico que o auditor/revisor desenvolva um plano de auditoria, eficaz e eficiente, capaz de dar resposta ao risco de expressar uma opinio inapropriada, quando as demonstraes financeiras apresentam distores materialmente relevantes. O conhecimento do negcio da entidade e respectivo ambiente de controlo interno, com vista determinao de riscos de distoro material, revela-se assim fundamental na definio da estratgia de auditoria. Este facto assume particular importncia, quando se analisam entidades que actuam em sectores de actividade em que, quer pela complexidade do negcio e respectivas regulamentaes, quer pela dimenso, volume das transaces operadas e meios tecnolgicos envolvidos, a avaliao dos processos e controlos padronizados adoptados pelos respectivos rgos de gesto assumem uma importncia particular no desenvolvimento do trabalho dos auditores. MEMBRO ESTAGIçRIO DA OROC Destacamos, o sector hospitalar pblico, pelo facto de se tratar de um segmento de mercado sujeito a constantes inovaes de procedimentos mdicos, tcnicos e tecnolgicos, com fortes regulamentaes e presses (designadamente polticas e sociais) e em que as plataformas informticas, bem como os procedimentos de controlo definidos, so fundamentais para uma metdica e eficiente conduta da actividade, incluindo a salvaguarda dos activos, a preciso e plenitude dos registos contabilsticos, bem como a atempada preparao de informao financeira fidedigna. No presente artigo, comeamos por efectuar um enquadramento sobre a importncia da compreenso da entidade, seu ambiente de controlo e meio envolvente, no planeamento de auditoria, designadamente para a identificao e avaliao de riscos de distoro material. Posteriormente, apresentamos um caso concreto de identificao e avaliao de riscos, numa entidade que se insere no Sector Empresarial do Estado, cuja principal misso consiste na prestao de servios mdicos. Pretendemos nesta fase do artigo: á Identificar riscos ao considerar a entidade e o seu ambiente, incluindo controlo interno; á Avaliar e relacionar os riscos identificados ao nvel das demonstraes financeiras, e ao nvel da assero para classes de transaces, saldos de contas e divulgaes; á Determinar para alguns casos concretos, ao nvel do ciclo da receita, exemplos de procedimentos de resposta a riscos significativos avaliados, designadamente testes avaliao do controlo interno e procedimentos substantivos. Ò(...) Neste contexto, torna-se crtico que o auditor/revisor desenvolva um plano de auditoria, eficaz e eficiente, capaz de dar resposta ao risco de expressar uma opinio inapropriada, quando as demonstraes financeiras apresentam distores materialmente relevantes.(...)Ó Consideraes Gerais tendo em conta a sua determinao do risco e os limites da materialidade. ABORDAGEM DE AUDITORIA NA IDENTIFICAÌO DE RISCOS A definio de uma estratgia global tem por base o esclarecimento junto da entidade dos objectivos e natureza do trabalho de auditoria a desenvolver e dos respectivos prazos para apresentao, no sentido de se prestar um melhor servio ao cliente, bem como planear e levar a efeito a reviso/auditoria de forma eficaz e eficiente. O revisor/auditor tem por objectivo expressar uma opinio profissional e independente sobre as demonstraes financeiras. Desta forma, e tal como estipulado na DRA 300, o revisor/auditor deve planear e executar o seu trabalho com vista obteno de um grau de segurana aceitvel (elevado, mas no absoluto, ou moderado, conforme se trate de uma reviso ou exame simplificado, respectivamente) no sentido de verificar se a referida informao est isenta de distores materialmente relevantes e se foi preparada em conformidade com a estrutura de relato financeiro adoptada, Ao elaborar um planeamento de auditoria adequado, o auditor/revisor define uma estratgia geral e uma metodologia detalhada que ir servir de moldura ao seu trabalho, assegurando assim que dada ateno apropriada a reas importantes da auditoria e que os problemas e riscos potenciais sejam identificados e resolvidos de forma tempestiva e expedita. 17 AUDITORIA No obstante, para que o planeamento seja correctamente elaborado, necessrio que o auditor efectue procedimentos de compreenso da entidade, atravs de uma prvia recolha e apreciao crtica de factos significativos, dos sistemas contabilstico e de controlo interno e dos factores internos e externos que condicionam a estrutura organizativa e a actividade exercida pela entidade. COMPREENSÌO DO NEGîCIO DA ENTIDADE E SUA ENVOLVENTE A DRA 310 estabelece procedimentos e proporciona orientao sobre o que se deve entender por conhecimento do negcio, designadamente: (i) a importncia do conhecimento da entidade para o revisor/auditor e para os membros da sua equipa, (ii) a relevncia do conhecimento ao longo de todas as fases da reviso/auditoria, e (iii) como que o revisor/auditor obtm e usa tal conhecimento. De referir que, para tornar eficaz o uso do conhecimento acerca do negcio, o revisor/auditor deve considerar at que ponto o mesmo afecta as demonstraes financeiras, como um todo, e se as asseres contidas nas demonstraes financeiras so, ou no, consistentes com o conhecimento do negcio. CONHECIMENTO DO CONTROLO INTERNO da responsabilidade da gesto conceber e pr a funcionar os controlos internos para auxiliar na execuo de uma conduta ordenada e eficiente do negcio. Ao auditor, e tal como preceituado na DRA 410, cabe a avaliao do sistema. Deste modo, ao planear o seu trabalho o auditor/revisor deve obter a compreenso dos controlos que sejam relevantes para as asseres contidas nas demonstraes financeiras, devendo a partir da executar procedimentos por forma a concluir sobre a sua concepo, bem como se estiveram em execuo durante todo o perodo em anlise. Adicionalmente deve efectuar uma reviso preliminar do risco de controlo e realizar testes aos controlos, os quais devem ter em considerao o desenho e implementao e a eficcia operacional. Note-se que seja qual for a eficcia do controlo interno, este apenas pode proporcionar segurana razovel no alcance dos objectivos de relato financeiro, devido s suas prprias limitaes inerentes, tais como: i) Erro humano (por exemplo: erros na concepo de controlos devido a julgamentos defeituosos; erro humano na execuo de um controlo por o indivduo no compreender a sua finalidade ou falta de zelo na sua execuo); ii) Risco de fraude (por exemplo: conluio de duas ou mais pessoas no sentido de desactivarem verificaes do programa informtico com vista obteno de benefcios prprios; inapropriada derrogao de controlos por parte da administrao da entidade designadamente atravs da celebrao de acordos ou termos e condies de contratos que possam resultar num indevido reconhecimento de rdito). Ò(...) ao planear o seu trabalho o auditor/revisor deve obter a compreenso dos controlos que sejam relevantes para as asseres contidas nas demonstraes financeiras (...)Ó 18 A IMPORTåNCIA DO CONHECIMENTO DA ENTIDADE O conhecimento dos aspectos relevantes do negcio da entidade e a sua envolvente, incluindo o controlo interno, bem como do processo contabilstico, ajuda o auditor a obter informao suficiente com vista a: _ Identificar e avaliar os riscos de distoro material das demonstraes financeiras; _ Identificar eventos, classes de transaces, bem como factores internos e externos que possam ter um efeito de distoro material, quer por fraude, quer por erro; _ Estabelecer a materialidade e avaliar se esta permanece apropriada medida que o trabalho de auditoria progride; _ Avaliar a adequao das polticas contabilsticas e de divulgao, bem como prticas usadas pela entidade na preparao das demonstraes financeiras; _ Desenvolver expectativas a usar na execuo de procedimentos substantivos analticos; e _ Conceber e desenvolver procedimentos de auditoria, de modo a obter prova de auditoria que permita dar resposta aos riscos avaliados. De salientar que a compresso da entidade um processo contnuo e dinmico, pelo que no decurso do trabalho, o plano global e os programas de reviso/auditoria devem ser revistos e actualizados, sempre que se verifiquem alteraes nas condies de trabalho ou em sequncia de resultados inesperados dos procedimentos de auditoria. O CONCEITO DE RISCO Ainda que o objectivo da reviso no consista na deteco de fraudes e erros, o revisor/auditor deve estar consciente da existncia de incertezas acerca dos atributos das evidncias, da eficincia dos mecanismos de controlo interno do cliente e do facto do seu procedimento se basear em estimativas e amostras, mais ou menos representativas. Ou seja, existe o risco das demonstraes financeiras estarem materialmente distorcidas antes da auditoria (i.e., risco inerente e risco de controlo), bem como o risco de o auditor no detectar tal distoro (i.e., risco de deteco). De referir que o risco inerente e o risco de controlo existem independentemente da reviso/auditoria das demonstraes financeiras. Contudo, o risco de deteco est relacionado com os procedimentos do auditor e pode ser alterado, conforme o seu juzo profissional. Deste modo, e para que possa aumentar a segurana sobre os controlos ao nvel da assero contida nas demonstraes financeiras, o auditor deve: i) Ser capaz de identificar os controlos internos relevantes que sejam susceptveis de prevenir ou detectar e corrigir uma distoro materialmente relevante; e ii) Planear a realizao de testes de controlo, com vista avaliao da sua eficcia. Por sua vez, o risco de deteco resulta no risco do auditor, com base nos procedimentos de auditoria que adoptar, no detectar uma distoro das demonstraes financeiras, que possa ser material, individualmente ou quando agrupada com outras distores. Com efeito, existe um relacionamento inverso entre o risco de deteco e o nvel combinado dos riscos inerente e de controlo, que deve ser tomado em considerao pelo auditor aquando da determinao da natureza, extenso, profundidade e oportunidade Mafalda Eugnia de Arajo Costa Ferreira / MEMBRO ESTAGIçRIO DA OROC dos procedimentos substantivos necessrios para a reduo o risco a um nvel aceitvel. Por exemplo, quando o risco inerente e o risco de controlo forem altos, o risco de deteco aceitvel tem de ser baixo, para reduzir o risco de reviso/auditoria a um nvel aceitavelmente baixo, pelo que, na elaborao dos procedimentos substantivos, o auditor poder, por exemplo, considerar: Natureza Extenso Profundidade Oportunidade AUDITORIA PROCEDIMENTOS DE AVALIAÌO DO RISCO Com base no seu juzo profissional e atitude cptica, e tal como definido na ISA 315 (Refeita), o auditor/revisor deve executar procedimentos que permitam identificar e determinar os riscos de distoro material devido a fraude ou erro, ao nvel: (i) da demonstrao financeira, e; (ii) da assero quanto a classes de transaces, saldos de conta e divulgaes. Os riscos de distoro material ao nvel da demonstrao financeira, ainda que no estejam necessariamente associados a classes de transaces ou saldos de contas ou divulgaes, afectam potencialmente muitas asseres e representam circunstncias que podem aumentar os riscos de distoro material ao nvel de assero. Por sua vez, a identificao e avaliao do risco de distoro material ao nvel da assero, quanto a classe de transaco, saldo de conta e divulgao, contribui directamente para a determinao da natureza, tempestividade e extenso de procedimentos adicionais de auditoria necessrios para obter prova de auditoria apropriada e suficiente. A natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de avaliao de risco da entidade, variam de acordo com as circunstancias e dependem de factores tais como a dimenso e complexidade da entidade ou a experincia anterior do auditor. De referir que a avaliao do risco pela entidade difere da considerao do risco de reviso pelo auditor na reviso/auditoria de demonstraes financeiras. De facto, enquanto o objectivo da avaliao do risco pela entidade identificar, analisar e gerir os riscos que afectem o negcio 19 AUDITORIA da entidade, na reviso/auditoria das demonstraes financeiras, o auditor estima o risco inerente e o risco de controlo para avaliar a probabilidade de ocorrerem distores materialmente relevantes nas demonstraes financeiras. De forma genrica, os trabalhos do auditor com vista identificao de riscos, devem incluir: i) Indagaes e questionrios aos rgos de gesto e outros elementos chave da entidade; ii) Procedimentos substantivos analticos; iii) Observao e inspeco (designadamente de operaes da entidade, documentos e relatrios emitidos pela entidade). Adicionalmente, podem ser considerados outros procedimentos para avaliao do risco, tais como: i) A realizao de inquritos a advogados, consultores ou outros especialistas que prestem servios para a entidade; ii) Reviso de informao e relatrios emitidos por fontes externas, tais como especialistas, bancos, agncias financeiras, ou outras entidades decorrente de inspeces efectuadas; iii) Publicaes financeiras ou regulamentares aplicveis entidade. Para trabalhos de auditoria recorrentes, a compreenso da entidade e sua envolvente decorre muitas vezes da informao recolhida e procedimentos efectuados em auditorias anteriores. Deste modo, a avaliao do risco pode passar pela actualizao do conhecimento da entidade, e pela identificao de novos factos e alteraes significativas, com influncia sobre o plano de auditoria. Neste contexto, o auditor deve efectuar inquritos e/ou desenvolver outros procedimentos, tais como a realizao de testes do tipo walkthroughs ao sistema contabilstico, com vista a apurar se ocorreram alteraes relevantes que afectem o conhecimento obtido em trabalhos anteriores. De facto, o auditor deve dar particular ateno a esta actualizao, quando efectua a avaliao de risco, sobretudo quando se trata de entidades que operam em ambientes altamente competitivos e, como tal, sujeitos a mutaes frequentes. De referir ainda que o auditor deve obter evidncia sobre a exactido e plenitude da informao desenvolvida pela entidade, e que utilizada nos procedimentos de auditoria. RESPOSTAS A RISCOS AVALIADOS Com vista a reduzir o risco de auditoria a um nvel aceitavelmente baixo, o auditor deve determinar respostas globais aos riscos avaliados ao nvel de demonstrao financeira e deve conceber e executar procedimentos de auditoria adicionais para responder aos riscos avaliados ao nvel de assero. A ISA 330 (Refeita) - ÒAs Respostas do Auditor aos Riscos AvaliadosÓ, trata da responsabilidade do auditor em conceber e implementar respostas aos riscos de distoro material identificados e avaliados pelo auditor de acordo com a ISA 315Ó, ÒIdentificar e Avaliar Riscos de Distoro Material Por Meio da Compreenso da Entidade e do seu AmbienteÓ. Das possveis respostas para tratar os riscos avaliados de distoro material ao nvel de demonstrao financeira, destacamos os seguintes factos: _ Enfatizar equipa de auditoria a necessidade de manter cepticismo profissional permanente; _ Atribuir pessoal mais experiente ou os com habilitaes 20 Ò(...) a compreenso da entidade e sua envolvente decorre muitas vezes da informao recolhida e procedimentos efectuados em auditorias anteriores (...)Ó especificadas ou recorrer a peritos; _ Proporcionar mais superviso; _ Incorporar elementos adicionais de imprevisibilidade na seleco de procedimentos adicionais de auditoria a serem executados; _ Fazer alteraes gerais natureza, tempestividade ou extenso dos procedimentos de auditoria. Por exemplo: executar procedimentos substantivos no final do perodo em vez de numa data intercalar, ou modificar a natureza dos procedimentos de auditoria para obter prova de auditoria mais persuasiva. De referir, ainda, que com respeito a alguns riscos de distoro material ao nvel de classes de saldos ou transaces, o revisor/auditor pode julgar que no possvel, ou praticvel, obter prova de auditoria apropriada e suficiente apenas a partir de procedimentos substantivos, sendo fundamental obter compreenso sobre os controlos da entidade. Tais riscos podem relacionar-se, por exemplo, com o registo no rigoroso ou incompleto de classes de transaces ou saldos de contas, de rotina e significativos, cujas caractersticas muitas vezes permitem processamento altamente automatizado, com pouca ou nenhuma interveno manual. Por exemplo, a facturao de actos mdicos prestados tem por base procedimentos informticos altamente automatizados. Assim quando se pretende avaliar se todos os servios mdicos prestados foram registados e facturados, fundamental que se analisem os procedimentos de controlo interno institudos pela entidade, bem como os prprios controlos informticos padronizados no sistema. Caso Prtico: O Risco de Auditoria num Hospital Pblico Neste captulo passamos a apresentar um exemplo prtico sobre identificao e avaliao de riscos de distoro material, por via da compreenso da entidade, sua envolvente e controlo interno, numa entidade que se insere no Sector Empresarial do Estado, e que tem por objecto principal a prestao de cuidados de sade, designadamente aos beneficirios do SNS e aos beneficirios de outros subsistemas de sade, ou de entidades externas que com ele contratualizarem a prestao de cuidados de sade, bem como a todos os cidados em geral. COMPREENSÌO DA ENTIDADE E SUA ENVOLVENTE Consideramos, para o presente exemplo, um Centro Hospitalar, EPE, cujas caractersticas e actividade se descrevem nos pontos abaixo. De referir que existem outros elementos tpicos de uma entidade desta natureza que no foram considerados para o caso em apreo, dada a limitao do trabalho, e por se considerarem redundantes, face rea especfica que se pretende tratar. Mafalda Eugnia de Arajo Costa Ferreira / MEMBRO ESTAGIçRIO DA OROC AUDITORIA FACTORES SECTORIAIS E REGULADORES A1. TECNOLOGIA DO PRODUTO: Actualmente existe um elevado grau de evoluo tcnica e tecnolgica associada aos procedimentos mdicos, pelo que recorrente a criao de novas linhas de produo e a desactualizao/descontinuao de outras existentes. Nem sempre os sistemas informticos so actualizados em tempo til, designadamente por atrasos na codificao do acto mdico, tanto para a classificao de produo como para a facturao. Adicionalmente, as novas linhas de produto so tendencialmente dispendiosas, e nem sempre os preos contratados, devido a falta de conhecimento histrico sobre preos de referncia, bem como pela menor eficincia na sua aplicao prtica, so suficientes para cobrir os respectivos custos. Tal situao pode resultar num agravamento da posio financeira do Centro Hospitalar. A2. SAZONALIDADE: Ainda que ligeira, verifica-se uma tendncia de aumento de produo de actos mdicos, sobretudo em urgncia, no inverno e nos perodos de maiores alteraes climatricas. A3. OUTROS FACTORES DE PROCURA: O surgimento de novas doenas ou pandemias tende a condicionar surtos de procura, o que pode levar a uma desadequao entre os planos de emergncia operacionais implementados e a estrutura financeira e contabilstica. A4. CAPACIDADE: Devido falta de capacidade ou a polticas governamentais direccionadas, por exemplo, para a reduo de listas de espera, recorrente que um Hospital solicite servios mdicos para utentes da sua zona geogrfica, a outros prestadores de servios, nomeadamente privados ou, alternativamente, receba utentes de outros Hospitais. Nestas situaes obrigatrio que seja passado ao utente um termo de responsabilidade, que servir de base realizao do servio e respectiva facturao. Esta especificidade de relaes cruzadas requer uma implementao de controlos especficos, quer sobre a contratao dos preos dos servios com terceiros, quer sobre as prprias autorizaes dos termos. PASSAR A FOLHA DE RISCOS E PROGRAMAS DE TRABALHO A5. NATUREZA DA ACTIVIDADE: Devido natureza da actividade, susceptvel a ocorrncia de actos de negligncia mdica, reclamaes dos utentes e responsabilidades potenciais do Centro Hospitalar no evidenciadas nas demonstraes financeiras. Importante:1) obter e analisar as repostas dos advogados ao nosso pedido de circularizao; 2) Analisar actas do Conselho de Administrao; 3) Indagar os Servios. - Risco especfico ao nvel da conta (Provises para outros riscos e encargos) Ponto para Decl. îrgo Gesto. A6. Actividade sujeita a inmera LEGISLAÌO E REGULAMENTAÌO especfica. Adicionalmente, por se tratar duma entidade que se insere no SEE, est sujeita a decises polticas e governamentais. A7. FISCALIDADE: Est sujeito s normas fiscais gerais, embora com algumas particularidades, designadamente: i) Em sede de IVA: apesar dos servios se encontrarem sujeitos a IVA, esto isentos por via do art.¼ 9 do CIVA. Contudo, suportam integralmente o IVA das aquisies e esto obrigados a demais obrigaes declarativas. A excepo na liquidao decorre do IVA autoliquidado, por importaes ou reverse charge do sujeito passivo. A8. POLêTICA DE COMPRAS: As entidades do SEE esto sujeitas ao Cdigo dos Contratos Pblicos (Decreto Lei 18/2008, de 29 de Janeiro), com todas as obrigaes legais da decorrentes, incluindo, em alguns casos, mecanismos de fiscalizao prvia. A9. REQUISITOS AMBIENTAIS especficos sobre a destruio de resduos, Em 31/DEZ/n-1, existia um processo contra o Centro Hospitalar, para o qual foi constituda proviso para outros riscos e encargos. Para o planeamento: 1) Obter informao, (incluindo advogado) o sobre a evoluo do processo durante o ano - caso tenha sido pago foi utilizada a proviso; 2) Na resposta do advogado, e junto dos Servios, indagar se existem novos processos; 3) Reviso subsequente a valores debitados e/ou liquidados; 4) Aferir se ocorreram avarias na incineradora. A10. Est obrigada ao envio de DOCUMENTOS DE PRESTAÌO DE CONTAS Inspeco Geral de Finanas, DGTF e ao Tribunal de Contas. Mensalmente tem tambm de enviar para a ACSS as estatsticas de produo e demonstraes financeiras. 21 AUDITORIA 22 Mafalda Eugnia de Arajo Costa Ferreira / MEMBRO ESTAGIçRIO DA OROC AUDITORIA MTODOS SOBRE CONTABILIZAÌO DE TRANSACÍES SIGNIFICATIVAS E NÌO USUAIS: PRINCêPIOS CONTABILêSTICOS: 1.1.2 POLêTICAS CONTABILêSTICAS C1. Utiliza o POCMS, com as adaptaes estabelecidas no Despacho Conjunto n¼ 17164/2006, de 7 de Junho, dos Ministrios das Finanas e da Sade (que admitiu a utilizao de contas POC e dispensou os hospitais EPE da utilizao das contas de controlo oramental e de ordem); C2. A facturao referente aos servios efectuados no mbito do SNS, carece da prvia autorizao da ACSS, por isso usual que ocorram atrasos significativos na facturao dos proveitos efectuados. Deste modo as receitas contabilizadas resultam essencialmente das especializaes. De referir que uma deficiente identificao do beneficirio do SNS, origina a no-aceitao do servio pela ACSS, com a correspondente impossibilidade de facturao e sobreavaliao da estimativa de proveitos efectuada pelo Centro Hospitalar. (Ver fluxograma de facturao no Anexo 1) RISCOS ESPECêFICOS C3. No final do exerccio dever ser analisado o cumprimento dos objectivos de produo do Contrato Programa, com vista a apurar as penalizaes por facturao de linhas de produo contratadas (tanto por excesso, como por no cumprimento), bem como a avaliao e valorizao dos incentivos institucionais que premeiam a eficincia. C4. As taxas moderadoras so facturadas ao cliente apenas quando so cobradas. Desta forma, so registados acrscimos de proveitos pelos valores ainda no cobrados. C5. Os actos mdicos prestados apenas so classificados no sistema SONHO, depois de ser dada alta ao utente. Deste modo, a produo em curso no valorizada nem registada. C6. O rappel recebido dos fornecedores de medicamentos e material clnico, registado OUTROS ASPECTOS: POLêTICAS CONTABILêSTICAS SIGNIFICATIVAS EM çREAS CONTROVERSAS OU EMERGENTES, RELATIVAMENTE ËS QUAIS Hç FALTA DE ORIENTAÌO AUTORITçRIA OU DE CONSENSO: apenas na contabilidade devido dificuldade de afectar, no CPC, o desconto recebido ao custo unitrio dos respectivos artigos. C7. Relativamente s taxas moderadoras a legislao especfica apenas estabelece que sejam registadas, conforme definido no Decreto-Lei 48/90- Lei de Bases, conjugado com os princpios da materialidade e especializao definidos no POCMS. Contudo, e ainda que haja indicaes de alguns organismos para que sejam especializadas todas as taxas moderadoras (designadamente do Tribunal de Contas), tem-se constatado que existe uma significativa % de incobrabilidade, para alm da possibilidade de parte dessas receitas se referirem a utentes isentos (por ex. crianas e idosos) que foram incorrectamente classificados no SONHO. RISCOS ESPECêFICOS C8. Provises para cobranas duvidosas: Ainda que o POCMS defina os critrios que devem ser seguidos para o seu clculo, estes no consideram integralmente o risco de cobrana, havendo necessidade de recorrer a critrios mais adequados, que tenham em considerao os efectivos riscos de no recuperao dos valores que figuram em balano. O critrio utilizado tem impacto no valor das provises calculadas. Qualificao para CLC C9. O Centro Hospitalar encontra-se obrigado a comparticipar no pagamento de Complementos de Aposentaes e de Penses de Sobrevivncia a parte dos seus colaboradores e excolaboradores das entidades que o antecederam, de acordo com o estipulado no decreto de criao do Centro. A prtica adoptada pelo Centro, consiste em reconhecer tais responsabilidades como gasto apenas no momento em que ocorre o seu pagamento, pelo que no esto avaliadas nem reconhecidas em balano, ou assegurada qualquer cobertura, relativamente s responsabilidades passadas por complementos de reforma. C10. Por via da consolidao pblica de todos os hospitais, as contas da contabilidade devem obedecer ao plano criado pelo Estado para o SNS. Como tal todas as novas contas criadas devem ser suportadas por circulares recebidas 23 AUDITORIA IDENTIFICAÌO E AVALIAÌO DE RISCOS, RELACIONAMENTO AO NêVEL DA ASSERÌO Com base no conhecimento obtido sobre a entidade e sua envolvente, apresentamos na tabela seguinte, alguns dos riscos potenciais de distoro material identificados, bem como a sua avaliao e relacionamento ao nvel da assero. RISCO ASSERÌO A1.1.Criao de novas linhas de produo: no acompanhamento dos sistemas de informao na disponibilizao de codificaes para classificao da produo. DEM. FINANC. Plenitude SALDO DE CONTA / CLASSE TRANSACÌO BALANO DEMONST. RESULTADOS Clientes; Acrscimo proveitos Prestaes de servios A1.2. Criao de novas linhas de produo: desadequao dos preos contratados com os custos efectivos, devido a ausncia de histrico de preos de referncia, para alm das ineficincias iniciais, o que gera desequilbrio financeiro e do risco inicial de aproveitamento da indefinio, em uso prprio (contrataes ilcitas). Risco de requisio de actos mdicos, sem os procedimentos de contratao necessrios A3. Surtos de novas doenas ou pandemias: o aumento da procura, associado concretizao operacional de planos de emergncia pode dar origem a que se descorem os procedimentos institudos em detrimento da operacionalidade. Plenitude; Ocorrncia A4. Capacidade: A facturao de GDH«s prestados a utentes de outros hospitais obriga verificao da existncia e validade do respectivo termo, cujo original, validado pelo utente, tem de acompanhara factura. H um risco elevado de perder termos originais, logo no facturveis, para alm do natural atraso na facturao devido complexidade burocrtica. Plenitude e Rigor A4. Capacidade: A necessidade de reencaminhar doentes para outras entidades prestadoras de servios (designadamente privadas) aumenta o risco de conluio, para alm do risco de serem autorizados termos a entidades para as quais no existe acordo prvio sobre preos. Integridade; Valorizao; Fraude RISCO ASSERÌO A6. A existncia de inmera legislao especfica, requer uma actualizao e capacidade de reorganizao constante, de forma a serem cumpridos atempadamente os requisitos exigidos. Rigor Clientes; Acrscimo proveitos Fornecedores; Acrscimos de custos DEM. FINANC. SALDO DE CONTA Prestaes de servios FSEÕs CLASSE TRANSACÌO Risco de concluio com outras entidades prestadoras de mcdtÕs ou outros tipos de actos mdicos RISCO SIGNIFICATIVO Actos ilcitos punidos nos termos da lei. A8. Risco de no se cumprir as regras definidas para o SEE, para processos de compra. B1.Existncia de servios de urgncia aumenta o risco inerente, devido diversidade e volume dos actos praticados e dificuldade de compatibilizao entre as necessidades operacionais e as de registo. RISCO SIGNIFICATIVO - FRAUDE Plenitude; Ocorrncia; Rigor B2. Elevado volume de transaces e disperso dos servios prestados por trs hospitais que, apesar das tentativas de padronizao de controlos, ainda possuem procedimentos operacionais distintos, que decorrem da anterior fuso em Centro Hospitalar. B3. Elevada dependncia da ACSS (tanto em receitas e linhas de produo como procedimentos). A operacionalidade do Centro decorre da vontade do Estado. B5. Em exerccios anteriores detectaram-se fragilidades de controlo nos acessos a armazns de determinados artigos (designadamente a esterilizao) pelo que existiam diferenas bastante elevadas entre quantidades fsicas e tericas. (Indcios de furto) Existncia Existncias CMVMC B5. O carcter de urgncia que por vezes ocorre na utilizao de frmacos e outros materiais, pode originar falta de registo informtico, o que aumenta o risco de nem todos os consumos serem registados. Rigor; Plenitude; Corte Existncias CMVMC B6.Existncia de diversos sistemas informticos que no integram directamente para a contabilidade. Rigor; Plenitude B3./C2./C3. Apuramento do valor a facturar ACSS referente produo realizada no mbito do SNS (quantidades e valor) Rigor; Valorizao; Corte Prestao Clientes; de servios e Acrscimos de proveitos Outros proveitos C4./C8. Risco de erro relativamente ao acrscimo de proveito associado s taxas moderadoras a facturar aos utentes. Plenitude; Valorizao; Corte Acrscimos de proveitos Prestao de servios Rigor; Corte Acrscimos de proveitos Prestao de servios e Outros proveitos C6. Possvel risco de subavaliao do valor de consumos, devido a rappel atribudo a determinados artigos que ainda tenham sido efectivamente consumidos. Valorizao; Corte Existncias CMVMC C8. Risco do clculo do valor da proviso para cobranas duvidosas no reflectir a real recuperabilidade da dvida. Valorizao; Direitos Clientes; Provises para clientes Provises do exerccio C5. Risco de ausncia de valorizao, ou valorizao inadequada, relativamente produo, pelo facto do mdico codificador no ter efectuado a classificao do GDH, ou esta estar incorrecta. 24 Risco de fraude (acessos) Mafalda Eugnia de Arajo Costa Ferreira / MEMBRO ESTAGIçRIO DA OROC AUDITORIA da ACSS, taxas moderadoras ou outros so adequados e esto registadas pelo seu justo valor; v) O saldo de dvidas a receber respeita efectivamente a crditos legtimos da entidade sobre terceiros e foram constitudas as provises suficientes para cobrir eventuais prejuzos por crditos incobrveis. Note-se que para esta validao necessrio tomar em considerao outro tipo de riscos, no contemplados nesta vertente da nossa anlise, designadamente nos casos de noaceitao da dvida pelos clientes ou da sua prpria prescrio, dada a existncia de normativos especficos para o sector da sade; vi) Todas as informaes pertinentes esto devidamente divulgadas. TESTES AOS CONTROLOS Dada a diversidade de situaes possveis para facturao, seleccionamos como exemplo, a validao de controlos sobre receitas decorrentes da consulta externa1 (que corresponde ao valor pago pelo utente - taxa moderadora, e ao valor da retribuio do acto, pago pelo SNS ou por outro subsistema a que o utente esteja vinculado). As fases que o revisor/auditor deve considerar no planeamento dos procedimentos de testes aos controlos apresentam-se como segue: 1) Realizao de questionrios de controlo interno e entrevistas com os responsveis e intervenientes do Servio de Consulta Externa, de forma a obter um maior e melhor conhecimento quanto aos processos e controlos institudos; 2) Anlise da documentao utilizada e considerada relevante, face ao mbito do trabalho de auditoria, bem como da legislao aplicvel; 3) Avaliao dos procedimentos e controlos institudos, de forma a concluir se os mesmos so adequados; 4) Execuo de testes sobre os processos de controlo, de modo a assegurar que so adequados e esto a ser efectuados de forma contnua; 5) Discusso das deficincias detectadas com os responsveis dos servios de Consulta. RESPOSTAS AOS RISCOS IDENTIFICADOS, AO NêVEL DO CICLO DA RECEITA Devido complexidade do negcio do Centro Hospitalar, quer pelo elevado volume e diversidade de actos mdicos prestados, quer pelos procedimentos de facturao institudos, verificamos que o ciclo da receita apresenta um risco acima do normal. Seleccionmos por isso esta rea, para exemplificar alguns dos procedimentos de reviso/auditoria a adoptar com vista a dar resposta aos riscos identificados. O auditor/revisor deve, neste sentido, definir procedimentos, tanto a nvel de controlo interno, como substantivos, que permitam obter prova de auditoria suficiente, que permita concluir se: i) Os procedimentos contabilsticos e as medidas de controlo interno, relacionados com prestaes de servios, outros proveitos operacionais, contas a receber e acrscimos e diferimentos, so adequados e esto efectivamente a ser aplicados; ii) As receitas respeitam ao perodo em anlise e no se encontram subvalorizadas (por actos mdicos no registados), nem sobreavaliadas (por crditos, ou descontos no registados); iii) Os proveitos respeitam a actos mdicos efectivamente prestados ou a medicamentos efectivamente fornecidos; iv) Os acrscimos de proveitos por servios realizados e no facturados, incluindo o valor do incentivo institucional a receber Ao efectuar a compresso do ambiente de controlo, devemos identificar as actividades de controlo relevantes, tendo em considerao que estas devem garantir o cumprimento de determinados objectivos, designadamente: OBJECTIVO ASSERÌO Todos os elementos identificativos que devem ser registados so-no de facto e so mantidos correctos e actualizados Plenitude Cada acto clnico registado corresponde a um facto efectivamente ocorrido Ocorrncia Cada acto clnico est registado no perodo a que respeita Corte Todos os actos clnicos que devem ser registados so-no de facto Rigor Cada acto clnico e respectivos consumos associados esto correctamente valorizados Valorizao Os documentos emitidos e demais registos de suporte contabilstico esto devidamente salvaguardados Plenitude Segurana No Anexo 2 apresentamos um fluxograma para melhor compreenso do processo de consulta externa considerado neste caso prtico. 25 AUDITORIA Partindo das actividades de controlo identificadas na compreenso do sistema de controlo da entidade, o auditor/revisor deve definir procedimentos para verificar se essas actividades so adequadas, ACTIVIDADE DE CONTROLO PROCEDIMENTO DE TESTE ASSERÌO Ao efectivar a marcao da consulta no SONHO, o funcionrio tem obrigatoriamente de introduzir o n.¼ do bilhete de identidade e beneficirio do utente, bem como o respectivo subsistema financiador. (Actividade de controlo programada) Simular no SONHO a marcao duma consulta, sem introduzir um, dois ou trs dos elementos necessrios. (Controlo parcial) Caso o subsistema financiador no seja o SNS, o funcionrio tem de verificar no SONHO, se o subsistema em causa tem efectivamente acordo vlido com o Centro Hospitalar e se esse termo se apresenta vlido; (Controlo manual) (i) Observar como o controlo est a ser executado; (ii) Seleccionar 60 consultas realizadas fora do mbito SNS, e verificar, nos Servios Financeiros, se o termo que se encontra anexo factura emitida existe, vlido e pertence a uma entidade com quem existe acordo. (Controlo Chave) O SONHO no permite que se associem consultas a subsistemas para os quais no existe acordo. (procedimento de controlo automtico) No sistema SONHO tentar associar uma consulta, a um subsistema que j no esteja em vigor. (Controlo parcial) Nota: Verificamos que se for uma consulta subsequente o SONHO assume a continuidade do subsistema - Propor a correco imediata desta lacuna. Rigor Mensalmente, o Conselho de Administrao envia Secretaria da Consulta, a informao sobre novos acordos efectuados, acordos vlidos e respectivas tabelas de preos. Estes procedem actualizao dos dados no SONHO. O chefe da Secretaria rev se os valores foram correctamente introduzidos. (Procedimento de controlo manual) Obter uma listagem de preos acordados e em vigor e verificar se os valores introduzidos no SONHO so coincidentes. (Controlo parcial) Valorizao O funcionrio apenas deve isentar o utente do pagamento de taxa moderadora se lhe for apresentado um comprovativo vlido. Com excepo do caso em que a idade condio suficiente de comprovativo, o funcionrio tem de tirar cpia do documento e anexar ficha do utente. Tendo presente as condies de iseno definidas no Decreto-Lei n¼. 173/2003, de 1 de Agosto, observar a actividade dos funcionrios no balco de atendimento. Rigor Rigor Ocorrncia Ateno no existe controlo definido para validar que essa actualizao efectuada atempadamente. Lacuna a recomendar Nota: esta apenas uma tarefa de execuo. No identificamos actividade de controlo - Deve ser criada uma actividade de superviso aleatria - Lacuna Seleccionar no SONHO 60 actos classificados com taxa moderadora isenta e verificar se apresentam comprovativo vlido. (Controlo Chave) Quando o funcionrio efectiva a consulta, o SONHO solicita automaticamente que seja efectuado o pagamento da taxa moderadora e avisa sobre os pagamentos em dvida. Mesmo quando o utente nesse acto classificado como isento o SONHO apresenta a dvida atrasada, caso exista. (Actividade de controlo automtica) i)No SONHO, simular uma efectivao de consulta e verificar se solicitado o pagamento da taxa moderadora. Para um doente isento e outro no isento, com pagamentos em atraso, verificar se calculada a divida acumulada (obter o extracto do utente e verificar se o clculo da dvida est correcto). ii)Observar o procedimento adoptado pelo funcionrio (Controlo parcial) Note-se que esta actividade no garante a cobrana, quer por procedimento indevido do funcionrio, quer por recusa do utente em efectuar o pagamento. 26 esto implementadas e estiveram em execuo durante todo o perodo. Na tabela seguinte apresentamos alguns exemplos de procedimentos de testes a realizar: Rigor Plenitude Sempre que ocorrem alteraes nas taxas moderadoras, a ACSS envia um ficheiro para i) Verificar no SONHO se os preos das taxas moderadoras esto de acordo o Departamento de informtica do Centro, que procede sua integrao no SONHO. com as tabelas da Portaria n.¼ 34/2009, de 15 de Janeiro. i) Seleccionar algumas taxas moderadoras emitidas no primeiro dia de A Secretaria, que tambm recebe a informao da actualizao das taxas, verifica se entrada em vigor da nova tabela e verificar se os preos aplicados foram os os dados no sistema foram correctamente actualizados. actuais. (Actividade de controlo semi-programada) (Controlo chave) Valorizao Os Servios de Tesouraria efectuam conciliaes bancrias todos os meses, que so revistas pelo Director Financeiro. (Actividade de controlo manual) Plenitude Seleccionar dois meses e analisar as conciliaes bancrias. Verificar a antiguidade e natureza dos itens em aberto (designadamente movimentos da SIBS relativos a taxas moderadoras e outras receitas) e se foi efectuada reviso. (Controlo parcial) As consultas efectivadas no SONHO (realizadas) apresentam um nmero sequencial. Verificar, para dois meses, a lista de consultas efectivadas no SONHO e (Actividade de controlo programada) examinar se so sequenciais ou se tm falhas de sequncia. (Controlo parcial) Plenitude O mdico tem obrigatoriamente de actualizar a ficha do utente e colocar a data da consulta. O SAM permite consultar o campo data preenchido. (Actividade de controlo semi-programada) Seleccionar 60 consultas, e verificar se a respectiva ficha de cliente tem o campo data preenchido e coincidente com a data do acto mdico classificado no SONHO, para facturao. (Controlo chave) Ocorrncia O mdico no final de cada consulta tem de classificar o acto no SONHO. Todas as consultas marcadas com entrada na recepo da Secretaria, tm de estar devidamente classificadas em uma de duas linhas de produo possveis (1» consulta ou consulta subsequente). (Procedimento de controlo manual i) Obter para 2 meses uma listagem dos actos clnicos gerados na Consulta e verificar se o cdigo corresponde a um dos dois possveis. ii) Validar junto dos Servios Informticos se no sistema existem consultas pr-activadas que no estejam classificadas. (Controlo parcial) Plenitude Rigor No final de cada semana corrida uma rotina que verifica se todas as consultas efectivadas nessa semana despoletaram um processo de facturao (SNS ou outra entidade) no SONHO. As diferenas so analisadas pelos Servios da Secretaria da Consulta. (Actividade de controlo semi-programada) i) Consultar no SONHO o log da rotina corrida e verificar se a mesma gerou erros, bem como se desses erros ainda se encontram pendentes de justificao. ii) Examinar a documentao da Secretaria sobre o processo de conferncia de diferenas de ficheiros. (Controlo parcial) Plenitude Rigor Mensalmente, o Departamento de Informtica extrai do sistema uma lista das taxas moderadoras que se encontram pendentes de recebimento. Os Servios Financeiros, com base nessa listagem, actualizam o valor do acrscimo de proveito relativo a taxas moderadoras. (Actividade de controlo semi-programada) Verificar que o acrscimo de proveito registado no ms de Dezembro, corresponde ao valor do ficheiro de taxas moderadoras pendentes de recebimento no final desse ms. (Controlo Chave) Nota: No existe controlo que garanta que as taxas moderadoras pendentes correspondem efectivamente a utentes no isentos. - Lacuna Corte Plenitude e rigor no garantidos Mafalda Eugnia de Arajo Costa Ferreira / MEMBRO ESTAGIçRIO DA OROC ACTIVIDADE DE CONTROLO AUDITORIA PROCEDIMENTO DE TESTE A equipa de auditoria interna, analisa mensalmente a antiguidade das taxas por cobrar, bem como a antiguidade das prprias taxas recuperadas - esse relatrio enviado para a Administrao. A imparidade de taxas moderadoras calculada com base na percentagem histrica de no recuperao. (Actividade de controlo manual) Para um ms verificar se o clculo da antiguidade e da recuperao de taxas moderadoras est correctamente efectuado. No final do ano, os Servios Informticos retiram uma listagem dos actos clnicos referentes a consultas no SNS, com indicao do cdigo do acto, data de alta, quantidade, valor e subsistema respectivo, e que ainda no foram facturados. Os Servios Financeiros registam o acrscimo de proveito para actos mdicos no facturados e anulam eventuais acrscimos de anos anteriores pendentes. O Director Financeiro valida se o valor est correctamente lanado. (Actividade de controlo manual) Obter a listagem de actos mdicos por facturar e verificar se o acrscimo de proveito registado na contabilidade concordante. (Controlo chave) Semanalmente so efectuados automaticamente backups de todos os sistemas informticos do Centro Hospitalar. (Actividade de controlo programada) Verificar se existem backups, a data dos mesmos e se esto a ser efectuados automaticamente. As cpias so guardadas numa sala do departamento de informtica. ASSERÌO Valorizao Verificar, necessariamente para o ms de Dezembro, se a imparidade resulta da aplicao da informao histrica sobre recuperao de taxas. (Controlo chave) Corte Rigor Note-se que devido a lacunas detectadas acima, designadamente, o subsistema poder no ser vlido e o preo incorrecto, necessitamos de trabalho substantivo adicional que deve incluir testes de detalhe e procedimentos substantivos analticos. Segurana Plenitude Lacuna: As cpias de segurana devero ser guardadas num local distante dos servidores, que esteja devidamente protegido e prova de fogo. De referir que os procedimentos de controlo, mesmo que adequados e efectivos, apenas proporcionam uma segurana moderada, sendo por isso necessrio, em qualquer caso, desenvolver procedimentos substantivos, cuja extenso e profundidade depende da existncia ou no de riscos inerentes identificados ao nvel desse saldo de conta ou transaco. Salientamos ainda que em alguns casos, o auditor/revisor pode considerar necessrio recorrer a peritos informticos para validar os sistemas de informao, por considerar um risco dominante a este nvel, ou seja, pelo facto do uso do computador ser recorrente, o ambiente informtico complexo, e os sistemas informticos serem muito importantes para o negcio. PROCEDIMENTOS SUBSTANTIVOS No que se refere aos procedimentos substantivos (que incluem, quer testes de detalhe, quer procedimentos analticos substantivos), destacamos as seguintes tarefas que o auditor/revisor deve ter em considerao no planeamento do ciclo da receita: 1) Comear por obter uma listagem das prestaes de servios registadas no perodo em anlise, e detalhar por cliente e tipo de servio (tais como: consulta externa, internamento, urgncia, MCDT«s, taxas moderadoras, planos especiais, incentivos institucionais e medicamentos). 2) Verificar se essa listagem detalhada est concordante com os valores registados no balancete (caso existam divergncias fundamental apurar os motivos e validar a razoabilidade dos esclarecimentos obtidos) e analisar, por exemplo, o peso de cada um dos clientes e tipo de actos clnicos no total das receitas; e 3) Definir procedimentos substantivos analticos, tais como: i) Com base nos balancetes ou extractos de contas, fazer uma evoluo mensal dos proveitos, relacionar a rubrica de consumos de medicamentos com os proveitos decorrentes do fornecimento de medicamentos; ii) Comparar a evoluo mensal com a do ano anterior, obter esclarecimentos para as variaes significativas ou picos/quebras apresentados no exerccio corrente; iii) Com base em dados da produo obtidos e tabelas de preos, estimar receitas globais do exerccio e comparar com os valores registados por livros. Dentro deste ultimo ponto, e por exemplo, no sentido de validar as receitas da ACSS (resposta aos riscos B3/C2/C3), que representam 85% do total das receitas registadas no exerccio, o auditor/revisor deve comear por solicitar a seguinte informao: i) Cpia do Contrato Programa assinado com a ACSS para o perodo em anlise: no qual mencionado, quantidades e preos contratados, bem como os preos marginais para clculo das quantidades produzidas acima do contratado, ou penalizaes por no realizao dos objectivos, para alm dos critrios e forma de clculo do incentivo institucional (prmio de eficincia); ii) Ficheiros de dados estatsticos do acompanhamento SICA informao oficial que resulta da aplicao SONHO sobre produo realizada, e que enviada mensalmente para ACSS, a qual separa entre quantidades de actos produzidos no mbito do SNS e outros subsistemas. Com base nesta informao o auditor/revisor pode proceder ao clculo da estimativa de proveitos do exerccio decorrentes do SNS, ou seja, valorizar a produo realizada aos preos contratados, bem como apurar o valor do incentivo institucional varivel (note-se que este incentivo, por considerar dados finais, tais como os resultados operacionais, ou o custo unitrio do doente, dever ser recalculado, em resultado dos ajustamentos de auditoria que sejam acolhidos e que originem alteraes nos resultados apresentados). No caso de esses ajustamentos no serem acolhidos, poder justificar-se a meno ao facto nas qualificaes que forem efectuadas. Posteriormente, o auditor deve comparar a estimativa calculada com os valores registados no balancete, identificar e indagar sobre as divergncias apuradas que sejam superiores ao erro tolervel calculado previamente. Adicionalmente pode verificar qual o grau de desvio face ao contratado, no sentido de aferir sobre a evoluo operacional do Centro Hospitalar. Ainda no mbito desta anlise, e tendo em conta que os procedimentos institudos pelas partes (que requerem a prvia validao dos actos clnicos por parte da ACSS), tm dado origem a atrasos significativos na emisso da facturao, deve validar a razoabilidade do acrscimo de proveito registado para actos clnicos a facturar. 27 AUDITORIA confirmados, pois foram incorrectamente classificados (pelo que pode ser necessrio considerar uma quebra potencial no acrscimo de proveito considerado) ou, em sentido contrrio, o valor do desvio ser superior, por existirem actos que apenas sejam classificados, numa fase posterior ao do envio oficial das estatsticas. De referir, que o julgamento profissional, o sentido crtico e a experincia do auditor/revisor so, nestes casos, fundamentais para a aferio da razoabilidade das estimativas calculadas que, neste caso particular, assumem um valor significativo. CONCLUSÌO Face a uma economia cada vez mais informatizada e sujeita a constantes presses (no s sociais, mas tambm econmicas e polticas) o auditor/revisor, condicionado s prprias presses de calendrio para emisso do seu parecer, v-se obrigado a aumentar a eficincia e eficcia do seu trabalho, no sentido de reduzir o risco da auditoria a um nvel aceitavelmente baixo. Neste sentido, e caso na data do trabalho da reviso/auditoria, todos os actos clnicos j tenham sido validados por parte da ACSS, o auditor/revisor pode verificar a facturao e crditos emitidos posteriormente, bem como o valor liquidado para acerto de contas. Contudo, frequente que este acerto de contas ocorra numa fase2 bastante tardia, pelo que este procedimento poder no assegurar a obteno de prova de auditoria suficiente. Adicionalmente, o auditor/revisor pode tambm, na carta enviada ACSS no mbito da circularizao de saldos, solicitar expressamente a confirmao das transaces do exerccio. Note-se no entanto, que frequente que por via dos atrasos de conferncia dos actos mdicos, a resposta enviada pela ACSS indique apenas o valor dos adiantamentos por conta efectuados no ano. Neste contexto, frequente que o auditor/revisor necessite de efectuar outros procedimentos alternativos, com vista obteno de prova de auditoria suficiente. Deste modo deve, por exemplo, comear por solicitar um detalhe da facturao emitida no ano, referente aos actos mdicos do prprio ano. Para alguns casos, deve solicitar cpia das respectivas facturas e verificar se essa informao razovel. Posteriormente, e tendo por base o clculo estimado das receitas do ano, deduzida da facturao emitida, pode apurar, para cada linha de produo, o respectivo acrscimo de proveito e comparar com a estimativa do Centro Hospitalar. O auditor deve analisar eventuais desvios, que sejam superiores ao erro tolervel definido. Note-se que dentro da anlise de controlos, sobre este ponto, conveniente que o auditor/revisor obtenha compreenso sobre a forma como o Centro Hospitalar efectua o clculo destas estimativas e se ocorreram alteraes face a exerccios anteriores. Deve ainda verificar quais os antecedentes histricos de desvio do clculo da facturao estimada versus o apuramento final. A existncia de desvios significativos pode indiciar que existem actos mdicos includos nos dados estatsticos, que no so depois 28 Neste contexto, fundamental que o auditor defina uma estratgia e efectue o planeamento de auditoria, tendo por base a compreenso do meio envolvente da entidade, a avaliao dos sistemas de controlo interno, bem como a forma como os mecanismos de controlo desenvolvidos afectam a reviso/auditoria. Com base neste conhecimento deve avaliar os riscos de distoro material e assim direccionar o seu trabalho no sentido de conceber e implementar respostas e procedimentos que lhe permitam dar resposta aos riscos identificados, e desta forma no emitir uma opinio inapropriada quando existem distores materiais nas demonstraes financeiras apresentadas. De referir que, entre os procedimentos de teste de auditoria, o recurso a tcnicas e ferramentas informticas passou a assumir um papel fulcral na reviso/auditoria, isto porque, no s grande parte da informao que o auditor necessita est originalmente em suporte electrnico, mas fundamentalmente porque o volume de dados e a sua complexidade j no permitem a respectiva anlise e reviso com recurso a tcnicas manuais. Dentro do caso do sector hospitalar pblico, e tambm com base na nossa experincia profissional, consideramos que a fase do planeamento, designadamente a identificao especfica dos riscos de distoro material, determinante para a conduo do prprio trabalho do auditor/revisor. Com efeito, dadas as especificidades do negcio em si, para alm de toda a envolvente social e poltica, um trabalho que no tenha a priori a direco definida dos procedimentos a desenvolver, facilmente cai no erro da no deteco de erros significativos (ou mesmo fraudes, ainda que esse no seja o objectivo do auditor). Note-se, no entanto, que com o desenrolar do trabalho e face s situaes detectadas, outros rumos podem ser tomados podendose reavaliar o inicialmente definido. Chamamos ainda a ateno para o facto de existirem diversas reas em que os ÒtradicionaisÓ procedimentos substantivos, por si s, no proporcionam prova de auditoria suficiente e apropriada. O caso apresentado, ao nvel do ciclo da receita, exemplifica claramente esta situao, pois face ao volume, complexidade e automatizao dos procedimentos institudos, o auditor/revisor deve necessariamente desenvolver testes de controlos, para alm dos procedimentos substantivos (de detalhe e/ou analticos). Mafalda Eugnia de Arajo Costa Ferreira / MEMBRO ESTAGIçRIO DA OROC AUDITORIA Anexo 1 FLUXOGRAMA DE FACTURAÌO DE ACTOS MDICOS INêCIO DO PROCESSO MEDICAMENTOS PRODUÌO BASE PRODUÌO COMPLEMENTAR Farmcias lanam receitas no ÒCPCÓ Gesto de Doentes insere episdio no ÒSonhoÓ Com base na informao dos Servios processar facturao Integrao no sistema informtico ÒSonhoÓ Com base nessa informao preparar o processamento da facturao Servios Financeiros fazem a separao dos medicamentos por subsistema e por tipo de medicamento Fazer integrao da facturao na contabilidade a) a) No caso do cliente ser a ACSS, a facturao apenas efectuada quando esta envia o ofcio a autorizar a facturao, ou seja, depois de conferir a validade dos actos mdicos Produo suplementar refere por exemplo a: ensaios clnicos, rendas, facturao de vencimentos, facturao a universidades (estgios de alunos ou aulas de mdicos), psiquiatria forense, colheita de rgos, transplantes, acessos vasculares, assistncia mdica ao estrangeiro, caderno de encargos, transportes de doentes. Emitir facturas Arquivar cpia da factura, por nmero de factura Factura devolvida? NÌO FIM DO PROCESSO SIM SIM J recebeu informao para refacturar? NÌO Remeter facturas para a Gesto de Doentes Anular factura Gesto de Doentes detecta a regularizao a ser efectuada e informa a Contabilidade Fazer refacturao Fazer integrao da facturao na contabilidade Emitir facturas Enviar factura original com um ofcio para o cliente Arquivar cpia da factura, por nmero de factura FIM DO PROCESSO 29 AUDITORIA Anexo 2 FLUXOGRAMA DE CONSULTA EXTERNA MARCAÌO CONSULTA CONSULTAS AGENDADAS COM MAIS DE UM DIA CONSULTAS SEM AGENDAMENTO Pedido de Autorizao ao mdico para marcar consulta Pedido de documentao ao doente Documentao: 1) Bilhete de identidade 2) Carto de utente 3)Requisio de consulta 4) Carto de subsistema e eventual termo, caso aplicvel. Recebimento da documentao No SAM criar nova ficha cliente(1» consulta) ou inserir dados em ficha jexistente(Subsequente) e disponibilizar na linha de produo do mdico a consulta a realizar NÌO O doente apresenta um subsistema de sade prprio ou seguro, vlido? Inserir no SONHO informao para facturar SNS SIM Inserir no SONHO informao para facturar subsistema/seguradora NÌO Doente isento de pagamento de taxa moderadora? a) SIM Doente paga taxa moderadora NÌO Doente apresenta comprovativo de iseno? SIM Emitir recibo NÌO SIM Emitir nota de dbito b) com o valor da taxa moderadora Isentar pagamento de taxa moderadora da consulta Pedir ao doente para aguardar pela consulta na sala de espera A emisso do recibo no SONHO gera automaticamente o lanamento na contabilidade (Deb. Bancos, Cred Prest Serv). A tesouraria no final do dia integra o ficheiro das receitas. Act controlo - conciliaes bancrias NÌO Realizao da consulta mdica no Gabinete de Consulta Mdico regista actos clnicos e data da consulta no SAM Mdico d alta ao doente? Requisita consulta subsequente e/ou MCDTÕs. Rencaminha o doente para a Secretaria para marcao dos actos. Codifica o acto no SONHO Dar alta ao doente na aplicao SONHO e codifica o acto. FIM DO PROCESSO a) Ao gerar o processo do registo da taxa moderadora, o SONHO verifica se o doente tem pagamentos em atraso. Nesse caso solicita o pagamento de integral do valor em dvida. Caso o doente esteja isento no acto actual, mas tenha outras taxas em atraso solicita o pagamento das anteriores b) A nota de dbito apenas documento informativo (no formal) que fica disponvel no SONHO, como taxa emitida no cobrada. 30 SIM Uma vez codificada, a consulta passa a produo efectiva e fica disponvel para facturao (Produo Base) Mafalda Eugnia de Arajo Costa Ferreira / MEMBRO ESTAGIçRIO DA OROC AUDITORIA BIBLIOGRAFIA Directrizes de Reviso / Auditoria (DRA) DRA 300 - Planeamento DRA 310 - Conhecimento do Negcio DRA 320 - Materialidade de Reviso/Auditoria DRA 400 - Avaliao do Risco de Reviso/Auditoria DRA 410 - Controlo Interno Normas Internacionais de Auditoria (ISAÕs) ISA 300 Planear uma Auditoria de Demonstraes Financeiras (Eficaz em ou aps 15/Dez/2008) ISA 315 (Refeita) Identificar e Avaliar os Riscos de Distoro Material por Meio da Compreenso da Entidade e do seu Ambiental (Eficaz em ou aps 15/Dez/2008) ISA 320 Materialidade de Auditoria ISA 330 Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados ISA 330 (Refeita) As Respostas do Auditor aos Riscos Avaliados (Eficaz em ou aps 15/Dez/2008) ISA 402 Consideraes de Auditoria Relativas a Entidades que usem Organizaes de Servios Legislao especfica aplicvel a Unidades de Sade que integrem o Sector Empresarial do Estado - Lei n¼. 48/90, de 24 de Agosto - Lei de Bases da Sade - Decreto-Lei n¼. 11/93 de 15 de Janeiro - Estatuto do Servio Nacional de Sade. - Decreto-Lei n.¼ 558/99 de 17 de Dezembro, alterado pelo Decreto-Lei n¼ 300/2007, de 23 de Agosto - Regime jurdico do Sector Empresarial do Estado - Lei n.¼ 27/2002, de 8 de Novembro - Aprova o novo regime jurdico da gesto hospitalar e procede primeira alterao Lei n.¼ 48/90, de 24 de Agosto - Decreto-Lei n¼. 233/2005, de 29 de Dezembro - Estatutos dos Hospitais, EPE., alterado pelo Decreto-Lei n¼. 50-A/2007, de 28 de Fevereiro. - Portaria n.¼ 1369-A/2008, de 29 de Novembro - Fundo de Apoio ao Sistema de Pagamentos do Sistema Nacional de Sade. - Decreto-Lei n.¼ 173/2003, de 1 de Agosto, Taxas moderadoras. - Portaria n.¼ 34/2009, de 15 de Janeiro, que actualiza as taxas moderadoras constantes na tabela anexa Portaria n.¼ 395-A/2007, de 30 de Maro. Outros: - American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) (2001), ÒAudit and Accounting Guide: Audit Sampling, April. - Boyton, William C.; Jonhson, Raymond N.; Kell, Walter G. (2000), ÒModern AuditingÓ 7th Edition. - Costa, Carlos Baptista (2007); ÒAuditoria Financeira, teoria e prticaÓ, 8» Edio. - POC - Plano Oficial de Contabilidade. - POCMS - Plano Oficial de Contabilidade do Ministrio da Sade. - PWC (Jul/2004), ÒSarbanes -Oxley Act: Section 404. Practical Guidance for ManagementÓ. - Revista Revisores Empresas (Janeiro / Maro 2006), ÒUma aplicao prtica do mtodo PPSÓ, Srgio Paulo Pereira Carmelo; 1 Inclui actividades de controlo que se destinam a mitigar riscos identificados em B3, C2, C4 e C7 2 habitual o Contrato Programa definir um valor de adiantamento mensal por conta, a ser efectuado pela ACSS, sendo o valor do acerto de contas liquidado depois do apuramento final da produo e divergncias da facturao. Segundo o Contrato, tal facto deveria ocorrer em Maro do ano seguinte (na prtica frequente que ocorra apenas passados 9 meses) 15
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