O ATO COOPERADO
JOHNNY BERTOLETTI RACIC
Agente Fiscal da Receita Municipal
Porto Alegre
Setembro de 2014
O COOPERATIVISMO
O cooperativismo surgiu formalmente em 1.844, na Inglaterra.
Vinte e oito trabalhadores, tecelões, em sua maioria, criaram um
armazém que fornecia produtos a eles mesmos com preços abaixo dos
praticados no mercado.
A ideia espalhou-se rapidamente:
a) em 1.881, já existiam aproximadamente mil cooperativas de consumo
no mundo, com cerca de 550 mil associados.
b) no Brasil, em 1.889, foi criada a Sociedade Cooperativa Econômica dos
Funcionários Públicos de Ouro Preto, em Minas Gerais.
O COOPERATIVISMO
A união dos vinte e oito “tecelões” representava maior valor que a soma
dos mesmos individualizados.
O cooperado que necessitava, por exemplo, cinco unidades de um
produto, buscava este produto na cooperativa.
Essa, por sua vez, somava todas as unidades que lhe foram solicitadas e
negociava a sua compra no mercado.
Como negociava maiores quantidades tinha maior poder de negociação,
o que diminuía o preço do produto, beneficiando os tecelões.
O COOPERATIVISMO
O princípio central do cooperativismo é a união entre pessoas, os
cooperados, que repassando a sua produção, alcançarão o máximo de receita,
incrementada com a expansão dos negócios através da cooperativa.
A união de dezenas, centenas ou mesmo milhares de cooperados faz com
que os produtos e serviços a serem oferecidos aos mercados adquiram um
volume que permite a busca de novos mercados e valores mais atrativos.
E a compra de insumos em grande quantidade permite a redução do
valor de aquisição.
Como resultado do cooperativismo, teremos o
ganho de receita e a redução dos custos.
O ATO COOPERADO
O sistema cooperativo permite que várias pessoas se associem formando
uma cooperativa e que várias cooperativas se associem criando uma
cooperativa central, uma federação ou uma confederação de cooperativas.
A
estas
relações
entre
cooperados
e
cooperativa e entre cooperativas associadas é
dado o nome de ato cooperado.
O ATO NÃO COOPERADO
O sistema cooperativo permite a relação tanto dos cooperados como da
cooperativa com terceiros, tanto pessoas físicas quanto pessoas jurídicas
que adquirem seus produtos ou serviços.
A
estas
relações
entre
cooperados
e
terceiros e entre cooperativa e terceiros é dado o
nome de ato não cooperado.
OS ATOS COOPERADOS E NÃO COOPERADOS
ATO NÃO COOPERADO
TERCEIROS
TERCEIROS
TERCEIROS
COOPERADO
COOPERATIVA
COOPERATIVA
ASSOCIADA
ATO COOPERADO
OS ATOS COOPERADOS E NÃO COOPERADOS
ATO NÃO COOPERADO
TERCEIROS
TERCEIROS
TERCEIROS
COOPERADO
COOPERATIVA
COOPERATIVA
ASSOCIADA
ATO COOPERADO
OS PRINCIPAIS RAMOS DO COOPERATIVISMO
a)
cooperativas agropecuárias;
b)
cooperativas de consumo;
c)
cooperativas de crédito;
d)
cooperativas educacionais;
e)
cooperativas de habitação;
f)
cooperativas de infra-estrutura;
g)
cooperativas de mineração;
h)
cooperativas de produção;
i)
cooperativas de saúde; e
j)
cooperativas de trabalho.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – CONSTITUIÇÃO FEDERAL
A Constituição Federal de 1.988 positivou em seus artigos 146 e 174 os
benefícios a serem destinados às cooperativas.
CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Art. 146. Cabe à lei complementar:
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,
especialmente sobre:
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo
praticado pelas sociedades cooperativas.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Salientamos que este dispositivo, ao estabelecer “o adequado
tratamento tributário ao ato cooperativo” não implicou em
concessão de imunidade tributária às sociedades cooperativas.
A nossa compreensão é de que não quis o constituinte simplesmente
deixar de cobrar impostos sobre as receitas das cooperativas, tampouco de
parte de suas receitas, no caso, o ato cooperativo, pois se fosse esta a intenção
poderia ter adotado o instituto da imunidade.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Segundo nossa avaliação, o que o constituinte buscou, ao transferir para a lei
complementar a definição das regras de tributação do ato cooperativo, foi tributar
sim o ato cooperativo, porém de forma diferenciada e até privilegiada em relação às
demais empresas.
E, quando cita expressamente o ato cooperativo, afasta do benefício do
adequado tratamento tributário as demais receitas das cooperativas, chamadas de
atos não cooperados.
A título de subsídio ao nosso juízo, podemos comparar o benefício
concedido ao ato cooperativo, ao benefício tributário concedido ao MEI e as micro e
pequenas empresas, contido na alínea “d” do inciso III do artigo 146 da Constituição
Federal.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Art. 146. Cabe à lei complementar:
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,
especialmente sobre:
c)
adequado
tratamento
tributário
ao
ato
cooperativo
praticado pelas sociedades cooperativas.
d) definição de tratamento diferenciado e favorecido
para as microempresas e para as empresas de pequeno
porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art.
155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se
refere o art. 239.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – CONSTITUIÇÃO FEDERAL
A Lei Complementar nº 123/06, estabelece a tributação mais favorecida
às ME e EPP sem, contudo, impedir a tributação deste importante segmento
econômico, inclusive no que se refere ao MEI, que recolhe R$ 1, 00 a título de
ICMS e R$ 5,00 a título de ISS.
A referida lei está mostrando o caminho, ou seja, pequenas empresas e
cooperativas terão a sua proteção, sem contudo abdicar da sua tributação.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Concluímos que a correta interpretação e a consequente aplicação do
adequado tratamento tributário ao ato cooperativo está mais condizente com
uma tributação mais amena permitindo o fortalecimento e crescimento do
sistema cooperativista brasileiro nos mesmos moldes do MEI, ME e EPP.
Quando da edição da lei complementar que regulamentará o tratamento
a ser dado ao ato cooperado, este assunto deverá ser a tônica de sua
concepção.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – CONSTITUIÇÃO FEDERAL
É nossa opinião que a Constituição buscou proteger o sistema
cooperativo, utilizado principalmente por pequenos prestadores de serviços,
comerciantes e agricultores.
Porém, não foi a intenção do constituinte permitir que as cooperativas
concorram no mercado realizando operações de forma privilegiada criando uma
concorrência desleal e um desequilíbrio nas relações de mercado.
Não podemos conceber que grandes cooperativas, com patrimônio na
escala dos milhões como é o caso das cooperativas de crédito e de saúde,
possam ir ao mercado de forma ampla e praticar seus negócios sem a
correspondente tributação de suas receitas.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Por fim, o artigo 174 da Constituição também estabelece o apoio e estímulo
ao cooperativismo.
CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Art. 174. Como agente normativo e regulador da atividade econômica, o
Estado exercerá, na forma da lei, as funções de fiscalização, incentivo e
planejamento, sendo este determinante para o setor público e indicativo para o
setor privado.
§ 2º - A lei apoiará e estimulará o cooperativismo e
outras formas de associativismo.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – LEI FEDERAL Nº 5.764/71
Os dispositivos Constitucionais que tratam do cooperativismo ainda não
foram regulamentados.
A Lei Federal n° 5.764, de 16 de dezembro de 1971, é que tem o objetivo de
definir a política nacional de cooperativismo e instituir o regime jurídico das
sociedades cooperativas, até que o Congresso Nacional regulamente a matéria
à luz da nova ordem constitucional.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – LEI FEDERAL Nº 5.764/71
Art. 4º As cooperativas são sociedades de pessoas, com forma e
natureza jurídica próprias, de natureza civil, não sujeitas a falência,
constituídas
para
prestar
serviços
aos
associados,
distinguindo-se das demais sociedades pelas seguintes características:
O que deixa claro o objetivo das cooperativas que é o
de prestar serviços para os seus associados e não para
terceiros.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – LEI FEDERAL Nº 5.764/71
Art. 6º As sociedades cooperativas são consideradas:
I – singulares
II – cooperativas centrais ou federação de cooperativas
III – confederação de cooperativas
Art.
7º
As
cooperativas
singulares
se
caracterizam
prestação direta de serviços aos associados.
pela
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – LEI FEDERAL Nº 5.764/71
Art. 29 O ingresso nas cooperativas é livre a todos que
desejarem utilizar os serviços prestados pela
sociedade, desde que adiram aos propósitos sociais e preencham as
condições estabelecidas no estatuto, ressalvado o disposto no artigo 4º, item I,
desta lei.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – LEI FEDERAL Nº 5.764/71
Art. 79 Denominam-se atos cooperativos os praticados
entre as cooperativas e seus associados, entre estes e
aqueles e pelas cooperativas entre si quando associados,
para a consecução dos objetivos sociais.
Parágrafo único – O ato cooperativo não implica operação
de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – LEI FEDERAL Nº 5.764/71
Art. 86 As cooperativas poderão fornecer bens e
serviços a não associados, desde que tal faculdade atenda aos
objetivos sociais e estejam de conformidade com a presente lei.
Art. 87 Os resultados das operações das cooperativas
com não associados, mencionados nos artigos 85 e 86, serão levados à
conta do “fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social” e serão
contabilizados em separado, de molde a permitir cálculo
para incidência de tributos.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – LEI FEDERAL Nº 5.764/71
Art.
111
tributável
Serão
os
considerados
resultados
positivos
como
obtidos
renda
pelas
cooperativas nas operações de que tratam os artigos 85, 86
e 88.
AS LEGISLAÇÕES APLICADAS AO
COOPERATIVISMO – LEI FEDERAL Nº 5.764/71
Poderíamos imaginar a Lei Federal nº 5.764/71 como uma redoma,
protegendo a cooperativa e seus cooperados do mundo exterior enquanto estes
estivessem realizando operações entre si, impedindo o estado de transpô-la
buscando tributar estas operações.
Porém, no momento em que a própria cooperativa ou
seus
cooperados
transpõem,
por
iniciativa
própria,
a
redoma protetora, cessa a sua proteção, permitindo que o
estado possa alcançar e tributar tais operações.
CORRENTE ADOTADA PELA LEGISLAÇÃO
BASILEIRA PARA DEFINIR O ATO COOPERADO
Duas correntes surgiram para conceituar o ato cooperativo, a:
a) unilateral ou restritiva; e
b) dual ou ampla.
Para a primeira, seria ato cooperativo apenas a relação entre as
cooperativas e os cooperados;
Já a segunda entende que também é ato cooperativo a relação entre
sociedade cooperativa e mercado (terceiros).
CORRENTE ADOTADA PELA LEGISLAÇÃO
BASILEIRA PARA DEFINIR O ATO COOPERADO
A legislação brasileira, através da Lei 5.764/71, ao tratar das sociedades
cooperativas e do ato cooperativo, adota claramente a concepção unilateral:
Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as
cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas
cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos
objetivos sociais.
Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de
mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou
mercadoria.
CORRENTE ADOTADA PELA LEGISLAÇÃO
BASILEIRA PARA DEFINIR O ATO COOPERADO
Para fins de comparação, a legislação argentina adota a concepção
bilateral, na Lei 20.337/73:
ARTICULO 4 - Son actos cooperativos los realizados entre las cooperativas
y sus asociados y por aquéllas entre sí en el cumplimiento del objeto social y la
consecución de los fines institucionales. También lo son, respecto de
las cooperativas, los actos jurídicos que con idéntica
finalidad realicen con otras personas.
EXEMPLO DE ATO COOPERADO E ATO NÃO
COOPERADO
A) EXEMPLO DE ATO COOPERADO
Cooperativa médica realiza a intermediação entre os médicos
cooperados e os pacientes destes, prestando serviços de coordenação,
planejamento, divulgação, propaganda dentre outros serviços, a fim de
prospectar e encaminhar pacientes para os seus médicos cooperados.
EXEMPLO DE ATO COOPERADO E ATO NÃO
COOPERADO
A) EXEMPLO DE ATO COOPERADO
Os pacientes pagam pelo serviço médico diretamente aos médicos
cooperados, pelos serviços por eles prestados, ou seja o valor cobrado do
paciente pelo procedimento é o valor da receita auferida pelo médico
cooperado.
Alternativamente (o mais usual) o valor devido pelo paciente até pode
transitar pela cooperativa devido à comodidade ou facilidade operacional,
principalmente de cobrança, porém é repassado integralmente ao médico
cooperado que realizou o procedimento, não gerando fato econômico nas
operações da cooperativa.
EXEMPLO DE ATO COOPERADO E ATO NÃO
COOPERADO
A) EXEMPLO DE ATO COOPERADO
O valor da receita auferida pela cooperativa pela prestação dos seus serviços
aos médicos cooperados é uma “taxa de administração”, ou equivalente,
previamente acordada entre a cooperativa e seus cooperados.
Este é o ato cooperado, a receita da cooperativa, sob a qual não haverá a
incidência do ISS.
EXEMPLO DE ATO COOPERADO E ATO NÃO
COOPERADO
B) EXEMPLO DE ATO NÃO COOPERADO
Cooperativa médica opera planos de saúde ofertando diversas
modalidades destes produtos no mercado a terceiros não cooperados, podendo
ser pessoas físicas e jurídicas, com valores a serem pagos diretamente a
cooperativa, sem o pagamento ou repasse direto aos médicos cooperados.
Neste caso não existe nenhuma ligação entre os valores pagos pelos
beneficiários dos planos de saúde e os médicos cooperados, pois na realidade
trata-se da cobrança por parte da cooperativa pelo serviço de plano de saúde,
cujos valores são definidos através de cálculos atuariais.
EXEMPLO DE ATO COOPERADO E ATO NÃO
COOPERADO
B) EXEMPLO DE ATO NÃO COOPERADO
Não existe repasse de valores recebidos dos beneficiários dos planos de
saúde aos médicos cooperados, e sim o pagamento pelo serviço prestado
quando o médico cooperado atender o beneficiário do plano de saúde.
O referido valor pago ao médico cooperado é um custo suportado pela
cooperativa.
Os médicos, não obstante situados como cooperados, prestam serviços a
terceiros em nome da cooperativa, como autônomos, e dela recebem
diretamente os honorários fixados em tabela própria previamente negociada.
EXEMPLO DE ATO COOPERADO E ATO NÃO
COOPERADO
B) EXEMPLO DE ATO NÃO COOPERADO
Os valores pagos aos médicos cooperados não tem nenhuma vinculação
com os valores praticados pela cooperativa na venda de seus planos de saúde.
Os usuários de planos de saúde ofertados pelas cooperativas não
efetuam pagamento de honorários aos médicos.
Pagam mensalmente determinada quantia à cooperativa, de acordo com
as cláusulas contratuais do plano de saúde, para que essa opere os planos de
saúde e ponha à disposição os serviços oferecidos quando estes forem
necessários.
CÓDIGO CIVIL
O Código Civil positivou em seus artigos 1.093 a 1.096 as regras
societárias destinadas às cooperativas, estabelecendo:
Art. 1.094 – Elenca as diversas características das sociedades
cooperativas;
Art. 1.095 - Na sociedade cooperativa, a responsabilidade dos sócios
pode ser limitada ou ilimitada;
Art. 1.096 - No que a lei for omissa, aplicam-se as disposições referentes
à sociedade simples, resguardadas as características estabelecidas no art. 1.094
A ANÁLISE DA JURISPRUDÊNCIA DO STJ SOBRE
O ATO COOPERADO
Realizamos uma extensa pesquisa junto ao Superior Tribunal de Justiça a
fim de localizarmos decisões sobre a tributação do ato cooperado, tendo como
resultado o entendimento já consagrado da corte de justiça no sentido de que:
o fornecimento de serviços a terceiros não cooperados não
se configuram como atos cooperativos, ou seja, nas operações
realizadas por sociedades cooperativas a terceiros não cooperados
ou não associados, a tributação é realizada normalmente como as
demais empresas.
A ANÁLISE DA JURISPRUDÊNCIA DO STJ SOBRE
O ATO COOPERADO
"TRIBUTÁRIO. SOCIEDADE COOPERATIVA. PIS. OBJETIVO SOCIAL. ATO
NÃO COOPERADO. ISENÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ARTS. 79 e 86 DA LEI
5.764/1971. SÚMULA 83/STJ. OFENSA AO ART. 535 DO CPC NÃO
CONFIGURADA. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULA 211/STJ.
(...)
6. Os atos cooperativos, por definição legal, não
envolvem
terceiro
estranho
à
relação
cooperativa-
cooperado, tampouco podem implicar operação de mercado
ou contrato de compra e venda de produto ou mercadoria,
ex vi do art. 79 da Lei 5.764/1971. Precedentes do STJ.
A ANÁLISE DA JURISPRUDÊNCIA DO STJ SOBRE
O ATO COOPERADO
7. Por força do art. 86 da Lei 5.764/1971, verifica-se, quando
o objetivo social da cooperativa a autoriza a oferecer bens e
serviços
a
pessoas
não
associadas,
mero
cumprimento
de
condição legal de validade de faculdade conferida às cooperativas,
descabendo falar que tal objeto social transforme a atuação com
terceiros em ato cooperativo. Precedentes do STJ.
(...)
9. Agravo Regimental não provido."
(AgRg no Ag 1386385/RS, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA
TURMA, julgado em 2/6/2011, DJe 9/6/2011.)
CONSIDERAÇÕES FINAIS
Embora a tributação das cooperativas, prevista na Constituição Federal
de 1.988 ainda não tenha sido regulamentada, a Lei federal nº 5.764/71,
afastou a tributação sobre as receitas provenientes do ato cooperado.
Definiu com clareza que o ato cooperado é o praticado entre a
cooperativa e seus associados e vice versa, não abrangendo as operações
realizadas com terceiros, não associados.
Por consequência, se estas relações com terceiros não são atos
cooperados, as receitas provenientes destas operações devem ser devidamente
apuradas e apartadas das receitas provenientes dos atos cooperados para que
sejam devidamente tributadas.
CONSIDERAÇÕES FINAIS
É nossa opinião que, a manutenção de entendimento diverso,
privilegiando as cooperativas quanto a não tributação de todas as suas receitas
indistintamente, desrespeita e repercute em infração a todo o ordenamento
jurídico e as regras de mercado oportunizando uma concorrência desleal com as
demais empresas estabelecidas.
MUITO OBRIGADO!
Johnny Bertoletti Racic
Auditor Fiscal do
Município de Porto Alegre
[email protected]