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UNIVERSIDADE DO EXTREMO SUL CATARINENSE – UNESC
MBA EM AUDITORIA INTEGRAL
LUCIANO DA ROCHA DUCIONI
A FISCALIZAÇÃO DO EXERCÍCIO PROFISSIONAL DA AUDITORIA
INDEPENDENTE DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
EM SANTA CATARINA
CRICIÚMA, NOVEMBRO DE 2005
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LUCIANO DA ROCHA DUCIONI
A FISCALIZAÇÃO DO EXERCÍCIO PROFISSIONAL DA AUDITORIA
INDEPENDENTE DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
EM SANTA CATARINA
Monografia apresentada à Diretoria de
Pós-Graduação da Universidade do
Extremo Sul Catarinense-UNESC, para a
obtenção do título de especialista em
Auditoria Integral.
Orientador: Prof. MSc. Dourival Giassi
CRICIÚMA, NOVEMBRO DE 2005
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AGRADECIMENTOS
Agradeço a minha esposa, Vanderléia, pelo incentivo e colaboração na
realização desse trabalho.
Agradeço a todos os professores, principalmente ao Prof. Dourival Giassi,
pela orientação e pelos esclarecimentos prestados.
Agradeço a todos que, de uma forma ou de outra, contribuíram para a
elaboração desse trabalho, em especial ao Conselho Regional de Contabilidade de
Santa Catarina, pela disponibilidade no fornecimento das informações utilizadas.
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RESUMO
A fiscalização do exercício profissional dos Auditores é regulamentada pelo
Conselho Federal de Contabilidade e realizada pelos Conselhos Regionais de
Contabilidade, existentes em cada Estado da Federação. O objetivo deste trabalho é
informar os procedimentos e ações da fiscalização da auditoria contábil realizada
pelo CRCSC. Essa pesquisa, também, aborda, de forma geral, a atividade de
auditoria contábil, apresentando os aspectos legais do processo de auditoria, desde
normas brasileiras relacionadas com o contador/auditor, até aquelas relativas à
execução dos trabalhos e demonstra a realização da fiscalização da atividade de
auditoria das demonstrações contábeis em Santa Catarina.
Palavras-chave: auditoria contábil; fiscalização; exercício profissional;
normas profissionais.
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SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO....................................................................................................
1.1 Tema e Problema.............................................................................................
1.2 Objetivos da Pesquisa......................................................................................
1.3 Justificativa.......................................................................................................
1.4 Metodologia......................................................................................................
2 FUNDAMENTOS DE AUDITORIA......................................................................
2.1 Origem..............................................................................................................
2.1.1 A Auditoria Contábil no Brasil........................................................................
2.2 Conceito, Objeto e Objetivo da Auditoria Contábil...........................................
2.2.1 Conceito........................................................................................................
2.2.2 Objetivo.........................................................................................................
2.2.3 Objeto............................................................................................................
2.3 Tipos de Auditoria............................................................................................
2.3.1 Auditoria Independente ou Externa...............................................................
2.3.1 Auditoria Interna............................................................................................
3 NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR........................................................
3.1 Características Necessárias para o Exercício da Função de Auditor .............
3.1.1 Competência Técnico-Profissional................................................................
3.1.2 Independência...............................................................................................
3.1.3 Zelo Profissional............................................................................................
3.1.4 Honorários.....................................................................................................
3.1.5 Sigilo..............................................................................................................
3.1 Informações Anuais aos Conselhos Regionais................................................
3.3 Educação Profissional Continuada..................................................................
3.3.1 Programa de Educação Profissional Continuada.........................................
3.3.2 Capacitadoras...............................................................................................
3.4 Exame de Qualificação Técnica.......................................................................
4 NORMAS DE AUDITORIA INDEPENDENTE APLICADAS AS
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS........................................................................
4.1 Disposições Gerais..........................................................................................
4.1.1 Procedimentos de Auditoria..........................................................................
4.1.2 Papéis de Trabalho......................................................................................
4.1.2.1 Confidencialidade, Guarda e Propriedade dos Papéis de Trabalho..........
4.1.3 Fraude e Erro................................................................................................
4.2 Normas de Execução dos Trabalhos de Auditoria...........................................
4.2.1 Planejamento da Auditoria............................................................................
4.2.2 Relevância.....................................................................................................
4.2.3 Risco de Auditoria.........................................................................................
4.2.4 Amostragem..................................................................................................
4.2.5 Processamento Eletrônico de Dados ...........................................................
4.2.6 Carta de Responsabilidade da Administração..............................................
4.3 Normas Relativas ao Parecer de Auditoria......................................................
4.3.1 Parecer sem Ressalva..................................................................................
4.3.2 Parecer com Ressalva..................................................................................
4.3.3 Parecer Adverso............................................................................................
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4.3.4 Parecer com Abstenção de Opinião..............................................................
4.4 Revisão Externa de Qualidade pelos Pares.....................................................
5 FISCALIZAÇÃO DOS TRABALHOS DE AUDITORIA CONTÁBIL.....................
5.1 Procedimentos Processuais do Sistema CFC/CRCs.......................................
5.1.1 Notificação.....................................................................................................
5.1.2 Auto de Infração............................................................................................
5.1.3 Trâmite Processual ......................................................................................
5.1.4 Processos Éticos e Disciplinares..................................................................
5.2 Irregularidades e Penalidades Previstas no Exercício da Auditoria Contábil...
5.2.1 Outros Enquadramentos...............................................................................
6 FISCALIZAÇÃO DA AUDITORIA CONTÁBIL EM SANTA CATARIANA............
6.1 Procedimentos Fiscalizatórios..........................................................................
6.1.1 Visitas às Empresas de Auditoria e Auditores Independentes......................
6.1.2 Fiscalização da Educação Profissional Continuada de Auditores................
6.1.3 Fiscalização da Revisão Externa de Qualidade pelos Pares........................
6.2 Atividades Desenvolvidas nos Últimos Exercícios..........................................
7 CONSIDERAÇÕES FINAIS................................................................................
REFERÊNCIAS................ .....................................................................................
ANEXOS.................................................................................................................
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1.1
INTRODUÇÃO
Tema e Problema
A atividade de Auditoria das Demonstrações Contábeis, tem papel
relevante para a sociedade, em especial para a economia, pois proporciona maior
confiabilidade e segurança em relação à adequação das demonstrações contábeis
apresentadas e a realidade da entidade. Neste sentido o exercício da atividade do
contador, investido na qualidade de auditor, representa uma função social
importante.
A relevância da função social do auditor identifica-se, segundo Magalhães
(2001, p.40),
pela atuação nos interesses coletivos, no sentido de resguardar o
patrimônio dos investidores preferenciais em valores mobiliários, do
patrimônio de entidades públicas e de economia mista, na preservação das
oportunidades de empregos aos trabalhadores, e continuidade das
empresas.
A atividade contábil é regulamentada por lei e controlada pelo sistema
composto pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e Conselhos Regionais de
Contabilidade (CRCs), contribuindo na área da auditoria, para o sucesso da função
social do auditor. O CFC, com sede em Brasília, é responsável principalmente pela
regulamentação e normatização da atividade contábil em todo o território nacional e
os CRCs, entidades de âmbito estadual e subordinadas ao CFC, possuindo suas
sedes nas capitais dos respectivos estados, possuem as funções básicas, entre
outras, de registro dos profissionais de sua circunscrição e a fiscalização do
exercício profissional, incluindo-se ai, a Auditoria Contábil, também regulada, por
8
meio de normas técnicas e profissionais. Por ser, a Auditoria Contábil, restrita a
poucos profissionais, acreditamos não ser de conhecimento da população, mesmo
entre os contadores, a forma de fiscalização deste trabalho, e diante disso, levantase a seguinte questão:
Quais
as
principais
normas
relativas
à
prática
da
auditoria
e
procedimentos de fiscalização relativas ao exercício profissional desta atividade em
Santa Catarina ?
1.2
Objetivos da pesquisa
Em termos gerais, esta pesquisa visa apresentar procedimentos e ações
em relação à fiscalização dos trabalhos de auditoria contábil em Santa Catarina.
Em termos específicos, os objetivos consistem em:
-
Abordar de forma geral a Auditoria Contábil e as normas emanadas
pelo CFC;
-
Apresentar aspectos relevantes para realização de auditoria pelos
contadores;
-
Demonstrar a realização de fiscalizações da atividade de auditoria das
demonstrações contábeis em Santa Catarina, pelo CRCSC.
9
1.3
Justificativa
A opção desta pesquisa deve-se à ausência de publicações relativas à
fiscalização do exercício profissional da Auditoria das Demonstrações Contábeis,
pois na maioria das vezes, tais informações ficam restritas aos fiscais e demais
membros do sistema CFC/CRCs.
Esta pesquisa, que não tem a pretensão de esgotar o assunto, poderá
trazer contribuições, para tornarem conhecidos os procedimentos de ações
realizadas pelo Conselho Regional de Contabilidade de Santa Catarina, na
fiscalização do exercício profissional da auditoria contábil independente, tarefa esta
que realizada de acordo com a legislação contábil, contribui com a melhoria da
qualidade dos serviços de auditoria.
1.4
Metodologia
Para a realização realizou-se inicialmente uma revisão bibliográfica, com
a finalidade de fornecer definições, objetivos e finalidade da auditoria das
demonstrações
contábeis,
bem
como as
normas
relativas
à pessoa
do
contador/auditor e a execução dos trabalhos.
Para demonstrar o funcionamento das fiscalizações realizadas pelo
CRCSC, principalmente as relacionadas com a auditoria contábil, apresentou-se os
procedimentos adotados para a realização da fiscalização, destacando a legislação
aplicável.
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Por meio de dados obtidos junto ao Conselho Regional de Contabilidade
de Santa Catarina, apresentou-se os números relativos à fiscalização do exercício
profissional da auditoria das demonstrações contábeis, comparando-os com as
metas propostas pelo Conselho Federal de Contabilidade.
Os dados apresentados foram obtidos junto ao Departamento de
Fiscalização do Conselho Regional de Contabilidade, por meio de relatórios das
atividades fiscais realizadas nos exercícios de 2003, 2004 e 2005.
11
2
FUNDAMENTOS DE AUDITORIA
A auditoria das demonstrações contábeis traduz o esforço do auditor em
atestar a representatividade e a adequação desta, por meio de processo
sistematizado
e
normatizado,
observados
os
princípios
contabilidade e o respaldo das mesmas na documentação legal.
fundamentais
de
Destaca-se aqui
que a responsabilidade pela elaboração das demonstrações contábeis cabe à
empresa e que, ao auditor, cabe a função de expressar a sua opinião sobre as
mesmas, levando-se em consideração os aspectos relevantes.
2.1
Origem
A auditoria contábil surgiu com o desenvolvimento econômico e a
conseqüente evolução da contabilidade e o seu aparecimento resultou da
necessidade que alguém com conhecimento profundo das práticas contábeis,
expressasse de forma independente e responsável sua opinião sobre a qualidade e
a precisão das informações apresentadas pelas empresas.
Segundo Hernandez (1998, p. 13):
Com a evolução da Ciência Contábil, que se tornou imprescindível à
administração das empresas, desenvolveu-se também, de forma notável, a
técnica da auditoria, a ponto de hoje não ser ela um instrumento de mera
observação apenas, estático, mas também de orientação, de interpretação e
de previsão de fatos, tornando-se dinâmica e ainda em constante evolução.
Não é possível determinar com precisão a data que marcou o início da
prática da auditoria contábil, porém Attie (1998, p. 28), relaciona alguns fatos
históricos que caracterizam a evolução desta prática:
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- Desconhecida à data de início da atividade de auditoria;
- 1314 – Criação do cargo de auditor do Tesoura na Inglaterra;
- 1559 – Sistematização e estabelecimento da auditoria dos pagamentos
a servidores públicos da Rainha Elizabeth I;
- 1581 - Constituição do primeiro Colégio de Contadores, em Veneza
(Itália);
- 1880 - Criação da Associação dos Contadores Públicos Certificados, na
Inglaterra;
- 1886 – Criação da Associação dos Contadores Públicos Certificados,
nos Estados Unidos;
- 1894 – Criação do Instituto Holandês de Contadores Públicos;
- 1934 – Criação do Security and Exchange Comission (SEC), nos Estados Unidos. Através da criação da SEC, a profissão de auditor ganhou em
importância porque as empresas para poderem realizar transações na
Bolsa de Valores deveriam ter suas demonstrações financeiras auditadas.
Todos estes fatos contribuíram para o desenvolvimento da auditoria
contábil, tornando-a imprescindível as organizações empresariais e de toda
sociedade.
2.1.1 A Auditoria Contábil no Brasil
Não existem registros de fatos históricos sobre as primeiras auditorias
realizadas no Brasil, mas certamente o desenvolvimento econômico do país, fez com
que houvesse a necessidade desta atividade.
Para Attie (1998), a evolução da auditoria contábil no Brasil está
intimamente relacionada com a instalação de empresas internacionais de auditoria
independente, ocasionado pelo aumento dos investimentos estrangeiros no país.
Segundo o autor, as principais Influências que possibilitaram o
desenvolvimento da auditoria no Brasil foram:
a) filiais e subsidiárias de firmas estrangeiras;
b) financiamento de empresas brasileira através de entidades
internacionais
c) crescimento das brasileiras e necessidade de descentralização e
diversificação de suas atividades econômicas
d) evolução do mercado de capitais;
13
e) criação das normas de auditoria promulgadas pelo Banco Central do
Brasil em 1972; e
f) criação da Comissão de Valores Monetários e da Lei das Sociedades
Anônimas em 1976. (ATTIE, 1998, p 29)
Como pode ser observado, a prática da atividade de auditoria contábil no
Brasil, é recente, o que leva a acreditar que o mercado ainda pode se desenvolver
de forma significante.
2.2
Conceito, Objeto e Objetivo da Auditoria Contábil
2.2.1 Conceito
Os conceitos buscam apresentar as definições da matéria em estudo e
desta forma propiciar um melhor entendimento.
Conforme Crepaldi (2002), a auditoria pode ser definida como o
levantamento, o estudo e a avaliação sistemática das transações, procedimentos,
operações, rotinas e das demonstrações financeiras de uma entidade, por meio de
um controle de áreas-chaves a fim de evitar situações que propiciem fraudes,
desfalques e subornos, utilizando-se de testes regulares nos controles internos que
a organização possui.
Ressalta ainda Crepaldi (2002, p. 23) que:
A Auditoria compreende o exame de documentos, livros e registros,
inspeções e obtenção de informações e confirmações, internas e externas,
relacionadas com o controle do patrimônio, objetivando mensurar a exatidão
desses registros e das demonstrações contábeis deles decorrentes.
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Neste sentido Sá (2002, p. 25) disserta que,
A Auditoria é uma tecnologia contábil aplicada ao sistemático exame de
registros, demonstrações e de quaisquer informes ou elementos de
consideração contábil, visando a apresentar opiniões, conclusões, críticas e
orientações sobre situações ou fenômenos patrimoniais da riqueza aziendal,
pública ou privada, que ocorridos, que por ocorrer ou prospectados e
diagnosticados.
Observa-se, pela exposição dos autores que a auditoria corresponde ao
exame realizado e este deve ser sistemático, ou seja obedecer, a um sistema
racional,
tecnológico e rigoroso, para que através deste conjunto harmônico de
medidas possa atingir a finalidade desejada. Muito importante também será a forma
com que as conclusões serão transmitidas aos usuários dos serviços de auditoria,
pois é através deste procedimento que os terceiros interessados farão uso dos
resultados obtidos com o exercício da atividade do auditor.
2.2.2 Objetivo
Os objetivos apresentam as finalidades, ou seja, o que se pretende
alcançar com a realização de uma determinada atividade.
O objetivo do exame de auditoria das demonstrações contábeis, segundo
Crepaldi (2002), é o de expressar uma opinião sobre as mesmas, e assegurar que
elas representam adequadamente a posição patrimonial e financeira, o resultado de
suas operações e as origens e aplicações de recursos correspondentes aos
períodos que foram examinados.
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Destaca Sá (2002, p. 23) que “o objetivo principal da auditoria pode ser
descrito, em linhas gerais, como o processo pelo qual o auditor se certifica da
veracidade das demonstrações financeiras preparadas pela companhia auditada”.
De acordo com os autores o objetivo principal da auditoria das
demonstrações contábeis é o de opinar, de maneira independente e responsável,
sobre a veracidade das demonstrações financeiras elaboradas pela organização
auditada, dando credibilidade ás informações nelas contidas.
2.2.3 Objeto
Por objeto, em auditoria, considera-se todos os itens a serem analisados
pelo auditor para expressar a sua opinião sobre a adequação das demonstrações
contábeis.
De acordo com Franco (2001), a auditoria tem como objeto todos os
elementos de controle do patrimônio da entidade, compreendidos os registros
contábeis, papéis, documentos, fichas, arquivos e anotações e utiliza-se também de
fatos não registrados documentalmente, mas que foram identificados, estejam
relacionados com o patrimônio da entidade e mereçam confiança.
Segundo Hernandez (1998, p. 14), “O objeto da auditoria não é só a
descoberta de erros e fraudes, ou de evitar, que eles aconteçam ou proteger a
entidade contra multas fiscais, mas a produção e demonstração a terceiros a
respeito da veracidade das informações divulgadas através das demonstrações
contábeis” .
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Fica patente que o objeto da auditoria são todos os elementos
patrimoniais, desde os registros contábeis até a documentação que lhe deu suporte,
além de outros documentos obtidos interna ou externamente, identificados no
decorrer do trabalho.
2.3
Tipos de Auditoria
Os tipos de auditoria são as classificações que a mesma pode ter e
dependem da natureza e os objetivos a serem alcançados pelas organizações. A
empresa pode necessitar ou estar obrigada legalmente a contratar auditoria externa
ou ainda por decisão administrativa organizar auditorias internas.
2.3.1 Auditoria Independente ou Externa
A auditoria independente é realizada normalmente por imposição legal ou
contratual, objetivando que um profissional externo e independente expresse sua
opinião sobre a adequação das demonstrações contábeis.
A auditoria externa, de acordo com Crepaldi (2002, p. 46):
Constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo a
emissão do parecer sobre a adequação com que estes representam a
posição patrimonial e financeira, o resultado das operações, as mutações do
Patrimônio Líquido e as origens e aplicações de recursos da entidade
consoante as normas brasileiras de contabilidade.
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Destaca Hernandez (1998), que a Auditoria Independente ou Externa é
aquela realizada por profissional independente, sem nenhum vínculo com a
companhia auditada, contratado para a realização do exame das demonstrações
contábeis, ou de uma área específica ou um procedimento específico, com a
finalidade principal de emitir parecer sobre a adequação das Demonstrações
Contábeis. Os usuários dos serviços do Auditor Independente são a própria empresa
auditada, bem como todos os interessados na veracidade das informações
demonstradas pela entidade. A responsabilidade do Auditor Independente, atinge a
esfera profissional, civil e criminal.
Hernandez (1998), ressalta ainda que as entidades contratam auditorias
independentes pelos seguintes motivos:
a) Exigências Legais:
- Sociedades Anônimas de capital Aberto (por exigência da CMV –
Comissão de Valores Mobiliários)
- Bancos Comerciais e de Investimentos, Financeiras, Distribuidoras de
Títulos e Valores Mobiliários, Corretoras de Câmbio e Valores Mobiliários,
Sociedades de Arrendamento Mercantil, Sociedades de Crédito Imobiliário
(por exigência do Banco Central do Brasil - BACEN)
- Sociedades Seguradoras (exigência do Conselho Nacional de Seguros
Privados – CNSP)
b) Exigências de Acionistas: O acionista controlador pode exigir auditorias
em empresas coligas, controladas ou filiais.
c) Instituições Financeiras, podem através de acordo contratual, exigir
auditoria de empresas tomadoras de empréstimos vultuosos.
d) A administração pode solicitar a contratação de auditorias especiais, para
a verificação de fraudes, por exemplo. Pode ocorrer também que uma
empresa interessada em adquirir o controle acionário de outra, exigir desta
uma auditoria para conhecer a situação financeira e patrimonial da mesma.
Observa-se pela exposição dos autores que a auditoria externa é aquela
realizada por profissional independente, sem vínculo funcional com a entidade
auditada, objetivando expressar, por meio de técnicas específicas, sua opinião sobre
a adequação das demonstrações contábeis.
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2.3.2 Auditoria Interna
A auditoria interna é aquela determinada pela administração da empresa
para controlar e melhorar a eficiência dos controles internos, objetivando melhoras a
eficiência administrativa.
Para Hernandez (1998), a Auditoria Interna ou Operacional, é realizada
por auditor interno, funcionário da empresa, com o objetivo de examinar os controles
internos e avaliar a eficiência e eficácia da gestão da entidade, com a finalidade de
promover melhorias nos controles operacionais e na gestão dos recursos, com a
finalidade principal de emitir relatórios de recomendações para a melhoria dos
controles internos e eficiência administrativa.
A auditoria interna, segundo Jund (2001, p. 26),:
é uma atividade de avaliação independente e de assessoramento da
administração, voltada para o exame e avaliação da adequação, eficiência e
eficácia dos sistemas de controle, bem como da qualidade do desempenho
das áreas, em relação às atribuições e aos planos, às metas, aos objetivos
e às políticas definidas para as mesmas.
É perceptível pela abordagem dos autores que a auditoria interna
contribui para a qualidade e melhoria dos controles internos da empresa, testando a
eficiência e eficácia dos mesmos e também o atendimento dos objetivos, planos e
políticas definas pela organização.
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3
NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR
Os auditores independentes, conforme a Resolução CFC 1.031/05, que
desejarem atuar junto ao mercado de valores imobiliários ou no mercado financeiro,
devem obter o registro no Cadastro Nacional de Auditores Independentes (CNAI), do
Conselho Federal de Contabilidade e para a obtenção deste registro é necessário a
aprovação no exame de qualificação técnica.
A Resolução CFC 821/97, é que estabelece as Normas Profissionais do
Auditor Independente (NBC P 1), dispondo sobre os principais procedimentos e
características que o contador precisa para o exercício da atividade de auditoria
independente.
3.1
Características Necessárias para o Exercício da Função de Auditor
O exercício da atividade de auditoria contábil é prerrogativa de contador,
devidamente registrado no Conselho Regional de Contabilidade, e que tenha
reconhecida experiência adquirida e mantida pela atuação na função de auditor.
3.1.1 Competência Técnico-Profissional
A competência técnico-profissional é fator importante na formação do
auditor, pois não é suficiente que o contador esteja devidamente registrado no CRC,
para exercer essa função. Faz-se necessário possuir domínio das técnicas contábeis
20
e principalmente das técnicas relacionadas com a execução dos trabalhos de
auditoria.
Segundo a NBC P1 (Res. CFC 821/97), o auditor independente, deve
manter seu nível de competência profissional pelo conhecimento atualizado dos
Princípios
Fundamentais
de
Contabilidade
e
das
Normas
Brasileiras
de
Contabilidade, das técnicas contábeis, especialmente na área de auditoria, da
legislação relacionada com a profissão, dos conceitos e técnicas administrativas e
da legislação específica aplicada à entidade que irá executar seu trabalho, devendo
recusar os serviços sempre que reconhecer não estar adequadamente capacitado
para desenvolvê-los.
Ainda estabelece a NBC P1 (Res. CFC 821/97), que para assumir a
responsabilidade de execução de auditoria de demonstrações contábeis, o auditor
deve ter conhecimento da atividade da entidade a ser auditada, de forma suficiente
para que lhe seja possível compreender as transações realizadas pela mesma e as
práticas contábeis aplicadas, que possam ter efeitos relevantes no patrimônio da
entidade.
Observa-se, por meio destes preceitos normativos que, para assumir a
responsabilidade por qualquer trabalho de auditoria independente, o contador na
função de auditor, deve, além do domínio da prática da autoria, possuir profundo
conhecimento dos Princípios Fundamentais de Contabilidade e das Normas
Brasileiras de Contabilidade, bem como da legislação aplicada à entidade em que irá
executar seu trabalho.
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3.1.2 Independência
A independência é uma condição indispensável no trabalho de auditor
externo, uma vez que deve ser o auditor, imparcial na interpretação de tudo que lhe
for apresentado, sendo que não possa pairar nenhuma dúvida em relação ao
resultado de seu trabalho.
De acordo com a NBC P1 (Res. CFC 821/97) o auditor, “não pode se
deixar influenciar por fatores estranhos, por preconceitos ou quaisquer outros
elementos materiais ou afetivos que possam resultar em perda, mesmo que
aparente, de sua independência”.
De acordo com Crepaldi, são considerados motivos de impedimento para
a execução de trabalhos de auditoria em relação à empresa ou a pessoas, situações
em que o auditor tenha, ou tenha tido, durante o período a que se refere o exame:
a) parentesco consangüíneo, em linha reta, sem limites de grau, colateral
até o terceiro grau, ou parentesco por afinidade até o segundo grau, com
as pessoas, ou em se tratando de empresa, com seus diretores, sócios
principais ou proprietários, administradores, empregados que tenham
direta ingerência em sua administração ou em seus negócios, ou ainda os
responsáveis por sua contabilidade;
b) Relação de trabalho como empregado, administrador ou colaborador
assalariado, ainda que esta relação seja indireta, por meio de empresas
coligadas, afiliadas ou subsidiárias;
c) interesse financeiro direto, imediato ou mediato, ou substancial
interesse financeiro indireto;
d) função ou cargo incompatível com a profissão de auditor (CREPALDI,
2002, P.119)
A NBC P1, item 1.2 (Res. CFC 821/97), apresenta além das citadas
acima, as seguintes circunstâncias de impedimentos do auditor, em relação à
entidade auditada:
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a) participação direta ou indireta como acionista
b) função ou cargo incompatível com a atividade de auditoria
independente;
c) fixando honorários condicionais ou incompatíveis com a natureza do
trabalho contratado;
d) qualquer outra situação de conflito de interesses no exercício da
auditoria independente, na forma que vier a ser definida pelos órgãos
reguladores e fiscalizadores.
Para o exercício de sua atividade, não pode pairar sobre o auditor,
nenhuma circunstância que possa causar, mesmo que aparente, perda da
independência, devendo recusar a função, sempre que se encontrar em quaisquer
das situações de impedimento relacionadas na NBC P1.
3.1.3 Zelo Profissional
O zelo no exercício profissional da auditoria contábil é tratado no item
1.3.1 da NBC P1 (Res. CFC 821/97), que reflete o cuidado necessário que o auditor
deve possuir na realização do seu trabalho.
A NBC P1 determina que na execução dos trabalhos o auditor deve
utilizar-se também do máximo de cuidado quando da exposição das suas
conclusões à cerca da adequação das demonstrações contábeis analisadas, sendo
imparcial em suas opiniões.
O zelo profissional está diretamente relacionado com a forma de
execução do trabalho de auditoria.
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3.1.4 Honorários
O honorário profissional representa a quantia financeira recebida pelo
auditor, em pagamento pelos serviços prestados e a sua formação deve levar em
conta diversos fatores, que são destacados na NBC P1 (Res. CFC 821/97).
De acordo com o item 1.4 da NBC P1 o valor dos honorários dos serviços
de auditoria devem ser estabelecidos e documentados, levando-se em consideração
os seguintes fatores:
a) A relevância, o vulto, a complexidade, e o custo dos serviços a executar;
O número de horas estimadas para a realização dos serviços;
b) A peculiaridade de tratar-se de cliente eventual, habitual ou permanente;
A qualificação técnica dos profissionais que irão participar da execução dos
serviços; e
c) O lugar em que os serviços serão prestados, fixando, se for o caso, como
serão cobrados os custos de viagens e estadas. (NBC P1, item 1.4)
Ainda de acordo com aquele dispositivo legal, para formalização do valor
dos honorários o auditor deverá elaborar antes do início dos trabalhos, uma cartaproposta ou documento equivalente, que deverá conter:
a) A descrição dos serviços a serem realizados, inclusive referências às leis
e aos regulamentos aplicáveis ao caso;
b) Que o trabalho será efetuado segundo as Normas de Auditoria
Independente das Demonstrações Contábeis;
c) O prazo estimado para a realização dos serviços;
d) Os relatórios a serem emitidos; e
e) As condições de pagamento dos honorários. (NBC P1, item 1.4.2)
De acordo com a norma, o auditor deve documentar, por meio de cartaproposta ou documento equivalente, antes do início do seu trabalho, o valor dos
honorários propostos, e que deverão ser levados em consideração os custos dos
serviços, tanto em termos financeiros quanto técnicos e a complexidade do trabalho.
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3.1.5 Sigilo
O sigilo corresponde ao segredo profissional de todas as informações
obtidas durante a execução do trabalho de auditoria e deve ser observado não só
pelo auditor, mas também pelos fiscais dos CRCs e conselheiros dos CRCs e CFC.
Conforme a NBC P1 (Res. CFC 821/97), o sigilo profissional deverá ser
observado, na relação do auditor, com a entidade auditada, com outros auditores,
com os organismos reguladores e fiscalizadores e com terceiros. As informações
obtidas durante o seu trabalho não podem ser divulgadas a terceiros sem
autorização, por escrito, da entidade auditada, sendo que neste caso a autorização
deverá conter de forma clara e objetiva os limites das informações a serem
fornecidas.
O item 1.6 da NBC P1 determina ainda que para fins de fiscalização do
exercício profissional, ou de fiscalização por órgãos regulamentadores de atividades
específicas em que a entidade esteja sujeita ao controle, o auditor deve, também
estar devidamente autorizado pela administração da entidade, a exibir as
informações e documentos obtidos e gerados durante o seu trabalho, de modo a
demonstrar que o trabalho foi realizado de acordo com as Normas de Auditoria
Independente das Demonstrações Contábeis e demais normas legais aplicáveis.
Ressalta também a NBC P1 (Res. CFC 821/97), que os contadores
designados pelo Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de
Contabilidade para efetuarem a fiscalização do exercício profissional assumirão
compromisso de sigilo profissional semelhante ao do auditor que realizou os
serviços.
25
A obrigação da guarda do sigilo permanece:
a) para os auditores, mesmo depois de terminados os compromissos
contratuais;
b) para os fiscais do Conselho Regional de Contabilidade, mesmo após o
término do vínculo empregatício ou funcional; e
c) para os Conselheiros do Conselho Federal de Contabilidade e dos
Conselhos Regionais de Contabilidade, mesmo após o término dos
respectivos mandatos.(NBC P1, item 1.6.6)
Segundo a norma, o dever de guardar sigilo de todas as informações
obtidas durante a execução dos trabalhos, deve ser seguido pelo tanto pelos
auditores em relação às análises de auditoria, quanto pelos fiscais dos CRCs, em
relação à fiscalização do exercício profissional, bem como pelos Conselheiros dos
CRCs e CFC, em relação aos processos e denúncias que analisarem no exercício
de suas funções. No caso dos auditores as informações obtidas durante a realização
do seu trabalho só podem ser divulgadas a terceiros quando devidamente
autorizadas, por escrito, pela entidade auditada e o sigilo deve permanecer mesmo
depois de terminados os compromissos contratuais.
3.2
Informações Anuais aos Conselhos Regionais de Contabilidade
O Conselho Federal de Contabilidade com a intenção de disponibilizar
aos Conselhos Regionais informações necessárias ao conhecimento da estrutura
operacional e atividades realizadas, pelo auditor independente ou empresa de
Auditoria, estabeleceu por meio da NBC P1 (Res. CFC 821/97), a obrigatoriedade do
envio de determinadas informações que são utilizadas principalmente na preparação
das atividades de fiscalização do exercício profissional.
26
A NBC P1, item 1.9, obriga que até o dia 30 de junho de cada ano, o
auditor deverá enviar ao Conselho Regional de Contabilidade:
a) As informações sobre os seus clientes, cuja sede seja a da jurisdição do
respectivo Conselho, e que o objeto do trabalho seja a auditoria
independente, realizada em demonstrações contábeis relativas ao exercício
encerrado até o dia 31 de dezembro do ano anterior;
b) A relação dos nomes do seu pessoal técnico existente em 31 de
dezembro do ano anterior; e
c) A relação de seus clientes cujos honorários representem mais de 10% do
seu faturamento anual, bem como os casos onde o faturamento de outros
serviços prestados aos mesmos clientes de auditoria ultrapassarem, na
média dos últimos 3 (três) anos, os honorários dos serviços de auditoria.
Estabelece ainda o item 1.9.2 da NBC P1 que quando solicitado, o
auditor, deverá também disponibilizar e fornecer, no prazo de trinta dias, a relação
de seus clientes e outras informações necessárias à fiscalização do exercício
profissional. As informações prestadas aos Conselhos Regionais de Contabilidade
são resguardadas por sigilo.
Os auditores Independentes e as empresas de auditoria devem, de
acordo com a NBC P1, item 1.9, encaminhar até o dia 30 de junho, informações aos
respectivos Conselhos Regionais, relativo aos clientes, pessoal do quadro técnico e
clientes que representem mais de 10% do seu faturamento anual. As informações
referem-se ao exercício anterior e auxiliam no conhecimento da estrutura
operacional e atividades realizadas, facilitando o planejamento dos trabalhos de
fiscalização da auditoria contábil.
3.3
Educação Profissional Continuada
Para exercer de maneira qualificada a auditoria independente, faz-se
necessário constante atualização e aprimoramento técnico e ético do auditor,
27
objetivando a manutenção e ampliação da capacitação profissional.
Devido à
importância dos serviços de auditoria para a sociedade como um todo, não fica a
critério do auditor atualizar-se ou não. O Conselho Federal de Contabilidade obriga,
por meio da NBC P4 (Res. CFC 945/02), o cumprimento de um mínimo de educação
profissional continuada.
A NBC P4 determina que o Auditor Independente pessoa física e os
sócios que representam sociedade de auditoria independente na Comissão de
Valores Mobiliários – CVM e os demais contadores que compõe o quadro funcional
técnico destas entidades, devem cumprir no mínimo 32 horas/ponto de educação
profissional por ano calendário.
Deverá o Auditor, nos termos da NBC P4 (Res. CFC 945/02), comprovar
o cumprimento das horas estabelecidas através relatório anual das atividades
realizadas, e encaminhar ao Conselho Regional de Contabilidade de sua jurisdição,
até o dia 31 de janeiro do ano subseqüente, ficando obrigado o Conselho Regional
de Contabilidade a análise do relatório e comunicar ao auditor, até o dia 31 de março
o atendimento ou não das horas de educação profissional.
3.3.1 Programa de Educação Profissional Continuada
Não é qualquer evento ou curso, mesmo que relacionado com educação
profissional, que tem validade para o cumprimento do mínimo de horas, sendo que o
programa de educação profissional define quais atividades que contam pontos.
28
A NBC P4 (Res. CFC 945/02), determina quais atividades ou eventos
podem fazer parte do programa de Educação Profissional Continuada, sendo que
integram o programa de educação profissional continuada:
a) Aquisição de conhecimentos por meio de:
- Cursos certificados
- Seminários, conferências, painéis, simpósios, palestras, congressos,
convenções e outros eventos da mesma natureza;
- Cursos de Pós-Graduação
- Programas de extensão.
b) Docência em:
- Cursos certificados;
- Seminários, conferências, painéis, simpósios, palestras, congressos,
convenções e outros eventos da mesma natureza;
- Cursos de Pós-Graduação;
- Bacharelado em Ciências Contábeis
- Programas de extensão.
c) Atuação como:
Participante em comissões técnicas e profissionais no Conselho
Federal de Contabilidade, Ibracon e outros organismos da profissão
contábil no Brasil ou no Exterior;
- Orientador ou membro de comissão de defesa de dissertação ou tese.
d) Produção intelectual por meio de:
- Publicação de artigos em revistas nacionais e internacionais;
- Produção de estudos ou trabalhos de pesquisa apresentados em
congressos nacionais e internacionais;
- autoria e co-autoria de livros relacionados com a Contabilidade e a
Profissão Contábil publicados por editora;
- Tradução de livros relacionados com a Contabilidade e a Profissão
Contábil e publicados por editora.
Verifica-se que a norma relaciona quais conhecimentos adquiridos contam
os pontos necessários para o cumprimento da quantidade mínima de horas de
Educação Profissional.
3.3.2 Capacitadoras
Para serem válidos para o programa de educação profissional continuada,
a instituição que exerce atividade de educação profissional, deve estar devidamente
29
credenciada junto a Comissão de Educação Profissional Continuada (CEPC-CFC) e
são chamadas de capacitadoras.
A NBC P4, item 4.6, estabelece que para ter validade e serem contadas
as horas necessárias, os eventos devem ser realizados junto a empresas
credenciadas, de acordo com as diretrizes do Conselho Federal de Contabilidade.
As capacitadoras são classificadas em:
a) Instituições de ensino superior;
b) Instituições de especialização ou desenvolvimento profissional que
ofereçam cursos ao público em geral.
c) Empresa de auditoria independente que propiciem capacitação
profissional.
De acordo com a Revista Brasileira de Contabilidade:
Atualmente, o Programa conta com 150 capacitadoras, mais de 2.335
cursos/eventos/atividades educacionais credenciados e 2.033 profissionais
que ingressaram na iniciativa desde o ano de 2003; já em 2004, foram
2.195 capacitados. ( RBC nº 155, 2005, p. 17)
Por meio da Educação Profissional Continuada, o Conselho Federal de
Contabilidade obriga que os auditores mantenham-se em atualização e a
aprimorando os seus conhecimentos técnicos. Tais conhecimentos podem ser
adquiridos por meio de cursos, seminários, palestras, congressos, entre outros,
realizados por Entidades Capacitadoras, que se encontram habilitadas pelo CFC
para esta finalidade.
3.4
Exame de Qualificação Técnica
O exame de qualificação técnica constitui-se da realização de provas,
objetivando avaliar o nível de conhecimento e competência técnico profissional dos
30
contadores interessados em atuar no mercado de auditoria independente, sendo
requisito para obtenção de registro no Cadastro Nacional de Auditores Independente
(CNAI).
A Resolução CFC 1.031/05, regula o Exame de Qualificação Técnica
para o Registro no Cadastro Nacional de Auditores Independentes (CNAI) e
determina que para obter registro no CNAI, o contador legalmente registrado em
Conselho Regional de Contabilidade deve se submeter ao exame para aferir o nível
de conhecimento e competência técnico-profissional, necessários para a atuação na
área de auditoria independente.
O CNAI, segundo a Revista Brasileira de Contabilidade, tem por objetivo:
Cadastrar todos os profissionais que atuam no mercado de auditoria
independente, permitindo, assim, ao Sistema CFC/CRCs conhecer a
distribuição geográfica desses profissionais, como atuam no mercado e o
nível de responsabilidade de cada um, mantendo essas informações
disponíveis nos Conselhos Regionais para que estes possam fiscalizar o
exercício profissional com mais eficácia. ( RBC nº 155, 2005, p. 21)
O Exame de Qualificação Técnica é realizado duas vezes por ano nos
meses de maio e novembro, e são avaliados os seguintes conteúdos:
a) Legislação e Ética Profissional.
b) Princípios Fundamentais de Contabilidade e Normas Brasileiras de
Contabilidade, editados pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC).
c) Auditoria Contábil.
d) Legislação Societária.
e) Legislação e normas de organismos controladores do mercado.
f) Língua Portuguesa aplicada. (RES. CFC 1.031/05)
Os contadores que pretendem atuar em auditoria de instituições reguladas
pelo Banco Central do Brasil (Bacen), devem ainda, se submeter à prova específica
com os seguintes conteúdos:
a) Legislação e normas emitidas pelo Banco Central do Brasil (Bacen).
b) Conhecimentos da área de instituições reguladas pelo Banco Central do
Brasil (Bacen).
c) Contabilidade bancária;
d) Língua Portuguesa aplicada (RES. CFC 1.031/05)
31
O exame de qualificação técnica avalia por meio da realização da
realização de provas específicas os conhecimentos mínimos que precisam ter o
contador para o registro no Cadastro Nacional de Auditores Independentes e os
candidatos aprovados no exame recebem uma certidão de aprovação com validade
de um ano, para neste prazo realizar seu registro. O exame, realizado duas vezes
por ano, é composto de duas provas, uma de caráter geral, que avalia, entre outros,
os conhecimentos de Auditoria Contábil, Legislação e Ética profissional, os
Princípios e as Normas Brasileiras de Contabilidade e a segunda é específica para
os profissionais que pretendem auditar instituições reguladas pelo Banco Central,
sendo optativa e são avaliados conhecimentos relacionados ao mercado financeiro.
32
4
NORMAS DE AUDITORIA INDEPENDENTE APLICADAS AS
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
A NBC T11 (Resolução CFC 820/97), que aprovou as Normas de
Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis, foi o resultado de uma
revisão realizada pelo Conselho Federal de Contabilidade das normas aprovadas
em 1991, por meio da Res. CFC 700/91, objetivando adequá-las às necessidades
atuais da atividade de auditoria independente.
4.1
Disposições Gerais
As principais diretrizes sobre os procedimentos e as normas em relação à
execução dos trabalhos de auditoria, são reguladas pela NBC T11, e as disposições
gerais item 11.1, apresenta os conceitos de auditoria, procedimentos, papéis de
trabalho e fraude e erro.
4.1.1 Procedimentos de auditoria
Os procedimentos são as ações e atitudes organizadas desenvolvidas
pelo auditor no exercício de sua atividade.
Conforme a NBC T11, os procedimentos de auditoria são:
Os conjuntos de técnicas que permitem ao auditor obter evidências ou
provas suficientes e adequadas para fundamentar sua opinião sobre as
demonstrações contábeis auditadas e abrangem testes de observância e
testes substantivos. (NBC T11, item 11.1.2.1)
33
Esclarece a NBC T11 (item 11.1.2.2) que “os testes de observância visam
à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de controle interno
estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento e comprimento”.
Os testes substantivos, conforme a NBC T11 “visam à obtenção de evidência quanto
à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelo sistema contábil da
entidade” (NBC T11, item 11.1.2.3)
Os procedimentos de auditoria correspondem o trabalho efetivo do auditor
de modo a permitir que este obtenha as evidências e as provas necessárias para
formar a sua opinião sobre as demonstrações contábeis auditadas e abrangem os
testes de observância e os testes substantivos.
4.1.2 Papéis de Trabalho e Documentação da Auditoria
Para a formação da opinião do auditor diversos documentos são
examinados e, nos papéis de trabalho, os registros são organizados pelo auditor
com a finalidade de documentar as evidências do trabalho realizado.
A NBC 11.3 (Res. CFC n. 1.024/05) estabelece que os papéis de trabalho
constituem a documentação preparada ou fornecida ao auditor durante a execução
da auditoria. Essa documentação constitui um processo organizado de registro de
evidências da auditoria em forma de informações em papel, meios eletrônicos ou
outros que assegurem o objetivo a que se destinam.
Os papéis de trabalho destinam-se a:
34
a) ajudar, pela análise dos documentos de auditorias anteriores ou pelos
coligidos quando da contratação de uma primeira auditoria, no planejamento
e na execução da auditoria;
b) facilitar a revisão do trabalho de auditoria; e
registrar as evidências do trabalho executado, para fundamentar o parecer
do auditor independente. (NBC 11.3, item 11.3.1.4)
Conforme Franco (2001, p. 322), “Não há padrões fixos e uniformes para
os papéis de trabalho, mas eles devem ser ideados de forma ágil e flexível, ou
pragmática, segundo as circunstâncias”.
A NBC T 11, apresenta que a extensão dos papéis de trabalho:
é assunto de julgamento profissional, visto que não é necessário nem prático
documentar todas as questões de que o auditor trata. Entretanto, qualquer matéria
que, por ser relevante, possa influir sobre o seu parecer, deve gerar papéis de
trabalho que apresentem as indagações e as conclusões do auditor. Ao avaliar a
extensão dos papéis de trabalho, o auditor deve considerar o que seria necessário
para proporcionar a outro auditor, sem experiência anterior com aquela auditoria, o
entendimento do trabalho executado e a base para as principais decisões
tomadas, sem adentrar os aspectos detalhados da auditoria. (NBC T11,
item 11.3.2.2)
De acordo com o item 11.3.2.7 da NBC 11.3, os papéis de trabalho, além
de outros mais específicos incluem:
Continua...
ITEM
DESCRIÇÃO
a)
Informações sobre a estrutura organizacional e legal da entidade.
b)
Cópias ou excertos de documentos legais, contratos e atas.
c)
Informações sobre o setor de atividades, ambiente econômico e legal em que
a entidade opera.
d)
Evidências do processo de planejamento, incluindo programas de auditoria e
quaisquer mudanças nesses programas.
e)
Evidências do entendimento, por parte do auditor, do sistema contábil e do
controle interno, e sua concordância quanto à eficácia e adequação.
f)
Evidências de avaliação dos riscos de auditoria.
g)
evidências de avaliação e conclusões do auditor e revisão sobre o trabalho da
auditoria interna.
h)
Análises de transações, movimentação e saldos de contas.
i)
Análises de tendências, coeficientes, quocientes, índices e outros indicadores
significativos.
j)
Registro da natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de
auditoria e seus resultados.
l)
Evidências de que o trabalho executado pela equipe técnica foi
Conclusão
m)
n)
o)
p)
q)
r)
s)
35
supervisionado e revisado.
Indicação de quem executou e revisou os procedimentos de auditoria e de
quando o fez.
Detalhes dos procedimentos relativos às demonstrações contábeis auditadas
por outro auditor.
Cópias de comunicações com outros auditores, peritos, especialistas e
terceiros.
Cópias de comunicações à administração da entidade, e suas respostas, em
relação aos trabalhos, às condições de contratação e às deficiências
constatadas, inclusive no controle interno.
Cartas de responsabilidade da administração.
Conclusões do auditor acerca de aspectos significativos, incluindo o modo
como foram resolvidas ou tratadas questões não-usuais.
Cópias das demonstrações contábeis, assinadas pela administração da
entidade e pelo contabilista responsável, e do parecer e dos relatórios do
auditor.
Quadro 01: Conteúdos/Característica dos papéis de Trabalho
Fonte: NBC 11, item 11.3.2.7 (Res. CFC 1.024/05)
Os papéis de trabalho constituem-se toda a documentação preparada ou
fornecida ao auditor durante a realização do seu trabalho e são organizados com a
finalidade de deixar documentado todas as evidências da auditoria realizada. Os
papéis de trabalho incluem entre outros, as informações sobre a entidade auditada,
as evidências do processo de planejamento e avaliação dos riscos de auditoria, as
análises realizadas, a evidência de quem executou e revisou os trabalhos e a carta
de responsabilidade da administração.
4.1.2.1 Confidencialidade, Guarda e Propriedade dos Papéis de Trabalho
Os papéis de trabalho e demais documentos gerados na execução
durante a auditoria, são de propriedade do auditor a qual cabe a responsabilidade de
mantê-los em ordem e guardados pelo prazo estabelecido nas normas.
36
O Auditor deve manter sob a sua custódia, conforme a NBC 11.3 (Res.
CFC n. 1.024/05), pelo prazo de cinco anos, a partir da data de emissão do seu
parecer, os papéis de trabalho, que são de propriedade exclusiva deste, mantendo
também a confidencialidade permanente sobre os mesmos.
De acordo com Franco (2001, p.336):
[...] os papéis de trabalho devem ser arquivados devem ser arquivados em
lugar seguro, mas de fácil acesso, pois que esses papéis estão sujeitos a
verificações constantes, para atender a consultas do cliente, sendo certo
que serão utilizados pela equipe escalada para a auditoria do ano seguinte,
a qual abrirá novos papeis de trabalho consultando os anteriores.
O item 1.5 da NBC P1, determina, para fins de fiscalização do exercício
profissional, que o auditor, deve conservar toda a documentação, papéis de
trabalho, relatórios e pareceres relacionados com os serviços realizados, pelo prazo
de 5 (cinco) anos, a partir da data da emissão de seu parecer.
De acordo com as normas, os papéis de trabalho e demais documentos
relacionados com a auditoria realizada são de propriedade do auditor e devem
mantidos sob sua guarda pelo prazo de cinco anos, contados da data de emissão do
seu parecer, devendo manter também total confidencialidade sobre os mesmos.
4.1.3 Fraude e Erro
Durante a execução de seu trabalho o auditor se depara com
circunstâncias que envolvem fraude e erro e deve já no planejamento de auditoria
incluir atividades afim de detecta-los, principalmente àqueles que possam trazer
distorções relevantes nas demonstrações contábeis.
37
De acordo com a NBC T11 (Res. 820/97):
A responsabilidade primária na prevenção e identificação de fraudes e erros
é da administração da entidade, através da implementação e manutenção
de adequado sistema contábil e de controle interno. Entretanto, o auditor
deve planejar seu trabalho de forma a detectar fraudes e erros que
impliquem efeitos relevantes nas demonstrações contábeis.
Por fraude, nos termos da NBC T11 (Res. 820/97), considera-se “o ato
intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos,
registros e demonstrações contábeis” e por erro “o ato não intencional resultante de
omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e
demonstrações contábeis”.
Durante a execução de seus trabalhos, seguindo as determinações da
NBC T11 (Res. 820/97), se o auditor detectar erros relevantes ou fraudes, o mesmo
tem a obrigação de comunicá-los à administração da entidade e sugerir medidas
corretivas, esclarecendo sobre os possíveis efeitos em seu parecer, caso elas não
sejam adotadas.
4.2
Normas de Execução dos Trabalhos de Auditoria
4.2.1 Planejamento da auditoria
O planejamento é parte essencial dos trabalhos de auditoria, pois é neste
momento em que são detalhados os procedimentos e as verificações a serem
desenvolvidas, em de acordo com os objetivos do trabalho.
38
Segundo a NBC T11 (Res. 820/97), para o planejamento dos trabalhos
de auditoria o auditor deve levar em consideração as Normas Profissionais de
Auditor Independente, bem como os prazos e demais compromissos assumidos em
contrato com a entidade. Devem ser considerados também os elevados níveis de
conhecimento sobre as atividades, os fatores econômicos, a legislação aplicável e
as práticas operacionais da entidade.
Crepaldi (2002, p. 120), afirma que “o auditor deve planejar seu trabalho
consoante as Normas Brasileiras de Contabilidade e de acordo com os prazos e
demais compromissos contratualmente assumidos com a entidade”.
O planejamento deverá ser considerar todos os fatores relevantes para a
realização dos trabalhos, especialmente os seguintes:
a) O conhecimento detalhado das práticas contábeis adotadas pela
entidade e as alterações procedidas em relação ao exercício anterior;
b) O conhecimento detalhado do sistema contábil e de controles internos
da entidade e seu grau de confiabilidade;
c) Os riscos de auditoria e identificação das áreas importantes da entidade;
d) A natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria a
serem praticados;
e) A existência de entidades associadas, filiais e partes relacionadas;
f) O uso dos trabalhos de outros auditores independentes, especialistas ou
auditores internos;
g) A natureza, conteúdo e oportunidade dos pareceres, relatórios e outros
informes a serem entregues à entidade e
h) A necessidade de atender prazos estabelecidos por entidades
reguladoras ou fiscalizadoras e para a entidade prestar informações aos
demais usuários externos. (NBC T11, item 11.2.1.3)
Os programas de trabalho, segundo a NBC T11 (Res. 820/97), devem ter
nível de detalhamento que possam servir como guia e possam controlar a execução
dos trabalhos, devem ser preparados por escrito, detalhando tudo que for necessário
à compreensão dos procedimentos que serão aplicados, em termos de natureza,
oportunidade e extensão. Há a necessidade de revisar o planejamento sempre que
ocorrerem fatos novos que devam ser considerados.
39
Quando se tratar de primeira auditoria na entidade ou as demonstrações
contábeis do exercício anterior tiverem sido auditadas por outro auditor, o
planejamento deve contemplar os seguintes procedimentos:
a) obtenção de evidências suficientes de que os saldos de abertura do
exercício não contenham representações errôneas ou inconsistentes que,
de alguma maneira, distorçam as demonstrações contábeis do exercício
atual;
b) exame da adequação dos saldos de encerramento do exercício anterior
com os saldos de abertura do exercício atual;
c) verificação se as práticas contábeis adotadas no exercício atual são
uniformes com as adotadas no exercício anterior;
d) identificação de fatos relevantes que possam afetar as atividades da
entidade e sua situação patrimonial e financeira; e
e) identificação de relevantes eventos subseqüentes ao exercício anterior,
revelados ou não revelados. (NBC T11, item 11.2.1.9)
É perceptível pela abordagem dos autores, que parte do sucesso da
auditoria realizada deve-se ao planejamento, que realizado em conformidade com as
Normas
Brasileiras
de
Contabilidade
e
com
os
prazos
estabelecidos
contratualmente, considerará todos os fatores relevantes para a realização do seu
trabalho. De acordo com a norma, o planejamento deve ser detalhado, redigido e
servir como uma espécie de guia para controlar a execução do trabalho, podendo
ser revisado quando necessário.
4.2.2 Relevância
O auditor emite sua opinião sobre a adequação das demonstrações
contábeis em seus aspectos relevantes, daí a importância da determinação do que é
relevante, que depende do julgamento do auditor.
A relevância em auditoria está regulamentada pela NBC T 11.6 (Res. CFC
981/03), que estabelece que o auditor deve considerar a relevância e o seu
40
relacionamento com os riscos durante a execução de seus trabalhos. Determina
também que o objetivo da auditoria das demonstrações contábeis é de expressar a
opinião do auditor sobre as demonstrações contábeis, em seus aspectos relevantes,
por isso a importância do julgamento ao auditor sobre o que é relevante e já durante
o planejamento deve estabelecer o nível de relevância aceitável para permitir a
detectação de distorções.
Para Crepaldi (2002, p. 123), “os exames de auditoria devem ser
planejados na expectativa de que os eventos relevantes relacionados com as
demonstrações contábeis sejam identificados”.
A relevância reveste-se de importância significativa à medida que o
auditor deve planejar seus trabalhos para que todos os aspectos relevantes sejam
identificados.
4.2.3 Risco de Auditoria
A auditoria é um trabalho complexo, e o auditor emite sua opinião
baseando-se nos procedimentos adotados e análises realizadas de acordo com uma
amostra selecionada. Não realiza, portanto, a verificação de toda a movimentação
da empresa, e esse fato faz com que exista um certo grau de risco de que erros ou
irregularidades existentes nos registros ou demonstrações contábeis possam não
ser detectados durante a realização da auditoria.
Segundo Crepaldi (2002, p.123), “Risco de auditoria é a possibilidade de
o auditor vir a emitir uma opinião isoladamente inadequada sobre as demonstrações
contábeis significativamente incorretas”.
41
O risco de auditoria, de acordo com a NBC T11 (Res. 820/97), é “a
possibilidade de o auditor emitir uma opinião tecnicamente inadequada sobre
demonstrações contábeis elaboradas com significativas incorreções, sendo que a
análise dos riscos deve ser feita durante o planejamento de auditoria”.
Para Franco (2001, p. 320), “a possibilidade de ocorrência de tais riscos
deve ser analisada e avaliada por ocasião do planejamento da auditoria, para que
sejam incluídos, nos programas, procedimentos específicos para detecta-los”.
Observa-se que como o auditor não realiza a análise da totalidade da
movimentação da entidade auditada, existe a possibilidade de não serem
identificados erros ou irregularidades relevantes que venham distorcer as
demonstrações contábeis. Diante disso, o risco de auditoria é a possibilidade de o
auditor emitir uma opinião inadequada a respeito de demonstrações contábeis
significativamente incorretas.
4.2.4 Amostragem
O exame de auditoria não é realizado na totalidade da documentação
existente ou a sua disposição, desta forma o auditor utiliza-se da técnica de
amostragem, que consiste em examinar parte do todo, até que tenha condições de
opinar sobre a adequação das demonstrações examinadas.
Os procedimentos relativos à amostragem em auditoria são regulados
pela NBC T 11.11 (Res. CFC n. 1.012/04), que estabelece a obrigatoriedade, os
procedimentos e os critérios para planejar e selecionar amostra de itens a serem
inspecionados pelo auditor.
42
De acordo com o item 11.11.1.3 da NBC T11, “Amostragem é a utilização
de um processo para obtenção de dados aplicáveis a um conjunto, denominado
universo ou população, por meio do exame de uma parte deste conjunto
denominada amostra”.
Para Crepaldi (2002, p.185), “os exames efetuados pelo auditor são
efetuados em base de testes e amostragens, tendo-se sempre em mente: controle
interno forte implica redução na extensão do exame e vice-versa”.
A amostragem, segundo a NBC T 11.11, pode ser estatística ou nãoestatística, sendo que a amostragem estatística é aquela em que são utilizados
critérios científicos para a obtenção da amostra, de acordo com a teoria da
probabilidade ou as regras estatísticas e a amostragem não-estatística é aquela em
que o auditor determina utilizando-se a sua experiência, critério e conhecimento da
entidade.
Neste sentido a NBC T 11.11, estabelece ainda que:
Ao usar métodos de amostragem estatística ou não-estatística, o auditor
deve planejar e selecionar a amostra de auditoria, aplicar a essa amostra
procedimentos de auditoria e avaliar os resultados da amostra, de forma a
proporcionar evidência de auditoria suficiente e apropriada. (NBC T11.11,
item 11.11.1.6)
A amostragem é o meio pela qual o auditor obtém a seleção das amostras
que serão testadas, e com a quais servirão de base para a formação da sua opinião.
A amostragem estatística utiliza-se de critérios científicos para a sua obtenção, já a
amostragem não estatística leva em conta a experiência do auditor aliada ao
conhecimento da entidade auditada.
43
4.2.5 Processamento Eletrônico de Dados
Os procedimentos e critérios a serem seguidos quando uma auditoria é
realizada em um ambiente de Processamento Eletrônico de Dados (PED), são
regulados pela NBC T 11.12 (Res. CFC 1.029/05), que conceitua um ambiente de
PED, quando pelo menos um computador com qualquer capacidade é utilizado pela
entidade para o processamento de informações contábeis de relevância, não
importando se o computador é operado pela empresa ou por terceiros.
A NBC T 11.12 , determina que:
O auditor deve ter conhecimento suficiente do ambiente de PED para
planejar, executar, supervisionar e revisar o trabalho realizado pela equipe
de auditoria. O auditor deve considerar a necessidade, ou não, de utilizar
especialistas com experiência em ambiente de PED. (NBC T 11.12, item
11.12.2.1)
Com a evolução da informática está sendo cada vez mais comum o
processamento dos dados das empresas por meio eletrônico, desta forma se faz
necessário que o auditor leve em consideração em seu planejamento o seu nível de
conhecimento do ambiente de processamento eletrônico da empresa e/ou a
necessidade de utilização de serviços de especialistas.
4.2.6 Carta de Responsabilidade da Administração
A carta de responsabilidade da administração é documento emitido e
assinado pela administração da empresa auditada atestado sua responsabilidade
pelas informações e dados fornecidos ao auditor para a realização da auditoria
44
De acordo com a NBC T11 (Res. 820/97), o auditor deve obter da
entidade auditada carta que evidencie a responsabilidade da administração sobre as
informações e dados disponibilizados e sobre a preparação das demonstrações
contábeis apresentadas para a execução do trabalho de auditoria.
Segundo Franco (2001, p. 515):
Termina o trabalho de verificação, e antes de elaborar seu relatório, o
auditor deve obter da administração uma carta em que esta declare
diretamente ao auditor que nada omitiu que pudesse afetar as
demonstrações contábeis, tendo sido estas elaboradas com estrita
obediência aos princípios fundamentais de contabilidade.
A NBC T11, item 11.2.14.2, determina ainda que “a carta de
responsabilidade deve ser emitida com a mesma data do parecer do auditor sobre
as demonstrações contábeis a que ela se refere”.
De acordo com a norma, o auditor deve obter da entidade auditada, carta
que evidencie a responsabilidade da mesma a cerca das informações e dados
colocados à sua disposição sobre a preparação das demonstrações contábeis
analisadas. A Carta de Responsabilidade deve possuir a mesma data do parecer de
auditoria.
4.3
Normas Relativas ao Parecer de Auditoria
O Parecer do Auditor Independente, é o documento através do qual o
auditor expressa a sua opinião sobre as demonstrações contábeis analisadas, deve
ser claro e objetivo e é através dele que o auditor assume a sua responsabilidade
técnico-profissional.
45
Para Attie (1998, p. 67), “A emissão do parecer reflete o entendimento do
auditor acerca dos dados em exame, de uma forma padrão e resumida que dê, aos
leitores, em geral, um noção exata dos trabalhos que realizou e o que concluiu”.
O Parecer, conforme a NBC T11 (Res. 820/97), deve identificar as
demonstrações contábeis sobre as quais está expressando a sua opinião, indicando
a entidade auditada e os períodos a que correspondem, deve ser datado a assinado
pelo contador responsável, informando o número de registro no Conselho Regional
de Contabilidade e caso o trabalho tenha sido realizado por empresa de auditoria
deve ser informado também o nome e o número do registro cadastral da empresa
junto ao Conselho Regional de Contabilidade.
A NBC T11, item 11.3.1.5, determina que “O parecer deve ser datado e
assinado pelo contador responsável pelos trabalhos, e conter seu número de
registro no Conselho Regional de Contabilidade” e o item 11.3.1.7 que “a data do
parecer deve corresponder ao dia do encerramento dos trabalhos de auditoria na
entidade”.
O parecer deve ainda, de acordo com a NBC T11, expressar se as
demonstrações contábeis, em seus aspectos relevantes, estão representadas ou
não, na opinião do auditor, em conformidade com os Princípios Fundamentais de
Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade, bem como às legislações
específicas a que a entidade esteja sujeita.
Os pareceres são classificados de acordo com a natureza da opinião do
auditor em:
a) parecer sem ressalva,
b) parecer com ressalva,
c) parecer adverso e
d) parecer com abstenção de opinião (NBC T11, item 11.3.1.9)
46
O Parecer do Auditor Independente é o documento através do qual o
auditor expressa a sua opinião sobre as demonstrações contábeis analisadas,
devendo ser datado no dia do encerramento dos trabalhos e ser assinado pelo
contador responsável, sendo indicada a sua categoria profissional e o registro no
CRC.
4.3.1 Parecer sem Ressalva
O parecer sem ressalva é emitido quando o auditor não encontra em seu
trabalho, indícios de irregularidades relevantes que possam comprometer a
representatividade das demonstrações contábeis analisadas.
A NBC T11 (Res. 820/97), esclarece que o Parecer sem Ressalva (Anexo
A), indica o convencimento do auditor de que as demonstrações contábeis, em seus
aspectos relevantes, foram elaboradas de acordo com os Princípios Fundamentais
de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade, bem como às
legislações específicas a que a entidade esteja sujeita.
O auditor não deve emitir parecer sem ressalva quando existir qualquer uma
das circunstâncias seguintes, que, na sua opinião, tenham efeitos
relevantes para as demonstrações contábeis:
discordância com a administração da entidade a respeito do conteúdo e/ou
forma de apresentação das demonstrações contábeis; ou
limitação na extensão do seu trabalho. (NBC T11, item 11.3.3.1)
O Parecer sem ressalva é, portanto, o documento que traduz a opinião do
auditor, sobre a adequação das demonstrações contábeis analisadas, que em seus
aspectos relevantes, foram elaboradas em conformidade com os Princípios
47
Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade, bem
como em relação às leis específicas das quais a entidade esteja sujeita.
4.3.2 Parecer com Ressalva
O Parecer com ressalva é emitido, de acordo com a NBC T11 (Res.
820/97), quando o auditor chegar a conclusão de que os efeitos da sua discordância
ou a restrição na extensão do seu trabalho não é significante a ponto de emitir
parecer adverso ou abstenção de opinião. Deve seguir o mesmo modelo do parecer
sem ressalva, utilizando-se as expressões “exceto por”, “exceto quanto”, ou “com
exceção de”, fazendo referências aos efeitos do assunto objeto da ressalva.
4.3.3 Parecer Adverso
O Parecer adverso, segundo a NBC T11 (Res. 820/97), indica o
convencimento do auditor de que as demonstrações contábeis, não estão
adequadamente representadas de acordo com os Princípios Fundamentais de
Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade, bem como às legislações
específicas a que a entidade esteja sujeita.
48
4.3.4 Parecer com Abstenção de Opinião
Neste parecer, de acordo com a NBC T11 (Res. 820/97), o auditor deixa
de emitir a sua opinião sobre as demonstrações contábeis, por não ter obtido
comprovação suficiente para poder fundamentá-la.
4.4
Revisão Externa de Qualidade pelos Pares
A revisão externa é uma espécie de auditoria realizada por auditor
externo e independente, nos trabalhos realizados por outros auditores, objetivando
verificar a qualidade dos serviços realizados.
A revisão externa de qualidade pelos pares, está regulara pela NBC T 14
(Res. CFC N. 1.008/04) e tem o objetivo de avaliar os procedimentos adotados
pelos auditores, com a finalidade de assegurar a qualidade dos serviços prestados.
A qualidade dos serviços prestados será medida pelo atendimento das normas
técnicas e profissionais estabelecidas pelo Conselho Federal de Contabilidade,
pelos pronunciamentos do IBRACON, e quando aplicável das normas emitidas por
órgãos reguladores.
Conforme a NBC T 14 (Res. CFC N. 1.008/04), são obrigados a se
submeter à Revisão Externa de Qualidade os auditores, que exercem atividade de
Auditoria Independente, com cadastro na Comissão de Valores Mobiliários (CVM).
Estão envolvidos neste processo de revisão, o Comitê Administrador do Programa
(CRE), os auditores responsáveis pelas revisões individuais (auditores-revisores), a
firma ou auditor objeto da revisão (auditores-revisados).
49
Os auditores devem submeter-se à:
Revisão Externa de Qualidade, no mínimo, a cada quatro anos
considerando:
a) anualmente, no mês de janeiro, devem ser selecionados por critério
definido pelo Comitê quais auditores dever-se-ão submeter à revisão no
ano, sendo, obrigatoriamente, incluídos aqueles que obtiveram seu cadastro
na Comissão de Valores Mobiliários (CVM) no ano anterior;
b) os auditores que tiveram, na revisão anterior, Relatórios emitidos pelo
auditor-revisor com opinião adversa ou abstenção de opinião, devendo só
se submeter à nova revisão no ano subseqüente; e
c) o CRE pode decidir por determinar períodos menores para a revisão
seguinte da revisada. (NBC T 14, item 14.1.2.2)
De acordo com a NBC T 14 (Res. CFC N. 1.008/04), na conclusão dos
trabalhos de revisão, os auditores-revisores, devem emitir relatório das suas
verificações e carta de recomendação, devendo estes ser encaminhados ao CRE,
que analisa os documentos aprovando ou não o relatório da revisão, podendo
solicitar esclarecimentos tanto dos auditores revisores, quanto revisados. Aprovado
o Relatório o CRE, encaminhará cópia dos mesmos aos auditores revisados, que
deverão encaminhar o plano de ação em resposta aos aspectos identificados no
relatório e na carta de recomendação.
Estabelece ainda a NBC T 14 (Res. CFC N. 1.008/04), que todos os
aspectos relativos a confidencialidade devem ser seguidos por todos os envolvidos
no processo de Revisão Externa, tanto por parte dos membros do CRE, quanto aos
auditores revisores, que deverão obter dos clientes selecionados dos auditores
revisados, aprovação de cada uma destas entidades para poder desenvolver seu
trabalho.
Deve haver relação de independência entre os auditores revisores e
revisados, de acordo com as definições previstas pelas normas profissionais, bem
como é vedada a realização de revisões recíprocas entre firmas de auditoria ou
auditores.
50
Desta forma a NBC T 14, estabelece que
Os Auditores Independentes pessoas jurídicas ou físicas revisados não
poderão atuar como revisores nas seguintes situações:
a) que tenha o cadastro suspenso ou cancelado pela Comissão de Valores
Mobiliários (CVM);
b) quando o último Relatório de Revisão tiver sido emitido com “Opinião
Adversa” ou “Abstenção de Opinião” ou não tiver sido aprovado pelo CRE;
c) quando não tiverem cumprido os prazos determinados pelo CRE na
revisão anterior;
d) que não tenha sido submetido, anteriormente, à Revisão Externa de
Qualidade;
e) quando, na opinião do CRE, a ressalva contida no último Relatório de
Revisão seja de natureza grave, devendo o auditor-revisado ser informado,
previamente, desta condição; e
f) quando, na opinião unânime dos membros do CRE, o revisor não puder
ser aceito, devendo o auditor-revisor ser informado, previamente, desta
condição. (NBC T14, item 14.2.4.2)
Os relatórios emitidos pelos auditores revisores podem ser, ainda de
acordo com aquela norma:
a) sem ressalvas, com emissão, ou não, de carta de recomendações,
quando os auditores-revisores concluírem, positivamente, sobre os
trabalhos realizados;
b) com ressalvas, com emissão obrigatória de carta de recomendações,
quando for imposta alguma limitação no escopo da revisão que impeça os
auditores-revisores de aplicar um ou mais procedimentos requeridos, ou
quando encontrarem falhas relevantes, que, porém, não requeiram a
emissão de Parecer adverso;
c) com conclusão adversa com emissão obrigatória de carta de
recomendações, quando a magnitude das falhas identificadas for tão
relevante que evidencie que as políticas e os procedimentos de qualidade
não estão de acordo com as normas profissionais; e
d) com abstenção de conclusão com emissão obrigatória de carta de
recomendações, quando as limitações impostas ao trabalho forem tão
relevantes que os auditores-revisores não tenham condições de concluir
sobre a revisão. (NBC T14, item 14.2.4.2)
De acordo com a NBC T14, os auditores com cadastro na Comissão de
Valores Mobiliários (CVM), devem se submeter à Revisão Externa de Qualidade,
realizada por outro auditor devidamente contratado para esta finalidade. O Auditor
revisor, aquele que realiza a revisão dos trabalhos, deve elaborar e encaminhar o
seu relatório de revisão ao Comitê Administrador do Programa de Revisão (CRE) e
ao auditor revisado, que deverá encaminhar ao Comitê, o seu plano de ação, no
51
caso de existirem irregularidades apontadas, para as correções dos aspectos
identificados no relatório.
52
5
FISCALIZAÇÃO DOS TRABALHOS DE AUDITORIA CONTÁBIL
A fiscalização dos trabalhos de auditoria contábil é realizada pelos
Conselhos Regionais de Contabilidade, por meio de seus fiscais contadores,
estando esta alicerçada no art. 2.º do Decreto-Lei n.º 9.295/46 e no item 1.9.2 da
Resolução n.º 821/97, tem a finalidade de verificar o cumprimento por parte dos
auditores das normas profissionais e as relativas à execução dos trabalhos de
auditoria independente das demonstrações contábeis, por meio da verificação dos
papéis de trabalho que fundamentam o Parecer do Auditor Independente.
O Conselho Federal de Contabilidade exerce controle sobre as atividades
dos Conselhos Regionais, por meio do estabelecimento de metas de fiscalização a
serem atingidas em um exercício, em todos os setores de atuação dos CRCs.
De acordo com o Manual de Avaliação do Desempenho Fiscalizatório dos
CRCs (2005, p.4):
A COFIS elabora mensalmente perfil individual de cada Regional,
demonstrando seu desempenho em relação aos critérios/parâmetros
estabelecidos, por meio da análise gerencial dos dados enviados pelos
CRCs, fazendo o cruzamento desses dados ou informações e a
comparação com as médias geradas pela fiscalização nacional, indicando-o
como desempenho fiscalizador satisfatório ou insatisfatório.
Para o exercício de 2005, foi aprovado pelo Plenário do CFC, em 18 de
novembro de 2004, o Manual de Avaliação do Desempenho Fiscalizatório dos
CRCs, onde foram adotadas algumas alterações nos procedimentos em relação ao
ano anterior, estabelecendo que:
Por meio de estudo realizado pelo Conselho Federal de Contabilidade,
tomando-se como base os exercícios de 2001, 2002, 2003 e 2004 até o
mês de setembro e a solicitação dos Conselhos Regionais, foi calculada e
considerada como viável a média de 5,0 diligências/fiscal/dia para que os
fiscais dos Regionais realizem seus trabalhos com a adequada qualidade e
segurança. (MANUAL DE DESEMPENHO FISCALIZATÓRIO, 2005, p 6)
53
Desta forma o número de diligências é calculado em função do número de
fiscais que os CRCs possuem, utilizando-se a seguinte fórmula:
(nº de fiscais) x (21 dias) x (11 meses) x 5,0 (diligência/fiscal/dia)
O resultado obtido significará a quantidade de diligências total mínima a
ser realizada pelo regional para o exercício, sendo que 50% (cinqüenta por cento)
destas diligências devem ser não qualificadas e 50% (cinqüenta por cento)
qualificadas.
Por diligência, conforme o Manual de Fiscalização do Sistema CFC/CRCs
(Res. CFC 827/98, p.77), considera-se:
Todo deslocamento efetuado pelo fiscal para a realização das ações
fiscalizatórias não-qualificadas e para cada verificação ou análise procedida,
“in loco” ou internamente no CRC, de cada conjunto de Demonstrações
Contábeis ou de cada peça analisada dentro dos demais parâmetros
qualificados.
As citadas diligências podem ser qualificadas e não qualificadas. São
realizadas diligências não-qualificadas a cada deslocamento do fiscal para a
execução do seu trabalho, ou seja, a saída do fiscal das sedes dos CRCs e a
chegada no local de destino para a realização do seu trabalho. São realizadas
diligências qualificadas, cada verificação ou análise procedida “in loco” ou ainda
internamente no CRC, de cada conjunto de Demonstrações Contábeis analisadas.
Do total das diligências, conforme o Manual de Avaliação do Desempenho
Fiscalizatório dos CRCs, devem ser realizados no mínimo os seguintes percentuais
de diligências qualificadas:
54
-
20% de verificação de Escrituração Contábil;
12% de verificação de Decore;
08% de verificação de Contrato de Prestação de Serviços
09% de verificação de Demonstrações Contábeis
0,5% de verificação de Auditoria Contábil
0,5% de verificação de Perícia Contábil
Observa-se que em parâmetros mínimos, a fiscalização da atividade de
Auditoria das Demonstrações Contábeis devem representar 0,5% do todas das
atividades desenvolvidas pelos fiscais do Conselho Regional, porém depende de
cada regional, de acordo com seus objetivos estratégicos, traçados pela presidência
e a Câmara de Fiscalização,
concentrar esforços em superar as metas
estabelecidas .
5.1
Procedimentos Processuais do Sistema CFC/CRCs
Os procedimentos processuais são os ritos administrativos que devem ser
observados, após a constatação de alguma irregularidade, que podem gerar uma
notificação ou a lavratura de auto de infração e os procedimentos após essas
medidas fiscais, que sempre devem garantir ao interessado os princípios do
contraditório e da ampla defesa.
5.1.1 Notificação
A notificação (anexo B), é o instrumento pela qual a fiscalização do
Conselho Regional de Contabilidade solicita do notificado a regularização de uma
55
irregularidade ou o encaminhamento de algum documento, estabelecendo para isso
um prazo.
De acordo o Manual de Fiscalização do Sistema CFC/CRCs (Res. CFC
827/98, p.35), “as notificações deverão, sempre, ser entregues aos próprios
interessados,
que acusarão o recebimento nas respectivas cópias ou ser
encaminhadas aos notificados por uma das formas previstas para ciência”.
O referido Manual de Procedimentos Processuais, conceitua ciência como
“ato pelo qual se dá conhecimento ao denunciado sobre a denúncia, ao denunciante
sobre o arquivamento da denúncia ou abertura de processo contra o denunciado e
ao autuado sobre a autuação para, se quiser, apresentar defesa”. (2003, p.14).
A notificação geralmente é emitida quando a fiscalização julga que a
irregularidade pode ser sanada, sem a necessidade de abertura de auto de infração
e que, de acordo com o Manual de Fiscalização do Sistema CFC/CRCs (Res. CFC
827/98, p.35), “O arquivamento da notificação somente se dará após minuciosa
análise do vice-presidente de Fiscalização e/ou do chefe do setor, o qual verificará
se as exigências foram atendidas e se não existem indicativos de infração”.
A notificação é, portanto, o documento pelo qual a fiscalização solicita ao
interessado que regularize um fato ou o encaminhe algum documento e que a falta
de atendimento acarreta a lavratura do Auto de Infração, por descumprimento das
exigências.
56
5.1.2 Auto de Infração
Por auto de infração (anexo C), considera-se o documento padronizado
do CFC, utilizado pelos CRCs, onde são descritas as irregularidades praticadas, os
dispositivos legais infringidos e as penalidades correspondes, lavrado contra
contabilistas, organizações contábeis, pessoas físicas ou jurídicas em geral, em
relação a irregularidades à legislação profissional contábil.
Segundo o Manual de Procedimentos Processuais do CFC/CRCs (2003,
p.14), o auto de infração é “o documento hábil para a autuação e descrição de
prática infracional cujos indícios de autoria, materialidade e tipicidade estejam
caracterizados” e que, por autuado considera-se “todo aquele que for parte passiva
em processo de fiscalização”.
Segundo o Manual de Fiscalização do Sistema CFC/CRCs (Res. CFC
827/98, p.34), o auto de infração:
Deverá se preenchido por autoridades ou empregados do Departamento de
Fiscalização, em 03 (três) vias, com clareza, sem entrelinhas, ressalvas,
rasuras ou emendas, narrando, circunstanciadamente, a infração, com
menção do local, dia e hora de lavratura, o nome, a qualificação e o
endereço do infrator, e tudo o mais que for apurado na ocasião capaz de
evidenciar a ocorrência.
O auto de infração, que deverá conter a ciência do autuado no próprio
corpo do auto ou com Aviso de Recebimento (AR), é a peça inicial do processo e
deverá ser juntado todos os documentos que caracterizem a infração em ordem
cronológica.
O auto de infração, é o documento pela qual se inicia o processo
administrativo de fiscalização nos CRCs, sendo lavrado quando da verificação de
irregularidades no exercício profissional, resultante das verificações de rotina da
57
fiscalização tanto as realizadas “in loco”, quanto às realizadas internamente nos
CRCs. Pode ainda, o auto de infração ser resultante de denúncia ou
descumprimento de notificação.
5.1.3 Trâmite Processual
O auto de infração gera, juntamente com a documentação que lhe deu
embasamento legal, um processo administrativo e o trâmite processual corresponde
às fases e momentos processuais que ocorrem deste a abertura até a conclusão.
O trâmite processual é regulado pela Resolução CFC 949/02, determina
de forma detalhada, o rito a ser seguido pelo processo junto ao CRC, garantindo aos
autuados, o direito ao contraditório e da ampla defesa.
De acordo com a Resolução CFC 949/02, artigo 39, o processo de
fiscalização “inicia-se com a lavratura do auto de infração” e após o recebimento do
auto de infração ao autuado “é facultada a apresentação de defesa no processo
administrativo de fiscalização no prazo de 15 (quinze) dias”. (RES. CFC 919/02, art.
42).
Segundo o artigo 44, da Res. CFC 949/02 “após o recebimento da defesa,
ou vencido o prazo sem a sua apresentação, os autos serão encaminhados à
autoridade responsável pela sua instrução, que fará o seu saneamento”.
O
saneamento, de acordo com o Manual de Procedimentos Processuais (2003, p.17) é
“o ato de apreciar a regularidade e a ordem processuais e determinar as medidas
que se fizerem necessárias para tanto”. A autoridade responsável pelo saneamento
normalmente é o coordenador da fiscalização e o objetivo da realização do
58
saneamento é o de verificar se o mesmo reúne as condições normais para ir a
julgamento.
De acordo com a Resolução CFC 949/02, após o saneamento o processo
deve ser distribuído a um Conselheiro1 Relator da Câmara de Ética e Disciplina2 ou
de Fiscalização3, para análise e emissão do seu relato, determinando o art. 55, da
referida norma que são requisitos essenciais ao relato:
- preâmbulo, que deverá indicar o número do processo, o nome do autuado,
a capitulação e a tipificação da infração;
- relatório, que deverá conter a exposição sucinta dos termos da autuação e
das alegações, bem como o registro das principais ocorrências havidas no
andamento do processo;
- parecer, que deverá conter a indicação dos motivos de fato e de direito em
que irá fundar-se a decisão;
- voto, que deverá conter o dispositivo em que o Relator resolverá as
questões apresentadas nos autos e a sua sugestão de decisão para o
Colegiado.
O parecer do Conselheiro Relator é apresentado e votado em reunião da
respectiva Câmara, onde é discutido e votado, sendo informado ao autuado o
resultado desde julgamento, que é considerado de primeira instância, pois sendo
desfavorável ao autuado, o mesmo poderá no prazo de quinze dias impetrar recurso
ao Conselho Federal de Contabilidade.
Caso o autuado não recorra da decisão, ocorre o trânsito em julgado e a
penalidade aplicada é executada. Por trânsito em julgado, considera-se, segundo o
Manual de Procedimentos Processuais (2003, p.17), o “efeito da decisão terminativa
de processo de fiscalização da qual não cabe mais recurso ou cujo prazo recursal
tenha expirado”. Caso o autuado resolva recorrer da decisão o recurso que será
analisado pelo plenário do CRC, por meio de um Conselheiro Revisor e de acordo
1
Os Conselheiros são os contabilistas eleitos, para representar os profissionais junto ao Conselho
Regional de Contabilidade.
2
A Câmara de Ética e Disciplina é formada por Conselheiros designados para esta função e é responsável pelo julgamento dos processos aberto contra contabilistas.
59
com a Res. CFC 949/02 (art. 7º, § 7.º), “mantida ou reformada parcialmente a
decisão de primeira instância, deverão os autos ser remetidos à instância superior”.
A instância superior é o Conselho Federal de Contabilidade que caberá o
julgamento final do recurso, ocorrendo o trânsito em julgado do processo, não sendo
possível ao autuado recorrer da decisão e a penalidade aplicada será executada.
O trâmite processual corresponde o rito a ser seguido pelos processos
administrativos junto aos CRCs e CFC, iniciando com a lavratura do auto de
infração, sendo que após o recebimento pelo autuado, este deve regularizar a
situação que deu origem ao processo, caso haja possibilidade, e/ou apresentar a
defesa que tiver a seu favor. Os processos são julgados em primeira instância, por
meio das Câmaras de Fiscalização ou de Ética e Disciplina do CRCs, sendo
referendados pelo Plenário respectivo e em última instância, em nível de recurso,
pelo Plenário do CFC, decisão da qual não será possível recorrer sendo aplicada a
pena imposta. O processo também pode ser concluso pelo arquivamento
independente da instância julgadora.
5.1.4 Processos Éticos e Disciplinares
Considera-se processo ético, aquele lavrado contra profissionais, cuja
irregularidade cometida atente contra o Código de Ética do Profissional Contabilista.
Segundo o Código de Ética do Profissional Contabilista:
A transgressão de preceito deste Código constitui infração ética,
sancionada, segundo a gravidade, com a aplicação de uma das seguintes
penalidade:
3
Câmara de Fiscalização é formada por Conselheiros designados e é responsável pelo julgamento
dos processos abertos contra não contabilista (leigos e empresas, por exemplo)
60
I – advertência reservada;
II – censura reservada;
III – censura pública. (RES. CFC 803/96, art. 12)
Já o processo disciplinar é aquele instaurado contra profissionais,
empresas contábeis e não contábeis e pessoas físicas, cujo objeto é a constatação
de infração à legislação profissional.
São penalidades disciplinares:
a) Multa (Art. 27, Decreto-Lei 9.295/46);
b) Suspensão do Registro Profissional (Art. 27, Decreto-Lei 9.295/46);
c) Cancelamento do Registro Profissional (Art. 25, VI, da Res. CFC 960/03).
A partir da Res. CFC 949/02, os processos passaram a ser unificados, ou
seja, sempre que há a possibilidade da abertura de um processo ético e um
disciplinar, para uma mesma irregularidade, será lavrado somente um auto de
infração com todas as possibilidades legais de punição.
Os processos podem ser éticos ou disciplinares, sendo que os processos
éticos somente são instaurados contra contadores e técnicos em contabilidade.
Atualmente os processos são unificados, ou seja, quando for possível instaurar em
um mesmo momento, para uma mesma irregularidade, um processo ético e um
disciplinar, será instaurado somente um processo, sendo aplicado ao mesmo as
penalidades previstas de forma conjunta.
5.2
Irregularidades e Penalidades Previstas no Exercício da Auditoria
Contábil.
A legislação profissional contábil e normas brasileiras de contabilidade,
emanadas pelo Conselho Federal de Contabilidade, disciplinam o exercício da
61
atividade de auditoria contábil e fixam as penas previstas contra quem descumpre
algum dispositivo legal.
Os enquadramentos apresentados estão relacionados no o Manual de
Fiscalização do Sistema CFC/CRCs (Res. CFC 827/98), baseados na Legislação
Contábil e os valores de multas, estão de acordo com a Res. CFC 1.009/04.
Anualmente o Conselho Federal de Contabilidade determina, por meio de resolução,
os valores das anuidades, taxas, multa e emolumentos para o exercício seguinte.
As irregularidades e penalidades previstas, no campo da auditoria contábil
são:
Continua...
IRREGULARIDADES
Técnico de Contabilidade Responsável por Trabalhos de
Auditoria
Contador que acoberta técnico em contabilidade ou
profissionais de outras áreas na execução de serviços de
auditoria contábil
Serviços de Auditoria com emissão de pareceres sem os
devidos papéis de trabalho
Auditor Contábil que se recusa a apresentar os Papéis de
Trabalho à Fiscalização do CRC
Revisada (organização contábil) que deixa de contratar
auditores-revisores ou de se submeter à revisão, de acordo
com o Programa de Revisão Externa de Qualidade – CRE
PENALIDADES PREVISTAS
ÉTICA
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
Xxxxx
DISCIPLINAR
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Xxxxx
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Conclusão
Revisado (auditor contábil) que deixa de contratar auditoresrevisores ou de se submeter à revisão, de acordo com o
programa de Revisão Externa de Qualidade
Revisado (auditor contábil), responsável por auditoria externa
que deixa de aplicar as NBCs P1 e/ou T11
Revisada (organização contábil), que deixa de apresentar
Plano de Ação relativo às orientações dos revisores
Revisado (auditor contábil), que deixa de apresentar Plano de
Ação relativo às orientações dos auditores revisores
Empresas de auditoria, que se submetem à revisão recíproca
Auditor contábil (responsáveis técnicos) de Empresas de
auditoria, que se submetem à revisão recíproca
Revisora (organização contábil) que deixa de apresentar
relatório ao CRE
Auditor contábil (responsáveis técnicos) de Revisora que
deixa de apresentar relatório ao CRE
Revisor (auditor contábil), responsável técnico por revisão,
que descumpre procedimentos de revisão externa de
qualidade
Perda de independência na prestação de serviços de
auditoria
Inobservância de formalidade nos trabalhos de auditoria
contábil, prevista nas NBCs
Auditor Independente e demais Contadores que compõe o
quadro funcional que não cumprem as Normas de Educação
Continuada
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
suspensão de
6 (seis) meses
a 1 (um) ano.
xxxx
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
xxxxx
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
xxxxx
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
xxxxx
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00.
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Xxxxx
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Multa de
R$ 277,00 a
R$ 2.770,00
Advertência
reservada,
censura
reservada ou
censura
pública
Quadro 02:Irregularidades/Penalidades Previstas no Exercício da Auditoria Contábil
Fonte: RES. CFC 927/98 e RES. 1.009/04
Xxxxx
62
63
5.2.1 Outros enquadramentos
Além dos enquadramentos fiscais relacionados até o momento, podem
ser identificadas também outras irregularidades não relacionadas diretamente com a
atividade de auditoria contábil.
As irregularidades mais comuns são:
a) Auditor ou organização contábil sem registro secundário4
a) Omissão de categoria profissional e/ou número de registro no CRC.
b) Falta de averbação de alterações contratuais de organizações
contábeis.
c) Falta de alteração de endereço cadastral.
4
O registro secundário, deve ser solicitado sempre que o profissional da contabilidade ou
organização contábil, realizarem trabalhos fora do seu domicílio profissional, ou seja, em um outro
Estado diferente do seu CRC de origem.
64
6
FISCALIZAÇÃO DA AUDITORIA CONTÁBIL EM SANTA CATARINA
Os Conselhos Regionais de Contabilidade, foram criados pelo Decreto-Lei
9.295/46, e possuem atribuições principais de registro e fiscalização do exercício
profissional do contador e do técnico em contabilidade.
A sede do Conselho Regional de Contabilidade de Santa Catarina, está
localizada na Av. Osvaldo Rodrigues Cabral, 1900, Centro, Florianópolis. O CRCSC
possui 7 (sete) Macrodelegacias, que são escritórios regionais de atendimento,
localizados nas cidades de Blumenau, Chapecó, Criciúma, Joaçaba, Itajaí, Lages e
Joinville.
O Departamento de Fiscalização do CRCSC, possui atualmente dez
fiscais, sendo um destes, o responsável pela coordenação da fiscalização. Na sede
do CRCSC estão vinculados três fiscais, coordenação e demais colaboradores do
departamento e os demais fiscais estão distribuídos em cada Macrodelegacia, com
exceção da Macrodelegacia de Itajaí que é atendida pelos fiscais de Florianópolis.
Deste o ano 2003 a fiscalização promovida pelo CRCSC da auditoria
contábil, estava sob a responsabilidade de um dos fiscais, tendo este experiência
profissional do exercício desta atividade, por já ter trabalhado em empresa de
auditoria. A fiscalização da auditoria das demonstrações contábeis era realizada até,
o final de 2004, por este fiscal responsável, que estava vinculado a Macrodelegacia
de Blumenau, e nas fiscalizações de auditoria nas demais regiões do estado era
acompanhado pelo fiscal residente da região da empresa de auditoria a ser
fiscalizada.
65
A partir de 2005, este fiscal assumiu a responsabilidade de coordenar
todos os trabalhos de fiscalização no Estado, sendo propiciado capacitação dos
demais fiscais do CRCSC, para o exercício da atividade de fiscalização da auditoria
contábil em Santa Catarina.
6.1
PROCEDIMENTOS FISCALIZATÓRIOS
Os procedimentos fiscalizatórios são as rotinas operacionais para a
realização de uma fiscalização. Os procedimentos iniciam-se antes do trabalho de
campo, reunindo a documentação e informações cadastrais da empresa de auditoria
a ser fiscalizada. São utilizados também colaboradores do Departamento de
Fiscalização do CRCSC para os agendamentos de visita e os procedimentos se
concluem com realização dos trabalho por meio da verificação realizada “in loco”,
pelos fiscais.
6.1.1 Visitas às Empresas de Auditoria e Auditores Independentes
As visitas da fiscalização, às organizações contábeis prestadoras de
serviços de auditoria contábil, são agendadas previamente, com antecedência média
de quinze dias. O sistema de agendamento de visitas da fiscalização é procedimento
padrão do CRCSC, realizado em todas as visitas de rotina5. O procedimento
5
Existem trabalhos fiscalizatórios que, por sua natureza, não podem ser agendados, como por
exemplo, a identificação de exercício ilegal da profissão por parte de leigos, os demais que são
maioria, enquadram-se o procedimento de agendamento.
66
consiste em ser realizado, primeiramente, contato telefônico, por um funcionário do
Departamento de Fiscalização, com o responsável técnico da organização contábil a
ser visitada, para definir a data e horário de realização da visita.
Por decisão administrativa do Departamento de Fiscalização, as visitas às
empresas de auditoria são realizadas de maio a dezembro, tendo em vista, ser o
primeiro quadrimestre de maior atividade para os auditores, em razão dos
procedimentos de auditoria de encerramento do exercício social das entidades do
ano anterior.
Com a definição do dia e horário, da visita, à empresa de auditoria, o
passo seguinte é o de formalizar o agendamento, por meio do encaminhamento de
e-mail, informando qual fiscal, ou quais fiscais, visitarão a empresa, confirmando a
data e horário da visita, informando também quais clientes serão inspecionados, e
trazendo algumas informações adicionais necessárias e encaminhando anexo, os
arquivos: Ficha Cadastral de Empresa de Auditoria e Auditor Independente e a Ficha
Perfil do Executor dos Serviços de Auditoria.
Os arquivos encaminhados devem estar preenchidos e serem entregues
no dia da visita. Na Ficha Cadastral de Empresa de Auditoria e Auditor
Independente, são informados dados cadastrais da firma de auditoria, que são
comparados com os dados constantes nos assentamentos do Conselho e as Fichas
Perfis, que devem ser preenchidas por todos os auditores e assistentes de auditoria
da empresa e através das mesmas se identifica a regularidades dos profissionais do
corpo técnico tais como:
a) falta de registro profissional;
b) falta de registro secundário;
c) falta de registro transferido;
d) técnico de Contabilidade executando atividades privativas de Contador;
e) leigos executando atividades privativas de Contador;
f) débitos de anuidades
g) falta de atualização de endereço residencial ou profissional;
67
No dia agendado para a visita o fiscal, ou os fiscais, designados, se
dirigem à empresa de auditoria munidos dos dados cadastrais da empresa, de
Balanços Publicados e auditados pela empresa; das informações sobre os seus
clientes e da relação dos nomes do seu pessoal técnico, relativos a 31 de dezembro
do ano anterior, em conformidade com a NBC P1 (Res. CFC 821/97); dos relatórios
sobre o cumprimento da Educação Profissional Continuada também relativos ao
exercício anterior; entre outros.
Após breve reunião com os responsáveis técnicos, onde são explanados
os procedimentos que serão desenvolvidos e sanadas possíveis dúvidas de
interesse dos auditores, são recebidas as Fichas Cadastrais e Fichas Perfis e
realizada a verificação da regularidade cadastral. Em seguida inicia a fiscalização
dos papéis de trabalho dos clientes selecionados e demais documentos relativos à
execução da auditoria.
Com a apresentação dos documentos, é feita análise dos mesmos,
objetivando verificar a existência dos papéis de trabalho, que evidenciem que a
Auditoria das Demonstrações Contábeis foi realizada em conformidade com as
Normas Profissionais e Técnicas de Auditoria, sendo preenchidos para cada
entidade o Termo de Verificação de Auditoria Contábil.
Os trabalhos desenvolvidos e as irregularidades encontradas, se for o
caso, devem ficar evidenciadas no Controle de Diligências Realizadas e no Termo
de Verificação de Auditoria Contábil, que serão firmados pelos fiscais e auditores
responsáveis no final dos trabalhos.
São verificados também a participação da empresa de auditoria, como
revisora ou revisada, de acordo com a NBC T 14 (Res. CFC N. 1.008/04).
68
6.1.2 Fiscalização da Educação Profissional Continuada de Auditores
A fiscalização do cumprimento ou não do número das horas obrigatórias
de Educação Profissional continuada, regulamentada pela NBC P4 (Res. CFC
945/02), é realizada internamente, no CRCSC, através dos relatórios encaminhados
pelos auditores, a análise destes relatórios e o comparativo com o banco de dados
do CRCSC dos auditores enquadrados nesta obrigação.
6.1.3 Fiscalização da Revisão Externa de Qualidade Pelos Pares
A NBC T14 (Res. CFC N. 1.008/04), estabelece que o controle do
Programa de Revisão Externa de Qualidade é realizado pelo Comitê Administrador
do Sistema – CRE, desta forma a maior parte das irregularidades encontradas parte
das verificações do CRE, que as comunicam ao Vice-Presidente de Fiscalização do
Conselho Federal de Contabilidade – CFC. O Departamento de Fiscalização do
CFC, encaminha ao CRC da qual faz parte o auditor ou empresa de auditoria, a
documentação comprobatória das irregularidades encontradas que ficará incumbido
das realização das diligências necessárias e a lavratura dos autos de infração
cabíveis.
69
6.2
Atividades Desenvolvidas nos Últimos Exercícios
É importante ressaltar, antes da apresentação dos números relativos aos
exercícios de 2003 a 2005 (até o mês de outubro), que a atividade de auditoria
contábil possui peculiaridades e está restrita a um menor número de profissionais e
empresas que não pode ser comparada, nem em números absolutos, nem
percentuais, com as demais diligências realizadas. As definições das metas do CFC
para a fiscalização da auditoria, partem de estudos englobando todas as atividades
no âmbito de fiscalização dos CRCs.
No ano de 2003, foram inspecionados 40 (quarenta) trabalhos de
Auditoria no estado, sendo superadas em 17,64% as metas estabelecidas para a
fiscalização da auditoria.
Em 2004, foram fiscalizados pelo CRCSC 43 (quarenta e três) trabalhos
de auditoria e em relação às metas para esta atividade, as mesmas foram superadas
em 19,44%.
Até o mês de outubro de 2005, foram fiscalizados 48 (quarenta e oito)
trabalhos de auditoria, estando superada, em 4,34%, para o ano, as metas previstas.
Para melhor visualização foi elaborada a tabela abaixo, com as diligências
realizadas nos últimos exercícios:
Tabela nº 1 - Fiscalização da Auditoria Contábil
Exercício
Meta (CFC)
Realizado (CRCSC)
2003
34
40
2004
36
43
2005*
46
48
Fonte: CRCSC
* Até o mês de outubro
70
Observa-se que há uma organização importante nos procedimentos de
fiscalização da auditoria contábil que contribui para o alcance de êxito nos trabalhos
realizados, principalmente em função do agendamento da visita, pois reduz a
possibilidade dos auditores não se encontrarem na empresa, em função de outros
compromissos e otimiza o tempo de verificação dos papéis, pois normalmente a
documentação já está à disposição dos fiscais.
Sobre os trabalhos realizados verifica-se que o Conselho Regional de
Contabilidade de Santa Catarina, vem cumprindo às metas estabelecidas pelo
Conselho Federal de Contabilidade, para as verificações da auditoria contábil,
desenvolvendo desta forma, o seu papel relevante, de fiscalização do exercício da
profissão contábil no estado.
71
7
CONSIDERAÇÕES FINAIS
O presente trabalho possibilitou demonstrar os procedimentos e ações, do
Conselho Regional de Contabilidade de Santa Catarina, em relação à fiscalização da
auditoria das demonstrações contábeis.
A profissão contábil é regulamentada e neste sentido o Conselho Federal
de Contabilidade, por meio de normas profissionais e técnicas, determina os
aspectos relacionados ao exercício da profissão e cabendo aos Conselhos
Regionais à fiscalização do exercício profissional, tarefa relevante, realizada por
seus Fiscais-Contadores.
A auditoria das demonstrações contábeis objetiva o fornecimento da
opinião do auditor sobre a adequação das mesmas, externada por meio dos seus
pareceres, sendo o seu exercício, prerrogativa de contador devidamente registrado
em conselho regional. Faz-se necessário que o auditor possua o domínio das
técnicas contábeis e principalmente das relacionadas com a execução dos trabalhos
de auditoria.
A independência é condição essencial do auditor externo, uma vez que o
mesmo deve ser imparcial na interpretação de tudo que lhe for apresentado, sendo
que não deve pairar nenhuma dúvida em relação ao resultado de seu trabalho. Cabe
também ao auditor o dever de guardar sigilo de todas as informações obtidas
durante a execução dos trabalhos de auditoria. A responsabilidade do auditor atinge
as esferas profissional, civil e criminal.
Para a realização do seu trabalho, o auditor utiliza-se de técnicas que
permitem obter evidências ou provas suficientes e adequadas para fundamentar a
sua opinião, abrangendo testes de observância e testes substantivos aplicados
72
sobre uma amostra, definida em critérios específicos, sendo documentados nos
papéis de trabalho, que registram as evidências do trabalho realizado.
A fiscalização da atividade de auditoria contábil, realizada pelos
Conselhos Regionais de Contabilidade, representa papel relevante na manutenção
da qualidade dos serviços prestados, sendo observado se todos os aspectos legais
e técnicos para a realização da auditoria foram seguidos pelo auditor.
O fiscais dos CRCs nas visitas realizadas, “in loco”, nas empresas de
auditoria e nos trabalhos dos auditores independentes, verificando a existência dos
papéis de trabalho, que evidenciem que a Auditoria das Demonstrações Contábeis
foi realizada em conformidade com as Normas Profissionais e Técnicas de Auditoria.
São verificados, também, durante as visitas, a participação da empresa de auditoria,
como revisora ou revisada, o cumprimento da Educação Profissional Continuada, a
habilitação para o exercício da profissão e os aspectos cadastrais, como de registro
secundário, alteração de endereço, averbações contratuais societárias, entre outras.
Neste sentido, o Conselho Federal de Contabilidade, objetivando
padronizar e controlar os trabalhos de fiscalização no país, estabelece metas a
serem cumpridas pelo Departamento de Fiscalização dos Conselhos Regionais,
estabelecendo que a fiscalização da atividade de auditoria contábil deve
corresponder, no mínimo, a 0,5% do total de diligências realizadas pelos CRCs.
Os procedimentos adotados nas fiscalizações da auditoria contábil,
realizadas pelo CRCSC, tem seu início com o agendamento prévio da visita junto
aos fiscalizados, onde são definidos dia e horário e informado os clientes
selecionados para inspeção dos papéis de trabalho. No dia da fiscalização, após
breve reunião com os responsáveis técnicos, em que são informados os
procedimentos adotados, são verificados os papéis de trabalhos, e preenchidos os
73
Termos de Verificação de Auditoria Contábil e o Controle de Diligências Realizadas,
sendo recebidos também Ficha Cadastral de Empresa de Auditoria e Auditor
Independente e a Ficha Perfil do Executor dos Serviços de Auditoria, encaminhadas
no agendamento. Uma vez identificadas irregularidades, pode ser solicitado
correções ou apresentação de documentos por meio de notificação ou ocorrer à
lavratura de auto de infração, dependendo da situação.
Observou-se, que o CRCSC cumpriu as metas estabelecidas pelo CFC,
nos últimos exercícios, representando seu comprometimento com a realização da
sua finalidade principal, fiscalizar o exercício profissional, e desta forma contribuir
para a melhoria da qualidade dos serviços prestados pelos contadores.
74
REFERÊNCIAS
CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria Contábil: Teoria e Prática. São Paulo:
Atlas, 2002.
SÁ, Antônio Lopes de. Curso de Auditoria. São Paulo: Atlas, 2002.
FRANCO, Hilário. Auditoria Contábil. São Paulo: Atlas, 2000.
HERNANDES PEREZ JUNIOR, José. Auditoria das Demonstrações Contábeis:
Normas e Procedimentos. São Paulo: Atlas, 1998.
JUND, Sérgio. Auditoria – Conceitos, Normas, Técnicas e Procedimentos. Rio
de Janeiro: Impetus, 2001. 438p.
ATTIE, William. Auditoria: Conceitos e Aplicações. São Paulo: Atlas, 1998.
MAGALHÃES, Antônio de Deus F; LUNKES, Irtes Cristina; MULLER, Aderbal
Nicolas. Auditoria da Organizações: metodologias alternativas ao planejamento
e à operacionalização dos métodos e técnicas. São Paulo: Atlas, 2001.234p.
MOTA, Andrea; NOBREGA, Maria do Carmo, Ernesto. Auditores independentes
brasileiros contam com um diferencial inédito e garantem sua importância no cenário
nacional. Revista Brasileira de Contabilidade, Brasília. N. º 155, set/out. 2005.
98p.
MAGALHÃES, Antônio de Deus F; LUNKES, Irtes Cristina; MULLER, Aderbal
Nicolas. Auditoria da Organizações: metodologias alternativas ao planejamento
e à operacionalização dos métodos e técnicas. São Paulo: Atlas, 2001.234p.
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Manual de Fiscalização do
Sistema CFC/CRCs. Brasília: CFC, 2003. 202 p.
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Manual de Avaliação
Desempenho Fiscalizatório dos CRCs. Brasília: CFC, 2005. 28 p.
do
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Resolução CFC 820/97, de 17 de
dezembro de 1997. Brasília: CFC. Aprova a NBC T 11 – Normas de Auditoria
Independente das Demonstrações Contábeis
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Resolução CFC 821/97, de 17 de
dezembro de 1997. Brasília: CFC. Aprova a NBC P1 – Normas Profissionais de
Auditor Independente.
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Resolução CFC 827/98, de 20 de
novembro de 1998. Brasília: CFC. Aprova o Manual de Fiscalização e dá
Providências.
75
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Resolução CFC 945/02, de 27 de
setembro de 2002. Brasília: CFC. Aprova as Normas para Educação Profissional
Continuada.
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Resolução CFC 949/02, de 29 de
novembro de 2002. Brasília: CFC. Aprova o Regulamento de Procedimentos
Processuais dos Conselhos de Contabilidade, que dispõe sobre os processos
administrativos de fiscalização.
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Resolução CFC 1.008/04, de 08 de
outubro de 2004. Brasília: CFC. Aprova a NBC T 14, Norma sobre a Revisão Externa
de Qualidade pelos Pares.
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Resolução CFC 1.024/05, de 15 de
abril de 2005. Brasília: CFC. Aprova a NBC T 11.3 – Papéis de Trabalho e
Documentação da Auditoria.
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Resolução CFC 1.029/05, de 24 de
junho de 2005. Brasília: CFC. Aprova a NBC T 11.12 – Processamento Eletrônico de
Dados.
CONSELHO FEDERAL DO CONTABILIDADE. Resolução CFC 1.031/05, de 28 de
julho de 2005. Brasília: CFC. Altera a NBC P5 – Norma sobre o Exame de
Qualificação Técnica para o Registro no Cadastro Nacional de Auditores
Independentes (CNAI) do Conselho Federal de Contabilidade (CFC).
BRASIL. Decreto-Lei 9.295/46, de 27 de maio de 1946. Rio de Janeiro.
76
ANEXO A – MODELO PARECER SEM RESSALVA
PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES
DESTINATÁRIO
(1) Examinamos os balanços patrimoniais da Empresa ABC, levantados em 31 de
dezembro de 19X1 e de 19X0, e as respectivas demonstrações do resultado, das
mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de recursos correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaborados sob a responsabilidade de
sua administração. Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis.
(2) Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria e
compreenderam: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos
saldos, o volume de transações e o sistema contábil e de controles internos da entidade; (b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que
suportam os valores e as informações contábeis divulgados; e (c) a avaliação das
práticas e das estimativas contábeis mais representativas adotadas pela administração da entidade, bem como da apresentação das demonstrações contábeis tomadas
em conjunto.
(3) Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas representam
adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, o resultado de suas
operações, as mutações de seu patrimônio líquido e as origens e aplicações de seus
recursos referentes aos exercícios findos naquelas datas, de acordo com as práticas
contábeis adotadas no Brasil.
Local e data
Assinatura
Nome do auditor-responsável técnico
Contador - N.º de registro no CRC
Nome da empresa de auditoria
N.º de registro cadastral no CRC
77
ANEXO B – MODELO NOTIFICAÇÃO
NOTIFICAÇÃO N°: 2005.00xxxx
NOME/RAZÃO SOCIAL: NOME DO NOTIFICADO
REGISTRO N°: SC-0XXXXX/O
CATEGORIA: CATEGORIA PROFISSIONAL
CNPJ/MF N°:
INSC. ESTADUAL:
R.G. N° XXXXXXX
DATA: XX/XX/XXXX
EXPEDIDO POR:
ENDEREÇO:ENDEREÇO DO NOTIFICADO
CIDADE: CIDADE
CEP:99999-999
FONE: XX XXXX-XXXX
FICA NOTIFICADO A APRESENTAR, NO ENDEREÇO DISCRIMINADO, A REGULARIZAÇÃO DOS TERMOS ABAIXO
DESCRITOS, NO PRAZO DE 30 (Trinta) DIAS, CUJA DESOBEDIÊNCIA RESULTARÁ NA IMPOSIÇÃO DE COMINAÇÕES LEGAIS.
TEXTO DA NOTIFICAÇÃO
Criciúma
, 30 de novembro de 2005
___________________________
Nome Fiscal
Contador CRCSC XXXXX/O
FISCAL
___________________________
Nome do Notificado
NOTIFICADO
C
CO
NS
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ELLH
HO
OR
RE
EG
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ON
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CA
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ON
NA
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CO
ON
BIILLIID
DEE D
AN
NTTA
AC
ATTA
AR
RIIN
A
Av. Osvaldo Rodrigues Cabral, 1900 – Florianópolis
Santa Catarina – Caixa Postal 76 – CEP 88015-710
Fone/Fax (48) 3027-7000 – E-mail: [email protected]
www.crcsc.org.br
78
ANEXO C – MODELO AUTO DE INFRAÇÃO
AUTO DE INFRAÇÃO N°: 2005.xxxxxx
Data: 30 de novembro de 2005
LOCAL DA LAVRATURA: CRICIÚMA
AUTUADO (A): NOME DO AUTUADO
N. REGISTRO: SC-0XXXXX/O
CATEGORIA: CATEGORIA PROFISSIONAL
ENDERECO: ENDERECO DO AUTUADO
CIDADE: CRICIUMA-SC
CEP: 88800-000
(1) FATO QUE ORIGINOU A INFRANCAO: Descrição dos fatos que originaram a
infração.
(1) DISPOSITIVOS LEGAIS INFRINGIDOS: Descrição dos dispositivos legais
infringidos.
(1) PENALIDADE PREVISTA: Descrição da(s) penalidade(s) previstas.
FICA NOTIFICADO(A) O(A) INFRATOR PARA, NO PRAZO DE QUINZE DIAS , A CONTAR
DA CIENCIA DESTE, REGULARIZAR A INFRACAO E/OU APRESENTAR AS ALEGACOES
QUE TIVER EM SUA DEFESA, CONFORME INSTRUCOES NO VERSO DESTE DOCUMENTO. ESGOTADO O PRAZO, O PRESENTA AUTO SERA LEVADO A JULGAMENTO,
NA FORMA REGULAMENTAR (RESOLUCAO CFC 949/02).
Recebi a 1. via do presente Auto
Em ____/_____/______
____________________________
Nome do Autuado
__________________________
Nome do Fiscal
Fiscal
Contador – CRCSC 0xxxxx/O
C
CO
NS
SE
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HO
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AC
ATTA
AR
RIIN
A
Av. Osvaldo Rodrigues Cabral, 1900 – Florianópolis
Santa Catarina – Caixa Postal 76 – CEP 88015-710
Fone/Fax (48) 3027-7000 – E-mail: [email protected]
www.crcsc.org.br
79
ANEXO D – MODELO FICHA CADASTRAL DE EMPRESA DE AUDITORIA E
AUDITOR INDEPENDENTE
FICHA CADASTRAL DE EMPRESA DE AUDITORIA
E AUDITOR INDEPENDENTE
TITULO DE FANTASIA
NOME/EMPRESA
ENDEREÇO
CIDADE
POSSUI FILIAL (IS) ? ( ) SIM
( ) NÃO
1. ENDEREÇO
CIDADE
2. ENDEREÇO
CIDADE
SENDO FILIAL, INDICAL O ENDEREÇO DA MATRIZ
2. ENDEREÇO
CIDADE
ASPECTOS LEGAIS
1 . INDIVIDUAL: N.º
2 . SOCIEDADE:
2.1 – Instrumento de constituição datado de
Órgão:
2.2 – Cadastro da sociedade no CRCSC: n.º
3 . Alvará da Prefeitura Municipal de
PROPRIETÁRIO OU SÓCIOS
CEP
CAIXA POSTAL
CEP
CAIXA POSTAL
CEP
CAIXA POSTAL
CEP
CAIXA POSTAL
CPF
Registrado sob n.º
CNPJ:
Nº
CATEGORIA
data
Nº do Registro profissional
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RIIN
A
Av. Osvaldo Rodrigues Cabral, 1900 – Florianópolis
Santa Catarina – Caixa Postal 76 – CEP 88015-710
Fone/Fax (48) 3027-7000 – E-mail: [email protected]
www.crcsc.org.br
80
ANEXO D – MODELO FICHA CADASTRAL DE EMPRESA DE AUDITORIA E
AUDITOR INDEPENDENTE
GERENTE/SUPERVISOR DE AUDITORIA, AUDITORES PLENOS, TREINEE, CHEFES DE EQUIPE
(Informar nome, cargo, formação e inscrição no órgão de classe)
NOME
CARGO
FORM. PROF.
INCRIÇÃO
OBSERVAÇÕES:
INFORMAÇÕES COMPLEMENTARES:
1. PERMANÊNCIA DO RESPONSÁVEL NO ESCRITÓRIO:
( ) DIÁRIA;
( ) NÂO COMPARECE;
( ) SOMENTE PELA MANHÂ
( ) COMPARECE UMA VEZ POR SEMANA;
( ) SOMENTE À TARDE
( ) COMPARECU UMA VEZ POR MÊS;
2 . SERVIÇOS PRESTADOS:
( ) ESCRITA-FISCO CONTÁBEIS;
( ) CONSULTORIA FISCAL/CONTÁBIL
( ) AUDITORIA E PERÍCIAS;
( ) OUTROS.
RESPONSÁVEL PELAS INFORMAÇÕES
NOME
CARGO / FUNÇÃO:
RG:
OBSERVAÇÕES DO FISCAL:
Cidade, ____ de __________ de 200_
___________________________
Assinatura do Fiscal
_________________________________
Assinatura
C
CO
NS
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HO
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RE
EG
GIIO
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EC
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AB
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AD
DE
E SSA
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81
ANEXO E – MODELO FICHA PERFIL DO EXECUTOR DOS SERVIÇOS DE
AUDITORIA
PERFIL DO EXECUTOR DE SERVIÇOS DE AUDITORIA
NOME
ENDEREÇO
CEP
CIDADE
CRC/ Nº
CATEGORIA
CART. IDENTIDADE
ORGAO EXP.
NATURALIDADE
EST. CIVIL
CART. PROF. N.
SERIE
ESTADO
FONE
CPF
DATA NASC.
REG. CVM/CAN
( ) SIM
NÃO
(
)
INSTRUÇÃO
a) Segundo grau: Curso
Concluído ? ( ); Cursando ? ( ); Série / Período:
ESCOLA
b) Terceiro grau: Curso:
Concluído ? ( ); Cursando ? ( ); Série / Período:
FACULDADE
c) Horas Educação Profissional Continuada: 2003( ) horas 2004( ) horas 2005( ) horas
EMPREGADOR
ENDEREÇO
CNPJ
ADMITIDO EM
FICHA REG Nº
REGIME
CARGO
DESCREVA ABAIXO OS SERVIÇOS QUE EXECUTA, SUPERVISIONA, ASSESSORA.
Cidade _____ de _____________ de 200 __
_______________________
Assinatura Empregador
______________________ ___________________
Assinatura do Funcionário
Fiscal
_________________________
Visto
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82
ANEXO F – MODELO TERMO DE VERIFICAÇÃO DE AUDITORIA CONTÁBIL
Termo de Verificação de Auditoria
Organização Contábil: Nome da empresa de auditoria
Auditor Responsável Técnico: Nome do responsável técnico
CRC/__ nº________ Categoria: Contador
Cliente/Contratante: Nome do Cliente
End.: Endereço do cliente
CNPJ: CNPJ do cliente Fone: xx xxxx-xxxx
Período compreendido analisado: 01/01/20xx a 31/12/200xx
CHECK LIST
Descrição das Atribuições
1) Identificou as contas com saldos relevantes contidos nas Demonstrações
Contábeis
2) Verificou a existência de Planejamento da Auditoria
3) Verificou a existência de papéis de trabalho
4) Verificou se foram realizados testes substantivos visando a obtenção de
evidência quanto a suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos
(ex. testes de transações e saldos, etc.)
5) Verificou se os papéis de trabalho estão devidamente rubricados
6) Verificou se houve comunicação à administração da entidade quando da
existência de fraudes e erros
7) Verificou a existência do juízo do auditor acerca de todas as questões
significativas juntamente com as conclusões a que chegou
8) Verificou se o parecer contém todos os parágrafos
9) Verificou se no parecer contém parágrafo de ênfase acerca de fraudes e
erros quando encontrados no decorrer da auditoria
10) Verificou se os pareceres contêm local e data – assinatura do auditorresponsável técnico e número do CRC
11)
Sim/Não
Observações: ________________________________________________________
___________________________________________________________________
_______________________
Nome Fiscal
Contador CRCSC 0xxxxx/x-x
________________________
Ass/Carimbo/Contabilista
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