GT Contábil – Outubro/2012
Coordenação Geral de Normas de Contabilidade Aplicadas à Federação
STN/CCONF
Última Atualização: outubro/2012
ATIVO IMOBILIZADO
2
2
Visão Geral do Processo
Ativo Imobilizado
Identificação
Mensuração
Inicial
3
Reconhecimento
Inicial
Mensuração
Mensuração
subsequente
Custo
Modelo Custo
Valor Justo
Modelo
Reavaliação
Evidenciação
Baixa
Depreciação e
Impairment
Conceituação do Ativo Imobilizado
Ativo
São recursos controlados por uma entidade em consequência de eventos passados e
dos quais se espera que resultem fluxos de benefícios econômicos futuros ou potencial
de serviços para a entidade.
Ativo imobilizado
É o item tangível que é mantido para o uso na produção ou fornecimento de
bens ou serviços, ou para fins administrativos, inclusive os decorrentes de
operações que transfiram para a entidade os benefícios, riscos e controle
desses bens.
4
Classificação do Ativo Imobilizado
Bens Móveis
Valor da aquisição ou incorporação de bens
corpóreos, que têm existência material e que
podem ser transportados por movimento
próprio ou removidos por força alheia sem
alteração da substância ou da destinação
econômico-social, para a produção de outros
bens ou serviços.
Bens Imóveis
Compreende o valor dos bens vinculados ao terreno que
não podem ser retirados sem destruição ou dano.
Bens de uso especial
Bens dominiais
Bens de infraestrutura
Bens do patrimônio cultural
Bens imóveis em andamento
Demais bens imóveis
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Política Contábil – Mensuração após o reconhecimento
A entidade deve escolher ou o método de custo ou o método de
reavaliação como sua política contábil e deve aplicar tal política
para uma classe inteira de ativos imobilizados.
Um item do ativo imobilizado deve ser evidenciado pelo custo
menos qualquer depreciação e redução ao valor recuperável
acumuladas.
O item do ativo imobilizado cujo valor justo possa ser
mensurado confiavelmente deve ser apresentado pelo seu
valor reavaliado, correspondente ao seu valor justo à data da
reavaliação menos qualquer depreciação e redução ao valor
recuperável acumuladas subsequentes.
A reavaliação deve ser realizada com suficiente regularidade
para assegurar que o valor contábil do ativo não difira
materialmente daquele que seria determinado usando-se seu
valor justo na data das demonstrações contábeis.
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Conceitos - Reavaliação e Redução ao Valor Recuperável
Reavaliação
É a adoção do valor de mercado ou do valor de consenso entre as partes,
quando esse for superior ao valor líquido contábil.
Reavaliação = Valor Líquido Contábil < Valor Justo
Redução ao valor recuperável – RVR (impairment)
É a redução nos benefícios econômicos futuros ou no potencial de serviços
de um ativo, que reflete um declínio na sua utilidade além do
reconhecimento sistemático por meio da depreciação.
Valor recuperável
É o valor de venda de um ativo menos o custo para a sua alienação (preço
líquido de venda), ou o valor que a entidade do setor público espera
recuperar pelo uso futuro desse ativo nas suas operações, estimado com
base nos fluxos de caixa ou potencial de serviços futuros trazidos a valor
presente por meio de taxa de desconto (valor em uso), o que for maior.
7
Reconhecimento e
Mensuração
8
8
Classificação orçamentária versus contábil - Caso Prático
Despesa com material de proteção ou segurança
Suponha que após a construção de um imóvel foi publicada uma lei que obriga a
todos os imóveis instalarem Sprinkler - Chuveiros automáticos de Resposta Rápida.
Caso essa determinação não seja atendida o imóvel não poderá funcionar. Dessa
forma, o ativo não geraria fluxo caixa.
Classificação orçamentária Port. 163: 4.4.90.51
4 – Despesa capital
4 – investimento
90 – Aplicação direta
51 – obras e instalações
Identificação como Ativo Imobilizado:
“a entidade deverá aplicar o princípio geral de reconhecimento para todos os
ativos imobilizados no momento em que os custos são incorridos, incluindo os
custos iniciais e os subsequentes...”
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Bens em poder de terceiros e bens de terceiros em poder da entidade
Situações em que há alteração do ente que detém a posse dos bens:
Transferências
Concessão
de uso
Doação
Bens de
terceiros/em
poder de
terceiros
Permissão
de uso
Comodato
Cessão de
uso
10
Concessão de uso, permissão de uso, cessão de uso e comodato - Caso Prático
Procedimento contábil a ser adotado no caso da concessão de uso,
permissão de uso, cessão de uso e comodato
11
Concessão de uso, permissão de uso, cessão de uso e comodato - Caso Prático
Procedimento contábil a ser adotado no caso da concessão de uso,
permissão de uso, cessão de uso e comodato
12
DEPRECIAÇÃO
13
13
PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS - ASPECTOS TEMPORAIS DEPRECIAÇÃO
ASPECTO TEMPORAL DA DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
APURAÇÃO e REGISTRO
REVISÃO DA VIDA ÚTIL E DO
VALOR RESIDUAL
ÍNICIO
**FIM
• MENSALMENTE
• AO FINAL DE CADA EXERCÍCIO
• ESTIVER EM CONDIÇÕES DE USO
• RETIRADA PERMANENTE DE OPERAÇÃO
• VALOR LÍQUIDO CONTÁBIL IGUAL AO VALOR
RESIDUAL
** A RETIRADA TEMPORÁRIA DE FUNCIONAMENTO NÃO CESSA A DEPRECIAÇÃO
Ao fim da depreciação o valor líquido contábil deve ser igual ao valor residual
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Vida útil - Caso Prático
Vida Útil - Cálculo conforme a utilização e uso do bem.
Por exemplo, um veículo que está em:
1. Constante utilização - Veículos da frota das Policiais militar, civil e
bombeiros, ambulâncias, e outros, que sejam utilizados em média de
20 horas por dia deverão ter vida útil de 5 anos.
2. Média utilização - Veículos da frota administrativa que são utilizados
em média de 12 horas por dia deverão ter vida útil de 10 anos.
3. Baixa utilização - Veículos da frota administrativa que são utilizados
em média de 08 horas por dia deverão ter vida útil de 15 anos.
15
Mensuração após o
reconhecimento
16
16
Cálculo do Valor Realizável - Caso Prático
Valor líquido de venda
Valor original do veículo
50.000
Depreciação acumulada
10.000
Valor líquido contábil
40.000
Gasto para alienar (Publicação Diário Oficial, pregoeiro, outros)
Valor líquido de venda
35.000
Código
D – Redução a valor recuperável de imobilizado 3.6.1.2.0
C – Bens Imóveis (P)
1.2.3.2.0
17
5.000
Natureza da
Informação Valor (R$)
Patrimonial
5.000
MENSURAÇÃO APÓS O RECONHECIMENTO – Custo ou Reavaliação
Atende critérios
análise vertical
N
S
Atende critérios
análise
S
MÉTODO DA
REAVALIAÇÃO
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N
MÉTODO DO
CUSTO
Bens móveis - Veículos – avaliação individualizada - Caso Prático
a) Análise vertical (representatividade da classe em relação ao
subgrupo)
O título “bens móveis” do subgrupo “imobilizado” da entidade é dividido em 38
classes. Nesse sentido, a fórmula para obtenção do percentual considerado de
corte para o caso em análise é dada por:
(VLC Classe) / (VLC Imobilizado) > 1/(nº classes), em que:
I.
VLC Classe: valor líquido contábil da classe
II.
VLC Imobilizado: valor líquido contábil do respectivo título do subgrupo imobilizado
III.
Nº de classes: a quantidade de classes utilizadas pela entidade para evidenciar seu
imobilizado.
Considerando que o bem a ser avaliado é um veículo, temos:
VLC Classe: 352.003.707,64
VLC Imobilizado: 1.544.827.422,58
(VLC Classe) / (VLC Imobilizado) = 352.003.707,64 / 1.544.827.422,58 = 0,2278, ou
22,78%
1/(nº classes) = 1/38 = 0,0263, ou 2,63%
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Bens móveis - Veículos – avaliação individualizada - Caso Prático
b) Análise horizontal (materialidade do item em relação a ele
mesmo)
De acordo com os dados disponíveis, há elementos indicativos de que o valor
justo do bem - veículos pode sofrer variação igual ou superior a 10% de seu
valor líquido contábil registrado no patrimônio. O principal subsídio para essa
constatação é o valor de mercado de veículo similar, segundo tabela própria
publicada na revista ABC.
Nesse caso, o critério da materialidade do item em relação a ele mesmo é
atendido. Como o critério da representatividade também foi atendido, passa-se
à reavaliação do bem.
20
Bens móveis - Veículos – avaliação individualizada - Caso Prático
c) Reavaliação
Veículo Marca X, Modelo Y, ano de fabricação/modelo: 2010/2011, placa MGS
0001, adquirido por compra, em 1º/julho/2010, colocado em uso na mesma
data, para atender ao Gabinete do Secretário de Estado da Fazenda, com vida
útil estimada em 15 anos. O valor de aquisição do bem é R$ 70.000,00 e o valor
residual do bem é de R$ 10.000,00.
Cálculo da depreciação mensal a partir da aquisição e colocação em uso:
Depreciação anual = (valor depreciável) / (vida útil estimada em anos)
Depreciação anual = R$ 60.000,00 / 15 anos = R$ 4.000,00/ano.
Depreciação mensal = (valor da depreciação anual) / 12 meses
Depreciação mensal = R$ 4.000,00 / 12 meses = R$ 333,33/mês.
21
Bens móveis - Veículos – avaliação individualizada - Caso Prático
Lançamentos Contábeis
1) Pela apuração do valor contábil líquido
D
C
Código da Conta Título da Conta Valor
1.2.3.8.X.XX.XX Depreciação acumulada
1.2.3.1.1.05.01 Veículos em Geral
4.000,00
2) Pelo registro da diferença entre o valor contábil do bem em 30/6/2011 e o
valor de mercado em julho/2011:
D
C
22
Código da Conta
1.2.3.1.1.05.01
4.6.1.1.X.XX.XX
Título da Conta
Veículos em Geral
Reavaliação de imobilizado
Valor
2.000,00
Bens Imóveis – Edifícios – avaliação individualizada - Caso Prático
a) Análise vertical (representatividade da classe em relação ao
subgrupo)
O título “bens imóveis” do subgrupo “imobilizado” da entidade é dividido em 10
classes. Nesse sentido, a fórmula para obtenção do percentual considerado de
corte para o caso em análise é dada por:
(VLC Classe) / (VLC Imobilizado) > 1/(nº classes), em que:
I.
VLC Classe: valor líquido contábil da classe
II.
VLC Imobilizado: valor líquido contábil do respectivo título do subgrupo imobilizado
III.
Nº de classes: a quantidade de classes utilizadas pela entidade para evidenciar seu
imobilizado.
Considerando que o bem a ser avaliado é um edifício, temos:
VLC Classe: 1.316.820.329,35
VLC Imobilizado: 2.482.859.786,16
(VLC Classe) / (VLC Imobilizado) = 1.316.820.329,35 / 2.482.859.786,16 = 0,5304, ou
53,04%
1/(nº classes) = 1/10 = 0,10, ou 10,00%
23
Bens Imóveis – Edifícios – avaliação individualizada - Caso Prático
b) Análise horizontal (materialidade do item em relação a ele
mesmo)
O edifício sede da Secretaria de Estado da Fazenda está registrado no sistema de
patrimônio, que serve de suporte ao registro contábil, por R$ 14.270.000,00. De
acordo com os dados disponíveis, há elementos indicativos de que o valor justo
do bem em questão pode sofrer variação igual ou superior a 10% de seu valor
líquido contábil.
O principal subsídio para essa constatação é o valor do metro quadrado na
região, segundo tabela própria publicada pelo setor imobiliário e pela Caixa
Econômica Federal.
Nesse caso, o critério da materialidade do item em relação a ele mesmo é
atendido. Como o critério da representatividade também foi atendido, passa-se
à reavaliação do bem.
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Bens Imóveis – Edifícios – avaliação individualizada - Caso Prático
c) Reavaliação
Edifício localizado na capital do Estado, com 8.616 metros quadrados de área
construída, em ótimo estado de conservação, com data de conclusão em
1º/julho/2008, colocado em uso na mesma data, para abrigar as diversas
estruturas centrais da Secretaria de Estado da Fazenda, com vida útil estimada
de 45 anos. O valor de construção do bem é de R$ 7.785.000,00 e o valor
residual do bem é de R$ 778.500,00 (10%).
Cálculo da depreciação mensal a partir da conclusão da construção do
bem e colocação em uso:
Depreciação anual = (valor depreciável) / (vida útil estimada em anos)
Depreciação anual = R$ 7.006.500,00 / 45 anos = R$ 155.700,00/ano.
Depreciação mensal = (valor da depreciação anual) / 12 meses
Depreciação mensal = R$ 155.700,00 / 12 meses = R$ 12.975,00/mês.
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Bens Imóveis – Edifícios – avaliação individualizada - Caso Prático
Lançamentos Contábeis
1) Pela apuração do valor contábil líquido
D
C
Código da Conta Título da Conta
Valor
1.2.3.8.1.02.00 Depreciação acumulada – bens imóveis
1.2.3.2.1.01.02 Edifícios
622.800
4) Pelo registro da diferença entre o valor contábil do bem em 30/6/2012 e o valor de
mercado em julho/2012:
D
C
26
Código da Conta
1.2.3.2.1.01.02
4.6.1.1.X.XX.XX
Título da Conta
Edifícios
Reavaliação de imobilizado
Valor
2.137.800
Bens móveis – mobiliário – avaliação grupo - Caso Prático
a) Análise vertical (representatividade da classe em relação ao
subgrupo)
O título “bens móveis” do subgrupo “imobilizado” da entidade é dividido em 38
classes. Nesse sentido, a fórmula para obtenção do percentual considerado de
corte para o caso em análise é dada por:
(VLC Classe) / (VLC Imobilizado) > 1/(nº classes), em que:
I.
VLC Classe: valor líquido contábil da classe
II.
VLC Imobilizado: valor líquido contábil do respectivo título do subgrupo imobilizado
III.
Nº de classes: a quantidade de classes utilizadas pela entidade para evidenciar seu
imobilizado.
Considerando que o bem a ser avaliado é mobiliário, temos:
VLC Classe: 211.432.326,59
VLC Imobilizado: 1.544.827.422,58
(VLC Classe) / (VLC Imobilizado) = 211.432.326,59 / 1.544.827.422,58 = 0,1369, ou
13,69%
1/(nº classes) = 1/38 = 0,0263, ou 2,63%
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Bens móveis – mobiliário – avaliação grupo - Caso Prático
b) Análise horizontal (materialidade do item em relação a ele
mesmo)
Há indícios de que o valor justo do bem em questão (cadeiras) pode ter sofrido
variação igual ou superior a 5% de seu valor líquido contábil. Essa constatação
foi o aumento generalizado de bens desta natureza, em decorrência de aumento
de alíquota de imposto incidente sobre os bens novos, aumentando seu custo
de reposição, segundo estudo divulgado pela Fundação de Pesquisas do
Governo Central.
Nesse caso, o critério da materialidade do item em relação a ele mesmo talvez
seja atendido. A entidade adota a “avaliação em grupo” como política contábil
de reavaliação, segundo a qual:
Itens de classes de bens considerados relevantes na análise vertical podem ser
avaliados em grupo, quando a quantidade desses bens em relação ao total do
título for superior a (10% * (quantidade de bens do título), tratando-se de bens
móveis
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Bens móveis – mobiliário – avaliação grupo - Caso Prático
c) Reavaliação
Definição do grupo
O conjunto das cadeiras, integrantes da classe mobiliário geral, foram agrupados
em subconjuntos, de acordo com a sua utilização. Nesse sentido, de acordo com
o sistema de gestão de bens móveis do Estado, há três tipos de cadeiras,
segregadas de acordo com o tipo de uso:
i
ii
iii
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Cadeiras executivas
Cadeiras escolares
Cadeiras de escritório
Bens móveis – mobiliário – avaliação grupo - Caso Prático
c) Reavaliação
O grupo de cadeiras escolares, objeto de reavaliação, contém 140.875 unidades.
Na unidade que está promovendo a reavaliação, há 37.500 cadeiras escolares. A
unidade de patrimônio segregou essas cadeiras de acordo com a data de
colocação em uso e vida útil estimada. A partir desses dados, foram criados
quatro subconjuntos de cadeiras escolares:
I
II
III
IV
30
Bens colocados em operação em 2009
Bens colocados em operação em 2010
Bens colocados em operação em 2011
Bens colocados em operação em 2012 – não serão reavaliados
Bens móveis – mobiliário – avaliação grupo - Caso Prático
c) Reavaliação
Para cada subconjunto apresentado, foram segregados bens de
acordo com o estado de conservação e vida útil estimada.
VIDA ÚTIL
2009
Ótimo
1 ano
estado
(90%)
Bom estado (70%)
Péssimo
estado
(inferior a 50%)
TOTAL
31
2 anos
3 anos
TOTAL
4 anos
1.281
3.520
4.728
5.527
15.056
758
349
128
378
1.613
221
10
0
0
231
2.260
3.879
4.856
5.905
16.900
Bens móveis – mobiliário – avaliação grupo - Caso Prático
c) Reavaliação
Com a segregação, teríamos 10 grupos de cadeiras, adquiridas e
postas em operação em 2009. Avaliaríamos todos os bens de cada grupo
pelo mesmo valor atribuído ao seu semelhante, de acordo com avaliação
da comissão de reavaliação.
Nesse sentido, atribui-se ao grupo 1 (indicado pelo circulo na Tabela
1), o valor unitário de R$ 37,00. Com isso, o grupo 1 de bens, composto
de 1.281 cadeiras com vida útil estimada de 1 ano, soma R$ 47.397,00.
O valor anterior de cada cadeira variava de R$ 22,00 a R$ 41,50,
somando R$ 42.657,00. Constatou-se, portanto, variação de cerca de
11% no valor das cadeiras deste grupo.
Como se vê, ao contrário de avaliar 1.281 itens do patrimônio deste
grupo, promover-se-ia a avaliação de apenas um item, o qual serviria de
referência para os demais.
32
Bens móveis – mobiliário – avaliação grupo - Caso Prático
Lançamentos Contábeis
1) Pela apuração do valor contábil líquido
D
C
Código da Conta Título da Conta
1.2.3.8.X.XX.XX Depreciação acumulada
1.2.3.1.1.05.01 móveis – cadeiras
Valor
20.000,00
2)
Pelo registro da diferença entre o valor contábil do bem em 30/6/2011 e o
valor de mercado em julho/2011:
D
C
33
Código da Conta
1.2.3.1.1.05.01
4.6.1.1.X.XX.XX
Título da Conta
móveis – cadeiras
Reavaliação de imobilizado
Valor
7.000,00
Relatório Sintético de Inventário de Bens Móveis
Relatório Sintético de Inventário de Bens Móveis
Período: XX/XX/20XX a XX/XX/20XX
Órgão: SECRETARIA DE ESTADO DA FAZENDA
Grupo de Bens Móveis: BENS MÓVEIS DE PROPRIEDADE DO ÓRGÃO/ENTIDADE E QUE ESTEJAM EM SUA POSSE
Classe de Bens Móveis
02
08
10
12
14
18
20
42
44
46
48
51
52
53
54
57
87
AERONAVES
APAR.EQUIP.UTENS.MED.ODONT.LABOR.HOSPIT.
APARELHOS E EQUIP.P/ESPORTES E DIVERSOS
APARELHOS E UTENSILIOS DOMESTICOS
ARMAMENTOS
COLECOES E MATERIAIS BIBLIOGRAFICOS
EMBARCACOES
MOBILIARIO EM GERAL
OBRAS DE ARTE E PECAS PARA EXPOSICAO
SEMOVENTES E EQUIPAMENTOS DE MONTARIA
VEICULOS DIVERSOS
PECAS NAO INCORPORAVEIS A IMOVEIS
VEICULOS DE TRACAO MECANICA
CARROS DE COMBATE
EQUIPAMENTOS, PECAS E ACESSORIOS AERONAUTICOS
ACESSORIOS PARA VEICULOS
MATERIAL DE CONSUMO DE USO DURADOURO
Total Geral do Grupo de Bens
34
Valor de
Entrada
Ajuste inicial
do valor do
bem ( + ou - )
Valor de
Entrada
Ajustado
Valor
contábil
bruto
Valor
residual
Valor
Valor
Depreciação
líquido do
Depreciável acumulada
bem
-
-
-
-
-
-
-
-
-
-
-
-
-
-
-
-
BAIXA
Deve ocorrer por:
Alienação ou quando não há expectativa de
benefícios econômicos futuros ou potencial de
serviços com a sua utilização ou alienação.
Ganhos ou perdas decorrentes desta baixa devem ser
reconhecidos no resultado patrimonial
35
DIVULGAÇÃO
Recomenda-se divulgar, para cada
grupo de ativo imobilizado
I.
II.
III.
IV.
V.
36
Os critérios de mensuração utilizados para determinar o valor
contábil bruto;
Os métodos de depreciação utilizados;
As vidas úteis ou taxas de depreciação utilizadas;
O valor contábil bruto e a depreciação acumulada (mais as
perdas por redução ao valor recuperável acumuladas) no
início e no final do período; e
A conciliação do valor contábil no início e no final do período
Equipe Técnica
Secretaria do Tesouro Nacional - STN
Coordenador-Geral de Normas de Contabilidade Aplicadas à Federação
Leonardo Silveira do Nascimento
Gerente de Normas e Procedimentos Contábeis
Heriberto Henrique Vilela do Nascimento
Equipe Técnica
Antonio Firmino da Silva Neto
Arthur Lucas Gordo de Sousa
Bruno Ramos Mangualde
Carla de Tunes Nunes
Fernanda Silva Nicoli
Henrique Ferreira Souza
37