A APLICABILIDADE DO MÉTODO ABC NO SETOR DE PROCESSAMENTO DE
ROUPAS DE UMA INSTITUIÇÃO HOSPITALAR
Tatiani Worm
Pós-graduanda do Curso de Gestão Estratégica de Custos pela Universidade de Santa Cruz do
Sul – UNISC; Bacharel em Administração Hospitalar pela Universidade do Vale do Rio dos
Sinos – UNISINOS.
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Eloi Almiro Brandt
Contador – CRCRS n° 50.353. Mestre em Administração de Empresas – PUCRio/UNISINOS, Professor do Departamento de Ciências Contábeis da UNISC/RS.
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RESUMO
A questão dos custos na área de saúde tornou-se relevante nos últimos anos por envolver
aspectos relacionados aos crescentes gastos públicos na área e a disseminação de métodos
adequados de apuração e mensuração dos mesmos. Nesse contexto, o presente artigo foi
realizado por meio de um estudo de caso no Setor de Processamento de Roupas de uma
instituição hospitalar fundamentado a partir da implantação do método ABC. O artigo
abordará a aplicabilidade do método tendo como objetivo apurar o custo real do Kg de roupa
lavada leve, pesada e super pesada bem como da despesa efetiva de cada conjunto de
atividade. A sistematização da aplicação do método seguiu as etapas indicadas pela
bibliografia sendo que os dados mencionados no estudo referem-se ao período de outubro de
2006 e foram resgatados através de visitas, observações, entrevistas e análise de documentos.
Com a aplicação do ABC chegou-se ao real valor do kg de roupa lavada que ao ser
comparado com o mercado comprova que a instituição está preocupada em mensurar seus
custos com a mesma qualidade dos demais processos.
Palavras-chave: Custos hospitalares. Método ABC. Gestão de custos.
1 INTRODUÇÃO
Uma das tendências mais importantes do atual mundo empresarial é a transição de uma
economia baseada na produção para uma economia baseada nos serviços. Estamos na Era dos
Serviços onde aqueles que estão incumbidos de liderar empresas de prestação de serviços
detêm uma responsabilidade especial em relação aos seus clientes e funcionários
(OLIVEIRA, 1995).
Segundo Iglesias (2000), a evolução tecnológica atual tende a acelerar as
transformações nas empresas industriais e do setor de serviços, exigindo uma atitude dinâmica
dos responsáveis pelo seu gerenciamento. A análise dos processos empresariais exige um
tratamento que não pode mais se basear em métodos empíricos, sob pena de reduzir a
competitividade da empresa em um mercado que modificou seus referenciais de qualidade e
produtividade.
Os hospitais, como qualquer outra organização, para sobreviverem a longo prazo,
necessitam se modernizar para enfrentar as dificuldades e adotar não só um sistema de gestão,
como também um sistema de apuração de custos, que facilite atingir as metas traçadas para
alcançar os objetivos propostos. Para isso, os princípios da Gestão, o uso de Indicadores de
Desempenho, associados aos conceitos contemporâneos de contabilidade, parecem ser
alternativas viáveis. É importante e adequada a utilização dos recursos materiais e humanos
disponíveis, desenvolvendo assim processos de produção eficientes e eficazes que, além de
otimizarem o uso dos recursos, aumentam a satisfação dos usuários.
Diante desta realidade, o trabalho torna-se oportuno uma vez que o setor hospitalar
precisa se modernizar e começar a utilizar métodos contábeis que levem ao efetivo
conhecimento de seus custos como ferramenta gerencial para suas decisões administrativas,
controle de atividades e investimentos. A apuração e o controle dos custos tornam-se
necessários aos hospitais, pois servem como instrumentos eficazes de gerência e
acompanhamento dos serviços permitindo a implantação de ações corretivas que visam o
melhor desempenho de todas as unidades que compõem a instituição.
Com o intuito de apurar os custos efetivos do mês de outubro de 2006 do Setor de
Processamento de Roupas (SPR) de uma instituição hospitalar o artigo pretende através do
sistema de custeio ABC – Activity-Based Costing - conhecer o custo real do kg de roupa
lavada leve, pesada e super pesada e o valor de cada conjunto de atividades que compõem a
unidade em estudo, tornando-se assim, um diferencial competitivo da instituição em seu
mercado.
2 CONTEXTUALIZAÇÃO DO SETOR SAÚDE
Nos tempos passados, perante o contexto de evolução da sociedade econômica, as
empresas quando nasciam geralmente eram administradas por uma única pessoa, sendo esta
quase sempre o dono, que em geral exercia várias funções. Com o passar dos anos os
negócios começaram a crescer e com isso surgiu a necessidade de adicionar assistência mais
profissional e, por conseguinte, delegar algumas responsabilidades e até autoridades dentro
das organizações.
Nas instituições de saúde isso também é verdadeiro. Conforme artigo da Revista
Brasileira de Administração (NIEIRA, 2000), por se tratar de um setor complexo e específico,
os profissionais desta área não se enquadravam nos avanços da Administração Geral. Como
estas instituições não eram vistas como empresas, logo, não geravam recursos e também não
se auto sustentavam. As clínicas, por sua vez, eram administradas por médicos fundadores e
os hospitais, normalmente, por entidades religiosas ou médicos que idealizavam o negócio,
sem, no entanto, utilizar mecanismos gerenciais de administração.
O hospital, segundo Pereira (1997), é uma empresa prestadora de serviços que trabalha
365 dias por ano e, embora seja visto como instituição humanitária encontra os mesmos
problemas econômicos das demais empresas. Dentre as empresas modernas, nenhuma é mais
complexa do que o hospital. Seu fundamental objetivo além de receber o ser humano quando,
por alguma razão, se tornou doente ou ferido e cuidar dele de modo a recuperar sua saúde, é o
nascimento de vidas. Por isso a preocupação com a gestão na área de serviços está em
crescente expansão e gradativamente mais abrangente. Começou com uma teoria inicialmente
preocupada com alguns poucos aspectos e variáveis situadas dentro da organização e voltada
para problemas mais concretos e imediatos do ponto de vista de sua aplicação. Hoje, a gestão
dos serviços está rodeada de muitas variáveis, com as quais as empresas estão amplamente
inteiradas e interdependentes.
Neste cenário, em função da pressão exercida pelos usuários para a melhoria das
condições de atendimento o setor saúde vem se reestruturando e mudando as estratégias de
ação. Em um mercado que se apresenta cada vez mais competitivo, os hospitais necessitam de
informações gerenciais de qualidade que venham a subsidiar na tomada de decisão. Desta
forma, o sistema ABC apresenta-se como uma ferramenta de grande valia para os gestores,
pois busca retratar dados com maior precisão e detalhamento.
3 SISTEMA DE CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (ABC)
A questão dos custos na área hospitalar tornou-se relevante nos últimos anos por
envolver aspectos relacionados aos crescentes gastos na área e aos problemas de
financiamentos. Com o crescimento destes gastos e as limitações impostas pelos usuários dos
serviços hospitalares faz-se necessário à adoção de sistemas que forneçam ao gestor,
simultaneamente redução nos custos e melhorias nos processos. Desta forma, a utilização do
método ABC busca apurar com maior precisão os custos dos serviços proporcionando assim
subsídios para a tomada de decisão.
O ABC é um sistema de custos que tem o objetivo de avaliar com maior precisão as
atividades desenvolvidas em uma empresa, utilizando direcionadores para alocar as despesas
indiretas de uma forma mais realista aos produtos e serviços. O ABC parte do princípio de
que não é o produto ou serviço que consome recursos, mas sim que os recursos são
consumidos pelas atividades e estas, por sua vez, são consumidas pelo produto ou serviço.
Segundo Kaplan e Cooper (1998, p.16), Activity-Based Costing
é uma abordagem que analisa o comportamento dos custos por atividade,
estabelecendo relações entre as atividades e o consumo de recursos,
independentemente de fronteiras departamentais, permitindo a identificação dos
fatores que levam a instituição ou empresa a incorrer em custos em seus processos
de oferta de produtos e serviços e de atendimento a mercado e clientes.
De acordo com Martins (1998, p.112), “ABC é uma ferramenta que permite melhor
visualização dos custos através da análise das atividades executadas dentro da empresa e suas
respectivas relações com os produtos.” Já para Ching (2001b, p.41), “ABC é um método de
rastrear os custos de um negócio ou departamento para as atividades realizadas e de verificar
como estas atividades estão relacionadas para a geração de receitas e consumo dos recursos.”
Vista por diferentes autores e em diferentes períodos, a definição do método ABC
manteve em seu âmago as mesmas características. Surgiu diante da necessidade crescente de
uma apuração mais transparente de custos dos produtos que evidenciasse o consumo dos
insumos diretos e indiretos com a finalidade de ter uma formação de preço compatível com os
preços vigentes num ambiente de alta competitividade (SILVESTRE, 2002).
O método ABC de apuração de custos é basicamente constituído de recursos,
atividades, objetos de custos e direcionadores de custos. Os recursos são representados pelas
despesas que transformam o dia da instituição, como por exemplo, mão-de-obra, material,
tecnologia e equipamentos. As atividades descrevem o que a empresa faz, a forma como o
tempo é gasto e os produtos do processo. Já os objetos de custos são os produtos ou serviços
oferecidos pela empresa e os direcionadores de custos, conforme Kaplan apud Ching (2001a,
p.21), “é a unidade de medida para o nível ou quantidade da atividade realizada”, ou seja,
todo fator que altera o custo de uma atividade.
O sistema ABC como o próprio nome diz, baseia-se nas atividades necessárias para se
obter um serviço, determinando o custo de cada atividade e a sua utilização, que junto com
seus custos diretos determinarão seu custo total. Para que o sistema consiga estas informações
é necessário que sejam seguidas as etapas de implantação do método ABC.
3.1 Etapas de implantação do ABC
As etapas que compõem o processo de implantação do método ABC são:
Etapa 1 – Identificar as atividades - Nesta etapa todas as atividades executadas no setor
em estudo são identificadas e listadas num relatório (espécie de dicionário de atividades),
exemplo: coletar as roupas sujas no tubo de queda; pesar as roupas por setor; separar as
roupas por sujidade.
Etapa 2 – Atribuir custo a cada atividade - Esta etapa determina quanto a organização
está gastando em cada uma de suas atividades, ou seja, quanto custa para o hospital
desenvolver cada atividade.
Etapa 3 – Identificar os objetos de custos – A etapa identifica os produtos, serviços e
clientes da instituição.
Etapa 4 – Alocar custos das atividades aos objetos de custos - Selecionar geradores de
custos da atividade que associam os custos das atividades aos produtos, serviços e clientes da
instituição.
4 O SISTEMA ABC EM HOSPITAIS
A utilização do sistema ABC em instituições hospitalares fornece aos administradores
informações relevantes para a tomada de decisão otimizada que leva em conta a alocação de
recursos e a contenção dos custos. Ao falar sobre o sistema ABC, relacionado ao
gerenciamento de uma instituição de saúde, Ching (1997, p.84) afirma que “assim como
ocorre em todos os segmentos de negócios, quer se trate de produção de bens ou de serviços,
também a área hospitalar pode se utilizar dos conceitos do custeio baseado em atividades”.
O sistema de custeio por atividades, segundo Martins (2002), divide o hospital em
partes, tornando-se um instrumento de comunicação que fornece informações do que o
hospital faz, como faz e quão bem faz. Desta forma, cabe ressaltar que o ABC tem sido
aplicado, principalmente, em empresas de manufatura, mas, conforme estudos é também uma
ferramenta gerencial valiosa para as empresas de serviços.
Ching (2001a), comenta que esse método, para os gestores hospitalares, é uma
ferramenta poderosa no processo decisório, principalmente quanto à alocação de recursos e no
redesenho da nova organização hospitalar. Portanto, o emprego do ABC na área da saúde,
além de alocar custos indiretos de produção, separa os custos dos recursos da atividade fim de
forma a tratá-los como indiretos na prestação de serviços ao paciente.
Os hospitais para beneficiarem-se do sistema ABC, conforme Lima (1997) devem
remodelar seus sistemas de custeio a fim de fornecerem informações de custos relevantes. As
pessoas envolvidas com o sistema gerencial devem ser capazes de ir além dos preços médios
para estudar os fatores básicos que afetam os custos hospitalares e as forças que controlam
esses fatores.
Segundo Ching (2001a) e Lima (1997), em organizações hospitalares o ABC pode
trazer as seguintes vantagens, dentre outras: reflete o consumo de recursos com maior
precisão em termos de tratamento; identifica mais diretamente o consumo de recursos por
objeto de custo além de demonstrar vantagens no que se refere a terceirização.
4.1 Sistema de custeio do Hospital em estudo
O hospital em estudo iniciou a prestação de serviços à comunidade em 14 de abril de
1929. É um Hospital Geral com filantropia atendendo convênios, particulares e 60% SUS
(Sistema Único de Saúde). A instituição conta atualmente com 108 leitos distribuídos nas
diversas áreas clínicas. O corpo funcional é formado por 240 funcionários, destes, 7
específicos da área de processamento de roupas além de 14 médicos com vínculo
empregatício. O corpo clínico, por sua vez, é formado por 63 médicos das diversas
especialidades.
O atual sistema de contabilidade de custos do hospital (Sistema por Centros de Custos)
foi implantado em meados de 2004 para atender às necessidades da administração quanto à
tomada de decisão e fixação de preços. De acordo com a gerente financeira, este sistema foi
implantado com o objetivo de saber o custo dos serviços prestados, bem como
identificar os serviços que não apresentam margem de contribuição além de servir de
ferramenta para negociações com convênios, prefeituras e outros. Em relação à aplicabilidade
do sistema de custos, conforme relata a gerente, somente em parte vem produzindo os
resultados esperados, uma vez que falta a partilha dos mesmos aos setores que prestam
serviço direto ao paciente e setores de apoio; hoje está basicamente com a administração.
O Setor de Processamento de Roupas do hospital oferece o serviço de lavanderia sendo
responsável pelo processamento de toda a roupa utilizada na instituição. Considerando que
esse serviço constitui um dos mais importantes serviços de um hospital, uma vez que é fator
de redução da infecção hospitalar e gerador de custos elevados, no próximo item faz-se uma
aplicação do método ABC no Setor de Processamento de Roupas da Instituição, com o intuito
de analisar o processo de lavagem de roupas e assim propor melhorias.
5 APLICAÇÃO DO MÉTODO ABC NO SETOR DE PROCESSAMENTO DE
ROUPAS
No próximo item será descrito a aplicabilidade do sistema baseado em atividades no
Setor de Processamento de Roupas de uma instituição hospitalar que processa
aproximadamente 10.880Kg de roupas lavadas mês.
5.1 Descrição do Setor
A lavanderia hospitalar da instituição em estudo está organizada em duas áreas,
denominadas área contaminada e área limpa. Cada uma delas apresenta funções específicas,
conforme descrito a seguir.
5.1.1 Área contaminada
Nesta área o processo consiste no recebimento das roupas, na pesagem, na separação
conforme o grau de sujidade e na lavação das mesmas. Em relação ao grau de sujidade as
roupas são classificadas em super pesada (possui manchas secas, fezes e medicamentos),
pesada (possui manchas de sangue, urina e medicamentos recentes) e leve (não possuem
manchas, apenas traços de suor e pó).
As roupas nas unidades do hospital são acondicionadas em sacos e transportadas através
do “chute” (tubo de queda) sendo que a coleta das roupas é realizada periodicamente pelo
funcionário da área, visando sempre à redução da circulação pelo hospital, a fim de evitar
infecções cruzadas. Em seguida ao recebimento dos sacos, as roupas são pesadas por setor e o
resultado do peso registrado em impresso próprio que ajudará a indicar a carga correta que a
máquina suportará (80% de sua capacidade) bem como o controle de custos das roupas
recebidas de cada unidade.
Após esta operação, as peças são separadas e agrupadas de acordo com a sujidade
(“leve”, “pesada” ou “super pesada”), pois é na separação e no tipo de sujidade que é
escolhido o processo de lavação e desinfecção. Terminada a separação, inicia-se o processo de
lavação propriamente dito sendo que o ciclo a ser empregado no processo é determinado em
função do grau de sujidade e por tipos de roupas (cobertores, lençóis, vestimentas). Para cada
tipo de sujidade existe um processo específico, porém, independentemente disso, vão
encontrar em todos os ciclos todas as partes das operações citadas no quadro 1.
OPERAÇÃO
Umectação
FINALIDADE
Umedecer as fibras / remover sujidades solúveis e amolecer as
manchas.
Enxágüe
Remover resíduos de produtos e sujidades que se
desprenderam da etapa anterior.
Pré-lavagem Remover sujidades protéicas que se fixam com a temperatura,
ou 1ª lavagem abrir as fibras do tecido.
Lavagem
Remover as sujeiras e manchas mais resistentes, remoção de
gorduras não saponificadas.
Alvejamento Desinfetar e remover manchas de medicamentos e mapas de
sangue.
Acidulação
Neutralizar resíduos de alcalinidade e alvejantes químicos,
eliminar manchas não oxidantes.
Amaciamento Eliminar a eletricidade estática e lubrificar as fibras dos
tecidos.
Engomagem Encorpar e dar melhor caimento em determinados tipos de
tecidos.
Quadro 1 – Operações do ciclo de lavagem das roupas
Fonte: arquivo do hospital.
NÍVEL
DE
ÁGUA
Alto
TEMPERATURA
Alto
Fria
Baixo
Fria
Baixo
Fria
Baixo
Fria
Baixo
Fria
Baixo
Fria
Baixo
Fria
Fria
Finalizado o processo, o funcionário da área contaminada informa aos colegas da área
limpa (molhada) que a roupa está pronta para ser retirada da lavadora. Ao término do dia,
após cessar todas as operações de recebimento, pesagem, separação e lavação, toda a área suja
é lavada e desinfetada.
5.1.2 Área limpa
Na instituição em estudo, a área limpa é dividida em molhada (centrifugação) e seca
(secagem, calandragem e dobragem). Na centrifugação, o funcionário conduz os carrinhos o
mais próximo possível da máquina de lavar, retira as roupas que estão encharcadas de água,
coloca-as no carrinho e transporta-as até as centrífugas onde são depositadas. Terminada a
operação as roupas são retiradas e acondicionadas nos carrinhos sendo separadas por tipo de
fibra. Também nesta separação é observada e verificada a existência de manchas de sujidade
(fezes - sangue), no caso afirmativo retornam para a área suja a fim de reiniciar o processo.
Em seguida, um funcionário se aproxima e conduz os carrinhos até as secadoras que são
utilizadas para secar peças como fraldas, campos cirúrgicos pequenos e médios, roupas de
vestir, cobertores e peças pequenas como máscaras, gorros, compressas e outros. Depois de
secas, estas roupas são retiradas das secadoras e colocadas nos carrinhos para serem
encaminhadas às mesas onde são dobradas, algumas passadas a ferro e posteriormente
encaminhadas às prateleiras.
Cabe ressaltar que a instituição também utiliza as secadoras para extrair a umidade dos
lençóis, fronhas, sob lençóis, capa de cobertas e campos cirúrgicos grandes. Estes por sua vez
são encaminhados para a calandra que é a operação que seca e passa ao mesmo tempo. Nessa
etapa são necessários dois funcionários para colocar a roupa úmida e dois para retirar e dobrar
a roupa seca. Na etapa de dobragem todas as peças que contém furos, rasgos, desgastes, falta
de botões são encaminhadas para a sala de costura, que realiza os reparos.
Depois do processo executado as roupas ficam estocadas em prateleiras a fim de
repousarem por 12 horas. A distribuição para as rouparias das unidades do hospital é realizada
no dia seguinte em carros fechados e permanecem em repouso por mais 48 horas. O número
de enxovais existentes a disposição na instituição é de cinco por leito.
5.2 Aplicação do ABC
A sistematização de aplicação do método ABC no Serviço de Processamento de Roupas
do hospital analisado obedeceu às etapas indicadas e descritas pelo autor Ching. Portanto, a
aplicação do ABC se deu a partir da identificação dos recursos utilizados bem como dos
respectivos custos que foram resgatados através de entrevistas, análise de registros e
acompanhamento presencial do processo. Para o mapeamento das atividades foram
ressaltadas as tarefas mais relevantes do processo.
Uma vez estando identificados os recursos e definidas as atividades foram estabelecidos
os direcionadores que apropriaram os custos dos recursos às atividades e estas aos objetos de
custos. Para um melhor entendimento do processo descreveu-se a trajetória da roupa lavada
(figura 1) desde a coleta no tubo de queda até a distribuição das mesmas nas unidades da
instituição como também a descrição das etapas de implantação do método ABC.
Figura 1 – Fluxograma do processamento de roupas
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
5.2.1 Descrição das etapas
- Identificação das atividades
Como já descrito anteriormente, nesta etapa foram identificadas e listadas as atividades
executadas no processamento das roupas. Essa fase possibilitou a criação de uma espécie de
dicionário de atividades que permitiu o relacionamento e a definição de cada atividade
executada. O quadro 2 apresenta as atividades desenvolvidas no Setor de Processamento de
Roupas identificadas a partir do acompanhamento do processo desde a coleta das roupas no
tubo de queda, até a distribuição das roupas já limpas nas unidades do hospital.
ATIVIDADES
DESCRIÇÃO DAS TAREFAS
Através de carro aberto é coletado os sacos de hampers nos locais
1. Coletar as roupas sujas
estratégicos (tubo de queda).
2. Pesar as roupas
Pesar os sacos de hampers por setor e anotar em planilha específica.
3. Separar as roupas
Separação das roupas por tipo de sujidade.
4. Lavar as roupas “leves”
Lavação de roupas com traços de suor e pó.
Lavação de roupas com alto índice de sujidade como sangue e
5. Lavar as roupas “pesadas”
medicamentos recentes.
6. Lavar as roupas “super Lavação de roupas com grande volume de sujidade hidrossolúvel como
pesadas”
manchas secas de sangue, fezes e medicamentos.
7. Centrifugar
Extrair a água absorvida pela fibra durante o processo de lavagem.
Assepsia final das peças passíveis de serem calandradas e acabamento
8. Calandrar
estético das mesmas.
9. Secar
Remover a umidade residual dos tecidos.
10. Dobrar
Dobragem padronizada das peças.
11. Estocar
Estocagem inicial em prateleiras abertas.
Distribuição diária em carro fechado durante o dia conforme necessidade
12. Distribuir
do andar.
Quadro 2 – Listagem das atividades
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
- Atribuição de custos a cada atividade
Em relação à obtenção dos valores dos recursos de cada atividade foram identificados
os custos dos recursos relacionados na tabela 1, coletados durante o acompanhamento do
processo e também mediante entrevistas com os departamentos de compras, contabilidade,
engenharia e administração.
Tabela 1 – Recursos envolvidos no processo – outubro/2006
RECURSOS
VALORES (R$)
Mão-de-obra direta
4.505,71
Material de consumo
1.588,14
Energia elétrica
584,33
Máquinas e equipamentos
2.073,16
Condomínio
252,43
TOTAL
9.003,77
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
Com o objetivo de apurar o custo do quilograma da roupa lavada leve, pesada e super
pesada do Hospital em estudo, foram definidos os direcionadores para cada recurso
consumido pelas atividades do processo. Para isso, foram analisados cada um dos recursos e
as atividades em que tais recursos foram consumidos. Conforme já citado, os custos dos
recursos consumidos são alocados às atividades através de direcionadores de recursos. Sendo
assim, no Serviço de Processamento de Roupas foi necessário rastreá-los a partir dos
direcionadores dos recursos citados no quadro 3.
RECURSOS
DIRECIONADORES DE RECURSOS
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
Material de consumo
Quantidade em Kg
Energia elétrica
Kwh
Máquinas e equipamentos
Valor das máquinas e equipamentos – depreciação
Condomínio
M² de área ocupada
Quadro 3 – Direcionadores de recursos
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
Partindo do exposto acima, após definição das atividades envolvidas no processo serão
relatados separadamente os recursos e seus direcionadores de custos.
# Mão-de-obra direta: engloba salários, gratificações, insalubridade, periculosidade,
adicional noturno, serviço extraordinário, salário família e outras vantagens dos funcionários a
serem alocadas no SPR. Esse recurso foi distribuído às atividades através do tempo
despendido pelos profissionais para realizar as atividades necessárias para a obtenção do
serviço (roupa lavada).
# Material de consumo: corresponde aos materiais aplicados na lavagem das roupas. A
informação sobre a quantidade de materiais aplicados no processo de lavação das roupas foi
obtida através de entrevistas com os funcionários do setor, com o gerente do setor e também
através da observação do processo. O critério de alocação desse recurso foi a quantidade em
quilogramas de cada produto utilizado na lavagem.
# Energia Elétrica: Como não há um medidor específico em cada área do hospital,
foram levantados os valores em Kwh gastos por cada tipo de máquina e, através da
observação e das planilhas existentes no setor, chegou-se ao total de horas que as máquinas
trabalham no mês.
Tabela 2 – Cálculo da energia elétrica
MÁQUINAS
Lavadoras
Centrífugas
Secadoras
Calandra
TOTAL
Kwh/h
1,47
3,68
2,28
15,34
22,77
HORAS/mês
382
114
93
75
664
VALOR
(Kwh/mês)
0,24936026
0,24936026
0,24936026
0,24936026
0,24936026
CUSTO (R$)
140,02
104,61
52,87
286,89
584,39
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
Logo, foram gastos para:
- lavar as roupas “leves”: 241,55 Kwh/mês
- lavar as roupas “pesadas”: 109,42 Kwh/mês
- lavar as roupas “super pesadas”: 210,08 Kwh/mês
- centrifugar: 419,52 Kwh/mês
- calandrar: 1.150,50 Kwh/mês
- secar: 212,04 Kwh/mês
# Máquinas e equipamentos: refere-se à depreciação das máquinas e equipamentos
efetivamente utilizados na área (lavadoras, centrífugas, secadoras, calandra). As informações
sobre os valores foram obtidas através de formulário e entrevista com o setor de
contabilidade.
# Condomínio: inclui as atividades de manutenção da estrutura predial sendo utilizado
como base de alocação a área ocupada.
Tendo como base todas as informações acima relacionadas e descritas foram
identificadas a seguir a alocação dos custos dos recursos às atividades através dos
direcionadores.
Tabela 3 – Coletar as roupas no tubo de queda
RECURSOS
DIRECIONADORES
TOTAL DE RECURSOS (R$)
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
73,87
CUSTO DA ATIVIDADE
73,87
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
Tabela 4 – Pesar as roupas por setor
RECURSOS
DIRECIONADORES
TOTAL DE RECURSOS (R$)
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
46,18
Condomínio
M² de área ocupada
11,75
CUSTO DA ATIVIDADE
57,93
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
Tabela 5 – Separar as roupas por sujidade
RECURSOS
DIRECIONADORES
TOTAL DE RECURSOS (R$)
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
147,60
Condomínio
M² de área ocupada
11,75
CUSTO DA ATIVIDADE
159,35
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
Tabela 6 – Lavar as roupas leves
RECURSOS
DIRECIONADORES
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
Material de consumo
Quantidade em Kg
Kwh
Energia elétrica
Máquinas e equipamentos
Valor das máquinas e equipamentos
Condomínio
M² de área ocupada
CUSTO DA ATIVIDADE
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
TOTAL DE RECURSOS (R$)
216,16
418,29
60,24
378,39
11,75
1.084,83
Tabela 7 – Lavar as roupas pesadas
RECURSOS
DIRECIONADORES
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
Material de consumo
Quantidade em Kg
Energia elétrica
Kwh
Máquinas e equipamentos
Valor das máquinas e equipamentos
Condomínio
M² de área ocupada
CUSTO DA ATIVIDADE
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
TOTAL DE RECURSOS (R$)
97,92
400,01
27,29
171,40
11,75
708,37
Tabela 8 – Lavar as roupas super pesadas
RECURSOS
DIRECIONADORES
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
Material de consumo
Quantidade em Kg
Energia elétrica
Kwh
Máquinas e equipamentos
Valor das máquinas e equipamentos
Condomínio
M² de área ocupada
CUSTO DA ATIVIDADE
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
TOTAL DE RECURSOS (R$)
188,43
769,84
52,40
329,87
11,75
1.352,29
Tabela 9 – Centrifugar
RECURSOS
DIRECIONADORES
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
Energia elétrica
Kwh
Máquinas e equipamentos
Valor das máquinas e equipamentos
Condomínio
M² de área ocupada
CUSTO DA ATIVIDADE
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
TOTAL DE RECURSOS (R$)
1.005,06
104,63
251,00
32,28
1.392,97
Tabela 10 – Secar
RECURSOS
DIRECIONADORES
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
Energia elétrica
Kwh
Máquinas e equipamentos
Valor das máquinas e equipamentos
Condomínio
M² de área ocupada
CUSTO DA ATIVIDADE
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
TOTAL DE RECURSOS (R$)
2.010,12
286,89
400,00
32,28
2.729,29
Tabela 11 – Calandrar
RECURSOS
DIRECIONADORES
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
Energia elétrica
Kwh
Máquinas e equipamentos
Valor das máquinas e equipamentos
Condomínio
M² de área ocupada
CUSTO DA ATIVIDADE
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
TOTAL DE RECURSOS (R$)
166,26
52,88
542,50
32,28
793,92
Tabela 12 – Dobrar
RECURSOS
DIRECIONADORES
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
Condomínio
M² de área ocupada
CUSTO DA ATIVIDADE
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
TOTAL DE RECURSOS (R$)
461,75
32,28
494,03
Tabela 13 – Estocagem
RECURSOS
DIRECIONADORES
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
Condomínio
M² de área ocupada
CUSTO DA ATIVIDADE
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
TOTAL DE RECURSOS (R$)
36,94
32,28
69,22
Tabela 14 – Distribuição
RECURSOS
DIRECIONADORES
Mão-de-obra direta
Tempo em horas
Condomínio
M² de área ocupada
CUSTO DA ATIVIDADE
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
TOTAL DE RECURSOS (R$)
55,42
32,28
87,70
- Identificar os objetos de custos
Para identificar os objetos de custos foi necessário observar e acompanhar o processo do
setor que se baseou na medição dos tempos e das quantidades de materiais utilizados além de
entrevistas com os profissionais não só da área em específico como também das demais.
Portanto, para um melhor resultado o objeto de custo – Kg da roupa lavada – foi separada em
Kg da roupa lavada “leve”, Kg da roupa lavada “pesada” e Kg da roupa lavada “super
pesada”.
- Alocação dos custos das atividades aos objetos de custos
Após o levantamento das atividades e seus direcionadores de recursos, a etapa seguinte
foi alocar os custos das atividades aos objetos de custos – Kg da roupa lavada “leve”,
“pesada” e “super pesada” conforme tabela 15. Neste estudo o direcionador de custo utilizado
na alocação foi a quantidade de roupa “leve”, “pesada” e “super pesada” lavada no mês de
outubro, uma vez que o ciclo de lavagem é determinado pelo grau de sujidade. Os dados
referente a quantidade de roupa lavada no mês foi adquirida de planilhas elaboradas pelo
gerente do setor onde o funcionário da área contaminada anotava as quantidades de roupas a
serem colocadas nas máquinas.
Tabela 15 – Custo da roupa lavada
ATIVIDADES
Kg da roupa leve
CUSTOS (R$)
Kg da roupa
pesada
14,39
Coletar as roupas no tubo de
31,78
queda
Pesar as roupas por setor
24,92
11,29
Separar as roupas por sujidade
68,54
31,05
Lavar as roupas leves
1.084,83
Lavar as roupas pesadas
708,37
Lavar as roupas super pesadas
Centrifugar
599,18
271,43
Secar
1.174,00
531,81
Calandrar
341,50
154,70
Dobrar
212,50
96,27
Estocagem
29,77
13,49
Distribuição
37,72
17,09
CUSTO TOTAL (R$)
3.604,74
1.849,89
TOTAL DE ROUPA LAVADA
4680
2120
NO MÊS (KG)
CUSTO POR KG DE ROUPA
0,77
0,87
LAVADA (R$)
Fonte: elaborado pela acadêmica com base em dados da instituição.
Kg da roupa
super pesada
27,70
TOTAL (R$)
21,72
59,76
1.352,29
522,36
1.023,48
297,72
185,26
25,96
32,89
3549,14
4080
57,93
159,35
1.084,83
708,37
1.352,29
1.392,97
2.729,29
793,92
494,03
69,22
87,70
9.003,77
10880
0,87
0,8275524
73,87
Após aplicação do método ABC a tabela acima apresenta as atividades e os custos
efetivos de cada conjunto de atividades desenvolvidas no Setor de Processamento de Roupas.
Com base nesses dados chegou-se aos seguintes valores: R$ 0,77 kg de roupa lavada leve; R$
0,87 kg de roupa lavada pesada e R$ 0,87 kg de roupa lavada super pesada.
CONSIDERAÇÕES FINAIS
A economia mundial está passando por uma séria dificuldade econômica e
administrativa, e com o setor saúde, não é diferente. Tanto hospitais públicos, filantrópicos
quanto privados, têm dificuldades em minimizar e controlar os custos relativos aos recursos
disponibilizados à assistência e recuperação da saúde da população atendida. Esse tipo de
situação deve-se, na maioria das vezes, pela oscilação dos preços correspondentes aos
equipamentos, materiais/medicamentos e manutenção de equipamentos, ou até mesmo, pela
falta de treinamento, orientação ou bom senso dos funcionários da instituição.
É indiscutível que o avanço científico e tecnológico na área da saúde, principalmente no
que diz respeito ao tratamento das enfermidades, tem levado a um aumento na complexidade
do funcionamento da prestação destes serviços. Neste contexto, conhecer o custo de cada
serviço e o valor de cada conjunto de atividades que compõem os procedimentos médicos
torna-se um diferencial competitivo da instituição em seu mercado.
Neste cenário, os administradores, estão sempre mais, deparando-se com problemas que
acabam interferindo-os na tomada de decisão. Para dar suporte a tal situação, ferramentas de
apoio à tomada de decisão são de grande valia para os gestores, uma vez que as mesmas
auxiliam significativamente na obtenção de alternativas para o problema proposto. Assim,
este estudo resgatou o efetivo custo de cada conjunto de atividade bem como o kg de roupa
lavada leve, pesada e super pesada.
Analisando os dados obtidos no estudo, conclui-se que controlar custos e gerar receita
não é algo tão fácil como pode parecer. Com base nos objetivos do trabalho constatou-se que
os custos referentes aos kg de roupas lavadas na instituição representam valores inferiores ao
preço de mercado, ou seja, o mercado vem cobrando em média R$ 5,14 (kg) para realizar o
mesmo processo que a instituição hospitalar, cerca de R$ 4,27 de diferença. A aplicação
prática deste método proporcionou ao Setor de Processamento de Roupas conhecer um novo
método de calcular seus custos bem como averiguar a possibilidade de terceirizar o serviço ou
não.
Cabe ressaltar que a água, recurso imprescindível do processo, utilizada pela instituição
provem de poço artesiano, sendo que seu custo não foi contabilizado para a composição do
custo da roupa lavada. Em relação ao acompanhamento gerencial sugere-se que cada vez mais
haja o comprometimento e a responsabilidade por parte de todos os colaboradores do setor,
pois somente dessa forma poderemos ter a tranqüilidade de que os clientes de nossos serviços
estão sendo atendidos com qualidade e o hospital gastando o necessário para mantê-lo.
Outro ponto relevante é a seqüência deste trabalho, tanto para a instituição como para a
acadêmica no sentido de aprofundar ainda mais os dados coletados durante as visitas no Setor
de Processamento de Roupas, como também, auxiliar outras áreas da instituição a usarem o
método ABC de forma a ajudar a organização no que diz respeito à mensuração de custos.
Outros pontos benéficos dizem respeito a novas pesquisas envolvendo hospitais que possuam
o serviço de lavanderia como também outras pesquisas utilizando o método estudado.
Portanto, demonstrar o potencial desta ferramenta foi de grande valia uma vez que o
setor trabalha com alto grau de infecção e custo. O estudo obteve o êxito almejado e
oportunizou a instituição resultados concretos e verdadeiros que tiveram como base as
informações resgatadas através de documentos, registros e visitas.
REFERÊNCIAS
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clínicas, laboratórios e congêneres. 1.ed. São Paulo: Saraiva, 1997.
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Management. São Paulo: Atlas, 1997.
______. Manual de custos de instituições de saúde: sistemas tradicionais de custos e sistema
de custeio baseado em atividades (ABC). São Paulo: Atlas, 2001a.
______. Gestão baseada em custeio por atividades – ABM – Activity Based Management.
3.ed. São Paulo: Atlas, 2001b.
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Paulo: Pioneira, 1994.
IGLESIAS, Daniel T; TORRES, Márcio; HANSEN, Peter. Pesquisa Operacional. Porto
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mais competitivo. Traduzido por O.P. Traduções. São Paulo: Futura, 1998.
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(Mestrado em Administração Contábil e Financeira), Escola de Administração de Empresa de
São Paulo da Fundação Getúlio Vargas (EASP/FGV).
MARTINS, Domingos dos Santos. Custeio hospitalar por atividades: Activity Based Costing.
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NIEIRA, Adarlette. Gestão Hospitalar – elementos de contexto externo e a função do
dirigente. Revista Brasileira de Administração, v.10, n.30, set. 2000.
OLIVEIRA, Guaracy Salles de. A Era dos Serviços. CQ Qualidade, São Paulo, n.40, p.20-22,
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PEREIRA, Gerson Augusto. Material Médico-Hospitalar. Rio de Janeiro: Guanabarra Koogan
S.A., 1997.
SILVESTRE, William Celso. Sistema de custos ABC: uma visão avançada para tecnologia de
informação e avaliação de desempenho. São Paulo: Atlas, 2002.
TORRES, Silvana; LISBOA, Teresinha Covas. Limpeza e Higiene, Lavanderia Hospitalar.
2.ed. São Paulo: CLR Balieiro, 2001.