SEMINÁRIO CROWE HORWATH
“O CIRC E SUA ADAPTAÇÃO AO SNC”
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1
Fevereiro 2011
1
APRESENTAÇÃO
 A revogação do POC e o “novo” Sistema de Normalização Contabilística (SNC)
 Aspectos fiscais mais relevantes decorrentes da adopção do SNC
 Adopção pela primeira vez das NCRF – Regime Transitório
 Dossier Fiscal
 Conclusões
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A REVOGAÇÃO DO POC E O NOVO SISTEMA DE
NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICA (SNC)
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Regulamento (CE) nº 1606/2002
Estabelece a adopção na UE das normas internacionais de contabilidade
(IAS , IFRS e interpretações conexas)
Decreto-Lei nº 158/2009, de 13.07
Aprova o Sistema de Normalização Contabilística (S.N.C.)
e revoga o Plano Oficial de Contabilidade (P.O.C.)
Decreto-Lei nº 159/2009, de 13.07
e
Decreto-Regulamentar nº 25/2009, de 14.09
Adaptação das normas fiscais às novas regras contabilísticas
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ASPECTOS FISCAIS MAIS RELEVANTES
DECORRENTES DA ADOPÇÃO DO SNC
(conforme Preâmbulo do D.L. nº 159/2009)
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1. CONTINUIDADE DO MODELO DE DEPENDÊNCIA PARCIAL
2. “CONVERGÊNCIA” ENTRE CONTABILIDADE E FISCALIDADE
3. CONTINUIDADE DA SEPARAÇÃO (DA “DIVERGÊNCIA”) ENTRE CONTABILIDADE E
FISCALIDADE
4. ELIMINAÇÃO DOS CONSTRANGIMENTOS DA FISCALIDADE SOBRE A CONTABILIDADE
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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
 Considerando que a estrutura do CIRC se mostra, em geral, adequada ao
acolhimento do novo referencial contabilístico, mantém-se o modelo de
dependência parcial para efeitos de apuramento do lucro tributável.
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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
ADOPÇÃO DO MODELO DE DEPENDÊNCIA PARCIAL DO CIRC
O Código do IRC (CIRC)
que entrou em vigor em 1 Janeiro de 1989
já estava estruturado, desde a sua origem,
segundo o modelo de dependência parcial
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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
nº 10 do Preâmbulo do CIRC:
 Dado que a tributação incide sobre o lucro, é natural que a contabilidade,
como instrumento de medida, desempenhe um papel essencial como
suporte de determinação do lucro tributável.
 Afastadas uma separação absoluta (dupla contabilidade) ou uma identificação
total (lucro contabilístico = lucro tributável), continua a privilegiar-se uma
solução que, consiste em fazer reportar, na origem, o lucro tributável ao
resultado contabilístico ao qual se introduzem, extracontabilisticamente, as
correcções fiscais.
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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
Determinação do Lucro Tributável (art. 17º, nº 1)
RESULTADO LÍQUIDO DO PERÍODO
+ Variações patrimoniais positivas
- Variações patrimoniais negativas
+ Correcções fiscais aumentativas
- Correcções fiscais diminutivas
Valores extraídos
da contabilidade
Correcções
conforme CIRC
= LUCRO TRIBUTÁVEL
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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
 Considerando que a estrutura do CIRC se mostra, em geral, adequada ao
acolhimento do novo referencial contabilístico, mantém-se o modelo de
dependência parcial para efeitos de apuramento do lucro tributável.
 Assim, na adaptação do CIRC ao SNC, optou-se por:
•
Manter a ligação estreita entre a contabilidade e a fiscalidade,
procedendo-se apenas à adaptação das normas do CIRC às novas normas
contabilísticas;
•
Corolário do modelo:
Na ausência de norma específica no CIRC, aceita-se para
efeitos fiscais a contabilização segundo o SNC
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1. Continuidade do modelo de dependência parcial
Determinação do Lucro Tributável (art. 17º, nº 1)
RESULTADO LÍQUIDO DO PERÍODO
+ Variações patrimoniais positivas
- Variações patrimoniais negativas
Valores extraídos
da contabilidade
(POC)
(SNC)
+ Correcções fiscais aumentativas
- Correcções fiscais diminutivas
Correcções conforme
CIRC “adaptado”
= LUCRO TRIBUTÁVEL (em ambiente SNC)
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D.L. 159/2009
D. Reg. 25/2009
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
ACEITAÇÃO DO MODELO DO “JUSTO VALOR “(JV) vs. “REVALORIZAÇÃO” (R)
NCRF #
DESIGNAÇÃO
NCRF 6
Activos Intangíveis (R)
SIM (OPCIONAL)
NÃO
NCRF 7
Act. Fixos Tangíveis (R)
SIM (OPCIONAL)
NÃO
NCRF 8
Act. não Corr. Detidos
para Venda (JV)
SIM (OBRIGATÓRIO)
(se JV<V.L.Contab.)
NÃO
NCRF 11
Propriedades
Investimento (JV)
SIM (OPCIONAL)
NÃO
NCRF 14
Concentração Activid.
Empresariais (JV)
SIM (OBRIGATÓRIO)
NÃO (se neutralidade fiscal)
NCRF 17
Agricultura (JV)
SIM (OBRIGATÓRIO)
SIM (Act.Biológ. Consum.)
NÃO (Act. Biológ. Produç.)
NCRF 27
Instrumentos Financ.
(Act. fin. a JV p/result.)
SIM (OBRIGATÓRIO)
SIM (com excepção
se ICP > 5% capital)
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SNC
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CIRC
(Método Comunhão Interesses)
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
ACEITAÇÃO DO MODELO DO “JUSTO VALOR “(JV) vs. “REVALORIZAÇÃO” (R)
Conclusão
Das 8 NCRF que apelam ao conceito de
“Justo Valor (JV)“ vs. “Revalorização (R)”,
o CIRC aceita esta mensuração apenas para 2 das normas
(NCRF 17 e 27),
e, mesmo assim, com limitações.
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);
 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no
acolhimento:
•
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Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
MODELO DE MENSURAÇÃO “CUSTO AMORTIZADO” (INSTRUMENTOS FINANCEIROS)
Activos financeiros pelo justo valor por via de resultados
Exemplo: títulos detidos para negociação
M: justo valor.
Classificação
dos activos
financeiros
(IAS 39)
vs.
Modelo de
Mensuração (M)
Investimentos detidos até à maturidade
M: custo ou custo amortizado, menos perdas por imparidade.
Exemplo: obrigações não convertíveis
Empréstimos concedidos / contas a receber
M: custo ou custo amortizado, menos perdas por imparidade.
Exemplo: créditos sobre clientes
Activos financeiros disponíveis para venda
M: justo valor por via de capitais próprios.
Exemplo: instrumentos de capital próprio não cotados e cujo
justo valor seja de difícil determinação
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
MODELO DE MENSURAÇÃO “CUSTO AMORTIZADO” (INSTRUMENTOS FINANCEIROS)
SNC
CIRC
Sim (opcional)
Sim (opcional)
Convergência SNC/CIRC
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);
 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no
acolhimento:
•
Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
•
Do “valor realizável líquido” (Ajustamentos em Inventários);
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
“VALOR REALIZÁVEL LÍQUIDO” (AJUSTAMENTOS EM INVENTÁRIOS)
SNC
CIRC
Sim
(§ 28-33, NCRF18)
Sim
(art. 28º, nº2)
Definição
própria de VRL
Convergência SNC/CIRC quanto à aceitação do VRL.
Contudo, definição própria no CIRC.
De notar que, no caso de materiais e outros consumíveis (Matérias Primas):
- NCRF18, §32
- CIRC
VRL = aceita o “Custo de Reposição”
VRL = sempre relacionado com o “Preço de Venda”
Logo, poderá (?) não ser fiscalmente aceite o “ajustamento em inventários de M.P.”
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);
 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no
acolhimento:
•
Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
•
Do “valor realizável líquido” (Ajustamentos em Inventários);
•
Do método da “percentagem de acabamento” (Contratos de Construção);
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
MÉTODO DA % DE ACABAMENTO (CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO)
SNC
CIRC
% DE ACABAMENTO
MÉTODO BASEADO NOS CUSTOS
Sim
(opcional)
Sim
(obrigatório)
TRABALHO EXECUTADO
MÉTODO BASEADO NA
Sim
(opcional)
Não
“FASE DE ACABAMENTO”
OPÇÕES
MEDIÇÃO FÍSICA
Convergência parcial SNC/CIRC
“PERDAS ESPERADAS”
RECONHECIDAS IMEDIATAMENTE
COMO “GASTOS”
Sim
(obrigatório)
Não
Divergência SNC/CIRC
(tal como já acontecia com a D.C.3/CIRC)
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);
 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no
acolhimento:
•
Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
•
Do “valor realizável líquido” (Ajustamentos em Inventários);
•
Do método da “percentagem de acabamento” (Contratos de Construção);
•
Das provisões para garantias a clientes;
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
PROVISÕES PARA GARANTIAS A CLIENTES
Provisão anual máxima (gasto fiscal no período “n”) = V/PS (G)n x % Provisãon
O gasto do período “n”, para efeitos fiscais, não pode exceder :
(1) o montante das Vendas e/ou Prestações de Serviços realizadas no período “n” sujeitas a garantia (G)
(2) multiplicada por uma % calculada nos termos seguintes:
EGn-3 + EGn-2 + EGn-1
% Provisão n =
V/PS (G)n-3 + V/PS (G)n-2 + V/PS (G)n-1
Legenda:
V/PS (G) = Vendas e/ou Prestações de Serviços sujeitas a Garantia
EG = Encargos efectivos suportados com Garantias
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
PROVISÕES PARA GARANTIAS A CLIENTES
SNC
CIRC
Sim
Sim
(com os limites
previstos no CIRC)
Convergência parcial SNC/CIRC
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);
 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no
acolhimento:
•
Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
•
Do “valor realizável líquido” (Ajustamentos em Inventários);
•
Do método da “percentagem de acabamento” (Contratos de Construção);
•
Das provisões para garantias a clientes;
•
Da adopção da nova terminologia contabilística;
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
ADOPÇÃO DA NOVA TERMINOLOGIA CONTABILÍSTICA
Até 31.12.2009
A partir de 01.01.2010
Existências
Inventários / Activos biológicos
Proveitos e ganhos
Réditos / Rendimentos
Custos e perdas
Gastos
Provisões (bens do activo)
Ajustamentos / Perdas por imparidade
Reposição de provisões (bens do activo)
Reversão de ajustamentos / de perdas por imparidade
Reintegrações e amortizações
Depreciações e amortizações
Imobilizado corpóreo
Activo fixo tangível
Imobilizado incorpóreo
Activo intangível
Investimentos em imóveis
Propriedades de Investimento
Reavaliação
Revalorização
Resultado Líquido do Exercício
Resultado Líquido do Período
Princípio da especialização dos exercícios
Regime de periodização económica
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
ADOPÇÃO DA NOVA TERMINOLOGIA CONTABILÍSTICA
SNC
Sim
CIRC
Sim, em geral, com
pequenas divergências.
(p.e., métodos de
depreciação e amortização)
Convergência quase total SNC/CIRC
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
 No domínio da aproximação entre contabilidade e fiscalidade, é aceite a
aplicação do modelo do “justo valor” em instrumentos financeiros (NCRF 27)
cuja contrapartida seja reconhecida através de resultados, e na valorização dos
activos biológicos consumíveis (NCRF 17);
 A convergência entre contabilidade e fiscalidade é “ainda evidente” no
acolhimento:
•
Do modelo do “custo amortizado” (Instrumentos Financeiros);
•
Do “valor realizável líquido” (Ajustamentos em Inventários);
•
Do método da “percentagem de acabamento” (Contratos de Construção);
•
Das provisões para garantias a clientes;
•
Da adopção da nova terminologia contabilística;
• E ainda, na eliminação de normais fiscais que se tornaram desnecessárias face
ao novo normativo contabilístico (p.e., as despesas de “investigação/pesquisa”
consideradas integralmente como gasto fiscal do período);
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2. “Convergência” entre contabilidade e fiscalidade
ELIMINAÇÃO DE NORMAIS FISCAIS DESNECESSÁRIAS FACE À ADOPÇÃO DO SNC
DESPESAS DE
INVESTIGAÇÃO
VS.
POC
CIRC
SNC
(até 31.12.2009)
(até 31.12.2009)
(desde 01.01.2010)
Activo amortizável
Possível opção por
“Gasto”
Gasto
Diminuição do
Resultado retido
Variação Patrimonial
Negativa
Gasto
(do período a que
respeita o Resultado)
(do período a que
respeita o Resultado)
PESQUISA
“GRATIFICAÇÕES
DE BALANÇO”
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(no período seguinte ao
do Resultado –
Assembleia Geral)
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
 Existem, no entanto, áreas em que é necessário preservar os interesses e as
perspectivas próprias da fiscalidade, mantendo-se diferentes graus de separação
relativamente à contabilidade, tais como:
•
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Manutenção das características essenciais do regime fiscal das depreciações e
amortizações (com as divergências que, em geral, já existiam);
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MANUTENÇÃO DAS CARACTERÍSTICAS ESSENCIAIS DO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(COM AS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM)
MÉTODOS
• BASEADOS NO TEMPO
CIRC
SNC
- LINHA RECTA
- SALDO DECRESCENTE
- QUOTAS CONSTANTES
- QUOTAS DECRESCENTES
-OUTROS MÉTODOS
• BASEADOS NAS UNIDADES FÍSICAS
- UNIDADES DE
PRODUÇÃO
(mediante reconhecimento prévio da DGI,
mantendo-se os períodos “máximo” e
“mínimo” de vida útil fiscal)
Dispensado o reconhecimento, se daí não resultar
um valor de depreciação > quota máxima fiscal
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MANUTENÇÃO DAS CARACTERÍSTICAS ESSENCIAIS DO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(COM AS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM)
Após 01.01.2010
Até 31.12.2009
(D. Reg. 25/2009)
GASTOS COM
DEPRECIAÇÕES E
AMORTIZAÇÕES
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Só aceites fiscalmente se
contabilizados como
“gastos do período”
Aceites fiscalmente se contabilizados
como “gastos do período” ou de
“períodos anteriores”
(sem exigência de regularização
contabilística)
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MANUTENÇÃO DAS CARACTERÍSTICAS ESSENCIAIS DO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(COM AS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM)
Exemplo → Máquina com custo de aquisição = €200.000; taxa fiscal máxima = 25%
1 Deixa de ser necessário efectuar a regularização contabilística para considerar o gasto fiscal em 2013
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MANUTENÇÃO DAS CARACTERÍSTICAS ESSENCIAIS DO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(COM AS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM)
Após 01.01.2010
Até 31.12.2009
(D. Reg. 25/2009)
“QUOTAS PERDIDAS”
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Não aceites fiscalmente
Aceites,
mediante autorização prévia
da DGI
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MANUTENÇÃO DAS CARACTERÍSTICAS ESSENCIAIS DO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
(COM AS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM)
Exemplo → Máquina com custo de aquisição = €200.000; taxa fiscal máxima = 25%
SEM AUTORIZAÇÃO DGI
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COM AUTORIZAÇÃO
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DGI
3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
 Existem, no entanto, áreas em que é necessário preservar os interesses e as
perspectivas próprias da fiscalidade, mantendo-se diferentes graus de separação
relativamente à contabilidade, tais como:
•
Manutenção das características essenciais do regime fiscal das depreciações e
amortizações (com as divergências que, em geral, já existiam);
•
Manutenção das características essenciais do regime fiscal das “ex-provisões” e
“desvalorizações excepcionais” (agora “perdas por imparidade”) (com as divergências
que, em geral, já existiam);
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
PERDAS POR IMPARIDADE
“EX-PROVISÕES”
MANUTENÇÃO DAS
CARACTERÍSTICAS
ESSENCIAIS
(créditos de cobrança duvidosa)
“DESVALORIZAÇÕES EXCEPCIONAIS”
AGORA
“PERDAS POR
IMPARIDADE”
(AFT, AI, ABiol.Prod., Prop. Inv.)
MANUTENÇÃO DO REGIME FISCAL
Apenas reenquadramento terminológico
(em sintonia com o SNC)
LOGO, MANUTENÇÃO DAS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
PERDAS POR IMPARIDADE
As “Perdas por Imparidade” de activos “Depreciáveis ou Amortizáveis”
Não aceites fiscalmente sob o regime das “desvalorizações excepcionais”
São consideradas como gastos, em partes iguais, durante
o período de vida útil remanescente do activo
Para compensar a menor depreciação/amortização pela
relevação contabilística da “Perda por Imparidade”
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
PERDAS POR IMPARIDADE
Exemplo → Máquina com custo de aquisição = €500.000; taxa fiscal máxima = 20%
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
 Existem, no entanto, áreas em que é necessário preservar os interesses e as
perspectivas próprias da fiscalidade, mantendo-se diferentes graus de separação
relativamente à contabilidade, tais como:
•
Manutenção das características essenciais do regime fiscal das depreciações e
amortizações (com as divergências que, em geral, já existiam);
•
Manutenção das características essenciais do regime fiscal das “ex-provisões” e
“desvalorizações excepcionais” (agora “perdas por imparidade”) (com as divergências
que, em geral, já existiam);
•
Manutenção das características essenciais do regime das mais-valias e menos-valias
fiscais (com as divergências que, em geral, já existiam), alargando-se no entanto o
regime do reinvestimento às “Propriedades de Investimento”;
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)
MANUTENÇÃO DAS
CARACTERÍSTICAS
ESSENCIAIS DAS MV/mv
aplicável a:
ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS
ACTIVOS INTANGÍVEIS
ACTIVOS BIOLÓGICOS DE PRODUÇÃO
PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO
INSTRUMENTOS FINANCEIROS (excepto, se ao “Justo Valor p/Res.”)
Continuidade do “Regime de Separação”
MV/mv
CONTABILÍSTICA
MV/mv
FISCAL
LOGO, MANUTENÇÃO DAS DIVERGÊNCIAS QUE, EM GERAL, JÁ EXISTIAM
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)
MV/mv fiscal = (VR - E) - (VA - Af - PI - OC) x c.d.m.
Alteração
Legenda:
VR = Valor de realização;
E = Encargos de venda;
VA = Valor de aquisição ou, no caso dos imóveis, o VPT (se superior);
Af = Amortizações fiscais;
PI = Perdas por imparidade fiscalmente aceites (“desvalorizações excepcionais” aceites pela DGI);
OC = Outras correcções de valor previstas no artigo 35º do CIRC (Perdas por imparidade /
“desvalorizações excepcionais” não fiscalmente aceites);
c.d.m. = coeficiente de desvalorização monetária
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)
Criada nova tipologia de MV/mv Fiscal em Instrumentos Financeiros (IF) (art. 46º, nº5, alínea b)
Assimila-se a transmissão onerosa (logo, a MV/mv fiscal)
• Por motivo de “reclassificação contabilística”
(p.e., mudança “JV p/Res.” vs. “MEP”)
MUDANÇA NO MODELO
DE VALORIZAÇÃO EM IF
(PARA EFEITOS FISCAIS)
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• “Instrumentos de Capital Próprio” (ICP), cotados
em bolsa, mensurados a “JV p/Res.”, caso:
(1) se passe a deter mais (ou menos) de 5% do
capital social; ou,
(2) se os ICP deixarem de estar cotados.
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)
CARTEIRA DE ACÇÕES
DETIDAS DA EMPRESA X
% CAPITAL SOCIAL
DA EMPRESA X
SEGUE REGIME CIRC
(SEPARAÇÃO TOTAL)
↓
”MV/mv”
5%
SEGUE REGIME SNC
(IDENTIDADE)
↓
“JV P/RESULT.”
MUDANÇA DE
REGIME FISCAL
FICCIONA-SE UMA
MV/mv FISCAL
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Nº ACÇÕES DA EMPRESA X
(COTADAS EM BOLSA)
CONTUDO
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MV fiscal → tributável
mv fiscal → não dedutível (!?)
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)
Exemplo (mudança no modelo de valorização para efeitos fiscais)
Em 10.01.2010 a empresa “SNC” adquiriu 300.000 acções da empresa “Cotada” (as quais
representavam 4% do seu capital social) pelo valor de €4.500.000, a título de aplicação financeira
visando a obtenção de mais-valias bolsistas.
A cotação das acções em 31.12.2010 era de € 20/acção.
Posteriormente, em 15.03.2011, a empresa “SNC” procede à aquisição de mais 150.000 acções da
mesma empresa, pelo valor de €3.750.000, o que lhe permite passar a deter 6% do capital da
empresa “Cotada”.
Pretende-se:
Conhecer o tratamento contabilístico e fiscal destas operações na empresa “SNC”
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)
Exemplo
Proposta de tratamento contabilístico
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)
Exemplo
Proposta de tratamento fiscal
 O ganho registado na conta “771 – Ganhos por aumento do justo valor”
(€1.500.000) releva para efeitos fiscais, atendendo a que em 31.12.2010 a
empresa “SNC” detém uma participação não superior a 5% no capital da
empresa “Cotada” e estas acções estão cotadas;
 Em 2011, face à alteração dos pressupostos previstos no artº 18º, nº 9, al. a)
do CIRC (isto é, a empresa “SNC” passou a deter mais de 5% do capital da
empresa “Cotada”), dever-se-á proceder ao cálculo da mais valia fiscal
“assimilada”, a qual deverá ser acrescida ao lucro tributável.
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
MAIS-VALIAS E MENOS-VALIAS FISCAIS (MV/mv)
Exemplo
Proposta de tratamento fiscal
MV/mv fiscal (assim.) = V. Realização – V. Aquisição = €7.500.000 - €6.000.000 = €1.500.000
 Em que,
o valor de realização (ficcionado) equivale ao valor de cotação das acções àquela
data, portanto €7.500.000 (300.000 x € 25), e
o valor de aquisição será o correspondente ao último valor escriturado com
relevância fiscal (neste caso €6.000.000, escriturado pelo justo valor em 31.12.2010).
 O valor fiscal unitário das 450.000 acções detidas ascende a €25.
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
 Existem, no entanto, áreas em que é necessário preservar os interesses e as
perspectivas próprias da fiscalidade, mantendo-se diferentes graus de separação
relativamente à contabilidade, tais como:
•
Manutenção das características essenciais do regime fiscal das depreciações e
amortizações (com as divergências que, em geral, já existiam);
•
Manutenção das características essenciais do regime fiscal das “ex-provisões” e
“desvalorizações excepcionais” (agora “perdas por imparidade”) (com as divergências
que, em geral, já existiam);
•
Manutenção das características essenciais do regime das mais-valias e menos-valias
fiscais (com as divergências que, em geral, já existiam), alargando-se no entanto o
regime do reinvestimento às “Propriedades de Investimento”;
•
O rédito de vendas e prestações de serviços a incluir no lucro tributável é sempre o
valor nominal da contraprestação recebida.
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
RÉDITO DE VENDAS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS
NCRF 20
Valor nominal do rédito resultante de vendas ou prestações de serviços
Quando a respectiva retribuição (em dinheiro) for diferida no
tempo, o justo valor poderá ser inferior ao valor nominal,
devendo então equivaler ao valor presente (ou descontado) dos
fluxos financeiros a receber:
Justo Valor das vendas / prest. serviços
+
Rédito de juros
Diferença entre o V.N. e JV
Tratamento fiscal
(Art. 18º, nº 5 do CIRC):
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Sempre considerado pelo seu valor nominal
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
RÉDITO DE VENDAS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS
Exemplo
Em Janeiro de 2010 a empresa “SNC”, produtora de equipamentos industriais, procedeu à venda
de uma máquina pelo valor de €300.000. Foram estabelecidas com o cliente as seguintes condições
de pagamento:
 40% no momento da emissão da factura (€120.000);
 30% um ano após a emissão da factura (€90.000);
 Restantes 30% dois anos após a emissão da factura (€90.000).
Pretende-se:
Determinar o tratamento contabilístico e fiscal do rédito da presente operação, considerando, para
o efeito, o período de diferimento temporal do respectivo pagamento e uma taxa anual nominal de
desconto de 3%.
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3. Continuidade da separação (da “divergência”) entre contabilidade e fiscalidade
RÉDITO DE VENDAS E PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS
Exemplo
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4. Eliminação dos constrangimentos da fiscalidade sobre a contabilidade
 Houve a preocupação de eliminar os constrangimentos sobre a contabilidade
decorrentes da legislação fiscal, nomeadamente:
•
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Em sede do regime de “neutralidade fiscal” em operações de reestruturação
societária (fusões, cisões e entradas de activos);
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4. Eliminação dos constrangimentos da fiscalidade sobre a contabilidade
“NEUTRALIDADE FISCAL” (FUSÕES, CISÕES E ENTRADAS DE ACTIVOS)
SNC
CIRC
(contabilidade)
(Dossier fiscal)
MÉTODO DA
“COMPRA”
MÉTODO DA “COMUNHÃO
DE INTERESSES”
Transmissão dos
elementos patrimoniais
a valor de mercado
a valor contabilístico
Apuramento do resultado
na transmitente?
Sim
Não (Resultado = 0)
Apuramento de MV/mv para os
sócios da transmitente?
Sim
Não
Reconhecimento do
goodwill na “compradora”?
Sim
Goodwill = Custo (Preço) da Concentração
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(tributação diferida)
(tributação diferida)
Não
(não existe goodwill)
-
J.V. dos activos, passivos e
passivos contingentes adquiridos
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4. Eliminação dos constrangimentos da fiscalidade sobre a contabilidade
 Houve a preocupação de eliminar os constrangimentos sobre a contabilidade
decorrentes da legislação fiscal, nomeadamente:
•
Em sede do regime de “neutralidade fiscal” em operações de reestruturação
societária (fusões, cisões e entradas de activos);
•
No âmbito da aquisição de direitos reais sobre bens imóveis - artigo 64º (ex-58º-A)
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4. Eliminação dos constrangimentos da fiscalidade sobre a contabilidade
AQUISIÇÃO DE DIREITOS REAIS SOBRE BENS IMÓVEIS
Valorização, para efeitos fiscais,
do “custo de aquisição” de bens imóveis
O VPT definitivo se > custo histórico ou de aquisição
Artigo 64º (ex-58º-A)
Até 31.12.2009
A partir de 01.01.2010
Só relevava para efeitos fiscais no
adquirente se o imóvel fosse registado na
contabilidade pelo VPT
Releva sempre para efeitos fiscais no
adquirente, ainda que mensurado pelo seu
custo de aquisição
DOSSIER FISCAL
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ADOPÇÃO PELA PRIMEIRA VEZ DAS
NCRF – REGIME TRANSITÓRIO
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ADOPÇÃO PELA PRIMEIRA VEZ DAS NCRF – REGIME TRANSITÓRIO
NCRF 3, § 8
Os ajustamentos resultantes da adopção, pela 1ª vez, das NCRF, derivam de
acontecimentos e transacções anteriores à data de transição para as NCRF, pelo que tais
ajustamentos deverão ser reconhecidos directamente nos capitais próprios.
Impacto fiscal
(Artigo 5º do DL 159/2009)
Os referidos ajustamentos, se forem fiscalmente relevantes, “concorrem, em partes iguais,
para a formação do lucro tributável do 1º período de tributação em que se apliquem
aquelas normas e dos 4 períodos seguintes”.
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ADOPÇÃO PELA PRIMEIRA VEZ DAS NCRF – REGIME TRANSITÓRIO
Exemplo (tratamento contabilístico em 01.01.2010)
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ADOPÇÃO PELA PRIMEIRA VEZ DAS NCRF – REGIME TRANSITÓRIO
Exemplo (tratamento fiscal – Art. 5º, nº 1 do DL 159/2009)
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ADOPÇÃO PELA PRIMEIRA VEZ DAS NCRF – REGIME TRANSITÓRIO
Exemplo (tratamento fiscal – Art. 5º, nº 1 do DL 159/2009)
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DOSSIER FISCAL
Novas obrigações legais de documentação no Dossier Fiscal:
Art. 78º, nº4
 Regime de “neutralidade fiscal” (irá agir como “dupla contabilidade”)
(Dossier Fiscal conterá a relação dos elementos patrimoniais transferidos,
incorporados na contabilidade da beneficiária por valores diferentes dos
aceites para efeitos fiscais, evidenciando ambos os valores, e fazendo o
acompanhamento desses elementos enquanto não forem alienados,
transferidos ou extintos pela beneficiária)
Art. 64º, nº5
 Correcção ao valor de transmissão de direitos reais sobre imóveis
D.L. 159/2009, Art. 5º, nº3
 Ajustamentos decorrentes do Regime Transitório para o “SNC”
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DOSSIER FISCAL
Outras situações necessárias de controlar e demonstrar em virtude das
diferenças/divergências de tratamento SNC/CIRC
 JV/Revalorização vs. Custo → diferentes critérios de mensuração
 “VRL” → ajustamentos em “Inventários”
 “% acabamento” vs. “medição física” → Contratos de Construção
 Provisão económica vs. Fiscal → nova provisão para “Garantias a Clientes”
 Depreciações/Amortizações contabilísticas vs. Fiscais:
 Ajustamentos decorrentes da adopção do modelo de revalorização
 Ajustamentos decorrentes do método de “unidades de produção” ou da definição
económica de uma vida útil não aceite fiscalmente
 Ajustamentos decorrentes do reconhecimento de “perdas de imparidade” vs.
“desvalorizações excepcionais” não aceites
 MV/mv → manutenção do modelo de “separação total” contabilidade/fiscalidade,
com criação de uma nova “tipologia de MV/mv” em I.F. ao “JV p/ Resultados”
 Rédito → valor actual ou descontado vs. valor nominal
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CONCLUSÕES
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Conclusões - Relação “Contabilidade/Fiscalidade na adopção do SNC
CONVERGÊNCIA
CUSTO AMORTIZADO
NOVA TERMINOLOGIA SNC
DESPESAS DE PESQUISA
“GRATIFICAÇÕES BALANÇO”
DIVERGÊNCIA
√
√
√
√
NOVA MV/mv FICCIONADA
RÉDITO (Vendas/P. Serv.)
CONCENTRAÇÕES EMPRESARIAIS
(NEUTRALIDADE FISCAL)
DIREITOS
VALOR REALIZÁVEL LÍQUIDO
% ACABAMENTO
×
×
REAIS SOBRE IMÓVEIS
ADOPÇÃO PELA 1ª VEZ
(REGIME TRANSITÓRIO)
JUSTO VALOR/REVALORIZAÇÃO
PROV. PARA GARANTIAS CLIENTES
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√
?
?
DEPRECIAÇÕES/AMORTIZAÇÕES (ECONÓMICAS VS FISCAIS)
• CONTABILIZAÇÃO → “ANOS ANTERIORES”
• OUTROS MÉTODOS → ACEITES SEM AUTORIZAÇÃO DA DGI
SE NÃO EXCEDEREM “QUOTA MÁXIMA”
• QUOTAS PERDIDAS → POSSÍVEL AUTORIZAÇÃO DA DGI
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×
×
√
√
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?
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Conclusões
Podemos assim concluir que o modelo adoptado “SNC/CIRC” terá, entre outras,
como principais consequências fiscais:
↗ Número de Normas Fiscais
Procurando compatibilizar a enorme divergência entre os objectivos do IRC
(cobrança de receitas) e os pressupostos do SNC (informação ao mercado);
logo,
↗ Ajustamentos Fiscais por diferenças “SNC/CIRC”
Na sua maioria de carácter temporário, por serem reconhecidos em
“períodos” distintos para efeitos contabilísticos vs. fiscais;
logo,
↗ Impostos Diferidos
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Conclusões
Podemos assim concluir que o modelo adoptado “SNC/CIRC” terá, entre outras,
como principais consequências fiscais:
↗ Da diferença entre Resultado Contabilístico / Lucro Tributável
↗ Do número de linhas do Quadro 07 da Declaração Mod.22 do IRC
(de 49 para 82 linhas, conforme o novo Modelo 22)
↗ Dossier Fiscal (↗ documentação de ajustamentos e ↗ volume)
↗ Complexidade técnica das Auditorias Fiscais e Inspecções Fiscais
↗ Litigiosidade entre as Empresas e a Administração Fiscal
↗ Custos “Compliance” Fiscal para as empresas
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MUITO OBRIGADO
PELA VOSSA PRESENÇA!
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