CRÉDITO FISCAL DE ICMS: UMA FERRAMENTA DA GESTÃO TRIBUTÁRIA
Renato Crivelli Martins
8º Semestre de Ciências Contábeis na Finan.
1. Apresentação
Atualmente as empresas encontram-se preocupadas com a elevada carga
tributária brasileira e com isso buscam por alternativas que possam contribuir para
uma redução do ônus tributário. Isto será possível, por meio de um eficiente
planejamento tributário estratégico, o qual deve submeter às operações da empresa
com mercadorias a um estudo de viabilidade, levando em conta o custo/benefício.
Este estudo apresentará a melhor alternativa nas aquisições de mercadorias, a qual
ofereça um menor preço e um maior crédito tributário para a empresa que quer
oferecer seu produto a um melhor preço ao mercado e obter uma redução dos
tributos.
Atualmente, denominado como Imposto Sobre Operações Relativas à
Circulação de Mercadorias e Sobre a Prestação de Serviço de Transporte
Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, o ICMS passou por inúmeras
alterações desde o seu surgimento, como sua incidência e formas de apuração. O
crédito fiscal do ICMS é o direito concedido ao contribuinte de compensar-se do
imposto anteriormente cobrado em operações relativas à entrada de mercadorias no
estabelecimento, ou recebimento de serviço de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação. Para o reconhecimento do crédito fiscal de ICMS é
preciso que haja a comprovação desse crédito por meio de um título ou um
documento e que esteja em conformidade com a legislação pertinente. Nem todas
as transações com mercadorias dão direito à empresa de compensar do crédito de
ICMS e para isso é preciso que a empresa saiba avaliar essas transações quanto
aos benefícios que trará.
2. Introdução
A carga tributária no Brasil é extremamente elevada, sendo um dos mais
complexos sistemas tributários do mundo e junto com a competitividade de mercado,
são fatores que contribuem para que se tome destaque para a necessidade da
gestão tributária nas empresas, diante de um eficiente planejamento tributário com o
objetivo de buscar por um melhor resultado, o qual poderá ser alcançado por meio
de uma adequada gestão dos custos tributários, desempenhada de forma global e
integrada entre os diversos setores que compõe a organização e suas atividades.
Porém, se não houver essa integração, a empresa estará à mercê de um grande
problema podendo até comprometer seu resultado, uma vez que, os tributos
influenciam praticamente em quase todas as decisões de uma organização.
Com relação ao Crédito Fiscal de ICMS, demonstraremos como fazer
desse benefício uma ferramenta da gestão tributária, sua terminologia, o direito ao
crédito e a forma de compensação do ICMS, o qual incide sobre as operações de
circulação de mercadorias e sobre as prestações de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicação.
3. O Processo de Evolução do ICMS
Nos primórdios dos tempos em que já eram cobrados os impostos, por
sua grande maioria, incidiam sobre o patrimônio. Logo após a primeira guerra
mundial em 1941, foram instituídos os primeiros impostos sobre o consumo e o
Brasil sendo um dos primeiros países a instituir o Imposto sobre Vendas Mercantis
por meio da Lei Federal nº. 4.625 de 31 de dezembro de 1922. Quatorze anos
depois, em 1934, o Imposto sobre Vendas Mercantis também passou a abranger às
operações de consignação mercantis, passando a vigorar como Imposto sobre
Vendas e Consignação – IVC. Essa modalidade passou a ser cobrada partir de 1936
e tinha como característica a incidência em cascata, ou seja, incidia em cada
operação de venda ou consignação.
Em 1965 com a Reforma Constitucional nº. 18 o IVC foi substituído pelo
Imposto sobre a Circulação de Mercadorias – ICM, período em que foi adotada uma
nova forma de apuração, confrontando débitos originários das saídas de
mercadorias com os créditos correspondentes das entradas de mercadorias;
processo de apuração criado com base no modelo implantado na França em 1954,
“taxe sur la valeur ajountée” que nada mais era que “tributo sobre o valor
adicionado” voltado para o princípio da não cumulatividade.
Mais uma vez, o referido imposto sofreu alterações quanto a sua
abrangência, por força da Carta Magna de 1988 que, de certa forma, veio com a
finalidade de regulamentar as Prestações de Serviço de Transportes Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação e atualmente ainda mantido sua denominação de
Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre a Prestação
de Serviço de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS,
substituído assim o ICM.
4. Gestão Tributária
Atualmente o sistema tributário brasileiro é composto por cerca de 58
tributos e composto por inúmeras leis e regulamentos que o rege. Enquanto a
redução da carga tributária no Brasil não passa de mera promessa, os empresários
procuram recorrer a um excelente planejamento tributário, abrangendo o
gerenciamento contábil e financeiro dos tributos.
Com a instabilidade da economia, uma das saídas que as empresas
encontram para melhorar os seus resultados é a redução de custos e despesas
diante de um estratégico planejamento tributário, de forma que possam cumprir com
a legislação tributária regente no país. A gestão dos tributos deverá ser
desempenhada com uma visão voltada para o que tem acontecido atualmente na
área tributária, atualizando-se de acordo com os novos regulamento e decretos,
trabalhando assim com o presente, para se melhorar o que já foi feito e planejando o
futuro. Latorraca (2000) apud. Oliveira et.al. (2008, p.210), evidencia a importância
do Planejamento Tributário no contexto empresarial:
Costuma-se denominar de planejamento tributário atividade empresarial
que, desenvolvendo-se de forma estritamente preventiva, projeta os atos e
fatos administrativos com o objetivo de informar quais ao ônus tributários
em cada uma das opções legais disponíveis.
O objeto do planejamento tributário é, em última análise, a economia
tributária. Cotejando as várias opções legais, o administrador obviamente
procura orientar os seus passos de forma a evitar, sempre que possível, o
procedimento mais oneroso do ponto de vista fiscal.
Fabretti (2003, p.32) enfatiza a importância do Planejamento Tributário:
O planejamento tributário exige, antes de tudo, bom senso do planejador.
Há alternativas legais válidas para grandes empresas, mas que são
inviáveis para as médias e pequenas empresas, dado o custo que as
operações necessárias para execução desse planejamento podem exigir.
A relação custo/benefício deve ser muito bem avaliada. Não há mágica em
planejamento tributário, apenas alternativas, cujas relações custo/benefício
variam muito em função dos valores envolvidos, da época, do local, etc.
É possível executar práticas lícitas, de forma a reduzir a carga tributária
sem recorrer à sonegação ou fraudes, através de uma adequada orientação fiscal e
tributária e assim garantindo uma economia de tributos. Para uma eficiente e eficaz
gestão de tributos, faz-se necessário um departamento de tributos, ao qual tem uma
devida alçada para esclarecer questões que envolverão a incidência dos impostos
nas operações das empresas. Desta forma, compete ao departamento buscar por
alternativas tributárias viáveis, às quais as empresas possam se enquadrar e
consequentemente reduzir a carga tributária. Deve também avaliar a viabilidade
fiscal das transações que a empresa pretenderá realizar e utilizar-se de
conhecimentos jurídico, econômico, contábil, administrativo e legal para aplicar de
forma correta as bases e incidências dos tributos em cada operação, ainda mais que
serão ferramentas que subsidiará na execução da gestão dos tributos com a
finalidade de obter os resultados desejados. Pois, qualquer inconformidade perante
a lei poderá acarretar em consequências fiscais significativamente relevantes.
A um setor de Gestão de Tributos, cabe à elaboração das rotinas, práticas
e procedimentos fiscais em conformidade com as operações da organização, de
forma que possam planejar, acompanhar e orientar as rotinas operacionais,
verificando se os procedimentos implantados dentro da empresa estão sendo
executados corretamente. Outro ponto importante seria de a empresa estar atenta
as alterações em disposições legais para que se necessário fazer as alterações
cabíveis; orientar e controlar o processo de emissão e escrituração dos documentos
fiscais correspondentes as transações de mercadorias; também orientar e controlar
o processo de apuração e recolhimento dos impostos incidentes nas diversas
operações. Um fator relevante dentro da empresa seria a elaboração de informativos
internos que contenham instruções sobre novas obrigações, encargos tributários ou
vantagens fiscais; também a implantação de um sistema de controle interno para à
obtenção ao máximo do cumprimentos das obrigações fiscais
Borges (2002, p. 47), explana em suas ideias, a importância da
elaboração de um manual contanto instruções no processo operacional no dia-a-dia
dentro das empresas:
Cada imposto do Sistema Tributário Nacional possui um processo de
apuração que lhe é próprio. Assim, compete à Assessoria da Gerência de
Tributos elaborar um manual contendo instruções sobre as formas, critérios
e regimes de apuração dos impostos incidentes nas transações realizadas
pela empresa.
Este é um ponto de grande relevância dentro de um Departamento de
Tributos, pois é extremamente necessário que seja efetuado corretamente os
registros contábeis dos impostos, atendendo as normas que os estabelecem, para
que assim no processo de apuração não seja registrado um crédito indevido ou
efetuado o recolhimento indevido de determinado tributo. Deve-se ter um
cronograma das datas para recolhimento dos impostos, sendo que, não atendendo
as datas correspondentes, a empresa poderá ser submetida ao pagamento de multa
e juros, além de poder ser atuada ou suspensa de suas atividades operacionais por
não atender aos cumprimentos das obrigações fiscais e, ainda mais, acarretando em
problemas fiscais.
Um adequado gerenciamento nas aquisições de mercadorias poderá
resultar na obtenção de vantagens fiscais, havendo a necessidade de uma análise e
planejamento fiscal das transações de compra de mercadorias. Nesta análise e
planejamento, deve-se levar em consideração o custo-benefício, e, após submetida
à análise as possíveis propostas, será efetivada a aquisição da mercadoria com a
proposta que oferecer um melhor preço e conceder maior benefício fiscal (crédito).
Essa análise abrangerá a critérios que evidenciem a viabilidade das transações,
como os custos da mercadoria, Unidade de Federação, a alíquota aplicável e o
regime de enquadramento das empresas as quais lhe fornecerá mercadorias.
São critérios fundamentais que se relacionam uns com os outros, devendo
ser rigorosamente analisado devido às diversas legislações e a concorrência de
mercado. Uma determinada mercadoria que foi submetida à cotação de preço e que
poderá ser adquirido de um determinado fornecedor por oferecer um menor preço,
pode não ser a melhor opção de negociação, pois além do preço de mercado, é
necessário considerar alguns aspectos como o percentual da alíquota que tributará a
mercadoria, como conseqüência da variância que há de uma unidade de federação
pra outra e o regime tributário ao qual o fornecedor possa está enquadrado. Nem
todos os regimes de tributação contêm a mesma forma de concessão de crédito
fiscal, devido sua variância no percentual da alíquota de uma unidade de federação
para outra.
Ao efetuar os registros contábeis inerentes às mercadorias, recomenda-se
tomar cuidado com relação à base de cálculo, porque nem todas as mercadorias são
tributadas integralmente, fazendo-se necessário recorrer à legislação para se obter a
exatidão da base de cálculo de cada tipo de mercadoria.
As informações contábil e da escrita fiscal deverão constantemente estar
sempre em perfeita sintonia, sendo por meio da verificação periódica que se obtém
a confirmação da existência da identidade entre os valores lançados. A atividade de
controle fiscal é essencial, pois consiste na análise e interpretação das informações
contidas nos documentos fiscais para verificar a fidedignidade das informações
contidas; além de atender às exigências legais e fiscais e processar os registros nos
sistemas contábeis e fiscais dentro da empresa.
5. Crédito Fiscal de ICMS
De acordo com o Regulamento do ICMS, em seu capítulo XIV; crédito fiscal
do ICMS vem a ser o direito concedido ao contribuinte de compensar-se do imposto
anteriormente cobrado em operações relativas à entrada de mercadorias no
estabelecimento, ou recebimento de serviço de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação. Para a apropriação do Crédito de ICMS, será
preciso que haja a comprovação da existência desse crédito, ou seja, o fato gerador
que deu origem, para que possa cumprir com os procedimentos e critério previstos
na legislação para uma correta escrituração fiscal, podendo ser por meio de um
título ou documento; nas transações comerciais com mercadorias, a comprovação
poderá ser mediante a emissão da Nota Fiscal.
O Regulamento do ICMS aborda situação de isenção, deferimentos,
suspensão, não incidência, redução de base de cálculo e alíquotas distintas para
determinados mercadorias e serviços, sendo assim, tornasse necessário recorrer à
legislação tributária pertinente para se obter o conhecimento dessas possíveis
situações que poderá se deparar no momento da escrituração fiscal, de formar a
efetuar corretamente o registro do documento, como também do crédito fiscal
correspondente.
O Regulamento do ICMS nº. 9.203 de 18 de setembro de 1998, traz
descrito em seu art.53 o seguinte:
Art. 53. O ICMS é não cumulativo, compensando-se o devido em cada
operação relativa à circulação de mercadoria ou prestação de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante
cobrado nas anteriores por este ou por outro Estado (Art. 65 da Lei n.
1.810/97).
Para Oliveira, et.al (2006, p.86):
As empresas que adquirirem mercadorias para revenda ou para
industrializar, ou ainda para integrar seu ativo imobilizado, podem escriturar
o ICMS pago nessas aquisições, ou seja, o crédito do imposto por ocasião
da entrada desses itens em seus estabelecimentos. Quando as empresas
efetuarem as saídas de tais estoques em posteriores vendas tributadas, o
imposto será cobrado do novo adquirente e escriturado em livro próprio, o
chamado débito do imposto. A empresa estará proibida de escriturar o
crédito, ou dispensar de registrar o débito somente por meio de previsões
expressas em lei.
O princípio da não cumulatividade entende-se como o direito de deduzir
do imposto devido nas operações de saída de mercadorias, o imposto já cobrado
nas operações anteriores relativas à circulação dessas mesmas mercadorias, sendo
assim, no final de cada período será confrontado o saldo credor correspondente ao
imposto cobrado nas operações de entradas de mercadorias ou serviço no
estabelecimento, com o saldo devedor correspondente ao imposto incidente nas
saídas dessas mercadorias.
Assim, após apuração do imposto a compensar com o imposto devido,
quando a diferença for à maior do imposto devido, a empresa ficará responsável
pelo recolhimento do imposto devido posteriormente; numa outra situação, quando a
diferença for à maior do saldo à compensar, o saldo remanescente será transferido
para o período seguinte para uma posterior compensação.
6. Do Direito ao Crédito
O direito ao crédito consuma-se com a ocorrência do fato gerador, ou seja,
com a entrada de mercadoria ou utilização de serviços de transporte ou de
comunicação, pelo estabelecimento e o respectivo registro do documento fiscal em
conformidade com as exigências fiscais, atendendo aos requisitos legais para o
registro do documento fiscal e a utilização do crédito, devendo ser verificado a
exatidão do imposto destacado para posterior compensação.
Conforme o Art.54 do Regulamento do ICMS nº. 9.203, de 18 de setembro
de 1998:
Art. 54 (...)
§ 1º O direito ao crédito, para efeito de compensação com o débito do
ICMS, reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias
ou para o qual tenham sido prestados os serviços, está condicionado à
idoneidade da documentação e, sendo o caso, à escrituração, nos prazos e
nas condições deste Regulamento.
Ainda Oliveira, et.al (2006, p.87) complementa o assunto em questão:
De acordo com a legislação tributária, para se creditar do ICMS, é
necessário preencher as seguintes condições:
Que o ICMS esteja corretamente destacado em documento fiscal hábil, com
o atendimento de todas as exigências da legislação pertinente;
Que o documento fiscal hábil seja emitido por contribuinte em situação
regular perante o fisco, ou seja, esteja inscrito na repartição competente,
encontre-se em atividade no local indicado e possibilite a comprovação dos
demais dados cadastrais impressos no documento fiscal;
Que o documento fiscal hábil seja escriturado no respectivo Registro de
Entradas, modelo 1 ou 1-A.
Diante do contexto relacionado, faz-se necessária a verificação das
informações transcritas no documento fiscal que acompanha as mercadorias, para
que assim seja feito o registrado em conformidade fiscal, evitando futuros
transtornos fiscais em função das empresas estarem passíveis de fiscalização por
parte dos órgãos Estaduais e Federais remanescentes.
7. Considerações Finais
Com base nas informações adquiridas e evidenciadas neste estudo,
demonstrou-se que o crédito fiscal de ICMS é uma das ferramentas para a gestão
tributária, e deve-se procurar fazer um estudo preventivamente, ou seja, um
planejamento
tributário oferecendo
relacionados
às
operações
da
alternativas
empresa,
com menor
obtendo
assim
ônus
tributário
um
resultado
consideravelmente relevante no final de cada exercício social.
O Crédito Fiscal de ICMS, dentro outros aspectos, é de grande relevância no
momento do estudo de viabilidade das transações da empresa; aspecto esse que
está ligado diretamente na redução do ônus tributário das empresas. Devido os
inúmeros regimes de tributação que poderá deparar-se dentre as transações da
empresa, este estudo da viabilidade do negócio é a melhor opção para a empresa,
buscando a alternativa que conceda um maior crédito fiscal à empresa, que
implicará em um menor débito fiscal.
Uma gestão tributária deve ser desempenhada de maneira eficaz, visando
atingir as metas e os objetivos almejados pela empresa, trazendo como
consequência um custo-benefício que concederá à empresa se destacar entre as
demais concorrentes e podendo oferecer os seus produtos ao mercado a um melhor
preço, consequentemente aumentando a demanda pelos seus produtos ou serviços.
Esse é o grande desafio que o mercado competitivo impõe às empresas,
reduzir os custos tributários, devendo o gestor de tributos possuir habilidade de
pesquisar, interpretar e aplicar a legislação tributária com o objetivo de apresentar a
melhor alternativa, sendo a mais viável e eficiente para a empresa.
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Paulo: Atlas, 2002.
FABRETTI, Láudio Camargo. Contabilidade Tributária. 8. ed. São Paulo: Atlas,
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Comunicação nº. 9.203, de 18 de setembro de 1998. Disponível em:
http://aacpdappls.net.ms.gov.br/appls/legislacao/serc/legato.nsf/7a2675fdf26e91020
4256b1f005348a7/d3cc39d3a6aeeda803256cc20066f1fb?OpenDocument. Acesso
em 06 de julho de 2009.