1. DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA –
PAPÉIS DE TRABALHO
(Ementa: Papéis de Trabalho: Critérios e
técnicas de elaboração)
“ Todo trabalho realizado deve estar
documentado nos papéis de trabalho,
que são de propriedade exclusiva do
auditor, que é responsável por sua
guarda e sigilo.”
A documentação do trabalho de auditoria
compõe um conjunto de documentos
normalmente denominado de Papéis de
Trabalho e foi normatizada por meio da
NBC TA 230 – Documentação de Auditoria.
A NBC TA 230 traz exigências específicas no
que
se
refere
à
preparação
da
documentação de auditoria. Contribui de
forma importante com relação ao tema
qualidade.
1.1 Conceito e finalidade da documentação de auditoria
A NBC TA 230 (6) apresenta os seguintes conceitos:
Documentação de auditoria é o registro dos procedimentos
de auditoria executados, da evidência de auditoria
relevante obtida e conclusões alcançadas pelo auditor
(usualmente também é utilizada a expressão “papéis de
trabalho”).
Arquivo de auditoria compreende uma ou mais pastas ou
outras formas de armazenamento, em forma física ou
eletrônica que contêm os registros que constituem a
documentação de trabalho específico.
Auditor experiente é um indivíduo (interno ou
externo à firma de auditoria) que possui
experiência prática de auditoria e
conhecimento razoável de:
(i) processos de auditoria;
(ii) normas de auditoria e exigências legais
e regulamentares aplicáveis;
(iii) ambiente de negócios em que opera a
entidade; e
(iv) assuntos de auditoria e de relatório
financeiro relevantes ao setor de atividade
da entidade.
(VER SLIDE IBRACON – 42)
Atualmente, muitas empresas de auditoria
utilizam sistemas informatizados que
geram papéis de trabalho virtuais
(eletrônicos) que ficam armazenados
em
arquivos
magnéticos.
Outras
empresas que não dispõem dessa
tecnologia utilizam papéis físicos.
1.2 Relacionamento da NBC TA 230 com
normas
que
afetam
aspectos
relacionados com documentação de
auditoria.
(VER SLIDES DA IBRACON – 8 ao 26)
A forma, conteúdo e organização dos
papéis
de
trabalho
que
serão
apresentados a seguir são aplicados
tanto aos papéis virtuais quanto aos
físicos.
1.3 Finalidades dos papéis de trabalho
a)
Fornecer
um
registro
escrito
permanente do trabalho efetuado,
incluindo:
- Descrição dos fatores referentes à
extensão do trabalho, considerados no
planejamento;
Evidência da revisão e avaliação do
sistema de controle interno;
- Extensão do exame realizado sobre os
registros analíticos e testes de auditoria;
- Natureza e grau de credibilidade das
informações obtidas.
b) Fornecer informações importantes com
relação ao planejamento contábil,
financeiro e fiscal;
c)
Serem
apresentados,
mediante
solicitação,
como
evidência
que
fundamenta o relatório emitido;
-
d)
Fornecer
aos
encarregados
a
oportunidade de avaliar os atributos dos
membros da equipe quanto a:
- Competência em assuntos de auditoria;
- Senso de organização;
- Habilitação em planejar e executar o
trabalho.
Os papéis de trabalho incluem compilação
de informações, tais como:
- Planejamento do trabalho;
- Descrição e avaliação dos controles
internos;
- Mapas preparados pelo departamentos de
contabilidade, financeiro e fiscal ou pelo
auditor;
- Memorandos
e
correspondências
relevantes;
- Confirmações
de
saldos
obtidas
diretamente de terceiros;
- Outros tipos de documentação preparada
ou reunida durante o exame.
Os papéis de trabalho, segundo as
informações que contêm, devem ser
arquivados em pastas, como segue:
- Pasta permanente (contendo informações
que serão utilizadas em trabalhos futuros):
estrutura organizacional, planos de contas,
fluxogramas, manual de procedimentos,
questionários de avaliação dos controles
internos.
- Pasta corrente: papéis de trabalho com
exame das transações, programas de
auditoria, confirmações de terceiros etc.
1.
a)
b)
c)
d)
e)
Exercício
(ACE/TCE-TO/CONTABILIDADE/2009)
Os
papéis de trabalho podem ser de
natureza corrente ou permanente. São
exemplos de papéis de trabalho correntes.
As legislações específicas aplicáveis à
empresa auditada.
Os manuais de procedimentos internos.
O questionário de controle interno.
Os cartões de assinaturas e rubricas dos
responsáveis
pela
aprovação
das
transações.
As cópias de contratos de financiamento
para capital de giro.
Resposta:
Os papéis de trabalho podem ser de
natureza corrente ou permanente. Os
correntes são utilizados em apenas um
exercício social, já os permanentes são
usados em mais de um exercício social ou
em mais de uma auditoria.
São exemplos de papéis de trabalho
correntes: caixa e bancos; contas a
receber; estoques; imposto de renda;
revisão
analítica;
demonstrações
financeiras; questionário de controle
interno.
São exemplos de papéis de trabalho
permanente: estatuto social ou contrato
social; cópias de contratos bancários de
financiamentos a longo prazo; cópias
de contratos de assistência técnica;
cartões de assinaturas e rubricas das
pessoas responsáveis pela aprovação
das
transações;
manuais
de
procedimentos internos; cópias de atas
de reuniões com decisões que afetem
mais de um exercício; legislações
específicas aplicáveis à empresa.
Assim sendo, apenas a alternativa “C”
representa um exemplo de papel de
trabalho
corrente.
O
questionário
utilizado pelo auditor para conhecer e
avaliar controles internos só será útil e
adotado como papel de trabalho para
aquela auditora, pois em outros
exercícios a situação dos controles já
será outra, necessitando ser reavaliada
pelo auditor.
2.
(Analista/Contabilidade/TJDFT/2008)
São exemplos de papéis de trabalho
correntes os manuais de procedimentos
internos e as legislações específicas
aplicáveis à empresa auditada.
Resposta: Os papéis de trabalho constituem a
documentação preparada pelo auditor ou
fornecida a este na execução da auditoria. Eles
integram um processo organizado de registro de
evidências da auditoria, por intermédio de
informações em papel, filmes, meios eletrônicos ou
outros que assegurem o objetivo a que se destinam.
De uma forma geral, a doutrina prevê que os papéis
de trabalho sejam organizados em pastas
permanentes (podem ser utilizados em várias
auditorias) ou correntes (são os que contêm
evidências da auditoria e úteis apenas para a
auditoria que está sendo realizada). Assim, manuais,
organogramas, legislações, contratos, etc. são
papéis permanentes, pois podem ser utilizados em
auditorias de vários períodos ou exercícios. Item
errado.
1.4. Principais tipos de Papéis de Trabalho
- Folhas ou cédulas mestras:
São as preparadas, de forma a permitir a
referência imediata ao balanço final ou a
conta do razão geral. Assim sendo, quando
se tratar de uma primeira auditoria, deve
ser preparada com base no último
balanço disponível.
- Folhas ou cédulas sustentatórias, analíticas
ou de detalhes:
Destinam-se à análise da conta à qual estão
vinculadas, para justificar ou sustentar os
valores nelas contidos, validando a
evidência obtida pelo auditor.
Folhas ou cédulas de ajustes:
A finalidade dos lançamentos de “ajustes” é
modificar os saldos de contas, de sorte que
reflitam, convenientemente, a situação no
fim do exercício.
Os ajustes são aqueles lançamentos
necessários para retificação dos livros, e
incluem todos os lançamentos que afetam
a receita líquida do exercício, alteram a
movimentação dos lucros acumulados do
período ou o saldo dos lucros acumulados
no início ou no fim do período.
-
Folhas ou cédulas de reclassificações:
Destinam-se a indicar as eventuais
reclassificações
recomendadas
no
transcurso dos trabalhos de auditoria.
As reclassificações incluem lançamentos
que se relacionam somente com a
classificação do Ativo e do Passivo,
constantes do Balanço Geral do fim do
ano ou das contas de Receitas e de
Despesas do período.
-
1.4.1 Identificação e referência dos papéis
de trabalho
Todos os papéis de trabalho devem ser
identificados por uma letra e um
número. A letra indica a seção a que o
papel pertence e o número, sua ordem
sequencial.
As
características
de
identificação são as seguintes:
Números de referência:
1. São necessários para referenciar a
informação entre as cédulas.
2. Compõem-se de uma letra e um
número:
- A letra representa o título de um grupo
ou subgrupo de contas do balanço
patrimonial ou seção dos papéis de
trabalho;
- A parte numérica representa a ordem
seguida pelas cédulas analíticas dentro
da seção.
3.
Designação de referências para as
cédulas mestras:
- Os ativos se designam com uma letra em
sequencia alfabética, de acordo com a
ordem seguida pelos grupos ou subgrupos
de contas do balanço patrimonial;
- O passivo e o patrimônio líquido designamse com duas letras iguais em ordem
alfabética;
- A
cédula-mestra que representa a
demonstração do resultado do exercício
tem a denominação DR. A designação das
pode ser feita como segue:
ATIVO
A
Disponibilidades
B
Contas a receber
C
Demais contas a receber
D
Estoques
E
Despesas do exercício seguinte
G
Controladora, controladas e
coligadas
H
Demais contas a receber – longo
prazo
J
Investimentos
L
Imobilizado
M
Intangível
PASSIVO
AA
Fornecedores
BB
Obrigações Trabalhistas
CC
Obrigações Tributárias
DD
Distribuições estatutárias
EE
Demais contas a pagar
GG
Financiamentos
HH
Debêntures
II
Controladora, controladas e coligadas
JJ
Demais contas a pagar – longo prazo
MM
Receitas Diferidas
NN
Patrimônio líquido
DESPESAS E RECEITAS
DR
Demonstrações do resultado
As seções referentes às letras F, I, K, FF e LL não
têm denominação específica, oferecendo,
dessa forma, maiores possibilidades de
adaptação para as contas das empresas.
4. Referências para as cédulas comprobatórias:
I) deve-se usar a mesma letra de cédulamestra que está comprovando;
II) Deve-se designar um número de acordo
com a ordem em que aparece a cédulasuporte dentro da seção.
5.
Ordem de células comprobatórias: os
programas de auditoria precedem as
cédulas que contêm detalhes.
6. Hiatos que possam surgir na sequência
numérica
como
consequência
da
designação prévia de referência:
I) Quando existir um hiato na numeração dos
papéis de trabalho, ele deve ser explicado
imediatamente depois;
II) O último papel de trabalho de cada seção
deve ser indicado como tal, no canto
superior direito;
III) Seguindo as recomendações do itens I
e II, pode-se controlar toda a sequência
numérica.
1.5 Ordenação dos papéis de trabalho
Os papéis de trabalho devem ser ordenados
de forma lógica, que facilite o trabalho de
revisão e localização de informações. De
forma geral, podemos ter a seguinte
ordenação:
• cédulas-mestras; * cédulas de suporte.
Cada seção pode ser organizada da seguinte
forma:
Referência
Conteúdo
A
Cédula-mestra da seção: Disponível
A1
Índice ou sumário da seção
A2
Conclusão geral sobre a seção auditada
A3 a A5
Pontos para atenção do gerente e sócio responsáveis
A6 a A7
Análise e explicação de flutuações relevantes
A8 a A10
Falhas de controle interno
A11 a A30
Programas de Auditoria aplicados na seção. Também podem ser
arquivados juntamente aos papéis de trabalho que evidenciam e
suportam a aplicação dos programas.
A 31 a A70
Papéis de trabalho de visita final - Procedimentos substantivos (ou
teste de comprovação): procedimentos de auditoria planejados para
detectar distorções relevantes no nível de afirmações.
A71 a A99
Papéis de trabalho da visita de interim – Teste de controle (ou teste de
cumprimento): procedimento de auditoria planejados para avaliar a
efetividade operacional dos controles na prevenção ou detecção e
correção de distorções relevantes no nível de afirmações.
2. CONTROLES INTERNOS: CONCEITO E
VERIFICAÇÃO.
“Devem ser feitos estudos e avaliações
apropriadas
do
controle
interno
da
empresa.”
2.1 Definição e objetivos do controle interno
Devem ser feitos estudos e avaliação
apropriados do controle interno da empresa,
como base para determinar a confiança que
neles possa ser depositada, para se definirem
Natureza,
extensão
e
época
dos
procedimentos de auditoria.
O controle interno compreende o plano de
organização e todos os métodos e medidas
coordenados, adotados numa empresa para
proteger seus ativos, verificar a exatidão
operacional e promover a obediência às
diretrizes administrativas estabelecidas.
Os objetivos do controle interno são:
- Obtenção de informação adequada.
- Estimulação do respeito e da obediência às
políticas da administração.
Proteção dos ativos.
- Promoção da eficiência e eficácia operacional.
-
2.2 Classificação dos controles internos
A fim de delimitar a extensão do auditor quanto à
revisão do controle interno, ele foi subdividido
em dois grupos:
- Controles administrativos – cujo objetivo é
garantir o controle sobre as operações da
empresa e a qualidade das informações e
documentos a serem processados pelo sistema
contábil.
-
Controles contábeis – cujo objetivo é garantir
a qualidade dos registros e demonstrações
contábeis.
2.2.1 Controles administrativos
Os
controle
internos
administrativos
compreendem o plano de organização e
todos
os
métodos
e
procedimentos
relacionados com a eficiência operacional,
bem como o respeito e a obediência às
políticas administrativas.
Esses controles incluem os sistema de
autorização e aprovação e a segregação
das funções de registro daquelas efetuadas
pelo departamento que gera as transações
objeto de seu registro, ou das relativas à
custódia dos ativos.
Relacionam-se indiretamente com os controles
contábeis e incluem controles estatísticos:
programas de treinamento de pessoal,
controles de qualidade, entre outros.
O objetivo dos controles administrativos é
permitir que:
-
-
As transações seja efetuadas de acordo com
a autorização geral ou específica da
administração;
O acesso aos ativos seja permitido com
autorização.
2.2.2 Controles contábeis
Os controles internos contábeis são os
relacionadas com a proteção dos ativos e a
validade dos registros contábeis.
O objetivo dos controles contábeis é permitir
que:
-
-
As transações seja registradas quando
necessário,
permitindo
a
elaboração
periódica de demonstrações contábeis e a
manutenção do controle contábil sobre os
ativos.
Os ativos registrados contabilmente seja
comparados com as existências físicas em
intervalos razoáveis e tomem-se as ações
adequadas
em
relação
a
qualquer
diferença constatada.
2.3 Elementos de controle
Os elementos de controles internos podem ser
conceituados como:
- Plano de organização;
- Sistemas de autorização e procedimentos de
registro;
- Utilização de pessoal adequado.
2.3.1 Plano de organização
O plano de organização é representado
normalmente
pelo
organograma
e
complementado
pelas
diretrizes
da
administração e manuais de procedimentos;
deve levar em consideração o seguinte:
- Conservar linhas de responsabilidade e
autoridade claramente definidas. Nesse
caso, é fundamental que a definição de
normas e procedimentos seja feita através de
manuais internos.
Que haja adequada independência entre os
departamentos, seções e funcionários em
todos os aspectos referentes à autorização,
execução e controle, bem como nos
relativos à custódia dos ativos. Essa
característica não surgirá apenas de um
organograma bem definido, mas de
procedimentos detalhados para cada
operação.
Exemplo: Para uma transação de vendas seria
necessário:
-
O registro pela contabilidade;
- A autorização de venda pelo departamento
de vendas. A aprovação do crédito pelo
departamento de crédito;
- A entrega da mercadoria pela expedição;
- O recebimento pela tesouraria.
-
2.3.2 Sistemas de autorização e procedimentos
de registros
Os sistemas de autorização e procedimentos
de registros compreendem:
a) Planos de contas e manuais de
procedimentos que esclareçam dúvidas sobre
o registro dos dados e que facilitem a
elaboração de demonstrações e outras
informações financeiras de uso interno e
externo;
b) Existência de normas escritas e organizadas,
bem como de manuais de procedimentos e
fluxogramas;
c) Separação de cada transação em etapas,
de forma que nenhum indivíduo possa
controlá-la integralmente;
d) Registros e formulários adequados, que
levem em consideração aspectos, tais como:
simplicidade de entendimento, facilidade de
preenchimento e organização dos dados.
2..3.3 Utilização de pessoal adequado
O funcionamento apropriado de um sistema de
controle interno depende não apenas de um
planejamento
da
organização
e
de
procedimentos e diretrizes adequados, mas
também e principalmente da escolha de
funcionários aptos e experientes, e de pessoal
capaz
de
cumprir
os
procedimentos
estabelecidos,
de
forma
eficiente
e
econômica.
Para a obtenção e a manutenção de pessoal
íntegro e qualificado, devem-se abranger as
seguintes etapas:
a) Procedimentos
que
garantam
a
contratação de pessoal de qualidade;
b) Treinamento e capacitação constante para
manter a motivação;
c) Avaliação
de
desempenho,
rodízio
periódico de funções e adequada política
de remuneração.
2.4 Levantamento (conhecimento) e avaliação
dos controles internos
As empresas, para atingirem seus objetivos,
agrupam e organizam, de forma lógica, uma
série de funções necessárias para a realização
de tarefas.
Esse agrupamento resulta no estabelecimento
de uma série de rotinas que são conhecidas
como sistemas. Exemplos:
Compra de suprimentos;
- Vendas e cobranças;
- Controle e remuneração de pessoal;
- Pagamentos e recebimentos etc.
-
O sistema de controle interno objetiva
assegurar que os procedimentos anteriormente
definidos
estejam
efetivamente
sendo
seguidos.
Para avaliar o sistema de controle interno de
uma rotina operacional, é necessário, em
primeiro lugar, conhecer o funcionamento do
sistema. Esse conhecimento pode ser obtido
através
da
leitura
de
manuais
de
procedimentos da empresa auditada ou, o
que é mais comum, mediante entrevistas com
o responsável pela operação.
Uma descrição do sistema deve ser arquivada nos papéis
de trabalho para servir de consulta nos trabalhos seguintes
e para evidenciar o trabalho realizado. Essa descrição
pode ser feita através de fluxogramas ou de forma
narrativa.
Após tomarmos conhecimento do funcionamento do
sistema, torna-se necessário proceder à avaliação do
mesmo. Para auxiliar nessa avaliação, os auditores utilizam
questionários previamente desenvolvidos chamados de
Questionário de Avaliação e Controles Internos, que deve
ser adaptado às características de cada empresa.
O questionário é desenvolvido de forma que
qualquer
resposta
“não”
às
questões
formuladas possa ser indício de problemas de
controle interno e necessitará de explicações e
trabalhos complementares.
Como exemplo, apresentamos a seguir um
modelo de Questionário de Avaliação de
Controles Internos da área de compras.
Questionário de Avaliação de Controle Internos
Função I – Cadastro de Fornecedores
A empresa mantém um cadastro atualizado de
fornecedores?
É feita análise do cumprimento dos prazos de
entrega por parte dos fornecedores?
É efetuada análise de custo das compras de
fornecedores nacionais e estrangeiros?
É feita análise quando à entrega de produtos
com as especificações técnicas requeridas?
É mantida análise quanto à exclusividade
(dependência) de fornecedores?
O
cadastro
periodicamente?
tem
sido
Foi
analisado
o
custo
manutenção do cadastro?
atualizado
benefício
da
Sim
Não
Observações
Questionário de Avaliação de Controles internos
Sim Não
Existem manuais de políticas e procedimentos
específicos para o Cadastro de Fornecedores? Estão
devidamente aprovados e atualizados (revisão
periódica)?
Função II –
fornecedor)
Compra
(origem
e
escolha
do
Nas compras, são analisados os relatórios de
planejamento das necessidades de materiais e/ou
relatórios de insuficiência nos estoques?
As demais compras são suportadas por requisições
devidamente aprovadas por pessoas autorizadas?
As aprovações estão formalizadas em manual de
assinaturas autorizadas?
É feita uma verificação prévia para assegurar que o
material a ser comprado está de acordo com as
especificações solicitadas?
Somente
são
cadastrados?
contatados
os
fornecedores
Observações
Questionário de Avaliação de Controles internos
O fornecedor escolhido é aquele que melhor
atende às necessidades da empresa?
A emissão do pedido de compra tem sido
aprovada para o fornecedor que melhor atende
ás necessidades da empresa?
Existem manuais de políticas e procedimentos
específicos para a função de compras (origem e
escolha do fornecedor)?
Os manuais estão devidamente aprovados e
atualizados (revisão periódica)?
Função III – Recebimento de material e/ou serviços
Existe um ponto central para recebimentos em
cada fábrica ou localidade?
Todas as mercadorias, materiais e suprimentos
precisam passar, necessariamente, por esse ponto
central?
Foram estabelecidas cópias dos pedidos de
compras para a seção de Recebimento para
confrontar com as mercadorias recebidas?
Sim
Não
Observações
Questionário de Avaliação de Controles internos
As quantidades de mercadorias recebidas são
confrontadas com as quantidades mencionadas na
nota fiscal?
São preparados relatórios de recebimentos assinados
para todas as mercadorias recebidas?
Os produtos sujeitos a controle de qualidade são
inspecionados?
O almoxarifado confere novamente as quantidades
com o Relatório de Recebimento para efetuar o
registro em seus controles?
O acesso aos pontos de recebimento, aos formulários
vitais (relatórios de recebimento e arquivo de
pedidos de comprar) é permitido somente a
funcionários autorizados?
Existem manuais de políticas e procedimentos
específicos de materiais e/ou serviços?
Estão devidamente aprovados e atualizados (revisão
periódica)?
Função IV – Registro Contábil e Fiscal
Sim Não
Observações
Questionário de Avaliação de Controles internos
As notas fiscais dos fornecedores são enviadas ao
setor fiscal para registro?
Posteriormente, são enviadas para a contabilidade
juntamente com Relatório de Recebimento para os
registros contábeis?
Existe diário auxiliar de compras ou similares?
Esses diários são conciliados periodicamente com os
registros fiscais?
Há algum controle na contabilidade que permita
apurar os saldos pendentes de a pagamento?
Esses saldos são conciliados com o razão?
Os
impostos
contabilizados
são
periodicamente com os livros fiscais?
conciliados
O acesso às áreas fiscal e contábil, formulários vitais
(nota fiscal, fichas, razão etc.) é permitido somente a
funcionários autorizados?
Existem manuais de políticas e procedimentos
específicos para o registro fiscal e contábil das notas
fiscais (faturas de fornecedores)?
Sim Não
Observações
Questionário de Avaliação de Controles internos
Estão devidamente aprovados e atualizados (revisão
periódica)?
Função V - Desembolso
São os comprovantes adequadamente conferidos e
aprovados para pagamento por uma pessoa
responsável?
O Diário Auxiliar de Pagamentos é conciliado
periodicamente com as posições bancárias?
Os saldos pendentes no arquivo de Contas a Pagar
são listados periodicamente e conciliados com os
saldos de fornecedores não razão?
O acesso à área de Contas a Pagar e formulários
vitais é
permitido somente a funcionários
autorizados?
Existem manuais de políticas e procedimentos
específicos para Contas a Pagar e registro de
pagamento?
São aprovados e atualizados (revisão periódica)?
Sim Não
Observações
2.5 Teste de cumprimento das normas internas
Após revisar e avaliar os procedimentos de
controle interno e tendo concluído que tais
procedimentos são adequados e vigoraram
durante todo o período sob exame, o auditor
deve testar esses procedimentos.
Para testar esses controles, são aplicados os
chamados testes de observância ou de
cumprimento, com o objetivo de:
Confirmar nosso conhecimento sobre os
controles;
- Confirmar seu funcionamento na prática;
- Descobrir
eventuais
falhas
em
seu
funcionamento e o efeito desta sobre as
demonstrações contábeis;
- Demonstrar se o sistema é capaz de
fornecer informações adequadas para o
sistema de informações gerenciais.
Para a realização dos testes de auditoria são
utilizados Programas de Auditoria.
-
2.6 Regulamentação técnica
As normas relativas a avaliação e teste do
controle interno estão definidas nas seguintes
normas:
NBC TA 315 – Identificação e Avaliação dos
Riscos de Distorção Relevante por meio do
Entendimento da Entidade e do seu Ambiente.
NBC T 16 – Controle interno (setor público)
NBC TA 265 – Comunicação de Deficiências de
Controle Interno.
A NBC TA 315 apresenta apêndice
definindo os Componentes do controle
interno que devem ser observados pelo
auditor.
AUDITORIA DAS DISPONIBILIDADES ( DO ATIVO)
Classificam-se como disponibilidades os recursos financeiros
à disposição da empresa para utilização imediata. Esses
recursos são classificados, basicamente em três contas:
1. Caixa: representa o numerário em espécie em poder da
empresa.
2. Bancos: representado pelo dinheiro depositado em
contas-correntes de livre movimentação, ou seja, aquelas
sobre as quais a empresa pode efetuar saques sem
qualquer restrição. Assim sendo, não se incluem nesse item
aquelas contas-correntes vinculadas a operações de
crédito cuja movimentação dependa de prévia
autorização do banco.
3. Aplicações financeiras: somente são
incluídas nesse item as aplicações financeiras
que tenham liquidez imediata e garantia total
de realização. Essas operações são conhecidas
por nomenclaturas que ao longo do tempo
vão mudando em função da situação
econômica e disposições legais, tais como
Open Market, Over Night etc.
Não se classificam nesse grupo as aplicações
financeiras de curto e médio prazo, tais como
Depósitos a Prazo e Carteira de Ações, os quais
são classificados como Investimentos Temporários.
Principais áreas correlatas
As disponibilidades relacionam-se praticamente
com todas as contas patrimoniais e de resultados
que
envolvam
operações
monetárias
(pagamentos e recebimentos de numerário).
Caixa e bancos
Caixa e bancos – Relações patrimoniais
Contrapartida
Operações
Aplicações financeiras
Aplicação e resgate de operações
Clientes
Recebimentos de duplicatas
Estoques
Compras a vista
Contas a receber
Recebimentos diversos
Imobilizado
Compra a vista de bens patrimoniais
Investimentos
Aplicações em investimentos permanentes
Exigível
Pagamentos de duplicatas de
fornecedores, salários e encargos, impostos
e taxas, empréstimos e financiamentos,
contas em geral etc.
Patrimônio líquido
Integralização de capital
Caixa e bancos: relações de resultados
Contrapartida
Operações
Receitas de vendas
Vendas a vista
Despesas administrativas, comerciais e
financeiras
Pagamentos de despesas
Aplicações financeiras
Aplicações financeiras: relações patrimoniais
Contrapartida
Bancos: conta movimento
Operações
Aplicações e resgates de aplicações
Aplicações financeiras: relações de resultados
Contrapartida
Operações
Receitas financeiras
Reconhecimento da receita incorrida
Objetivos de auditoria das disponibilidades
Existência
Assegurar que as disponibilidades apresentadas
realmente existam e que, por outro lado, não
existam outras que não estejam apresentadas.
Avaliação
Assegurar
que
os
valores
apresentados
representem o montante exato dos recursos
disponíveis e forma determinados de acordo com
as práticas contábeis adotadas no Brasil.
Classificação contábil
Assegurar que os itens classificados como
disponíveis tenham realmente liquidez imediata e
que as receitas financeiras foram devidamente
registradas.
Controle interno
Assegurar que as transações de pagamentos e
recebimentos efetuados durante o exercício
relacionam-se a operações normais da empresa e
estão
suportadas
por
documentação
comprobatória e foram devidamente aprovadas.
Seleção dos procedimentos de auditoria das
disponibilidades
As disponibilidades exigem uma grande
atenção quanto aos controles internos, pois a
maioria das fraudes praticadas em prejuízo das
empresas tem vinculação direta ou indireta
com o movimento de dinheiro ou cheques.
Destacamos
alguns
casos
de
fraudes
relacionados com o Disponível:
-
-
-
Interceptar cheques ao portador e descontá-los em banco;
Interceptar cheques emitidos para pagamentos originados em
operações autênticas e, mediante seu endosso, depositá-los em
conta de quem realize fraude;
Adulterar comprovantes pagos pelo fundo fixo para lograr
reembolso superior ao efetivamente paga;
Adulterar o comprovante de depósito bancário e alterar,
posteriormente, as reconciliações bancárias para encobrir o erro;
Adulterar os valores nas transposições de saldos;
Adulterar a soma do reembolso do fundo fixo;
Desviar ou não reconhecer receitas de aplicações financeiras.
Como se pode observar, quando não existem bons controles internos,
as possibilidades de fraudes são bastante amplas. Desse modo, tornase necessária uma perfeita avaliação dos sistemas de controles
internos, de tal modo que se reduzam, ao mínimo possível, tais
possibilidades.
CAIXA
Os objetivos do exame de caixa são verificar
que:
- Todo o dinheiro que dizem existir, realmente
existe;
- Todo o dinheiro que deveria existir, realmente
existe.
BANCOS
A auditoria dos fundos em poder dos bancos
envolve um processo de avaliação dos
controles internos nessa área, onde, a par das
generalidades, o auditor efetua uma revisão
das reconciliações bancárias como um
método de constatação da existência desse
ativo da companhia que se acha sob custódia
de terceiros , nesse caso, os bancos.
APLICAÇÕES FINANCEIRAS
Num sistema econômico de altas taxas de juros
como o nosso, as aplicações financeiras têm
especial importância por representar proteção
dos recursos financeiros da empresa dentre as
perdas de poder aquisitivo.
A seguir apresentaremos uma relação dos
principais procedimentos de auditoria:
-
-
-
Contagem de caixa;
Avaliação do controle interno;
Segregação adequada das funções de caixa e
tesouraria;
Avaliação e teste de reconciliações bancária;
Circularização de instituições financeiras;
Teste de aplicações financeiras;
Teste das reconciliações bancárias;
Teste de transferências bancárias;
Teste de liquidação subsequente.
AUDITORIA DAS VENDAS E DOS DIREITOS JUNTO
A CLIENTES
Nesse item, são registrados os créditos da empresa junto a
seus clientes decorrentes de vendas e prestação de
serviços a prazo. Geralmente, encontramos as seguintes
contas:
- Duplicatas a receber: representam as duplicatas emitidas
com base nas operações de vendas e prestação de
serviços a vista. Na contabilidade tradicional, são avaliadas
pelo valor nominal, ou seja, o valor que será recebido no
vencimento. Em sistemas contábeis em moeda de
capacidade aquisitiva constante, essas duplicatas são
apresentadas por seu valor presente.
Duplicatas descontadas: essa conta, que tem
saldo credor, ou seja, é redutora de duplicatas a
receber, representa as duplicatas que a
empresa negociou com os bancos em
operações de desconto. Essas duplicatas
somente serão baixadas quando o banco
informar a liquidação das mesmas.
- Ajuste para devedores duvidosos: essa conta,
também redutora de duplicatas a receber,
representa a expectativa de perda da empresa
com duplicatas em aberto que não serão pagas
pelos devedores.
-
Objetivos de auditoria
Existência
Assegurar que as duplicatas a receber:
- Existem e são decorrentes de operações
normais da empresa.
- Existentes estão incluídas nessa contas.
- São vinculadas a operações de crédito e
estão devidamente indicadas.
- Devedores duvidosos estão devidamente
ajustadas; e as incobráveis foram baixadas.
Avaliação
Assegurar que o valores apresentados representam
adequadamente, de acordo com as práticas contábeis
adotadas no Brasil:
- Duplicatas a receber: valor nominal ou presente dos
créditos da empresa junto a seus cliente.
- Duplicatas descontadas: valor nominal ou presente das
duplicatas negociadas com os bancos em operações
de desconto.
- Ajuste para devedores duvidosos: valor da estimativa de
perda com devedores incobráveis, calculado com base
na experiência do passado, condições do presente e
expectativas quanto ao futuro.
Auditoria das compras, da produção do
estoque
Estoques representam custos acumulados
de
matérias-primas,
materiais
ou
produtos não vendidos ou não usados
que uma empresa possui para utilização
ou venda futura.
Classificação: Os estoques podem ser classificados nas seguintes categorias:
Mercadorias
Itens comprados e destinados a venda
Produtos acabados
Itens fabricados, destinados a venda
Produtos em processo
Materiais, peças e conjuntos em vários
estágios de produção
Matéria-prima
Materiais e peças compradas para serem
utilizados na produção de itens
acabados.
Materiais diversos
Devem ser incluídos:
-Os fisicamente em poder da empresa,
excluindo os itens recebidos em
consignação;
- em trânsito;
-Em poder de terceiros: em consignação,
em transformação, para armazenagem
etc.
Objetivos de auditoria dos estoques
Existência: assegurar que os estoques
realmente existem e que são de
propriedade da empresa e estão em
boas condições de uso, venda e de
segurança.
Avaliação: assegurar que os estoques
foram avaliados por seu custo de
aquisição ou produção, o qual inclui
todos os gastos incorridos pela empresa
para tê-los prontos para a venda.
Assegurar que o valor do custo é inferior ao
valor de mercado ou de realização e que,
caso contrário, tenha sido constituído o
necessário ajuste de acordo com as
práticas contábeis adotadas no Brasil.
Classificação contábil
Assegurar que os estoques classificados no
Ativo circulante referem-se a mercadorias
e produtos que serão realizáveis até o final
do próximo exercício social ou após esse
prazo quando classificados no Realizável a
longo prazo.
Controle interno
Assegurar que as operações de compra e
produção, ocorridas durante o exercício,
estejam suportadas por documentação hábil
comprobatória, tenham sido devidamente
autorizadas e que o sistema de controle do
estoque
e
sua
movimentação
seja
satisfatórios.
AUDITORIA DO PASSIVO
O Passivo representa os recursos de terceiros
aplicados
na
empresa
e,
consequentemente, as obrigações da
empresa para com esses terceiros. Essas
obrigações podem ser classificadas em:
- Passivo circulante: obrigações com prazo de
vencimento até o final do próximo exercício
social;
- Exigível a longo prazo: obrigações com prazo
de vencimento após o final do próximo
exercício social.
Objetivos de auditoria
Existência: assegurar que o Passivo esteja composto por obrigações da
empresa decorrentes de suas atividades normais e que não haja
obrigações não registradas.
Avaliação: assegurar que as obrigações estejam avaliadas pelo valor
máximo devido na data das demonstrações contábeis de acordo
com as práticas contábeis adotadas no Brasil.
Classificação contábil: assegurar que a classificação das obrigações
no Passivo Circulante ou no Exigível a Longo Prazo esteja de acordo
com o prazo de vencimento até e após o final do próximo exercício
social.
Controle interno: assegurar que há um bom controle interno sobre as
operações que geraram as obrigações e que as mesmas seja
decorrentes de operações normais, devidamente autorizadas e
registradas e que estejam sendo liquidadas na data de vencimento.
AUDITORIA DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Como o próprio nome define, esse grupo de contas representa o Ativo
de uma empresa deduzido de seu Passivo representado pelo
Passivo Circulante (PC) e Exigível a Longo Prazo (ELP). Assim, temos
que: PL = ATIVO TOTAL – PASSIVO TOTAL
O valor líquido desse patrimônio é, então, a parcela que compete aos
acionistas ou sócios.
O Patrimônio Líquido é composto por: Capital social; Reservas de
Capital; Ajustes de avaliação patrimonial; Reservas de Lucro; Lucros
ou prejuízos acumulados.
AUDITORIA DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
O resultado do exercício representa a diferença entre as receitas
realizadas e as despesas incorridas durante o exercício.
As receitas representam o produto da venda de bens, da prestação de
serviços e das aplicações financeiras.
As despesas representam os gastos incorridos na aquisição ou na
produção dos bens vendidos que geraram as receitas e os gastos
necessários para vender os bens e administrar e financiar a
atividades geradora de receitas.
Objetivos de auditoria
Existência: assegurar que as receitas e despesas referem-se a operações
normais da empresa e que todas as receitas e despesas de período estão
registradas.
Avaliação: assegurar que as receitas estão avaliadas pelo valor auferido na
venda de bens e na prestação de serviços e que as despesas estão
avaliadas pelo valor dos gastos incorridos na geração dessas receitas de
acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.
RELATÓRIO DE AUDITORIA
O Relatório do Auditor é a peça mais importante da Auditoria realizada. Ele
representa fase principal do trabalho do Auditor que é a comunicação dos
resultados.
Um Relatório mal apresentado e que permita a contestação do Auditado ou
possibilita à direção da empresa fazer uma má avaliação de todo um
trabalho efetuado, significa a desmoralização do valor da Auditoria e, por
fim, a desmoralização do próprio profissional.
Não temos objetivo de aqui ensinar como fazer relatórios. Buscamos, através
de conceitos já consagrados e pela própria experiência, trazer aos
profissionais de auditoria, subsídios, que, em nosso entender, são
abrangentes e podem ser enquadrados e observados na elaboração dos
relatórios de auditoria, qualquer que seja a empresa.
É através do relatório que o auditor vai mostrar o que foi examinado. É nesse
momento que a direção da empresa e os envolvidos na execução das
tarefas vão ser informados sobre o que pode ser melhorado.
É fundamental, portanto, que todo o trabalho de auditoria seja previamente
planejado e estruturado, com conclusões lógicas e eficientes. Essa
responsabilidade cabe única e exclusivamente ao auditor, que deve ter a
prudência de dizer as coisas certas, no momento certo.
FINALIDADE
Meio de informar o resultado de nossos trabalhos.
“Produto” fornecido pelo auditor.
DEVE SER
Cuidadosamente imaginado;
Adequadamente planejado;
Bem escrito.
DEVE CONTER
Fatos constatados e de relevância;
Sugestões e recomendações para melhoras efetivas;
Procedimentos não observados;
Comentários do auditado.
PARA O AUDITOR SERÁ
O atestado de que notou a anormalidade e a comunicou.
Uma imposição à gerência para que corrija a situação ou explique por que
não a corrige.
O relatório bem escrito reduz o tempo de estudo, entendimento e discussão
pela gerência.
O contato do auditor com a alta administração deve causar boa impressão.
TIPOS DE RELATÓRIOS
Existem várias formas para se definir os tipos de relatórios. No entanto, devemos
considerar que o relatório já é, por si só, bastante complexo e que a
designação de um tipo ou nomenclatura correta de nada vale se o
conteúdo não estiver à altura das necessidades da empresa.
Porém, o Auditor deve ter estabelecido um sistema de emissão de relatórios
que seja adequado ao momento ou situação, em que os fatos estejam
ocorrendo ou forem apurados.
Assim sendo, podemos dividir os relatórios em 5 tipos:
1)
RELATÓRIOS FINAIS SINTÉTICOS
São os que se resumem em uma simples e rápida forma de transmissão de fatos
e exigem maior capacidade do auditor.
Como o próprio nome já diz, o Relatório Sintético é aquele que deve ser
utilizado para informar a alta direção da empresa, de forma rápida e
sucinta, sobre o que não vai bem ou necessita correção.
Os gerentes dos departamentos de empresas são homens habituados às
rápidas decisões, possuindo grande capacidade de resolver problemas em
poucas palavras.
Por essa razão, somos da opinião de que os Relatórios Sintéticos soa os de mais
difícil elaboração, pois devem ter a propriedade de informar os fatos com
poucas palavras e da forma mais abrangente possível, sem que a omissão
de um pequeno detalhe prejudique o objetivo principal.
2)
RELATÓRIOS FINAIS ANALÍTICOS
São os relatórios que devem levar aos setores auditados todas as informações
e detalhes permissíveis à boa solução dos problemas, sem longas e
infindáveis relações numéricas e cifras que não levam a nada.
Os fatos de menor relevância podem ser encontrados nos papéis de trabalhos,
os quais podem ser gentilmente oferecidos pelo auditor , ou relacionados à
parte quando houver necessidade.
O Relatório Analítico é o meio de comunicação que o auditor possui para se
relacionar com todos os setores envolvidos nos trabalhos realizados. É a
forma de se comunicar com os funcionários em nível de execução.
Portanto, devem ser apresentados de maneira clara e simples.
3)
RELATÓRIOS ESPECIAIS
O próprio nome diz tudo. Em nosso entender, os Relatórios Especiais são
aqueles que fogem do cotidiano.
Podem ser também considerados Relatórios Confidenciais.
Entende-se por Relatório Confidencial aquele que é solicitado exclusivamente
pelo diretor da empresa, e que tem interesse exclusivo sobre um
determinado assunto. Exemplo: o diretor da empresa chama o gerente de
auditoria (no qual deposita toda confiança) e pede para que seja
observado um item ou um assunto que só a ele interessa.
Os Relatórios Especiais são também aqueles que reportam as indesejáveis
fraudes de maneira reservada.
4)
RELATÓRIOS PARCIAIS
Durante as verificações, o auditor muitas vezes se depara com fatos ou
ocorrências que devem ser levadas de imediato ao conhecimento da
gerência ou direção da empresa.
É bastante comum que durante os exames surjam problemas que exijam
correções imediatas para que se evite a continuidade de falhas e haja
tempo suficiente para elaboração do relatório final.
O Relatório Parcial é o recurso disponível para essa finalidade.
Ao efetuar uma auditoria no departamento pessoal, por exemplo, o auditor
constata que uma determinada alíquota da GRPS- Guia de Recolhimento
da Previdência Social, vem sendo calculada erroneamente. Ele deve
imediatamente elaborar um Relatório Parcial comunicando a situação
existente e que deve ser corrigida.
É evidente que esse relatório não terá a sobriedade e a mesma
apresentação de um relatório completo sobre a extensão do
ocorrido, porém, atende a necessidade de solucionar o problema.
O Relatório Parcial pode ser apresentado em uma simples folha de
papel de trabalho, devidamente identificada.
O Relatório Parcial também serve para comunicar alguma dificuldade
ou qualquer tipo de ocorrência que interfira diretamente no
trabalho em execução ou, que de uma forma ou de outra, possa
estar relacionado com a atividade do auditor.
5)
RELATÓRIOS VERBAIS
Os mesmos conceitos dos relatórios escritos são aplicáveis aos Relatórios
Verbais, porém com uma fundamental diferença: não existe rascunho para
ser corrigido antes da redação final.
Em um relatório escrito, o auditor pode reescrever parágrafos, mudar orações e
períodos, enfim, aprimorar o texto antes que esteja nas mãos do
destinatário. No Relatório Verbal, quando não há uma boa preparação, o
auditor torna-se mais vulnerável e sujeito a expor condições desfavoráveis a
ele.
É muito importante considerar a diferença entre o que se fala e o que se
escreve.
O Relatório Verbal possui uma característica que os distingue dos outros tipos
de relatórios: é muito mais rápido.
O aspecto de maior importância a ser considerado pela apresentação de um
Relatório Verbal, refere-se à conduta do auditor para executar a tarefa.
O auditor deve ser muito claro e objetivo, fazendo com que sua fala seja
facilmente compreendida e assimilada, pois ao término de um Relatório
Verbal não existem fontes para serem consultadas sobre o que não ficou
claro.
Assim sendo, o Relatório Verbal também deve ser previamente planejado e
estruturado, pois o auditor tem que estar preparado para “prender” a
atenção dos seus ouvintes, apresentando os fatos, recomendações ou
sugestões, devidamente fundamentadas para que haja o interesse comum
em solucionar problemas.