Processo nº.
Recurso nº.
Matéria
Recorrente
Recorrida
Sessão de
Acórdão nº.
:
:
:
:
:
:
:
11040.000381/2005-90
148.113
IRPF - Ex(s): 2001
URBANO ROXO DE OLIVEIRA
4ª TURMA/DRJ em PORTO ALEGRE - RS
18 DE OUTUBRO DE 2006
106-15.899
GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA.
SIMULAÇÃO. REAVALIAÇÃO - A utilização, pelo Contribuinte, de
instrumentos jurídicos vigentes, revestidos das formalidades necessárias
à produção dos efeitos que lhes são próprios, coaduna-se com as
diretrizes gerais insertas na Carta Magna para exercício das atividades
econômicas, ainda mais se presente o requisito econômico à aplicação e
a necessidade de intervenção das partes contratantes perante terceiros
para industrializar-se a implementação.
Recurso provido.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto
por URBANO ROXO DE OLIVEIRA.
ACORDAM os Membros da Sexta Câmara do Primeiro Conselho de
Contribuintes, por maioria de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e
voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros José Ribamar
Barros Penha (Relator), Sueli Efigênia Mendes de Britto e Ana Neyle Olímpio Holanda
que deram provimento parcial para desqualificar a multa de ofício. Designado para redigir
o voto vencedor o Conselheiro José Carlos da Matta Rivitti.
JOSÉ RIBAMAR BARROS PENHA
PRESIDENTE
JOSÉ CARLOS DA MATTA RIVITTI
REDATOR DESIGNADO
FORMALIZADO EM:
MHSA
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros GONÇALO BONET
ALLAGE, LUIZ ANTONIO DE PAULA, ROBERTA AZEREDO FERREIRA PAGETTI e
ANTÔNIO AUGUSTO SILVA PEREIRA DE CARVALHO (Suplente convocado).
2
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
Recurso nº
Recorrente
: 148.113
: URBANO ROXO DE OLIVEIRA
RELATÓRIO
Urbano Roxo de Oliveira, qualificado nos autos, representado (mandato,
fls. 796-797), interpõe Recurso Voluntário em face do Acórdão DRJ/POA nº 6.096, de 20
de julho de 2005, que manteve o lançamento do crédito tributário de R$ 60.615,43, objeto
do Auto de Infração (fls. 3-5), cientificado em 27.04.2005 (fl. 726), relativo a Imposto de
Renda, multa de ofício qualificada e juros de mora por apurada omissão de rendimentos
relativos a ganho de capital na alienação de ações não negociadas em bolsa, fato gerador
em 30.04.2000 (fl. 5).
Julgamento de Primeira Instância
Segundo o Acórdão recorrido, em razões preliminares, o impugnante
requereu a invalidade jurídica do lançamento (i) pela não entrega do Mandado de
Procedimento Fiscal anteriormente a ciência do Auto de Infração e (ii) pela violação do
princípio da verdade material.
A respeito do Mandado de Procedimento Fiscal – MPF, o julgador a quo
destacou que o mesmo é ato administrativo interno de controle da fiscalização, não
havendo relação deste instrumento com os atos próprios do procedimento fiscal previstos
no Decreto nº 70.235/1972 e alterações posteriores. Também, enfatizou que limitação da
atividade de fiscalização do AFRF trazida pela norma administrativa, não desonera o
agente fiscal da atividade obrigatória e vinculada do lançamento, sob pena, inclusive, de
cometimento de ato de improbidade administrativa, capitulada nos artigos 10, inciso X, e
11, inciso II, ambos da Lei nº 8.429, de 02/06/1992. Concluiu por rejeitar a preliminar
inclusive por ser esta a jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes.
Com relação à violação ao princípio da verdade material, o julgador
verifica não haver invalidade jurídica do procedimento fiscal, pois a constituição do crédito
tributário está baseada no conjunto de elementos probantes carreados aos autos.
3
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
Em razões de mérito, no julgamento, é destacado do Relatório Fiscal,
em resumo, que o recorrente, juntamente com Antônio Luiz Roxo de Oliveira e Léa
Regina de Oliveira Lopes, utilizou-se da empresa Roxo de Oliveira Incorporação de
Imóveis e Participações Societárias Ltda. – CNPJ nº 94.399.441/0001-52, da qual eram
sócios, fazendo transitar os valores da operação de venda de ações para "fugir" da
tributação do ganho de capital obtido, conforme roteiro estabelecido no Contrato de
Aquisição de Ações firmado em 09.11.1999 (fls. 36-51).
Referido contrato tem de um lado Antônio Luiz Roxo de Oliveira, Léa
Regina de Oliveira Lopes e Urbano Roxo de Oliveira, como vendedores, e de outro a
empresa Camil Holdings LLC, sediada nos Estados Unidos, como compradora. Este
contrato, em 16.11.1999, foi aditado para constar como vendedora, também, a empresa
Roxo de Oliveira, pelo que os originais vendedores assinam também na qualidade de
sócios da pessoa jurídica. Em Segundo aditivo assinado em 19.01.2000, a titularidade das
ações transacionadas se resume às pessoas físicas.
As ações negociadas não faziam parte do capital da empresa Roxo de
Oliveira, sendo que somente em 30.01.2000 (fIs.194-199) foram integralizadas mediante
subscrição de aumento de capital, com ações da Cia. Roxo de Participações, cujo
aumento de capital se deu, em 19.11.1999, com subscrição das ações da Peroli.
A autoridade autuante assenta que só se justifica trazer as ações da
Peroli para a Roxo de Oliveira, mediante subscrição de aumento de capital ocorrida em
30.01.2000, “com o intuito de propiciar o mascaramento da operação, desviando o seu
resultado (tributável na pessoa física), para a roxo de oliveira, como resultado da
equivalência patrimonial sem incidência de imposto na pessoa jurídica.”
No voto condutor do acórdão recorrido, destaca-se sobre os atos
praticados pelo contribuinte resultar em simulação fiscal com a intenção dolosa de não
pagar tributos sobre o ganho de capital na alienação das ações.
Na impugnação, a alegação de que os diversos atos realizados são lícitos
e não tiveram a intenção de dissimular o fato gerador do ganho de capital. Há a prática de
“negócio jurídico indireto” enquanto que o atuante baseou a desconsideração dos
4
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
sucessivos atos negociais na teoria da vontade. Entende que somente a ocorrência de
divergência da declaração com o negócio efetivamente realizado causa a dissimulação do
fato gerador.
Afirma que as pessoas físicas e/ou jurídicas têm o direito de celebrar os
mais variados atos negociais e procurar a redução de custos e a obtenção de lucros. Por
outro lado, assenta, ser defesa a utilização de artifícios dolosos para evitar a incidência
tributária, sendo inadmissível os negócios fraudulentos, dolosos ou simulados com o
propósito de reduzir ou excluir a incidência de tributos.
No exame da teoria aplicada aos fatos, a autoridade julgadora, examina o
Contrato de Aquisição de Ações e seus aditivos (fls. 36-45 e 46-52). Destaca que as
partes contratantes - como vendedores: Antonio Luiz Roxo de Oliveira, Lea Regina de
Oliveira Lopes e Urbano Roxo de Oliveira – como compradora: CAMIL HOLDINGS LLC declaram que chegaram a bom termo nas tratativas visando possibilitar a aquisição pela
COMPRADORA de participação acionária direta e indireta no capital social da JOSAPAR.
Para isso, acertam a transferência das participações acionárias (na
PEROLI, JOSAPAR e FERRAGENS VIANNA) para uma sociedade anônima a ser
constituída e controlada pelos VENDEDORES (HOLDINGS I) em cujo objeto social se
inclua a participação em outras sociedades.
Acordaram, também, que os VENDEDORES transfeririam todas as
participações acionárias de PEROLI, JOSAPAR e FERRAGENS VIANNA detidas pelas
HOLDINGS I, para outras sociedades anônimas constituídas e controladas conjuntamente
pelos VENDEDORES em cujo objeto social se inclua a participação em outras sociedades
(as “HP” e “HO”), de forma que as participações acionárias detidas por Antonio, Lea e
Urbano através de suas respectivas HOLDINGS I estejam segregadas e distribuídas da
seguinte maneira: HP – 5.102.964 ações da PEROLI; HO – 952.586 ações da JOSAPAR
e 71.967 ações das FERRAGENS VIANNA.
A sociedade Roxo de Oliveira, Incorporação de Imóveis e Participações
Societárias Ltda., foi criada em 16-11-1999, conforme instrumentos contratuais em fls.
186 a 193, pelos sócios Antonio, Lea e Urbano.
5
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
A Cia Roxo de Participações passou a assim se denominar a partir da
Assembléia Geral Extraordinária ocorrida na empresa ENERDROLA S/A em 19-11-1999,
fls. 419 a 444, momento em que ocorreu o aumento de capital com a subscrição efetivada
com as ações detidas junto a empresa Peroli S/A, Participações.
Em 30-01-2000, fls. 194 a 199, houve alteração na empresa Roxo de
Oliveira para aumentar o capital social mediante a subscrição dos três sócios: Antonio,
Lea e Urbano, de modo que a integralização foi realizada com ações detidas pelos
referidos três sócios na Companhia Roxo de Participações (correspondente a empresa
“HP” consignada no contrato de 09-11-1999).
Em 19-04-2000 houve o pagamento de R$17.824.950,56 (fl. 59)
decorrente da transferência da participação societária detida pela ROXO DE OLIVEIRA
na CIA ROXO, de modo que a empresa CAMIL HOLDINGS LLC passou a deter a
participação acionária na empresa PEROLI S/A., tudo em conformidade com o contrato
inicial.
Pelo contrato de 15-04-2000 (fls. 258 a 265) foi vendida a Companhia
Urla pela empresa Roxo de Oliveira para a Camil Alimentos S. A.
Na cláusula sexta (fl. 264) desse contrato consta:
“CAMIL declara conhecer e concordar com os termos do presente
contrato, bem como que neste ato cede para CHLLC todos os seus direitos aquisitivos
decorrentes do Contrato de Aquisição de Ações celebrado em 09 de novembro de 1999
com ANTONIO, LEA E URBANO.”
Em fls. 269 a 289, constam cópias de petições referentes as ações
judiciais impetradas por ROXO DE OLIVEIRA INCORPORAÇÃO DE IMOVEIS E
PARTICIPAÇÕES SOCIETARIAS LTDA e por CAMIL ALIMENTOS S.A. em que está
declarado a “compra e venda de ações” relativas a Antonio, Léa e Urbano e descritos
todos os atos realizados para esse fim.
Nas referidas ações constam os termos: “venderam – instrumento de
compra e venda de ações – em decorrência do disposto no contrato de compra e venda
6
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
firmado em 19-11-1999”. Como se vê, os próprios interessados tratam o negócio realizado
como de “compra e venda de ações”.
A respeito de todos esses elementos de prova constituídos pela confissão
expressa no contrato, nos aditivos e nas ações judiciais intentadas é de se concluir que o
efetivo negócio realizado foi o de transferência das ações detidas por Antonio, Léa e
Urbano nas empresas PEROLI, JOSAPAR e FERRAGENS VIANNA e que os diversos
atos praticados tiveram por fim simular negócios (não verdadeiros) com o fim de
dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo.
O julgador conclui que os atos realizados tiveram a finalidade alienar as
ações e ocultar o ganho de capital como provam o contrato e os atos constitutivos das
empresas envolvidas, que serviram exclusivamente de “veículos” para a transferência das
ações negociadas. O julgamento está assim ementado:
DECADÊNCIA.
GANHO
DE
CAPITAL.
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO. DOLO, FRAUDE OU SIMULAÇÃO - Quando se
comprove que o sujeito passivo agiu com dolo, fraude ou simulação, o
direito de a Administração Tributária constituir o crédito tributário relativo
ao IRPF extingue-se após cinco anos, contados do primeiro dia do
exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL –MPF - O Mandado de
Procedimento Fiscal, é mero instrumento interno de planejamento e
controle das atividades e procedimentos fiscais. Não gera nulidade do
lançamento o fato da entrega do MPF juntamente com o Auto de Infração.
VERDADE MATERIAL. MEIOS DE PROVAS - Por se tratar de simulação
de divergência entre realidade e subjetividade, é difícil, quando não
impossível, comprová-la diretamente, pelo que se admite que seja
provada por todos os meios admitidos em Direito, inclusive indícios e
presunções.
SIMULAÇÃO – A simulação se caracteriza pela divergência entre o ato
aparente – realização formal – e o ato que se quer materializar – oculto.
Assim, na simulação, os atos exteriorizados são sempre desejados pelas
partes, mas apenas formalmente, pois materialmente o ato praticado é
outro. Para que não se configure simulação é necessário que as partes
queiram praticar esses atos não apenas formalmente, mas também
materialmente.
SIMULAÇÃO E GANHO DE CAPITAL - A realização de operações
simuladas, com o objetivo de elidir o surgimento da obrigação tributária
principal ou de gerar maiores vantagens fiscais, não inibe a aplicação de
7
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
preceitos específicos da legislação de regência, bastando que, pela
finalidade do ato ou negócio, sejam obtidos rendimentos ou ganhos de
capital submetidos à incidência do imposto de renda, qualquer que seja a
denominação que lhes seja dada.
GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE BENS E DIREITOS - Na
apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que
importem alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou
promessa de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas
por compra e venda, permuta, adjudicação, desapropriação, dação em
pagamento, doação, procuração em causa própria, promessa de compra
e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e
contratos afins.
MULTA QUALIFICADA – Verificando-se o evidente intuito de fraude
caracterizado por atos tendentes a não pagar ou reduzir o tributo procede
a aplicação da multa qualificada.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC - Sobre os créditos tributários vencidos
e não pagos incidem juros de mora calculados com base na taxa SELIC.
Lançamento Procedente.
Do Recurso Voluntário
No Recurso Voluntário, o recorrente reitera aos razões impugnadas ao
tempo que contesta o julgamento de primeiro grau que desconsiderou o negócio jurídico
de vender ações de uma pessoa jurídica (Peroli S. A.) a outra (Camill Holgings LL) sob o
argumento da existência de simulação para ocultar o fato gerador. Realizou negócio de
formação sucessiva com as outras partes dentro do espaço de liberdade fiscal, não
havendo simulação nos atos que as partes realizaram em substituição ao fato gerador,
afirma. Dos argumentos apresentados, destaquem-se:
a) capítulo i - a violação do princípio da verdade material
O Auto de Infração sofreria de invalidade em virtude da instauração da
ação sem cientificação do MPF que foi entregue somente com o auto de infração ferindo o
devido processo legal que exerce função de garantia individual sob a ordem
constitucional. Não se conforma com os argumentos do julgamento a quo, segundo o qual
questões ligadas ao MPF não prejudicam o lançamento de modo a torná-lo nulo,
atendidos os ditames do art. 142 do CTN.
8
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
Noutro passo, alega-se que foi rejeitada a argüição de invalidade do auto
de infração por admitirem-se todas as provas para a demonstração da existência de
simulação; a simulação não pode ser provada por suposições, desconfianças, conjecturas
no direito tributário em particular, afirma.
A proibição do uso das provas indiretas para demonstração da existência
de simulação do fato gerador decorreria do princípio da verdade material que concretiza o
princípio da legalidade, resultando a tipicidade jurídica estabelecida no art. 97 do CTN.
Os auditores fiscais não teriam demonstrado de forma direta a ocorrência
de nenhum fato, em torno da alienação das ações, tais como, o pagamento do preço ao
vendedor ou a tradição das ações ao comprador.
b) capítulo ii - a inocorrência da dissimulação do fato gerador
Reafirma-se que as partes interessadas não ocultaram o fato gerador,
mas realizaram o negócio jurídico de formação sucessiva dentro do espaço de liberdade
fiscal. No caso concreto as partes realizaram um negócio de formação sucessiva: (i)
integralização do capital da Companhia Roxo, com ações da Peroli Participações; (ii)
integralização do capital da Roxo de Oliveira, com ações da Companhia Roxo;
(iii)
subscrição de ações da Companhia Roxo, por parte da CHLCC Participações; e (iv)
resgate das ações da Companhia Roxo, pertencentes à Roxo de Oliveira;
Reafirma, também, que antes da execução destes atos, as partes
interessadas realizaram um contrato preliminar que o qualificaram de maneira errada
como contrato de aquisição de ações. O contribuinte não teria alienado as ações, mas se
obrigado a realizar o negócio jurídico de formação sucessiva.
Discorre que era titular de 48.627 ações ordinárias emitidas pela Peroli S.
A. Participações, que titularizava uma participação na empresa Josapar - Joaquim Oliveira
S. A. Participações. Em 09.11.1999, ao lado de outros acionistas, celebrou um contrato
preliminar, denominado contrato de aquisição de ações com a Camil Holdings LLC - (As
partes chegaram a bom termo nas tratativas mantidas pelas partes visando possibilitar a
aquisição, pela COMPRADORA, de participação acionária direta e indireta no capital
social da Josapar).
9
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
Justifica que "Ao invés da alienação das ações, este contrato criou,
entretanto, a obrigação jurídica do ora recorrente, em realizar um negócio, chamado step by
step transaction". Prossegue, que "Como já se sabe, a step by step transction é um negócio
jurídico indireto, que os contribuintes usam, para a economia lícita de tributos"; (fl. 857)
O recorrente e os outros acionistas realizaram a integralização do capital
da Companhia Roxo de Participações com as ações da Peroli Participações em
19.11.1999; em 30.01.2000, a integralizaram o capital da Roxo de Oliveira Incorporação
de Imóveis e Participações Societárias Ltda. com as ações da Companhia Roxo
(R$48.960,00);
Destaca que o ato de integralização de capital com a transferência de
ações é permitido pelo direito privado, ao que se aplicariam as disposições do art. 7º da
Lei nº 6.404, de 1976, e do art. 18 do Decreto nº 3.078, de 1919.
A Companhia Roxo arquivou a Ata de Assembléia Geral Extraordinária na
Junta Comercial de São Paulo e registrou contabilmente o aumento de capital com as
ações da Peroli; a Roxo de Oliveira arquivou o Instrumento de Alteração de Contrato na
Junta Comercial do Rio Grande do Sul e contabilizou o aumento do seu capital social com
as ações da Companhia Roxo.
Em 17.4.2000, a CHLCC Participações realizou aumento de capital da
Companhia Roxo mediante subscrição de ações com ágio, e, com dinheiro subscreveu
16.248.467 ações desta empresa, pelo preço de emissão de R$3,59 por ação, sendo
R$1,00 atribuído ao capital social e R$2,59 a fundo de reserva para resgate de ações
preferenciais no valor de R$58.462.672,53.
"Após a subscrição de ações com ágio, a Companhia Roxo realizou, de
um modo contínuo, o resgate de suas ações, pertencentes à Roxo de Oliveira. Com a
utilização da reserva de capital, a Companhia Roxo resgatou, especificamente, as
6.193.520 ações preferenciais, pertencentes à Roxo de Oliveira, 'pelo valor por ação de
2,878 (...)' no valor total de R$17.824.950,56".
Ainda sob o identificado capítulo II, o recorrente discorre sob os tópicos "A
aplicação do critério da Violação à Lei, no caso concreto em exame", "A inocorrência de
10
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
divergência entre a vontade e a declaração", "A divergência entre a vontade e a
Declaração, no Direito Privado Brasileiro", "A inexistência da Prova do Acordo simulatório,
no caso concreto em exame", "Do primeiro Indício do Auto de Infração", "Do segundo
Indício do Auto de Infração", tópicos estes fundados em doutrina e jurisprudência
administrativa.
c) capítulo iii - Os Outros Argumentos de Fato e de Direito
Neste item, o recorrente destaca que por causa do intuito de fraude o
juízo aplicou a multa de ofício do art. 44, II da Lei nº 9.430/96 e rejeitou a argüição de
decadência. Não haveria no negócio jurídico o evidente intuito de fraude, mas atos
válidos, publicados e registrados, antes da ocorrência do fato gerador e sem a intenção
de prejudicar terceiros.
Inexistindo o intuito de fraude, inaplicável a qualificação da multa,
ocorrendo a decadência, posto que o fato gerador, para fins de argumentação, ocorreu
em 19.04.2000, enquanto que o auto de infração notificado em 22.04.2005.
O recorrente também discorre sobre a inaplicação dos juros de mora, nos
moldes lançados, asseverando ter argumentado a inexistência de lei determinando um
cálculo de juros de mora superiores ou inferiores a 1% ao mês.
Requer, ao fim, a reforma do julgamento para que seja declarada a
invalidade jurídica do auto de infração por violação aos princípios do devido processo
legal e da verdade material; por inexistirem dúvidas que o recorrente não dissimulou o
fato gerador da obrigação tributária; por inexistir dúvidas que os interessados não
realizaram negócios jurídicos sucessivos com evidente intuito de fraude, ocorrendo a
decadência; não adquiriu disponibilidade econômica/jurídica do acréscimo patrimonial
oriundo da eventual alienação da participação; e os juros moratórios não têm
aplicabilidade jurídica ao caso.
A comprovação de arrolamento de bens encontra-se à fl. 893.
É o Relatório.
11
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
VOTO VENCIDO
Conselheiro JOSÉ RIBAMAR BARROS PENHA, Relator
Urbano Roxo de Oliveira tomou ciência do Acórdão recorrido em
09.08.2005, ao qual interpõe Recurso Voluntário, em 31.08.2005, do qual conheço por
atender às disposições do art. 33 do Decreto nº 70.235, de 1972.
Conforme relatado, o contribuinte foi autuado para fins de exigência de
Imposto de Renda na Fonte sobre Ganho de Capital na alienação de ações não
negociadas em bolsa em 30.04.2000. O ganho decorre da alienação por R$169.902,74 de
48.627 ações de Piroli S.A., bens estes informadas na declaração de bens 2000 pelo
custo de R$48.627,00. Na Declaração de Ajuste Anual 2001, ano-calendário de 2000,
acerca da referida alienação, o contribuinte informou o seguinte: “transf. para Roxo de
Oliveira Incorp. de Imóveis e Particip. Societárias Ltda., p/integralização capital”, sem
indicação de valor.
Passo ao exame dos pontos da lide apresentados pelo recorrente.
a) invalidade jurídica do auto de infração por descumprimento de
regras do Mandado de Procedimento Fiscal – MPF
A nulidade dos atos administrativos de um modo geral é alegada e assim
deve ser declarada quando praticado por servidor público incompetente e/ou pretere o
direito de defesa do administrado que a Carta Magna assegura mediante o devido
processo legal (judicial ou administrativo) e o amplo direito de defesa (art. 5º, inciso LV).
Neste sentido, o Decreto (Lei) nº 70.235, de 1972, que dispõe sobre o
processo administrativo fiscal, estabelece, verbis:
Art. 7º O procedimento fiscal tem início com:
I - o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente,
cientificado o sujeito passivo da obrigação tributária ou seu preposto;
12
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
...
Art. 59. São nulos:
I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente..
II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou
com preterição do direito de defesa.
O presente procedimento fiscal verifica-se realizado por Auditor Fiscal da
Receita Federal, cuja competência está definida, atualmente, na Lei nº 10.593, de 6 de
dezembro de 2002, que dispõe, verbis:
Art. 6º São atribuições dos ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da
Receita Federal, no exercício da competência da Secretaria da Receita
Federal do Ministério da Fazenda, relativamente aos tributos e às
contribuições por ela administrados:
I - em caráter privativo:
a) constituir, mediante lançamento, o crédito tributário;
Por sua vez, a Lei (Complementar) nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, –
Código Tributário Nacional, determina, verbis:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da
obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o
montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso,
propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
São estes os dois diplomas legais que, fundamentalmente, norteiam o
lançamento do crédito tributário. São estes dispositivos que dão sustentação à
regularidade do lançamento, enfim.
Regularmente notificado, o sujeito passivo apresenta impugnação do
lançamento, como definido no art. 145, inciso I, do Código Tributário Nacional – CTN, o
que segundo, a doutrina dominante, instala o contraditório, onde o contribuinte exerce o
seu direito de defesa plenamente.
13
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
Estes passos vêm configurar o devido processo legal e o amplo direito de
defesa, ao tempo que realizados, por servidor competente, os atos administrativos
encontram-se suficientes para cumprir suas finalidades.
A este pensar não se pode pleitear a nulidade do Auto de Infração por
ausência de Mandado de Procedimento Fiscal - MPF. A tese preponderante no âmbito
das Câmaras do Primeiro Conselho de Contribuintes é no sentido de que o MPF tem sua
função administrativa de controle interno não possuindo força legal para anular
lançamentos cujos requisitos estabelecidos no Decreto nº 70.235, de 1972, e art. 142 do
Código
Tributário
Nacional estejam observados.
Defende-se, até,
que
o
seu
descumprimento pode ensejar ao funcionário medida de ordem administrativa por
desobediência, nunca para anular o lançamento do crédito tributário.
De fato, o Mandado de Procedimento Fiscal, instituído pela Portaria SRF
nº 1.265, de 22 de novembro de 1999, alterada pela Portaria SRF nº 3007, de 26.11.1991,
teve como justificativa a necessidade de disciplinar, no âmbito dos Sistemas de
Fiscalização e Aduaneiro da Secretaria da Receita Federal, a execução dos
procedimentos fiscais.
Conforme os termos do art. 2º, da Portaria, “os procedimentos fiscais
relativos a tributos e contribuições administrados pela SRF serão executados, em nome
desta, pelos Auditores-Fiscais da Receita Federal (AFRF) e instaurados mediante
Mandado de Procedimento Fiscal (MPF)”.
Assim sendo, e observando a hierarquia das normas legais, o lançamento
realizado em conformidade com as regras do Código Tributário Nacional, do Processo
Administrativo Fiscal e da Lei nº 10.593, de 2002, não padece de nulidade. Preliminar
rejeitada. Mantém-se o acórdão, improcedente o recurso.
b) Decadência do direito de constituição do crédito tributário.
O imposto de renda das pessoas físicas obriga-se à modalidade de
lançamento por homologação de que trata o art. 150 do Código Tributário Nacional por
interpretação do art. 2º da Lei nº 7.713, de 1988, segundo o qual "o imposto de renda das
14
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em que os rendimentos e ganhos de
capital forem percebidos." É esta a jurisprudência consolidada no Primeiro Conselho de
Contribuintes e Câmara Superior de Recursos Fiscais, a exemplo do julgado a seguir.
IRPF – DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA – Nos casos em que o
rendimento da pessoa física sujeita tão-somente ao regime de tributação
na declaração de ajuste anual e independente de exame prévio da
autoridade administrativa, o lançamento é por homologação, devendo o
prazo decadencial ser contado do fato gerador, que ocorre em 31 de
dezembro, tendo o fisco cinco anos, a partir dessa data, para efetuar o
lançamento. (CSRF/01 – 04.781, de 09.08.2004). (destaque-se)
Quanto ao aspecto temporal, o fato gerador é anual, nos casos em que os
valores pagos mensalmente correspondem a antecipação do imposto devido na
Declaração de Ajuste Anual; o fato gerador é mensal quando o recolhimento corresponde
a tributação exclusiva ou definitiva, não tendo repercussão na Declaração de ajuste.
No caso presente, trata-se de ganho de capital na alienação de ações
ocorrida em 19.04.2000, data em que a empresa adquirente assinou e entregou o cheque
no valor de R$17.824.950,56 em pagamento das ações da Peroli, pertencentes aos
irmãos Urbano Roxo de Oliveira, Antônio e Léa. O fato gerador, assim, ocorreu em
30.04.2000, tal qual consta do Auto de Infração. Examinando-se os autos, constata-se
que a notificação do lançamento ocorreu em 27.04.2005, conforme Aviso de Recebimento
Postal de fls. 726, vol. 04, isto é, no prazo de cinco anos do fato gerador. Não há que se
falar em decadência do lançamento, portanto.
c) Da ocorrência do fato gerador
Sabidamente, o ordenamento jurídico nacional é positivista tendo na
Constituição Federal sua principal fonte. É da Carta Magna o comando segundo o qual
"ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”
(art. 5º, inciso II) e que a “Administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes
da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de
legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência (art. 37, caput).
15
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
Partindo de tal comando constitucional, o constituinte fixou competir a
União instituir o Imposto de Renda e Proventos de qualquer natureza (art. 153, inciso III),
o que coube a Lei Complementar nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, Código Tributário
Nacional, nos termos seguintes:
Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos
de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da
disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos
patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.
§ 1º A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do
rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte,
da origem e da forma de percepção.
...
Art. 44. A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou
presumido, da renda ou dos proventos tributáveis.
Art. 45. Contribuinte do imposto é o titular da disponibilidade a que se
refere o artigo 43, sem prejuízo de atribuir a lei essa condição ao
possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos
proventos tributáveis.
Na situação presente, a Lei nº 7.713, de 1988, artigos 1º, 2º, 3º e §§, 19 e
21, e alterações mediante a Lei nº 8.981, de 1995, define a tributação do imposto de
renda sobre rendimentos em face do ganho de capital conforme transcrição seguinte,
verbis:
Lei nº 8.981, de 20 de dezembro de 1995:
Tributação dos Ganhos de Capital das Pessoas Físicas
...
Art. 21. O ganho de capital percebido por pessoa física em decorrência da
alienação de bens e direitos de qualquer natureza sujeita-se à incidência
do Imposto de Renda, à alíquota de quinze por cento.
§ 1º O imposto de que trata este artigo deverá ser pago até o último dia
útil do mês subseqüente ao da percepção dos ganhos.
§ 2º Os ganhos a que se refere este artigo serão apurados e tributados
em separado e não integrarão a base de cálculo do Imposto de Renda na
16
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
declaração de ajuste anual, e o imposto pago não poderá ser deduzido do
devido na declaração.
Com relação, especificamente, à alienação de ações não negociadas em
bolsa, caso do recorrente, antes da Lei nº 7.713, de 1988, vigia o Decreto-lei nº 1.510, de
27 de dezembro de 1976, no sentido de que não incidiria imposto de renda sobre as nas
alienações efetivadas após decorrido o período de 5 (cinco) anos da data da subscrição
ou aquisição da participação (art. 4º, alínea ‘d’).
A partir de janeiro de 1989, o ganho de capital na alienação de ações não
negociadas em bolsa passou a ser tributado exclusivamente na fonte à alíquota de 15%.
Logo, o ganho de capital que resultar da alienação de ações há que ser tributado. É o que
determina a legislação tributária, sem qualquer ressalva que pudesse vir ensejar o
chamado planejamento tributário calcado na figura da elisão fiscal ou outras espécies não
onerosas ao contribuinte.
A fiscalização constatou que o contribuinte auferiu Ganho de Capital na
alienação de ações no valor de R$121.275,74, que aplicada a alíquota de 15% resultou o
imposto de renda de R$18.191,36. Considero assim, que independentemente dos atos
praticados pelo contribuinte, juntamente com seus irmãos, sem dúvida, fundamentais para
a elevação do preço das ações, não podem ser levados em conta com vistas inibir a
hipótese de incidência do fato gerador Ganho de capital na alienação de ações.
d) Da qualificação da multa de ofício e da fraude e simulação
Acerca da qualificação da multa de ofício consta do acórdão DRJ,
recorrido, o seguinte excerto:
EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE
Conforme restou evidenciado no Relatório Fiscal, a multa de ofício
qualificada em 150% decorre da conduta fraudulenta do impugnante,
consistente na prática de simulação. A intenção do contribuinte foi o de
prejudicar a Fazenda Nacional na medida em que ocultou o surgimento
do fato gerador do ganho de capital através de atos com aparência de
legalidade. Dessa forma, cabível a aplicação da multa de ofício prevista
no inc. II do art. 44 da Lei nº 9.430/96 (fl. 820).
17
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
O “evidente intuito de fraude” é expressão que constava da redação do
inciso II, do artigo 44, da Lei nº 9.430, de 1996, que fundamenta a presente autuação
quanto à qualificação da multa de ofício. O texto original e o atual, dado pela Medida
Provisória nº 303, de 29 de junho de 2006, são os seguintes:
Lei nº 9.430, de 1996:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou
contribuição:
(...)
II – 150% (cento e cinqüenta por cento), nos casos de evidente intuito de
fraude, definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502, de 30 de novembro
de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis.
Medida Provisória nº 303, de 2006:
Art. 18. O art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a
vigorar com a seguinte redação:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas:
I - de setenta e cinco por cento sobre a totalidade ou diferença de tributo,
nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração
e nos de declaração inexata;
...
§ 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis.
Lei n° 4.502, de 1964:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais;
II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a
obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características
essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou
diferir o seu pagamento.
18
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
Resta trazer à colação, ainda, o enunciado da Súmula 1º CC nº 14:
A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só,
não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a
comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Na situação em causa, segundo evidenciado na introdução do presente
voto, o contribuinte detinha, dentre os seus bens e direitos, 48.627 ações da empresa
Peroli S. A, registradas em suas Declarações de Ajuste Anual, ano-calendário 1998,
exercício de 1999 – ingresso - (fl. 152), ano-calendário 1999, exercício 2000 (fl. 159) e
ano-calendário 2000, exercício 2001 – (“Transf. para Roxo de Oliveira Incorp. de Imóveis
e Particip. Societárias Ltda. p/integralização capital) (fl. 166).
A autoridade autuante informa que a fiscalização foi iniciada na empresa
Roxo de Oliveira Incorporação de Imóveis e Participações Societárias Ltda., com vistas a
esclarecer, dentre outras, a venda de ações, em abril de 2000, no valor de
R$17.824.950,56 (cheque fl. 59), que vem corresponder ao preço recebido por Urbano
Roxo de Oliveira e irmãos Antonio Luis Roxo de Oliveira e Léa Regina de Oliveira Lopes
pelas mencionadas ações da empresa Peroli S. A.
Segundo os termos transcritos da Lei nº 9.430, de 1996, cabe a multa de
setenta e cinco por cento sobre a totalidade ou diferença de tributo, nos casos de falta de
pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata,
percentual este que será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº
4.502, de 1964.
As condutas mencionadas respeitam à sonegação, fraude e conluio. Aos
termos do julgamento a qualificação da multa decorre da “da conduta fraudulenta do
impugnante, consistente na prática de simulação”. Não se acusa o recorrente em face das
figuras da sonegação e conluio, portanto.
A respeito da conduta fraudulenta, como visto, o contribuinte declarou
possuir ações que alienou mediante a transferência para integralização de capital de
19
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
pessoa jurídica sem apurar ou recolher imposto em face da dita alienação. O agente do
fisco, por meio de fiscalização extensiva, a partir da pessoa jurídica, chegou à conclusão
que dita alienação resultou no ganho de capital e procedeu o lançamento tal qual define o
art. 142 do Código Tributário Nacional.
As operações realizadas pelas diversas empresas envolvidas “no
planejamento” que vieram a ensejar o Ganho de Capital, salvo melhor juízo, não passam
de operações de ordem comercial e contábil em nada correspondendo às figuras
elencadas na Lei nº 4.502, de 1964, acima transcrita, mormente, em conduta fraudulenta.
As operações relativas à integralização de capital por meio das ações, em
um primeiro momento, pelo preço de custo, não ocorreram sob artifícios dolosos
desconhecidos dos órgãos competentes. Na própria DIRPF apresentada à Fazenda
Pública encontra-se a informação correspondente.
Por outra parte, não se verifica prejudicado por inidôneo o contrato de
compra e venda das ações e suas diversas alterações. Muito mais, o mesmo se prestou
para a fiscalização confirmar a operação de compra e venda segundo os próprios termos
da autuação e do julgamento a quo.
A discussão a respeito de conceitos doutrinários de simulação é
desnecessária à solução da presente lide, até porque, no ordenamento jurídico nacional,
o legislador ainda não se ocupou desta matéria.
O que os autos apresentam é um contrato de compra e venda no qual
Urbano Roxo de Oliveira, Antonio Luis e Lea Regina, na condição de vendedores, e Camil
Holdings LLC, na condição de compradora, estipulam preço, definem ativos incluídos na
operação, estabelecem a forma de pagamento, contratam garantias recíprocas, prevêem
a possibilidade de execução judicial e a responsabilidade dos sucessores. Sem dúvida,
trata-se de atividade relativa ao direito de contratar assegurado pelas normas do direito,
sem prejuízo das repercussões tributárias advindas.
É de concluir que a multa de ofício exigível enquadra-se na hipótese do
inciso I, do art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996.
20
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
e) Dos juros de mora calculados à taxa Selic
A aplicação da taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e
Custódia - SELIC com vistas a apurar juros moratórios sobre créditos tributários lançados
de ofício tem fundamento no art. 61, da Lei nº 9.430, de 1996, conforme indicado no Auto
de Infração.
Ao assunto, a Súmula 1º CC nº 4: A partir de 1º de abril de 1995, os juros
moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita
Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial
de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais.
Isto posto, concluo pela inexistência de nulidade jurídica do lançamento
posto que lavrado por servidor competente e sem prejuízo do direito de defesa do
contribuinte, tampouco por eventual descumprimento de normas do Mandado de
Procedimento Fiscal; e, no mérito, afasto a decadência do lançamento e proponho o
provimento parcial com vistas à desqualificação da multa de ofício.
Sala das Sessões - DF, em 18 de outubro de 2006.
JOSÉ RIBAMAR BARROS PENHA
21
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
VOTO VENCEDOR
Conselheiro JOSÉ CARLOS DA MATTA RIVITTI, Redator designado
Sem embargo das preciosas lições que exsurgem dos debates travados
nos autos, quanto aos conceitos, alcance e definições de presunção e simulação no
direito tributário, pelo que a elevação do preço das ações negociadas não poderia ser
levada em conta com vistas a inibir a hipótese de incidência do fato gerador do ganho de
capital, permito-me realizar breve digressão quanto a questão fundamental ao deslinde do
presente, que diz respeito às prerrogativas de as Autoridades Fiscais de desconsiderar,
ao amparo das normas relativas à simulação existentes no Direito (Civil), atos e fatos para
fins especificamente tributários, sem lhes retirar os demais atributos e efeitos que lhes são
pertinentes.
Uma vez que falece à legislação de parâmetros específicos de atuação,
como já mencionei em outras oportunidades, tenho receio de que a discricionariedade
inerente a tal atuação leve à prática de atos que infrinjam os princípios norteadores da
aplicação do Direito, tidos aqui em sua acepção mais larga e subjetiva.
Teria o cidadão a prerrogativa, no âmbito tributário, de estruturar suas
operações da maneira como melhor lhe aprouver? Essa postura atua em detrimento do
bem maior, que é a proteção dos interesses do Estado e que se volta, por sua vez e em
última análise, à proteção do Bem Comum maior que é a garantia da manutenção da
Sociedade, ou melhor, no âmbito do Direito Tributário, seu financiamento?
Seria aplicável a idéia de que aqueles melhor preparados para estruturar
suas operações estariam impedidos de fazê-lo uma vez que outros não podem se
socorrer das mesmas ferramentas, por inaptidão ou falta de recursos, o que os colocaria
em pé de desigualdade? Ao Estado, ciente de tal situação, caberia planificar a atuação
dos contribuintes em seu próprio benefício? Não estaria tal postura do Estado, agora, a
conflitar com os mais rasos princípios que nortearam, no passado, sua própria
22
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
conformação, à luz de abusos praticados, e no sentido de delimitar sua atuação frente aos
subordinados?
Em jogo, acredito, o próprio conceito de Estado e Sociedade existente por
detrás da Carta Magna. Por isso, não de outra forma costumo me manifestar quanto ao
tema “Planejamento Fiscal”, por óbvio, desde que os institutos em jogo e utilizados
estejam previstos no ordenamento e revestidos de suas características que os habilitem à
produção de efeitos, no sentido de que tais julgamentos pautam-se numa escala maior de
valores do aplicador da lei.
No caso concreto, parece-me que tais requisitos foram sobejamente
demonstrados. Não se está a desconsiderar a existência e validade dos atos negociais
levados a cabo e que acarretaram na elevação do preço das ações. Também não se está
a desconsiderar que o adquirente das ações concorreu com a prática de tais atos e, que o
Recorrente, para viabilizar a própria compra e venda de ações, teve de adotar uma série
de procedimentos, de cunho verdadeiramente negocial, perante terceiros, que não o
comprador.
Entendo nesse ponto, que aos contribuintes é facultado, enfim, o
exercício de suas atividades se que se lhe imponha a forma mais onerosa, à luz dos
próprios princípios que nortearam a elaboração da Carta Magna e norteiam a aplicação
do Direito, e insertos explícita ou implicitamente na Constituição Federal, pelo que sem
fundamento estaria o lançamento.
Neste passo, dou provimento ao recurso voluntário.
Sala das Sessões - DF, em 18 de outubro de 2006.
JOSÉ CARLOS DA MATTA RIVITTI
23
Processo nº
Acórdão nº
: 11040.000381/2005-90
: 106-15.899
INTIMAÇÃO
Fica o Senhor Procurador da Fazenda Nacional, credenciado junto a este
Conselho de Contribuintes, intimado da decisão consubstanciada no Acórdão supra, nos
termos do parágrafo 2º, do artigo 44, do Regimento Interno dos Conselhos de
Contribuintes, Anexo II da Portaria Ministerial nº 55, de 16/03/98 (D.O.U. de 17/03/98),
com alterações da Portaria MF nº 103, de 23/04/2002, (D.O.U. de 25/04/2002).
Brasília - DF, em
JOSÉ RIBAMAR BARROS PENHA
PRESIDENTE DA SEXTA CÂMARA
Ciente em
PROCURADOR DA FAZENDA NACIONAL
24