ANHANGUERA EDUCACIONAL
FACULDADE ANHANGUERA DE MATÃO
ADMINISTRAÇÃO COM
ÊNFASE EM FINANÇAS
GESTÃO DE CUSTOS COMO DIFERENCIAL ESTRATÉGICO PARA
TOMADA DE DECISÃO NAS EMPRESAS
MARCOS HENRIQUE BICUDO
MATÃO – SP
2008
MARCOS HENRIQUE BICUDO
GESTÃO DE CUSTOS COMO DIFERENCIAL ESTRATÉGICO PARA
TOMADA DE DECISÃO NAS EMPRESAS
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado à Faculdade
Anhanguera de Matão como exigência para obtenção do título
de Bacharel em Administração com ênfase em Finanças.
ORIENTADOR:
Prof. Ms. Moacir José Bertaci
MATÃO-SP
2008
BICUDO, Marcos Henrique
B481g
Gestão de custos como diferencial estratégico para tomada de decisão nas
empresas / Marcos Henrique Bicudo – Matão: Faculdade Anhanguera de
Matão, 2008.
85p. ; il. color
Orientador: Prof. Ms. Moacir José Bertaci
Trabalho de Conclusão de Curso – Faculdade Anhanguera de Matão
1
Custos 2 Globalização 3 Gestão estratégica de custos
CDD 658.1552
MARCOS HENRIQUE BICUDO
GESTÃO DE CUSTOS COMO DIFERENCIAL ESTRATÉGICO PARA
TOMADA DE DECISÃO NAS EMPRESAS
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado à Faculdade
Anhanguera de Matão como exigência para obtenção do título
de Bacharel em Administração com Ênfase em Finanças.
BANCA EXAMINADORA
______________________________________________________________________________
Professor Ms. Moacir José Bertaci
Prof. Orientador:
______________________________________________________________________________
Professora Ms. Edna de Almeida Rodrigues
(Banca Examinadora)
MATÃO-SP
2008
DEDICATÓRIA
Dedico este trabalho à minha querida esposa Maria Eliana,
companheira em tudo, que com seu carinho e dedicação
me motivou no ingresso ao curso e no apoio em direção ao
êxito.
AGRADECIMENTOS
O momento de agradecimento é valioso à medida que pode ser realizado com fatos e
palavras. Em atos gostaria de poder incentivar os alunos que sigam sempre o caminho do saber,
tendo assim, como dívida para com a sociedade o repasse dos conhecimentos adquiridos.
É muito bom ter a agradecer quando passamos por um período em que vivenciamos
sentimentos tão diversificados, como incerteza, euforia, desânimo, cansaço, alegrias... O meu
agradecimento a aqueles que conseguiram manterem-se presentes e participativos.
Meu especial agradecimento a Deus pelo dom da vida que através de meus pais Wilson e
Marlene me trouxeram à existência. Devo também a Deus outros dons imerecidos: a capacidade de
pensar e realizar com total liberdade dentro de seus amorosos limites éticos.
As pessoas que passaram pela minha vida para mostrar o significado de colaboração,
amizade e credibilidade.
Aos colegas de curso, pelos quatro preciosos anos de convivência, em estudos, trabalhos,
monografias e seminários. Foi desgastante. Mas, se não fosse tanto, a vitória seria igualmente
menor.
Ao professor e orientador Moacir José Bertaci pelo apoio e dedicação desempenhada no
decorrer da execução da monografia, e o sempre amigo que foi no período total do curso.
À instituição Anhanguera que pelo diferencial ético na educação de seus alunos tem
colocado no mercado de trabalho, profissionais de caráteres raros em nossos dias.
Por fim, a tantos que colaborou com a elaboração deste trabalho de conclusão de curso, em
diversos momentos, o meu agradecimento.
“Embora a ciência se construa com dados
experimentais, da mesma forma que uma
casa se constrói com tijolos, uma coleção
de dados experimentais ainda não é
ciência, da mesma forma que uma
coleção de tijolos não é uma casa”.
Hery Poincare (1854 – 1912)
Bicudo, Marcos Henrique. Gestão de custos como diferencial estratégico para tomada de
decisão nas empresas. 2008. 85f. Trabalho de conclusão de curso (Bacharel em Administração
com Ênfase em Finanças) - Curso de Administração da Faculdade Anhanguera de Matão, Matão –
SP.
RESUMO
O mercado cada vez mais exigente e competitivo no mundo dos negócios obriga os tomadores de
decisão a revisar e aprimorar seus sistemas de custos, de forma que os novos sistemas forneçam
mais dados que lhes permitam identificar melhor as competências e fraquezas, como também as
oportunidades e ameaças do negócio. Onde os negócios são efetuados, num período dominado pelo
conhecimento. Portanto os gestores ou administradores precisam ter informações precisas,
significativas e oportunas se quiserem tomar decisões acertadas. Atualmente já não se admite que
uma empresa trabalhe sem que tenha traçado suas metas e elaborado um planejamento estratégico
adequado, capaz de mostra o caminho a ser seguido, o recurso existente e disponível para a empresa
atingir seu objetivo em determinado período de tempo, quer seja em curto prazo, quer seja médio ou
longo prazo. A globalização foi de suma importância na revolução que ocorreu na contabilidade e
nos seus sistemas de custos, pois exigiu dos empresários uma atuação mais dinâmica, abrangente e
competitiva perante o mercado globalizado. A informação é on line, os relatórios desenvolvidos na
empresa podem ser disponibilizados ou enviados via Internet para que os tomadores de decisão não
precisem locomover-se de seus escritórios. As empresas e os profissionais encarregados da gestão
precisam acompanhar essa evolução que se modifica a cada dia numa velocidade maior. Nesse
ambiente a contabilidade e análise de custos deixam de ser um mero instrumento de auxílio à
definição de preços, mas, auxílio à gestão empresarial capaz, correta, necessária à manutenção e a
sobrevivência das empresas. Diante das constantes mudanças que estão ocorrendo no cenário
mercadológico os administradores não podem demorar em comemorações de conquistas
alcançadas. Novos planos estratégicos devem estar constantemente sendo traçados. A única certeza
que o administrador deve ter é a de que nada é constante tudo tende a modificar-se constantemente.
Acompanhar as mudanças é a chave da evolução das empresas e das pessoas.
Palavras-chaves: Custos, Globalização, Gestão estratégica de custos.
Bicudo, Marcos Henrique. Management of costs as differential strategic for taking decision in
the companies. 2008. 85 pages. TCC, Administration Course With Emphasis in Finance, Social
Sciences Área, FPM, Matão, São Paulo, 2008.
ABSTRACT
The actual market more demanding and competitive in the world of the businesses compels the
leader to revise and to improve his systems of costs, so that the new systems given more data that
allow to identify better the abilities and weaknesses, as well as the chances and threats of the
business. Where the businesses are effected, in a period dominated for the knowledge. Therefore the
managers or administrators need to have correct information, significant and opportune if they want
to make a right decisions. Currently one does not admit that a company works without has traced
his goals and elaborated a strategical planning, capable to show the way to be followed, the existing
and available resource to attain his objective in a previous determined period of time, that can be
wanted in short time, average or long term. The globalization was of utmost importance in the
revolution that occurred in the accounting and in his systems of costs, because demanded of the
entrepreneurs a more dynamic, including and competitive performance before the competitive
market. The information is on-line, the reports developed in the company can be available or sent
way Internet to the leaders, this way, they do not need to move themselves out of his offices. The
companies and in charge professionals of the management need to follow this evolution that
modifies each day in a bigger speed. In this environment the accounting and analysis of costs leave
of being a mere instrument to help the definition of prices, but, to help to have a one conduct
capable, correct and necessary to the maintenance and the survival for the companies. In front of the
constant changes that are occurring in the commercial scene the administrators cannot delay in
commemorations of reached conquests. New strategical plans must be constantly being tracings.
The only certainty that the administrator must have is of that nothing is constant and everything
tends to modify constantly. To follow the changes is the key of the evolution of the companies and
the people.
Key-words: Costs, Globalization, Strategical Management of Costs
LISTA DE SIGLAS
SEBRAE -
Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresa
JUCESP
-
Junta Comercial do Estado de São Paulo
GEC
-
Gestão Estratégica de Custos
CIP
-
Custos Indiretos de Produção
IR
-
Imposto de Renda
CNPq
-
Conselho Nacional de Desenvolvimento Cientifico e Tecnológico
LISTA DE FIGURAS
01
Os três grandes objetivos das organizações .............................................................. 26
02
Alguns critérios para avaliação do desempenho de uma organização.......................... 28
03
As bases do planejamento estratégico ........................................................................ 30
04
Os parceiros da organização ...................................................................................... 31
05
A rede-de-valor da empresa ....................................................................................... 33
06
Há dois modelos principais de organização................................................................ 34
07
Finalidade do custo de produção ................................................................................ 41
08
Finalidade da despesa ................................................................................................ 42
09
Classificação dos gastos............................................................................................. 43
10
Conexão fornecedor/produção/cliente ........................................................................ 49
11
Casa da qualidade ...................................................................................................... 50
12
Triângulo de satisfação dos clientes ........................................................................... 51
13
Custo-alvo ................................................................................................................. 55
14
Modelo de GEC......................................................................................................... 56
15
Esquema de estratégias competitivas ......................................................................... 58
16
Direcionadores de custos ........................................................................................... 60
17
Direcionadores estruturais ......................................................................................... 61
18
Esquema de estratégias competitivas ......................................................................... 62
19
Custeio por absorção nas empresas de manufaturas ................................................... 64
20
Custeio por absorção nas empresas de serviços .......................................................... 65
LISTA DE QUADROS
01
Custo das mercadorias vendidas................................................................................. 37
02
Demonstração do resultado........................................................................................ 38
LISTA DE TABELAS
01
Volume de produção.................................................................................................. 68
02
Tempo despendido na produção................................................................................. 69
03
Custos diretos por unidade......................................................................................... 69
04
Custos indiretos e despesas ........................................................................................ 70
05
Custos de mão-de-obra direta..................................................................................... 70
06
Taxa de aplicação dos CIP ......................................................................................... 71
07
Aplicação dos CIP ..................................................................................................... 71
08
Resumo sem departamentalização.............................................................................. 72
09
Demonstração de resultados....................................................................................... 73
10
Mapa de rateio dos CIF aos departamentos de produção ............................................ 74
11
Custos indiretos unitários........................................................................................... 74
12
Resumo com departamentalização ............................................................................ 75
13
Demonstração de resultado ........................................................................................ 76
14
Levantamento das atividades relevantes dos departamentos ....................................... 77
15
Levantamento dos custos das atividades .................................................................... 78
16
Levantamento dos direcionadores de atividades......................................................... 79
17
Direcionadores de custos das atividades..................................................................... 79
18
Custos unitários ......................................................................................................... 80
19
Resumo com departamentalização ABC .................................................................... 80
20
Demonstração de resultados....................................................................................... 81
LISTA DE GRÁFICOS
01
Margem dos produtos sem departamentalização ........................................................ 72
02
Margem dos produtos com departamentalização ........................................................ 75
03
Comparativo entre as departamentalizações ............................................................... 82
SUMÁRIO
CAPÍTULO 1. INTRODUÇÃO ................................................................................................. 17
1.1.
Introdução ..................................................................................................................... 17
1.2.
Caracterização do tema da pesquisa ....................................................................... 18
1.3.
Limitação da Pesquisa............................................................................................ 19
1.4.
Problema de Pesquisa............................................................................................. 19
1.5.
Objetivo da Pesquisa.............................................................................................. 19
1.6.
Relevância da Pesquisa .......................................................................................... 20
1.7.
Métodos de Pesquisa.............................................................................................. 20
1.8.
Revisão Bibliográfica............................................................................................. 20
1.9.
Organização do estudo ........................................................................................... 21
CAPÍTULO 2. SURGIMENTO E A EVOLUÇÃO DAS EMPRESAS .................................... 22
2.1.
Breve histórico do surgimento das empresas .................................................................. 22
2.2.
O que é uma empresa ............................................................................................. 23
2.3.
A finalidade da empresa......................................................................................... 23
2.4.
A empresa como órgão de inovação e crescimento................................................. 24
2.5.
A produtividade nas empresa ................................................................................. 25
2.6.
O lucro e os objetivos da empresa .......................................................................... 25
2.7.
A finalidade e a missão da empresa........................................................................ 26
2.8.
A empresa e o governo........................................................................................... 27
2.9.
Desempenho das empresas..................................................................................... 27
2.10.
A satisfação dos clientes perante a empresa............................................................ 28
2.11.
Plano estratégico nas empresas............................................................................... 29
2.12.
Parceiros da empresa.............................................................................................. 30
2.13.
A empresa em um ambiente de mudança................................................................ 31
2.14.
O que é administração na empresa ......................................................................... 32
2.15.
A rede de valor da empresa .................................................................................... 32
2.16.
Modelo de empresa ................................................................................................ 34
CAPÍTULO 3. EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE DE CUSTO ......................................... 35
3.1.
Conceito sobre a contabilidade de custos ....................................................................... 35
3.2.
Surgimento ............................................................................................................ 36
3.3.
A necessidade da contabilidade de custos............................................................... 39
3.4.
Definição de custos e despesas............................................................................... 40
3.5.
Custo ..................................................................................................................... 40
3.6.
Despesas ................................................................................................................ 42
CAPÍTULO 4. GESTÃO DE CUSTO COMO BENEFICIO PARA EMPRESA. ................... 44
4.1.
Gestão de custos ............................................................................................................ 44
4.2.
Custos para melhoria dos processos e eliminação de desperdícios .......................... 44
4.3.
Custos para formação do preço de venda................................................................ 45
4.4.
Custos para controle............................................................................................... 46
4.5.
Custos para otimização de resultado....................................................................... 46
4.6.
Informações que um sistema de custos deve fornecer ............................................. 47
4.7.
Just in Time como ferramenta de redução de custos ............................................... 48
4.8.
Total Quality Control como melhoria no processo e redução dos custos................. 50
CAPÍTULO 5. GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS......................................................... 53
5.1.
Definição de gestão estratégica de custos....................................................................... 53
5.2.
Target cost (custo meta)......................................................................................... 54
5.3.
Gerenciamento de custos........................................................................................ 55
5.4.
Cadeia de valor na empresa.................................................................................... 57
5.5.
Posicionamento estratégico .................................................................................... 58
5.6.
Direcionadores de custos........................................................................................ 59
5.7.
Exemplos de Tomada de Decisão usando a GEC.................................................... 62
5.8.
Iniciativas de gestão de custos................................................................................ 62
5.9.
Exemplos práticos.................................................................................................. 62
5.10.
Análise das iniciativas............................................................................................ 63
5.11.
Custeio baseado em Função ................................................................................... 63
5.12.
Activity Based Costign (ABC)................................................................................ 65
5.13.
Fases do desenvolvimento do custeio por atividades (custo ABC).......................... 66
CAPÍTULO 6. ESTUDO DE CASO CUSTEIO POR ABSORÇÃO E ABC............................ 68
6.1.
Característica da empresa .............................................................................................. 68
6.2.
Custeio por Absorção............................................................................................. 68
6.3.
Atribuição dos CIP diretamente aos produtos sem departamentalização ................. 70
6.4.
Solução com departamentalização.......................................................................... 73
6.5.
Aplicação do custeio ABC na solução do problema................................................ 77
Considerações finais.................................................................................................................... 83
Referências bibliográficas........................................................................................................... 84
Referências eletrônicas ............................................................................................................... 85
17
CAPÍTULO 1. INTRODUÇÃO
1.1.
Introdução
O presente trabalho objetiva tratar do surgimento das empresas e da necessidade da
contabilidade de custos como ferramenta estratégica e fundamental na tomada de decisões nas
organizações.
Com a globalização as empresas precisam ter uma gestão financeira eficiente e eficaz para
a tomada de decisão. Os fatores externos (concorrência, escassez de recursos, políticas econômicas
etc.) pressionam fortemente as empresas, portanto os empresários precisam e necessitam dominar
na integra todos os elementos internos da sua empresa sejam eles (custos, despesas, produtividade,
análise das margens de lucro por produto etc.), para realizar as ações necessárias para obter
resultados satisfatórios.
Segundo Chiavenato, (1999, p. 71), “a globalização e a revolução tecnológica no final do
século XX começaram a dilapidar as fronteiras entre os países, soterrando demarcações políticas,
queimando bandeiras e derrubando barreiras”.
O mundo empresarial está passando nos últimos tempos por transformações relevantes,
sendo que o profissional da área de contabilidade de custos necessita constantemente de reciclagem
para acompanhar as informações que chegam de forma on line para tomada de decisões. As praticas
de gerenciamento surgiram com a necessidade de auxiliar os tomadores de decisões a sobreviverem
num mercado cada vez mais competitivo (PAIVA, 2004).
Com a realidade de mercado extremamente competitivo, algumas empresas têm adotado
métodos e alternativas de se produzir com mais eficiência, reduzindo as perdas no processo
produtivo com redução dos seus custos, tornando-se as empresas mais competitivas perante o
mercado globalizado.
Diante deste quadro, torna-se evidente a necessidade da mensuração constante do quanto é
gasto pela empresa no seu esforço para obter o lucro, pois, em última análise é o mercado que
determinará o preço que estará disposto a pagar. Assim, para não perder demanda, o melhor método
passa pela minimização e controle dos gastos, o que somente é possível conhecendo-os todos. Não
se pode, perder o controle deste monitoramento se a empresa quiser sobreviver neste ambiente tão
competitivo e globalizado (OLIVEIRA, 2004).
18
Diante desta análise é que surge a contabilidade de custos como estratégia na tomada de
decisão, pois os métodos conhecidos são facilmente aplicáveis no calculo de custo em empresas que
produzem bens ou serviços em série, padronizados e com demanda previsível. Mas em empresas
que produzem bens ou serviços por encomenda sua aplicação é mais complexa, exigindo cuidados
especiais, pois dependendo dos critérios de rateio adotado na apropriação dos custos fixos o
resultado final pode ser bastante diverso.
Portanto os gestores ou o próprio empresário precisam ter informações precisas,
significativas e oportunas se quiserem tomar decisões acertadas. Conforme o SEBRAE-Serviço
Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas, foi detectada uma alarmante informação:
Projetando os índices de mortalidade obtidos a série histórica do número de empresas abertas na
JUCESP-Junta Comercial do Estado de São Paulo, chegou-se a uma estimativa de 1 milhão de
empresas fechadas, entre 1990 e 2000, contra um total de 1,5 milhão de registros de novas empresas
no mesmo período. Os principais fatores que afetam a mortalidade são: o tempo e a qualidade do
planejamento feito antes da abertura, à dedicação à empresa no primeiro ano do negócio, a gestão
do negócio (em especial a administração do fluxo de caixa), o aperfeiçoamento do produto/serviço
às necessidades do mercado consumidor e a conjuntura econômica.
Segundo Marconi e Lakatos, (2006, p. 158), “decisão é a primeira etapa de uma pesquisa,
o momento em que o pesquisador toma a decisão de realizá-la, no interesse próprio, de alguém ou
de alguma entidade como, por exemplo, o CNPq (Conselho Nacional de Desenvolvimento
Científico e Tecnológico)”.
1.2.
Caracterização do tema da pesquisa
Pesquisar e obter conhecimento de todas as formas de custear produtos e serviços, a fim de
mensurar de melhor forma a produção da empresa garantindo a rentabilidade, a eficiência e a
eficácia dos recursos por ela aplicada.
Hansen e Mowen (2003, p. 28), relatam que,
Tradicionalmente, a contabilidade de custos focou em determinar o custo do estoque e dos
bens produzidos. Os custos eram classificados em categorias funcionais, e a determinação
dos custos de manufatura consumia muito esforço. Enquanto ainda era importante saber o
custo de bens produzido, o contador de hoje precisa fornecer ainda mais informações. As
empresas precisam de informações acuradas de custos para integrar o desenvolvimento do
produto, produção, marketing e serviços pós-venda. Para muitas empresas, os métodos de
19
produção e os tipos de produtos mudam rapidamente. A ênfase na qualidade,
produtividade e meio ambiente exigem novas medidas de controle. O achatamento da
pirâmide hierárquica e a delegação de autoridade aos níveis mais baixos da gestão
requerem informações operacionalmente relevantes para apoiar tomadas de decisão amplas
de todos os empregados. O contador de custos está assumindo um novo papel, um papel
com implicações mais amplas e uma definição menos estreita, é dessa forma que a
contabilidade de custos está evoluindo para a gestão de custos.
1.3.
Limitação da Pesquisa
Segundo Marconi e Lakatos, (2006, p. 164), “delimitar a pesquisa é estabelecer limites
para a investigação”.
1.4.
Problema de Pesquisa
Marconi e Lakatos, (2006, p. 161), argumentam que “problema é uma dificuldade, teórica
ou prática, no conhecimento de alguma coisa de real importância, para a qual se deve encontrar uma
solução”.
Os instrumentos de tomada de decisão e planejamento estratégico demonstrados no
presente trabalho são utilizados em várias empresas do mundo.
Existem vários tipos de custeio no mundo atualmente, mas somente com a mudança de
comportamento das pessoas inseridas nas empresas fará com que estes métodos sejam eficazes e
eficientes, alcançando seus objetivos. O simples fato de implantar um método ou formas de custeio
não trará resultados esperados para empresa se a mudança de comportamento individual não ocorrer
em cada funcionário da empresa.
1.5.
Objetivo da Pesquisa
Para Marconi e Lakatos, (2006 p. 158) “toda pesquisa deve ter um objetivo determinado
para saber o que vai procurar e o que se pretende alcançar”.
Assim sendo, o objetivo geral deste trabalho constitui em mostrar as ferramentas
disponíveis que existem e possa ser usado como estratégias na tomada de decisão que não são tão
conhecidas como deveriam ser.
20
1.6.
Relevância da Pesquisa
É através da pesquisa que se consegue identificar e criar métodos para serem utilizados da
melhor maneira possível em qualquer tomada de decisão.
Hansen e Mowen (2003, p. 28), definem que,
A gestão de custos requer uma compreensão profunda da estrutura de custos da empresa.
Os gestores precisam ser capazes de determinar os custos a longo e a curto prazo de
atividades e processos, assim com os custos de produtos, serviços e outros objetos de
interesse (por exemplo, os clientes). Os custos de atividades e processos não aparecem nas
demonstrações financeiras. Porém, conhecer esses custos é fundamental para as empresas
que estão se engajando em tarefas como a melhoria contínua, a administração da qualidade
total, a gestão ambiental, o realce da produtividade e a gestão estratégica.
Oliveira, e Perez Jr. (2005, p. 20), relatam que “os usuários mais importantes de um
eficiente sistema de custos são, em primeiro lugar, os próprios donos das empresas. Em seguida, os
diretores e demais executivos responsáveis pelas tomadas de decisões, os quais necessitam de
informações confiáveis, rápidas e de fácil entendimento”.
1.7.
Métodos de Pesquisa
O presente estudo foi desenvolvido por meio de pesquisas bibliográficas e em sites oficiais
de pesquisa.
Marconi e Lakatos, (2006 p. 83), define que, “assim, o método é o conjunto das atividades
sistemáticas e racionais que, com maior segurança e economia, permite alcançar o objetivo –
conhecimentos válidos e verdadeiros -, traçando o caminho a ser seguido, detectando erros e
auxiliando as decisões do cientista”.
1.8.
Revisão Bibliográfica
Oliveira e Perez Jr. (2005, p. 20), relatam que “a contabilidade de custos integra a
Contabilidade Gerencial,” ou seja, um sistema cujo objetivo é gerar informações úteis para a
administração das empresas, em todos os níveis”.
21
Hansen e Mowen (2003, p. 28), relatam que,
A contabilidade de custos tenta satisfazer objetivos de custeio para a contabilidade
financeira e gerencial. Quando a contabilidade de custos é usada para cumprir com um
objetivo da contabilidade financeira, ela mensura e avalia custos de acordo com os PCGA.
Quando usada para propósitos internos, a contabilidade de custos fornece informações de
custos sobre produtos, clientes, serviços, projetos, atividades, processos e outros detalhes
que podem ser de interesse para a gerência.
No mesmo raciocínio Berti (2006, p. 23), afirma que “os princípios da contabilidade de
custos são basicamente os mesmos da contabilidade financeira”.
1.9.
Organização do estudo
O presente trabalho apresenta algumas noções básicas no que se refere à Gestão de Custos e
qual a sua importância para as empresas.
O primeiro capítulo refere-se aos instrumentos e metodologias que foram utilizadas para a
elaboração do presente trabalho.
O segundo capítulo será feito um breve estudo do surgimento das empresas e qual a
finalidade da sua existência.
No terceiro capítulo, aborda-se o surgimento e a evolução da contabilidade de custos,
juntamente com seus princípios básicos e as definições de custos e despesas.
No quarto capítulo, há a necessidade do estudo da Gestão de Custos com suas respectivas
ferramentas Just in Time e Total Quality Control.
No quinto capítulo, tem-se à Gestão Estratégica de Custos, que é a espinha dorsal do
trabalho, e alguns exemplos utilizando esta poderosa ferramenta na gestão de custo.
No sexto capítulo, foi desenvolvido um estudo de caso, usando o método de Custeio por
Absorção e o método de Custeio ABC, servindo de base para a tomada de decisão.
No sétimo capítulo, apresenta-se a conclusão baseada no trabalho.
22
CAPÍTULO 2. SURGIMENTO E A EVOLUÇÃO DAS EMPRESAS
Visando um melhor entendimento, este capítulo abordará o início e o surgimento das
empresas, e qual a sua importância perante a sociedade e o governo.
2.1.
Breve histórico do surgimento das empresas
Sempre existiam formas de trabalhos organizado e dirigido. As empresas começaram seu
desenvolvimento lentamente até a revolução industrial. Antes de 1970 as empresas desenvolviam e
competiam no mercado principalmente com base nos custos, ou seja, utilizava-se do sistema ford,
com a abertura dos mercados as empresas atualmente precisam competir com base na qualidade,
com mais flexibilidade, ou seja, se utilizam os sistemas toyota para que consiga sobreviver neste
cenário globalizado (PEREZ JR.; OLIVEIRA; COSTA, 2006).
As empresas hoje, vivem em um ambiente de constante mudança, onde elas precisam
sobreviver com a escassez de recursos que a cada ano que se passa esta mais difícil de se obter neste
mercado globalizado. Portanto com as contínuas mudanças no mundo dos negócios às empresas se
vêm obrigas a aprimorar e a melhorar cada vez mais os seus sistemas de gerenciamento para
alcançar os resultados esperado pela alta direção.
Maximiliano (2004, p. 90), afirma que “por volta da década de 80, ficou evidente que as
empresas deveriam renovar-se ou morreriam. Inovação, risco e criatividade deveriam substituir as
estruturas e os comportamentos burocráticos”.
Segundo Nakagawa (1991, p. 36), conceitua que,
Para as primeiras firmas manufaturadoras, dos anos 1880 até os primeiros anos do século
XX, que buscavam o sucesso de seus empreendimentos reduzindo o custo do produto
através de economias de escala, os sistemas de custeio então desenvolvidos eram bastante
relevantes para todas as decisões gerenciais que afetassem a eficiência e a lucratividade,
porque as empresas operavam apenas uma planta e produziam um único produto.
Mais tarde, entretanto, as firmas começaram a integra-se verticalmente, muito
especialmente no setor metalúrgico, passando a manufaturar diversas linhas de produto,
que consumiam recursos a taxas extremamente variáveis. Os gestores dessas empresas
buscavam, então, o sucesso através de economias de escopo, ou seja, ganhos marginais
que decorriam de uma combinação ideal de produtos em uma única planta.
23
2.2.
O que é uma empresa
Berti (2007, p. 73), conceitua que, “uma empresa é uma unidade econômica, ou seja,
consome, num primeiro momento, recursos que são escassos e valiosos buscando, num segundo
momento, não só recuperar os recursos aplicados, mas também, obter um acréscimo, denominado
esse como lucros”.
Chiavenato, (1999, p. 66), afirma que “a organização é a função administrativa que define
os recursos e os aloca em órgãos e pessoas, estrutura os órgãos e atribui responsabilidades e
autoridade”.
Conforme Druker, (2002, p. 57), “para saber o que é empresa, precisamos partir de sua
finalidade. Essa finalidade precisa ser externa à própria empresa. Na verdade, ela deve encontrar-se
na sociedade, já que a empresa é órgão da sociedade. Só uma finalidade será válida para a empresa:
criar seu cliente”.
Segundo Maximiliano, (2004, p. 26),
Objetivos e recursos são as palavras-chaves na definição de administração e também de
organização. Uma organização é um sistema de recursos que procura realizar algum tipo
de objetivo (ou conjunto de objetivos). Além de objetivos e recursos, as organizações têm
dois outros componentes: processo de transformação e divisão de trabalho.
Empresa é uma organização econômica que compreende a produção ou venda de produtos
ou serviços com objetivo de gerar lucro, é composta por um conjunto de recursos, humanos que são
as pessoas que trabalham para o desempenho e o crescimento da empresa, recursos monetários é a
quantia de dinheiro que movimenta a empresa ou empreendimento, recursos de matéria prima são
os insumos utilizados diretamente na fabricação dos produtos e recursos de bens de capital são a
máquinas ou equipamentos utilizadas durante o processo de fabricação dos produtos
(MAXIMILIANO, 2004).
2.3.
A finalidade da empresa
Uma empresa tem por finalidade criar e desenvolver produtos ou serviços para atender as
necessidades e os desejos de seus clientes, com o propósito de gerar lucros para seus acionistas que
24
a gerenciam, a empresa não é criada simplesmente com a finalidade de gerar empregos, por isso se
contrata e demite em função de seu interesse de lucratividade.
Nakagawa (1991, p. 83) afirma que,
Para empresa assegurar a sua continuidade no mercado é preciso, afinal de contas
conseguir que o preço seja maior do que seu custo total. Freqüentemente, entretanto, isso
não acontece porque nem sempre ela consegue aprimorar, adequadamente, todos os custos
ao seu produto, o que acaba resultando em um apreçamento incorreto com todas as suas
conseqüências.
De acordo com Druker, (2002, p. 57),
É o cliente que determina o que será a empresa. Só o cliente, munido da disposição de
pagar por determinado bem ou serviço, transforma os recursos econômicos em riqueza,
coisas em bens. O que a empresa acha que produz não tem maior importância –
especialmente em relação ao seu próprio futuro e êxito.
Maximiliano, (2004, p. 27), afirma que “as organizações são grupos sociais
deliberadamente orientados para realização de objetivos, que, de forma geral, se traduzem no
fornecimento de produtos e serviços. Toda organização existe com a finalidade de fornecer alguma
combinação de produtos e serviços”.
2.4.
A empresa como órgão de inovação e crescimento
De acordo com Druker, (2002, p. 60), “a empresa privada só pode existir nas economias
que consideram as mudanças como naturais e aceitáveis. E a empresa é o órgão específico do
crescimento, da ampliação e das mudanças”.
Na visão de Nakagawa (1991, p. 91), “à medida que as empresas caminham na direção de
sistemas de manufaturas otimizados, o controle interno como hoje é praticado mudará devido à
necessidade de eliminar custos que não adicionam valor”.
Segundo Chiavenato, (1999, p. 74),
As organizações não existem no vácuo. E nem estão sozinhas ou isoladas no mundo. Elas
vivem e operam em um meio ambiente que lhes serve de nicho. E nesse ambiente estão
muitas outras organizações e empresas, algumas em cooperação, outras competição e
confronto aberto com elas.
25
Uma empresa para crescer precisa inovar e aperfeiçoar seus produtos ou serviços, inovar
pode significar descobrir novos usos para velhos produtos. A inovação pode gerar mais
lucratividade para empresa e benefícios para os clientes, a inovação mais produtiva é a que gera um
produto ou serviços diferente, que dê origem a um novo potencial de satisfação ao cliente e a
economia, essa inovação pode até custar mais para o cliente, como também se tornar à economia
mais produtiva (MAXIMILIANO, 2004).
Maximiliano (2004, p. 106), define que “a capacidade de inovação é um dos benefícios da
aquisição de conhecimentos e um fator de competitividade. Inovação significa a capacidade de
apresentar e desenvolver novos produtos e serviços que efetivamente chegam ao mercado”.
2.5.
A produtividade nas empresa
A produtividade é basicamente definida como equilíbrio que se estabelecem entre todos os
fatores produtivos para gerar a maior produção com o menor esforço. É diferente da produtividade
por trabalhador ou por hora trabalhada. Nas economias modernas o aumento do resultado da
produtividade nunca é conseguido através do esforço moderno. Ele sempre traduz o resultado da
eliminação da força bruta, da substituição do trabalhador por alguma outra coisa. Uma dessas coisas
é sem dúvida, o equipamento do capital, isto é, a energia mecânica. As maiores oportunidades do
crescimento da produtividade serão certamente encontradas no próprio trabalho, e especialmente na
direção (MAXIMILIANO, 2004).
Conforme Druker, (2002, p. 63),
Para cumprir sua finalidade de criar o cliente, a empresa precisa servir-se dos recursos
geradores e riquezas. Ela está, pois, encarregada de aproveitar produtivamente esse
recurso. Essa é a função gerencial da empresa. Em seu aspecto econômico, ela recebe o
nome de produtividade.
2.6.
O lucro e os objetivos da empresa
Segundo Druker, (2002, p. 67),
O lucro não é uma causa, mas uma conseqüência – a conseqüência do bom desempenho da
empresa no marketing, na inovação e na produtividade. É uma conseqüência necessária, a
serviço das funções econômicas essenciais. O lucro constitui, antes de tudo, o teste do bom
26
desempenho – o único teste eficaz como descobriram os economistas russos ao tentar
aboli-lo, no início da década de 1920.
O lucro é justamente o retorno positivo de um investimento, feito por um indivíduo ou
grupos de pessoas em um negócio ou empreendimento. Ele constitui a recompensa a quem corre o
risco da incerteza do retorno. É assumindo risco que qualquer empresa ganha seu pão. Por ser
econômica, permanentemente a atividade da empresa procura introduzir mudanças.
O lucro e os objetivos da empresa podem ser representados como segue na figura 01.
1
Atender a uma
necessidade específica
da sociedade, do
mercado ou do cliente.
2
Gerar riqueza,
agregar valor através
dos parceiros e da
sinergia de esforços.
3
Distribuir
adequadamente a
riqueza gerada entre
os parceiros que
ajudaram a criá-la.
Figura 01. Os três grandes objetivos das organizações
FONTE: Chiavenato, (1999, p. 268.)
Para se manter neste cenário globalizado e competitivo as empresas precisam atender os
desejos e as necessidades de seus clientes¸ gerando riqueza que vai agregar valor através dos seus
parceiros e da sinergia de esforços para sobrevivência da companhia e deve ter uma distribuição
adequadamente de suas riquezas gerada entre os parceiros que ajudaram a atingir os objetivos
pretendidos pela organização.
2.7.
A finalidade e a missão da empresa
Em uma empresa ou empreendimento é preciso determinar claramente qual é a missão e a
finalidade da empresa, uma empresa não se define somente pelo seu nome, estatuto ou produto que
se faz; ela se define pela sua missão, é uma definição apresentada para o mercado, aos funcionários,
acionistas e parceiros de negócio, somente uma definição clara da missão é razão de existir da
organização e torna possíveis, claros e realistas os objetivos da empresa.
27
Conforme Druker, (2002, p. 72),
Só uma clara determinação da missão e finalidade da empresa se poderá ter objetivos
empresariais límpidos e realístico. Essa determinação constitui o fundamento das
prioridades, estratégias, planos, e atribuições de serviços. Ela constitui o ponto de partida
para a concepção dos cargos de direção e, acima de tudo, para a concepção das estruturas
da direção. A estrutura acompanha a estratégia. A estratégia determina as operações
básicas de uma dada empresa. E para formular a estratégia é preciso saber “qual é o nosso
ramo e qual deve ser ele”.
Maximiliano, (2004, p. 165), afirma que “a missão estabelece o propósito ou a razão de ser
da organização. Identificar a missão é entender a qual necessidade do mercado (ou ambiente) a
organização atende, ou sua utilidade para os clientes”.
Nakagawa (1991, p. 71), define que “a missão da empresa é a definição do tipo de negócio
em que a empresa está inserida e os vetores que indicam o seu sucesso continuado, tendo em vista
as expectativas sócio-econômicas do mercado”.
2.8.
A empresa e o governo
Segundo Druker, (2002, p. 353), “as relações empresa-governo constituem também um
problema social, pois em todos os grandes países elas se encontram ao abandono. É preciso
repensá-las, reavaliá-las e reestruturá-las com urgência”.
Empresa e governo, precisam trabalhar em sintonia para que aja o crescimento e
desenvolvimento da economia do país, de um lado governo fazendo os investimentos necessários na
economia e criando novas formas e alternativas para que as empresas consigam sobreviver nesta
economia globalizada, de outro a lado as empresas cumprindo suas obrigações perante o governo e
a sociedade para que juntos consigam vencer os desafios constantes da globalização.
2.9.
Desempenho das empresas
Maximiliano, (2004, p. 98), define que “eficiência, a medida de utilização dos recursos, e
eficácia, a medida de realização dos objetivos, são os dois critérios para avaliar o desempenho das
organizações”.
Na visão de Nakagawa (1991, p. 54), “a empresa necessita não só de informações
financeiras, como também de informações não financeiras para mensurar seu desempenho”.
28
O desempenho de uma empresa depende exclusivamente de como os seus recursos são
utilizados, a empresa é eficiente quando ela tem o menor esforço para produzir um resultado, com
isso ela consegue obter um processo mais eficiente.
Os critérios mais importantes para a avaliação do desempenho de uma organização e de
seus administradores podem ser apresentados como segue na figura 02.
Satisfação dos
acionistas
Desempenho eficaz
como negócio
Satisfação dos
clientes
Qualidade dos
produtos e serviços
Eficiência no uso
dos recursos
Satisfação dos
funcionários
Figura 02. Alguns critérios para avaliação do desempenho de uma organização
FONTE: Maximiliano, (2004, p. 99.)
O desempenho de uma empresa e de seus administradores depende exclusivamente de
como os seus recursos são utilizados, ou seja, a empresa só é eficiente quando ela tem o menor
esforço para se atingir os objetivos almejados pela direção da companhia.
2.10.
A satisfação dos clientes perante a empresa
Para a sobrevivência de uma empresa é fundamental que ela atinja a satisfação dos seus
clientes e funcionários. Os clientes é quem mantêm o processo produtivo e o desempenho de
qualquer empresa, ele é o fomentador da existência da empresa na sociedade.
29
Nakagawa (1991, p. 63) conceitua que,
A capacidade competitiva de uma empresa está assentada em grande parte em sua
eficiência em projetar, manufaturar e entregar o produto ao cliente no menor prazo
possível sem sacrificar as metas de baixo custo, alta qualidade, fácil manutenção e
confiabilidade.
Maximiliano, (2004, p. 104), afirma que “a satisfação dos clientes é um objetivo
prioritário para todas as organizações. Sem clientes satisfeitos, as demais medidas de desempenho
da organização ficam comprometidas”.
Chiavenato, (1999, p. 82), afirma que “clientes são os elementos que compram ou
adquirem os produtos ou serviços, ou seja, absorvem as saídas e resultados da organização. Os
clientes poder ser chamados de usuários, consumidores, contribuintes ou, ainda patrocinadores”.
2.11.
Plano estratégico nas empresas
É fundamental que as empresas tenham ou elaborem seus planos estratégicos, para que
consigam tomar decisões no futuro, sejam elas com relação aos seus concorrentes ou até mesmo
com elaboração de novos produtos ou serviços que possam melhorar o desempenho da empresa.
Segundo Maximiliano, (2004, p. 163),
Toda organização tem uma estratégia, ou plano estratégico, formal ou informal, do
passado para o presente. Em algum momento do passado, os administradores de qualquer
organização tomaram decisões estratégicas e aplicaram recursos para aproveitar
oportunidades ou enfrentar desafios.
Conforme Maximiliano (2004) todas as organizações têm estratégias, implícitas ou
explicitas, do passado para o presente. Do presente para o futuro, algumas organizações têm planos
estratégicos explícitos.
Para Nakagawa (1991, p.71), “o plano estratégico de uma empresa define os objetivos e
restrições de suas atividades operacionais”.
Chiavenato, (1999, p. 282), define que “o planejamento estratégico refere-se à maneira
pela qual a empresa pretende aplicar determinada estratégia para alcançar os objetivos propostos. É
um planejamento global e a longo prazo”.
As bases do planejamento estratégico podem ser, resumidos no seguinte esquema na
figura 03.
30
Formulação dos
Objetivos
Organizacionais
O que temos
na empresa?
Análise
Interna da
Empresa
Análise
Externa do
Ambiente
O que há no
Ambiente?
Condições externas,
Oportunidades, ameaças,
Desafios e restrições
Pontos fortes e pontos fracos,
recursos disponíveis,
capacidade e habilidade
Formulação de
Alternativas
Estratégicas
O que fazer?
Figura 03. As bases do planejamento estratégico
FONTE: Chiavenato, (2000, p. 283.)
Para que a empresa tenha um bom planejamento estratégico é preciso formular os
objetivos organizacionais da companhia. Fazer análise dos ambientes internos e externos, no
ambiente interno a empresa precisa verificar quais são os seus pontos fortes e fracos e quais são os
seus recursos disponíveis para o cenário atual, já no ambiente externo a empresa precisa analisar
quais são as oportunidades, ameaças e desafios que terá que enfrentar para se atingir os objetivos.
2.12.
Parceiros da empresa
De acordo com Cooper e Slagmulder (2003), as interações entre empresa e seus clientes e
fornecedores só se tornam verdadeiramente eficientes quando clientes e fornecedores solicitam que
modifique seu comportamento com o objetivo de reduzir custos.
Chiavenato, (1999, p. 125), define que “as pessoas que trabalham na empresa contribuem
com seu trabalho e seus conhecimentos, experiências, capacidade e habilidades. Os clientes
contribuem para a organização adquirindo seus bens ou serviços”.
31
As empresas necessitam cada vez mais dos conhecimentos e das habilidades que as
pessoas ou colaboradores possuem para um bom desempenho da sua lucratividade e crescimento no
mundo globalizado.
Os parceiros da organização podem ser representados como segue na figura 04.
Contribuem
Com:
Parceiros
Esperam
Retorno em:
Matérias-primas,
serviços e
tecnologias
Fornecedores
Lucros e
novos
negócios
Capital
e
investimentos
Investidores
e
Acionistas
Lucros
e
dividendos
Conhecimentos,
esforço e
habilidades
Empregados
Salários,
benefícios e
retribuições
Aquisição de
bens e
serviços
Clientes
Qualidade,
Preço e
satisfação
Figura 04. Os parceiros da organização
FONTE: Chiavenato, (1999, p. 125.)
Para que aja um bom desempenho da empresa é preciso que ela possua um bom
relacionamento com seus fornecedores, investidores, acionistas, empregados e clientes, pois
somente com estes parceiros é que a empresa conseguirá se manter no mercado competitivo.
2.13.
A empresa em um ambiente de mudança
Costa, (2007, p. 67), define que “mudanças nas organizações abrem, geralmente, novas
perspectivas para alguns, mas também criam constrangimentos para outros, ameaçando posições
consagradas, criando aborrecimentos e provocando medos, tensões e conflitos”.
32
Segundo Chiavenato, (1999, p. 158),
Para mudar, a organização precisa se transformar em um verdadeiro ambiente de mudança,
em que as pessoas se sintam seguras e encorajadas para a inovação e criatividade. E um
ambiente de mudança, por incrível que pareça, exige um minucioso planejamento. Esse
planejamento precisa ser feito em equipe, através de todas as gerências e, se possível,
envolvendo todas as pessoas. Para tanto, a organização precisa ter antecipadamente uma
visão focalizada para alguns objetivos e uma profunda reflexão sobre seu futuro e seu
destino. Tudo isso precisa ser transmitido e comunicado às pessoas para que elas operem
como agentes ativos – e não meramente passivos – da mudança que se pretende
impulsionar.
A mudança nas empresas é muito importante e fundamental, mas para que isso ocorra é
preciso ter uma sinergia em todos os níveis da empresa, não adianta fazer mudança em alguns
departamentos ou setores, isso não vai chegar ao resultado esperado pela organização. A mudança
na empresa deve ser planejada, organizada, dirigida e controlada para se atingir o objetivo em que a
empresa pretende chegar.
2.14.
O que é administração na empresa
Administrar significa controlar todos os recursos necessários sejam eles: financeiros,
humanos e materiais de maneira eficientes e eficazes, atendendo as expectativas de todos os
envolvidos dentro e fora da organização, a fim de atingir os objetivos almejados pela empresa.
Chiavenato, (2000, p. 85),
Define que o conceito amplo e compreensivo de administração – como um conjunto de
pessoas entrosadas e unificados-abrange aspectos que a organização por si só não envolve,
tais como os da previsão, comando e controle. A organização abrange somente o
estabelecimento da estrutura e da forma, sendo, portanto, estática e limitada.
2.15.
A rede de valor da empresa
Costa, (2007, p. 303), define que,
A rede-de-valor é um diagrama no qual estão representados os principais “jogadores”
contra os quais a empresa precisa se relacionar, de alguma forma, no seu dia-a-dia: seus
clientes, seus fornecedores, seus complementadores - cujas atividades tendem a aumentar
33
o valor dos negócios da empresa-e seus concorrentes (ou “substituidores”)-cujas atividades
tendem a reduzir o valor das operações da empresa.
Um bom relacionamento entre empresa e cliente é possível e pode se tornar mais
vantajoso se conseguirem estruturar seus conflitos de interesse como um jogo cooperativo. O
mesmo pode ser aplicado com relação entre empresa e seus fornecedores, bem como entre a
empresa e seus complementadores. Com relação aos concorrentes pode-se criar uma aliança para
que quando for fazerem suas compras de matérias consigam comprar um lote maior por um preço
menor do que se estivessem comprando individual.
A rede de valor da empresa pode ser resumida no seguinte esquema na figura 05.
Os
clientes
Os
concorrentes
A
empresa
Os
complementadores
Os
fornecedores
Figura 05. A Rede-de-Valor da Empresa
FONTE: Costa, (2007, p. 303.)
A rede de valor de uma empresa é composta pelos seus clientes, seus fornecedores, seus
concorrentes e seus complementadores que de alguma forma a empresa precisa se relacionar no seu
dia-a-dia para que ela tenha um bom desempenho perante o mercado e consiga tomar decisões
acertadas.
34
2.16.
Modelo de empresa
Costa (2007, p. 87), afirma que “nenhuma organização deve agir como se fosse a única no
seu negócio, ou como se tivesse um público exclusivo”.
Maximiliano, (2004, p. 251), define que “as organizações são diferentes umas das outras.
Ao mesmo tempo, compartilham semelhanças. As semelhanças permitem identificar modelos em
que as organizações se encaixam”.
A figura 06 demonstra que há dois modelos principais de organização.
Mecanicista
Organizações flexíveis,
com redefinição
contínua de tarefas e
organogramas de pouca
utilidade. Adequadas a
condições ambientais
dinâmicas
Ênfase nas
regras
Modelos de
organização
Organizações
hierarquizadas,
burocráticas,
especializadas e
adequadas a
condições
ambientais
estáveis
Ênfase nas
pessoas
Orgânica
Figura 06. Há dois modelos principais de organização
FONTE: Maximiliano, (2004, p. 251.)
As empresas são diferentes umas das outras, mas apresentam semelhança entre si no
processo de organizar. O modelo de estrutura organizacional é ao mesmo tempo estável e dinâmico
e que deve atender a situações que podem variar de um momento para outro.
No próximo capitulo será, abordado a evolução da contabilidade de custos e demonstrar as
ferramentas utilizadas na tomada de decisão.
35
CAPÍTULO 3. EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE DE CUSTO
Neste capítulo, serão estudado o surgimento da Contabilidade de Custo, apresentar os
tipos de custos e suas respectivas terminologias, e demonstrar a grande importância da
contabilidade de custos num momento em que se trabalha com escassez de recursos e precisa-se
chegar a resultados ou alternativas favoráveis para o desempenho das empresas.
3.1.
Conceito sobre a contabilidade de custos
Segundo Ribeiro (1996, p. 17), “a Contabilidade de Custos ou Contabilidade Industrial é
um ramo da Contabilidade aplicado às empresas industriais”.
Berti, (2007, p. 19), conceitua que,
A contabilidade de custos, segundo o Professor Correia (2001), é uma parte da
contabilidade financeira voltada para a apuração dos gastos ocorridos, no sentido de apurar
resultados em qualquer atividade física ou mental do homem, quer com seus recursos
pessoais, quer mediante a utilização de outros meios.
A contabilidade de custos é geralmente utilizada nas empresas industriais, pois é um
procedimento contábil e extraordinário necessário para se apurar o quanto custo para empresa um
determino produto ou processo de fabricação. Tem for finalidade produzir informações para os
diversos níveis gerencias da empresa, como auxilio as funções de determinação de desempenho, e
de planejamento e controle das operações e de tomada de decisões.
Oliveira e Perez Jr. (2005, p. 20), afirma que “a contabilidade de custos integra a
Contabilidade Gerencial, ou seja, um sistema cujo objetivo é gerar informações úteis à
administração das empresas, em todos os níveis”.
Na mesma linha de raciocínio Schier (2005, p. 27), afirma que,
A contabilidade de custos, derivada da contabilidade financeira e da contabilidade geral,
foi concebida como um instrumento para resolução dos problemas da mensuração
monetária dos estoques e do resultado das organizações, não sendo, num primeiro
momento, utilizada como ferramenta gerencial da administração.
36
Martins (2001, p. 21), acrescenta “que devido ao crescimento das empresas, com o
conseqüente aumento da distância entre administrador e ativos e pessoas administradas, passou a
Contabilidade de Custos a ser encarada como uma eficiente forma de auxílio no desempenho dessa
nova missão, a gerencial”.
3.2.
Surgimento
A Contabilidade de Custos começou a ter um maior destaque com a revolução industrial
com a sua aplicação passou a ser conhecida como Contabilidade Industrial. A partir desta fase a
contabilidade, passou de seu foco principal que era a avaliação dos estoques, para diferentes
técnicas de custeio.
Alguns autores de livros sobre contabilidade de custos, buscando dados históricos, dizem
que ela surgiu com a revolução industrial e por isso foi implantada inicialmente nas empresas
industriais como forma de apuração de custos para efeito da fixação de preços ao consumidor.
Depois foi desenvolvida e aprimorada em razão da competitividade entre as empresas.
Mas, por dedução podemos dizer também que a aplicação da contabilidade de custos
talvez tenha iniciado de forma primária ou elementar logo depois que Luca Paccioli publicou a sua
teoria sobre o método das partidas dobradas, que deu à contabilidade uma forma mais conseqüente
para apuração de resultados dos empreendimentos agrícolas de sua época, as Aziendas ou fazendas.
Isto significa dizer que a contabilidade de custos é tão antiga quanto a contabilidade mais
rudimentar, se consideramos que esta surgiu em razão da necessidade de artesões e fazendeiros
terem controles financeiros, administrativos e patrimoniais que possibilitassem a apuração de
resultados (lucros ou prejuízos) em suas atividades produtivas e comerciais (PARADA FILHO,
2008).
A contabilidade de custo surgiu pela necessidade de apurar o quanto custou para a
empresa industrial à fabricação dos seus produtos, por volta do século XVIII, quando acontecera a
Revolução Industrial usava-se como base a Contabilidade Financeira ou Contabilidade Geral, que
foi sendo desenvolvida na Era Mercantilista para servir as empresas comerciais (MARTINS, 2001).
Oliveira, Perez Jr. (2005, p. 15), afirma que “historicamente, as chamadas atividades
industriais tiveram grande desenvolvimento baseada na criação de novas máquinas e equipamentos,
para atender às necessidades de um crescente segmento da sociedade, já a partir do início do século
XVIII”.
37
Segundo Martins (2001, p. 19), “para a apuração do resultado de cada período, bem como
para o levantamento do balanço em seu final, bastava o levantamento dos estoques em termos
físicos, já que sua medida em valores monetários era extremamente simples”.
O contador verificava o montante pago por item estocado, e dessa forma mensurava e
dava valor às mercadorias, utilizando o cálculo basicamente por diferença, calculando o quanto
tinha de estoques iniciais, adicionando as compras do período e comparando com o que ainda
restava, apurava o valor de aquisição das mercadorias, na clássica disposição:
Resumidamente os custos das mercadorias vendidas podem, ser representada como segue
no quadro 01.
Estoques Iniciais
(+) Compras
(-) Estoques Finais
(=) Custos das Mercarias Vendidas
Quadro 01. Custo das mercadorias vendidas
FONTE: Martins, (2001, p. 19.)
O lucro bruto era simplesmente obtido através do confronto entre as Receitas Líquidas e a
Subtração das despesas, que eram necessárias à manutenção da entidade durante o período,
juntamente com as venda dos bens e ao financiamento de suas atividades (MARTINS, 2001).
Com esses métodos de apuração pode-se dizer que a partir daí nascia a Demonstração de
Resultado de uma empresa.
Resumidamente, a demonstração de resultado pode ser representada como segue no
quadro 02.
38
Demonstração de Resultados
Vendas Líquidas
(-) Custo das Mercadorias Vendidas
Estoques Iniciais
(+) Compras
(-) Estoques Finais
(=) Lucro Bruto
(-) Despesas
Comerciais (Vendas)
Administrativas
Financeiras
Resultado Líquido
Quadro 02. Demonstração do resultado
FONTE: Martins, (2001, p. 20.)
A produção dos produtos eram feitas geralmente por pessoas ou grupos de pessoas físicas
comuns, que na maioria das vezes não constituíam empresas jurídicas. A maioria delas sobreviviam
economicamente do comércio, e não da produção ou fabricação de produtos, desta maneira ficava
mais fácil de identificar e verificar o valor da compra dos produtos existente, podendo
simplesmente verificar ou consultar os documentos de sua aquisição (MARTINS, 2001).
A função do contador, neste período passa a ser de suma importância em uma empresa,
pois o surgimento das indústrias exigiu que este profissional tivesse que desenvolver o Balanço
Patrimonial e as Demonstrações de Resultados do Exercício com outra visão, sendo que o valor de
39
compra nas empresas comerciais estava agora passando por uma fase de substituição por uma série
de valores pagos pelos fatores de produção utilizados.
Martins (2001, p. 20), afirma que,
Nada mais razoável, para solução desse problema, do que vermos o Contador tentando
adaptar à empresa industrial os mesmos critérios utilizados na comercial. Nesta, no
balanço final, permaneciam como estoques no Ativo apenas os valores sacrificados pela
compra dos bens. Nenhum outro valor relativo a juros e outros encargos financeiros, a
honorários dos proprietários e administradores, a salários e comissões de vendedores etc.
era ativado. Todos esses gastos eram automaticamente apropriados como despesas do
período, independentemente da venda ou não de mercadorias.
Começou-se então a adaptação, dentro do mesmo raciocínio, com a formação dos critérios
de avaliação de estoques no caso industrial.
3.3.
A necessidade da contabilidade de custos
A contabilidade de custos, é um dos departamentos fundamentais dentro de uma empresa,
tem por finalidade produzir informações para diversos níveis dentro da organização: auxilia as
funções de determinação de desempenho, e de planejamento e controle das operações e de tomada
de decisões, tem a função de coletar, classificar e registrar os dados operacionais das diversas
atividades da empresa, denominados dados internos, tais como: quantidade de produtos produzidos,
horas trabalhadas, análise de matéria prima do produto, controle da ociosidade por departamento,
custeio da mão-de-obra e análise da rentabilidade dos produtos comercializados etc.
As empresas industriais têm grande necessidade de uma perfeita contabilidade de custos,
principalmente aquelas que têm grande número de departamentos ou linhas de montagem em uma
única fábrica e também em várias fábricas (PARADA FILHO, 2008).
Berti (2007, p. 116) define que “a necessidade de ferramentas à disposição dos gestores
empresariais para auxiliar no gerenciamento das atividades comerciais e industriais, coloca a gestão
de custos numa posição de grande importância na contribuição rumo ao sucesso da empresa no
sentido de atingir os objetivos planejados”.
40
3.4.
Definição de custos e despesas
O termo utilizado custos e despesas muitas vezes são confundidos por pessoas que são
leigas no assunto, pois na concepção geral realmente advém de processos semelhantes dentro de
uma organização. Há a necessidade de certa prudência para defini-los ou identificá-los.
Segundo Berti, (2007, p. 21),
Custo é o gasto com a fabricação do produto (processo produtivo). O custo só afetará o
resultado com a parcela do gasto que corresponde aos produtos vendidos. Despesas são
fatores identificáveis à administração, financeira e relativa às vendas, que reduzem a
receita. A despesa afetará diretamente o resultado do exercício.
3.5.
Custo
Custo é a soma dos dispêndios em que se incorre direta ou indiretamente no processo de
produção ou prestação de serviços (PARADA FILHO, 2008).
Hansen e Mowen (2003, p. 61), definem que, “custo é o valor em dinheiro, ou o
equivalente em dinheiro, sacrificado para produtos e serviços que se espera que tragam um
beneficio atual ou futuro para a organização”.
Ribeiro, (1996, p. 21), conceitua que,
A palavra custo possui significado muito abrangente: pode ser utilizada para apresentar o
Custo das Mercadorias Vendidas em uma empresa comercial, o Custo dos Serviços
Prestados em uma empresa de prestação de serviços, o Custo de Fabricação de um
produto, o Custo Direto de Fabricação etc.
Martins (2001, p. 25), define que “custo é o gasto relativo à bem ou serviço utilizado na
produção de outros bens ou serviços”.
Oliveira e Perez Jr. (2005, p. 31), afirma que “custo compreendem a todos os gastos
relativos aos bens e serviços (recursos), consumidos na produção e outros bens”.
Na mesma linha de raciocínio, Berti (2007, p. 20) afirma que “custo é o consumo de bens
e serviços, empregados na produção de outros serviços”.
41
Custo de
Produção
Geração de Produto ou
Serviço.
Figura 07. Finalidade do custo de produção
FONTE: Perez Jr., (2006, p. 01.)
São variadas as definições de custo, alguns termos são específicos da linguagem do
profissional da área de contabilidade de custos.
Pode-se observar que existem vários tipos de custos e despesas no mundo da
Contabilidade, faz-se necessário à definição de alguns mais usados, para que se possa adquirir o
entendimento necessário para a interpretação de fatos rotineiros (PARADA FILHO, 2008).
Custos Fixos Diretos – São aqueles apropriados diretamente a determinado centro de
custeamento se refere à depreciação de bens do ativo permanente diretamente indispensáveis à
produção ou prestação de determinado serviço, o que inclui móveis, utensílios, equipamentos e
instalações.
Custos Fixos Indiretos – São todos aqueles da mesma espécie dos referidos no item
anterior, mas de uso comum por dois ou mais centros de custeamento e que, por isto, devem ser
rateados. Entre os principais custos indiretos está depreciação do imóvel único em que estejam
distribuídas as diversas dependências da entidade produtora ou prestadora do serviço. Neste caso, o
rateio das depreciações aos demais centros de custeamento será efetuado com base na quantidade de
metros quadrados utilizados.
Custos Variáveis Diretos – São todos os demais gastos necessários, aplicados direta e
unicamente a determinado centro de custeamento, sem os quais não seria possível o seu
funcionamento.
Custos Variáveis Indiretos – São todos aqueles gastos da mesma espécie dos referidos no
item anterior, mas que, por serem de difícil apropriação direta, devem devem ser rateados por dois
ou mais centros de custeamento.
Custo de Reposição – Valor pago por um bem que irá substituir um outro que saiu, por
venda, consumo ou obsolescência.
42
3.6.
Despesas
Despesa é a soma dos dispêndios auxiliares e administrativos direta ou indiretamente
utilizados em quaisquer tipos de entidades com o sem fins lucrativos (PARADA FILHO, 2008).
Martins (2001, p. 26), conclui que “despesa é o bem ou serviço consumido direta ou
indiretamente para a obtenção de receitas”.
Oliveira, Perez Jr. (2005, p. 32) define que “despesa são gastos relativos aos bens e
serviços consumidos no processo de geração de receitas e manutenção dos negócios da empresa”.
Na mesma linha de raciocínio Berti (2007, p. 20) afirma que “despesa gasto que provoca
redução do patrimônio constitui a despesa. Bem ou serviço consumidos direta ou indiretamente para
obtenção de receitas”.
Gasto necessário à operação da
empresa.
Despesa
Figura 08. Finalidade da despesa
FONTE: Perez Jr., (2006, p. 01.)
Existem vários tipos de despesas, mas faz-se necessário à citação da mais utilizadas, para
que o entendimento possa ser com maior profundidade (PARADA FILHO, 2008).
Despesas Diretas – São todos os gastos auxiliares, administrativos e relativos às vendas,
que não estejam na qualidade de custos essencialmente ao pleno funcionamento do centro de
custeamento e que possam ser apropriados diretamente em cada centro de custeamento.
Despesas Indiretas – São todas aquelas despesas da mesma espécie das referidas no item
anterior, mas que, por serem de difícil apropriação direta, devem ser rateadas por dois ou mais
centros de custeamento.
Despesas Fixas – São aquelas despesas que não se alteram permanecem constantes dentro
de determinada faixa de atividades geradoras de receitas, independentemente do volume de vendas
ou prestação de serviços.
43
Despesas Variáveis – São aquelas que variam proporcionalmente às variações no volume
de receita a exemplo: os impostos incidentes sobre faturamento, as comissões dos vendedores sobre
as vendas e os serviços etc.
Resumidamente, a classificação dos gastos pode ser representada como segue na figura 09.
Gastos
Consumo de bens e serviços
Despesas
Custos
Gastos incorridos na
produção de novos bens
ou serviços
Fixos
Total constante
em relação ao
volume
produzido
Gastos incorridos no
Processo de geração de
receitas
Variáveis
Total variável em
relação ao
volume produzido
Fixas
Variáveis
Total constante
em relação ao
volume
de receitas
Total variável em
relação ao
volume de receitas
Aluguel
depreciação
Material direto
Despesas
administrativas
Comissões sobre
vendas
Indiretos
Diretos
Indiretas
Diretas
Apropriação de
forma subjetiva
por critérios de
rateio
Apropriação de
forma objetiva
por meio de
controles
Apropriadas
de forma
subjetiva por
critérios de
rateio
Apropriadas
de forma
objetiva por
meio de
controles
Figura 09. Classificação dos gastos
FONTE: Oliveira. (2005, p. 77.)
Em uma empresa são encontrados vários tipos de gastos que são determinantes para a
produção e o funcionamento da organização. Os gastos podem ser classificados como custos e
despesas os custos estão relacionados diretamente com os gastos ocorridos na produção e as
despesas estão relacionadas com os gastos ocorridos na parte administrativa da empresa.
Será abordada, no próximo capítulo a gestão de custos como benefício para a empresa e
como se tornou uma ferramenta crucial para a sobrevivência das empresas.
44
CAPÍTULO 4. GESTÃO DE CUSTO COMO BENEFICIO PARA EMPRESA.
Neste capítulo serão abordados assuntos e técnicas que os gestores possam tomar
decisões, visto que as empresas estão adquirindo cada vez mais tais procedimentos, dando
condições para diminuir custos desnecessários que não agregam valores, aumentando assim o
desempenho e lucratividade das empresas.
4.1.
Gestão de custos
Berti (2007, p. 17), afirma que “a contabilidade e a análise de custos deixam de ser um
mero instrumento de auxílio à definição de preços, mas auxílio à gestão empresarial capaz, correta,
necessária à manutenção da continuidade e sobrevivência das empresas”.
Cooper e Slagmulder (2003), afirmam que a gestão de custos se tornou uma ferramenta
crucial para sobrevivência de muitas empresas. Mas não basta reduzir custos. É preciso administrálos de modo a reforçar o posicionamento estratégico e fazer isso junto com clientes e fornecedores.
São métodos e técnicas que visam à tomada de decisão nas empresas, procedimentos cada
vez mais utilizados para diminuir custos desnecessários que não agregam valores, aumentando
assim seus lucros.
Hansen e Mowen (2003, p. 54), definem que “o estudo de contabilidade de custos e gestão
de custos requer um entendimento dos conceitos fundamentais e termologia de custos e os sistemas
de informações associados que os produzem”.
4.2.
Custos para melhoria dos processos e eliminação de desperdícios
Os gestores além dos seus conhecimentos e controle de custos de produção têm que
encontrar formas e alternativas de melhoria através das ferramentas de custos para serem utilizadas
no processo produtivo eliminando assim os desperdícios que aumentam o custo da produção e por
sua vez reduzem o resultado e a competitividade da organização
Schier (2005, p. 135), afirma que “desperdício é algo que não adiciona valor ao produto,
sob a ótica do consumidor. São gastos que podem ser eliminados sem prejuízo da qualidade e
quantidade da produção de bens e serviços”.
45
Robles Jr. (2003, p. 38) “de acordo com a terminologia adotada, desperdício seria todo o
material que se perde, ou evapora, ou se encolhe, ou é resíduo que não tem valor de recuperação
mensurável”.
Berti (2007, p. 22) acrescenta e exemplifica que “desperdício são gastos ocorridos nos
processos produtivos ou de geração de receitas e que possam ser eliminados sem prejuízo da
qualidade ou quantidade de bens, serviços ou receitas geradas constituem os desperdícios.”
•
Trabalho decorrente de defeitos de fabricação;
•
Estocagem e manutenção de estoques desnecessários etc.
Oliveira, Perez Jr. (2005, p. 26) define que,
Além do pleno conhecimento e controle dos custos de produção, é necessário identificar as
possibilidades de melhorias de processos que resultem em identificação e eliminação de
desperdícios que oneram o custo da produção e reduzem a lucratividade ou a
competitividade das empresas.
4.3.
Custos para formação do preço de venda
Oliveira, Perez Jr. (2005, p. 240), conceituam que “entretanto, o preço obtido do custo é
uma referência valiosa para comparar com o preço de mercado e determinar a conveniência ou não
de vender o produto pelo preço que o mercado estiver disposto a pagar”.
Berti (2007, p. 122), afirma que “para estabelecer uma correta política de vendas,
minimizando-se os riscos, as informações de custos são imprescindíveis”.
Para Schier (2005, p. 158), “para que se efetue a análise de formação de preço de venda de
um produto, é necessário que se conheça o tipo de mercado em que se atua ou deseja atuar”.
Martins (2003, p. 19) conceitua que,
Nesta forma de calcular preços - preços de dentro para – fora, o ponto de partida é o custo
do bem ou serviço apurado segundo um dos critérios estudados: Custeio por Absorção,
Custeio Variável etc. Sobre esse custo agrega-se uma margem, denominada markup, que
deve ser estimada para cobrir os gastos não incluídos no custo, os tributos e comissões
incidentes sobre o preço e o lucro desejado pelos administradores.
Para que a empresa consiga ser competitiva e tenha um bom desempenho, é de suma
importância que ela possua um sistema de custos que produza informações, úteis, e consistente com
46
a filosofia da empresa, particularmente com a sua política de preços. Com base nestes aspectos
citados, os preços podem ser fixados: com base nos custos, com base no mercado ou com base
numa combinação de ambos.
4.4.
Custos para controle
Martins (2001, p. 321) conceitua que “pode-se dizer que a empresa tem controle dos seus
custos e despesas quando conhece os que estão sendo incorridos, verifica se estão dentro do que era
esperado analisa as divergências e toma medidas para correção de tais desvios”.
De acordo com Perez Jr., Oliveira e Costa (2006. p. 162),
Uma das principais utilidades de um bom sistema de custos é servir como ferramenta de
controle sobre as atividades produtivas, em todas as suas fases e seus departamentos. O
bom analista de custos obterá excelentes informações para seu trabalho, quando dispuser
de um moderno e eficiente sistema para apuração, análise e controle de custos.
Hansen e Mowen (2003, p. 39), conceituam que “os processos de monitorar a
implementação de um plano e de tomar as ações corretivas como necessário são chamados de
controle. Normalmente, o controle é conseguido mediante feedback”.
Para que empresa tenha um bom desempenho competitivo os gestores da linha de frete da
empresa precisam e devem saber quais são os seus custos e despesas que ocorrem em um
determinado período. Deve se verificar se estão condizentes com o esperado e fazer uma análise
minuciosa com relação às divergências e tomar as devidas medidas para correção de tais desvios se
houver.
4.5.
Custos para otimização de resultado
Berti (2007, p. 73), conceitua que “os custos constituem a informação econômica
fundamental da empresa, pois a empresa somente pode realizar (e otimizar) os seus lucros, seu
objetivo fundamental como organização econômica, se administrar adequadamente o seu consumo
de recursos”.
47
Oliveira, Perez Jr. (2005, p. 27), afirmam que,
Com o atual dinamismo da economia, os administradores necessitam de informações
confiáveis e rápidas que lhes possibilitem a tomada de decisão para o alcance e a
superação de metas de resultados.
Nesse sentido, as informações sobre a lucratividade de cada produto, a linha de produto ou
departamento são de fundamental importância. Se não houver um eficiente sistema de
custos, a empresa pode, por exemplo, estar produzindo e comercializando um produto
deficitário, sem saber.
Na mesma linha de raciocínio Martins (2001, p. 316), define que,
Para sobreviver nesses mercados cada vez mais competitivos, a empresa precisa perseguir
e alcançar altos níveis de qualidade, eficiência e produtividade, eliminando desperdícios e
reduzindo custos. Assim, é necessário que os gestores recebam informações precisas,
tempestivas e atualizadas para um apoio eficaz ao processo decisório.
Os efeitos da globalização vêm exigindo um grande esforço das empresas na busca da
vantagem competitiva. Portanto é preciso ter em mãos as informações necessárias de qual é a
lucratividade de cada produto ou departamento para que a gestão de custos possa traça estratégias e
assegurar a lucratividade das unidades de negócios.
4.6.
Informações que um sistema de custos deve fornecer
Oliveira, Perez Jr. (2005, p. 27), relatam que, “em resumo, um eficiente, e eficaz sistema
de custos fornecem, entre outras, informações detalhadas, precisas e confiáveis sobre”:
•
Custos diretos, indiretos, fixos e variáveis;
•
Geradores de custos;
•
Atividades e processos que agregam ou não valor a seus produtos e serviços;
•
Margem de contribuição de cada produto ou serviço;
•
Departamentos deficitários, que precisam sofrer processos de melhoria;
•
Mix de produtos para maximizar o lucro e obter a melhor rentabilidade;
•
Preços competitivos baseados na determinação e análise do ponto de equilíbrio.
Na mesma linha de raciocínio Hansen e Mowen (2003, p. 57), “o sistema de informações
de custos não está limitado por qualquer critério formal que define entradas e processamentos. Em
vez disso, os critérios que governam as entradas e os processos são internamente”. O sistema de
informações de gestão de custos tem três objetivos amplos:
48
•
Fornecer informações para computar o custo de serviço, produtos e outros objetivos
de interesse da gestão.
•
Fornecer informações para o planejamento e controle.
•
Fornecer informações para tomada de decisão.
Os gestores para terem um bom desempenho na administração da organização precisam
ter pessoas competentes e engajadas para fornecerem dados precisos, e detalhados sobre, as
condições que a empresa está passando no ambiente interno e externo, para que assim possam tomar
decisões estratégicas com relação aos negócios da empresa.
4.7.
Just in Time como ferramenta de redução de custos
O Just-in-time (JIT) é método gerencial de administração introduzida na indústria de
manufatura que surgiu no Japão por volta da década 1950 por sua excelência possibilitou e garantiu
aos japoneses a supremacia na manufatura sobre as empresa ocidentais. Tendo a sua idéia básica e
seu desenvolvimento creditados, a Toyota Motor Company, por isso também conhecido como
“Sistema Toyota de Produção”. O idealizador desse sistema foi o vice-presidente da empresa
Taiichi Ono que desenvolveu um sistema de produção que respondia com rapidez e flexibilidade às
demandas de mercado, com a menor geração possível de estoques (NAKAGAWA, 1991).
O JIT é um sistema aplicado na fabricação de produtos por meio da completa eliminação
de processos desnecessários na produção, com o propósito de reduzir custos. A idéia básica, neste
sistema, é produzir os tipos de unidades necessárias, no tempo necessário e na quantidade
necessária. Uma importante observação neste sistema, é que as pessoas trabalham no mesmo ritmo,
no momento em que uma tarefa é terminada, também é completada as tarefas imediatamente
anteriores e posteriores (SLACK, 2002).
Uma importante ferramenta da filosofia JIT é o Kanban, uma palavra japonesa que
significa, simplesmente, “cartão”. Para reduzir os estoques, os japoneses usam um sistema no qual
os estoques são “puxados” pelos centros de trabalho. Esse sistema, às vezes, utiliza um cartão, o
Kanban, para mostra a necessidade de material na linha de produção.
O JIT possui duas ferramentas a se observar à simplicidade e a redução de desperdícios.
Como simplicidade está na utilização de técnicas de controle capazes de acionar a produção
somente por meio de requisições imediata. Quanto à redução de desperdícios, esta ocorre
49
essencialmente pela redução do fluxo de materiais na linha de produção e nos estoques
intermediários de matérias-primas, semi-acabados e produtos finais.
Conforme Schier (2005, p. 135), “Just in Time (JIT) é considerado o componente central
da filosofia da excelência empresarial e tem o objetivo de eliminar ou reduzir os estoques da
empresa, de seus clientes e de seus fornecedores”.
Para Costa (2007, p. 351), “o JIT é um método racional de fabricação por meio da
completa eliminação de elementos desnecessários na produção, com o propósito de reduzir custos”.
Conforme Viana (2002, p. 48), “Just in time é a produção na quantidade necessária, no
momento necessário, para atender à variação de vendas com mínimo de estoque em produtos
acabados, em processos e em matéria-prima”.
Segundo Slack (2002, p. 482), “O JIT significa produzir bens e serviços exatamente no
momento em que são necessários – não antes para que não formem estoques, e não depois para que
seus clientes não tenham que esperar”.
Na mesma linha de raciocínio Hansen e Mowen (2003, p. 166), definem que “a idéia geral
da manufatura JIT é fornecer um produto necessário, quando ele é necessário e na quantidade
necessária. A manufatura JIT enfatiza as melhorias continuas e a eliminação do desperdício”.
O sistema tem por finalidade administrar a manufatura de forma simples e eficiente,
otimizando o uso dos recursos de capital, equipamento e mão-de-obra. O resultado é um sistema de
manufatura capaz de atender às exigências de qualidade e entrega do produto para o cliente com o
menor custo.
Nakagawa (1991, p. 27) conceitua que “o JIT tem como objetivo a redução de estoques
não só da empresa em consideração, como também de seus fornecedores e clientes”.
O JIT tem como finalidade assegurar o fluxo contínuo de materiais e produtos em toda a
seqüência das relações de interdependência e comprometimento, abrangendo, empresa e cliente. A
figura 10 mostra a aplicação deste conceito.
FORNECEDOR
PRODUÇÃO
CLIENTE
Figura 10. Conexão fornecedor/produção/cliente
FONTE: Nakagawa, (1991, p. 28.)
Para que a empresa consiga ter um bom sistema JIT é preciso ter uma conexão contínua
entre seus fornecedores, a sua produção e com a sua carteira de clientes.
50
4.8.
Total Quality Control como melhoria no processo e redução dos custos
O sistema que assegura a Qualidade para os produtos e serviços denomina-se Total
Quality Control (TQC). A palavra Control assume, neste caso, a conotação de controle voltado para
a monitorização/gestão e não para a de inspeção ou inspetoria/fiscalização (ROBLES, 2003).
Esse pressuposto é básico para o entendimento do sistema, pois sua base apóia-se no
envolvimento das pessoas, condição essencial para a sobrevivência da empresa.
Campos (1989, p. 33) desenvolveu a chamada “Casa da Qualidade”, conforme
demonstrado na figura 11.
Qualidade Total
Objetivo
Sobrevivência
Satisfação dos Colaboradores
Figura 11. Casa da qualidade
FONTE: Robles, (2003, p. 20.)
Segurança
Atendimento
Custo
Qualidade do Produto
Satisfação dos Clientes
51
Segundo Robles Jr. (2003, p. 21),
O conceito de Total Quality Control foi introduzido por Armand V. Feigenbaum, através
de um artigo publicado em 1957 na revista Industrial Quality Control; engeneering and
management. De acordo com Feigenbaum , TQC pode ser definido como “um sistema
efetivo para a integração da qualidade de desenvolvimento, qualidade da manutenção, e
qualidade da melhoria de esforços das várias funções em uma organização, a fim de tornar
possível a produção e a prestação de serviços aos níveis mais econômicos, visando a mais
completa satisfação dos clientes”.
A completa satisfação dos clientes passa a ser o objetivo da companhia, pois dela
dependeria a sobrevivência da empresa em um ambiente de competição.
A base na qual se apóia a “Casa da Qualidade” é a satisfação dos colaboradores. Essa
satisfação é obtida através do “Envolvimento das Pessoas”, que vem a ser um dos pilares da
Filosofia de Excelência Empresarial “(Nakagawa, 1991:24)”.
As colunas de sustentação da “Casa“ são as da Qualidade do Produto, Custo, Atendimento
e Segurança.
Segundo Robles Jr. (2003, p. 21), “São citados como fatores de satisfação do cliente
somente os três primeiros, que constituíram o triângulo da satisfação do cliente, ou seja, são os
motivos principais que levam um consumidor a voltar a adquirir um produto ou serviço”. A figura
12 demonstra o triângulo da satisfação do cliente.
Qualidade
Custo
Atendimento (Prazo)
Figura 12. Triângulo de satisfação dos clientes.
FONTE: Robles, (2003, p. 21.)
52
A última coluna de sustentação é a Segurança, que não é muito percebida pelo cliente,
porém de grande importância para o pessoal operacional, através da possibilidade de monitorização
das operações, introduzida, por exemplo, pela informática, que permite o acompanhamento do
processo através de informações precisas, confiáveis e em tempo real.
Segundo Robles Jr. (2003, p. 22),
Os conceitos da qualidade podem ser separados em fases. Essas fases nortearam os
esforços da manutenção da qualidade ao longo do tempo. A preocupação com a qualidade
não é recente. As empresas têm-se preocupado com a qualidade do produto desde os
primórdios da era industrial. O que se pode considerar mais ou menos recente é a
preocupação com o processo. Não só o processo fabril, mas também com todos os
processos de que a empresa lança mão para atender e satisfazer os consumidores.
A qualidade, o atendimento e o custo são de suma importância para se manter os clientes
já existentes e para se conquistar novos clientes. Para sobrevivência das empresas neste cenário
globalizado é necessário que se adotem os critérios mencionados, pois, são os motivos principais
que levam os clientes a voltar a adquirir produtos ou serviços de uma empresa.
No próximo capítulo, será abordado, a Gestão Estratégica de Custos, como auxilio para a
alta direção da empresa e alguns exemplos utilizando esta poderosa ferramenta na gestão de custos
para a tomada de decisões.
53
CAPÍTULO 5. GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS
Neste capítulo serão levantadas e estudas informações com relação às contínuas mudanças
no mundo globalizado dos negócios que estão obrigando as empresas a melhorar continuamente
seus sistemas de informações gerenciais, de forma que os novos sistemas permitam ou facilitem a
tomada de decisão nas empresas..
5.1.
Definição de gestão estratégica de custos
Cooper e Slagmulder (2003), conceituam que a gestão estratégica de custos consiste na
aplicação das técnicas de gestão de custos com dois objetivos simultâneos: reforçar o
posicionamento estratégico de uma empresa e reduzir seus custos.
Nakagawa (1991, p. 42) conceitua que “o desenho conceitual da gestão estratégica de
custos, entretanto assume uma posição mais proativa, voltada para o planejamento, gestão e redução
de custos, além de ser mais compreensivo”.
Com as continuas mudanças no mundo dos negócios às empresas estão sendo obrigas a
aprimorar seus sistemas de informações gerenciais, de forma que os novos sistemas permitam ou
facilitem a tomada de decisão. Portanto tomar a decisão certa no momento certo passa a ser a peça
fundamental para sobrevivência das empresas. Em outras palavras, as situações decisórias no
âmbito gerencial ou pelos tomadores de decisão da empresa, podem afetar toda a empresa
positivamente ou negativamente. Neste sentido tomar a decisão correta passa a ser à base de sucesso
de toda a empresa.
Segundo Martins, (2001, p. 315)
A expressão gestão estratégica de custos vem sendo utilizada nos últimos tempos para
designar a integração que deve haver entre o processo de gestão de custos e o processo de
gestão da empresa como um todo. Entende-se que essa integração é necessária para que as
empresas possam sobreviver num ambiente de negócio crescentemente globalizados e
competitivos.
Hansen e Mowen (2003, p. 423), relatam que “a gestão estratégica de custos é o uso de
dados de custos para desenvolver e identificar estratégias superiores que produzirão uma vantagem
competitiva sustentável”.
54
No ambiente da globalização, a gestão estratégica de custos surge como uma ferramenta
fundamental para auxiliar e atender às demandas, do sistema econômico com relação às novas
perspectivas e alternativas proporcionadas, pela remodelação dos mercados, em contexto de busca
por melhoria continua da competitividade. Uma das principais ferramentas de gestão de custos
utilizadas pelos gestores para apoiar a competitividade é o (target cost) custo meta, que incorpora
conceitos como desenvolvimento multifuncional e inovações presentes na essência da globalização
e da gestão estratégica de custos.
5.2.
Target cost (custo meta)
Segundo Martins, (2001, p. 240) afirma que,
Com a crescente competitividade entre as empresas em um mercado em constante
modificação, com clientes cada vez mais exigentes e ávidos por produtos que se ajustem
mais às suas necessidades, o preço passa a ser formado praticamente em função da oferta e
da procura.
Perez Jr., Oliveira e Costa (2006, p. 275) conceituam que ”conceitualmente, é o custo
obtido pela subtração de um preço estimado (ou preço e mercado) da margem de lucratividade
desejada, com o objetivo de atingir um custo de produção (incluindo custos de engenharia e/ou de
marketing) igualmente desejado”.
Na mesma linha de raciocínio Schier, (2005, p. 160), afirma que,
O custo meta é o custo obtido pela subtração de um preço estimado (ou de mercado) da
margem de lucratividade desejada, com o objetivo de atingir um custo de produção
igualmente desejado. Para sua determinação, utiliza-se basicamente a análise das
condições mercadológicas por meio de estimativas.
Para Berti (2007, p. 87),
Enquanto as metas de custo têm algumas vantagens óbvias, alguns estudos de custo-meta
indicam que existem problemas potenciais na implantação do sistema, especialmente se
centrarmos em alcançar o custo-meta, desviando a atenção de outros elementos das metas
globais da empresa.
Neste ambiente, no qual as empresas estão vivendo simplesmente não podem alterar sua
estratégia de preços por modificação na sua estrutura de custos, o caminho inverso mencionado
55
passou a ser uma fortíssima ferramenta para um melhor posicionamento estratégico e desempenho:
as limitações de preço do mercado e, conseqüentemente, de quantidade vendável, qual o custo
máximo suportável de forma a atingir o retorno desejável.
Nasce daí esse método simples o Custo Meta, conhecido mundialmente como Target Cost,
que é utilizado por varias empresas.
O custo meta, apesar ser um método simples, é também uma eficiente e eficaz ferramenta
na questão de gerenciamento, pois parte de estimativas realizadas pelo departamento de engenharia
de produto e considera as restrições do mercado, sendo estabelecido com base no preço de mercado
e na rentabilidade desejada pela empresa. A engenharia de valor calcula um custo denominado
“custo flutuante” com base nas estimativas de valorização do produto projetado e este objetivo de
redução com base nas diversas alternativas possíveis de fabricação ou de utilização de outros
materiais, entre outros, que busquem a melhor forma de reduzir o “custo flutuante” até o custo meta
(MARTINS, 2001).
Custo Meta = Preço de Venda (para se atingir a meta de participação de mercado) – Lucro Desejado.
Figura 13. Custo-alvo.
FONTE: Robles, (2003, p. 48.)
5.3.
Gerenciamento de custos
A superioridade do grau de competitividade de uma empresa está em sua maior ou menor
habilidade em estruturar sua cadeia de valores, estabelecerem um posicionamento estratégico
condizente com a realidade de seus negócios e gerenciar de forma eficaz os fatores que direcionam
os custos. Isso porque a globalização, caracterizada pelo mercado dinâmico e turbulento e pelo
avanço tecnológico, proporcionou um ambiente de constantes mudanças, forçando as empresas a
um grau maior de flexibilidade para garantir a sobrevivência nesse cenário de alta competitividade.
Berti (2007, p. 116), afirma que “a necessidade de ferramentas à disposição dos gestores
empresariais para auxiliar no gerenciamento das atividades comerciais e industriais, coloca a gestão
de custos numa posição de grande importância na contribuição rumo ao sucesso da empresa no
sentido de atingir os objetivos planejados”.
56
Segundo Porter, (2004, p. 37),
A liderança no custo exige a construção agressiva de instalações em escala eficiente, uma
perseguição vigorosa de reduções de custo pela experiência, um controle rígido do custo e
das despesas gerais, a não permissão da formação de contas marginais dos clientes, e a
minimização do custo em áreas com P & D, assistência, força de vendas, publicidade etc.
Intensa atenção administrativa ao controle dos custos, é necessária para atingir essas
metas.
Oliveira, Perez Jr. (2005, p. 212), afirmam que,
Os métodos utilizados pela Contabilidade Gerencial sofrem contínuas evoluções, na
tentativa de acompanhar as mudanças no ambiente empresarial, cada vez mais complexo,
globalizado e competitivo. O grau de sofisticação depende, em última instância, das
exigências de informações das empresas.
Alguns autores definem o modelo gestão estratégica de custos como segue na figura 14.
Gestão Estratégica de Custos
Cadeia de
valores
Posicionamento
Estratégico
Direcionadores
De Custos
Figura 14. Modelo de GEC
FONTE: Berti, (2007, p. 116.)
Para ter uma ótima gestão estratégica de custos a empresa deve possuir para sua análise
cadeia de valores, posicionamento estratégico e direcionadores de custos para que ela seja eficiente
nas tomadas de decisões.
57
5.4.
Cadeia de valor na empresa
Cooper e Slagmulder (2003) relatam que, a cadeia de valor também pode tornar-se mais
eficiente se a empresa e seus clientes e fornecedores buscarem formas de atuar em conjunto para
reduzir os custos de fabricação.
A cadeia de valores é um conjunto, e reunião de tarefas que são executadas para projetar,
produzir, comercializar, entregar e sustentar o produto final que serão entregue nas mãos dos
consumidores. Uma empresa consegue ganha vantagem competitiva, executando estas tarefas
estrategicamente importantes de uma forma mais barata, ou melhor, do que a concorrência. A
análise de cadeia de valor, é uma das ferramentas que auxiliam a gestão estratégica de custos é
utilizada para suprir as necessidades informativas dos administradores quanto ao nível de
identificação e sustentação das vantagens competitivas em relação aos concorrentes.
Alguns autores dizem que utilizam o conceito de cadeia de valor em seu modelo de forma
mais ampla, conceituando que as empresas, ao utilizarem tal abordagem, têm melhores
possibilidades de entender que segmentos e que configurações irão proporcionar-lhes vantagens
competitivas. Esses autores, concebem, a cadeia de valores como conjunto de tarefas geradoras de
valor desde o fornecimento de matérias-primas básicas, passando por fornecedores de componentes,
até o produto final e a entrega efetiva do produto ao cliente (COOPER E SLAGMULDER, 2003).
Hansen e Mowen (2003, p. 429), relatam que “análise da cadeia de valores é a
identificação e a exploração de ligações internas com o objetivo de fortalecer a posição de uma
empresa”.
Perez Jr., Oliveira e Costa (2006, p. 230), afirmam que ”entende-se por cadeia de valor, de
qualquer empresa, em qualquer setor, o conjunto de atividades criadoras de valor, desde a fonte de
suprimentos de matérias-primas básicas, passando por fornecedores de componentes, até o produto
final, entregue aos clientes”.
Berti (2007, p. 116), conceitua que “resume-se como cadeia de valor de uma empresa o
ciclo das atividades envolvendo o produto, iniciando com a origem e produção da matéria-prima e
concluindo com o produto final no consumo”.
58
5.5.
Posicionamento estratégico
Berti (2007, p. 119), conceitua que “na gestão estratégica de custos, o papel da análise de
custos difere de inúmeras formas dependendo de como a empresa escolhe competir”.
Na visão de Cooper e Slagmulder (2003), a aplicação da gestão estratégica de custos além
das fronteiras da empresa ajuda toda a cadeira de fornecimento a se tornar mais eficiente, um passo
crítico para que a empresa mantenha sua competitividade.
Segundo Porter (2004, p. 153), ”a empresa com custos mais baixos estará sempre em
posição de invadir o território de outras áreas da estratégia, como diferenciação, tecnologia ou
atendimento, nas quais outros grupos estratégicos estejam baseados”.
A sobrevivência das empresas no mercado globalizado, exige que, em condições de
competitividade, a mesma deva ter um posicionamento estratégico, visando alcançar uma vantagem
competitiva perante aos seus concorrentes, ou seja, uma posição de mercado que represente situação
favorável antes aos concorrentes, por isso deve ser feita uma avaliação das oportunidades
ambientais externas existentes, da definição de metas e de um conjunto de medidas para realizá-los.
O conceito de posicionamento estratégico depende de dois aspectos inter-relacionados: a
missão ou meta e a forma que a unidade de negócio (ou empresa) escolhe para competir e manter
uma vantagem competitiva no mundo globalizado (HANSEN, 2003).
Há autores que definem estratégia competitiva com a busca de uma posição competitiva
favorável em um ramo de atividade, a onde acontece à concorrência. A estratégia visa estabelecer
uma posição lucrativa e sustentável contra as forças que determinam à concorrência no mercado
(COOPER E SLAGMULDER, 2003).
Existem três estratégias genéricas consistentes para se elaborar uma posição defensável
em longo prazo e superar os concorrentes em um mercado competitivo, conforme figura 15.
Estratégias genéricas de competição
Liderança em custos
Diferenciação
Figura 15. Esquema de estratégias competitivas
FONTE: Hansen, (2003, p. 424.)
Focalização
59
O que define a diferença entre uma estratégia da outra é justamente o perfil de cada
empresa, juntamente com seus objetivos e metas pré-definidos. Uma estratégia efetivamente bem
elaborada coloca a empresa em uma situação favorável e sustentável com a capacidade de enfrentar
seus concorrentes com maior eficácia. Para que a empresa possa elaborar suas estratégias
adequadamente, ela deve obter informações de seus ambientes internos e externos para que a partir
daí possa adotar qual o esquema estratégico competitivo que melhor se irá adequar a situação
mercadológica vivida no momento.
Hansen e Mowen (2003, p. 424), relatam que,
Na verdade, muitas empresas não escolherão apenas uma estratégia geral, mas uma
combinação das três estratégias. O posicionamento estratégico e o processo de seleção da
combinação ótima das três abordagem estratégicas gerais. A combinação é selecionada
com o objetivo de criar uma vantagem competitiva sustentável.
Liderança em custo: O objetivo de uma estratégia de liderança em custos é oferecer um
valor melhor ou igual aos clientes a um custo menor do que aquele oferecido pelos competidores.
Diferenciação: Uma vantagem competitiva é criada ao oferecer algo para o cliente que não é
oferecido pelos competidores.
Focalização: Envolve selecionar, ou enfatizar, um conjunto de clientes, ou segmentos de
mercado, no qual competir.
5.6.
Direcionadores de custos
Berti (2007, p. 121), conceitua que,
No gerenciamento estratégico de custos sabe-se que o custo causado, ou diferenciado, por
muitos fatores que se inter-relacionam de forma complexa. Compreender o
comportamento dos custos significa compreender a complexa interação do conjunto de
direcionadores de custo em ação em uma determinada situação.
Nakagawa (1991, p. 81), relata que ”direcionadores de custos (cost drivers) que, ao
mesmo tempo, que servem de mecanismos de desagregação de custos, são utilizados, também, para
a descoberta da relação de causa e efeito na incoerência de custos por parte das diversas atividades”.
60
Segundo Perez Jr., Oliveira e Costa (2006, p. 238), “direcionador de custos: forma como
as atividades consomem recursos. Demonstra a relação entre os recursos consumidos e as
atividades”.
Na mesma linha de raciocínio Robles Jr. (2003, p. 49) “a análise dos direcionadores de
custos leva à compreensão de como as atividades consomem recursos e como os produtos, clientes
ou serviços consomem atividades”.
No processo de gestão estratégica de custos, após fazer a análise da cadeia de valor, os
gestores devem identificar e analisar quais são as causas determinantes de custos (ou direcionadores
de custos), ou seja, fazer um minucioso levantamento de quais são as causas que efetivamente
levaram a provocar os custos, denominados direcionadores de custos, por meio de uma relação de
causa efeito que reflita de forma mais precisa a realidade.
O custo de uma empresa é causado por vários fatores que se interagem de formas
complexas e que, para compreender o comportamento dos custos, deve-se entender a complexa
interação do conjunto de atividades dos direcionadores de custos em determinada situação.
Os direcionadores de custos dividem-se em estrutural e de execução, conforme figura 16.
Direcionadores
Estruturais
Direcionadores de Custos
Direcionadores
de execução
Figura 16. Direcionadores de custos
FONTE: Hansen, (2003, p. 427.)
Os direcionadores estruturais de uma empresa são atividades que determinam à estrutura
econômica da organização. E os direcionadores de execução são atividades que definem os
61
processos e as capacidades de uma organização, e a forma a qual será feita a sua execução para o
melhor desempenho da empresa.
Entre os direcionadores estruturais estão os direcionadores familiares de escala, escopo,
experiência, tecnologia e complexidade, conforme figura 17.
O tamanho de um investimento a ser feito em produção,
Escala
pesquisa e desenvolvimento e em recursos de marketing;
Grau de integração vertical da empresa. A integração
Escopo
horizontal é mais relacionada à escala;
Quantas vezes no passado à empresa já fizeram o que está fazendo
Experiência
agora;
Que tecnologias de processos são usadas em cada fase da
Tecnologia
cadeia de valor da empresa;
A amplitude da linha de produtos ou serviços a ser oferecida
Complexidade
aos clientes.
Figura 17. Direcionadores estruturais
FONTE: Paiva, ( 2004 apud SHANK ; GOVINDARAJAN 1997)
Segundo Hansen e Mowen (2003, p. 427), “direcionador estrutural são atividades que
determinam à estrutura econômica subjacente da organização”.
Direcionadores de execução: são atividades que definem os processos e as capacidades de
uma organização, e portanto, estão diretamente relacionadas à habilidade de uma organização em
executar de forma bem sucedida.
62
5.7.
Exemplos de Tomada de Decisão usando a GEC
Este capítulo terá como finalidade a demonstração de exemplos práticos da Gestão
Estratégica de Custos, aplicada em empresas que querem ter um diferencial competitivo perante aos
seus concorrentes neste mundo globalizado.
5.8.
Iniciativas de gestão de custos
Segundo Cooper e Slagmulder (2003), há três tipos de iniciativas de gestão de custos; as
que reforçam o posicionamento estratégico da empresa, as que não têm impacto sobre ela e as que a
enfraquecem, conforme figura 18.
Iniciativas de Gestão de Custos
Reforçam
Não têm Impactos
Enfraquecem
Figura 18. Esquema de estratégias competitivas
FONTE: Cooper e Slagmulder (2003)
5.9.
Exemplos práticos
Primeiro pretende-se mostrar o caso de uma empresa que reformulou todo o seu processo
de logística e atendimento ao cliente, tornando-se eficiente, mais rápido e menos estressante para os
clientes. Se as pessoas tiverem a possibilidade de montar os seus próprios produtos e tivessem a
possibilidade de escolherem a data de sua entrega, o novo processo poderá tornar essa empresa mais
atraente do que as concorrentes. Portanto, seu posicionamento estratégico saiu reforçado.
Uma empresa que terceiriza parte de sua produção para torná-la mais eficiente na sua
entrega ilustra o segundo tipo de iniciativa. Esse projeto não tem outro impacto estratégico além de
63
aumentar a lucratividade da empresa. Seu posicionamento estratégico permanece basicamente
inalterado, porque os clientes não tomam conhecimento da mudança.
O terceiro tipo de iniciativa de gestão de custos pode ser exemplificado pela decisão da
administradora de uma grande rede de lojas de reduzir seu pessoal, eliminando os funcionários
responsáveis de orientar os clientes sobre que fila deve pegar para pagar suas compras. Nessa loja
há vários tipos de balcão com três tipos de recebimento e, portanto são várias filas. Uma se destina a
pagamento com cheques, pagamento com cartão e pagamento em dinheiro.
Um dos clientes não sabe qual fila deve entrar, porque as três filas são muito parecidas, e
não vai ficar feliz se for informado apenas depois de longa espera que esteja no lugar errado. A
iniciativa de redução de custos da administradora da loja leva uma enorme insatisfação dos clientes
e, dessa maneira, enfraquece seu posicionamento estratégico, que se baseia largamente em
atendimento de serviço ao cliente.
5.10.
Análise das iniciativas
As empresas podem obter ótimos resultados ao fazer uma rápida análise de todas as
iniciativas de gestão de custos que tenham planejado, estejam ou pretendem implementar para
verificar quantas delas efetivamente reforçam seu posicionamento estratégico. Como regra prática,
métodos que levam o enfraquecimento do posicionamento estratégico jamais devem ser
implementados, pois são “programas de redução de receitas”.
5.11.
Custeio baseado em Função
O custeio por absorção é o método de apuração de custos de produção mais utilizados no
País, e são aceito pela legislação fiscal, consiste na apropriação de todos os custos de produção aos
bens elaborados, ou seja, todos os gastos relativos aos esforços de produção que são distribuídos
para todos os produtos ou serviços feitos.
Segundo Martins (2001, p. 41), “custeio significa método de apropriação de custos”.
Oliveira, Perez Jr. (2005, p. 141), conceitua que,
Em suma, de acordo com a metodologia do custeio por absorção, os lucros não
acompanham, necessariamente, as vendas sendo muito influenciados pelo volume de
64
produção e, conseqüentemente, pelos rateios do total dos custos fixos. O lucro bruto
depende das receitas e do volume de produção do período e, ainda, da produção do período
anterior.
Custeio por Absorção segundo Hasen e Mowen, (2003, p. 71) significa,
Um sistema de contabilidade baseado em função supõe que todos os custos podem ser
classificados como fixo e variáveis com respeito às mudanças nas unidades ou volume dos
produtos produzidos. Assim, unidade de produção, ou outros direcionadores altamente
correlacionados com as unidades produzidas, como horas de mão de obra direta e horas
máquinas, são os únicos direcionadores que supostamente tem importância. Esses
direcionadores, baseados em unidades ou volumes, são usados para atribuir custos de
produção aos produtos.
Na visão de Berti (2007, p. 60),
O método de custeio por absorção consiste em apurar o custo de bens atribuindo-se
integralmente a cada unidade produzida os custos diretos e indiretos, fixos ou variáveis
ocorridos no processo de produção. Nele os custos diretos são atribuídos aos produtos por
meio das quantidades efetivamente consumidas de recursos.
.
Custeio por Absorção
Empresa de Manufatura
Despesas
Custos
Estoque
de
produtos
Demonstração de Resultados
Vendas
Receita
Custo dos produtos vendidos
Lucro Bruto
Despesas
Lucro Operacional
Figura 19. Custeio por absorção nas empresas de manufatura
FONTE: Martins, (2003, p. 37).
65
O custeio por absorção, como o próprio nome diz, absorve todos os custos envolvidos no
processo de fabricação dos produtos nas empresas de manufaturas, onde conseqüentemente faz-se o
produto final torna-se mais caro.
Custeio por Absorção
Empresa Prestadora de Serviços
Custos
Despesas
Demonstração de Resultados
Prestação
de
Serviços
Receita
Custo dos produtos vendidos
Lucro Bruto
Despesas
Lucro Operacional
Figura 20. Custeio por absorção nas empresas de prestação de serviços
FONTE: Martins, (2003, p. 38)
Nas empresas prestadoras de serviços, o Custeio por Absorção absorve todos os custos que
ocorreram nas atividades desenvolvidas, com isso resulta-se em um maior valor para o cliente final.
5.12.
Activity Based Costign (ABC)
Martins (2003, p. 87) conceitua que “o custeio baseado em atividades, conhecido com
ABC (Atcivity-Based Costing), é uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as
distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos”.
Robles Jr. (2003, p. 42) afirma que “a sistemática de acumular custos por atividades foi
denominada de Activity Based Costing (ABC). Através do ABC os custos são rastreados por
atividades em vez de serem apropriados por departamentos ou funções”.
66
Na mesma linha de raciocínio Berti (2007, p. 73) conceitua que “o ABC (Activity basead
costing), é um método de custeio que visa dar um tratamento nos custos indiretos tendo base às
atividades da empresa, independentemente de sua relação com volume”.
Oliveira, Perez Jr. (2005, p. 182) acrescentam que “o custeio baseado em atividades (ABC
– Activity Based Costing) é uma metodologia que surgiu como instrumento da análise estratégica de
custos relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa”.
O custeio ABC é uma evolução do custeio por Absorção, sendo uma excelente ferramenta
que permite o profissional da área de custos, terem uma melhor visualização dos comportamentos
dos custos, através da análise das atividades executadas dentro da empresa e suas respectivas
relações com os produtos.
Seu interesse baseia-se nos gastos indiretos ao bem ou serviço produzidos pela empresa,
uma vez que o custo primário, matéria prima, custos diretos e mão-de-obra direta não oferecem
problemas, sendo assim oferecem aplicação e apuração mais clara, como a mensuração e adaptação
às necessidades do produto sem maiores problemas.
Em se tratando de custos indiretos, estes apresentam sérios problemas, pois a diferença
fundamental está no tratamento dado aos custos indiretos ocorre devido à razão da complexidade
quanto aos critérios adotados. Os critérios variam de empresa para empresa em razão da
subjetividade que reina na alocação desses custos, podendo ser utilizados por horas de MOD, por
horas máquinas, por quilowaltts hora e outros (MARTINS, 2003).
5.13.
Fases do desenvolvimento do custeio por atividades (custo ABC)
Perez Jr., Oliveira e Costa (2006, p. 243), relatam que,
A metodologia do custeio por atividades pode ser aplicada em qualquer tipo de
organização, quer seja indústria, prestadora de serviços ou empresa comercial. Também
pode ser aplicada em departamentos ou divisões específica, estendendo-se, com a
experiência, por toda a organização.
Perez Jr., Oliveira e Costa (2006), as regras básicas para sua utilização encontram-se a
seguir:
•
Efetuar o mapeamento dos principais processos existentes na organização (produção,
suprimentos, administração de recursos humanos, desenvolvimento de novos
produtos, logística etc.);
67
•
Identificar as principais atividades existentes em cada processo;
•
Levantar os custos e os recursos associados a cada atividade (custo/atividade);
•
Identificar as atividades que não agregam valor ao produto. Podem ser atividades de
suporte (área de finanças, treinamento etc.) e atividades secundárias (passíveis de ser
eliminadas ou reduzidas sem afetar o produto final);
•
Avaliar a influência das atividades secundárias no produto final, ou seja, determinar
se podem ser eliminadas ou pelo menos reduzidas;
•
Identificar os direcionadores de custos, que são os parâmetros para a adequada
apropriação.
No próximo capítulo será apresentado um estudo de caso envolvendo o Custeio por
Absorção e ABC.
68
CAPÍTULO 6. ESTUDO DE CASO CUSTEIO POR ABSORÇÃO E ABC
6.1.
Característica da empresa
A empresa em estudo é especializada no ramo de confecções e considerada líder de
mercado no seu seguimento, produz basicamente três tipos de produtos: camisetas, vestidos e
calças.
Com a concorrência atuante no mercado exercendo forças externas fez-se necessário à
abordagem de estudo para concluir qual o custeio mais viável para se adequar à situação financeira
da empresa.
6.2.
Custeio por Absorção
Berti (2007, p.73) define que, “são os custos de uma empresa que medem o consumo de
recursos para realizar suas atividades. Assim sendo, o processo de custeio é fundamental, pois é ele
que demonstra como e onde uma empresa consome os recursos”.
Para se apurar pelo método de Custeio por Absorção, é necessária a obtenção do
levantamento dos dados para estudos da empresa como segue:
Produtos
Volume de produção Mensal (un.)
Camiseta
Vestidos
Calças
18.000,00
4.200,00
13.000,00
Preço de venda unitário (R$)
Camiseta
Vestidos
Calças
10,00
22,00
16,00
Tabela 01. Volume de produção mensal
FONTE: Martins, (2003, p. 88)
A empresa possui somente dois departamentos de produção: “Corte e Costura” e
“Acabamento”; o tempo utilizado por produto nestes departamentos, bem, como os custos diretos
69
por unidades, se encontram a seguir: O tempo total consiste no tempo gasto por unidade vezes a
quantidade produzida apresentada no quadro anterior:
Tempo despendido na produção
Corte e costura
Unitário
0,30 h
0,70 h
0,80 h
Camiseta
Vestidos
Calças
Total
Total
5.400 h
2.940 h
10.400 h
18.740 h
Acabamento
Unitário
0,15 h
0,60 h
0,30 h
Total
2.700 h
2.520 h
3.900 h
9.120 h
Tabela 02. Tempo despendido na produção
FONTE: Martins, (2003, p. 88)
O tempo despendido na produção obtém-se com o tempo unitário vezes o volume de
produção de cada produto.
Custos diretos por unidade R$
Tecido
Aviamento
Mão-de-obra
Total
Camisetas
3,00
0,25
0,50
3,75
Vestidos
4,00
0,75
1,00
5,75
Calças
3,00
0,50
0,75
4,25
Tabela 03. Custos diretos por unidade
FONTE: Martins, (2003, p. 88)
Cada produto possui custos diretos alocados como mostra a tabela 03.
70
Custos indiretos R$
Aluguel
Energia Elétrica
Salários Pessoal Supervisão
Mão-de-obra Indireta
Depreciação
Material de Consumo
Seguros
Total
24.000,00
42.000,00
25.000,00
35.000,00
32.000,00
12.000,00
20.000,00
190.000,00
Despesas R$
Administrativas
Com vendas
Comissões (5% das vendas)
Total
50.000,00
43.000,00
24.020,00 (*)
117.020,00
(*) estão supondo que toda a quantidade produzida foi vendida.
Tabela 04. Custos indiretos e despesas
FONTE: Martins, (2003, p. 89)
Com a mensuração das informações demonstradas nas tabelas anteriores pode-se apurar o
custo de cada produto, inicialmente, de acordo com a técnica de Custeio sem Departamentalização.
6.3.
Atribuição dos CIP diretamente aos produtos sem departamentalização
Custo de Mão-de-obra Direta R$
Camisetas
Vestidos
Calças
Total
Unitário
0,50
1,00
0,75
Total
9.000,00
4.200,00
9.750,00
22.750,00
Tabela 05. Custos de mão-de-obra direta
FONTE: Martins, (2003, p. 89)
Para atribuir os Custos Indiretos de Produção (CIP) aos produtos, faz-se necessário à
utilização de alguma base para rateio, no caso selecionou-se a base mão-de-obra total por produto.
71
Taxa de aplicação dos CIP R$
Custos Indiretos
Mão-de-obra
Taxa aplic. CIP
190.000,00
22.750,00
8,2789 / mod
Tabela 06. Taxa de aplicação dos CIP
FONTE: Martins, (2003, p. 89)
A taxa de aplicação dos Custos Indiretos de Produção é simplesmente obtida através da
divisão dos Custos indiretos pela base de rateio mão-de-obra direta total.
Aplicação dos CIP R$
Unitário
Camisetas
Vestidos
Calças
Total
4,14
8,28
6,21
Total
74.510,00
34.771,00
80.719,00
190.00,00
Tabela 07. Aplicação dos CIP
FONTE: Martins, (2003, p. 90)
A obtenção dos custos unitários de cada produção foi desenvolvida através da Taxa de
aplicação dos CIP vezes o custo de mão-de-obra.
72
Resumo sem departamentalização R$
Camisetas
Vestidos
Calças
Custos Diretos
3,75
5,75
4,25
Custos Indiretos
4,14
8,28
6,21
Custo Total
7,89
14,03
10,46
Preço de Venda
10,00
22,00
16,00
Lucro Bruto Unitário
2,11
7,97
5,54
21,1%
36,2%
34,6%
3º
1º
2º
Margem %
Ordem de Lucratividade
Tabela 08. Resumo sem departamentalização
FONTE: Martins, (2003, p. 90)
Conforme pode se observar o produto que apresentou maior margem bruta unitária é o
vestido, tanto em valor absoluto (R$ 7,97), quanto em termos relativos (36,2%).
O produto calça ficou em segundo lugar com (R$ 5,54) em valor absoluto e em termos
relativos com (34,6%).
Neste caso, o produto camiseta ficou em último lugar na tabela tanto em valores absoluto
como também em termos relativos.
Os valores absolutos de cada produto podem ser visualizados conforme gráfico 01.
Sem Departamentalização
34,6%
36,2%
40%
35%
30%
21,1%
25%
20%
15%
10%
5%
0%
Camisetas
Vestidos
Calças
Margem %
Gráfico 01. Margem dos produtos sem departamentalização
FONTE: Martins, (2003, p. 90)
73
Demonstração de resultados R$
Camisetas
Vestidos
Calças
Total
Vendas
180.000,00
92.400,00
208.000,00
480.400,00
Custos dos produtos vendidos
142.010,00
58.921,00
135.969,00
336.900,00
54.000,00
16.800,00
39.000,00
109.800,00
Aviamento
4.500,00
3.150,00
6.500,00
14.150,00
Mão de obra direta
9.000,00
4.200,00
9.750,00
22.950,00
Subtotal Custos Diretos
67.500,00
24.150,00
55.250,00
146.900,00
Custos Indiretos
74.510,00
34.771,00
80.719,00
190.000,00
Lucro Bruto
37.990,00
33.479,00
72.031,00
143.500,00
Tecido
Despesas Administrativas
-
-
-
50.000,00
Despesas com Vendas
-
-
-
67.020,00
-
-
-
26.480,00
Lucro antes do IR
Tabela 09. Demonstração de Resultados
FONTE: Martins, (2003, p. 90)
Com os dados extraídos das tabelas anteriores, finalmente pode-se apurar a estrutura da
Demonstração de Resultados. Os cálculos mensurados até aqui, não possuem Departamentalização.
6.4.
Solução com departamentalização
No estudo anterior, custearam-se os produtos utilizando o Método de Custeio por
Absorção, porém, sem a utilização da Departamentalização, baseando-se somente no custo mão-deobra direta.
Agora será custeado os mesmos produtos utilizando a Departamentalização.
Departamentos Envolvidos
De Produção
De Apoio
Corte e Costura
Compras
Acabamento
Almoxarifado
Adm. Produção
74
Apoio
Compras
Aluguel
4.200,00
Energia Elétrica
6.500,00
Salários
pess.Supervisão
3.900,00
Mão-de-obra Indireta
5.000,00
Depreciação
4.000,00
Material de Consumo
2.000,00
Seguros
2.400,00
Subtotal 1
28.000,00
Rateio Compras
(28.000,00)
Subtotal 2
0,00
Rateio Almoxarifado
0,00
Subtotal 3
0,00
Rateio Adm. Produção
0,00
Total deptos. Prod.
0,00
Nº de Horas
Produtivas
Custo por Hora
De Produção
4.600,00
5.500,00
Adm.
Produção
4.200,00
5.000,00
Corte e
Acabamento
Costura
6.000,00
5.000,00
14.000,00
11.000,00
3.350,00
3.400,00
4.500,00
1.000,00
6.000,00
28.350,00
6.000,00
34.350,00
(34.350,00)
0,00
0,00
0,00
5.250,00
6.700,00
4.900,00
1.800,00
2.000,00
29.850,00
5.000,00
34.850,00
8.000,00
42.850,00
(42.850,00)
0,00
7.000,00
12.000,00
9.500,00
4.200,00
4.900,00
57.600,00
9.500,00
67.100,00
11.950,00
79.050,00
23.950,00
103.000,00
5.500,00
7.900,00
9.100,00
3.000,00
4.700,00
46.200,00
7.500,00
53.700,00
14.400,00
68.100,00
18.900,00
87.000,00
18.740,00
5,4963
9.120,00
9,5395
Almoxarifado
Totais
24.000,00
42.000,00
25.000,00
35.000,00
32.000,00
12.000,00
20.000,00
190.000,00
0,00
190.000,00
0,00
190.000,00
0,00
190.000,00
Tabela 10. Mapa de rateio dos CIF aos departamentos de Produção
FONTE: Martins, (2003, p. 91)
O mapa de rateio dos Custos Indiretos distribui os custos, e conseqüentemente faz o rateio
aos departamentos de apoio da produção.
Com o custo apurado por hora de cada departamento de produção, pode-se apurar o CIP a
ser aplicado em cada unidade de produto com base no Tempo despendido na Produção, Tabela 3.
Custos Indiretos Unitários R$
Corte e Costura
Acabamento
Total
Camisetas
1,65
1,43
3,08
Vestidos
3,85
5,72
9,57
4,40
2,86
7,26
Calças
Tabela 11. Custos Indiretos Unitários
FONTE: Martins, (2003, p. 92)
Com as informações da tabela 11 é possível elaborar o seguinte resumo dos produtos, com
departamentalização na tabela 12.
75
Resumo com departamentalização R$
Camisetas
Vestidos
Calças
Custos Diretos
3,75
5,75
4,25
Custos Indiretos
3,08
9,57
7,26
Custo Total
6,83
15,32
11,51
Preço de Venda
10,00
22,00
16,00
Lucro Bruto Unitário
3,17
6,68
4,49
31,7%
30,4%
28,1%
1º
2º
3º
Margem %
Ordem de Lucratividade
Tabela 12. Resumo com departamentalização
FONTE: Martins, (2003, p. 92)
Os vestidos mesmo pelo método com departamentalização continuam com o maior lucro
bruto por unidade, porém sua margem bruta, em termos percentuais, não é mais alta, passando
agora para o segundo lugar.
Com Departamentalização
31,7%
32%
30,4%
31%
30%
28,1%
29%
28%
27%
26%
Camisetas
Vestidos
Margem %
Gráfico 02. Margem dos produtos com departamentalização
FONTE: Martins, (2003, p. 92)
Calças
76
Demonstração de resultados R$
Camisetas
Vestidos
Calças
Total
Vendas
180.000,00
92.400,00
208.000,00
480.400,00
Custos dos produtos vendidos
122.937,00
64.348,00
149.615,00
336.900,00
54.000,00
16.800,00
39.000,00
109.800,00
Aviamento
4.500,00
3.150,00
6.500,00
14.150,00
Mão de obra direta
9.000,00
4.200,00
9.750,00
22.950,00
Subtotal Diretos
67.500,00
24.150,00
55.250,00
146.900,00
Corte e costura
29.680,00
16.159,00
57.161,00
103.000,00
Acabamento
25.757,00
24.039,00
37.204,00
87.000,00
Subtotal CIP
55.437,00
40.198,00
94.365,00
190.000,00
Lucro Bruto
57.063,00
28.052,00
58.385,00
143.500,00
Tecido
Despesas Administrativas
-
-
-
50.000,00
Despesas com vendas
-
-
-
67.020,00
-
-
-
26.480,00
Lucro antes do IR
Tabela 13. Demonstração de Resultados
FONTE: Martins, (2003, p. 92)
Na demonstração de resultados são apresentados os custos e despesas que influenciaram na
elaboração de cada produto vendido.
A próxima etapa do trabalho será a aplicação do custeio ABC na solução do problema
apresentado.
77
6.5.
Aplicação do custeio ABC na solução do problema
A aplicação do método do custeio ABC no problema faz-se necessário o enfoque nas
atividades relevantes exercidas pela empresa.
Berti (2007, p. 76), afirma que “o método de custeio por atividades tem como principal
função distribuir de forma mais correta os custos indiretos”.
Martins (2003, p. 93), conceitua que,
Uma atividade é uma ação que utiliza recursos humanos, materiais, tecnológicos e
financeiros para se produzirem bens ou serviços. É composta por um conjunto de tarefas
necessárias ao seu desempenho. As atividades são necessárias para a concretização de um
processo, que é uma cadeia de atividades correlatas, inter-relacionadas.
Levantamentos das atividades relevantes dos departamentos
Departamentos
Atividades
Compras
Comprar
Desenvolver Fornecedores
Almoxarifado
Receber Materiais
Movimentar Materiais
Administração Produção
Programar Produção
Controlar Produção
Corte e Costura
Cortar
Costurar
Acabamento
Acabar
Despachar Produtos
Tabela 14. Levantamento das atividades relevantes dos departamentos
FONTE: Martins, (2003, p. 93)
78
Berti (2007, p. 91), afirma que “para cada tipo de custo, deve-se ter um direcionador de
custos os mais comuns são os custos variáveis ou diretos ou marginais, ou seja, aqueles que se
alteram em função direta de uma referência (produção, serviço etc.)”.
Segundo Martins (2003, p. 98),
Com base nos direcionadores de recursos definidos, pode-se atribuir os custos (recursos)
alocados para cada departamento às suas respectivas atividades. Assim, o custo de cada
atividade será composto pelos mesmos componentes do custo do departamento.
Levantamento dos custos das atividades
Departamentos
Compras
Atividades
Comprar Materiais
Desenvolver Fornecedores
Total
R$
16.000,00
12.000,00
28.000,00
Almoxarifado
Receber Materiais
12.350,00
Movimentar Materiais
16.000,00
Total
28.350,00
Administração Produção
Programar Produção
16.000,00
Controlar Produção
13.850,00
Total
29.850,00
Corte e Costura
Cortar
29.000,00
Costurar
28.600,00
Total
57.600,00
Acabamento
Acabar
14.000,00
Despacho Produtos
32.200,00
Total
46.200,00
Tabela 15. Levantamento dos custos das atividades
FONTE: Martins, (2003, p. 98)
Com o levantamento dos custos das atividades o próximo trabalho será fazer o custeamento
das atividades juntamente com os levantamentos dos direcionadores de atividades.
79
Levantamento dos direcionadores de atividades
Departamentos
Atividades
Compras
Almoxarifado
Administração Produção
Corte e Costura
Direcionadores
Comprar Materiais
nº de pedidos
Desenvolver Fornecedores
nº de fornecedores
Receber Materiais
nº de recebimentos
Movimentar Materiais
nº de requisições
Programar Produção
nº de produtos
Controlar Produção
nº de lotes
Cortar
tempo de corte
Costurar
tempo de costura
Tabela 16. Levantamento dos direcionadores de atividades
FONTE: Martins, (2003, p. 99)
Segundo Martins (2003, p. 98), ”uma vez identificadas às atividades relevantes, seus
direcionadores de recursos e respectivos custos, a próxima etapa é custear os produtos”.
Para tanto, faz-se necessário o levantamento da qualidade e quantidade de ocorrência dos
direcionadores de atividades por período e por produto.
Direcionadores de Custos das Atividades
Camisetas
nº de pedidos
Vestidos
Calças
Total
150
400
200
750
nº de fornecedores
2
6
3
11
nº de recebimentos
150
400
200
750
nº de requisições
400
1.500
800
2.700
1
1
1
3
10
40
20
70
horas utilizadas para cortar
2.160
882
2.600
5.642
horas utilizadas para costurar
3.240
2.058
7.800
13.098
horas utilizadas para acabar
2.700
2.520
3.900
9.120
25
50
25
100
nº de produtos
nº de lotes
horas utilizadas para despachar
Tabela 17. Direcionadores de custos das atividades
FONTE: Martins, (2003, p. 100)
Nos direcionadores de custos das atividades são apurados dados de quantidade e horas que
serão utilizadas para a produção de cada produto.
80
Com o levantamento dos direcionadores de custos das atividades a próxima etapa é calcular
os custos unitários de cada produto.
Custos Unitários R$
Camisetas
Vestidos
Calças
Comprar Materiais
0,1778
2,0317
0,3282
Desenvolver Fornecedores
0,1212
1,5584
0,2517
Receber Materiais
0,1372
1,5683
0,2533
Movimentar Materiais
0,1317
2,1164
0,3647
Programar Produção
0,2963
1,2698
0,4103
Controlar Produção
0,1099
1,8844
0,3044
Cortar
0,6168
1,0794
1,0280
Costurar
0,3930
1,0699
1,3101
Acabar Despachar
0,2303
0,9211
0,4605
Produtos
0,4472
3,8334
0,6193
2,6614
17,3328
5,3305
Total
Tabela 18. Custos unitários
FONTE: Martins, (2003, p. 100)
Na tabela 19 são apurados os custos unitários de cada produto incluindo os processos de
mão de obra e material utilizado para a fabricação. A próxima etapa será calcular a mão de obra e o
preço de venda de cada produto.
Camisetas
Vestidos
Calças
Custos Diretos
3,75
5,75
4,25
Custos Indiretos
2,66
17,33
5,33
Custo Total
6,41
23,08
9,58
Preço de Venda
10,00
22,00
16,00
Lucro Bruto Unitário
3,59
(1,08)
6,42
35,9%
-4,9%
40,1%
2º
3º
1º
Margem %
Ordem de lucratividade
Tabela 19. Resumo com departamentalização ABC
FONTE: Martins, (2003, p. 101)
Os vestidos que no método pelo rateio direto (sem departamentalização) apresentam a maior
margem bruta (36,2%), passaram, com a departamentalização, para o segundo lugar, com margem
bruta de (30,4%). Agora, com o ABC passaram a apresentar margem negativa de (4,9%).
81
Na visão de Martins (2003, p. 101),
Esse fenômeno (produtos que se pensava serem lucrativos com o custeio tradicional
revelam-se deficitários com o uso do ABC) é comum sempre que ocorrerem os seguintes
fatores:
alta proporção de custos indiretos nas atividades de apoio; e diversidade de produtos,
notadamente no que se refere à complexidade e a diferentes volumes de produção.
Berti (2007, p. 77), conceitua que,
As diferenças essenciais entre os métodos de custeio ABC e os métodos tradicionais
dizem respeito à forma de entender e tratar os custos indiretos. Os métodos tradicionais
usam um procedimento em dois estágios para alocar os custos e despesas indiretas e de
suporte aos produtos
Demonstração de Resultados
Camisetas
Vestidos
Calças
Total
Vendas
180.000,00
92.400,00
208.000,00
480.400,00
Custos dos produtos vendidos
142.010,00
58.921,00
135.969,00
336.900,00
54.000,00
16.800,00
39.000,00
109.800,00
Aviamentos
4.500,00
3.150,00
6.500,00
14.150,00
Mão-de-obra direta
9.000,00
4.200,00
9.750,00
22.950,00
Subtotal Diretos
67.500,00
24.150,00
55.250,00
146.900,00
Comprar materiais
3.200,00
8.533,00
4.267,00
16.000,00
Desenvolver fornecedores
2.182,00
6.545,00
3.273,00
12.000,00
Receber materiais
2.470,00
6.587,00
3.293,00
12.350,00
Programar Produção
2.370,00
8.889,00
4.741,00
16.000,00
Movimentar Materiais
5.333,00
5.333,00
5.333,00
15.999,00
Tecidos
Controlar Produção
1.979,00
7.914,00
3.957,00
13.850,00
11.102,00
4.533,00
13.364,00
28.999,00
Costurar
7.075,00
4.494,00
17.032,00
28.601,00
Acabar
4.145,00
3.868,00
5.987,00
14.000,00
Despachar Produtos
8.050,00
16.100,00
8.050,00
32.200,00
Subtotal Atividades (CIP)
47.906,00
72.796,00
69.297,00
189.999,00
Lucro Bruto
64.594,00
-4.546,00
83.453,00
143.501,00
Cortar
Despesas Administrativas
-
-
-
50.000,00
Despesas com vendas
-
-
-
67.020,00
Lucro antes do IR
26.480,00
Tabela 20. Demonstração de resultados
FONTE: Martins, (2003, p. 102)
82
Na demonstração de resultados são apresentados os custos e despesas que influenciaram na
elaboração de cada produto vendido.
Margem Bruta dos Produtos
35,9%
40%
35%
40,0%
36,2%
31,7%
34,6%
30,4%
28,1%
30%
25%
21,1%
20%
15%
10%
5%
0%
-5%
Camisetas
Sem Departamentalização
Vestidos
-4,9%
Com Departamentalização
Calças
Departamentalização ABC
Gráfico 03. Comparativo entre as departamentalizações
FONTE: Martins, (2003, p. 102)
O gráfico mostra uma visão geral dos custos dos produtos de acordo com os diferentes
cálculos de custos.
No próximo item, o trabalho apresenta as considerações finais.
83
Considerações finais
Este trabalho teve como objetivo mostrar a importância da Contabilidade de Custos e a
Gestão estratégica de custos nas empresas, como uma ferramenta eficiente e eficaz estrategicamente
na tomada de decisão neste mercado globalizado e competitivo.
A gestão estratégica de custo é fundamental para que empresa consiga operacionalizar com
um desempenho favorável perante aos seus concorrentes, tem como objetivo fornecer um produto
ou valor superior que os dos seus concorrentes ao cliente por um custo menor que os seus
competidores, desta forma a empresa obtêm vantagem competitiva aumentando seus lucros.
A implantação de critérios de custeio em uma empresa se torna eficiente quando embasada
em situações concretas, pois cada empresa melhor se adaptará a um critério de custeio de acordo
com as suas características, não podendo ser padronizadas em um só tipo.
O desempenho das atividades para serem bem sucedidos em qualquer empresa seja ela,
grande, média ou pequena requer planejamento administrativo, para o presente e para o futuro,
assegurando assim, desenvolvimento constante com lucros contínuos para a organização.
Uma empresa bem sucedida além de traçar suas metas e seus planos estratégicos deve ter
humildade e versatilidade suficiente para alterá-los quando constatado inadequações no seu
processo administrativo.
O papel do profissional da área de contabilidade de custos em uma empresa a cada dia que
se passa se torna de suma importância nas tomadas de decisões estratégicas da empresa.
A competência, ética, eficiência e a eficácia em qualquer profissional são fundamentais para
que a empresa tenha sucesso no ramo em que atua.
As empresas do Brasil aos poucos estão adquirindo consciência quanto ao uso de critérios
estratégicos para a tomada de decisão. Elaboram-se indicadores quanto o nível de produção, gastos
ocorridos na produção, prejuízos decorrentes de vendas mal feitas e outros fatores. Analisando esses
indicadores, os gestores podem elaborar uma gestão consciente e eficaz para tomar qualquer decisão
quanto ao mercado.
Cabe então aos profissionais da área de contabilidade de custos a responsabilidade de se
integrarem efetivamente na equipe que toma as principais decisões da empresa, para disseminar e
implementar os conceitos e sistemas de Gestão Estratégica de Custos (GEC).
Finalmente, é possível se concluir que hoje a Contabilidade de Custos já te a sua resposta
para as necessidades informativas das empresas que estão adotando as tecnologias avançadas de
produção.
84
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