V Congresso Brasileiro de Direito Tributário
Salvador - BA
Mini-curso
ICMS: Regra Matriz do Imposto e seus
Aspectos Atuais e Controversos
Palestrante
Clélio Chiesa
Mestre e Doutor pela PUC/SP. Professor nos cursos de
graduação e pós-graduação. Advogado e Consultor.
Salvador – 14.06.2012
Professor Clélio Chiesa - [email protected]
Situações Práticas
• Na transferência de mercadorias de uma unidade
para outra da mesma empresa incide o ICMS?
• Para a caracterização da materialidade do ICMS é
necessário que ocorra a “circulação” física da
mercadoria?
• O ICMS-mercadoria pode incidir o fornecimento de
água natural canalizada? E o ISS?
• A operação de aquisição de software adquirido via
internet pode ser objeto de tributação por meio do
ICMS-mercadoria? E os que são adquiridos nas
lojas, gravados em CD ou em qualquer outro tipo de
suporte físico?
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ICMS – demarcação da
competência impositiva
• Art. 155, inciso II [CF/88]:
Compete aos Estados e ao Distrito
Federal instituir impostos sobre:
II – operações relativas à circulação
de mercadorias e sobre prestações
de
serviços
de
transporte
interestadual e intermunicipal e de
comunicação,
ainda
que
as
operações e as prestações se iniciem
no exterior;
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Materialidades possíveis do ICMS-mercadoria
• Impostos albergados sob a sigla “ICMSMERCADORIA”:
1. A regra-matriz do imposto sobre operações
relativas à circulação de mercadorias
2. O ICMS incidente sobre importações de bens
3. O ICMS na importação, por particular, de bens
destinados a uso próprio (mudanças EC 33/01)
4. O ICMS sobre operações relativas à energia
elétrica
5. O ICMS sobre as operações com derivados de
petróleo, combustíveis e com gás natural
6. O ICMS e minerais.
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Principal materialidade do ICMSmercadoria
O ICMS incide sobre (art. 155, II, da CF):
II - operações relativas à circulação de
mercadorias...
1. operações: negócios jurídicos;
2. circulação: transferência de titularidade;
3. mercadorias: coisa móvel que se destina a fins
mercantis.
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Regra-matriz do ICM-mercadoria
CM: realizar operações relativas à circulação de
mercadorias (compreende operações com
softwares sem suporte físico?)
CE: território estadual
CT: momento da saída da mercadoria do
estabelecimento (saída física?)
SA: o Estado ou quem a lei indicar
SP: realizador da venda da mercadoria ou quem a
lei indicar (Qualquer um?)
BC: valor da operação (com ou sem os descontos
incondicionais, bonificações e o próprio imposto
(BC por dentro)
AL: alíquota definida pela lei estadual
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Atividades exercidas pelas farmácias de
manipulação – ICMS OU ISS?
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Atividades das farmácias de manipulação:
a) revenda de produtos;
b) venda de produtos manipulados;
c) venda de produtos manipulados
mediante pedidos com determinadas
especificações técnicas.
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Entendimento dos Estados
• a) trata-se de um processo industrial
• b) a manipulação de fórmulas é uma
mera etapa para a consecução de um
negócio de compra e venda de um
produto. Neste caso a manipulação
(serviço) seria uma atividade-meio.
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Entendimento dos Municípios
• a) trata-se de uma prestação de serviços,
pois as farmácias de manipulação,
atendendo a um pedido específico,
elaboram um medicamento personalizado
que não pode ser considerado mercadoria
• b) a atividade “serviços farmacêuticos”
consta do subitem 4.07 da lista anexa à Lei
Complementar nº 116/03
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Supremo Tribunal Federal
Farmácias de Manipulação
Repercussão geral reconhecida
RE 605552
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E o que prescreve o ordenamento
jurídico?
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Há na Constituição Federal a
indicação dos eventos que
podem ser tributados por meio
do ISS ou tal incumbência cabe à
lei complementar?
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DEMARCAÇÃO ICMS/ISSQN
• Materialidade:
• Art. 156, III, CF:
Compete aos Municípios
instituir impostos sobre:
III - serviços de qualquer
natureza, não
compreendidos no art.
155, II, definidos em lei
complementar
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Art. 155, II, CF:
Compete aos Estados e ao
Distrito
Federal
instituir
impostos sobre:
II - operações relativas à
circulação de mercadorias e
sobre
prestações
de
serviços
de
transporte
interestadual
e
intermunicipal
e
de
comunicação, ainda que as
operações e as prestações
se iniciem no exterior;
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FUNÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR NA
DETERMINAÇÃO DA MATERIALIDADE DO ISSQN
• CF/88:
• Art. 146. Cabe à lei complementar:
• I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria
tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e
os Municípios;
• III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação
tributária, especialmente sobre:
• a) definição de tributos e de suas espécies, bem como,
em relação aos impostos discriminados nesta
Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases
de cálculo e contribuintes;
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Questionamentos sobre a LC:
• Cabe à lei complementar definir quais são as ocorrências do
mundo fenomênico passíveis de serem tributadas por meio de
ISSQN? A circunstância da lei complementar ser ou não
considerada taxativa, faz alguma diferença?
• Todo e qualquer “serviço” pode ser tributado por meio de ISS? A
lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003 é
taxativa ou exemplificativa? Pode o Município tributar serviços
que não constam na “lista”?
• A lei complementar pode definir, dentre as prestações de
serviços, quais poderão ser tributadas por meio do ICMS e
quais serão tributadas por meio do ISSQN?
• Qual o fundamento constitucional de validade da Lei
Complementar nº 116/2003? Essa lei poderia dispor sobre os
critérios da regra-matriz de incidência tributária do ISS?
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STF – taxatividade da lista –
repercussão geral
RE 615580 RG / RJ - RIO DE JANEIRO
REPERCUSSÃO GERAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO
Relator(a): Min. MIN. ELLEN GRACIE
Julgamento: 13/08/2010, Dje 19-08-2010
Ementa
TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS – ISS. ARTIGO 156, III,
DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. LISTA DE SERVIÇOS. DECRETO-LEI
406/1968 E LC 116/2003. TAXATIVIDADE. EXISTÊNCIA DE
REPERCUSSÃO GERAL. 1
Decisão
Decisão: O Tribunal reconheceu a existência de repercussão geral
da questão constitucional suscitada, vencido o Ministro Cezar
Peluso. Não se manifestou o Ministro Eros Grau
Fase: desistência do UNIBANCO
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STF: função da lista de serviços
RECURSO EXTRAORDINÁRIO 361.829-6 RIO DE JANEIRO
RELATOR : MIN. CARLOS VELLOSO
• O ISS é um imposto municipal. É dizer, ao Município competirá
instituí-lo (CF, art. 156, III). Todavia, está ele jungido à norma de
caráter geral, vale dizer, à lei complementar que definirá os serviços
tributáveis, lei complementar do Congresso Nacional (CF, art. 156,
III).
• Isto não quer dizer que a lei complementar possa definir como
tributáveis pelo ISS serviços que, ontologicamente, não são
serviços. No conjunto de serviços tributáveis pelo ISS, a lei
complementar definirá aqueles sobre os quais poderá incidir o
mencionado imposto.
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Conceito constitucional de
serviços
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CONCEITO DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇO:
• Características:
• a) a prestação de serviços deve
criar uma utilidade individualizada
(material ou imaterial);
• b) deve ser prestada a terceiro,
excluindo-se os serviços que a
pessoa executa em seu próprio
benefício;
• c) deve ser executado sem vínculo
de subordinação jurídica;
• d) deve ser habitual, e não
meramente eventual;
• e) os serviços devem ser
executados com o propósito de
obter lucro, excluído-se os
serviços gratuitos;
• f) devem ser prestados sob o
regime de direito privado.
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• Conteúdo semântico
da expressão
“prestações” e
“serviços”:
Prestações:
Negócio jurídico em
que alguém assume o
compromisso com
outrem de realizar um
serviço de transporte
ou de comunicação.
Serviço:
Atividade
desenvolvida com o
objetivo de
proporcionar uma
utilidade.
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Repartição constitucional da
competência impositiva entre
Estados e Municípios quanto às
prestações de serviços sem
material
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DEMARCAÇÃO ICMS/ISSQN
Art. 155, II, CF:
• Materialidade:
• Art. 156, III, CF:
Compete aos Municípios
instituir impostos sobre:
III - serviços de qualquer
natureza, não
compreendidos no art.
155, II, definidos em lei
complementar
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Compete aos Estados e ao
Distrito Federal instituir
impostos sobre:
II - ...sobre prestações
de
serviços
de
transporte interestadual
e intermunicipal e de
comunicação, ainda que
as operações e as
prestações se iniciem no
exterior;
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O que são serviços de comunicação
para efeito de incidência do ICMS?
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Lei Geral de Telecomunicações
• Art. 60. Serviço de telecomunicações é o
conjunto de atividades que possibilita a
oferta de telecomunicação.
• § 1° Telecomunicação é a transmissão,
emissão ou recepção, por fio,
radioeletricidade, meios ópticos ou
qualquer outro processo eletromagnético,
de símbolos, caracteres, sinais, escritos,
imagens, sons ou informações de qualquer
natureza.
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TRIBUTAÇÃO DOS “SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO”
• Art.
155.[CF]
Compete
aos
Estados e ao Distrito
Federal
instituir
impostos sobre:
• II
...
sobre
prestações
de
serviços
de
transporte
interestadual
e
intermunicipal e de
comunicação, ainda
que as operações e
as prestações se
iniciem no exterior;
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comunicação é o ato de alguém
emitir uma mensagem,
mediante um canal físico,
consoante um código
previamente estabelecido, a um
receptor determinado ou
determinável.
Prestação de serviço de
comunicação:
Negócio jurídico em que alguém
assume o compromisso de
transmitir uma mensagem de
um ponto a outro ponto.
Evento tributado: aquele que é
suficiente para viabilizar a
Professor
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comunicação.
ICMS-COMUNICAÇÃO
• O ICMS-comunicação
incide sobre negócio
jurídico de caráter
oneroso em que o
contratante viabiliza
o liame
comunicacional
entre o emitente e o
receptor.
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• Elementos da
relação
comunicativa:
•
•
•
•
•
1. emissor;
2. canal físico;
3. mensagem;
4. código;
5. receptor.
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Necessidade ou não de
bidirecionalidade para a
caracterização da hipótese de
serviços de comunicação
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Serviços “agregados” aos serviços de
comunicação
serviço de identificação de chamada
serviço despertador
serviço “siga-me”
serviço “hora certa”
auxílio à lista
Serviço de informação de débito em cartão de
crédito via celular
• Skype
•
•
•
•
•
•
• TAIS SERVIÇOS PODEM SER TRIBUTADOS PELO
ICMS OU ISS?
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Hipótese de conflito entre ISS e
ICMS-C?
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Caso concreto: publicidade em painéis e placas
• Situação fática:
• Empresa prestadora do serviço de
promoção, locação e veiculação de espaços
em cartazes, tabuletas, painéis e luminosos,
bem como do serviço de instalação e de
manutenção de estrutura de placas e
painéis.
• Fisco do Estado de São Paulo: autuação por
não– 14.06.2012
recolher o ICMSProfessor Clélio Chiesa - [email protected]
Salvador
Caso concreto: publicidade em painéis e placas
• Justificativa da autuação:
• a) a partir da EC 42/03 teria ficado claro que o
conceito de comunicação compreende também a
veiculação de mensagens a um público em geral,
tanto que foi instituída referida imunidade;
• b) como a LC 116/03 não contemplou mais a
tributação de tal hipótese, os Estados teriam passado
a ter essa competência;
• c) que a CF não teria demarcado o conceito de
comunicação e, sendo assim, os Estados poderiam
legislar para o fim de contemplar também o envio de
mensagens a receptores incertos;
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TIT/SP
• A Câmara Superior do Tribunal de
Impostos e Taxas (TIT) de São Paulo
decidiu que as empresas de outdoor
devem pagar ICMS sobre suas receitas.
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Serviços de telefonia
Incidência de ISS ou ICMS?
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2. “A” presta serviços de telefonia
fixa aos usuários de São Paulo. “B”
presta serviços
de provimento de acesso à internet.
Que tipo de imposto incide sobre as
atividades de “A” e “B”?
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2.1 “A” presta serviços de telefonia
fixa aos usuários de São Paulo. Que
tipo de imposto incide sobre as
atividades de “A”?
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2.2 “B” presta serviços
de provimento de acesso à
internet. Que tipo de imposto
incide sobre as
atividades de “B”?
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Provedores de acesso à internet
Incidência de ISS ou ICMS?
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Provedores de acesso à internet
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Evento passível de ser tributado pelo
ICMS-C:
Negócio jurídico em que alguém assume,
mediante pagamento, o compromisso de
viabilizar a comunicação entre um sujeito
e outro sujeito. O evento há que ser
suficiente para que a comunicação se
estabeleça.
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Repartição constitucional da
competência impositiva entre
Estados e Municípios quanto às
prestações de serviços com
material
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Conflito ICMS/ISS: “mercadoria com serviço”
• Qual o critério que deve ser adotado para
a demarcação do ICMS versus ISS? Da
preponderância do custo do material em
relação ao do serviço e vice-versa?
• Assim, poderíamos ter uma refeição com
ICMS ou ISS, a depender da sofisticação
do serviço?
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5. “A” é dono do restaurante mais
conceituado do Município de São Paulo,
possuindo a mais qualificada equipe de
chefs, cozinheiros, maitres e garçons, que
cuidam da elaboração de sofisticados pratos
da culinária francesa. “B” é dono do selfservice “Komakilo”. Há ISS incidente sobre a
atividade de “A”? E de “B”? E se um dos
restaurantes cobrar “couvert” artístico?
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SERVIÇOS COM “MERCADORIA”: ICMS OU ISS?
• IX - incidirá também (ICMS):
• b) sobre o valor total da operação,
quando mercadorias forem fornecidas
com serviços não compreendidos na
competência tributária dos Municípios;
• Este inciso dispõe sobre base de cálculo
ou hipótese de incidência do ICMS?
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“Serviço com mercadoria”: ICMS/ISSQN?
• Constituição
Federal(art. 155, II):
Compete aos Estados e
ao Distrito Federal
instituir impostos
sobre:
IX - incidirá também
(ICMS):
b) sobre o valor total da
operação, quando
mercadorias forem
fornecidas com
serviços não
compreendidos na
competência tributária
dos Municípios;
Salvador – 14.06.2012
• LC 87/96:
Art. 2° O imposto [ICMS] incide
sobre:
I - operações relativas à
circulação de mercadorias,
inclusive o fornecimento de
alimentação e bebidas em
bares, restaurantes e
estabelecimentos similares;
IV - fornecimento de
mercadorias com prestação de
serviços não compreendidos na
competência tributária dos
Municípios;
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LC 116/03 SOBRE AS MATERIALIDADES DO ICMS E ISS
• § 2o Ressalvadas as exceções expressas
na lista anexa, os serviços nela
mencionados não ficam sujeitos ao
Imposto Sobre Operações Relativas à
Circulação de Mercadorias e
Prestações de Serviços de Transporte
Interestadual e Intermunicipal e de
Comunicação – ICMS, ainda que sua
prestação envolva fornecimento de
mercadorias.
Salvador – 14.06.2012
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STJ Resp 650.687/RJ – Rel. Min. Teori Zavascki
• 1. Segundo decorre do sistema normativo específico (art. 155,
II, § 2º, IX, b e 156, III da CF, art. 2º, IV, da LC 87⁄96 e art. 1º, §
2º, da LC 116⁄03), a delimitação dos campos de competência
tributária entre Estados e Municípios, relativamente a
incidência de ICMS e de ISSQN, está submetida aos seguintes
critérios: (a) sobre operações de circulação de mercadoria e
sobre serviços de transporte interestadual e internacional e de
comunicações incide ICMS; (b) sobre operações de prestação
de serviços compreendidos na lista de que trata a LC 116⁄03
(que sucedeu ao DL 406⁄68), incide ISSQN; e (c) sobre
operações mistas, assim entendidas as que agregam
mercadorias e serviços, incide o ISSQN sempre que o
serviço agregado estiver compreendido na lista de que
trata a LC 116⁄03 e incide ICMS sempre que o serviço
agregado não estiver previsto na referida lista (17/9/08).
Salvador – 14.06.2012
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ICMS. ISS. ELABORAÇÃO. ÓCULOS.
A Turma negou provimento ao recurso, reiterando o entendimento de
que a definição do tributo cabível nas operações mistas, assim
entendidas as que agregam mercadorias e serviços, depende da
natureza do serviço agregado à mercadoria: incidirá o ISS sempre que o
serviço agregado estiver compreendido na lista de que trata a LC n.
116/2003 e haverá a incidência de ICMS sempre que o serviço
agregado não estiver previsto na referida lista. Dessarte, há a incidência
do ICMS visto que, na espécie, a atividade da recorrente é de natureza
mista, consistente na elaboração e comercialização de óculos de grau
personalizados sob prescrição médica (encomenda), sendo que os
serviços a ela agregados não estão previstos na lista de serviços da
mencionada LC. Precedentes citados: AgRg no AgRg no REsp 1.168.488SP, DJe 29/4/2010, e REsp 1.092.206-SP, DJe 23/3/2009. REsp
1.102.838-RS, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 14/12/2010.
Fonte: Informativo STJ
Salvador – 14.06.2012
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STJ – Resp 1.239.018/PR – DJe 12.05.2011
• A Primeira Seção do STJ, no julgamento do Resp
1.092.206/SP, de relatoria do Min. Teori Albino
Zavascki, submetido ao rito dos recursos
repetitivos nos termos do art. 543-C do CPC e da
Resolução 8/2008 do STJ, consolidou
entendimento segundo o qual sobre operações
mistas, assim entendidas as que agregam
mercadorias e serviços, incide o ISS sempre que o
serviço agregado estiver compreendido na lista de
que trata a LC 116/03, e incide ICMS sempre que o
serviço agregado não estiver previsto na referida
lista.
Salvador – 14.06.2012
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STF, 1ª T, RE 144795, Rel. Min. Ilmar
Galvão
• Conseqüentemente, o ISS incidirá tão-somente sobre
serviços de qualquer natureza que estejam
relacionados na lei complementar, ao passo que o
ICMS, além dos serviços de transporte,
interestadual e intermunicipal, e de
comunicações, terá por objeto operações relativas
a circulação de mercadorias, ainda que as
mercadorias sejam acompanhadas de prestação
de serviço, salvo quando o serviço esteja relacionado
em lei complementar como sujeito a ISS. Critério de
separação de competências que não apresenta
inovação, porquanto já se achava consagrado no art.
8º, §§ 1º e 2º, do Decreto-lei n. 406⁄68. Precedente da
2ª Turma, no RE 129.877-4-SP (....)". (DJ 12.11.93)
Salvador – 14.06.2012
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REFEIÇÕES: ICMS OU ISS?
• LC 87/96:
Art. 2° O imposto
[ICMS] incide sobre:
I - operações relativas
à circulação de
mercadorias, inclusive
o fornecimento de
alimentação e bebidas
em bares, restaurantes
e estabelecimentos
similares;
IV - fornecimento de
mercadorias com
prestação de serviços
não compreendidos na
competência tributária
dos Municípios;
Salvador – 14.06.2012
• LC 116/03:
A LC 116 poderia
ter transferido
as refeições • 9.01 – Hospedagem de
para o ISS
qualquer natureza em
hotéis...; ocupação por
temporada com
fornecimento de serviço
(o valor da alimentação e
gorjeta, quando incluído
no preço da diária, fica
sujeito ao Imposto Sobre
Serviços).
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Farmácias de Manipulação – ICMS
ou ISS? – RE 605552 /RS – Min.
Dias Tófoli
• EMENTA Tributário. ISS. ICMS. Farmácias de
manipulação. Fornecimento de medicamentos
manipulados. Hipótese de incidência. Repercussão
geral. 1. Os fatos geradores do ISS e do ICMS nas
operações mistas de manipulação e fornecimento
de medicamentos por farmácias de manipulação
dão margem a inúmeros conflitos por sobreposição
de âmbitos de incidência. Trata-se, portanto, de
matéria de grande densidade constitucional. 2.
Repercussão geral reconhecida.
• Aguardando julgamento
Salvador – 14.06.2012
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LC 116/03
Lista de serviços
4.07 – Serviços farmacêuticos.
A Resolução nº 499, de 17 de dezembro de
2008 do Conselho Federal de Farmácia que
define o que são serviços farmacêuticos não
contempla a hipótese de manipulação
Salvador – 14.06.2012
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Demarcação das materialidades
do ICMS/ISS e IPI
Salvador – 14.06.2012
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Materialidade do IPI
• Constituição Federal:
• Art. 153. Compete à União
instituir impostos sobre:
• IV - produtos
industrializados;
• § 3º - O imposto previsto no
inciso IV:
• I - será seletivo, em função
da essencialidade do
produto;
• II - será não-cumulativo,
compensando-se o que for
devido em cada operação
com o montante cobrado
nas anteriores;
• III - não incidirá sobre
produtos industrializados
destinados ao exterior.
• IV - terá reduzido seu
impacto sobre a aquisição
de bens de capital pelo
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•
•
•
•
•
•
•
•
CTN:
Art. 46. O imposto, de competência da
União, sobre produtos industrializados
tem como fato gerador:
I - o seu desembaraço aduaneiro,
quando de procedência estrangeira;
II - a sua saída dos
estabelecimentos a que se refere o
parágrafo único do artigo 51;
III - a sua arrematação, quando
apreendido ou abandonado e levado a
leilão.
Parágrafo único. Para os efeitos
deste imposto, considera-se
industrializado o produto que tenha
sido submetido a qualquer operação
que lhe modifique a natureza ou a
finalidade, ou o aperfeiçoe para o
consumo.
Art. 51...
Parágrafo único. Para os efeitos deste
imposto, considera-se contribuinte
autônomo qualquer estabelecimento
de importador, industrial, comerciante
ou arrematante.
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Industrialização por encomenda:
ISS ou IPI e ICMS?
Salvador – 14.06.2012
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A característica da impossibilidade de repetição, ou seja, a
individualidade, onde cada prestação com entrega de
material é uma prestação, não tendo possibilidade de se
repetir, é essencial para a caracterização da materialidade
do ISS? Significa dizer que nas hipóteses em que a atividade
culmina com a entrega de material é passível de repetição,
estaremos diante de uma materialidade do IPI e não do ISS?
O que é um produto personalizado? Esse critério pode ser
utilizado para individualizar as materialidades? Há
equivalência entre o exemplo do alfaiate na confecção de
um terno e a confecção de etiquetas personalizadas? E
entre tais hipóteses e um armário de conzinha feito sob
encomenda, segundo as especificações solicitadas?
Salvador – 14.06.2012
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Regra de exclusão:
está na LC 116,
CONFLITO
incide ISS
•
ICMS/ISS
Art. 1o ....
§ 2o Ressalvadas as
exceções expressas
na lista anexa, os
serviços nela
mencionados não
ficam sujeitos ao
Imposto Sobre
Operações Relativas à
Circulação de
Mercadorias e
Prestações de
Serviços de Transporte
Interestadual e
Intermunicipal e de
Comunicação – ICMS,
ainda que sua
prestação envolva
fornecimento de
mercadorias.
Salvador – 14.06.2012
•
Industrialização sob encomenda
•
Como era (item 72 do Decreto-lei n.
406/68):
72. Recondicionamento, acondicionamento,
pintura, beneficiamento, lavagem, secagem,
tingimento, galvanoplastia, anodização,
corte, recorte, polimento, plastificação e
congêneres, de objetos não destinados à
industrialização ou comercialização;
•
Como ficou (subitem 14.05 da LC 116)
14.05 – Restauração, recondicionamento,
acondicionamento, pintura, beneficiamento,
lavagem, secagem, tingimento,
galvanoplastia, anodização, corte, recorte,
polimento, plastificação e congêneres, de
objetos quaisquer.
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RECAUCHUTAGEM DE PNEUS
• Como era (item 71 do
Decreto-lei n.
406/68):
71. Recauchutagem
ou regeneração de
pneus para o usuário
final;
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• Como ficou (LC
116/03):
14.04
Recauchutagem ou
regeneração de
pneus [ supressão da
expressão “para o
usuário final”]
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3. “A” contrata empresa “B” para
executar serviços de industrialização
por encomenda, consistentes no
acondicionamento de seus produtos em
embalagens de apresentação para
posterior venda a seus clientes. É
devido o ISS, IPI e/ou ICMS?
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Na industrialização por
encomenda faz diferença o
fornecimento ou não do
material a ser empregado na
transformação do produto?
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Critérios que distinguem a
prestação de serviços da
industrialização
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Critérios para se distinguir as materialidades do
ISS, ICMS e IPI
ISS: a) prestar serviços de qualquer natureza,
excetuados os de transporte transmunicipal e de
comunicação; b) importar serviços de qualquer
natureza
ICMS: a) realizar operações de circulação de
mercadorias com ou sem serviço; b) prestar
serviços de transporte transmunicipal e de
comunicação; c) importar bens e serviços.
IPI: vender produtos submetidos a um processo de
transformação de forma padronizada e em grande
escala
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Na comercialização de
programas de computador
incide ISS, ICMS ou nenhum dos
dois?
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4. “A” comercializa, mediante oferta ao
público, em mídia CD, programas de
computador padronizados, produzidos em
série, e também programas de computador
elaborados sob encomenda dos clientes.
Incidirá ISS, ICMS ou nenhum dos dois? E se
ele vender os mesmos programas via
download pela internet (sem mídia)?
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Eu posso chegar ao mesmo resultado prático mediante a
celebração de negócios jurídicos distintos de forma válida?
Em caso positivo, quais são os limites? A incidência é
definida em decorrência das circunstâncias fáticas ou
baseada nos termos do contrato?
Ex. Software sob encomenda na “modalidade locação e
serviço”
É possível se cindir um mesmo negócio para efeito de incidir
ICMS sobre parte do valor da operação e a outra parte ficar
sujeita ao ISS?
Ex. Software em grande escala: ICMS sobre o CD e ISS sobre
o programa.
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RICMS/SP:
“Art. 50. Em operação realizada com programa de
computador (“software”), personalizado ou não, o imposto
será calculado sobre uma base de cálculo que
corresponderá ao dobro do valor de mercado do seu
suporte informático.
Parágrafo Único – O disposto no “caput” não se aplica aos
jogos eletrônicos de vídeo (“videogames”), ainda que
educativos, independentemente da natureza do seu suporte
físico e do equipamento no qual sejam empregados.
(Acrescentado o parágrafo único pelo inciso I do at. 2o. do
Decreto 46.295 de 23/11/2001; DOE 24/11/2001; efeitos a
partir de 1/1/2002)”
Salvador – 14.06.2012
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Tributação dos programas de computador – Posição
do STF – inaplicável aos softwares sem suporte
físico
• RE 176626 / SP - Rel. SEPÚLVEDA PERTENCE – DJ
11.12.1998
• Programa de computador ("software"): tratamento
tributário: distinção necessária. Não tendo por objeto uma
mercadoria, mas um bem incorpóreo, sobre as operações
de "licenciamento ou cessão do direito de uso de
programas de computador" " matéria exclusiva da lide ",
efetivamente não podem os Estados instituir ICMS: dessa
impossibilidade, entretanto, não resulta que, de logo, se
esteja também a subtrair do campo constitucional de
incidência do ICMS a circulação de cópias ou exemplares
dos programas de computador produzidos em série e
comercializados no varejo - como a do chamado "software
de prateleira" (off the shelf) - os quais, materializando o
corpus
mechanicum da criação
intelectual do programa,
Salvador
– 14.06.2012
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Tributação dos programas de
computador
• Lei 9.606/98:
• Art. 1º Programa de computador é a expressão de
um conjunto organizado de instruções em
linguagem natural ou codificada, contida em
suporte físico de qualquer natureza, de emprego
necessário em máquinas automáticas de
tratamento da informação, dispositivos,
instrumentos ou equipamentos periféricos,
baseados em técnica digital ou análoga, para fazêlos funcionar de modo e para fins determinados.
Art. 9º O uso de programa de computador no País
será objeto de contrato de licença.
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Lei dos direitos autorais (Lei
6.910/98)
• Art. 7º São obras intelectuais
protegidas as criações do espírito,
expressas por qualquer meio ou
fixadas em qualquer suporte, tangível
ou intangível, conhecido ou que se
invente no futuro, tais como:
• XII - os programas de computador;
Salvador – 14.06.2012
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Negócios comumente realizados
com programas de computador
• Cessão do direito de uso do
programa sem a transferência da
propriedade dos códigos-fontes
Salvador – 14.06.2012
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Negócios com a transferência dos
códigos-fontes
• Lei 9.609/98
• Art. 11. Nos casos de transferência de tecnologia de
programa de computador, o Instituto Nacional da
Propriedade Industrial fará o registro dos
respectivos contratos, para que produzam efeitos em
relação a terceiros.
• Parágrafo único. Para o registro de que trata este
artigo, é obrigatória a entrega, por parte do
fornecedor ao receptor de tecnologia, da
documentação completa, em especial do códigofonte comentado, memorial descritivo,
especificações funcionais internas, diagramas,
fluxogramas e outros dados técnicos necessários à
absorção da tecnologia.
Salvador – 14.06.2012
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Negócios com músicas, vídeos,
softwares e demais direitos autorais
• Negócio comumente realizado: cessão
do direito de uso
• Não incidência de ICMS nem ISS
• Competência residual: União (art. 154,
I, CF).
Salvador – 14.06.2012
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ATIVIDADE DE CONFECCIONAR
ETIQUETAS RÓTULOS PERSONALIZADOS
E SACOS PARA EMBALAGEM DE
MERCADORIAS
INCIDÊNCIA DE ISS OU ICMS?
Salvador – 14.06.2012
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Sabe-se que nas prestações de serviços com
material, há transformação do bem entregue como
resultado da atividade. Ex. “serviços gráficos”.
Sendo assim, podemos dizer que há uma
equivalência entre a industrialização personalizada
com a prestação de serviços com material ou não
se pode falar em industrialização personalizada?
Exemplo de industrialização personalizada: uma
grande empresa da área de venda de materiais
para a construção encomenda 10.000 unidades de
vasos gravados com o nome da empresa.
Salvador – 14.06.2012
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A característica da impossibilidade de repetição, ou seja, a
individualidade, onde cada prestação com entrega de
material é uma prestação, não tendo possibilidade de se
repetir, é essencial para a caracterização da materialidade
do ISS? Significa dizer que nas hipóteses em que a atividade
culmina com a entrega de material é passível de repetição,
estaremos diante de uma materialidade do IPI e não do ISS?
O que é um produto personalizado? Esse critério pode ser
utilizado para individualizar as materialidades? Há
equivalência entre o exemplo do alfaiate na confecção de
um terno e a confecção de etiquetas personalizadas? E
entre tais hipóteses e um armário de conzinha feito sob
encomenda, segundo as especificações solicitadas?
Salvador – 14.06.2012
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Súmula 156 do STJ:
A PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE
COMPOSIÇÃO GRAFICA,
PERSONALIZADA E SOB ENCOMENDA,
AINDA QUE ENVOLVA FORNECIMENTO
DE MERCADORIAS, ESTÁ SUJEITA,
APENAS, AO ISS
Salvador – 14.06.2012
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REsp 725.246/PE (Rel. Min. TEORI ALBINO ZAVASCKI) - DJ 14/11/2005:
EMENTA
TRIBUTÁRIO. ISS. CONFECÇÃO DE SACOS DE PAPEL COM
IMPRESSÃO GRÁFICA PERSONALIZADA. ATIVIDADE
PREPONDERANTEMENTE INDUSTRIAL. SÚMULA 156 DO STJ.
NÃO INCIDÊNCIA.
1. A atividade de confecção de sacos para embalagens de mercadorias,
prestada por empresa industrial, deve ser considerada, para efeitos
fiscais, atividade de industrialização. A inserção, no produto assim
confeccionado, de impressões gráficas, contendo a identificação da
mercadoria a ser embalada e o nome do seu fornecedor, é um elemento
eventual, cuja importância pode ser mais ou menos significativa, mas é
invariavelmente secundária no conjunto da operação.
2. A súmula 156 do STJ, segundo a qual "a prestação de serviço de
composição gráfica, personalizada e sob encomenda, ainda que
envolva fornecimento de mercadorias, esta sujeita, apenas, ao ISS",
tem por pressuposto, conforme evidenciam os precedentes que a
sustentam, que os serviços de impressão gráfica sejam preponderantes
na operação considerada. Pode-se afirmar, portanto, sem contradizer à
súmula, que a fabricação de produtos, ainda que envolva
secundariamente serviços de impressão gráfica, não está sujeita ao ISS.
3. Recurso especial a que se dá provimento.
Salvador – 14.06.2012
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Argumentação
A questão se resolve, no meu entender, levando em consideração a natureza da
atividade preponderante empregada na operação como um todo (não confundir com a
"atividade preponderante do prestador", referida na parte final do art. 1º da LC
116/03). Nos casos em que a operação envolver atividade mista, o que se levará em
conta, para efeito de definição do tributo incidente (ISS ou IPI ou ICMS) é a atividade
contratada e prestada em caráter preponderante. A simples prestação de serviço de
composição gráfica, por si só, não induz certeza sobre a incidência de ISS. Não fosse
assim, chegaríamos ao absurdo de entender que o ISS incide até em atividade
industrial em que o produto industrializado simplesmente traga - como comumente
ocorre - a impressão gráfica de sua marca, da sua fórmula, do nome do fabricante, e
assim por diante. Ora, a recorrente produz sacos de papel, e nessa condição é que
celebra operações com seus clientes. Trata-se, portanto, de atividade com caráter
preponderantemente industrial. O próprio auto de infração, de certo modo, reconhece
essa circunstância, ao referir que o produto final é industrial. A inserção de serviços
gráficos pode integrar (e, no caso específico do auto de infração questionado, integrou)
o produto fabricado, mas como um elemento eventual, cuja importância relativa pode
ter maior ou menor significado na composição definitiva (dependendo do interesse do
cliente), mas é invariavelmente um elemento secundário em face do conjunto da
operação contratada.
Salvador – 14.06.2012
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Argumentação – continuação
Assim, embora o § 1º do art. 8º do Decreto-Lei 406/88 preveja que os
serviços incluídos na lista anexa ficam sujeitos apenas ao ISS, ainda que
sua prestação envolva fornecimento de mercadoria, não se pode perder
de vista que o objeto da contratação deve ter sido o serviço, o fazer, e
não o dar. No caso, é evidente que os recorrentes estavam obrigados a
dar bens, e não a prestar um serviço. A impressão de signo distintivo
nos pacotes representa mera etapa da industrialização, não
representando serviço especificamente contratado.
6. Há, é certo, a súmula 156 do STJ, segundo a qual "a prestação de
serviço de composição gráfica, personalizada e sob encomenda, ainda
que envolva fornecimento de mercadorias, esta sujeita, apenas, ao ISS".
Todavia, seu enunciado não é incompatível com o entendimento ora
defendido. Pelo contrário: também essa súmula tem como pressuposto
que os serviços de impressão gráfica sejam preponderantes.
Salvador – 14.06.2012
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REsp 882526 / RS - 2006/0190055-0
Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI
Órgão Julgador T1 - PRIMEIRA TURMA Data
do Julgamento 04/11/2008 Data da
Publicação/Fonte DJe 19/11/2008
Salvador – 14.06.2012
Professor Clélio Chiesa - [email protected]
Ementa: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. DELIMITAÇÃO DA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA
ENTRE ESTADOS E MUNICÍPIOS. ICMS E ISSQN. CRITÉRIOS. CONFECÇÃO DE
EMBALAGENS METÁLICAS PERSONALIZADAS. SERVIÇOS INCLUÍDOS NA LISTA ANEXA AO
DL 406/68. INCIDÊNCIA DE ISS. SÚMULA 156/STJ. 1. A delimitação dos campos de
competência tributária entre Estados e Municípios, relativamente à incidência de ICMS
e de ISSQN, está submetida aos seguintes critérios: (a) sobre operações de circulação de
mercadoria e sobre serviços de transporte interestadual e internacional e de
comunicações incide ICMS; (b) sobre operações de prestação de serviços
compreendidos na lista de que trata o DL 406/68 e da LC 116/03, incide ISSQN; e (c)
sobre operações mistas, assim entendidas as que agregam mercadorias e serviços,
incide o ISSQN sempre que o serviço agregado estiver compreendido na referida lista e
incide ICMS sempre que o serviço agregado não estiver previsto na referida lista.
Precedentes de ambas as Turmas do STF. 2. No caso, os fatos se passaram à época em
que vigia a LC 56/87, que regulamentou o Decreto-Lei 406/68, referindo-se aos serviços
indicados no item 77 da Lista anexa ao citado Decreto-Lei, ou seja, "composição gráfica,
fotocomposição, clicheria, zincografia, litografia e fotolitografia", o que afasta a
incidência de ICMS. Aplica-se ao caso a Súmula 156/STJ, segundo a qual "a prestação de
serviço de composição gráfica, personalizada e sob encomenda, ainda que envolva
fornecimento de mercadorias, esta sujeita, apenas, ao ISS". 3. Recurso especial a que se
nega provimento.
Salvador – 14.06.2012
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STJ
Ag.Rg. No Agravo de Instrumento 454.156-SP, 2ª Turma,
Min. João Otávio de Noronha (DJ de 03/05/2004), com a
seguinte ementa: "TRIBUTÁRIO. EMBALAGEM
PERSONALIZADA DE PRODUTOS. SERVIÇO DE COMPOSIÇÃO
GRÁFICA. INCIDÊNCIA DO ISS.
1. É iterativa a orientação desta Corte no sentido de que os
impressos encomendados e personalizados, como rótulos,
embalagens e etiquetas, consistindo em serviços de
composição gráfica, estão sujeitos ao ISS, e não ao ICMS.
2. Agravo regimental provido para conhecer do agravo de
instrumento e dar provimento ao recurso especial."
Salvador – 14.06.2012
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STJ
Resp 470577/SP, da mesma 2ª
Turma, Min. Eliana Calmon, DJ de 28.06.2004, com a
seguinte ementa: "TRIBUTÁRIO. ICMS. MATERIAL DE
EMBALAGEM CONFECCIONADA COM PRODUTOS
METÁLICOS E ACABAMENTO GRÁFICO.
1. As embalagens fabricadas pela empresa são de material
metálico, com acabamento gráfico, preponderando a
utilização do produto metálico sobre o material gráfico, o
que a faz contribuinte do ICMS.
2. É irrelevante para o exame da incidência do imposto, se
ICMS ou ISS, o fato de serem as embalagens feitas sob
encomenda.
3. Recurso especial desprovido."
Salvador – 14.06.2012
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REsp 395.633 (Rel. Min. Eliana Calmon):
EMENTA
TRIBUTÁRIO - IPI - PRODUTO INDUSTRIALIZADO - MÓVEIS
SOB ENCOMENDA - AFASTAMENTO DA INCIDÊNCIA DO ISS.
1. Constitucionalmente, é o IPI imposto prioritário para
incidir em todas as matérias-primas que, trabalhadas, têm
sua destinação alterada.
2. A fabricação de móveis de madeira não se confunde com
as artes gráficas de impressos personalizados, em que
prepondera sob o material a prestação de serviço.
3. A incidência do IPI é tão rigorosa, que até mesmo as
madeiras polidas e serradas são geradoras de IPI, segundo a
jurisprudência do STF.
4. Recurso improvido.
Salvador – 14.06.2012
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Alfa Ltda. é empresa que se dedica à
confecção de etiquetas e rótulos
personalizados. Já Beta Ltda., empresa do
mesmo grupo, dedica-se à confecção de
sacos para embalagem de mercadorias,
ficando responsável também pelos
impressos gráficos contendo o nome e o
endereço dos fornecedores.
Incide ISS, ICMS ou IPI?
Salvador – 14.06.2012
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Afirmações doutrinárias:
• A) Se definida a supremacia do dar, admite-se a compra
e venda e a submissão ao IPI. Se, ao revés, estabelecida a
prioridade do fazer, reconhece-se a empreitada de
materiais e a sujeição ao ISS;
• B) Haverá industrialização por encomenda, nos moldes da
empreitada de materiais, quando o produto for peculiar,
alheio ao rol daqueles que são, normalmente, produzidos
pela indústria, hipótese na qual somente será viável falar
em incidência do ISS, pois a prestação-fim será a de fazer,
enquanto o dar – entregar o produto encomendado – não
passará de uma prestação-meio.
Salvador – 14.06.2012
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c) …qualquer produto feito sob encomenda,
ainda que industrializado, consubstancia-se
numa obrigação de fazer, ainda que essa só
se perfaça com a entrega do produto ao
tomador.
d) …Haverá produto industrializado se, do
esforço sobre o bem móvel, resultar
acréscimos ou alteração de utilidade pela
modificação de qualquer de suas
características.
Salvador – 14.06.2012
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STJ
Tributação das embalagens e etiquetas
REsp 542242 / SP
2003/0082469-3 Relator(a) Ministro CASTRO
MEIRA (1125) Órgão Julgador T2 - SEGUNDA
TURMA
Data do Julgamento 23/10/2007 Data da
Publicação/Fonte DJ 08/11/2007 p. 210
Salvador – 14.06.2012
Professor Clélio Chiesa - [email protected]
Ementa : RECURSO ESPECIAL. PRODUÇÃO DE EMBALAGENS, FOLHETOS E
ETIQUETAS. SERVIÇOS PERSONALIZADOS. INCIDÊNCIA, APENAS, DO ISS. ART. 8º,
§ 1º, DO DECRETO-LEI Nº 406/68 E ITEM 77 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA.
SÚMULA 156/STJ. ICMS. NÃO-INCIDÊNCIA. 1. O acórdão recorrido reconheceu
como sendo atividade da empresa recorrente produção de embalagens,
folhetos e etiquetas, não se pronunciando sobre outros bens produzidos.
Descabe, quanto a esses, conhecer do especial para aplicar-lhes o direito
cabível. 2. A atividade de composição gráfica, entre as quais, a confecção de
embalagens folhetos e etiquetas, não descaracteriza a natureza de prestação de
serviços. A hipótese está descrita no item 77 da Lista de Serviços anexa ao
Decreto-Lei nº 406/68, ficando sujeita apenas ao ISS. Afastam-se, por
conseguinte, a incidência do ICMS. 3. A jurisprudência desta Corte que serviu de
base para a edição do Enunciado nº 156 ("A prestação de serviço de composição
gráfica, personalizada e sob encomenda, ainda que envolva fornecimento de
mercadorias, esta sujeita, apenas, ao ISS") não fez distinção entre o serviço de
elaboração das matrizes e a venda dos produtos impressos para fins de
tributação.
Salvador – 14.06.2012
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Ementa : RECURSO ESPECIAL. PRODUÇÃO DE EMBALAGENS, FOLHETOS E ETIQUETAS.
SERVIÇOS PERSONALIZADOS. INCIDÊNCIA, APENAS, DO ISS. ART. 8º, § 1º, DO DECRETOLEI Nº 406/68 E ITEM 77 DA LISTA DE SERVIÇOS ANEXA. SÚMULA 156/STJ. ICMS. NÃOINCIDÊNCIA.
(Continuação)
4. Ainda que juntamente com o serviço gráfico haja a circulação de mercadorias dele
decorrentes, apenas o ISS incide sobre toda a operação se a atividade constar da lista
tributável. Inteligência do § 1º do art. 8º do Decreto-Lei 406/68. Precedentes: REsp
578.466/SP, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ 19.03.2007, REsp 578.214/SP, Rel. Min.
Humberto Martins, DJ 01.09.2006, REsp 621.623/SP, Rel. Min. Eliana Calmon, DJ
14.03.2005. 5. O fato de o tributo ter sido declarado pelo próprio contribuinte não
implica o direito do Fisco de cobrá-lo, independentemente da ocorrência de seu fato
gerador. No âmbito do direito tributário, a vontade do sujeito passivo é irrelevante tanto
para a descaracterização da hipótese de incidência, quanto para sua ocorrência. 6. A
circunstância apontada no acórdão recorrido – de que nesse caso o contribuinte iria
enriquecer com a cobrança do ICMS de seus clientes e de que, com isso, também teria
sido gerado um crédito irregular para os adquirentes – não pode servir para justificar a
exigência de um tributo que é indevido e que acabaria por enriquecer ilicitamente o
Estado. Precedente: REsp 493749/SP, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJ 28.02.2005. 7.
Recurso especial conhecido em parte e provido.
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STJ
Tributação dos negócios com etiquetas
REsp 732496 / RS - 2005/0039149-3
Relator(a) Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI (1124)
Órgão Julgador T1 - PRIMEIRA TURMA
Data do Julgamento 18/09/2008 Data da
Publicação/Fonte DJe 25/09/2008
Salvador – 14.06.2012
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Ementa: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. DELIMITAÇÃO DA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA
ENTRE ESTADOS E MUNICÍPIOS. ICMS E ISSQN. CRITÉRIOS. SERVIÇO DE COMPOSIÇÃO
GRÁFICA. ETIQUETAS ADESIVAS. SÚMULA 156 DO STJ. 1. Segundo decorre do sistema
normativo específico (art. 155, II, § 2º, IX, b e 156, III da CF, art. 2º, IV, da LC 87/96 e art.
1º, § 2º, da LC 116/03), a delimitação dos campos de competência tributária entre
Estados e Municípios, relativamente a incidência de ICMS e de ISSQN, está submetida
aos seguintes critérios: (a) sobre operações de circulação de mercadoria e sobre
serviços de transporte interestadual e internacional e de comunicações incide ICMS; (b)
sobre operações de prestação de serviços compreendidos na lista de que trata a LC
116/03 (que sucedeu ao DL 406/68), incide ISSQN; e (c) sobre operações mistas, assim
entendidas as que agregam mercadorias e serviços, incide o ISSQN sempre que o
serviço agregado estiver compreendido na lista de que trata a LC 116/03 e incide ICMS
sempre que o serviço agregado não estiver previsto na referida lista. Precedentes de
ambas as Turmas do STF. 2. As atividades de composição gráfica, como no caso de
impressão de serviços personalizados e sob encomenda, descritas na lista de serviços
do art. 8º do Decreto-Lei 406/68, ficam sujeitas apenas ao ISS, não incidindo o ICMS.
Aplicação, na hipótese, da Súmula 156/STJ, que preceitua: "A prestação de serviço de
composição gráfica, personalizada e sob encomenda, ainda que envolva fornecimento
de mercadorias, está sujeita, apenas, ao ISS." 3. Recurso especial provido.
Salvador – 14.06.2012
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STF
RE 111566 / SP - SÃO PAULO
RECURSO EXTRAORDINÁRIO
Relator(a): Min. RAFAEL MAYER
Julgamento: 25/11/1986
Órgão Julgador: PRIMEIRA TURMA
Ementa: ISS. SERVIÇO GRÁFICO POR ENCOMENDA E PERSONALIZADO.
UTILIZAÇÃO EM PRODUTOS VENDIDOS A TERCEIROS. A FEITURA DE
ROTULOS, FITAS, ETIQUETAS ADESIVAS E DE IDENTIFICAÇÃO DE
PRODUTOS MERCADORIAS, SOB ENCOMENDA E
PERSONALIZADAMENTE, E ATIVIDADE DE EMPRESA GRAFICA SUJEITA
AO ISS, O QUE NÃO SE DESFIGURA POR UTILIZA-LOS O CLIENTE E
ENCOMENDANTE NA EMBALAGEM DE PRODUTOS POR ELE FABRICADOS
E VENDIDOS A TERCEIRO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO CONHECIDO E
PROVIDO.
Salvador – 14.06.2012
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A atividade de confeccionar etiquetas e
rótulos personalizados caracteriza-se
como “serviço gráfico”?
E a confecção de sacos para
embalagem?
13.05 [LC 116/03]- Composição gráfica,
fotocomposição, clicheria, zincografia,
litografia, fotolitografia.
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AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE (Med. Liminar) 4389Origem: DISTRITO FEDERAL Entrada no STF: 03/03/2010
Relator: MINISTRO JOAQUIM BARBOSA Distribuído: 05/03/2010
Partes: Requerente: ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE EMBALAGEM - ABRE
(CF 103, 0IX)
Requerido :PRESIDENTE DA REPÚBLICA CONGRESSO NACIONAL
OBJETO:
Salvador – 14.06.2012
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(1) declarar, em relação ao conjunto normativo composto
pelo art.1º, caput, e §2º, da LC 116/2003 c.c. o subitem
13.05 da lista a ela anexa, inconstitucional, sem redução de
texto, a sua aplicação (isto é, um de seus sentidos possíveis)
para fazer incidir ISS sobre a fabricação e circulação de
embalagens, em face dos arts. 155, II, e 156, III, da CF;
e subsidiariamente, para
(2) julgar conforme os arts. 155, II, e 156, III, da CF, a
interpretação do conjunto normativo composto pelo art.1º,
caput, e §2º, da LC 116/2003 c.c. o subitem 13.05 da lista a
ela anexa, que conclua pela incidência exclusiva do ICMS
sobre a fabricação e circulação de embalagens.
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ADI 4389 MC
Até o julgamento final e com eficácia apenas para o
futuro (ex nunc), concede-se medida cautelar para
interpretar o art. 1º, caput e § 2º, da Lei
Complementar 116/2003 e o subitem 13.05 da lista de
serviços anexa, para reconhecer que o ISS não incide
sobre operações de industrialização por encomenda de
embalagens, destinadas à integração ou utilização
direta em processo subsequente de industrialização ou
de circulação de mercadoria. Presentes os requisitos
constitucionais e legais, incidirá o ICMS
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Critério Temporal
• Qual o momento que surge
obrigação? No ato da venda? Da
emissão da NF? Na entrega? Na
saída física? Faz diferença se
com ou sem cláusula FOB?
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Mercadoria roubada – incide ICMS?
• A empresa “A” vende para a empresa “B” lote de
computadores, sem cláusula FOB. A mercadoria adquirida por
“B” sai regularmente da empresa “A”, mediante transporte
efetuado pela empresa “C”, contratada diretamente pela
empresa “B”. Ocorre que no curso dessa operação de
transporte a mercadoria é roubada. Mesmo diante deste fato,
o Fisco, entendendo que o critério temporal do ICMS é a saída
da mercadoria, exige o ICMS da empresa “A”. “A” argumenta
que, como não houve a tradição da mercadoria para “B”, não
se operou a efetiva circulação jurídica da mercadoria.
Pergunta-se: é devida essa cobrança de ICMS em relação à
empresa “A”? (vide anexo III)
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Condições da venda
• Cláusula FOB: Abreviatura da cláusula inglesa free on bord
(posto a bordo), que atribui ao vendedor o encargo de
entregar a mercadoria a bordo, pelo preço estabelecido,
ficando as despesas de frete e seguro por conta do
comprador, bem como os riscos até o porto de destino. A
responsabilidade do vendedor cessa no momento em que
coloca a mercadoria a bordo do navio, no porto de embarque.
• Cláusula CIF: Abreviatura das expressões inglesas cost,
insurance and freight (custo, seguro e frete). Constituem, tais
vocábulos, cláusula utilizada na compra e venda mercantil,
pela qual o preço da mercadoria vendida inclui despesas com
seguro e frete até o local de destino. Por essa cláusula, cabe
ao vendedor a obrigação de entregar a mercadoria ao
comprador, no local em que este tem seu estabelecimento ou
no porto de destino, correndo por conta do vendedor as
despesas com frete e seguro.
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Critério temporal – operação interna LC 87
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
I - da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que
para outro estabelecimento do mesmo titular;
II - do fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias por
qualquer estabelecimento;
III - da transmissão a terceiro de mercadoria depositada em armazém geral
ou em depósito fechado, no Estado do transmitente;
IV - da transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a
represente, quando a mercadoria não tiver transitado pelo estabelecimento
transmitente;
VIII - do fornecimento de mercadoria com prestação de serviços:
a) não compreendidos na competência tributária dos Municípios;
b) compreendidos na competência tributária dos Municípios e com
indicação expressa de incidência do imposto de competência estadual, como
definido na lei complementar aplicável;
XI - da aquisição em licitação pública de mercadorias importadas do exterior
apreendidas ou abandonadas;
XII - da entrada no território do Estado de lubrificantes e combustíveis
líquidos e gasosos derivados de petróleo oriundos de outro Estado, quando
não destinados à comercialização;
XII – da entrada no território do Estado de lubrificantes e combustíveis
líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de
outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à
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– 14.06.2012
industrialização;
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•
Critério temporal - importação
• Art. 12. Considera-se ocorrido o FG do imposto no momento:
IX - do desembaraço aduaneiro das mercadorias importadas do
exterior;
IX – do desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens
importados do exterior;
XI - da aquisição em licitação pública de mercadorias importadas
do exterior apreendidas ou abandonadas;
XI – da aquisição em licitação pública de mercadorias ou bens
importados do exterior e apreendidos ou abandonados;
§ 2º Na hipótese do inciso IX, após o desembaraço aduaneiro, a
entrega, pelo depositário, de mercadoria ou bem importados do
exterior deverá ser autorizada pelo órgão responsável pelo seu
desembaraço, que somente se fará mediante a exibição do
comprovante de pagamento do imposto incidente no ato do
despacho aduaneiro, salvo disposição em contrário.
§ 3o Na hipótese de entrega de mercadoria ou bem importados
do exterior antes do desembaraço aduaneiro, considera-se
ocorrido o fato gerador neste momento, devendo a autoridade
responsável, salvo disposição em contrário, exigir a comprovação
do pagamento do imposto.
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Sujeito Passivo
A lei estadual pode
escolher sobre quem
deve recair o dever de
pagar o ICMS?
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Base de cálculo do ICMS:
• 1. Limites fixados constitucionalmente
para a determinação da base de cálculo;
• 2. A função da lei complementar na
determinação da base de cálculo;
• 3. A base de cálculo na Lei Complementar
nº 87/96;
• 4. A denominada base de cálculo por
dentro.
• 5. A BC nas vendas financiadas e nas
vendas a prazo;
• 6. A BC de os descontos
incondicionados;
• 7. A BC nas vendas bonificadas.
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O valor dos descontos
incondicionais e das bonificações
integra a base de cálculo do
ICMS? (anexo I).
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Descontos incondicionais: são aqueles
que não dependem da concretização
de evento futuro e incerto. Ex. na
compra acima de 10 unidades
desconto de 10% sobre o valor do
produto.
Bonificações: oferecimento de
unidades de produtos sem custo
adicional na concretização de certas
operações de compra e venda. Exs.:
pague 3 e leve 4; compre o xampu e
ganhe o condicionador.
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Lei Complementar nº 87/96:
Art. 13. A base de cálculo do imposto é:
I - na saída de mercadoria prevista nos
incisos I, III e IV do art. 12, o valor da
operação;
§ 1o Integra a base de cálculo do imposto,
inclusive na hipótese do inciso V do caput
deste artigo:
II - o valor correspondente a:
a) seguros, juros e demais importâncias
pagas, recebidas ou debitadas, bem como
descontos concedidos sob condição;
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STJ - bonificações/substituição - Resp
1.027.786/MG – DJe 04/03/2009 - Segunda
Turma Rel. Min. HERMAN BENJAMIN
O bônus dado pela recorrente à distribuidora não implica,
necessária e automaticamente, redução do preço final,
considerando inclusive que ele é aferido com base em pesquisas de
mercado, nos termos do art. 8º, § 4º, acima transcrito.
Inaplicável na hipótese dos autos, portanto, os dispositivos legais
suscitados pela recorrente (em especial o art. 13, § 1º, II, "a", da LC
87⁄1996), na medida em que a sistemática da substituição tributária
possui regras próprias para a identificação da base de cálculo (art.
8º, da LC 87⁄1996).
Em complementação, registro a discordância quanto ao afirmado
pelo e. Ministro Luiz Fux, relator do REsp 715.255⁄MG (j. 28.03.2006,
DJ 10.04.2006), que "o ICMS descaracteriza-se acaso integrarem
sua base de cálculo elementos estranhos à operação mercantil
realizada, como, por exemplo, o valor intrínseco dos bens entregues
por fabricante à empresa atacadista, a título de bonificação, ou seja,
sem a efetiva cobrança de um preço sobre os mesmos" (grifei).
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STJ - bonificações/substituiçãoREsp 1.027.786/MG - continuação
Existe sempre cobrança. As fábricas não fazem doação de seus
produtos. A bonificação nada mais é que um desconto no preço
cobrado. O fato de a fábrica entregar, por exemplo, 90 produtos pelo
preço normal e mais 10 produtos como "bonificação" significa, ao fim
e ao cabo, um desconto de aproximadamente 10% no preço final,
nada mais. Imaginar que essa operação é gratuita e, portanto, não se
submete ao ICMS, não é, com a devida vênia, razoável.
O que interessa, no caso da substituição tributária, é que há uma
presunção legal quanto ao preço final daqueles 100 produtos, no
exemplo dado. Essa presunção legal, relativa ao fato gerador futuro
(venda da mercadoria para o consumidor) não pode ser afastada pelo
argumento do desconto (ou bonificação) concedida pelo fabricante
ao distribuidor.
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Cálculo “Por Dentro”
• Art. 155, §2º, XII, “i”, da CF:
XII - cabe à lei complementar:
i) fixar a base de cálculo, de modo que o
montante do imposto a integre, também na
importação do exterior de bem, mercadoria
ou serviço
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CRÉDITOS NO ICMS
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Questão
O Estado de Tocantins, sem amparo em convênio do CONFAZ
concede regime especial (mediante lei) a determinadas
empresas, outorgando créditos de 2% toda vez que houver
operações interestaduais relativas à circulação de
determinadas espécies de mercadorias. O destaque na nota
fiscal correspondente à remessa de mercadoria de Tocantis
para São Paulo é de 12%, no entanto, o estado de São Paulo
aceita somente 10% (12% - 2%) e lavra auto de infração sobre
os 2%. Pergunta-se: Pode o Estado de São Paulo vedar o
aproveitamento aos contribuintes, destinatários de
mercadorias provenientes de Tocantis, o aproveitamento
integral do ICMS destacado na nota fiscal por ser o remetente é
beneficiário de incentivo fiscal sem amparo em convêncio do
CONFAZ, mesmo sem a respectiva declaração de
inconstitucionalidade do beneficio?
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Não-cumulatividade –
Constituição Federal
• Art. 155, II, CF:
• § 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao
seguinte:
• I - será não-cumulativo, compensando-se o que for
devido em cada operação relativa à circulação de
mercadorias ou prestação de serviços com o
montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou
outro Estado ou pelo Distrito Federal;
• II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação
em contrário da legislação:
• a) não implicará crédito para compensação com o
montante devido nas operações ou prestações
seguintes;
• b) acarretará a anulação do crédito relativo às
operações anteriores;
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A diretriz da não-cumulatividade no ICMS
• 1.1 Origem e delimitação do seu alcance
• 1.2 Supostas restrições constitucionais ao
“princípio da não-cumulatividade”
• 1.3 O papel da lei complementar na
regulamentação da não-cumulatividade
• 1.4 O mecanismo de deduções;
• 1.5 A desnecessidade do efetivo pagamento
nas operações anteriores
• 1.6 Irrelevância da origem dos créditos
• 1.7 As denominadas “vendas com prejuízo” e
o direito aos créditos
• 1.8 Os denominados “créditos físicos e
financeiros”
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A diretriz da não-cumulatividade no ICMS
• 1.9 O sistema dos créditos presumidos e
a regra da não-cumulatividade
• 1.10 O instituto do diferimento
• 1.11 Glosa de créditos nas operações
interestaduais beneficiadas por
incentivos fiscais concedidos
unilateralmente
• 1.12 As irregularidades formais e a glosa
de créditos (www.sintegra.gov.br)
• 1.13 O estorno do ICMS creditado e a
não-cumulatividadeArt. 21 LC 87
• 1.14 A transferência de créditos
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Glosa de créditos nas aquisições
de mercadorias de contribuintes
beneficiados com a concessão de
benefícios unilaterais
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Refutação aos argumentos do Fisco
sustentando a impossibilidade de glosa do
crédito - síntese
o o que gera o crédito não é o pagamento, mas a
existência de operação anterior tributada
o presunção de validade dos atos legislativos;
o competência privativa do judiciário para apontar
ilegalidade na concessão de benefícios fiscais;
o segurança jurídica – não se pode exigir que o
contribuinte tenha conhecimento sobre a
regularidade do benefício
o ilegitimidade do estado destinatário para glosar –
interesse do estado de origem, que é quem
realmente experimenta prejuízos – enriquecimento
do Estado destino
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Refutação - glosa do crédito - continuação
o ilegitimidade do estado destinatário para glosar –
interesse do estado de origem, que é quem
realmente experimenta prejuízos – enriquecimento
do Estado destino
o “terrorismo fiscal” – ofensa ao princípio da
moralidade administrativa
o Não-cumulatividade – as únicas hipóteses
constitucionalmente que não geram crédito são as
de isenção e não incidência, não podendo a
legislação infraconstitucional criar outras
o Violação ao princípio intransmissibilidade da
sanção
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STF - AC 2611/MG - Rel. Min.
Ellen Gracie
Ainda que o benefício tenha sido concedido pelo Estado
de Goiás sem autorização suficiente em Convênio,
mostra-se bem fundada a alegação de que a glosa
realizada pelo Estado de Minas Gerais não se sustenta.
Isso porque a incidência da alíquota interestadual faz
surgir o direito à apropriação do ICMS destacado na
nota, forte na sistemática de não-cumulatividade
constitucionalmente assegurada pelo art. 155, § 2º, I, da
Constituição e na alíquota estabelecida em Resolução do
Senado, cuja atribuição decorre do art. 155, § 2º, IV.
Não é dado ao Estado de destino, mediante glosa à
apropriação de créditos nas operações interestaduais,
negar efeitos aos créditos apropriados pelos
contribuintes.
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• Substituição tributária “para frente” e
“para trás” no ICMS
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Questão
• Explicar a substituição tributária “para
frente” e “para trás” no ICMS. São
constitucionais?
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Substituição “para trás”
Salvador – 14.06.2012
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•
ICMS-2
ICMS-1
A
B
C
ICMS-1: dever de recolher atribuído à empresa “B”
ICMS-2: recolhimento por “B”
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Substituição Tributária “para
frente”
• CF/88:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias
asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municípios:
§ 7.º A lei poderá atribuir a sujeito passivo
de obrigação tributária a condição de
responsável pelo pagamento de imposto ou
contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer
posteriormente, assegurada a imediata e
preferencial restituição da quantia paga,
caso não se realize o fato gerador
presumido.
Salvador – 14.06.2012
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SITUAÇÃO FÁTICA – S.T. “para frente”
ICMS
ICMS
MVA
MVA
Fábrica de automóveis
Concessionárias
Consumidor Final
Responsável, por lei,
pelo pagamento
do ICMS, incidente
sobre as operações
seguintes.
Salvador – 14.06.2012
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LEI COMPLEMENTAR 87/96
Art. 8º A base de cálculo, para fins de substituição
tributária, será:
I - em relação às operações ou prestações antecedentes
ou concomitantes, o valor da operação ou prestação
praticado pelo contribuinte substituído;
II - em relação às operações ou prestações subsequentes,
obtida pelo somatório das parcelas seguintes:
a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo
substituto tributário ou pelo substituído intermediário;
b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros
encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou
tomadores de serviço;
c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às
operações ou prestações subsequentes.
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Critérios para fixação da MVA
• Art. 8º, §4º, da Lei Complementar 87/96:
“A margem a que se refere a alínea c do inciso II
do caput será estabelecida com base em preços
usualmente praticados no mercado considerado,
obtidos por levantamento, ainda que por
amostragem ou através de informações e outros
elementos fornecidos por entidades
representativas dos respectivos setores,
adotando-se a média ponderada dos preços
coletados, devendo os critérios para sua fixação
ser previstos em lei.”
Salvador – 14.06.2012
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Margem de Valor Agregado
Nesse contexto, além dos valores expostos
das alíneas “a” e “b”, a Fazenda Estadual ao
fixar o montante que deve ser pago, tentará,
por meio da presunção, alcançar o valor
real, que se remeta às operações
posteriores, com base em preços
usualmente praticados no mercado.
Informações estas que serão concedidas
por entidades dos respectivos setores.
Salvador – 14.06.2012
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Entendimento do STF
• Entende esta Corte que a S.T. é válida e
que a presunção do valor não gera
óbice algum, como se verifica do
seguinte excerto:
“A circunstância de ser presumido o fato
gerador não constitui óbice à exigência
antecipada do tributo, dado tratar-se de
sistema instituído pela própria Constituição,
encontrando-se regulamentado por lei
complementar que, para definir-lhe a base de
cálculo, se valeu de critério de estimativa que
a aproxima o mais possível da realidade.” (ADI
1851/AL)
Salvador – 14.06.2012
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STF – “fato gerador parcial”
• E, ainda, posiciona-se no sentido de que o art.
150, §7º, da CF, apenas assegura a restituição
aos casos em que não ocorreram operações
para serem tributadas, ou seja, fato gerador.
“O fato gerador presumido, por isso mesmo, não é
provisório, mas definitivo, não dando ensejo a
restituição ou complementação do imposto pago,
senão, no primeiro caso, na hipótese de sua nãorealização final.” (ADI 1851/AL)
• Assim, caso ocorra o pagamento a maior,
tendo em vista que o valor arbitrado fora maior
que o real, não há que se falar em restituição
do valor remanescente, resultando a
definitividade do pagamento realizado.
Salvador – 14.06.2012
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Convênio ICMS n. 13/97
• Este convênio tinha como objeto prevenir a
chamada Guerra Fiscal, não admitindo, em
sua cláusula segunda, a restituição dos
valores pagos a maior quando a operação
final fosse de valor inferior ao fato gerador
presumido.
• Julgada, portanto, constitucional pela ADI
1851/AL, pela maioria dos votos.
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STF: tributação para frente definitiva
• Vantagens da definitividade da
substituição tributária para frente
apontadas na ADI 1851: "a redução, a
um só tempo, da máquina-fiscal e da
evasão fiscal a dimensões mínimas,
propiciando, portanto, maior
comodidade, economia, eficiência e
celeridade às atividades de tributação e
arrecadação".
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MVA – Devido Processo Legal
• STF, ADI 1851/AL – regime de estimativa:
“EC n.º 03/93, ao introduzir no art. 150 da CF/88 o §
7.º, aperfeiçoou o instituto, já previsto em nosso
sistema jurídico-tributário, ao delinear a figura do fato
gerador presumido e ao estabelecer a garantia de
reembolso preferencial e imediato do tributo pago
quando não verificado o mesmo fato a final. A
circunstância de ser presumido o fato gerador não
constitui óbice à exigência antecipada do tributo,
dado tratar-se de sistema instituído pela própria
Constituição, encontrando-se regulamentado por lei
complementar que, para definir-lhe a base de cálculo,
se valeu de critério de estimativa que a aproxima o
mais possível da realidade.”
Salvador – 14.06.2012
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MVA – Devido Processo Legal
• Como preceitua a LC 87/96 – Regime de estimativa:
Art. 26. Em substituição ao regime de apuração
mencionado nos arts. 24 e 25, a lei estadual poderá
estabelecer:
III - que, em função do porte ou da atividade do
estabelecimento, o imposto seja pago em parcelas
periódicas e calculado por estimativa, para um
determinado período, assegurado ao sujeito
passivo o direito de impugná-la e instaurar
processo contraditório.
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PROPOSTA
• Bem como entende o STF, de acordo com o
julgamento do RMS 20444/ES, DJ 20/09/2007, “A
margem de valor agregado, elemento que
compõe a base de cálculo do ICMS, deve ser
fixada com base nos preços usualmente
praticados no mercado, como exigido na lei
complementar”.
• E, ainda, deve-se observar os atos normativos,
assegurando-se, por conseqüência, o
contraditório. Tudo com vistas a se apurar o
provável valor de venda futura (valor real da
operação).
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ICMS – substituição – confronto base
presumida/base real – reavivada no STF
• A discussão sobre a possibilidade ou não de
confronto entre base real e presumida, na
substituição tributária para frente, foi
reavivada no Supremo Tribunal nas ADIs nº
2.675-PE e 2.777-SP, as quais se encontram
pendentes de julgamento.
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A incidência do ICMS nas operações
interestaduais
Salvador – 14.06.2012
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OPERAÇÃO INTERESTADUAL PARA DESTINATÁRIO
CONSUMIDOR FINAL - FUNDAMENTAÇÃO LEGAL
• Art.155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal
instituir impostos sobre:
VII – em relação às operações e prestações que
destinem bens e serviços a consumidor final
localizado em outro Estado, adotar-se-á:
a) a alíquota interestadual, quando o destinatário
for contribuinte do imposto;
b) a alíquota interna, quando o destinatário não
for contribuinte dele.
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COMPETÊNCIA PARA EXIGIR ICMS EM OPERAÇÕES
INTERESTADUAIS
• Caso as partes sejam comerciantes, o ICMS é
devido no Estado de origem da mercadoria, sendo
que ao comerciante, destinatário da mercadoria,
caberá a alíquota interestadual.
• Contudo, caso o destinatário final não seja
contribuinte, deverá pagar ao Estado de origem, a
alíquota interna.
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OPERAÇÃO ENTRE COMERCIANTE E COMERCIANTE
SP
Mercadoria vendida a
outro comerciante
Deve pagar ICMS = AL interestadual.
Deve pagar ICMS = diferença entre
Alíquota interna e AL interestadual.
O pagamento a ser efetuado pelo contribuinte-adquirente no Estado em que se localiza,
é a diferença entre a alíquota interna e interestadual e não sobre AL paga e a ser paga.
Salvador – 14.06.2012
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OPERAÇÃO ENTRE COMERCIANTE E NÃO
COMERCIANTE
Operação entre comerciante
e não comerciante
SP
AL interna (alíquota cheia)
Não contribuinte
Não deve pagar nada
a título de ICMS
Salvador – 14.06.2012
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Incompetência do Estado destinatário
para exigir alíquota superior ao
percentual representado pela diferença
entre a AL interestadual e Al interna
• Supondo-se que ocorra uma operação interestadual
entre Estado X e Y em que se confere na origem um
crédito presumido de 9% sem autorização do CONFAZ.
Crédito
presumido
de 9%
Y
X X
Operação interestadual
AL 12%
Al interna = 17%
Y teria competência para exigir 5% (17% - 12%) ou
14% (17-3), pois deve considerar o que fora efetivamente pago?
Salvador – 14.06.2012
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Vendas realizadas por meio de filial
coletora de pedidos
• Central de vendas destinada a coletar os pedidos (filial)
Venda: SP MG
Emissão da NF e envio da
mercadoria pela Matriz.
SP
Local onde se encontra
o consumidor
Matriz
STJ: SP é competente para exigir ICMS, pois é no
local da saída da mercadoria que este Imposto é
devido.
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ENTENDIMENTO JURISPRUDENCIAL
• Superior Tribunal de Justiça:
“O ICMS deve ser recolhido pela alíquota interna, no Estado
onde saiu a mercadoria para o consumidor final, após a sua
fatura, ainda que tenha sido negociada a venda em outro
local, através da empresa filial.” (AGREsp 67.025/MG, Rel. Min.
Eliana Calmon).
“In casu, efetuada a compra e venda na matriz da empresa,
em São Paulo, local do recolhimento do ICMS, não cabe falar
em cobrança do referido imposto quando da chegada da
mercadoria ao consumidor final residente em outro Estado
da federação, no caso em Minas Gerais.” (Resp 732.991/MG, Rel.
Min. Luiz Fux).
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• Compras realizadas pela internet
• Protocolo ICMS 21, 1º de abril de 2011
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Protocolo ICMS 21, 1º de abril de 2011
• Cláusula primeira.
• Acordam as unidades federadas signatárias deste
protocolo a exigir, nos termos nele previstos, a favor
da unidade federada de destino da mercadoria ou
bem, a parcela do Imposto sobre Operações
Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual
e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS – devida
na operação interestadual em que o consumidor
final adquire mercadoria ou bem de forma não
presencial por meio de internet, telemarketing ou
showroom.
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ICMS-IMPORTAÇÃO
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ICMS – importação
• 1. Tributação da importação de bens e
mercadorias realizada por comerciante;
• 2. Importação de bens e mercadorias por pessoa
física ou jurídica que não é comerciante;
• 3. O ingresso de bem ou mercadoria no território
nacional decorrente da celebração de contrato de
arrendamento mercantil (leasing), incide ou não
ICMS?
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ICMS – importação após a EC 33/01
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Mudanças da CF– EC 33/01
Redação antiga, art. art. 155,§2°, IX, CF:
IX - incidirá também:
a) sobre a entrada de mercadoria importada do exterior, ainda
quando se tratar de bem destinado a consumo ou ativo fixo
do estabelecimento, assim como sobre serviço prestado no
exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o
estabelecimento destinatário da mercadoria ou do serviço;
Redação nova (EC 33/2001):
IX - incidirá também [ICMS]:
a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do
exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja
contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua
finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior,
cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o
domicílio ou o estabelecimento do destinatário da
mercadoria, bem ou serviço;
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Regra-matriz do ICMS-importação - bens
CM: importar bens ou mercadorias
CE: repartições alfandegárias
CT: momento do desembaraço aduaneiro
SA: o Estado em que estiver situado o destinatário
jurídico do bem ou mercadoria
SP: importador
BC: valor da importação
AL: alíquota definida pela lei estadual
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• Importação realizada por pessoa física
ou jurídica não contribuinte do ICMS
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STF
ICMS: incidência ou não nas
importações realizadas por pessoas
físicas ou jurídicas não contribuintes do
imposto
• RE 439.796
• RE 474.267
• Rel. Min. Joaquim Barbosa
• Aguardando conclusão de julgamento
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ICMS – importação
Local em que é devido
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Local em que é devido o ICMSimportação
• Tributação da importação de bens e mercadorias
(art. 155,§2°, IX, CF):
IX - incidirá também [ICMS]:
a) sobre a entrada de bem ou mercadoria
importados do exterior por pessoa física ou
jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual
do imposto, qualquer que seja a sua finalidade,
assim como sobre o serviço prestado no exterior,
cabendo o imposto ao Estado onde estiver
situado o domicílio ou o estabelecimento do
destinatário da mercadoria, bem ou serviço;
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Local em que é devido – ICMS importação - LC 87/96
• Art. 11. O local da operação ou da prestação, para
efeitos da cobrança o imposto e definição do
estabelecimento responsável é:
I – tratando-se de mercadoria ou bem:
d) importado do exterior, o do
estabelecimento onde ocorrer a entrada
física;
e) importado do exterior, o do domicílio do
adquirente, quando não estabelecido.
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SITUAÇÃO HIPOTÉTICA
Operação feita por importador de AL,
proveniente da Europa, mercadoria
desembaraçada no Porto de Santos e entregue
em GO, diretamente ao consumidor final.
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• O ICMS-importação é devido ao Estado
de SP, local em que ocorreu o ingresso
físico e o desembaraço da mercadoria,
ao Estado de GO, local em que se
encontra o adquirente final ou ao
Estado de AL, local em que está
situado o estabelecimento do
importador?
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• A “entrada física” da mercadoria no
estabelecimento do importador é
elemento essencial para a
caracterização do tipo “importar”? E o
local do desembaraço, é?
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• O ICMS-importação não incide sobre entrada física de
bem ou mercadoria, mas sobre o negócio jurídico de
compra de mercadorias ou bens oriundos do exterior.
Ademais, a entrada pode ser real ou simbólica.
Art. 20. [LC 87/96] Para a compensação a que se refere
o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o
direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado
em operações de que tenha resultado a entrada de
mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento,
inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo
permanente, ou o recebimento de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal ou de
comunicação.
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LC 87/96 – Critério Temporal
• Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador
do imposto no momento:
•
IX – do desembaraço aduaneiro de
mercadorias ou bens importados do exterior;
O desembaraço é indicativo do momento que
surge a obrigação de pagar o ICMS (critério
temporal)
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Competência para exigir o ICMS-importação
Importador
Local em que
é devido o
ICMS
importação.
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Operação feita por importador de MS,
proveniente da Europa, mercadoria
desembaraçada no Porto de Santos e entregue
em GO, diretamente ao consumidor final.
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ENTENDIMENTO DO STF
• Julgamento do RE 299.079-5/RJ (j.
30.06.2004):
• Caso em que houve importação de álcool por
um estabelecimento de Pernambuco; a
mercadoria foi desembaraçada e revendida
para a Petrobrás, no RJ.
O Supremo entendeu que o pagamento era
devido ao Estado de Pernambuco, local em
que se localiza o responsável pela
importação, que realizou o negócio jurídico
para o ingresso da mercadoria. Julgou ser
irrelevante a entrada física.
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Situação Fática – RE 268.586-1/SP
(j. 24.05.2005)
• Empresa “A”, com sede no Estado do Espírito Santo,
“importou”, via Porto de Santos, mercadoria que foi
entregue diretamente no estabelecimento de outro
comprador situado em SP, sem qualquer trânsito
físico pelo território do Estado do Espírito Santo.
• O ICMS- importação foi recolhido pela empresa “A”
ao Estado do Espírito Santo.
• O Estado de SP autuou a empresa adquirente,
situada em seu território, por entender ser ele o
titular da competência para exigir o ICMSimportação.
• A empresa ingressou com ação anulatória.
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RE 268.586-1/SP (j. 24.05.2005)
RESULTADO DO JULGAMENTO:
Mantido o auto de infração.
O ICMS-importação é devido ao Estado de SP.
Excerto da ementa:
“O Imposto sobre Circulação de Mercadorias e
Serviços cabe ao Estado em que localizado o porto de
desembarque e o destinatário da mercadoria…”.
• Conclusão: STF modificou seu entendimento?
•
•
•
•
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Excerto do voto do Min. Marco
Aurélio - Relator
• Poucas vezes defrontei-me com processo a
revelar drible maior ao Fisco. O acordo
comercial FUNDAP, formalizado entre a
importadora e a recorrente, é pródigo na
construção de ficções jurídicas para chegarse a mitigação do ônus tributário, isso em vista
do fato de a importadora encontrar-se
cadastrada no sistema FUNDAP, tendo jus, por
isso, a vantagens fiscais…A toda evidência,
tem-se quadro escancarado de simulação.
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Excerto do voto do Min. Cezar Peluso
• É ponto incontroverso, no caso, que a empresa [A]
atuou como mera consignatária na importação
destinada à recorrente a título de compradora da
mercadoria no exterior.
• O documento de fls. 47/61 (Acordo comercial FUNDAP),
juntado pela própria recorrente no ajuizamento da
ação, prova que o negócio jurídico ou operação de
aquisição da mercadoria no exterior se deu entre a
recorrente e a exportadora, agindo a empresa [A] como
representante
dos
interesses
desta
e
mera
consignatária do bem importado…A importadora foi só
intermediária na aquisição, não destinatária da
mercadoria.
Salvador – 14.06.2012
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Conclusão:
Simulação: empresa de ES passa-se por importadora, quando,
a importadora está
em SP. A intenção era
obter benefício.
ES localiza-se a empresa intermediária,
onde há o benefício
– FUNDAP.
Desembaraço Aduaneiro – Porto de Santos.
A mercadoria foi entregue diretamente em SP,
Real importadora.
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Tutela antecipada em Ação Cível Originária
854-2/MS – Rel. Min. Celso de Mello
Autor: Estado de Mato Grosso do Sul
Réu: Estado de São Paulo
Disputa: competência para tributar, via ICMSimportação, o gás importado da Bolívia e
consumido no Estado de SP
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SITUAÇÃO FÁTICA
• Importação de gás natural da Bolívia realizada pela
Petrobrás de Corumbá/MS, onde também é realizado o
desembaraço aduaneiro. O gás é distribuído a outros
Estados.
Importador localizado em MS.
Logo, é neste Estado que deve ser
pago o ICMS.
Ao ser realizada as operações de
transporte para os outros Estados
incide ICMS-transporte. E incide,
ainda, o ICMS ao ser realizada a
operação de comercialização.
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Resultado do pedido de tutela antecipada na
ACO 854-2 – Rel. Min. Celso de Mello
• A tutela antecipada foi deferida, determinando
que o Estado de São Paulo se abstenha, até o
julgamento final da ação, de proceder a
qualquer tipo de autuação ou lançamento
tributário do ICMS incidente sobre operações
de importação de gás natural advindo da
Bolívia e realizada pela Petrobrás de CorumbáMS.
• Fundamento: O estabelecimento importador
está situado no Município de Corumbá-MS.
• Outra ação: ACO 1076 MS X SC
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STF – ARE 642416 AgR – Min.
Gilmar Mendes – Dje. 16.08.2011
“ICMS. Importação. 3. Sujeito ativo.
Estado-membro em que localizado o
domicílio ou o estabelecimento do
destinatário jurídico da mercadoria
importada, independentemente de onde
ocorra o desembaraço aduaneiro”.
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RE 600559 AgR / SP – 08.10.20210
EMENTA: TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE OPERAÇÃO DE CIRCULAÇÃO DE
MERCADORIAS E PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. ICMS. IMPORTAÇÃO. SUJEIÇÃO
ATIVA. ESTADO EM QUE LOCALIZADO O DESTINATÁRIO JURÍDICO DAS
MERCADORIAS. 1. Segundo orientação firmada por esta Corte, nas operações
das quais resultem a importação de bem do exterior, o Imposto sobre
Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS é devido ao estado onde estiver
situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário jurídico do bem,
pouco importando se o desembaraço ocorreu por meio de ente federativo
diverso. 2. A pesquisa sobre o "destinatário jurídico" não se esgota no
exame formal da estrutura ou do modelo de importação ou de negócios
adotado. Outros dados, como a utilização a ser dada ao bem e posteriores
operações de circulação, tributadas ou não, são relevantes para desate da
controvérsia. No caso em exame, a própria empresa-agravante reconhece que o
destinatário dos bens, entidade que iria dar-lhes função econômica, estava
localizado em Taubaté/SP. Nesse sentido, competia à parte-agravante indicar a
legitimidade do estabelecimento formalmente apontado como importador,
fosse ela econômica, de propósito negocial ou jurídica. Agravo regimental ao
qual se nega provimento.
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Leasing internacional
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Questão
• A importação de equipamento por meio de
negócio jurídico denominado “leasing” por
si só, consubstancia hipótese de incidência
de ICMS? Responda analisando o novo
entendimento do STJ (vide anexo IV) E a
importação de um avião feita por pessoa
física por meio de um leasing internacional é
passível de incidência de ICMS? (vide anexo
V)
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RE 185.789/SP – antes da EC 33
• “RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO.
IMPORTAÇÃO DE BEM POR SOCIEDADE CIVIL PARA PRESTAÇÃO
DE SERVIÇOS MÉDICOS. EXIGÊNCIA DE PAGAMENTO DE ICMS
POR OCASIÃO DO DESEMBARAÇO ADUANEIRO,
IMPOSSIBILIDADE.
• 1. A incidência do ICMS na importação de mercadoria tem como
fato gerador operação de natureza mercantil ou assemelhada,
sendo inexigível o imposto por se tratar de bem importado por
pessoa física.
• 2. Princípio da não-cumulatividade do ICMS. Importação de
aparelho de mamografia por sociedade civil, não contribuinte do
tributo. Impossibilidade de se compensar o que devido em cada
operação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou
outro Estado ou pelo Distrito Federal. Inexistência de circulação de
mercadoria. Não ocorrência da hipótese de incidência do ICMS.”
(Plenário, RE nº 185.789-7, publicado no D.J. de 19.05.2000,
Ementário nº 1991-1, Relator Min. Maurício Corrêa).
Salvador – 14.06.2012
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ICMS e Arrendamento Mercantil
• Nas operações internas, LC 87/96:
Art. 3º O imposto não incide sobre:
VIII - operações de arrendamento mercantil, não
compreendida a venda do bem arrendado ao
arrendatário;
• Somente ocorre a incidência caso o bem arrendado
seja adquirido pelo arrendatário, tendo em vista a
tradição da coisa, alterando-se a propriedade.
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Leasing – RE nº 116.121.-3/SP:
• Locação de bens móveis: é a venda de um
bem imaterial (venda do direito de uso e
gozo da coisa, fato que constitui os
serviços.
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ICMS-importação e Contrato de Leasing
• Modalidade contratual disciplinada pela Lei n. 6.099/74,
com alterações da Lei n. 7.132/83 e Resolução n. 2.309/96,
do BACEN.
• Ingresso de bens mediante a celebração de contrato de
leasing:
Art. 155,§2°, IX, CF:
IX - incidirá também [ICMS]:
a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados
do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não
seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que
seja a sua finalidade...”.
Salvador – 14.06.2012
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Resp 822.868/SP
•
•
•
1. O STJ, por jurisprudência uniforme, firmou o entendimento de que, em se
tratando de importação de mercadoria (aeronave) mediante o negócio
jurídico denominado leasing, não incidiria o ICMS. Precedentes: REsp
146389/SP (Rel. Min. João Otávio Noronha, julgado 07/12/2004, DJ de
13/06.2005, p. 217); REsp 436.173/RJ (Relª. Minª Eliana Calmon, DJ de
30.06.2004, p. 295); AgRg no Ag 385174/RJ (Rel. Min. Castro Meira, DJ de
15.03.2004, p. 223), entre outros.
2. As decisões do STJ interpretavam e aplicavam o art. 3º, VIII, da LC nº
87/96.
3. O Supremo Tribunal Federal, contudo, ao apreciar o RE nº 206.069-1, São
Paulo, considerando a EC nº 33/01 (estatui que incide o ICMS em
mercadoria importada desde que ocorra a sua entrada no estabelecimento
comercial, industrial ou produtor, seja para consumo ou uso próprio do
importador, seja para integrar o seu ativo), que deu nova redação ao art.
155, "a", da CF, entendeu que incide o ICMS "sobre a entrada de bem ou
mercadoria importada do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que
não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua
finalidade ...", independentemente do tipo do negócio jurídico celebrado.
Salvador – 14.06.2012
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Resp 822.868/SP - continuação
• 4. A orientação do STF foi tomada por maioria pelo Pleno, em face
de importação decorrente de contrato de leasing, assim, também, a
mudança de orientação da jurisprudência adotada pelo STJ deve
ser realizada.
• 5. Recurso da Fazenda Estadual de São Paulo provido para fazer
incidir ICMS sobre mercadoria importada com base em contrato de
leasing
Salvador – 14.06.2012
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Resp 1041000 – T2 – Min. Eliana Calmon DJe 29/06/2009
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO – AGRAVO REGIMENTAL – ICMS –
IMPORTAÇÃO DE MERCADORIAS EM REGIME DE LEASING – NÃOINCIDÊNCIA – PRECEDENTES - ACÓRDÃO RECORRIDO - OMISSÃO INEXISTÊNCIA. 1. É válido o acórdão que decide de forma
fundamentada as questões relevantes para o julgamento da causa; 2.
Esta Corte, após pronunciamentos do Supremo Tribunal Federal
(RREE 206.069/SP, rel. Min. Ellen Gracie e 461.968/SP, rel. Min. Eros
Grau), fixou entendimento de que não incide ICMS na importação de
aeronaves, equipamento e peças de reposição para aeronaves,
realizado sob regime de leasing e que incide o imposto na importação
de equipamentos destinados a compor o ativo fixo da pessoa jurídica,
mesmo que realizada sob regime de arrendamento mercantil.
Precedente: EREsp 783814/RJ, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN,
PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 28/11/2007, DJe 15/09/2008. 3.
Recurso especial não provido.
Salvador – 14.06.2012
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REsp 959387 / RJ – T1 - Min.
Denise Arruda - DJe 24/08/2009
...é certo que se encontra pacificado, hodiernamente, no Supremo
Tribunal Federal, o entendimento de que a incidência do ICMS,
mesmo no caso de importação, pressupõe operação de circulação de
mercadoria (transferência da titularidade do bem), o que não ocorre
nas hipóteses de arrendamento em que há "mera promessa de
transferência pura do domínio desse bem do arrendante para o
arrendatário". 5. Consectariamente, impõe-se a submissão da
orientação desta Corte ao julgado do Pretório Excelso, como técnica
de uniformização jurisprudencial, instrumento oriundo do Sistema da
Common Law e que tem como desígnio a consagração da Isonomia
Fiscal no caso sub examine, reiterando a jurisprudência desta Corte
que, com base no artigo 3.º, inciso VIII, da Lei Complementar 87/96,
propugna a não incidência de ICMS sobre operação de leasing em
que não se efetivou transferência da titularidade do bem (circulação
de mercadoria), quer
o bem arrendado provenha do
exterior, quer não.
Salvador – 14.06.2012
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STF – RE 206069 – D.J. 01.09.2006 - Pleno
• “O exame desse dispositivo[ art. 155, §2º, IX, “a”,
CF] revela que, nessa circunstância, a imposição do
ICMS prescinde da verificação da natureza do
negócio jurídico ensejador da importação. A
Constituição Federal elegeu o elemento fático
“entrada de mercadoria importada” como
caracterizador da circulação jurídica da
mercadoria ou do bem, e dispensou indagações
acerca dos contornos do negócio jurídico realizado
no exterior”.
Salvador – 14.06.2012
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STF – RE 206069 – D.J. 01.09.2006 – Pleno
continuação
• De fato, um dos elementos definidores da operação
de leasing é a opção do arrendatário, ao final do
contrato, pela renovação do acerto, pela compra ou
pela devolução do bem ao arrendador.
• Ora, a transferência da posse do bem, do
arrendatário brasileiro de volta para o arrendador
sediado no exterior, encontra obstáculos naturais,
físicos e fáticos, numa indicação de que essa
operação internacional talvez não albergue a
precariedade da posse sobre o bem, elemento
particular do instituto previsto na Lei nº 6.099/74.
Salvador – 14.06.2012
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RE 553663 AgR / RJ – T2 - Min.
CEZAR PELUSO – Dje 29.02/2008
• Não incide ICMS sobre as importações do exterior,
de aeronaves, equipamentos e peças realizadas por
meio de contrato de arrendamento mercantil
quando não haja circulação do bem, caracterizada
pela transferência de domínio, ainda que sob a
égide da EC nº 33/2001.
• O agravante alega que o entendimento adotado não
se aplicaria às importações realizadas após a
promulgação da EC nº 33/2001.
• Sem razão o agravante.
Salvador – 14.06.2012
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Incidência do ICMS na importação
de mercadoria por meio de
arrendamento mercantil
internacional -Situação atual
• Repercussão geral reconhecida
• RE 540.829 – Rel. Min. Gilmar Mendes
• Dje 15.10.2010
Data
11/10/2011
Salvador – 14.06.2012
Andamento
Remessa
Órgão
Julgador
Observação
Documento
Dos autos ao
gabinete da
Ministra Cármem
Lúcia.
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Questão
• 12. Empresa sediada no Espírito Santo
importa mercadorias através de Foz do
Iguaçu. Estas mercadorias são destinadas
direta e fisicamente a estabelecimento
paulista. Considerando que o respectivo
desembaraço ocorreu após a entrada em
vigor da Lei Complementar 87/96 e levando
em consideração o prescrito pela
Constituição Federal, pela Lei
Complementar 87/96, responda:
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Questão
• 12...
• a) Quem é o sujeito passivo (o importador capixaba ou
o estabelecimento destinatário físico paulista)?
Fundamente.
• b) Quem é o sujeito ativo (Espírito Santo, Paraná ou
São Paulo)? Fundamente.
• c) E se os eventos que originaram a situação acima
tivessem ocorrido antes da entrada em vigor da Lei
Complementar 87/96, ou seja sob a vigência do
Convênio-CONFAZ ICMS 66/88? Quem seriam os
sujeitos passivo e ativo? Por quê?
Salvador – 14.06.2012
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ICMS-importação
Sistemática de apuração de débito e
créditos
Salvador – 14.06.2012
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Questão : ICMS – importação sistemática de recolhimento
• 12. Contribuinte, através liminar dirigida à
autoridade federal, desembaraça mercadoria
sem a necessidade de comprovação do
pagamento de ICMS-importação via guia de
recolhimentos especiais. Não se credita do valor
correspondente ao imposto não recolhido e
demonstra que registrou a débito, em sua
escrita fiscal, o imposto referente à saída da
mercadoria importada. Com base nestas
informações e na teoria sobre regra-matriz
responda (vide anexos
VI e VII):
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Questão : ICMS – importação sistemática de recolhimento
• 11...
• a) A liminar concedida ao contribuinte
permitindo o desembaraço sem a comprovação
do recolhimento do tributo via guia de
recolhimentos especiais (por conta grárifa)
desonerou o contribuinte do pagamento do
ICMS-importação? Por quê?
• b) O lançamento a débito na saída de
mercadoria importada é fato suficiente à
extinção da obrigação tributária referente ao
ICMS-importação? Fundamente.
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Questão : ICMS – importação sistemática de recolhimento
• 11...
• c) Se o contribuinte for autuado por não recolhimento por guia
especial, apesar de ter alegado pagamento por conta gráfica,
e resolver pagar o débito exigido pelo AIIM, terá direito ao
crédito referente ao ICMS-importação pago? Que valor será
este? O valor total contido na GARE referente ao auto? Este
valor menos juros de mora e multa? O valor contido na GARE
menos juros de mora, multa e atualização monetária? Por
quê?
• Recolhimento por guia especial: há previsão normativa para
que o ICMS seja pago por meio de uma guia especial.
• Recolhimento por conta-gráfica: forma de pagamento através
de lançamentos na escritura fiscal.
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ICMS-importação: apuração e
recolhimento - STF
EMENTA: ICMS. INCIDÊNCIA SOBRE MERCADORIA
IMPORTADA. ART. 5º DA LEI PAULISTA Nº 6.374/89.
Obrigação tributária insuscetível de ser cumprida
mediante lançamento de débito na conta gráfica da
contribuinte. Pelo sistema tributário em vigor, o que se
contabiliza na referida conta é o crédito do ICMS pago na
entrada da mercadoria, independentemente de sua
origem, ou o débito pelas saídas, inexistindo hipótese de
débito pela entrada. Descabível invocar-se tratamento
isonômico, pois, todos os contribuintes que importarem
mercadoria do exterior estarão sujeitos ao recolhimento
do tributo por guia e prazo especial, por força de
exigência decorrente da Lei nº 6.374/89-SP. Precedente
da Corte: RE 195.663 Não-conhecimento do recurso. (RE
253229 / SP, Rel. Min. ILMAR GALVÃO, j. 28/04/2000,
Primeira Turma, DJ 28.04.2005).
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Correção monetária – Entendimento do
STF
1. Em regra, ausente lei local específica, não
cabe a atualização de créditos escriturados ou
aproveitados extemporaneamente por inércia
creditável ao contribuinte. 2. Caracterizado
injusto obstáculo posto pela autoridade fiscal, é
cabível a correção monetária dos créditos
registrados ou aproveitados a destempo. 3. Caso
em que não ficou evidenciado, no acórdão
recorrido, o injusto obstáculo que teria sido
colocado pelo Fisco. Dever de correção
monetária fundado na regra da nãocumulatividade. Tese sistematicamente afastada
por esta Corte. Agravo ao qual se nega
provimento. (RE 242542 AgR / RS, AG.REG.no RE,
Rel. Min. JOAQUIM BARBOSA, j. 23/03/2010,
Segunda Turma, Dje 30.04.2010)
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Seletividade
• Art. 155, da CF:
§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá
ao seguinte:
III - poderá ser seletivo, em função da
essencialidade das mercadorias e dos
serviços;
• De acordo com a CF, os tributos indiretos,
como ICMS, são regidos pelo princípio da
seletividade, em função da essencialidade
do produto.
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ICMS – energia elétrica
• Art. 155, II, § 3º, da Constituição Federal:
§ 3º À exceção dos impostos de que tratam o inciso
II do caput deste artigo [ICMS] e o art. 153, I e II,
nenhum outro imposto poderá incidir sobre
operações relativas a energia elétrica, serviços de
telecomunicações, derivados de petróleo,
combustíveis e minerais do País.
X - não incidirá [ICMS]:
b) sobre operações que destinem a outros Estados
petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis
líquidos e gasosos dele derivados, e energia
elétrica;
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Fixação das alíquotas em descompasso
com a diretriz da seletividade
• Muitos Estados têm fixado alíquotas
desproporcionais, em dissonância com
os preceitos constitucionais, violando
flagrantemente o princípio da
seletividade e, consequentemente, da
essencialidade.
• Como exemplo pode-se citar o Estado
do RJ e de AL. Este último, tributa a
25% a energia elétrica e a 18%
aguardente, produto este supérfluo.
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Energia elétrica - questões
•
•
•
•
•
O ICMS incide sobre:
Os valores exigidos pelo uso do sistema de
transmissão e distribuição?
Os valores cobrados a título de tarifa de
ultrapassagem?
O montante pago pelos encargos de
conexão?
O valor da demanda contratada de
potência?
O próprio ICMS nas operações com energia
(base de cálculo por dentro)?
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ICMS - monofásico
[art. 155] § 2.º O imposto previsto no
inciso II atenderá ao seguinte:
XII - cabe à lei complementar:
h) definir os combustíveis e lubrificantes
sobre os quais o imposto incidirá uma
única vez, qualquer que seja a sua
finalidade, hipótese em que não se
aplicará o disposto no inciso X, b;
(Incluída pela Emenda Constitucional
nº 33, de 2001)
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ICMS - monofásico
• [art. 155] § 2.º O imposto previsto no
inciso II atenderá ao seguinte:
X - não incidirá:
b) sobre operações que destinem a
outros Estados petróleo, inclusive
lubrificantes, combustíveis líquidos e
gasosos dele derivados, e energia
elétrica;
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Convênios no ICMS
• 1. A função dos convênios na concessão
de incentivos fiscais;
• 2. O papel dos convênios na
normatização do ICMS monofásico;
• 3. Intelecções possíveis dos §§ 4º e 5º do
art. 155, da CF;
• 4. Os convênios nas demais questões
atinentes ao ICMS.
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Água natural canalizada
• Convênio ICMS 98/89:
Cláusula Primeira:
Ficam os Estados e o Distrito Federal
autorizados a:
I- conceder isenção do ICMS em operações com
água natural canazalizada, nas hipóteses
previstas na legislação estadual;
• RICMS do Estado de Mato Grosso do Sul:
Art. 43...
§2º Incluem-se entre os contribuintes do ICMS:
IX- a concessionária ou permissionária de
serviço público de transporte, de comunicação,
de energia elétrica e de canalizada;
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Isenções
• 1. Isenções concedidas pelo Estado
Brasileiro por meio de lei complementar;
• 2. Isenção concedida por meio de decreto
legislativo estadual ou distrital;
• 3. As isenções concedidas sem a aprovação
do CONFAZ;
• 4. O art. 3º da LC 87/96 contempla hipóteses
de isenções nacionais, imunidades, não
incidência ou nada disso?LC 87
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Imunidades específicas do ICMS
• Art. 155, §2º da CF:
• X - não incidirá:
• a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre
serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e
o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e
prestações anteriores; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42,
de 19.12.2003)
• b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive
lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia
elétrica;
• c) sobre o ouro, nas hipóteses definidas no art. 153, § 5º;
• d) nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de
radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita;
(Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
• § 3º À exceção dos impostos de que tratam o inciso II do caput deste artigo
e o art. 153, I e II, nenhum outro imposto [tributo]poderá incidir sobre
operações relativas a energia elétrica, serviços de telecomunicações,
derivados de petróleo, combustíveis e minerais do País.(Redação dada pela
Emenda Constitucional nº 33, de 2001)
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Imunidade – importação de bens pelas
instituições sem fins lucrativos - AI 776205
AgR / SP – DJe 18.10.2011
EMENTA Agravo regimental no agravo de instrumento.
ICMS. Imunidade. Importação. Precedentes. Repercussão
geral presumida. 1. É pacífico o entendimento desta
Corte no sentido de que a imunidade tributária
consignada no art. 150, inciso VI, alínea “c”, da
Constituição Federal abrange o Imposto sobre Circulação
de Mercadorias e Serviços (ICMS) incidente na
importação de bens utilizados na prestação de serviços
específicos das entidades de assistência social sem fins
lucrativos. 2. Caso de repercussão geral presumida,
conforme disposto no art. 543-A, § 3º, do Código de
Processo Civil. 3. Agravo regimental não provido.
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PAUTA FISCAL
• Embora tenha regime semelhante ao da
MVA, ambos institutos não se confundem.
• Os valores da base de cálculo do ICMS são
fixados, usualmente, mediante atos
normativos infralegais, sem levar em
consideração os preços de mercado.
• Portanto, configura-se manifestamente
ilegal porque não encontra lastro da
legislação tributária, especialmente diante
da sistemática adotada pela Lei
Complementar 87/96.
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Diferença entre Pauta Fiscal e
Arbitramento
• Pauta Fiscal configura-se em uma prática
ilícita, em que os valores fixados afastamse do valor real, destoando da realidade.
• Arbitramento é um modo de se apurar o
quanto é devido, por meio do
levantamento de todas as informações de
uma empresa, com intuito de buscar a
real dimensão do fato gerador. Portanto,
caracteriza-se em um ato lícito.
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ENTENDIMENTO DO STF E DO STJ
• Entendem ser irregular a tributação por
meio de pautas fiscais, que constituem
valores fixados previamente e
aleatoriamente, por ferir o princípio da
legalidade.
• Deve-se, portanto, exigir na cobrança do
ICMS-ST, os valores com base no art. 8º,
da LC 87/96, nos moldes demonstrados
da Margem de Valor Arbitrado.
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CONSIDERAÇÕES
FINAIS
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FIM
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ICMS Regra Matriz do Imposto e seus Aspectos Atuais e Controversos