Cosit
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Coordenação-Geral de Tributação
Solução de Consulta nº 92 - Cosit
Data
2 de abril de 2014
Processo
Interessado
CNPJ/CPF
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
FUNDAÇÕES PÚBLICAS. DISPENSA DE APRESENTAÇÃO DA
EFD-CONTRIBUIÇÕES.
Não são obrigadas à apresentação da EFD-Contribuições as Fundações
Públicas, tanto de direito público quanto de direito privado, mesmo que a
soma das contribuições mensais apuradas seja acima de R$ 10.000,00 (dez
mil reais).
Dispositivos Legais: Constituição Federal, art. 150, VI, “c”, e § 2º; e IN
RFB nº 1.2522, de 2012, art. 4º, § 3º, e art. 5º, V.
Relatório
O interessado, acima identificado, vem formular consulta a esta Secretaria
sobre a interpretação do § 3º do art. 4º e do inciso V do art. 5º da Instrução, no que tange à
obrigatoriedade da implantação da EFD-Contribuições para as fundações públicas de direito
privado.
2.
Afirma que é uma fundação pública municipal de direito privado e que tem
uma medida cautelar para não recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a
folha de salários.
3.
Indaga se há a obrigatoriedade e a partir de quando para implantação da
EFD-Contribuições para Fundações Públicas de Direito Privado, independentemente da medida
cautelar para o não recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a folha de
salários.
Fundamentos
4.
A questão básica cinge-se a uma aparente antinomia existente entre o § 3º
do art. 4º e o inciso V do art. 5º da Instrução Normativa RFB nº 1.252, de 1º de março de 2012.
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5.
Vejamos, então o que diz o art. 5º da IN RFB nº 1.252, de 2012, incluída
pela Instrução Normativa RFB nº 1.305, de 26 de dezembro de 2012:
Art. 5º Estão dispensados de apresentação da EFD-Contribuições:
I - as Microempresas (ME) e as Empresas de Pequeno Porte (EPP) enquadradas no
Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples Nacional), instituído pela Lei
Complementar n º 123, de 14 de dezembro de 2006 , relativamente aos períodos
abrangidos por esse Regime;
II - as pessoas jurídicas imunes e isentas do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica
(IRPJ), cuja soma dos valores mensais das contribuições apuradas, objeto de escrituração
nos termos desta Instrução Normativa, seja igual ou inferior a R$ 10.000,00 (dez mil
reais), observado o disposto no § 5º ;
III - as pessoas jurídicas que se mantiveram inativas desde o início do ano-calendário ou
desde a data de início de atividades, relativamente às escriturações correspondentes aos
meses em que se encontravam nessa condição;
IV - os órgãos públicos;
V - as autarquias e as fundações públicas; e
VI - as pessoas jurídicas ainda não inscritas no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica
(CNPJ), desde o mês em que foram registrados seus atos constitutivos até o mês anterior
àquele em que foi efetivada a inscrição. [sem grifo no original]
6.
Vê-se, pois, que, de acordo com o inciso V do art. 5º, as fundações
públicas estão dispensadas de apresentar a EFD-Contribuições.
7.
No caso em tela, o consulente afirma ser uma fundação pública municipal
de direito privado. Vejamos o que Maria Sylvia Zanella Di Pietro afirma sobre as fundações
públicas de direito privado:
10.4 FUNDAÇÃO
10.4.1 Natureza jurídica e conceito
Com a denominação de fundações públicas, a Lei nº 7.596, de 10-4-87, alterando a
redação do art. 4º do Decreto-lei nº 200, de 25-2-67, incluiu entre os órgãos da
Administração Indireta as fundações públicas, definindo-as como pessoas jurídicas
de direito privado.
(...)
Colocamo-nos entre os que defendem a possibilidade de o poder público, ao instituir
fundação, atribuir-lhe personalidade de direito público ou de direito privado.
(...)
Quando o Estado institui pessoa jurídica sob a forma de fundação, ele pode atribuir a ela
regime jurídico administrativo, com todas as prerrogativas e sujeições que lhe são
próprias, ou subordiná-la ao Código Civil, neste último caso, com derrogações por
normas de direito público. Em um e outro caso enquadram na noção categorial do
instituto da fundação, como patrimônio personalizado para a consecução de fins que
ultrapassam o âmbito da própria entidade.
(...)
À vista dessas considerações, pode-se definir a fundação instituída pelo poder público
como o patrimônio, total ou parcialmente público, dotado de personalidade jurídica, de
direito público ou privado, e destinado, por lei, ao desempenho de atividades do Estado
na ordem social, com capacidade de autoadministração e mediante controle da
Administração Pública, nos limites da lei.
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(...)
10.4.2 Fundação de direito privado
Uma observação preliminar: mesmo quando o Estado institui fundação com personalidade
jurídica privada, ela nunca se sujeita inteiramente a esse ramo do direito.
Todas as fundações governamentais, ainda que não integrando a Administração Pública,
submetem-se, sob um o outro aspecto, ao direito público; isto se verifica, em especial, no
que se refere à fiscalização financeira e orçamentária (controle externo) e ao controle
interno pelo Poder Executivo; a legislação federal, mesmo quando declarava que tais
entidades não integram a Administração Indireta (art. 3º do Decreto-lei nº 900, de 29-969), ainda assim as submetia a esses tipos de controle.
A posição da fundação governamental privada perante o poder público é a mesma das
sociedades de economia mista e empresas públicas; todas elas são entidades públicas
com personalidade jurídica de direito privado, pois todas elas são instrumentos de
ação do Estado para a consecução de seus fins; todas elas submetem-se ao controle estatal
para que a vontade do ente público que as instituiu seja cumprida; nenhuma delas se
desliga da vontade do Estado, para ganhar vida inteiramente própria; todas elas gozem de
autonomia parcial, nos termos outorgados pela respectiva lei instituidora.
(DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella, Direito administrativo. 19. ed. São Paulo: Atlas,
2006, p. 426-429)
[sem grifo no original]
8.
Extrai-se das lições de Di Pietro que às fundações públicas é possível ser
atribuída, por lei e de forma opcional, personalidade jurídica de direito público ou privado.
Vale dizer, as fundações públicas de direito privado são espécies do gênero fundações públicas
e, por conseguinte, a elas é aplicável, em tese, a norma do art. 5º da IN RFB nº 1.252, de 2012.
9.
Vejamos agora o que diz o § 3º do art. 4º da IN RFB nº 1.252, de 2012:
§ 3º Aplica-se também a obrigatoriedade de adotar e escriturar a EFD-Contribuições às
pessoas jurídicas imunes e isentas do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas
(IRPJ), cuja soma dos valores mensais das contribuições apuradas, objeto de
escrituração nos termos desta Instrução Normativa, seja superior a R$ 10.000,00
(dez mil reais), observado o disposto no § 5º do art. 5º. (Incluído pela Instrução
Normativa RFB nº 1.305, de 26 de dezembro de 2012) [sem grifo no original]
10.
Lê-se, no dispositivo, que as pessoas jurídicas imunes ou isentas ao
imposto de renda estão dispensadas da obrigatoriedade de escriturar a EFD-Contribuições se o
valor das contribuições apuradas mensalmente for igual ou inferior a R$ 10.000,00.
11.
Exsurge daí a questão: são as fundações públicas de direito privado
pessoas jurídicas imunes ou isentas ao imposto de renda?
12.
Pois bem, o art. 150, VI, “c”, bem como o § 2º desse artigo da Constituição
Federal dão os contornos da imunidade conhecida imunidade recíproca:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
VI - instituir impostos sobre: (Vide Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
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(...)
§ 2º - A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações instituídas
e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços,
vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes. [sem grifo no
original]
13.
Vê-se, pois, que a imunidade dita recíproca abarca a vedação da tributação
sobre a renda tanto para as pessoas jurídicas políticas quanto para suas autarquias e fundações
instituídas e mantidas pelo Poder Público, desde que vinculada a suas finalidades essenciais ou
delas decorrentes.
14.
A questão que se põe agora é se as fundações públicas de direito privado
são fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público. Para responder à questão, cabe
transcrever o art. 1º de seu Estatuto:
15.
Conforme se lê no art. 1º do Estatuto, a instituição da Fundação pelo Poder
Executivo Municipal foi autorizada pela Lei Municipal nº 3.227, de 28 de abril de 1987, de São
José dos Campos. Transcrevem-se os art. 1º a 3º desta Lei:
Artigo 1º - Fica o Poder Executivo autorizado a criar a Fundação de Atendimento a
Criança e ao Adolescente "Prof. Hélio Augusto de Souza” - FUNDHAS, com
personalidade jurídica própria, sede e foro neste Município de são José dos Campos.
Artigo 2º - A Fundação de Atendimento à Criança e ao Adolescente “Prof. Hélio Augusto
de Souza” - FUNDHAS, tem por finalidade básica, na área de sua abrangência territorial,
a implantação de programas de atendimento à criança e ao adolescente, mediante o estudo
e o planejamento das soluções.
Parágrafo Único - Na consecução de seus fins, a Fundação:
a - atenderá a condição dos carentes, abandonados e infratores, adotando os meios
tendentes a prevenir ou corrigir as causas de desajustamento;
b - assegurara prioridade aos programas que visem a integração do menor na comunidade;
c - incrementará a criação de programas organizados em padrões semelhantes aos da
convivência familiar;
Artigo 3º - À Fundação compete, no âmbito de suas atribuições:
I - executar programas de atendimento à criança e ao adolescente carentes do Município;
II - realizar estudos , inquéritos e pesquisas, bem como promover cursos, seminários e
congressos;
III - diligenciar a articulação das entidades públicas e particulares de fins congêneres, em
proveito das respectivas tarefas;
IV - propiciar a formação, o treinamento e o aperfeiçoamento do pessoal técnico e
auxiliar;
V - celebrar convênios e contratos em consonância com suas finalidades;
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VI - suscitar o interesse e mobilizar a opinião pública para participação comunitária nas
soluções do problema do menor e de sua família;
VII - colaborar com o juizado de menores da Comarca, dentro de suas possibilidades
materiais e técnicas, respeitadas as suas finalidades, inclusive comunicando eventuais
irregularidades constatadas em relação a menores. [sem grifo no original]
16.
Quanto à manutenção da Fundação, determina o art. 13 da Lei Municipal
nº 3.227, de 1987, de São José dos Campos, como primeira fonte de recursos as dotações
orçamentárias do Município:
Art. 13. Constituem recursos da Fundação:
a) dotações do Município a serem consignadas em seu orçamento, em níveis
suficientes para as operações, iniciativas e manutenção da Fundação;
b) contribuições, auxílios e subvenções da União, dos Estados, dos Municípios e de
terceiros;
c) contribuições de autarquias, empresas e pessoas físicas ou jurídicas, por donativos ou
transferências de bens;
d) doações ou legados;
e) as provenientes de suas próprias atividades
Parágrafo único. Os valores correspondentes aos vencimentos ou salários, vantagens e
quaisquer créditos devidos aos servidores municipais colocados à disposição da Fundação
e bem assim os respectivos encargos sociais serão deduzidos da transferência dos recursos
previstos na letra "a" deste artigo. [sem grifo no original]
17.
A dotação orçamentária como fonte de recursos da Fundação é confirmada
pelo art. 23 de seu Estatuto:
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18.
Em que pese tanto Estatuto quanto lei municipal indiquem ser a Fundação
mantida por recursos públicos, cabe ressaltar que o requisito para aplicação da imunidade da
alínea “c” do inciso VI e do § 2º do art. 150 da Constituição Federal de ser a fundação
instituída e mantida pelo Poder Público somente será atendido caso esteja a Fundação
recebendo de fato os valores do Município.
19.
Cumprida essa condição, deflui que o patrimônio, renda e serviços da
Fundação são imunes à tributação. Assim, na qualidade de pessoa jurídica imune ao Imposto de
Renda das Pessoas Jurídicas, em tese é a ela aplicável o § 3º do art. 4º da IN RFB nº 1.252, de
2012, que determina a apresentação da EFD-Contribuições se o valor das contribuições
apuradas mensalmente for igual ou inferior a R$ 10.000,00.
20.
Voltando à questão da antinomia, pergunta-se: é aplicável ao caso o § 3º
do art. 4º ou o inciso V do art. 5º da IN RFB nº 1.252, de 2012?
21.
É cediço na doutrina que as antinomias são solucionadas basicamente por
três critérios: a hierarquia, a cronologia e a especialidade. Considerando que ambas as normas
constam do mesmo ato normativo (IN RFB nº 1.252, de 2012), de plano são eliminados os
critérios da hierarquia e da cronologia. Já pelo critério da especialidade, contudo, chega-se a
um dilema: qual a norma mais específica que deveria prevalecer sobre a norma mais genérica?
22.
Aparentemente a norma que exime as fundações públicas de apresentar a
EFD-Contribuições seria mais genérica do que a norma que determina que as pessoas jurídicas
imunes apresentem a ED-Contribuições caso as contribuições forem acima de R$ 10.000,00
mensais.
23.
Tal assertiva não corresponde, no entanto, à realidade. É que a análise da
norma dessa forma é realizada do ponto de vista negativo, ou seja, quem NÃO estaria obrigado
a declarar. Ao invés, entendemos por analisar a norma de entrega da EFD-Contribuições de
forma positiva, ou seja, todos são obrigados à entrega, inclusive as pessoas jurídicas imunes
que tiverem contribuições acima de R$ 10.000,00 mensais. A exceção estaria no inciso V do
art. 5º da IN RFB nº 1.252, de 2012, ou seja, nas fundações públicas.
24.
Assim, poder-se-ia ler a norma como se todos são obrigados à
apresentação da EFD-Contribuições, inclusive as pessoas jurídicas imunes que tiverem
contribuições acima de R$ 10.000,00 mensais, à exceção, entre outras, das fundações públicas.
Em outras palavras, a regra mais específica passa a ser a que exime as fundações públicas da
apresentação e a mais geral a que obriga a entrega às pessoas jurídicas imunes que tiverem
contribuições acima de R$ 10.000,00 mensais.
Conclusão
25.
Diante do exposto, soluciona-se a consulta respondendo ao interessado que
não são obrigadas à apresentação da EFD-Contribuições as Fundações Públicas, tanto de
direito público quanto de direito privado, mesmo que a soma das contribuições mensais
apuradas seja acima de R$ 10.000,00 (dez mil reais).
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À consideração superior.
Assinado digitalmente
JOSÉ FERNANDO HÜNING
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
De acordo. De acordo. Encaminhe-se à Coordenação de Contribuições
Previdenciárias, Normas gerais, Sistematização e Disseminação – Copen.
Assinado digitalmente
MARCO ANTÔNIO FERREIRA POSSETTI
Auditor-Fiscal da RFB - Chefe da Disit - 9ª RF
De acordo. À consideração do Coordenador-Geral da Cosit.
Assinado digitalmente
MIRZA MENDES REIS
Auditora-Fiscal da RFB – Coordenadora da Copen
Ordem de Intimação
Aprovo a Solução de Consulta. Divulgue-se e publique-se nos termos do
art. 27 da Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 16 de setembro de 2013. Dê-se ciência ao
consulente.
Assinado digitalmente
FERNANDO MOMBELLI
Auditor-Fiscal da RFB – Coordenador-Geral da Cosit
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