CONTABILIDADE
& EMPRESAS
NOVEMBRO E DEZEMBRO 2011 | N.º 12 | 2ª SÉRIE
NA
ÕES ROC
Ç
I
E
S
EL
DO IA
M
E
OR
ORD AUDIT
E
EDITORIAL
ENTREVISTA
ARTIGOS
!"
#
$
%&
'(
#)
#
*+,
,-*'#
.)%
%
%/###
&
0
-&1#
*02(#
3!, ,!43,
.#5678)9
#
'FKVQTKCN
JOAQUIM CUNHA
GUIMARÃES
[email protected]
ELEIÇÕES NA ORDEM DOS ROC
No último número da C&E, p. 54, divulgámos a convocatória da Assembleia Geral Eleitoral da Ordem
dos ROC (OROC) para o triénio de 2011/2013, que se realizará em 29 de Novembro de 2011.
Tal como aconteceu no último ato eleitoral, apenas existe uma lista candidata, liderada (candidato a
Bastonário) pelo atual vogal do Conselho Diretivo da OROC, José Maria Monteiro de Azevedo Rodrigues
(ROC n.º 681), que tem exercido funções nos órgãos da OROC desde 2000, assumindo diversos cargos
(Presidente da Comissão de Inscrição, Presidente da Comissão de Estágio, Presidente de Júri de Exame e
vogal do Conselho Diretivo, este último durante os quatro mandatos, enquanto Ordem).
Tivemos o grato prazer de trabalhar diretamente com o colega Azevedo Rodrigues durante seis anos
como vogal daqueles dois primeiros Órgãos, pelo que apoiamos incondicionalmente a sua candidatura que
consideramos um corolário daquele seu envolvimento na OROC.
É neste contexto que integramos a sua lista como candidato ao Conselho Superior pelo Colégio Eleitoral dos Distritos agregados do Porto, Braga, Bragança, Viana do Castelo e Vila Real.
Desta forma, parece que se encontra justiﬁcado o facto de esta C&E ser um número especial dedicado
à AUDITORIA/REVISÃO DE CONTAS E AO ATO ELEITORAL, contendo uma entrevista a Azevedo
Rodrigues.
Como contributo pessoal para o tema apresentamos breves textos sobre três temas: “Os Relatórios de
Auditoria”, “O Justo Valor na Auditoria” e “O Novo Código de Ética dos ROC”.
Finalmente, destacamos a aprovação do Orçamento do Estado para 2012, já considerado o mais penalizador na tributação das empresas e dos particulares, salientando-se, nestes últimos, as penalizações aos
funcionários públicos através do corte dos subsídios de férias e de Natal.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
3
5WO TKQ
12+0+1
O que não é normal............................................................................................ 5
'064'8+56#
José Azevedo Rodrigues, ROC candidato a Bastonário da OROC .......... 6
NOV/DEZ 2011 | Nº 12 - 2ª SÉRIE
PROPRIEDADE
Vida Económica - Editorial S. A.
DIRETOR
Joaquim Fernando da Cunha Guimarães
COLABORADORES PERMANENTES
Agostinho Manuel dos Santos Costa
Cristina Costa Pinto
Guilherme Osswald
Joaquim Fernando da Cunha Guimarães
José Alberto Pinheiro Pinto
Maria José Fernandes
Mário da Cunha Guimarães
Paulo Moura Castro
COLABORADORES NESTE NÚMERO
António Martins
Carlos Baptista da Costa
Cristina Pinto
Fátima Amorim
Guilherme Osswald
Joaquim Fernando da Cunha Guimarães
Mário da Cunha Guimarães
Paulo Moura Castro
Ricardo Antas de Barros Carvalho de Oliveira
Rogério Fernandes Ferreira
O conteúdo dos artigos é da exclusiva
responsabilidade dos autores
PAGINAÇÃO
José Barbosa
REDACÇÃO E ADMINISTRAÇÃO
R. Gonçalo Cristóvão, 111
6º Esq. 4049-037 Porto
Telef.: 223 399 400
Fax: 222 058 098
E-mail: [email protected]
DELEGAÇÃO EM LISBOA
Av. Fontes Pereira de Melo, nº 6
1069-106 Lisboa
Telef.: 217 937 747
Fax: 217 937 748
IMPRESSÃO
Uniarte Gráﬁca - Porto
Registo nº 108640 no ICS
Assinatura anual: 64 euros
Novembro/Dezembro 2011 – Este suplemento faz parte integrante da Vida
Económica nº 1422, de 02.12.2011
4
%106#$+.+&#&'
Divagações, por Rogério Fernandes Ferreira ............................................11
SNC está agora numa fase de “revolução tranquila” ...............................12
Existe maior sintonia entre regras ﬁscais e normativo contabilístico .......13
O futuro modelo de reconhecimento do rédito (rendimento) ................14
(+5%#.+&#&'
Tributar os ricos: rendimento vs património, por António Martins .........15
Retroatividade da Lei Fiscal: Casos recentes, por Cristina Pinto..............17
Ataque de phishing ...............................................................................18
OE agrava carga ﬁscal sobre cidadãos e empresas ...................................19
Consolidação orçamental dá origem à sobretaxa extraordinária .............23
Autoridades têm de monitorizar os níveis de endividamento .................24
Fisco não respeita acordo para evitar dupla tributação ...........................25
Fisco esclarece dúvidas na dedução de despesas de saúde .......................25
Supervisão da auditoria tem aumentado credibilidade da proﬁssão ........26
#7&+614+#
A designação de ROC/SROC nas Entidades do Setor Não Lucrativo, por
Mário da Cunha Guimarães ........................................................................ 27
A Auditoria em Portugal – passado, presente e futuro, por Carlos Baptista
da Costa ..................................................................................................... 31
A independência como meta da ética, por Fátima Amorim .......................... 35
Reﬂexões sobre Auditoria/Revisão de Contas, por Joaquim Fernando
da Cunha Guimarães:
I - Os Relatórios de Auditoria ............................................................... 42
II - Ainda o Justo Valor na Auditoria ..................................................... 44
III - O Novo Código de Ética dos ROC ................................................ 44
Especial auditoria na revista “Partida Doble” .............................................. 47
)'561'(+0#0#5
A Criação de Valor na Área Financeira, por Paulo Moura Castro .............48
#551%+#6+8+5/1
Quarto Encontro de História da Contabilidade da OTOC ..........................50
Eleições na Ordem dos ROC ......................................................................51
OTOC formaliza transferência de conhecimentos........................................51
Bastonário da Ordem dos TOC recebe Reconhecimento Honoris Causa .......52
Órgãos Sociais da Ordem dos ROC para o Triénio de 2012/2014 ................52
5'614'5
Anuário do Setor Empresarial do Estado – 2010 ...................................53
241(+551
Técnicos de contas exigem legislação que obrigue ﬁsco a cumprir prazos ......55
%#515246+%15
Caso Prático nº 14 – Auditoria às demonstrações ﬁnanceiras, por Ricardo
Antas Oliveira ............................................................................................... 56
.+8415
Modelo integrado para uma gestão eﬁciente e controlo do risco ............58
A responsabilidade ambiental e os operadores públicos e privados .........58
A gestão empresarial dos serviços públicos ............................................58
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
12+0+1
O que não é normal
*GUILHERME OSSWALD
Assinado que foi o memorando
com a “troika”, o processo de adequação às exigências feitas está a decorrer. Os representantes dos nossos
credores deslocam-se a Portugal com
alguma regularidade para saberem
que estamos a obedecer às regras estabelecidas. De uma maneira geral,
entram mudos e saem calados. O
que até normal, já que não lhes cabe
comentar o que se passa a nível interno. O que não é normal é a “lei
da rolha” imposta pelo Governo português. Trata-se de uma estratégia
que põe em causa a transparência de
processos e que é injusta, na medida
em que os Portugueses têm o direito
de saber os tempos ainda mais duros
que se avizinham.
A questão é particularmente grave
no que toca às questões ﬁscais, sendo
que é neste âmbito que haverá um
forte “apertar do cinto”. Mas os empresários também têm razões de queixa. Seja por não haver uma estratégia
económica concreta, seja por diﬁculdades em fazer chegar aos interessados
o que está a ser feito para impulsionar
o tecido económico. Não deixa de ser
um facto evidente que o ministro da
Economia tem uma postura excessivamente titubeante e que por mais
de uma vez disse aquilo que não deveria. Se o Governo de Sócrates tinha
a preocupação (grave) de propagandear as respetivas iniciativas, Passos
Coelho prefere manter o silêncio. É
a tradicional falta de bom senso dos
políticos portugueses, os quais têm sérias diﬁculdades em conseguirem um
equilíbrio, o que também se aplica à
comunicação.
Em matéria ﬁscal, a sensação que
ﬁca é que o Executivo não dá abertura ao conhecimento dos Portugueses
por duas razões centrais. A primeira
é que, de facto, não há uma estratégia concreta. O principal objetivo é
alcançar as metas de déﬁce público
deﬁnidas no curto prazo. Vítor Gaspar está a trabalhar com base num
período de tempo e com a ideia do
“depois logo se verá”. A segunda razão é que há um certo receio de que
os cidadãos tomem conhecimento
de uma política que lhes vai custar
sacrifícios quase no limite do insuportável.
Traçado que está o caminho a
nível ﬁscal, convém que os Portugueses ﬁquem na ignorância, evitando-se (como se tal fosse possível)
a contestação social. O mais grave
é que não há a noção nacional de
Cooperação
É um dado adquirido que os
ministérios das Finanças e da
Economia não estão a funcionar
em consonância.
que se aproximam tempos extremamente complicados. É muito preocupante que os Portugueses estejam
no topo da lista dos Europeus que
mais vão despender em prendas de
Natal. Um sinal evidente que não
sabem o que os espera. O momento
é de poupar e prevenir as diﬁculdades futuras.
Finalmente, é um dado adquirido que os ministérios das Finanças e
da Economia não estão a funcionar
em consonância, quando são duas
áreas que se complementam e dependem fortemente uma da outra.
Uma análise aprofundada do OE tira
quaisquer dúvidas quanto à eventual
inexistência da necessária cooperação
das duas áreas. Com a política ﬁscal
plasmada naquele documento não
há margem para a Economia. Ainda
que tenha havido um crescimento
nos últimos meses, a realidade é que
o mesmo vai sofrer a erosão de uma
política ﬁscal draconiana e que não
dará a resposta adequada à real situação do país.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
*Editor
5
'064'8+56#
Entrevista a José Azevedo Rodrigues
Neste sentido, a minha candidatura
não resultou exclusivamente
de um rasgo individual (…)
José Azevedo Rodrigues é o único
candidato às eleições na Ordem dos
Revisores Oﬁciais de Contas (OROC)
para o triénio de 2012/2014.
É ROC há mais de 20 anos e nos últimos
12 anos tem exercido diversos cargos/
funções na OROC, pelo que a sua
candidatura é o corolário dessa extrema
dedicação à Instituição.
C&E – A sua candidatura a Bastonário da Ordem
dos ROC poderá ser interpretada como corolário
natural de um percurso de diversos cargos
exercidos ao longo de 12 anos, nomeadamente
como Vice Presidente do ex-Conselho de
Inscrição, Presidente da Comissão de Estágio,
Presidente da Comissão de Inscrição, Presidente
do Júri de Exame, Vogal do Conselho Diretivo
durante 4 mandatos e atualmente nas três últimas
funções referidas. Concorda?
JAR – De facto, já há vários anos, desde o último
mandato ainda então Câmara e em todos os mandatos da actual OROC, que tenho estado envolvido nas
funções acima indicadas. Procurei durante os últimos
12 anos do meu relacionamento mais estreito com a
Ordem dar o melhor que conseguia e sabia, estando
com a consciência tranquila quanto à forma de total
independência, transparência e defesa do interesse coletivo, que sempre pautou a minha conduta e motivou as
minhas decisões. Em termos pessoais, colho o benefício
do conhecimento mais aprofundado da profissão nas
suas múltiplas facetas.
6
C&E – Quais as suas principais motivações para
a sua candidatura, pessoais e proﬁssionais, atuais
e futuras?
JAR – Estou convicto de que a equipa que se responsabilizou pelos destinos da Ordem nos últimos mandatos teve
um desempenho muito positivo, consolidando muitos aspectos que valorizam a nossa proﬁssão na sociedade. Neste
sentido, a minha candidatura não resultou exclusivamente
de um rasgo individual, mas sim de reﬂexões em coletivo,
em que se foi construindo a opinião de que ela tinha condições para não apenas dar uma continuidade inovadora à
linha de acção passada e presente como ainda ser capaz de
congregar e unir os membros da ordem e as forças da sua
sustentabilidade. É assim que entendo a minha candidatura: ser capaz de caminhar com rumo com vista à notoriedade e sustentabilidade da proﬁssão, sendo capaz de unir
esforços de todos os colegas que queiram ver uma ordem
mais forte e uma proﬁssão mais reconhecida.
C&E – Quais as principais linhas programáticas
da sua lista?
JAR – As linhas programáticas da lista constam no seu
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
'064'8+56#
manifesto e assentam em três pilares que considero fundamentais para o êxito de qualquer proﬁssão e sobretudo a
de revisor oﬁcial de contas, face ao seu interesse público:
competência, integridade e reconhecimento. Desta forma,
o plano de acção estruturou-se em torno de cinco linhas de
orientação estratégica, designadamente:
% Difusão da imagem da Ordem, criando a perceção
junto da sociedade da importância da nossa proﬁssão
como garante da transparência, ﬁabilidade e, por conseguinte, da conﬁança que os agentes económicos podem ter quando disponham de informação certiﬁcada
por revisor oﬁcial de contas;
% Reforço da sustentabilidade da proﬁssão, através da
coesão de todos os membros na Ordem, em defesa da
excelência dos serviços prestados e na procura da sua diversiﬁcação, sempre com elevados níveis de qualidade;
% Modernização da ligação da Ordem com os seus
membros, dando continuidade ao desenvolvimento
do sistema de informação ora instituído, colocando-o
não apenas no patamar interno para suprir as exigências de registo consignadas à Ordem, mas promovendo a sua extensão, externa, para que seja útil também
aos seus membros e facilitador da comunicação recíproca. Criar mecanismos de maior e mais célere resposta e apoio nas questões colocadas pelos membros
à Ordem;
%Promoção da melhoria das práticas deontológicas, por
considerar fundamental para o nosso êxito individual e coletivo, a assunção de comportamentos éticos e
de atitudes que enobreçam a nossa proﬁssão. A nossa
luta irá contra e de combate à imagem muitas vezes
difundida de que o revisor “assina tudo” ou que a “certiﬁcação legal de contas resulta de uma conversa com
a administração”, o que não apenas nos empobrece
como classe proﬁssional como nos irá conduzir a um
sentimento coletivo da sua dispensabilidade;
%Manutenção de elevados níveis de qualiﬁcação e de conhecimento proﬁssional, condição essencial das nossas competências e da qualidade do serviço prestado.
Neste sentido, a manutenção de um regime de acesso
com a exigência mínima necessária e a continuação
da aposta na formação proﬁssional constituem pilares
fundamentais para o cumprimento deste desiderato.
C&E – Sendo candidato de única lista, não teme
que o ato eleitoral tenha pouca adesão? Não acha
que os ROC nos últimos anos estão um pouco
divorciados da proﬁssão?
Práticas deontológicas
Promoção da melhoria das práticas deontológicas,
por considerar fundamental para o nosso êxito
individual e colectivo.
JAR – Infelizmente, com exceção da última Assembleia
Geral para aprovação do Código de Ética, tem-se notado
uma fraca participação dos seus membros neste acto coletivo da Ordem. Talvez por se ter assistido a uma certa “estabilização” da proﬁssão e a uma melhoria das condições
em que a mesma tem vindo a ser exercida; talvez por se
terem atingido bons níveis de consenso quanto ao rumo e
à forma como os actuais órgãos sociais têm desempenhado
as suas funções; … O certo é que se corre algum risco de
se atingir elevados níveis de abstenção, o que, a acontecer,
será mau não tanto para a nossa Lista, mas sobretudo para
a proﬁssão. O futuro próximo avizinha-se com muitos espinhos para a proﬁssão de auditoria e revisão de contas, o que
exige que os proﬁssionais não apenas tenham de estar muito
atentos, mas também participem e contribuam para a sua
sustentabilidade. A não participação no ato eleitoral poderá
transparecer para todos, membros e sociedade em geral, a
falta de interesse que os proﬁssionais demonstram pela sua
própria proﬁssão, o que a irá de certo enfraquecer, quiçá,
deixar sinais da sua perda de relevância, podendo abrir caminhos para que seja colocada em causa a sua aﬁrmação no
mercado dos serviços. Assim, estando os revisores oﬁciais de
contas conscientes da sua importância, estou certo de que
irão contribuir para a mitigação dos riscos atrás enunciados,
participando ativamente no acto eleitoral que se avizinha.
Cá esperamos por todos no próximo dia 29 de Novembro.
C&E – Olhando para a composição do Conselho
Diretivo (CD), veriﬁcamos que tem 5 dos 7
elementos do CD anterior, pelo que se trata
de uma lista de continuidade, ou haverá uma
estratégia diferente?
JAR – Globalmente, quer o Conselho Diretivo quer os
restantes Órgãos da Ordem têm revelado um muito bom
desempenho do qual todos nós, revisores oﬁciais de contas,
temos beneﬁciado nos últimos anos. Sendo assim, os princípios de gestão aconselham de que em equipa ganhadora
não se deve mexer muito. Foi com base neste princípio que
na constituição da Lista para os novos Órgãos Sociais se
procurou introduzir o mínimo de alterações possíveis, sendo que algumas delas foram motivadas pela limitação de
mandatos dos atuais presidentes dos órgãos. Aproveitou-se
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
7
'064'8+56#
esta mudança necessária para integrar na lista colegas cujo
contributo e sensibilidades considero muito relevantes para
os destinos da proﬁssão e que no passado se mantiveram
afastados do desempenho de cargos sociais. Assim, admito
que se mantenha a continuidade, mas com uma equipa reforçada, capaz de ser portadora de renovação, ou seja, evitar
que se mantenha uma continuidade monótona, a favor de
uma continuidade dinâmica e inovadora. Pela primeira vez
surge a presidir um órgão um elemento feminino, o que
também traduz a preocupação em que a Lista não seja integrada com quase exclusividade por elementos masculinos.
Nas comissões estatutárias e técnicas será efectuado um esforço de renovação, dando prioridade aos jovens, experientes, que em regra são portadores de novas ideias e detentores
de uma visão mais moderna das atividades de auditoria e
revisão de contas.
C&E – A DRA 700 “Relatório de Revisão/
Auditoria” (DRA 700) foi publicada há mais
de dez anos (Fevereiro de 2001), tendo apenas
sido revista através da Circular n.º 17/11, de
23 de Fevereiro. Em nossa opinião, a DRA 700
carece de nova revisão face à nova terminologia
contabilística do Sistema de Normalização
Contabilística (SNC), nomeadamente no que
concerne às referências à nova demonstração
ﬁnanceira – “Demonstração das Alterações
no Capital próprio” e ao pressuposto (e não
princípio contabilístico) da continuidade, bem
como a sua adaptação às Normas Internacionais
de Auditoria (NIA), como, aliás, aconteceu no
ano passado em Espanha. Está prevista alguma
intervenção nesta matéria tão importante para os
próprios ROC e para os stakeholders?
JAR – A Ordem, na sequência da adopção do Sistema
de Normalização Contabilística optou, a meu ver, bem, por
uma posição minimalista em termos de revisão do normativo contabilístico vigente, tendo sobretudo uma preocupação em o adaptar aos aspetos mais relevantes decorrentes da
nova realidade contabilística. Estou ciente de que a solução
encontrada se revelou a mais prudente no atual ambiente de
exercício da atividade, permitindo que os revisores se focassem mais nos impactos da adoção do SNC nos trabalhos de
auditoria e revisão às contas e menos em novas exigências
das norma de auditoria. Neste momento estão em curso
alterações que se estima que venham ter signiﬁcativos impactos no futuro da proﬁssão de auditoria e na forma do
seu exercício, pelo que seria prematuro e desaconselhável
8
a introdução de alterações nas DRAs da OROC, sem que
previamente se atendesse às possíveis alterações que decorrerão do processo em curso ao nível da Comissão Europeia.
É minha opinião que no próximo mandato poderão ocorrer
alterações signiﬁcativas nestes domínios, pelo que a Ordem,
ao ter sido prudente, acautelou os impactos negativos de
frequentes alterações do normativo que rege o exercício da
actividade proﬁssional.
C&E – Tendo em conta a entrada em vigor
em 1 de Janeiro de 2010 do SNC, a OROC
desenvolveu diversas ações sobre o SNC. Como
foi a adesão dos ROC e seus colaboradores?
JAR – As informações colhidas junto da Ordem são
reveladoras do signiﬁcativo impacto no nº de acções e do
nº de participantes nas mesmas. Remeto para a leitura dos
relatórios e contas de 2009 e 2010 onde se demonstra o signiﬁcativo acréscimo da atividade na área da formação proﬁssional, muita da qual decorrente da entrada em vigor do
SNC. Também algumas sociedades de revisores oﬁciais de
contas solicitaram à Ordem a certiﬁcação de ações de formação para os sócios e colaboradores, muitas das quais em
torno do tema SNC. Este incremento da procura de formação nestas matérias tem todo o sentido, tendo em atenção
a alteração de paradigma nos sistemas de contabilidade que
resultou da passagem de um modelo mais suportado em
regras para um modelo de natureza mais concetual, facto
gerador de um acréscimo no risco de auditoria a ser mitigado com aquisição de novos conhecimentos que sempre
resultam da frequência de acções de formação.
C&E – Uma das questões técnicas mais
importantes que o SNC veio avivar é a da
mensuração aos factos patrimoniais no justo
valor. A OROC emitiu a Diretriz de Revisão/
Auditoria n.º 545 (DRA 545), de Setembro de
2007, sob o título “Auditoria das Mensurações
e Divulgações ao Justo Valor”, emitida antes da
entrada em vigor do SNC, e da recente IFRS 13
“Justo Valor”. Não se justiﬁca também a revisão
desta Circular?
JAR – Como diz e muito bem, o SNC veio “avivar” a
mensuração ao justo valor, mas não aprofundar esta metodologia. E excluindo as propriedades de investimento e os
instrumentos ﬁnanceiros, o SNC não confere mais permissões na adoção do justo valor das que já ocorriam no Plano
Oﬁcial de Contabilidade (POC), pelo que muitas vezes não
se compreende muito bem a excessiva “promoção” de al-
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
'064'8+56#
guns conceitos, como se eles fossem inteiramente novos ou
revolucionários na nossa linguagem contabilístico-ﬁnanceira. Basta para isso lermos com alguma atenção a revogada
Directriz Contabilística nº 13 e lá podemos encontrar um
conjunto de pistas para adoção e validação do justo valor,
em lado algum encontradas nas NCRF. Também em termos
internacionais se esperam contributos para melhor precisar
as situações de reconhecimento pelo justo valor, face às críticas que este método tem acolhido, tendo sido em determinada altura acusado como um dos grandes responsáveis da
crise em que o mundo do negócio, em particular o ﬁnanceiro, mergulhou. Sendo assim, sou de opinião que a DRA
545, embora emitida num outro contexto contabilístico,
contempla o fundamental para que o auditor possa emitir a
sua opinião sobre a mensuração e divulgações ao justo valor.
Tendo também conhecimento de algumas movimentações
internacionais em torno deste modelo de reconhecimento,
será prudente aguardar por possíveis “apports” que daí possam advir para que a Ordem actualize a sua directriz de
revisão e auditoria.
C&E – Como docente, há vários anos, do
Ensino Superior de Contabilidade e de Controlo
de Gestão (ISCTE), como analisa o impacto
do Processo de Bolonha no Ensino Superior
da Contabilidade e áreas conexas? Entende
que os atuais formandos (licenciados) estão
melhor preparados para o exercício proﬁssional,
nomeadamente no acesso à proﬁssão de ROC?
JAR – Contrariando a opinião de muitos colegas e a
minha própria perceção inicial, considero que o Processo de
Bolonha se aﬁgura como uma reforma bastante positiva, não
apenas pela normalização do modelo de ensino a nível europeu como também pela necessidade de focalização do ensino
em cada uma da respectivas áreas de conhecimento, o que
não acontecia com um primeiro ciclo bastante mais longo.
Este facto, embora originando algumas lacunas na formação
de base, permite que, quer nos ciclos subsequentes, quer na
especialização proﬁssional, essas lacunas sejam superadas mas
numa vertente já mais objectiva e proﬁssionalizante. Genericamente as matérias de auditoria foram das mais sacriﬁcadas
nos programas de licenciatura em gestão de empresas, principal origem dos candidatos a revisores oﬁciais de contas, mas
para colmatar essas falhas a oferta do mercado de programas
de 2º ciclo ou de pós-graduação nessa área, incluindo o próprio curso de preparação da OROC, parecem-me suﬁcientes
para proporcionar aos candidatos os conhecimentos teóricos
mínimos que serão complementados com o estágio proﬁs-
Processo de Bolonha
Contrariando a opinião de muitos colegas
e a minha própria perceção inicial, considero que
o Processo de Bolonha se aﬁgura como uma reforma
bastante positiva.
sional obrigatório para todos os que não tenham experiência
suﬁciente em matérias de auditoria e revisão de contas. Por
tudo isto, entendo que o sistema de acesso à proﬁssão está
suﬁcientemente estruturado para colmatar eventuais lacunas
de que os jovens candidatos sejam portadores, face à sua mais
débil formação académica de base.
C&E – Sendo autor de alguns livros na área
da Contabilidade Financeira e do Controlo de
Gestão, como tem sido a recetividade às suas
publicações e que projetos tem para o futuro?
JAR – É com enorme satisfação que assisto a que três
das várias publicações em que participo como autor ocupem o pódio das obras mais vendidas e com o maior nº de
edições produzidas nas respectivas áreas de conhecimento:
na teoria contabilística, com o clássico “Elementos de contabilidade geral” que terá atingido os 300 mil exemplares
de vendas e vai para a 26ª edição; nas matérias de controlo
de gestão e performance com o internacional “Controlo de
gestão – ao serviço da estratégia e dos gestores” que também
já atingiu a 9ª edição e é uma das referências mais citadas
na área a nível nacional, sendo também já internacionalmente; e, nas matérias de matemáticas ﬁnanceiras, com o
tradicional “elementos de cálculo ﬁnanceiro” que também
já atingiu a 9ª edição. Para além destas, outras obras em que
participo e com exceção de pequenos textos mais recentes,
também atingiram bom nível de vendas, com algumas edições, o que revela a sua aceitabilidade nos leitores, sendo
muitas as referências positivas que nos têm chegado, mas
também as apreciações críticas que agradecemos e acolhemos. Em todas elas procurámos conciliar os principais fundamentos teóricos das respectivas áreas de conhecimento,
apresentados de forma simples e compreensível, mas com
fortes preocupações da sua ligação à prática, tendo em atenção a realidade em que nos movemos. Já há alguns anos que
está em curso um projecto de publicação conjunta, com
mais três professores franceses, sobre matérias de gestão que
só muito recentemente o ambiente empresarial português
terá motivações para acolher. Nesta matéria, o meu projecto
futuro passa por terminar esta obra, dado que me cabe a
responsabilidade da tradução da sua adaptação ao mercado
nacional.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
9
'064'8+56#
C&E – Além da sua atividade de ROC, temos
conhecimento que dedica muito tempo à
atividade de Controlo de Gestão. Como vai o
Controlo de Gestão nas nossas empresas? E a sua
ligação à Revisão/Auditoria às Contas?
JAR – Quando terminei a minha licenciatura em Finanças no ISE, tive oportunidade de ir ver o que fazia
um departamento de controlo de gestão numa empresa do
ex-grupo CUF e na altura disse para os meus botões “Zé,
nesta coisa nunca irás trabalhar”. Pois, ironia do destino,
toda a minha formação pós-graduada, com excepção do
mestrado em gestão de empresas, se focalizou na área de
conhecimento de controlo de gestão devido ao facto de ter
integrado e coordenado esta área de formação do ex-CIFAG no IPE, a qual tinha como suporte a escola francesa
de HEC-ISA, por onde passámos muito tempo em formação e na realização de programas conjuntos, nacionais
e internacionais, culminando com a publicação do livro
sobre controlo de gestão atrás citado, conjuntamente com
os colegas e amigos, Prof. Hugues Jordan, na altura director da área de controlo de gestão da referida Escola e Prof.
João Carvalho das Neves, professor catedrático no ISEG e
actualmente presidente da ACSS. Em termos de práticas,
apoiámos vários grupos económicos e empresas na “modelização” dos seus sistemas de controlo de gestão, com bons
êxitos e fortes impactos no modelo de gestão e cultura
empresariais. A nossa cultura latina não é muito propensa
para a implantação e manutenção de adequados sistemas
de controlo de gestão e quando se fala nestes assuntos logo
se denota uma visão negativa desta temática ao associar o
controlo de gestão ao controlo dos custos ou à deﬁnição
de uma estrutura de informação sustentada no conceito
“defunto” de centros de custo. Ainda perduram modelos
tradicionais de controlo de gestão que incorporam uma
visão de gestão industrial tradicional, com inúmeros centros de custos, com uma grande variedade de números e de
estatísticas, relegando para segundo plano conceitos mais
modernos de centros de valor, de análises multidimensionais, de focalização em geradores de valor, de alinhamento
dos comportamentos, de responsabilização por resultados
em vez de gastar o tempo em controlar os meios, etc..
Acredito que ainda temos muitos passos a dar e que a crise em que vivemos irá acelerar. Para além disso, a minha
atividade de ROC passa, para além do exercício dos cargos
na Ordem referidos no ponto 1, pela minha participação
numa sociedade de revisores oﬁciais de contas como sócio
e responsável por um conjunto de clientes da revisão legal
e de projectos de auditoria.
10
C&E – Recentemente a OROC, em cooperação
com a OTOC e o ISEG, realizou uma
homenagem ao único membro-honorário da
OROC, o saudoso Professor Doutor Rogério
Fernandes Ferreira, numa conferência sob o
título “Recordando o Prof. Rogério Fernandes
Ferreira”. Da sua intervenção destacou algumas
das ligações do Professor Rogério Ferreira à
OROC, pelo que certamente nos poderá dar
algumas indicações sobre o papel do Professor
na Contabilidade, Fiscalidade e Gestão em
Portugal.
LFF – Tudo o que se possa dizer da ligação do Professor Rogério Fernandes Ferreira à contabilidade, ﬁscalidade e gestão em Portugal será sempre muito pouco face ao
seu efectivo contributo nestas áreas. Tive o prazer de o ter
como professor no meu mestrado em gestão de empresas
(1º mestrado em gestão lançado pelo ISEG) e desde aí ﬁcou clara a sua grande capacidade para motivar os alunos e
para os fazer participar nas actividades académicas. Desde
então, foram muitas as manifestações em que o encontrei,
quer como mero participante, quer como “parceiro de comunicações”, que em muito contribuíram para o meu conhecimento e que muito apreciei o seu espírito crítico que
colocava em todas as suas alocuções. Aprendi a aprender
questionando e não apenas absorvendo. Os valores éticos,
a defesa do colectivo, o combate ao oportunismo constituíam traços marcantes da sua personalidade: lembro, num
júri de tese de mestrado no ISEG que eu arguí e, que ele
era o presidente, em que o mestrando não foi muito feliz
nas conclusões que pretendia retirar do seu trabalho, me
ter referido “ó Azevedo Rodrigues, estas teses da pedinchice põem-me nervoso”. Também não queria deixar de
realçar a modéstia com que divulgava todo o seu saber
e todo o seu conhecimento: lembro, de na cerimónia de
comemoração dos 25 anos do livro “Elementos de contabilidade geral” na altura do lançamento da 24ª edição e
que nos honrou em ter aceite o convite dos autores para
fazer uma breve apresentação do mesmo, ter referido em
determinada altura que “estes não sei o que fazem mas eu
gostaria de atingir o volume de vendas em todas as minhas obras que eles conseguiram numa só”. Na realidade,
o Prof. Rogério Fernandes Ferreira, embora não atingindo
as vendas que referiu ter ansiado, pelos ensinamentos que
divulgou e pelo legado que nos deixou, é, sem dúvida, o
nosso campeão na difusão do conhecimento e do saber.
Também por isso a OROC o reconheceu, ao tê-lo inscrito
como o único membro honorário até ao presente.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
%106#$+.+&#&'
Divagações
ROGÉRIO FERNANDES FERREIRA*
I. O texto que se segue será
pungente. Escrevi-o pretendendo
manter-me autêntico, no bom e no
mau do que comunico. Pois estou
imobilizado, sem forças e energias.
Apresento-me como pessoa doente,
que já não pode agir sozinha, seja no
que for (sem falar não é fácil comunicar).
Braço e mão da esquerda paralisados, mão direita também já está
com pouca acção. Escrever assim é
algo milagroso, mas há sinais que
cessará, em breve.
Qualquer acção, ainda que mínima, exige gigantesco esforço. Fica-se
exausto. Sozinho já nada posso fazer,
ando com amparos para evitar quedas e tragédias subsequentes; uso
ventilador e aspirador de mucos,
modos de evitar sufocação.
Fui “apanhado” pela E.L.A. (Esclerose Lateral Amiotróﬁca) em pleno.
Espero por tratamento novo, que
evite o caminho certo, que é acabarse vegetal. Os vegetais são também
seres vivos mas que não saem, por
iniciativa própria, do sítio onde estão
plantados. Admito que, sendo seres
vivos, sintam, mas não o dizem (pois
não falam). Encontrei na vida pessoa, aliás muito má, que falava com
as plantas do seu jardim.
Não falo e deixando de escrever não visiono como me explicar,
comunicar. Não tenho ânimo para
pensar em processos de comunicação que me sugerem. Seria remedeio
e não o quero. Não posso, não tento
e não acho justo que Deus, se existe,
queira que use mais outro artifício,
antes de chegar ao ﬁm.
Em síntese: ponderando que os medicamentos
actuais mais não fazem do
que retardar a evolução da
doença, aceito ser cobaia
de experiências novas, elegendo a que me pareceu
mais séria e empenhada
na cura. Aceito, admitindo mesmo que não tenha êxito para
mim, e, até, me possa ser fatal. Estarei a colaborar, propiciando, decerto,
elementos úteis (para outros doentes).
Com a idade, com o que já vivi e
com a saúde a piorar dia a dia, entendi de tomar a decisão aludida, visto
sofrer e sentir que estou a piorar em
quase tudo, com sofrimento físico, mas doendo na alma (como sói
dizer-se, pois alma não sei o que é).
II. Qualquer ser vivo dá que
pensar. Não só o nascer, também a
complexidade da sua constituição e
funcionamento: borboleta que antes foi ovo, larva, acasulou e, depois,
furou casulo e voou, pessoa, mosca,
bactéria, vírus (HIV) de complexidade atroz e pleno de força/resistência,
elefante, planta (raiz, caule, folhas,
ﬂores e frutos). ENERGIA, fogo,
água, vento. GRAVIDADE, estrelas,
planetas, cometas. E SOL – pequena estrela, de quarta grandeza. Faz
parte de nebulosa com milhares de
outras. E à volta do SOL giram planetas e cometas, entre eles, a Terra e
sua satélite Lua. A Terra gira sobre
si mesma, em cada 24 horas, há milhões de anos e em cada ano, ocorre
movimento de translação, à volta do
SOL. Até quando? E depois? Neste
Caos cósmico, na Terra, à sua super-
fície ou dentro do solo e
dos mares vivem, temporalmente, milhões e milhões de seres.
Ora, perante a complexa inﬁnidade cósmica,
parecerá não fazer muito
sentido que o nosso Deus
(Pai, Filho e Espírito Santo), registador das acções e omissões
dos homens, que nascem e morrem,
encaminhe para o céu os bons (também os maus que se confessarem arrependidos).
Continua-se a crer e a descrer (saber ninguém sabe), crentes precisam
de divindades e não crentes entendem não precisar. Deveria ponderarse o sentido da vida e não haveria de
a tornar infernal. Porquê Deus deixa
o(s) diabo(s) à solta?
Após o ﬁm da vida, cada mortal
passa a cadáver, que se transformará,
depois, em outras coisas, vidas novas
(vermes) ou cinza (incineração). Vidas novas que já não serão de quem
faleceu. Não consigo racionalizar que
a morte dos seres humanos seja tirar
do corpo o espírito (alma), que depois
continuará solto, em eternidade.
III. A terminar estas divagações,
despeço-me do leitor? O povo diz
que a última coisa a morrer é a esperança. Mas diz também que quem
espera, desespera. E diz, ainda, quem
espera sempre alcança. Em que ﬁcamos?
*Publicado a título póstumo com a autorização
da família. Foi o último artigo publicado pelo
Professor, no Jornal SOL de 16 de Julho de 2010
(três dias após o seu falecimento).
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
11
%106#$+.+&#&'
De acordo com Sónia Monteiro, docente do IPCA
SNC está agora numa fase
de “revolução tranquila”
O Sistema de Normalização Contabilística representou um choque cultural na contabilidade. Está em
curso uma revolução, agora numa fase mais tranquila,
depois de alguma intranquilidade inicial. E a “revolução tranquila de assimilação ao novo modelo está para
durar”, refere Sónia Monteiro, docente e investigadora
do IPCA, em entrevista à revista TOC. O sistema normalizador é sinónimo de maior subjetividade e responsabilidade.
“O SNC representa uma mudança de paradigma que,
desde o seu surgimento, a Escola Superior de Gestão tem
incutido aos seus estudantes e inclui nos seus planos de
estudo, aos níveis da licenciatura e do mestrado. Promove também uma pós-graduação em SNC, bem como a
formação contínua sobre o mesmo, a normalização contabilística em pequenas e microentidades e no setor nãolucrativo. A elevada recetividade dos cursos demonstra, na
fase inicial, a preocupação dos proﬁssionais para a transição do POC para o SNC e, atualmente, para aprofundar e
consolidar os conhecimentos, de forma a manter elevados
padrões de qualidade no relato ﬁnanceiro”, explica Sónia
Monteiro.
Para a docente, o SNC é, de facto, uma “revolução
tranquila”. Uma revolução porque, numa primeira fase,
o seu impacto gerou um choque cultural na contabilidade. “Os proﬁssionais procuraram ativamente atualizarem-se e apreender esta nova ﬁlosoﬁa nos cursos que lhes
eram oferecidos. Passado o desassossego, estamos agora
na etapa tranquila da revolução, em que os proﬁssionais
vão aprofundando o SNC. É uma revolução que está
para durar, mas que se deve apreender e amadurecer com
tranquilidade, atendendo ao vasto leque de matérias que
levanta.”
A docente admite que o sistema assenta mais em princípios do que em regras, o que se traduz em maior subjetividade e juízo de valor por parte dos proﬁssionais da contabilidade. O que implica uma maior responsabilidade,
na medida em que obriga a um maior rigor na sustentação
da informação divulgada. “Todavia, considero que a maximização das características da ﬁabilidade e relevância da
informação ﬁnanceira, a que a estrutura concetual apela,
12
Informação
Chama a atenção para o facto de esta geração
de alunos ter a sorte de poder aceder de forma fácil
a uma informação abundante.
permitirá que as demonstrações ﬁnanceiras transmitam o
que geralmente é entendido como a imagem verdadeira e
apropriada.”
Estudantes têm falta de informação de base
Sónia Monteiro abordou as questões relacionadas com
o ensino da Contabilidade no nosso país. Defende que
cada vez mais as instituições de ensino superior devem
apostar em parcerias que promovam a aproximação entre
os meios académico e empresarial. “O IPCA tem estado
atento a esta realidade, quer através do seu centro de investigação, quer do gabinete de emprego, empreendedorismo e ligação às empresas. O que se reﬂete nas elevadas
taxas de empregabilidade dos estudantes.”
Chama a atenção para o facto de esta geração de alunos
ter a sorte de poder aceder de forma fácil a uma informação abundante. “A diﬁculdade está em selecionar e gerir
a informação, de forma a torná-la conhecimento. Certos
alunos carecem de informação de base, nomeadamente
ao nível da Matemática e da interpretação do Português.
Estas lacunas são factores impeditivos para uma boa assimilação e apreensão da informação existente, diﬁcultando
a aquisição de conhecimentos.”
Em termos de ensino/aprendizagem da Contabilidade, a docente acredita que o SNC encaixa no “euro do
ensino”, atendendo a que o normativo contabilístico nacional se adapta ao referencial que foi acolhido na União
Europeia. “Deste modo, todos falamos a mesma linguagem, o que traz vantagens na mobilidade dos docentes,
dos estudantes e dos proﬁssionais, sem esquecer que cada
país tem as suas especiﬁcidades. No entanto, a bagagem
SNC, ao assentar em princípios, facilmente permitirá
uma adaptação à cultura contabilística do país”, conclui
Sónia Monteiro.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
%106#$+.+&#&'
De acordo com Natália Canadas
Existe maior sintonia entre regras
ﬁscais e normativo contabilístico
Há hoje uma maior sintonia entre as regras ﬁscais e o
normativo contabilístico, com uma crescente aproximação de ambos. Esta a opinião de Natália Canadas, coordenadora da Escola Superior de Tecnologia e Gestão do
Instituto Politécnico de Leiria. Rejeita a possibilidade de
se veriﬁcar um agravamento do conﬂito entre a administração ﬁscal e as empresas.
A realidade é que há uma maior não subordinação do
normativo contabilístico às regras ﬁscais. “Se as razões
para o conﬂito resultarem da aplicação do conceito de justo valor, estão acauteladas no normativo regras objetivas
de aplicabilidade do mesmo, pelo que tal conﬂito parece
mais hipotético do que real”, explica a docente em trabalho publicado na revista TOC. Refere que no Sistema de
Normalização Contabilística o balanço não é um balanço
patrimonial. A noção de património está ancorada numa
visão reﬂetida pelo POC de 77, mas não pelo de 89 ou
pelo SNC, os quais contemplam uma visão da empresa
pela teoria da entidade.
“O conceito central da estrutura conceptual é o conceito de ativo e o mesmo não é – como numa visão patrimonialista – um conjunto de bens e direitos. São recursos
controlados pela empresa, resultantes de factos passados e
que geram benefícios futuros apropriáveis por esta. Logo,
os ativos não são o património bruto, nem veiculam uma
noção de propriedade, antes uma noção de controlo e de
apropriabilidade de benefícios futuros. Tal é facilmente
constatável pelo ativos que resultam de leasings. Do mesmo modo, o capital próprio não é o património líquido,
antes é deﬁnido como um interesse residual”, de acordo
com Natália Canadas.
Relativamente à fraude que ainda se veriﬁca, a docente
admite que a regulação e a supervisão são necessárias, mas
não suﬁcientes para minorarem a tendência nesse sentido. “Exige-se por parte dos proﬁssionais e das empresas
uma postura ética e de responsabilidade social na sua conduta pessoal e nos negócios. Por parte dos proﬁssionais
,uma postura ética e deontológica é essencial, até para um
maior reconhecimento social da proﬁssão. Do lado das
empresas, é uma condição de sustentação e de continuidade, como o atestam os escândalos ﬁnanceiros.”
Aumenta o papel do relato contabilístico
Um aspeto importante prende-se com os desaﬁos, as
oportunidades e os perigos que se colocam aos proﬁssionais e àqueles que o pretendem ser. A este propósito refere
Natália Canadas: “As novas tendências da contabilidade
acentuam o papel do relato contabilístico. Daqui resulta
uma uma importância acrescida para o relatório de gestão.
De facto, esta é a peça central de relato num cenário de
separação da propriedade e do controlo, devendo ser um
instrumento de prestação de contas sobre a estratégia da
empresa, comunicando um ponto de vista de gestão sobre
a gestão”.
Desta feita, adianta a docente, o relato tornou-se mais
narrativo, veiculando no relatório informação de carácter
não-ﬁnanceiro a par da informação ﬁnanceira. O normativo impõe, a este nível, apenas um padrão mínimo de
qualidade de relato. Assiste-se a uma corrida para o topo,
pelo menos por parte das empresas cotadas, em termos de
qualidade de relato.
“As novas tendências de relato acentuam o carácter
técnico e especíﬁco das práticas contabilísticas, no sentido
de práticas tendentes a criar informação/conhecimento
útil para os decisores individuais e para a gestão. Logo,
aos proﬁssionais coloca-se a oportunidade e o desaﬁo de
uma leitura mais profunda da empresa e da económica,
social e ambiental”, segundo Natália Canadas.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
13
%106#$+.+&#&'
O futuro modelo de reconhecimento
do rédito (rendimento)
Este breve texto constitui um
resumo traduzido com adaptações
da auditoria do Diretor da C&E do
item “1 – Motivaciones del cambio:
Convergencia y mejora contable”, do
artigo de Juan del Busto Méndez,
sob o título “Hacia un nuevo medelo
de reconocimiento de ingresos: Exposure draft from Contracts with Costumers1”, publicado na revista Técnica
Contable n.º 743, de Julho/Agosto
de 2011, Ano LXIII, pp. 33-9.
O texto inicia por referir que a
norma contabilística em causa insere-se no acordo que o IASB e o FASB
realizaram em Setembro de 2002 no
sentido da convergência entre as
normas dos dois organismos normalizadoras da contabilidade, visando
eliminar as suas diferenças.
Relativamente aos réditos (rendimentos), esse acordo concretizou-se
em dezembro de 2008 com a publicação da “discussion paper” (documento
para discussão) intitulado “Preliminary Views on Revenue Recognition in
Contracts with Customers”, em que se
basearia a norma sobre o reconhecimento dos réditos (rendimentos). O
passo seguinte ocorreu no passado dia
24 de Junho com a publicação, de forma conjunta pelo IASB e pelo FASB
para consulta pública, de um “borrador” de norma sobre o reconhecimento de rédito/rendimentos (Exposure Draft Revenue from Contracts with
Customers), aberto a comentários até
22 de Outubro de 2011.
1 “Exposure draft” signiﬁca “rascunho de exposição (norma)”, ou seja, é um documento rascunho (draft) para discussão pública em norma
(NIC/NIRF) deﬁnitiva após os respetivos contributos.
14
No que concerne às normas do
IASB, o reconhecimento do rédito
(rendimentos) é abordado em normas diferentes: a NIC 18 – Rédito
e a NIC 11 – Contratos de construção2.
Como refere Busto Méndez, essas duas normas não são fáceis de entender nem de aplicar, como, aliás,
é reconhecido no próprio projeto de
norma, sublinhando que a nível das
normas do FASB há uma dispersão
normativa em mais de 100 normas e
interpretações3.
De acordo com a NIC 18, o
princípio do reconhecimento das
vendas é a transferência substancial
dos riscos e benefícios derivados da
propriedade. No caso das prestações
de serviços (NIC 18) e dos contratos
de construção (NIC 11), estabelece-se como princípio para o reconhecimento dos réditos (rendimentos)
a percentagem de realização da atividade.
No Sistema de Normalização
Contabilística (SNC) estes mesmos princípios estão plasmados na
NCRF n.º 20 Rédito, relativamente
às vendas de prestações de serviços, e
na NCRF n.º 19 Contratos de construção.
O projeto de norma cria uma rutura com esses princípios de reconhecimento dos réditos (rendimentos),
propondo que a entidade estabeleça
em cada contrato celebrado com os
clientes quais são os compromissos
contratuais que assume e as renumerações que espera obter do mesmo4.
2 No SNC corresponde às NCRF n.ºs 19 e 20,
respetivamente.
3 Constitui um bom exemplo da complexidade
das normas contabilísticas do FASB.
4 O artigo em análise desenvolve as alterações
propostas e em discussão, pelo que sugerimos a
sua leitura.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
(+5%#.+&#&'
Tributar os ricos:
rendimento vs. património
ANTÓNIO MARTINS*
A estrutura de um sistema ﬁscal deve atender, segundo
os princípios da tributação, a vários objectivos, muitas vezes conﬂituantes: a equidade, a eﬁciência, a simplicidade,
a competitividade internacional e a arrecadação de receita.
Bem se sabe que, em Portugal, o último destes objectivos está, por razões bem conhecidas, no topo das preocupações dos responsáveis políticos. Assim, a procura de
ampliação das bases tributáveis ou a redução de benefícios
ﬁscais encontram fácil justiﬁcação decorrente dos compromissos internacionais a que Portugal se obrigou.
Neste panorama, tem-se recorrentemente discutido o
contributo possível dos mais ricos para o incremento das
receitas, procurando que daí surja um reforço da capacidade tributária e um contributo não despiciendo para a
redução do deﬁcit público.
Por isso, no âmbito da grave crise das ﬁnanças públicas
que se vive, entre outros espaços geográﬁcos, em alguns
Estados da UE, entre os quais Portugal, a tributação das
grandes fortunas tem vindo a ganhar relevo como tópico
de discussão relativo à política ﬁscal. O propósito deste
escrito é o de apresentar aquelas que, a meu ver, constituem as vantagens e desvantagens de uma tal medida, e,
no ﬁnal, expressar uma opinião pessoal sobre a questão.
Sobre as vantagens de tributar grandes fortunas, a primeira é a de tal imposição ﬁscal poder contribuir para a
redução do deﬁcit público, numa altura em que a situação
enfrentada pelos governantes é de grande diﬁculdade em
encontrar novas fontes de receita. Acresce que, em vários
países, os mais ricos já vieram a terreiro mostrar-se disponíveis para esse esforço adicional.
Como se sabe, nos EUA, em França e noutros países, titulares de reconhecidas fortunas vieram a terreiro
aﬁrmar que deveriam contribuir em maior grau para o
esforço de equilíbrio orçamental que está ser levado a
cabo por vários governos.
Por seu turno, os executivos de vários países europeus
aumentaram recentemente as taxas marginais mais elevadas do imposto pessoal de rendimento (equivalente ao
nosso IRS), tal como aconteceu entre nós com o aumento
de taxas marginais em escalões de rendimento mais elevado.
Se, nos anos 80 do passado século, era comum efectuar reformas nas quais se veriﬁcavam baixas acentuadas (de
70% para 40% ou menos) na taxa marginal mais alta do
imposto pessoal de rendimento, agora tem vindo a ocorrer o contrário. Não por se pensar que a subida destas
taxas só tem vantagens, mas porque a política ﬁscal está
condicionada por um factor que se sobrepõe a todos os
outros: o aumento de receita.
Que vantagens e desvantagens têm, pois, as diversas
formas de incrementar a pressão ﬁscal sobre os mais ricos?
E a efectiva cobrança desses tributos acrescidos deve, preferencialmente, visar rendimento ou património?
No tocante a vantagens, a tributação das grandes fortunas contribuiria, por outro lado, para minorar os crescentes
níveis de desigualdade, ao atingir ﬁscalmente apenas os que
detêm altos patrimónios. Como se sabe, as desigualdades
sociais, medidas pelo índice de concentração de riqueza,
têm vindo acentuar-se, ameaçando a coesão social em muitos países.
O gráﬁco 1 – retirado do livro “Taxing Ourselves” de
Joel Slemrod e Jon Bakija, dois reputados ﬁscalistas americanos – mostra bem o crescimento do rendimento disponível em diversos estratos da sociedade americana entre
1979 e 2000. Como se vê, só nos 20% mais ricos (“highest quintile”) existiu aumento da proporção relativa. E
nos 1% mais ricos essa subida duplicou, de 9% para 18%,
o rendimento auferido por esse grupo de contribuintes.
GRÁFICO 1 - VARIAÇÃO DO RENDIMENTO
AUFERIDO PELOS DIFERENTES GRUPOS
DE CONTRIBUINTES AMERICANOS.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
15
(+5%#.+&#&'
Ora, nas circunstâncias drásticas que se vivem no plano das ﬁnanças públicas, uma distribuição mais equitativa
de sacrifícios é um factor que contribui para uma aceitação
menos revoltada por parte das classes menos favorecidas.
Por outro lado, uma outra vantagem seria a de se tributarem alguns patrimónios que, na sua constituição, poderão ter escapado a uma tributação menos elevada. Por
exemplo, alguém que foi aumentando o seu património
ﬁnanceiro com mais-valias de acções, dividendos ou juros
teve certamente uma menor carga ﬁscal do que pessoas
com idênticos rendimentos recebidos sob a forma de salários ou rendimentos da actividade de proﬁssões liberais.
E, como a teoria económica sempre sustentou, se a utilidade marginal de um activo decresce com a respectiva quantidade, então, para os mais ricos, a punção ﬁscal sentir-se-á
menos em proventos mais avultados. Se assim é ou não, é
discutível; mas este é um pressuposto que tem sido historicamente usado para justiﬁcar a progressividade da tributação.
Todavia, a tributação das grandes fortunas esbarra
com grandes obstáculos. Quais são?
Em primeiro lugar: quanto é uma grande fortuna? A
deﬁnição de um limite não seria tarefa fácil, mas admitamos que a algum valor se havia de chegar, e não seria
por aí que o problema se tornaria insolúvel. E ainda neste
ponto: tributa-se toda a fortuna ou só o excedente acima
de um dado limite?
Mas, depois, surge nova questão: que componentes da
fortuna tributar? Já se sabe que depósitos, acções registadas, imóveis, certiﬁcados de aforro, e activos semelhantes,
são relativamente fáceis de detectar e tributar. Mas se forem
obras de arte, jóias, acções ou depósitos e acções colocados em entidades off shore? Como valorizar algumas destas
componentes e como aceder a informação para as tributar?
Acresce que numa situação em que a banca nacional
necessita de captar poupança para reduzir a exposição à
dívida externa, a tributação de fortunas, e, dentro destas,
a particular visibilidade dos instrumentos ﬁnanceiros, poderia levar a uma fuga de capitais que agravaria o já muito
sério problema de ﬁnanciamento das entidades bancárias.
Por ﬁm, os adversários desta medida dirão que o património já foi tributado aquando da obtenção de rendimento com o qual ele se foi constituindo. Haveria pois
sobretributação; e também refeririam que nos países onde
esta tributação se instituiu pouco rendeu. Na verdade, o
grosso das receitas ﬁscais não está em tributar as grandes
fortunas, que em Portugal não serão muito numerosas. A
fatia maior da receita está na tributação das classes médias
e médias altas.
16
No meio de todos estes argumentos, que opinião
perﬁlho?
Em meu entender, os problemas associados à valorização de certos activos que fazem parte de um património,
os problemas de iniquidade que adviriam da tributação
incidir seguramente sobre os chamados “tansos”, isto é
os que não colocam o património a salvo, em especial o
ﬁnanceiro, que é geralmente líquido e tem elevada mobilidade internacional, e as experiências internacionais não
serem de molde a esperar uma grande receita ﬁscal, me
levam a preferir outra solução. Qual é ela?
A de aumentar, a título temporário, a tributação nos
dois escalões mais altos do IRS, à semelhança do que se
tem feito em alguns países. Claro que esta opção não é
isenta de críticas, mas atinge o rendimento quando obtido e, por isso, tem menos problemas de valorização, de
ocultação, que a tributação do património tem. Enﬁm,
entre duas más soluções – a boa solução seria a de o Estado ter sido gerido prudentemente nos últimos 30 anos,
coisa que não foi, tendo-se evitado que o país seja hoje um
protectorado ou um país intervencionado –, escolho a que
me parece menos má.
E convirá não esquecer, em países como os EUA as
pessoas que declaram rendimentos e representam a proporção dos 1% mais ricos pagam 40% do IRS; entre
nós tal valor (o IRS pagos por 1% dos contribuintes que
maiores rendimentos declaram) aproxima-se dos 30%.
Trata-se, pois, para aqueles que cumprem as regras, de
uma carga ﬁscal já bem acentuada… Para mais, quando,
entre nós, neste cálculo não entra habitualmente o IRS
pago sobre juros de depósitos e alguns outros rendimentos
da categoria E, dado que não implicam declaração obrigatória anual.
É claro que a questão que dá título a este escrito é
algo artiﬁcial. Como se sabe, o património é já tributado, gerando embora iniquidades sérias, em virtude de os
valores de avaliação de algum desse património estarem
desajustados. Aumentar essa tributação, nas condições
actuais, potenciaria um agravamento ainda maior de tais
distorções. Todavia, estas considerações cedem sempre
que o Estado se coloca na condição de a maximização da
receita ﬁscal ser critério de actuação predominante. Nas
circunstâncias presentes, julgo que os responsáveis da política ﬁscal diﬁcilmente podem fazer diferente.
25/10/2011
*Professor Auxiliar da Faculdade de Economia
da Universidade de Coimbra
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
(+5%#.+&#&'
Retroatividade da Lei Fiscal:
casos recentes
CRISTINA PINTO*
No dia 5 de Dezembro do 2008 abriu-se um precedente de uma realidade que rapidamente passou a ser
recorrente: foi agravada a taxa de imposto com efeitos
retroactivos.
Naquela data foi publicada a Lei n.º 64/2008, que
veio alterar o Código do IRC, passando de 5% para 10%
a taxa de tributação autónoma incidente sobre as despesas de representação e encargos relacionados com viaturas
ligeiras de passageiros ou mistas, motos ou motociclos.
É natural haver um aumento da taxa de tributação em
face do cenário ﬁnanceiro em que o país se encontra. No
entanto, não nos parece natural que esta alteração tenha
tido impacto sobre os encargos relativos ao ano de 2008
que tenham sido incorridos antes da publicação da Lei.
De facto, apesar de a Lei ter sido publicada no dia 5
de Dezembro de 2008, a nova taxa veio tributar encargos
incorridos desde 1 de Janeiro do mesmo ano.
Muitas foram as vozes que se manifestaram perante
esta medida inovadora, que veio contrariar as atuações
precedentes do legislador ﬁscal. Até aqui, para além de
sempre se honrar o princípio da não retroatividade da Lei
Fiscal – constitucionalmente previsto – sempre se respeitou as legítimas expectativas dos contribuintes.
Esta medida, mais do que uma mera violação dos direitos dos contribuintes, abriu um precedente para um
conjunto de posteriores atropelos à segurança jurídica,
que é um valor que sempre prevaleceu em matéria ﬁscal.
É o caso do aumento da taxa de IRS operado em
Junho de 2010, bem como da sujeição a tributação das
mais-valias de ações, publicada em Julho do mesmo ano,
ambos com efeitos retroativos a 1 de Janeiro de 2010.
É notória a alteração da forma de estar do legislador.
Claro está que “a ocasião faz o ladrão” e que a necessidade
de receita do Estado é evidente, mas não deverá isso justiﬁcar tais atropelos à nossa Lei Fundamental.
Recorde-se que quando foi introduzida a tributação
sobre as mais-valias em sede de IRS na alienação de quotas, em 1989, o legislador criou um regime transitório,
previsto no artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de
30 de Novembro.
Neste caso, não só a Lei apenas entrou em vigor a 1 de
Janeiro do ano seguinte, não sendo retroativa, como ainda
se protegeram as expectativas dos contribuintes.
Assim, naquele regime transitório previu-se que quem
tivesse adquirido quotas de sociedades anteriormente a 1
de Janeiro de 1989, na respectiva venda não teria de suportar IRS.
Poderá justiﬁcar-se tal regime transitório pela intenção
de proteger as expectativas dos contribuintes que, quando
compraram as quotas, não esperavam que na venda fossem onerados com qualquer tributação.
Contudo, na alteração recente operada na tributação
das mais-valias de ações, não só não se respeitaram expectativas como se decidiu tributar vendas que já tinham
ocorrido anteriormente àquela data.
Perante todas estas recentes alterações da Lei, tem-se
colocado a questão da respectiva constitucionalidade, em
face do preceituado no n.º 3 do artigo 103.º da Constituição da República Portuguesa, que diz textualmente:
“Ninguém pode ser obrigado a pagar impostos que não hajam sido criados nos termos da Constituição, que tenham
natureza retroativa ou cuja liquidação e cobrança se não
façam nos termos da lei.”
Os tribunais já se pronunciaram sobre a constitucionalidade das referidas Leis, concretamente no que se refere ao aumento da taxa de tributação autónoma de 5%
para 10%.
A título de exemplo, poderá ver-se a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, no processo n.º
1230/09.5, no qual se conclui que “efectivamente, ao agravar a tributação sobre factos ocorridas antes da sua entrada em
vigor, a Lei em causa está a atuar retroativamente, em violação
do princípio constitucional que o prescreve, consagrado no artigo 103.º/3 da C.R.P., sendo por isso inconstitucional”.
Na sequência desta sentença, o Tribunal Constitucional veio a pronunciar-se (cf. Acórdão n.º 18/2011), reconhecendo, aﬁnal, a constitucionalidade da norma.
Recentemente, o Supremo Tribunal Administrativo
(STA) num outro caso, mas ainda relativamente à questão
da constitucionalidade da alteração da taxa de tributação
autónoma, veio concluir pela inconstitucionalidade da
norma.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
17
(+5%#.+&#&'
Diz-se no Acórdão do STA no processo n.º 0281/11,
de 6 de Julho de 2011, que “sofre de inconstitucionalidade,
por violação do princípio da não retroatividade da lei ﬁscal
consagrado no artigo 103.°, n.º 3, da Constituição da República, a norma do artigo 5.º da Lei n.° 64/2008, de 5 de
Dezembro, que determinou que o agravamento da taxa de
5% para 10% sobre despesas de representação e encargos com
viaturas ligeiras de passageiros, resultante da nova redação
dada ao artigo 81.°, n.º 3, alínea a), do CIRC, produzisse
efeitos a partir de 1 de Janeiro de 2008, uma vez que o facto
tributário que a lei nova pretende regular já tinha produzido
todos os seus efeitos ao abrigo da lei antiga, relativamente a
despesas já realizadas”.
Neste processo discorda-se da decisão do Tribunal
Constitucional, defendendo-se o entendimento expresso
no voto de vencido que dela consta.
Note-se que, tendo o STA concluído pela inconstitucionalidade da norma, caberá recurso obrigatório para o
Tribunal Constitucional, pelo que nos resta aguardar nova
decisão deste tribunal.
As decisões que serão tomadas nesta matéria poderão
ter um impacto signiﬁcativo na nossa economia, através
da inﬂuência no contexto legal.
De facto, caso se venha a aceitar a alteração das regras
fundamentais da determinação dos impostos “depois do
início do jogo”, a segurança jurídica será gravemente
afectada, o que inﬂuenciará a estabilidade legal associada
ao nosso país, não abonando a favor do investimento.
25/10/2011
*Professora assistente da Universidade Católica Portuguesa
Consultora nas áreas contabilística e ﬁscal
Ataque de phishing
– Alerta da DGCI
A Direccão-Geral de Finanças (DGCI) divulgou um
comunicado no qual alerta os utilizadores do Portal das
Finanças para o envio de mensagens fraudulentas. Estas
mensagens aparentam ser enviadas pela DGCI e utilizam
um texto falso, convidando o destinatário da mensagem a
aceder a um endereço através do “link” fornecido, como
forma de obter informações sensíveis ou comprometer em
termos de segurança o computador utilizado (técnica apelidada de phishing). Trata-se de um esquema destinado a
concretizar a instalação de software malicioso na máquina
de quem recebeu a mensagem por correio electrónico. O
software é instalado se o utilizador executar o link apresentado na mensagem. O “link” aparenta estar apontado
para a página do Portal das Finanças, mas a ligação é feita
para um outro domínio.
Como forma de proteger os utilizadores do Portal das
Finanças de mensagens de teor fraudulento como a que
foi agora detectada, a DGCI ﬁxa três indicadores que podem servir para identiﬁcar mensagens legítimas. Em primeiro lugar, as mensagens de e-mail que a DGCI envie
aos contribuintes identiﬁcam sempre o nome completo
18
e o NIF do destinatário. Não serão enviadas mensagens
de carácter genérico que não incluam a identiﬁcação do
contribuinte. Em segundo lugar, a DGCI só enviará mensagens de e-mail aos contribuintes que tenham senha de
acesso ao Portal das Finanças e que tenham autorizado o
envio de mensagens por correio electrónico. Por último,
alerta-se para o facto de que todas as caixas de correio
electrónico da DGCI têm o formato [email protected]ﬁnancas.pt.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
(+5%#.+&#&'
Análise da tributação em sedes de IRC, IRS e IVA
OE agrava carga ﬁscal
sobre cidadãos e empresas
O Orçamento do Estado para 2012 ﬁca marcado pelas medidas constantes do memorando de entendimento celebrado entre o Estado português e a troika. Das
medidas apresentadas conclui-se que o país terá de fazer
grandes esforços com o agravamento ﬁscal ou o corte de
benefícios. Os tempos tendem a tornar-se muito complicados. A “Contabilidade & Empresas” dá conta de
algumas das medidas que mais se vão sentir nos bolsos
dos cidadãos e das empresas, a partir de um estudo desenvolvido pela consultora KPMG. Em destaque estão
o IRC, o IRS e o IVA.
São múltiplas (e gravosas) as alterações previstas em
sede de IRC. Desde logo, deixam de beneﬁciar de isenção de IRC as entidades anexas de instituições particulares de solidariedade social e passam a estar previstos
como elementos sujeitos a deperecimento para efeitos
ﬁscais os ativos biológicos que não sejam consumíveis
e que, com carácter sistemático, sofram perdas de valor,
resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo.
No âmbito da dedução de prejuízos ﬁscais, o prazo de
reporte dos mesmos gerados em períodos de tributação
que se iniciem em ou após 1 de Janeiro de 2012 é alargado
para cinco períodos de tributação – este prazo é de quatro
anos para os prejuízos ﬁscais apurados nos períodos de tributação de 2010 e 2011 e de seis anos para os períodos de
tributação anteriores. A dedução dos prejuízos ﬁscais passa a estar limitada a 75% do lucro tributável. Esta regra é
aplicável à dedução dos prejuízos ﬁscais apurados em períodos de tributação anteriores a 1 de Janeiro de 2012 ou
em curso nesta data. Por sua vez, é revogada, com efeitos
retroativos a 1 de janeiro de 2011, a obrigatoriedade de
certiﬁcação legal das contas por parte de revisor oﬁcial de
contas (ROC), de que dependia a dedução de prejuízos
ﬁscais em determinadas situações.
Entretanto, as restrições à dedutibilidade ﬁscal dos
pagamentos a entidades sujeitas a um regime ﬁscal privilegiado passam a aplicar-se às importâncias pagas ou devidas, indiretamente, a qualquer título, a estas entidades,
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
19
(+5%#.+&#&'
quando o contribuinte tenha – ou devesse ter – conhecimento do destino de tais importâncias. O que se presume
veriﬁcado quando existam relações especiais entre o contribuinte e as entidades beneﬁciárias dessas importâncias
ou o contribuinte e o mandatário, ﬁduciário ou interposta que proceda ao pagamentos àquelas entidades.
Regime de transparência ﬁscal internacional
Para efeitos do regime de transparência ﬁscal internacional, passam a relevar as participações detidas através
de mandatários, ﬁduciários, interposta pessoa ou de outras entidades, com as quais o contribuinte tenha relações
especiais. E deixa de ser possível o reporte do crédito de
imposto não utilizado por insuﬁciência de coleta no período de tributação em que ocorre a distribuição de lucros
ou rendimentos imputados ao abrigo do regime em causa.
Fica deﬁnido que o regime não é aplicável quando a entidade não residente em território nacional seja residente
ou esteja estabelecida num país da UE, se demonstre que
a respetiva constituição e funcionamento tenham subjacentes razões económicas válidas e esta desenvolva uma
atividade económica de natureza agrícola, comercial, industrial ou de prestação de serviços.
O diploma determina que a prova de preenchimento
das condições de aplicação do Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS) seja da competência da sociedade dominante do grupo e que as alterações propostas ao mecanismo de dedução dos prejuízos
ﬁscais sejam extensíveis ao regime especíﬁco de dedução
de prejuízos ﬁscais, no âmbito do referido regime. O apuramento da derrama municipal passa a ter por base o lucro
tributável individual das sociedades sujeitas ao mesmo.
Taxas e pagamentos adicionais por contas
No que se refere às taxas, é eliminada a taxa de
12,5% aplicável aos primeiros 12 500 euros de matéria
colectável e é introduzida uma taxa de tributação agravada de 30% aplicável a rendimentos de capitais pagos
ou colocados à disposição de entidades não residentes,
sujeitas a um regime ﬁscal mais favorável (actualmente
com uma taxa de 21,5%). Por sua vez, é reduzido de
dois mil para 1500 o limite do lucro tributável, a partir
dom qual há lugar ao pagamento de derrama estadual,
passando de 2,5% para 3%. É introduzida uma taxa de
5% a aplicar à parcela do lucro tributável que exceda os
10 milhões de euros.
20
Participações
No regime de transparência ﬁscal internacional,
passam a relevar as participações detidas
através de mandatários, ﬁduciários,
interposta pessoa ou de outras entidades.
Os pagamentos adicionais por conta passam a ser determinados pela aplicação ao lucro tributável do exercício anterior das taxas de 2,5% sobre a parcela do lucro tributável
entre 1,5 e 10 milhões de euros e 4,5% sobre a parcela que
exceda 10 milhões (hoje 2% sobre o lucro tributável que
exceda dois milhões de euros). Estas alterações aplicamse aos dois períodos de tributação iniciados em – ou após
– o primeiro dia de janeiro do próximo ano. Entretanto,
passam a estar sujeitas à taxa de tributação autónoma agravada de 70% as despesas não documentadas suportadas
por contribuintes que auﬁram rendimentos resultantes do
exercício de actividades sujeitas a imposto especial de jogo.
Representante ﬁscal
Do OE consta que passa a ser facultativa a designação
de um representante ﬁscal em Portugal quando as sociedades em causa (representação de entidades não residentes) sejam consideradas residentes para efeitos ﬁscais num
Estado-membro. E mantém-se em vigor – no próximo
ano – o regime de aceitação, para efeitos ﬁscais, das desvalorizações excepcionais decorrentes do abate de programas e equipamentos informáticos de facturação que
sejam substituídos, em consequência da exigência de certiﬁcação do software, tal como as despesas com a aquisição
de programas e equipamentos informáticos de facturação
certiﬁcados.
A nova expressão de “gestor público”
Ainda neste âmbito, a expressão “gestor” é substituída
por “gestor público”, passando a tributação integral das
indemnizações a ser aplicável quando estejam em causa
“gestores públicos, administradores ou gerentes de pessoas coletivas e representantes de estabelecimento estável de
entidades não residentes”.
Taxas no IRS
As alterações e o agravamento de taxas são também
consideráveis no que toca ao IRS. Assim, o limite de
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
(+5%#.+&#&'
exclusão de tributação das indemnizações auferidas
pela cessação do contrato de trabalho é reduzido de
uma vez e meia para uma vez o valor médio das remunerações regulares, com carácter de retribuição, sujeitas
a tributação e auferidas nos últimos 12 meses, multiplicado pelo número de anos ou fração de antiguidade.
Entretanto, é introduzida uma norma de incidência aplicável especiﬁcamente aos juros dos empréstimos
concedidos por terceiros e suportados pela entidade patronal em benefícios dos respetivos trabalhadores. É reduzida para 4104 euros – atualmente seis mil euros – a
dedução especíﬁca dos rendimentos de pensões. Passam
a ser reportados aos cinco anos seguintes os rendimentos
líquidos negativos apurados nas categorias B e F (hoje
quatro anos). A regra passam também a ser aplicável ao
saldo negativo apurado na alienação onerosa de imóveis,
propriedade inteletual ou industrial e cessão onerosa de
posições contratuais ou de outros direitos inerentes a
contratos relativos a bens imóveis. Estas alterações são
aplicáveis aos rendimentos líquidos negativos apurados
em 2012 e anos seguintes.
Consta do OE uma taxa adicional de solidariedade
de 2,5%, que incide sobre o rendimento coletável que
exceda os 153 300 euros. Para contribuintes casados e
não separados judicialmente de pessoas e bens, a taxa
adicional de solidariedade aplica-se à diferença positiva
entre a divisão por dois do rendimento coletável e aquele limite, multiplicada por dois.
No âmbito das taxas liberatórias, é introduzida uma
taxa de retenção na fonte de 30%, aplicável aos rendimentos de capitais pagos ou colocados à disposição de
pessoas singulares residentes em território com um regime
ﬁscal mais favorável (atualmente tributados em 21,5%).
Passam também a estar sujeitos a retenção na fonte a uma
taxa liberatória de 30% os rendimentos de capitais devidos por entidades residentes em território com um regime
ﬁscal mais favorável, pagos ou colocados à disposição de
contribuintes residentes, por um intermediário com sede
ou estabelecimento estável em Portugal.
Por sua vez, passa para 21,5% a taxa especial a aplicar ao saldo positivo entre as mais e menos-valias mobiliárias (hoje 20%). A taxa especial que incide sobre
os rendimentos prediais auferidos por contribuintes não
residentes em território português passa de 15% para
16,5%. E passam a ser tributados autonomamente à
taxa de 30% os rendimentos de capitais devidos por entidades residentes em território com um regime ﬁscal
mais favorável, pagos ou colocados à disposição de con-
Saúde
É reduzida de 30% para 10% a dedução
relativa a despesas de saúde até um limite máximo
de 838,44 euros (atualmente sem limite).
tribuintes residentes, os quais não tenham sido sujeitos
a retenção na fonte em Portugal.
Deduções à coleta nas despesas com saúde
Outra matéria que sofre alterações é aquela que respeita às deduções à coleta. É reduzida de 30% para 10%
a dedução relativa a despesas de saúde até um limite
máximo de 838,44 euros (atualmente sem limite). Este
limite é majorado em 125,77 euros por cada dependente a cargo, no caso de agregados familiares com três ou
mais dependentes e desde que todos tenham despesas
de saúde. E é reduzido de 2,5 vezes o valor do IAS (1
048,05) para uma vez (419,22 euros) o limite máximo
mensal por beneﬁciário, dedutível a título de encargos
com pensões de alimentos. A dedução à coleta referente
aos encargos com imóveis é também reduzida, passando a corresponder a 15% dos encargos com juros de
empréstimos e rendas, o o limite máximo de 591 euros.
Quanto a juros de empréstimos, relativos a contratos
com cooperativas de habitação e rendas de locação ﬁnanceira, o valor atrás mencionado será considerado em 75%,
50% e 25% do seu valor nos anos de 2013 a 2015, respetivamente, deixando de se aplicar a correspondente dedução
a partir do ano seguinte. Enquanto for aplicável, a dedução
ﬁca limitada aos encargos relacionados com contratos celebrados até ao ﬁnal do presente ano. No que toca às rendas,
o limite de 591 euros será de 85%, 70%, 55%, 40% e 25%
do seu valor para os anos de 2013 a 2017, deixando de
se aplicar a correspondente dedução a partir de 2018. A
aplicação desta dedução não está condicionada à data de
celebração do respetivo contrato de arrendamento.
O somatório das deduções à coleta com despesas de
saúde, educação e formação, importâncias suportadas a
título de pensões de alimentos e encargos com imóveis
e lares sofre uma nova limitação em função do escalão
do rendimento coletável. Os limites são majorados em
10% por cada dependente ou aﬁlhado civil que não seja
contribuinte de IRS. Nos casos de divórcio ou separação
judicial de pessoas e bens – em que o poder paternal é
partilhado – as deduções pessoais relativas ao dependente
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
21
(+5%#.+&#&'
passam a ser consideradas em 50% do seu valor para
cada um dos progenitores.
Passam a estar sujeitos a retenção na fonte, à taxa
de 20%, os rendimentos da categoria A e B auferidos
por residentes não habituais em atividades de elevado
valor acrescentado. A obrigação relativa ao reporte às autoridades ﬁscais de rendimentos pagos a não residentes
passa a ser exigível até ao ﬁnal do segundo mês seguinte
ao da colocação à disposição dos rendimentos. E cessa
a obrigação de comunicação à administração ﬁscal das
operações relativas à alienação onerosa de valores mobiliários e as referentes a operações ﬁnanceiras, warrants
e certiﬁcados por parte das instituições de crédito e sociedades ﬁnanceiras ou respetivas entidades devedoras.
Passa ainda a ser facultativa a designação de um representante ﬁscal em Portugal quando as pessoas singulares sejam consideradas residentes para efeitos ﬁscais
num país da UE ou do EEE. Por último, o Governo ﬁca
autorizado a criar deduções em sedes de IRS, IMI ou
IUC correspondentes a um valor até 50% do IVA suportado e pago pelos contribuintes na aquisição de bens
ou serviços, sujeitas a um limite máximo.
Novo regime dos “preços de transferência” em IVA
No caso do IVA, são vários os bens que passam a estar
abrangidos por taxas mais elevadas. Mas há uma outra alteração que também é importante e que convém aqui referir. Trata-se do regime dos “preços de transferência” em
sede deste imposto. É introduzido um novo regime relativo à determinação do valor tributável para as transmissões
de bens e prestações de serviços efetuadas por contribuintes que tenham entre si relações especiais. Consideram-se
também relações especiais as estabelecidas entre um empregador e um empregado, a família deste ou qualquer
pessoa com ele estreitamente relacionado. Estabelece-se
que o valor tributável passa a ser o valor normal de mercado, em detrimento do valor de transação. Este regime não
será aplicado desde que seja feita prova de que a diferença
entre a contraprestação e o valor normal não se deva à
existência de uma relação especial entre o contribuinte e
os adquirente dos bens ou serviços.
Medida importante é também aquela que estabelece
um requisito adicional para a aplicação da isenção de
IVA, passando a prever-se a necessidade de entrega do
Certiﬁcado Comprovativo de Exportação ao fornecedor
no prazo máximo de 90 dias, a contar da data da fatura
por ele emitida.
22
O diploma estabelece um valor mínimo para as liquidações oﬁciosas, resultantes da não apresentação da
declaração periódica de IVA. Fica estabelecido como limite mínimo um valor anual igual a seis ou três vezes
a retribuição mínima mensal garantida para os contribuintes abrangidos pelo regime de periodicidade mensal
e para aqueles enquadrados no regime trimestral, respetivamente. A contagem dom prazo de pagamento do
imposto pago oﬁciosamente passa a contar-se a partir da
data da notiﬁcação emitida pela DGCI, em vez da data
do respetivo envio.
Está dispensada a entrega da declaração de alterações,
sempre que estas respeitem a factos sujeitos a registo na
conservatória do registo comercial e a entidades inscritas
no ﬁcheiro central de pessoas coletivas que não estejam
sujeitas a registo comercial.
Os contribuintes enquadrados no regime trimestral
passam a estar obrigados à entrega da declaração recapitulativa até ao dia 20 do mês seguinte a que respeitam
as operações quando o montante total das operações
a reportar – durante o trimestre civil em curso ou em
qualquer dos quatro trimestres civis anteriores – seja superior a 50 mil euros.
É revogado o regime especial de tributação nas transmissões gasosas, sendo substituído pelo regime normal
de tributação em IVA. A passagem para o regime normal
é acompanhada de um regime transitório que permite
aos contribuintes a dedução do imposto correspondente
às suas existências na data da cessação do regime especial
de tributação.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
(+5%#.+&#&'
Consolidação orçamental
dá origem à sobretaxa extraordinária
O esforço de consolidação orçamental está na base da criação da
sobretaxa extraordinária em sede
de IRS e referente aos rendimentos
auferidos este ano. Ficam excluídos
do seu pagamento cerca de 80% dos
pensionistas do regime geral da Segurança Social e cerca de 65% dos
agregados familiares. Em causa estão
cerca de 1,4 milhões de pensionistas
e três milhões de famílias.
A sobretaxa foi estabelecida em
3,5% e é aplicável à parte do rendimento coletável que exceda os 6790
euros. Incide sobre todos os tipos de
rendimentos englobáveis em sede de
IRS – trabalho dependente, rendimentos empresariais e proﬁssionais,
rendimentos de capitais que sejam
englobados, rendimentos prediais,
incrementos patrimoniais e pensões – bem como sobre alguns rendimentos sujeitos a taxas especiais.
De salientar que à coleta resultante
da aplicação da sobretaxa extraordinária será deduzido um montante
de 12,13 euros por cada dependente
ou aﬁlhado civil que não seja contribuinte de IRS (o correspondente a
2,5% do valor da retribuição mínima mensal).
Os contribuintes que auﬁram
rendimentos da categoria A (trabalho dependente) e H (pensões) serão
sujeitos a uma retenção na fonte de
50%, que incidirá sobre o próximo
subsídio de Natal, depois de deduzido das retenções na fonte normais
e das contribuições para a Segurança
Social na parte que exceda o valor do
salário mínimo. Nos casos em que
o valor devido do subsídio de Natal
ou da prestação individual correspondente ao 13º mês for pago de
forma fracionada retém-se em cada
pagamento a parte proporcional da
sobretaxa extraordinária.
Esta retenção na fonte será efetuada a título de pagamento por conta
da sobretaxa devida e que vier a ser
apurada com a entrega da declaração
de IRS de 2011. Se a retenção for
superior ou inferior ao valor da sobretaxa, ocorrerá pagamento ou reembolso da diferença. Relativamente
aos rendimentos das outras categorias, a sobretaxa extraordinária será
apurada através da apresentação da
declaração de rendimentos de 2011,
o que só ocorrerá no ano que vem.
Quantias retidas entregues
no prazo de oito dias
As entidades devedoras de rendimentos de trabalho dependente
Deduções
As quantias retidas devem ser
entregues no prazo de oito dias,
contados do momento em que
foram deduzidas.
e de pensões são obrigadas a reter
uma importância correspondente a
50% do valor devido do subsídio de
Natal ou da prestação adicional, correspondente ao 13º mês que, depois
de deduzidas as retenções previstas
no artigo 99º do Código do IRS e as
contribuições obrigatórias para regimes de proteção social e para subsistemas legais de saúde, exceda o valor
de 485 euros.
Encontra-se abrangido pela obrigação de retenção o valor devido do
subsídio de Natal ou da prestação
adicional correspondente ao 13º
mês, cujo pagamento ou colocação
à disposição do respetivo beneﬁciário incumba – por força da lei – à
Segurança Social ou a outra entidades. A retenção na fonte é efetuada
no momento em que os rendimentos se tornam devidos nos termos da
legislação aplicável ou, se anterior,
no momento do seu pagamento ou
colocação à disposição dos respetivos
titulares.
É importante ter presente que as
quantias retidas devem ser entregues
no prazo de oito dias, contados do
momento em que foram deduzidas,
e nunca depois de 23 de dezembro.
A taxa aplica-se exclusivamente aos
rendimentos tributados em sede de
IRS auferidos pelo contribuintes
este ano. A sua vigência cessa após
a produção de todos os seus efeitos
em relação ao ano ﬁscal em curso.
O não pagamento (total ou parcial)
no prazo indicado constitui contraordenação ﬁscal punida com coima
variável entre o valor da prestação e
o seu dobro.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
23
(+5%#.+&#&'
Vítor Gaspar, ministro das Finanças, avisa
Autoridades têm de monitorizar
os níveis de endividamento
A crise atual afeta o centro do sistema ﬁnanceiro internacional. “Neste contexto, é particularmente importante
adotar medidas que promovam uma diminuição da vulnerabilidade dos países periféricos e choques na economia internacional e alterações abruptas nas condições de
ﬁnanciamento externo.” Esta a opinião manifestada pelo
ministro das Finanças, Vítor Gaspar, durante o Encontro
de Lisboa entre as delegações dos bancos centrais dos PALOP à Assembleia Anual do FMI/BM.
“O período prolongado de taxas de juro baixas na generalidade das economias avançadas tem proporcionado
condições de ﬁnanciamento favoráveis para as economias
em desenvolvimento e de mercado emergente, incluindo
entradas de capitais em grande escala. Além disso, temse veriﬁcado uma evolução ascendente dos preços primários. Este contexto favorável deverá encarado como uma
oportunidade para a adoção de políticas de ajustamento
estrutural que promovam o crescimento sustentável a longo prazo, incluindo o reforço do quadro regulamentar e
institucional”, explica Vítor Gaspar.
No entanto, chama a atenção para o facto de em condições de ﬁnanciamento favoráveis durante um período
prolongado de tempo existir o risco de acumulação excessiva de endividamento externo. “As autoridades deverão, por isso, estar atentas aos níveis de dívida, particularmente no caso de endividamento em moeda estrangeira.”
Acrescenta o responsável político a este propósito: “Uma
das formas de minimizar os riscos associados ao endividamento externo passa por adotar políticas que promovam
o ﬁnanciamento estável da economia. O que pode ser garantido por via do investimento direto estrangeiro ou pela
tomada de participações em empresas, em alternativa a
instrumentos de dívida.”
Vítor Gaspar destaca ainda os riscos que decorrem
da elevada dependência de alguns países em relação à exportação de bens primários, cujos preços atingiram níveis
historicamente elevados nos mercados internacionais. “A
evolução passada mostra que estes preços estão sujeitos a
uma elevada volatilidade. O que sugere uma política de
gestão sustentável dos ganhos acumulados em períodos de
alta de preços, através do estabelecimento de mecanismos
24
de reserva.” E acrescenta: “De uma forma geral, o aspeto
mais relevante é o da importância de manter políticas prudentes em tempos de expansão. É nestes períodos – quando tudo parece possível – que se corre o risco de acumular
as debilidades de desequilíbrios que serão, inevitavelmente, revelados no contexto de uma próxima crise.”
Tensão entre as perspetivas de curto e longo prazos
O ministro das Finanças apontou ainda o facto de as
políticas económicas de resposta à crise revelarem uma
tensão entre as perspetivas de curto e longo prazos. O
grande desaﬁo da política económica é o de conciliar
medidas de estabilização de curto prazo com medidas de
ajustamento e crescimento de longo prazo, tanto ao nível
das economias nacionais como a nível global.
“O atual contexto económico português é paradigmático das potenciais consequências da ausência de ênfase
na sustentabilidade e ajustamento de longo prazo.” Explica Vítor Gaspar a este propósito que o país acumulou
durante mais de uma década desequilíbrios macroeconómicos e debilidades estruturais que se traduziram numa
situação de endividamento excessivo. Perante este cenário, o ministro avança com algumas possíveis soluções de
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
(+5%#.+&#&'
caráter mais geral. Sobretudo, assume que uma correção
continuada exige a implementação de medidas de carácter
estrutural.
“Nas economias deﬁcitárias será necessário implementar políticas que conduzam a níveis de poupança mais elevados, enquanto nas excedentárias é necessário rebalancear o crescimento a favor da procura interna, o que deverá
envolver políticas cambiais mais ﬂexíveis.” No que ao
sistema ﬁnanceiro, Vítor Gaspar admite que o novo consenso emergente reconhece uma combinação de políticas
para combater a acumulação de desequilíbrios ﬁnanceiros.
Neste caso, as políticas macroprudenciais, de supervisão e
regulação devem ser reforçadas para promover uma gestão
Risco
Durante um período prolongado de tempo
existe o risco de acumulação excessiva
de endividamento externo.
adequada do risco. E a reforma nos mercados de capitais das economias em desenvolvimento deve continuar.
“O que permitirá aumentar a oferta de oportunidades de
investimento a nível local e reduzir o ﬂuxo excessivo de
poupanças para mercados mais desenvolvidos.”
Fisco não respeita acordo
para evitar dupla tributação
As empresas de construção contestam a interpretação
que a administração ﬁscal tem feito do acordo para evitar
a dupla tributação entre Portugal e Marrocos. As construtoras com atividades naquele país estão a ser penalizadas.
Acontece que o ﬁsco não está a considerar legítimas
algumas das deduções que as empresas têm apresentado
relativamente às retenções efetuadas na fonte por Marro-
cos, no âmbito do acordo celebrado com Portugal e destinado a evitar a dupla tributação. Assim, a AECOPS está a
tentar sensibilizar o Governo para a necessidade de serem
assumidos pelas autoridades nacionais – designadamente
ﬁscais – comportamentos que apoiem o esforço de internacionalização das construtoras portuguesas, ao invés de
agravarem uma situação já de si bastante difícil.
Fisco esclarece dúvidas na dedução
de despesas de saúde
O Ministério das Finanças veio esclarecer dúvidas surgidas na sequência de um despacho de 31 de outubro,
relativamente à dedução de despesas de saúde à coleta de
IRS.
Fica deﬁnido que aquelas deduções só podem ser realizadas “mediante a identiﬁcação em fatura emitida nos
termos legais do contribuinte ou do membro do agregado a que se reporte, nos casos em que envolvam despesa.
Tratando-se de destinatários ou adquirentes que não con-
tribuintes de IVA, então a indicação de número de identiﬁcação ﬁscal (NIF) não é obrigatória. As faturas emitidas
em nome dos pais suportadas com os ﬁlhos – considerando que está em causa uma despesa do agregado familiar –
deverão ser aceites como despesa do dependente. Isto desde que a fatura (ou o documento equivalente) seja emitida
com o nome do contribuinte e, ainda que manualmente,
seja posteriormente introduzido o nome do dependente a
quem os encargos/despesas dizem respeito.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
25
#7&+614+#
De acordo com Rui Carp, presidente do CNSA
Supervisão da auditoria tem aumentado
credibilidade da proﬁssão
O Conselho Nacional de Supervisão de Auditoria
(CNSA) assume especial importância no atual contexto. “Desde a sua criação tem procurado contribuir para
um aumento da credibilidade da actividade de auditoria, por via da sua função de supervisão, com enfoque
na qualidade da informação financeira produzida pelo
revisores oficiais de contas”, refere Rui Carp, presidente
do CNSA, em entrevista publicada na revista “Revisores
& Auditores”.
Ainda que não disponha de recursos humanos próprios,
mas de entidades que o compõem, a entidade não eixou de
traçar um plano de actividades para este ano. “O desaﬁo
consiste em o cumprir integralmente e de forma eﬁciente,
à semelhança do que tem acontecido em anos anteriores.
No entanto, como factor segurança jurídica é primordial
em tudo o que CNSA faz, tal pode levar a demoras que
não desejamos que aconteçam, mas que podem suceder.”
Perante este cenário, Rui Carp garante que o CNSA
tem desenvolvido uma “intensa actividade” na área da regulação e supervisão da actividade de auditoria, sendo que
Ordem dos Revisores Oﬁciais de Contas (OROC) já transmitiu o seu agrado à sua forma de atuação. As áreas em
que o conselho esteve mais ativo foi na realização de acções
de inspecção, na supervisão do controlo de qualidade efetuado pela Ordem e a emissão de pareceres prévios sobre
normas de auditoria e, recentemente, sobre o novo Código
de Ética da OROC.
Quanto ao primeiro aspeto, o CNSA tem procurado,
através das suas acções de inspecção, averiguar irregularidades detetadas no exercício da actividade, “através de uma
atuação incisiva sobre questões, por vezes, bastante complexas, procurando, em simultâneo, atingir objectivos de
prevenção geral”. Enquanto supervisor do controlo da qualidade, foi publicado, pela primeira vez este ano, o relatório sobre os resultados do controlo de qualidade, “fruto de
uma análise autónoma que lhe permitiu identiﬁcar as áreas
onde se veriﬁcam as principais debilidades na actividade de
auditoria”.
Por último, Rui Carp chama a atenção do papel do
CNSA na elaboração das normas de auditoria pela OROC.
“Através de emissões de pareceres prévios procuramos con-
26
tribuir de forma pró-ativa na construção do enquadramento regulamentar da actividade em Portugal, como está a
acontecer com a apreciação do novo Código de Ética da
Ordem dos Revisores Oﬁciais de Contas.” Destaca ainda o
lançamento do Livro Verde “Política de Auditoria – Lições
da Crise”, no qual se volta a reﬂetir sobre a atividade da
auditoria, a sua atual regulamentação e em que medida a
mesma é consistente, “face ao presente contexto económico e ﬁnanceiro, no âmbito de integração global, ao qual
o CNSA teve oportunidade de oferecer o seu contributo,
demonstrando um acompanhamento tão próximo quanto
possível das principais questões que envolvem a actividade
de auditoria, no contexto da União Europeia”.
Uma proﬁssão de interesse público
A auditoria por ROC e SROC, em Portugal, tem conhecido um desenvolvimento notório ao longo dos últimos
anos, sobretudo devido ao esforço realizado pela OROC.
Rui Carp faz notar que se trata de uma proﬁssão de elevada tecnicidade, com aperfeiçoamentos e atualizações
permanentes, “é uma função quase vocacional de interesse
público, que exige também grande dedicação, bem como
elevadas qualidades éticas e morais”.
O presidente daquele conselho admite que ainda existem algumas áreas que revelam algumas fragilidades, detetadas sobretudo através da supervisão do controlo da
qualidade, como os casos da omissão de reservas ou ênfases na certiﬁcação legal de contas, aspectos relativos à sua
preparação, que poderiam ser melhoradas tendo em vista
uma maior credibilização interna e externa dos agentes económicos, o que se revela fundamental para a recuperação
do tecido económico nacional.
Rui Carp defende que deveria existir uma maior articulação entre a administração e o auditor. “Há que procurar assegurar uma relação o mais transparente possível, de
modo a que todos os destinatários da informação ﬁnanceira possam ﬁcar devidamente esclarecidos nas respetivas
tomadas de decisão, sendo que sempre que detetadas situações irregulares estas devem ser de imediato denunciadas,
corrigidas e, se necessário, exemplarmente punidas.”
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
A designação de ROC/SROC
nas entidades do setor não lucrativo
MÁRIO DA CUNHA GUIMARÃES*
O Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9/3, aprovou o regime da normalização contabilística para as Entidades do
Setor Não Lucrativo (ESNL), o qual faz parte integrante
do Sistema de Normalização Contabilística (SNC) aplicável ao setor empresarial privado, criou regras contabilísticas especíﬁcas aplicáveis às entidades desse setor da
economia social e solidária, também designado de terceiro setor.
Este novo modelo contabilístico surge em razão da disseminação destas entidades no nosso país, bem como pelo
papel e peso importante que desempenham atualmente na
economia portuguesa, justiﬁcando que sejam reforçadas as
exigências de transparência relativamente às atividades realizadas por parte dessas entidades e quanto aos recursos que
utilizam. Acresce que as ESNL dão resposta a ﬁnalidades de
interesse geral que extravasam a mera atividade produtiva,
bem como a venda de produtos e a prestação de serviços,
característica própria das entidades com ﬁns lucrativos.
O novo modelo contabilístico, tal como o aplicável
às entidades do setor empresarial privado que aplicam o
SNC, é baseado mais em princípios do que em regras,
assentando num conjunto organizado de conceitos contabilísticos (estrutura conceptual) e num conjunto de temáticas contabilísticas, resumidas em apenas uma norma
– a Norma Contabilística e de Relato Financeiro (NCRF)
paras as ESNL – as quais determinam a forma como se
devem reconhecer, mensurar e divulgar os diversos fatos
patrimoniais das entidades. Quanto à forma de apresentação da informação, estão previstos modelos de demonstrações ﬁnanceiras. De realçar que, a NCRF-ESNL resultou
da adaptação da NCRF aplicável às Pequenas Entidades
(NCRF-PE) do setor privado, introduzindo e eliminando
os aspetos especíﬁcos das ESNL.
O novo normativo contabilístico, que revogou o Plano de Contas das IPSS (PCIPSS), o Plano de Contas das
Associações Mutualistas (PCAM) e o Plano Oﬁcial de
Contabilidade para Federações Desportivas, Associações e
Agrupamentos de Clubes (POCFDAAC), aplica-se às entidades que exerçam a título principal atividades sem ﬁns
lucrativos e que, simultaneamente, não possam distribuir
aos seus membros ou contribuintes qualquer ganho eco-
nómico ou ﬁnanceiro direto, nomeadamente, associações,
pessoas coletivas de tipo associativo, fundações, clubes, federações e confederações. No entanto, encontram-se excluídas as cooperativas, sem exceção, bem como as entidades
que apliquem as normas internacionais de contabilidade.
As ESNL geram lucros, contudo, não podem ser distribuídos aos seus membros ou contribuintes, mas antes reinvestidos nas próprias entidades, melhorando e ou criando
novas actividades/valências, ou seja, aperfeiçoando as respostas sociais existentes e ou aumentando-as.
No que concerne à entrada em vigor do diploma, o
novo normativo aplica-se a partir do exercício que se inicie
em ou após 1 de Janeiro de 2012, existindo a opção das entidades poderem aplicar o normativo mais cedo, ou seja, ao
exercício que se inicie em ou após 1 de Janeiro de 2011. A
experiência diz-nos que muito poucas entidades aplicarão o
SNC-ESNL no ano 2011, porquanto a grande maioria das
ESNL o adotará apenas a partir do ano de 2012.
Tratando-se de um setor de atividade composto por
uma heterogeneidade de entidades, o legislador criou uma
dispensa da aplicação da normalização contabilística para
as ESNL quando as vendas e outros rendimentos (total de
rendimentos) não excedam, nos dois exercícios anteriores,
150.000 , exceto nos casos em que as entidades integrem
o perímetro de consolidação de uma entidade que apresente demonstrações ﬁnanceiras consolidadas ou estejam
obrigadas à apresentação de qualquer das demonstrações
ﬁnanceiras prevista no diploma legal (balanço, demonstração dos resultados por naturezas ou por funções, demonstração dos ﬂuxos de caixa, demonstração das alterações nos
fundos patrimoniais e anexo) que instituiu este novo modelo contabilístico. De salientar que, desde que as ESNL
não optem por aplicar a normalização contabilística para
as ESNL, integram o designado regime de caixa, devendo
elaborar mapas referente aos pagamentos e recebimentos
realizados, bem como aos bens que integram o seu património ﬁxo e aos direitos e compromissos futuros existentes
num determinado exercício, cujos modelos se encontram
previstos na Portaria n.º 105/2011, de 14/3.
Ainda a este propósito, o n.º 3 do artigo 124.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
27
#7&+614+#
(CIRC) estabelece que, caso os rendimentos brutos resultantes das atividades comerciais, industriais ou agrícolas
eventualmente exercidas, a título acessório, pelas entidades
com sede ou direcção efectiva em território português que
não exerçam, a título principal, uma actividade comercial,
industrial ou agrícola, obtidos no exercício imediatamente
anterior, não excedam o montante de 75.000 euros, terão
um regime simpliﬁcado de escrituração. De realçar que a
proposta de Orçamento de Estado para 2012 prevê que
este limite passe a ser de 150.000 euros, fazendo-o coincidir com o montante previsto no Decreto-Lei n.º 36A/2011, de 9/3.
No que concerne à transparência da informação ﬁnanceira prestada pelas ESNL, uma vez que este sector possui, designadamente, uma força económica signiﬁcativa na
nossa economia, o legislador entendeu reforçar essas exigências de transparência, as quais serão asseguradas através
da sujeição das demonstrações ﬁnanceiras das ESNL a certiﬁcação legal das contas, a levar a cabo por revisor oﬁcial
de contas (ROC) ou sociedade de revisores oﬁciais de contas (SROC), nos casos em que essas entidades apresentem
contas consolidadas, ou, ainda, se trate de entidades cujas
contas anuais evidenciem que estão ultrapassados dois dos
três limites do artigo 262.º do Código das Sociedades Comerciais (CSC), a saber: total de balanço (1.500.000 );
total das vendas líquidas e outros proveitos, ou seja, total
de rendimentos (3.000.000 ) e número de trabalhadores
empregados, em média, durante o exercício (50).
Na verdade, o artigo 12.º “Certiﬁcação legal das contas” do Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 9/3, estabelece que
«Ficam sujeitas anualmente a certiﬁcação legal das contas
as demonstrações ﬁnanceiras das entidades que apresentem
contas consolidadas e, bem assim, das que ultrapassem os
limites referidos no artigo 262.º do Código das Sociedades
Comerciais, nos termos nele previstos.». Entendemos que
o título do artigo deveria ser “revisão legal de contas”, pois
esta refere-se à atividade do revisor/auditor propriamente
dita, enquanto a certiﬁcação legal de contas é o documento
ﬁnal que o ROC/SROC emite como resultado do trabalho
efetuado e da prova de auditoria recolhida no âmbito da
revisão legal de contas.
Dada a existência de dúvidas quanto ao âmbito de
aplicação desta disposição legal, solicitámos um parecer à
Ordem dos ROC (OROC), cujo entendimento transcrevemos:
«1. Nos termos do artigo 12.º do Código Civil, o Decreto-Lei n.º 36-A/2011, de 09 de Março, só disporá
para o futuro, para as situações que se venham a cons-
28
tituir após a sua entrada em vigor. Neste seguimento, entendemos que o primeiro ano em que existe
obrigatoriedade de nomeação de ROC, ao abrigo do
diploma das ESNL, será 2012, caso tenham ultrapassado dois dos três limites ﬁxados por lei, em 2010 e
2011. Caso a ESNL em causa tenha optado por utilizar o referencial contabilístico das ESNL em 2011
(o diploma possibilita a aplicação mais cedo), é nossa
opinião que a referida entidade, caso tenha ultrapassado os referidos limites em 2009 e 2010, terá de nomear ROC para o exercício contabilístico de 2011.
2. Lembramos, porém, que antes da publicação deste
Decreto-Lei as entidades do sector não lucrativo já se
encontravam sujeitas a certiﬁcação legal das contas,
por força do disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo
42.º do nosso Estatuto, quando possuíssem ou devessem possuir contabilidade organizada e preenchessem
os requisitos estabelecidos n.º 2 do artigo 262.º do
Código das Sociedades Comerciais.»
De facto, o n.º 1 do artigo 42.º, “Sujeição”, do Estatuto da OROC (EOROC), aprovado pelo Decreto-Lei
n.º 487/99, de 16/11 e republicado pelo Decreto-Lei n.º
224/2008, de 20/11, estabelece o seguinte:
«1 - As empresas ou outras entidades ﬁcam sujeitas à intervenção de revisor oﬁcial de contas, no âmbito das
suas funções de revisão/auditoria às contas deﬁnidas
no artigo anterior, quando:
a) Tal resulte de disposição legal, estatutária ou
contratual;
b) Possuam ou devam possuir contabilidade organizada nos termos dos planos contabilísticos
aplicáveis e preencham os requisitos estabelecidos no n.º 2 do artigo 262.º do Código das Sociedades Comerciais.».
Face ao exposto, conclui-se que a nomeação de ROC
nas ESNL, com obrigatoriedade de dispor de contabilidade
(organizada), existe desde o ano de 1999, ano em que entrou em vigor o referido Estatuto da OROC, nos casos em
que se mostrem ultrapassados dois dos referidos três limites
estabelecidos no n.º 2 do art.º 262.º do CSC, durante dois
anos consecutivos.
A experiência proﬁssional diz-nos que existe um amplo desconhecimento deste clausulado por parte de quem
tem responsabilidades na execução da contabilidade (v.g.
Técnico Oﬁcial de Contas) e no exercício da gestão (órgão directivo) das ESNL, bem como das entidades públicas
ﬁnanciadoras e demais utilizadores/utentes da informação
ﬁnanceira prestada pelas ESNL. Contudo, nos termos do
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
artigo 6.º do Código Civil, «A ignorância ou má interpretação da lei não justiﬁca a falta do seu cumprimento nem isenta
as pessoas das sanções nelas estabelecidas.», ou seja, Ignorantia
legis neminem excusat. Acresce que, face ao desconhecimento do normativo legal em apreço, os diversos utilizadores/
utentes da informação ﬁnanceira (internos e externos) das
ESNL não solicitam a competente certiﬁcação legal das
contas a emitir pelo ROC/SROC no âmbito da revisão legal de contas, a qual não faz parte integrante dos documentos de prestação de contas das ESNL. O mesmo será dizer
que, nos casos em que a obrigação de ROC/SROC se mostra obrigatória, o órgão máximo deliberativo das ESNL, a
assembleia geral, tem aprovado as contas das ESNL sem a
certiﬁcação legal das contas exigida legalmente.
Face a esta realidade, interessa conhecer quem tem o
dever de nomear ROC/SROC para proceder à revisão legal
de contas das ESNL a ela obrigadas, bem como as consequências subjacentes à não nomeação, quando esta se mostre obrigatória.
A resposta a estas questões encontra-se da atual redação
do artigo 52.º do EOROC, do qual apenas transcrevemos
as que consideramos mais relevantes para a nossa análise:
«1 - A designação de revisores oﬁciais de contas ou de
sociedade de revisores oﬁciais de contas para o exercício da revisão legal das contas de empresas ou de
outras entidades cabe à respectiva assembleia geral ou
a quem tiver competência para o efeito, nos termos
das disposições legais aplicáveis.
2 - Na falta de proposta para designação de revisor oﬁcial de contas cabe ao presidente da mesa da assembleia geral (...).
5 - A falta de designação de revisor oﬁcial de contas, no
prazo de 30 dias, deverá ser comunicada pelo respectivo órgão de gestão à Ordem nos 15 dias posteriores
e implicará a transferência para esta do poder de designação.
6 - O não cumprimento do disposto no número anterior sujeitará o órgão de gestão às responsabilidades
previstas no artigo 72.º do Código das Sociedades
Comerciais e em idênticas disposições legais relativas às demais empresas ou outras entidades, bem
como ao pagamento à Ordem dos honorários devidos quanto ao período em falta, sem prejuízo de se
manter a obrigatoriedade de revisão legal das contas
da empresa ou de outra entidade por um revisor oﬁcial de contas, a designar oﬁciosamente pela mesma
Ordem, se for caso disso.»
O n.º 1 do art.º 72.º do CSC estabelece que «Os ge-
rentes ou administradores respondem para com a
sociedade pelos danos a esta causados por actos ou
omissões praticados com preterição dos deveres legais
ou contratuais, salvo se provarem que procederam
sem culpa.». Por seu turno, o n.º 2 daquele clausulado prevê que «A responsabilidade dos gerentes ou
administradores para com a sociedade não tem lugar
quando o acto ou omissão assente em deliberação dos
sócios, ainda que anulável.».
Neste sentido, deverão os órgãos diretivos das ESNL,
nos casos em que for aplicável, convocar a realização de assembleia geral extraordinária para o cumprimento da obrigação legal de nomeação de ROC/SROC, seja para suprir
essa lacuna já existente e que decorre do teor do artigo 42.º
do Estatuto da OROC, quando, devendo, não o tenham
efetuado, como para as situações futuras. Caso esta nomeação não ocorra, o órgão de ﬁscalização (v.g. conselho ﬁscal,
deﬁnitório) deverá promover a sua convocação.
Neste particular, entendemos que a obrigatoriedade
de nomeação de ROC/SROC não deverá estar condicionada à data de aplicação obrigatória do SNC-ESNL no
ano 2012 ou, por opção no ano de 2011, conforme determina o parecer da OROC acima transcrito. De facto,
entendemos que, para as ESNL que optaram pela aplicação do novo normativo contabilístico a partir do período
de 2011, se em 2009 e 2010 foram ultrapassados dois
dos três limites do artigo 262.º do CSC, a nomeação de
ROC/SROC deverá ocorrer no exercício de 2011 em virtude do Decreto-Lei n.º 36.º-A/2011, de 9/3 estar já em
vigor nesse exercício (e também por aplicação da alínea
b) do n.º 1 do artigo 42.º do EOROC), e não pelo facto
de essas entidades terem optado pela aplicação do SNCESNL nesse exercício. O mesmo será dizer que, para que
se mostre obrigatória a nomeação de ROC/SROC, o que
releva é o facto de, à data de entrada em vigor do referido
diploma legal – o ano de 2011 – se mostram ultrapassados ou não dois dos três limites mencionados durante os
dois exercícios imediatamente anteriores (2009 e 2010),
independentemente da opção das ESNL quanto ao ano
de primeira adoção do novo modelo contabilístico. O
mesmo raciocínio é válido para as ESNL que adotarão
o SNC-ESNL apenas no ano de 2012, ou seja, a grande
maioria, porquanto deverão, em nossa opinião, ter que
nomear ROC/SROC já no ano de 2011, se se veriﬁcam
que estão ultrapassados, dois dos três limites mencionados, durante os dois exercícios imediatamente anteriores,
ou seja, em 2009 e 2010.
Para melhorar a compreensão do exposto, atente-se no
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
29
#7&+614+#
conteúdo dos seguintes quadros:
YƵĞƐƚƁĞƐ
hůƚƌĂƉĂƐƐĂϮĚŽƐϯůŝŵŝƚĞƐĚŽŶ͘ǑϮĚŽĂƌƚ͘ǑϮϲϮ͘ǑĚŽ^͍
EŽŵĞĂĕĆŽĚĞZK͍
ŝƐƉŽƐŝĕĆŽůĞŐĂůĂƉůŝĐĄǀĞů͍
ϮϬϬϴ
ϮϬϬϵ
ϮϬϭϬ
ϮϬϭϭ
Ɛŝŵ
Ɛŝŵ
ŶĆŽ
ŶĆŽ
Ɛŝŵ
Ăƌƚ͘ǑϰϮ͘Ǒ͕Ŷ͘Ǒϭ͕Ăů͘ďͿƐƚĂƚƵƚŽKZK
YƵĞƐƚƁĞƐ
hůƚƌĂƉĂƐƐĂϮĚŽƐϯůŝŵŝƚĞƐĚŽŶ͘ǑϮĚŽĂƌƚ͘ǑϮϲϮ͘ǑĚŽ^͍
EŽŵĞĂĕĆŽĚĞZK͍
ϮϬϬϴ
ϮϬϬϵ
ϮϬϭϬ
ϮϬϭϭ
ŶĆŽ
Ɛŝŵ
Ɛŝŵ
ŶĆŽ
ŶĆŽ
ŶĆŽ
Ɛŝŵ
Ăƌƚ͘ǑϰϮ͘Ǒ͕Ŷ͘Ǒϭ͕Ăů͘ďͿƐƚĂƚƵƚŽKZK
Ăƌƚ͘ǑϭϮ͘ǑĚŽ>ϯϲͲͬϮϬϭϭ͕ϵͬϯ
ŝƐƉŽƐŝĕĆŽůĞŐĂůĂƉůŝĐĄǀĞů͍
YƵĞƐƚƁĞƐ
hůƚƌĂƉĂƐƐĂϮĚŽƐϯůŝŵŝƚĞƐĚŽŶ͘ǑϮĚŽĂƌƚ͘ǑϮϲϮ͘ǑĚŽ^͍
EŽŵĞĂĕĆŽĚĞZK͍
ŝƐƉŽƐŝĕĆŽůĞŐĂůĂƉůŝĐĄǀĞů͍
ϮϬϬϴ
ŶĆŽ
ŶĆŽ
ϮϬϬϵ
ϮϬϭϬ
ϮϬϭϭ
ϮϬϭϮ
ŶĆŽ
Ɛŝŵ
Ɛŝŵ
ŶĆŽ
ŶĆŽ
ŶĆŽ
Ɛŝŵ
Ăƌƚ͘ǑϰϮ͘Ǒ͕Ŷ͘Ǒϭ͕Ăů͘ďͿƐƚĂƚƵƚŽKZK
Ăƌƚ͘ǑϭϮ͘ǑĚŽ>ϯϲͲͬϮϬϭϭ͕ϵͬϯ
Fonte: Elaboração própria
No primeiro quadro, apresenta-se uma situação de
obrigatoriedade de nomeação de ROC/SROC na vigência
do EOROC e antes da entrada em vigor do Decreto-Lei
n.º 36.º-A/2011, de 9/3.
No segundo quadro, um caso em que a nomeação de
ROC/SROC se mostra obrigatória no exercício de 2011,
por imposição do EOROC e do Decreto-Lei n.º 36.ºA/2011, de 9/3, independentemente da opção pela adoção do SNC-ESNL em 2011 ou da adoção obrigatória em
2012.
No terceiro quadro, um caso em que nomeação de
ROC/SROC se mostra obrigatória no exercício de 2012,
por imposição do EOROC e do Decreto-Lei n.º 36.ºA/2011, de 9/3, independentemente da opção pela adoção do SNC-ESNL em 2011 ou da adoção obrigatória em
2012.
Ainda a este respeito, de referir que os pressupostos
subjacentes à obrigatoriedade de designação de ROC/
SROC pelas ESNL são os mesmos para que essa obrigação cesse (n.º 3 do art.º 262.º do CSC). O mesmo será
dizer que, se durante dois anos consecutivos uma ESNL
deixar de cumprir dois dos três limites do n.º 2 do artigo
262.º do CSC, cessa a obrigatoriedade de ROC/SROC
a partir do exercício imediatamente a seguir. Não obstante, as ESNL podem continuar a contar com os ser-
30
viços de ROC/SROC, desta feita em sede de auditoria
às contas (contratual) e não já em sede de revisão legal
de contas, por deixar de ser obrigatória e se tornar uma
opção das entidades. Para o efeito elaboramos o quadro
seguinte:
Questões
2010 2011
2012 2013
Ultrapassa 2 dos 3 limites do nº 2
do art. 262 do CSC?
sim
sim
sim
não
Nomeação/obrigatoriedade de ROC?
não
não
sim
sim
Disposição legal aplicável?
2014
não
art. 42º, nº 1, al. b) Estatuto OROC
art. 12º do DL 36
Por último, somos de opinião que, tratando-se de Instituições Particulares de Solidariedade Social (IPSS) ou entidades legalmente equipadas, na elaboração do orçamento
para 2012 a submeter à Segurança Social através da aplicação de Orçamento e Contas de Instituições Particulares
(OCIP), até 30 de novembro de 2011, deverá ser inscrito o
valor dos honorários previstos para a certiﬁcação legal das
contas do ano de 2012, por se tratar de um gasto efectivo
desse período.
09/11/2011
*ROC, TOC, Docente do IPCA
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
A Auditoria em Portugal
Passado, presente e futuro
CARLOS BAPTISTA DA COSTA*
Completam-se no próximo dia 3 de janeiro quarenta
anos sobre a data em que foi publicado o Decreto-Lei nº
1/72, que regulamentou pela primeira vez a proﬁssão de
revisor oﬁcial de contas (ROC), que, como defendemos
há muitos anos e o recentemente aprovado Código de
Ética da respectiva Ordem adotou, designaremos também por auditor.
Reﬁra-se, no entanto, que anteriormente já o Decreto-Lei nº 49.381, de 15 de novembro de 1969, que instituiu então um novo regime de ﬁscalização das sociedades
anónimas, se tinha referido à necessidade de ROC integrarem os Conselhos Fiscais de tais sociedades. De acordo com o respetivo preâmbulo, foi considerado urgente
aperfeiçoar tal ﬁscalização por assim o exigirem o volume
e a importância dos interesses em jogo nas sociedades
anónimas, o ritmo do seu desenvolvimento, a expansão
do recurso à subscrição pública para obtenção de capitais
e pela necessidade de eﬁcaz proteção das minorias (sublinhado nosso; estava-se na “primavera marcelista”!!!).
Não se pense, no entanto, que a auditoria (externa ou
independente) não era praticada em Portugal. De facto,
no início de 1972 tinham escritórios no nosso país nove
ﬁrmas internacionais de auditoria (algumas há já muitos
anos), as quais prestavam serviços proﬁssionais sobretudo
às subsidiárias de várias multinacionais.
De acordo com o artigo 1º do diploma citado no
início, competia aos ROC (que podiam, tal como hoje,
exercer a sua actividade a título individual, agrupados/
sócios em sociedades civis proﬁssionais – as sociedades
de revisores oﬁciais de contas/SROC – ou como empregados/contratados de ROC ou de SROC) “a revisão da
contabilidade de empresas comerciais ou de quaisquer
outras entidades, o exercício das funções de membro de
conselho ﬁscal ou de ﬁscal único e a prestação de serviços
de consulta compreendidos no âmbito da sua especialidade”.
A ausência de conceitos (por exemplo, o que se deveria entender por “revisão da contabilidade”) e, sobretudo, a ocorrência da Revolução de 25 de Abril de 1974
ﬁzeram com que a proﬁssão estivesse estagnada durante
vários anos.
Entretanto, a Câmara (Ordem desde 1993) dos Revi-
sores Oﬁciais de Contas (OROC) havia sido constituída
pela Portaria nº 83/74, de 6 de Fevereiro, ou seja, um mês
e meio antes da referida Revolução. A propósito, reﬁra-se
que, por exemplo, em Espanha e em França os organismos proﬁssionais equivalentes à OROC foram criados,
respectivamente, em 1945 e em 1969, embora neste caso
a proﬁssão tenha tido a sua origem em 1867.
A regulamentação da proﬁssão no nosso país sofreu
várias alterações: em 1979, em 1993, em 1999 e, a última, em 2008.
De todas estas novas regulamentações, consideramos
a de 1979 como uma das mais importantes, por cometer
aos ROC a obrigação de terem de elaborar documento
relativo à certiﬁcação legal das contas, de recusa de certiﬁcação ou de impossibilidade de certiﬁcação. Mas foi só
a partir de 1983 que os relatórios e contas das sociedades
anónimas passaram a ter de incluir tal documento, uma
vez que, apenas em 17 de Maio daquele ano, a última de
várias sessões de assembleia geral dos ROC aprovou as
primeiras Normas Técnicas de Revisão Legal de Contas.
De notar que atualmente estão em vigor as Normas Técnicas aprovadas em 1997.
Reﬁram-se também dois aspetos que consideramos
reveladores do atraso que a auditoria teve no nosso país,
pelo menos até há alguns anos atrás.
Assim, até meados da década de 70 do século passa-
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
31
#7&+614+#
do (concretamente, até 1975) apenas numa escola superior – o então Instituto Superior de Ciências Económicas
e Financeiras – se lecionava a disciplina Veriﬁcação de
Contas, a qual, sendo semestral e optativa, fazia parte do
plano de estudos do curso superior de Finanças. Por outro lado, existiam somente duas obras de autores portugueses sobre a matéria: “Veriﬁcações e Exames de Escripta”, 220 páginas, de Ricardo de Sá, editado pela Livraria
Ferin em 1912, e “A Técnica da Peritagem e Revisão de
Contas”, 88 páginas, de Martim Noel Monteiro, publicado em 1950 em separata da “Revista de Contabilidade e
Comércio”. Note-se que este opúsculo deu origem a que
o mesmo autor publicasse em 1960 “Peritagem e Revisão
de Contas: Teoria, Técnica, Legislação e Prática” (Portugália Editora), livro este que teve mais duas edições: em
1969 (da mesma editora) e em 1974 (Livraria Avis).
Presentemente, a proﬁssão de ROC é regulamentada
pelo Decreto-Lei nº 487/99, de 16 de novembro, com
as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei nº 224/2008,
de 20 de novembro, diploma este que conjuntamente
com o que se lhe seguiu transpuseram para a ordem jurídica interna a Directiva nº 2006/43/CE, do Parlamento
Europeu e do Conselho, de 17 de maio, relativa à auditoria das contas anuais (individuais) e consolidadas.
O preâmbulo do decreto-lei mencionado em primeiro lugar refere que, no essencial, este diploma “vem concretizar na ordem jurídica nacional um esforço de harmonização de elevado nível dos requisitos da revisão legal de
contas por via, seja da exigência de aplicação das normas
internacionais de auditoria, seja da atualização dos requisitos em matéria de formação, seja do reforço dos deveres
de ordem deontológica – independência, isenção, conﬁdencialidade, prevenção de conﬂitos de interesse e outros
–, seja ainda da criação de estruturas independentes de
controlo de qualidade e de supervisão pública”.
Conforme já referimos, compete aos ROC (statutory
auditors), em exclusivo, emitir a certiﬁcação legal das
contas (audit report) decorrente do exercício da revisão
legal das contas (statutory audit). Tal documento exprime
a opinião do ROC “de que as demonstrações ﬁnanceiras individuais e ou consolidadas apresentam, ou não, de
forma verdadeira e apropriada, a posição ﬁnanceira da
empresa ou de outra entidade, bem como os resultados
das operações e os ﬂuxos de caixa, relativamente à data e
ao período a que as mesmas se referem, de acordo com a
estrutura de relato ﬁnanceiro identiﬁcada e, quando for
caso disso, de que as demonstrações ﬁnanceiras respeitam, ou não, os requisitos legais aplicáveis”.
32
Trata-se, como facilmente se compreende, de um documento da maior relevância, uma vez que, quando tal
opinião é expressa sem reservas e sem ênfases (opinião
“limpa”), é um “atestado” quanto à forma como são apresentadas as demonstrações ﬁnanceiras.
De notar que, além da opinião atrás mencionada, e
conforme as circunstâncias, a certiﬁcação legal das contas
pode exprimir uma opinião com reservas (por limitação
no âmbito do trabalho do ROC e/ou por desacordo entre o ROC e o órgão de gestão quanto à aplicação dos
normativos contabilísticos), uma escusa de opinião ou
uma opinião adversa, em qualquer dos casos com ou sem
ênfases.
Por outro lado, o decreto-lei mencionado em segundo lugar, além de criar o Conselho Nacional de Supervisão de Auditoria (CNSA), ao qual é atribuída a responsabilidade pela organização de um sistema de supervisão
pública dos ROC e das SROC, atribuiu a qualidade de
entidade de interesse público (EIP) a determinadas entidades, como sejam, entre outras, os emitentes de valores
mobiliários admitidos à negociação num mercado regulamentado, as instituições de crédito que estejam obrigadas a revisão legal das contas, as empresas de seguros
e de resseguros, as grandes empresas públicas e diversos
tipos de fundos.
De acordo com a actual legislação, é proibida ao ROC:
a) a realização de auditoria a EIP em caso de autorevisão ou de interesse pessoal;
b) a prestação simultânea, nas EIP, de auditoria e de
diversos outros serviços proﬁssionais.
Reﬁra-se ainda que nas EIP o sócio da SROC tem
de rodar, no mínimo, cada sete anos e de a SROC estar
sujeita a controlo de qualidade por parte da OROC, sob
a supervisão do CNSA, cada três anos.
A mencionada Directiva 2006/43/CE debruça-se sobre diversos aspectos fundamentais relacionados com a
proﬁssão de auditor, como sejam:
1. Acesso à proﬁssão e formação contínua
2. Deontologia proﬁssional, independência, objectividade, conﬁdencialidade e sigilo proﬁssional
3. Normas de auditoria e relatórios de auditoria
4. Controlo de qualidade, inspecções e sanções
5. Supervisão pública
6. Designação e destituição dos auditores
7. Auditoria a EIP
Conforme já mencionámos, a generalidade destas
disposições já foram transpostas para a ordem jurídica
nacional, sendo também de salientar que o novo Código
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
de Ética da OROC, que se baseia no Código de Ética da
IFAC – International Federation of Accountants, foi aprovado em assembleia geral realizada em 29 de Setembro
último e publicado no Diário da República, 2ª Série, Nº
198, do passado dia 14 de outubro.
Um outro documento da maior importância para a
proﬁssão é o Livro Verde da União Europeia, intitulado
“Política de Auditoria: as Lições da Crise”, que foi divulgado há um ano, em 13 de outubro de 2010, e que se
espera seja brevemente apresentado ao Parlamento Europeu depois de ter estado em discussão pública durante
algum tempo.
O referido documento aborda os seguintes temas:
- O papel do auditor
- As normas internacionais de auditoria
- Governação e independência das ﬁrmas de auditoria
- Supervisão
- Concentração e estrutura do mercado
- Criação de um mercado europeu
- Simpliﬁcação: pequenas e médias empresas e “practitioners”
- Cooperação internacional
Dentro de cada tema são tratadas diversas questões,
algumas das quais eram (e ainda são) consideradas tabu,
sobretudo pelas grandes ﬁrmas internacionais de auditoria (atuais big four). Tais são os casos de rotação da ﬁrma
de auditores (e não apenas do sócio responsável); a quem
deve competir nomear os auditores e aprovar não só os
seus honorários como também a duração dos contratos;
a obrigatoriedade de se realizarem auditorias conjuntas
(tal como acontece em França); a proibição de as ﬁrmas
de auditoria prestarem a um mesmo cliente (sobretudo
se for uma EIP) serviços proﬁssionais diferentes dos de
auditoria; etc., etc..
Note-se que, nos Estados Unidos da América, o Public
Company Accounting Oversight Board (PCAOB) emitiu
recentemente um documento sobre a rotação obrigatória
das ﬁrmas de auditoria, o qual está em discussão pública
até ao ﬁnal do corrente ano.
A concentração e estrutura do mercado de auditoria
é provavelmente um dos temas que mais têm sido referidos ao longo dos últimos anos como sendo impeditivo
de um mais harmonioso desenvolvimento da proﬁssão.
Desde o início da década de 70 do século passado, por via
das megafusões de ﬁrmas de auditoria, tivemos sucessivamente as big eight, as big nine, as big six, as big ﬁve e, presentemente, as big four (PwC, Deloitte, E&Y e KPMG).
De acordo com um estudo publicado em 2010 pelo Inter-
national Accounting Bulletin, considerando um universo
de 42 ﬁrmas/redes/associações/alianças internacionais de
auditoria, a facturação daquelas quatro (10%) representava 66% do total e estava compreendida entre 20.110
milhões de USD e 26.171 milhões de USD. No Reino
Unido, por exemplo, segundo a revista Accountancy de
Outubro de 2011, 99% das empresas que integram o
FTSE 100 são auditadas pelas big four.
Em Portugal, infelizmente, a OROC não divulga este
tipo de estatísticas, as quais, além da facturação, também
apresentam o número de escritórios, sócios, técnicos, administrativos, etc..
Sabe-se, no entanto, com base nos Relatórios e Contas da OROC, que no ﬁnal de 2010 estavam inscritos
1159 ROC (1126 em 2009), dos quais 300 se encontravam sem actividade. Dos 859 ROC com actividade, 527
eram sócios de SROC, 222 exerciam a título individual
e 110 estavam na situação de contratados. O número de
estagiários era de 185. O número de SROC existentes
no ﬁnal de 2010 era de 189, das quais apenas 38 (20%
do total) estavam inscritas no Registo de Auditores da
CMVM, além de um ROC a exercer a título individual,
o que signiﬁca que só estas entidades podem auditar emitentes de valores mobiliários admitidos à negociação num
mercado regulamentado.
Por outro lado, o Jornal de Negócios publicou recentemente um suplemento especial sobre Auditoria onde
consta um breve trabalho intitulado “Quem audita o PSI
20?” e do qual apresentamos o seguinte resumo, relativo
a 2010, em que as ﬁrmas de auditoria (SROC) são indicadas por ordem decrescente da facturação total.
Firmas
de
auditoria
tipo de serviços prestados pelas ﬁrmas de auditoria (1)
Total
(2)
(3)
(4)
(5)
(6)
quantia
%
KPMG
4
13.946
5.598
2.019
2.903
24.466
53
Deloitte
10
9.326
2.731
1.571
3.571
17.199
37
PwC
5
2.811
296
314
15
3.436
7
E&Y
1
1.273
214
24
5
1.516
3
20
27.356
8.839
3.928
6.494
46.617
100
59%
19%
8%
14%
Total
(1) Quantias em milhares de euros.
(2) Número de empresas que constam do PSI 20 a quem as ﬁrmas de
auditoria prestam serviços.
(3) Revisão legal das contas/auditoria.
(4) Outros serviços de garantia de ﬁabilidade (assurance).
(5) Consultoria ﬁscal.
(6) Outros serviços.
Fonte: Jornal de Negócios, de 26 de Julho de 2011 (adaptado).
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
33
#7&+614+#
Como se veriﬁca, e tomando apenas como base a referida amostra, a concentração do mercado de auditoria
em Portugal é substancialmente maior do que aquela que
existe a nível mundial.
Outros aspectos importantes que no nosso país continuam a afectar a proﬁssão têm a ver, entre outros, com:
• a inclusão dos ROC/SROC nos órgãos de ﬁscalização: Conselho Fiscal ou Fiscal Único (tal só não
acontece nos poucos casos em que o modelo de governação das sociedades é o monista/latino reforçado, ou o anglo-saxónico ou o dualista/ germânico);
• os deveres de prevenção e de vigilância, previstos
nos artigos nºs 262ºA e 420ºA do Código das Sociedades Comerciais (CSC);
• o facto de a Administração Fiscal continuar a notiﬁcar os ROC/SROC para pagarem os impostos das
empresas em que os mesmos integravam (ou ainda
integram) os órgãos de ﬁscalização e que, por diversas razões, os órgãos de gestão o não o ﬁzeram.
Como consequência provável do que acabámos de
referir, veriﬁca-se que não só tem vindo a aumentar o
número de ROC sem actividade (nos últimos três anos:
242; 278; 300, ou seja um incremento de 24%!!!) como
também a diminuir o número de estagiários (205; 207;
185, ou seja um decréscimo de 10% no mesmo período). Isto apesar de o número de formandos no Curso de
Preparação para ROC ter vindo a aumentar ligeiramente
(74; 77; 81) ao longo do mesmo triénio.
O futuro da proﬁssão não parece, pois, risonho, sobretudo para aqueles que a desejam iniciar e que não se
encontram já inseridos como técnicos de uma SROC.
Acresce ainda o facto de, por via das tendências que
actualmente existem na União Europeia no sentido de
se minimizarem os custos de contexto das PME, ser
de admitir que os limites constantes do artigo 262º do
CSC sejam aumentados para os que estão presentemente referidos no artigo 11º da Directiva 78/660/CEE,
geralmente conhecida por 4ª Directiva, e que a obrigatoriedade de revisão legal das contas/auditoria deixe de
atender à forma jurídica das sociedades e passe a ter em
consideração apenas a respectiva dimensão económica
das mesmas. Face a esta possível ocorrência, pensamos
que se deveria começar a incentivar fortemente as empresas de menor dimensão a sujeitarem as suas demonstrações ﬁnanceiras a exames simpliﬁcados (reviews) os
quais, embora sendo de âmbito inferior às revisões legais das contas (audits), não deixam mesmo assim de assegurar minimamente a imagem que tais demonstrações
34
O futuro da proﬁssão
O futuro da proﬁssão não parece, pois, risonho,
sobretudo para aqueles que a desejam iniciar e que não
se encontram já inseridos como técnicos de uma SROC.
ﬁnanceiras apresentam.
Por outro lado, somos de opinião que a saída para os
jovens que vão obtendo a qualiﬁcação de ROC e que,
não fazendo parte dos quadros de uma SROC, pretendam trabalhar como proﬁssionais liberais ou independentes, passa por não assumirem que um ROC tem
de ser necessária e exclusivamente um “certiﬁcador de
contas”.
De facto, a actual legislação refere que fora do âmbito
das funções de interesse público (sobretudo revisão legal
das contas, auditoria às contas e serviços relacionados),
constituem também funções dos ROC, entre outras, o
exercício das actividades de “consultoria e outros serviços
no âmbito de matérias inerentes à sua formação e qualiﬁcação proﬁssionais, designadamente avaliações, peritagens
e arbitragens, estudos de reorganização e reestruturação
de empresas e de outras entidades, análises ﬁnanceiras,
estudos de viabilidade económica e ﬁnanceira, formação
proﬁssional, estudos e pareceres sobre matérias contabilísticas, revisão de declarações ﬁscais, elaboração de estudos,
pareceres e demais apoio e consultoria em matérias ﬁscais
e paraﬁscais e revisão de relatórios ambientais e de sustentabilidade”. Outra alternativa será a de exercerem funções
especializadas não só em empresas privadas, públicas ou do
terceiro sector como também no sector público.
Aliás, esta é a situação que ocorre sobretudo nos
países anglo-saxónicos em que é muito signiﬁcativa a
percentagem de chartered accountants ou certiﬁed public
accountants que exercem, entre outras, as funções de docente, controller, treasurer, director ﬁnanceiro, director
administrativo, etc.. A título de exemplo, note-se que
a revista Accountancy, de novembro de 2010, refere que
21% dos chief executives das empresas que integram o
FTSE 100 são chartered accountants. Isto porque nos referidos países a detenção de tais qualiﬁcações proﬁssionais é sinónimo de uma grande mais-valia técnica para
um adequado desempenho de qualquer uma das mencionadas funções. E o mesmo tem de passar a ocorrer
também no nosso país.
Lisboa, 26/10/2011.
*Revisor Oﬁcial de Contas e Diretor da Revista de Contabilidade &
Finanças da Associação Portuguesa de Contabilistas
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
Técnicas avançadas de deteção de fraude
A independência como meta da ética
FÁTIMA AMORIM*
Introdução
Como corolário de um ano de formação em Gestão de
Fraude, onde toda uma panóplia de temas e assuntos foi
abordada, onde a riqueza das personagens envolvidas foi
tão rica e diversiﬁcada, desde os formadores aos participantes, foi-nos solicitado um artigo de tema livre.
Após um largo período de reﬂexão, resolvi escrever
sobre algo que sempre me inquietou o espírito, e que assumiu proporções maiores e mais consolidadas há medida
que avançava nesta nova formação e fase da minha vida.
Esta preocupação que me ocupa a mente e o espírito de
forma permanente resume-se a um dilema aparentemente
simples mas já amplamente tratado e sobre o qual muitos,
de forma quase sempre fragilmente sustentada, dão opinião. Assim decidi que esta minha crónica de ﬁnal de formação se subordinasse ao tema “A Independência como
Meta da Ética”. Embora o conceito de independência se
subordine e não como se de uma relação causa e efeito se
tratasse, antes procurei a co-relação dos conceitos, pois é
assim que os entendo e assumo, quer pessoal quer proﬁssionalmente, de forma permanente e verdadeiramente inculcada. Traduzindo na pratica os princípios orientadores dos
valores, procurando sempre o absoluto no sentido de que
os princípios orientadores da minha acção sejam garantes
da coerência na minha actividade proﬁssional e pessoal.
Decidi então abordar vários autores das diversas áreas
do saber, de várias áreas proﬁssionais, com distintas formações e credos, no sentido de apreender como era sentido o tema da independência, percebi desde logo que a interdisciplinaridade é hoje indispensável em investigação.
Tentar responder a questões muito simples, claras e objetivas será o meu objetivo. O que é a independência? Como se
pode alcançá-la? Como vivê-la e demonstrá-la permanente?
Como viver e “respirar” de forma independente
Numa época tão conturbada, onde tudo e todos estão
tão “inter e intra relacionados”, onde os valores parece estarem em causa, onde se apregoam tantas liberdades, onde
está a independência? Será que somos verdadeiramente
independentes quando ao serviço de algo ou de alguém?
Por efeito, defeito e experiência proﬁssional, esta abor-
dagem situa-se no contexto económico-ﬁnanceiro, de auditoria e consultoria, de controlo e risco, de indícios e
provas, mas também de pareceres sustentados e opiniões
dotadas de fé pública.
Decidi então iniciar esta abordagem mais racional,
indo beber às fontes. Na ﬁlosoﬁa antiga encontrei as primeiras abordagens a esta problemática, mas que ao longo da história teve muitas outras abordagens, nas várias
escolas do pensamento, limito-me aqui e agora a uma a
uma interpretação das fontes mas bebendo também na ﬁlosoﬁa moderna e contemporânea. Na minha investigação
encontrei, numa primeira abordagem, no pragmatismo
norte-americano, uma perspectiva interessante que por limite de tempo e espaço não desenvolverei neste trabalho.
3$57(,
Independência1
Importa deﬁnir desde logo o signiﬁcado do termo.
Várias são as acepções da palavra? O seu contrário é dependência e esta expressa subordinação, e portanto ausência de plena capacidade de decisão. Muitos autores
associam os termos independência e liberdade, e se ambos
designam coisas distintas, a sua relação é de complementaridade, isto é, só sou verdadeiramente independente no
uso de todas as minhas faculdades. Se me sinto limitado
por constrangimentos exteriores não tenho o domínio de
mim, logo não me posso obrigar pois não tenho pleno
uso da totalidade das minhas faculdades nomeadamente quanto à decisão. Portanto somente em estado de não
dependente ou livre de constrangimentos exteriores posso
agir com independência. Importa desde já avançar como
veremos adiante, que até a total autonomia em rigor é impossível porque ela implica a subordinação a outro, à lei
e esta é a lei do outro, do legislador, em última instância
o Estado. Mas vejamos como o princípio da independência aparentemente pouco importante do ponto de vista
formal, ele é um princípio gerador da transparência das
sociedades comerciais.
1 Estado ou qualidade do que é independente. Livre. Que não está sujeito.
Diz-se duma coisa que não tem relação com outra. Lello Universal, Dicionário
Enciclopédico Luso- Brasileiro, Porto 1976, pág.1279
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
35
#7&+614+#
1. A independência como princípio fundamental
no exercício da proﬁssão
Para tentar responder e partilhar o meu dilema vou
efetuar uma incursão no meu mundo de trabalho, tentar
deﬁnir o termo e referir os principais riscos, para depois
na segunda parte desta crónica, encontrar a solução mais
ou menos paciﬁca para esta inquietação moral e proﬁssional, esta sensação permanente de que de facto à mulher de
César não basta ser, é preciso parecer.
Na OROC2, independência é
a) Exercício de actividade à margem de qualquer pressão, resultante dos seus próprios interesses ou inﬂuências externas, de forma a não se colocar em posição
que, objetiva ou subjectivamente, possa reduzir a capacidade e liberdade de emitir uma opinião justa e
isenta.3
Na IFAC4,
b) Independência é5:
i. Independência mental – o estado mental que
permite o fornecimento de uma opinião sem
ser afetado por inﬂuências que comprometam
o julgamento proﬁssional, permitindo que um
indivíduo aja com integridade, e exerça objetividade e cepticismo proﬁssionais;
ii. Independência na aparência – o evitar factos
e circunstâncias que sejam tão signiﬁcativos
que um terceiro razoável e informado, tendo
conhecimento de toda a informação relevante,
pudesse de uma forma razoável concluir que
foram comprometidos a integridade, objetividade ou o ceticismo proﬁssional da ﬁrma ou
de um membro da equipa de garantia de ﬁabilidade.
“O uso da palavra “independência” por si só pode criar
mal entendidos. Em isolado, a palavra pode conduzir
os observadores a supor que uma pessoa que exerça
julgamento proﬁssional tem de estar isenta de todos
os relacionamentos económicos, ﬁnanceiros e outros.
Isto é impossível pois todos os membros da sociedade
tem relacionamentos uns com os outros. Portanto, a
importância dos relacionamentos económicos, ﬁnanceiros e outros deve também ser avaliada à luz daquilo que pensa uma terceira parte razoável e informada
2 Ordem dos Revisores Oﬁciais de Contas
3 International Federation of Accountants
4 Idem 5.
5 A Bolsa, Max Webber- Relógio D´Água Editores, Lisboa, 2004.
36
tendo conhecimento de toda a informação relevante
concluísse ser inaceitável.” 6
Na UE,
c) A independência é fundamental para assegurar a
conﬁança do público na ﬁabilidade dos seus relatórios, conferindo maior credibilidade às informações
ﬁnanceiras publicadas e representando um valor
acrescentado para os investidores, credores, trabalhadores e outros detentores de interesses nas sociedades da UE7.
Conforme se comprova pelo atrás descrito, de facto é
absolutamente fundamental a noção, a interiorização e a
aparência, do cumprimento do princípio da Independência, sendo absolutamente inadmissível o exercício da função de ROC/ Auditor Financeiro a quem não estiver disposto a cumprir formal e substancialmente estes preceitos.
Mas como podemos ser de facto independentes?
Numa era em que o compromisso, os valores, a competência, o rigor e a autoridade parecem estar a sucumbir
ao facilitismo, à competitividade exacerbada, ao poder do
dinheiro e da posição social, ao saber pela rama, à permeabilidade e ao permissivíssimo.
O que fazer quando sentimos toda uma era contra
nós? Quando nos sentimos diferentes porque defendemos
a integridade, a objetividade e clareza, o rigor e o proﬁssionalismo. O que fazer quando nos ameaçam de forma
mais ou menos velada com o princípio da continuidade?
Como responder às necessidades de um país, de uma
Europa e de uma aldeia global onde tudo está tão volátil
e fragilizado? Não será formando, prevenindo e se necessário combatendo a manipulação fraudulenta nos e dos
agentes económicos, políticos e sociais, de forma concertada e vigorosa?
Julgo que nos cabe a nós, pessoas dotadas de maiores e
melhores ferramentas pessoais, proﬁssionais e sociais, alimentar estas ﬁleiras que parecem tão desertas. Puxar pelos
galões da excelência, da competência, da integridade, da
responsabilidade sem nunca esquecer a urbanidade, legalidade e consequencialidade.
Mas como todos sabemos, somos seres humanos e não
devemos nunca deixar de arguir essa condição, pelo que
teremos que ir à raiz do problema e de forma fundamen6 RODRIGUES, Cristina Maria “Documentação de Auditoria: requisitos e
importância na melhoria da qualidade das auditorias”, Revisores e Auditores, N.º 48 – OROC, Lisboa 2010
7 Código de Ética para Contabilistas/Revisores Proﬁssionais (Emitido em
Junho de 2005, eﬁcaz em 30 de Junho de 2006)
Revisão da Secção 290, Independência – Trabalhos de Garantia de Fiabilidade (Emitida em Julho de 2006, eﬁcaz em 31 de Dezembro de 2008),
IFAC
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
tada. Só assim a consistência da nossa formação técnica e
pessoal sai permanentemente reforçada, o vigor da nossa
postura não é posto em causa.
“Enquanto as nações, travarem umas com as outras
uma luta económica implacável e inevitável pela sua própria existência e pelo poderio económico, impõe-se naturalmente consideráveis restrições ao prosseguimento de
exigências puramente teórico-morais, se se tiver em conta
que, também no plano económico, se não pode proceder
a qualquer desarmamento unilateral. Uma bolsa forte não
pode ser um clube que se dedique à promoção da cultura
ética e tão pouco os capitais dos grandes bancos, tal como
espingardas e canhões, são «instituições de beneﬁcência».
Para uma política económica que se proponha alcançar
objetivos neste mundo, aqueles só podem signiﬁcar uma
coisa: meios de poder para conduzir aquela luta económica. Esta mesma política económica acolherá de bom
grado que também seja feita justiça à necessidade «ética»
em face destas instituições, mas tem o dever de velar, em
última análise, para que fanáticos ou apóstolos ingénuos
da paz económica não desarmem a própria nação.”8
Desde ﬁnais do Sec. XIX que este sentimento de oposição a todo e qualquer altruísmo social, como meta a
atingir na actividade económica e política, se tem aguçado mais uma vez, encontrar o «justo meio» entre o vício
do excesso e o vício do defeito é encontrar a virtude.
Como adoptar as medidas necessárias de salvaguarda
da nossa independência é fundamental, mas para tal temos que ter presente quais os principais riscos e perigos.
2. Principais riscos e perigos que atentam
à independência
“( ) É imperativo que o auditor hoje em dia consiga demonstrar e acima de tudo convencer o mercado e os diversos
agentes económicos que é independente, proﬁssional, íntegro, credível, que defende a transparência e que actua
com rigor. ( )” 9
Para sermos independentes temos que resistir aos riscos, saber contorná-los, ou melhor ainda saber enfrentálos com naturalidade, assumi-los de forma clara. Aceitar
que eles existem permanentemente em cada esquina do
trabalho e da vida e nunca subestimar quem os potencia e
alavanca: o cliente dos nossos serviços, os stakeholders dos
nossos clientes, a concorrência do mercado cada vez mais
feroz, a legislação e regulamentação também ela cada vez
8 Idem 10
9 Idem 10
mais complexa e abrangente, a globalização e as “libertinagens” do mercado
Segundo o normativo e regulamentação aplicável
existem variadas ameaças à independência na proﬁssão,
de onde destacarei as seguintes por considerar que são as
mais evidentes e de ocorrência permanente.
a) Conﬂito de Interesses10
Um proﬁssional deve ter consciência e identiﬁcar as
circunstâncias que podem levantar um conﬂito de
interesses. Tais circunstâncias podem dar origem a
ameaças à conformidade com os princípios fundamentais, Pode ser criada uma ameaça à objetividade
quando um proﬁssional concorre diretamente com
um cliente ou tem um empreendimento conjunto
ou acordo similar com um concorrente importante
de um cliente. Pode também ser criada uma ameaça
à objetividade quando um proﬁssional presta serviços para clientes cujos interesses estão em conﬂito
ou os clientes estão em disputa um com o outro em
relação à matéria ou transação em causa.
b) Honorários e Outros tipos de remuneração11
Quando celebrar negociações com respeito a serviços
proﬁssionais, um proﬁssional pode pedir de honorários aquilo que considera ser apropriado. O facto
de um proﬁssional pedir um honorário inferior ao
de um outro não é por si não ético. Apesar de tudo,
podem existir ameaças à conformidade com os princípios fundamentais proveniente do nível de honorários pedidos. No entanto, é criada uma ameaça de
interesse próprio à competência proﬁssional e zelo se
o honorário pedido é tão baixo que possa ser difícil
executar por esse preço o trabalho de acordo com as
normas técnicas e proﬁssionais aplicáveis.
Este é um dos temas mais quentes quando se pensa
em independência e concorrência entre pares. Se juntarmos aos honorários atrás deﬁnidos, o conceito da contingência, (utilizado por vezes em funções de não interesse
público), então entramos numa área já mais conturbada,
mas também mais “livre”, de utilização menos controlada
uma vez que resultam e dependem de fatores que incluem
várias variáveis tais como a natureza do trabalho, a variedade de possíveis quantias de honorários, a base para
a determinação dos honorários e a própria subordinação
aos resultados do próprio trabalho.
10 Idem 10
11 Idem 10
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
37
#7&+614+#
c) Comercialização de Serviços Proﬁssionais12
Quando um proﬁssional solicite novo trabalho por
meio de anúncios ¨ ou de outras formas de comercialização, podem existir potenciais ameaças à conformidade com os princípios fundamentais. É criada uma ameaça de interesse próprio à conformidade
com o princípio do comportamento proﬁssional se
serviços, resultados conseguidos ou produtos forem
comercializados de uma maneira que seja inconsistente com esse princípio.
Um proﬁssional não deve pôr a proﬁssão em baixa
reputação quando comercializar serviços proﬁssionais. O proﬁssional deve ser honesto e conﬁável e
não deve:
- Fazer exagerados pedidos para os serviços oferecidos, qualiﬁcações possuídas ou experiências
obtidas, ou
- Fazer referências pouco elogiosas a comparações
não substanciadas ao trabalho de um outro proﬁssional.
Sempre que o proﬁssional estiver em dúvida se
uma forma proposta de anunciar ou de comercializar é apropriada, deve consultar o organismo proﬁssional relevante.
d) Presentes e Hospitalidade13
Pode ser oferecido a um proﬁssional ou a um membro da família imediata ou próximo presentes e hospitalidade de um cliente. Tal oferta dá geralmente
origem a ameaças à conformidade com os princípios fundamentais. Por exemplo, podem ser criadas
ameaças de interesse próprio se um presente de um
cliente for aceite; ameaças de intimidação à objectividade podem resultar da possibilidade de tais ofertas serem tornadas públicas.
A importância de tais ameaças dependerá da natureza,
do valor e da intenção que estão por detrás da oferta.
Será fácil para o proﬁssional detetar quando está em
presença de um “suborno” ou “gratiﬁcação ilegal”?
Será que os presentes terão alguma relação com o
nível de honorários praticados?
Será possível que para o proﬁssional não represente
qualquer tipo de ameaça e para o cliente ser claramente uma situação em que espera poder inﬂuenciar a opinião e postura do proﬁssional?
12 Idem 10
13 Idem 10
38
e) Objectividade e Relações de Familiaridade14
Um proﬁssional deve considerar quando prestar
qualquer serviço se existem ameaças à conformidade
com o princípio fundamental da objetividade resultante de ter interesses em, ou relacionamento com, um
cliente ou diretores, funcionários ou empregados. Por
exemplo, pode ser criada uma ameaça de familiaridade à objetividade proveniente de um relacionamento
de família ou pessoal próximo ou de negócios. É necessária independência de mente e de aparência para
habilitar um proﬁssional a expressar uma conclusão,
sem preconceitos, conﬂito de interesse ou inﬂuência
indevida de outros.
Numa era em que tanto se apregoa o acompanhamento
da estratégia dos clientes, a atenção ao ERM (Enterprise
Risk Management) e ao acompanhamento da gestão, em
que o proﬁssional tem que ser multidisciplinar possuindo
equipas especializadas em várias áreas de interesse do cliente
para que não lhe defraude qualquer expectativa e lhe crie o
máximo de valor acrescentado, pergunto: Como é possível não desenvolver relações de conﬁança e familiaridade?
Julgo até que se não se criarem relações empáticas diﬁcilmente se terá a possibilidade de continuidade da relação
proﬁssional. Cada vez mais se assiste à necessidade da relação personalizada e focalizada num responsável. Assistimos
á proliferação de serviços personalizados em todas as áreas,
não só como estratégia comercial, mas como catalisador
de eﬁciência e eﬁcácia. É minha opinião que quanto a isto
“não há volta a dar”, e estamos de facto na presença de situações que podem afectar materialmente a independência
do proﬁssional. O que fazer?
3. Adequadas medidas de salvaguarda
De seguida, farei uma breve alusão ao que é considerado no seio da proﬁssão, como as mais adequadas medidas
de salvaguarda.
Um proﬁssional deve avaliar a importância de quaisquer ameaças. A avaliação inclui considerar, antes de aceitar ou continuar um relacionamento com o cliente ou
um trabalho especíﬁco, se o proﬁssional tem quaisquer
interesses de negócios, ou relacionamentos com o cliente ou um terceiro que possa dar origem a ameaças. Se as
ameaças não forem claramente insigniﬁcativas, devem ser
consideradas e aplicadas salvaguardas para as eliminar ou
para as reduzir a um nível aceitável15:
14 Idem 10
15 Idem 10
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
a) Adquirir um conhecimento apropriado da natureza do negócio do cliente, da complexidade das suas
operações, dos requisitos especíﬁcos do trabalho e
da ﬁnalidade, natureza e âmbito do trabalho a ser
executado.
b) Adquirir o conhecimento dos setores ou dos assuntos relevantes.
c) Possuir ou obter experiência dos relevantes requisitos reguladores e de relato.
d) Atribuir pessoal suﬁciente com a necessária competência.
e) Utilizar peritos quando necessário.
f ) Aceitar uma base realística de prazo para o desempenho do trabalho.
g) Cumprir políticas e procedimentos de controlo de
qualidade concebidos para proporcionar segurança
razoável de que só são aceites trabalhos especíﬁcos
quando possam ser executados com competência.
h) Dar conhecimento ao cliente dos termos do trabalho e, em particular, a base em que são debitados os
honorários e que serviços estão cobertos pelos honorários pedidos.
i) Atribuir tempo e pessoal qualiﬁcado apropriados à
tarefa.
j) Retirada da equipa de trabalho.
k) Procedimentos de supervisão.
l) Terminar o relacionamento ﬁnanceiro ou de negócios que deu origem à ameaça.
m) Debater a questão do risco com níveis mais altos
de gerência dentro da ﬁrma e com os encarregados
da governação do cliente.
n) Quando a ameaça não puder ser eliminada ou reduzida a um nível aceitável por meio da aplicação
de salvaguardas, um contabilista/revisor proﬁssional
em prática ao público não deve aceitar a oferta.
Quando uma ameaça/risco colocar em causa um ou
mais dos princípios fundamentais, incluindo objectividade, conﬁdencialidade ou comportamento proﬁssional,
que não possa ser eliminada ou reduzida a um nível aceitável por meio da aplicação de salvaguardas, o proﬁssional
deve concluir que não é apropriado aceitar um trabalho
especíﬁco ou que é necessária a resignação de um ou mais
trabalhos em conﬂito.
4. Ponto de situação
Até este ponto tentei enquadrar o tema da independência: conceito, como princípio fundamental, riscos e
medidas de salvaguarda. Penso que quanto mais estudado
um problema mais fácil será resolvê-lo e de forma mais
adequada e duradoura. Contra factos não há argumentos: a independência é imprescindível! Mas está também
constantemente a ser alvo de ataque e pelos mais variados
motivos e atores.
A seguir tentarei mostrar que toda esta problemática
tão atual e de consequências tão brutais já está estudada e
consciencializada desde os clássicos. Tentarei mostrar que
todas as regras e normativos actuais necessários à implementação e defesa seriam meros complementos mais ou
menos redundantes, se se cumprissem os princípios fundamentais da Ética Nicomaqueia.
Quando me dediquei a este tema e tentei pesquisar
qual a fonte do principal princípio que nos rege, o da independência, e como o manter permanentemente vivo e
em vigor em nós, veriﬁquei que de facto a “roda já foi inventada há muito tempo”, pelo menos há dois mil anos e
um dos “inventores” chama-se Aristóteles.
PARTE II
1. Ética
Ciência da Moral
A palavra Ética é um adjectivo substantivado em cuja
origem etimológica encontramos dois termos gregos éthos
(costume, uso, maneira de proceder e êthos (morada habitual, toca, maneira de ser, carácter). De Aristóteles deriva
o primeiro termo, Heidegger prefere o segundo (com o
perigo de reduzir ética à ontologia). Nos dois signiﬁcados
sugeridos pelos dois termos pode ver-se a raiz de duas conceções da ética: conceção puramente descritiva de ciência
dos costumes e conceção expressamente normativa16.
Ética é a reﬂexão sobre os fundamentos da moral. O
que caracteriza a ética é a sua dimensão pessoal, isto é,
o esforço do homem para fundamentar e legitimar a sua
conduta.
A ética é habitualmente dividida em três partes fundamentais:
a) Ética Descritiva - Descreve os fenómenos morais;
b) Ética Normativa -procura a justiﬁcação racional da
moral;
c) Metaética - reﬂete sobre os métodos e a linguagem
utilizada pela própria Ética.
Simpliﬁcando, a ética deﬁne teoricamente o que é
bom para o indivíduo e para a sociedade, e seu estudo
contribui para estabelecer a natureza de deveres na relação
do indivíduo com a sociedade.
16 Temas de Ética, Roque Cabral, S.J. –Faculdade de Filosoﬁa de Braga,
Braga 2000
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
39
#7&+614+#
2. Ética nicomaqueia
Na breve incursão que ﬁz às ciências sociais, encontrei-me com Aristóteles. Não foi com certeza um
encontro ocasional. Não acredito em coincidências.
Assim decidi aprendê-lo um pouco e veriﬁquei que ele
poderia ser o princípio fundamental das respostas às
minhas dúvidas e inquietações. Princípio porque sabemos que a ética se funda na tradição cristã, e que esta
também de algum modo respira os fundamentos da ética aristotélica.
Aﬁnal há mais de dois mil anos (384-322 a.C.), já
havia resposta para alguns dos problemas actuais…mas
temos vindo a esquecer-nos disso.
A Ética Nicomaqueia17 foi o mais importante estudo de Aristóteles sobre a moralidade pessoal, proporcionando valiosas perspetivas das necessidades e condutas
humanas. Entre as suas características mais importantes
citam-se a aﬁrmação de Aristóteles de que não existem padrões morais absolutos, e que qualquer teoria ética deverá
basear-se num entendimento da psicologia e enraizar-se
ﬁrmemente nas realidades da natureza humana e da vida
quotidiana.
As regras de conduta e as explicações sobre a virtude
e a bondade que ele propõe podem ajudar o homem moderno a alcançar uma compreensão mais completa e mais
satisfatória das suas responsabilidades como membro da
sociedade, e do propósito da sua existência.
3. Principais pontos da ﬁlosoﬁa ética
de aristóteles18
1. O supremo bem e o ﬁm para que toda a atividade
humana se dirige é a felicidade, que pode ser deﬁnida como a contínua contemplação da verdade eterna
e universal;
2. Alcança-se a felicidade por intermédio de uma vida
virtuosa, o desenvolvimento da razão e a faculdade
da sabedoria teórica. Para tal é necessária a existência de bens exteriores suﬁcientes para garantirem a
saúde, o ócio e a oportunidade de pôr em prática
acções virtuosas;
3. A virtude moral é o justo meio entre extremos de
excesso e defeito e, em geral, a vida moral é moderada em todas as coisas, exceto na virtude. Nenhum
apetite ou desejo humano é mau, se for controlado
17 MILCH, Robert, A Ética Nicomaqueia, Publicações Europa América;
Mem Martins, 1991
18 Idem 17
40
pela razão, em conformidade com um princípio
moral. A virtude moral é adquirida por uma combinação de conhecimento, hábito e auto disciplina.
4. Os atos virtuosos exigem uma escolha consciente e um propósito ou motivação moral. O homem
tem uma responsabilidade moral pessoal pelas suas
ações.
5. A virtude moral não pode ser alcançada abstractamente, exige acção moral num ambiente social. A
ética e a política estão estreitamente relacionadas,
porque a política é a ciência para criação de uma
sociedade em que os homens possam viver uma boa
vida e desenvolver todo o seu potencial.
Conforme podemos veriﬁcar, de facto a base da ética e
condutas modernas, estão contempladas em estudos com
mais de dois mil anos.
Hoje sabemos que a maioria das proﬁssões tem o seu
próprio código de ética proﬁssional, que é um conjunto de normas de cumprimento obrigatório, derivadas da
ética, frequentemente incorporadas na lei. Chamamos
a este conjunto de normas o código deontológico. Aí
os princípios éticos passam a ter força de lei; note-se
que, mesmo nos casos em que esses códigos não estão
incorporados na lei, o seu estudo tem alta probabilidade de exercer inﬂuência, por exemplo, em julgamentos
nos quais se discutam factos relativos à conduta de um
proﬁssional. Além disso, o seu não cumprimento pode
resultar em sanções executadas pela sociedade proﬁssional, como censura pública e suspensão temporária ou
deﬁnitiva do direito de exercer a proﬁssão.
No entanto, veriﬁcámos que só muito recentemente
se tem veriﬁcado a incorporação das disciplinas de ética e
formação cívica desde os primeiros anos de formação. Até
há muito pouco tempo, um adulto proﬁssional só tinha
absoluta consciência e conhecimento dos códigos de ética, deontológicos e de conduta quando era aceite numa
ordem proﬁssional ou em instituições relacionadas com
alguns credos especíﬁcos. Até então não lhe era ministrada qualquer formação nesta área do saber. Dependia da
formação familiar em que tinha sido criado. Conceitos de
Ética, Moral, Independência e Liberdade, eram “chavões
sociais” ao nível do senso comum.
Agora o paradigma mudou: não há instituições de formação, empresa pública ou privada, órgão da administração pública, etc onde não se fale ou não se exija o código
de ética e conduta. Parece que estamos perante uma realidade nova, perante uma nova ferramenta e procedimento
que todos os problemas resolverá.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
4. Ética e moral
Tanto “ethos” (caráter) como “mos” (costume) indicam
um tipo de comportamento propriamente humano que não
é natural, o homem não nasce com ele como se fosse um
instinto, mas que é adquirido. Portanto, ética e moral, pela
própria etimologia, diz respeito a uma realidade humana que
é construída histórica e socialmente a partir das relações coletivas dos seres humanos nas sociedades onde nascem e vivem.
Resolver questões teoréticas de saber se a consciência
moral é inata ou adquirida, se é individual ou está socialmente vinculada ou se é determinada pela sociedade,
família e educação, são cada vez mais importantes.
De facto, pode ser ambas as coisas: sem dúvida, não é
inata, pois as crianças, no principio, não a possuem, mas
no entanto completamente pessoal e, dependente da família e da sociedade e, por isso, fortemente inﬂuenciável.
A consciência constitui o fundamento da vida social do
homem, tornando-o em potência, embora nem sempre
actualmente, uma natureza moral. O homem, como tal,
não é naturalmente bom nem mau, mas os caminhos para
o bem como para o mal estão á sua frente e, por isso, necessita de um indicador de caminho para o bem.
Em sociedades moralmente sãs, o comum dos humanos segue a sua voz íntima, a maior parte das vezes inconscientemente; não rouba nem mata, porque num mundo
de pessoas responsáveis, a sua consciência moral funciona
como indicador do caminho.
Em épocas de revoluções e de crise, pelo contrário,
destruído o campo, torna-se a consciência moral insegura
e incerta. É por isso que se deve despertar o sentimento da
responsabilidade pessoal.
De todo o Homem que atingiu a idade da razão se deve
esperar que tenha considerado, reconhecido e cumprido os
mandamentos e rejeitado o que é proibido. É-lhe exigido
que responda pelo seu comportamento e aceite as suas consequências. A fuga à responsabilidade é o mais claro indício da falência de maturidade moral. Só pela sua aceitação
nos libertamos, só pela participação responsável na vida do
Estado nos tornaremos cidadãos; só pela aceitação da responsabilidade pelas nossas acções nos tornaremos pessoas.
5. REFLEXÃO EM JEITO DE CONCLUSÃO
Considero que estamos numa via de sentido único: os
riscos existem e crescem a olhos vistos, a necessidade de
controlo e conﬁança é também cada vez maior e imprescindível à nova conjuntura económica. Sem conﬁança,
controlo e rigor não potenciaremos o ciclo de expansão
económica de que tantos necessitamos. Mas sem independência, liberdade e objectividade dos proﬁssionais nada
será conseguido em tempo útil.
A crise, está provado, é muito mais uma crise de valores
do que económica. Ainda que no numerador os mercados
recuperem, as empresas ﬂoresçam, os governos se mantenham e o emprego cresça, o denominador é comum: Conﬁança! É necessário recuperá-la em todas as áreas e setores.
Essa conﬁança depende, quanto a mim, da recuperação dos valores morais e éticos, de princípios e conceitos
como os abordados nesta crónica: Independência e Liberdade e principalmente depende da forma mais ou menos
assertiva da sua aplicação prática, que deverá ser vigorosa
e com legitimada autoridade.
A matéria da Ética é sem dúvida complicada. Para a
estudar devidamente, é necessário possuir maturidade de
julgamento e experiência de uma vasta gama de factos relevantes. Os resultados da investigação ética não podem ser
determinados com o mesmo grau de certeza que se torna
possível com as ciências mais exactas. Não obstante, podem
obter-se resultados dignos de conﬁança e estes podem ser
muito úteis para nos orientar no sentido de um entendimento mais exacto do que signiﬁca viver o melhor possível.
Foi o que tentei fazer com este trabalho.
BIBLIOGRAFIA
AA.VV. Ética-Bioética-Sociedade, Revista Portuguesa de Filosoﬁa, Faculdade de Braga, T 62, Fasc. 1, Braga, 2006.
Acetatos das aulas da Pós Graduação em Gestão da Fraude – 2.ª edição
A independência dos revisores oﬁciais de contas na UE: Um conjunto de
princípios fundamentais [notiﬁcada com o número C (2002) 1873], (Texto
relevante para efeitos do EEE), (2002/590/CE).
BERNARD, Jean, Da Biologia à Ética, Trad. Cristina Albuquerque, Publicações Europa América, Mem Martins, 1992
CABRAL, Roque, Temas de Ética, Faculdade de Filosoﬁa de Braga, Braga 2000
Código de Ética e Deontologia Proﬁssional dos Revisores Oﬁciais de Contas, Publicado no Diário da República, III Série, n.º 297, de 26 de Dezembro de 2001
Código de Ética para Contabilistas/Revisores Proﬁssionais (Emitido em Junho de 2005, eﬁcaz em 30 de Junho de 2006)
ECO, Humberto; Martini, Carlo Maria; Em quem crê quem não crê? Dialogo sobre ética no ﬁnal do milénio, Gráﬁca de Coimbra, Coimbra, 2000.
LEVINAS, Emmanuel, Ética e Inﬁnito, Trad. João Gama, Edições 70, Lisboa, 1988.
Manual da OROC- Normas Internacionais de Ética
MILCH, Robert, A Ética Nicomaqueia, Publicações Europa América; Mem
Martins, 1991
Revisão da Secção 290, Independência – Trabalhos de Garantia de Fiabilidade
(Emitida em Julho de 2006, eﬁcaz em 31 de Dezembro de 2008), IFAC
RODRIGUES, Cristina Maria “Documentação de Auditoria: requisitos e
importância na melhoria da qualidade das auditorias”, Revisores e Auditores, N.º 48 – OROC, Lisboa 2010
TZU, Sun, A Arte da Guerra, Trad. Ricardo Inglesias, Publicações EuropaAmérica, Mem Martins, 2007.
Universal, Lello, Dicionário Enciclopédico Luso- Brasileiro, Porto 1976, pág.1279
WEBBER, Max, A Bolsa, Relógio D´Água Editores, Lisboa, 2004
30/10/2010
*Revisora Oﬁcial de Contas e Licenciada em Economia pela Universidade de Coimbra
Obs.: Este trabalho foi elaborado antes do novo Código de Ética
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
41
#7&+614+#
Reﬂexões sobre Auditoria/Revisão de Contas
I - Os Relatórios de Auditoria
JOAQUIM FERNANDO DA CUNHA GUIMARÃES*
No exercício da sua multifacetada atividade, os Revisores Oﬁciais de Contas (ROC) têm de emitir diversos
relatórios de auditoria.
Neste breve artigo apenas nos referiremos aos dois
principais: A Certiﬁcação Legal das Contas (CLC) e o Relatório de Auditoria (RA).
Ambos os relatórios são emitidos no âmbito das funções de interesse público do ROC, previstas no art.º 40.º
do Estatuto da Ordem dos ROC (EOROC), aprovado
pelo decreto-lei n.º 487/99, de 16 de novembro, e alterado pelo decreto-lei n.º 224/2008, de 20 de novembro,
que preceituaϭ:
“Art.º 40.º Competências dos revisores oﬁciais de contas no
exercício de funções de interesse público
1 - Constituem competências exclusivas dos revisores oﬁciais
de contas as seguintes funções de interesse público:
a) A revisão legal das contas, a auditoria às contas e
os serviços relacionados, de empresas ou de outras
entidades, nos termos deﬁnidos no artigo seguinte;
b) O exercício de quaisquer outras funções que por lei
exijam a intervenção própria e autónoma de revisores oﬁciais de contas sobre determinados actos ou
factos patrimoniais de empresas ou de outras entidades.
2 - Constituem também competências exclusivas dos revisores oﬁciais de contas quaisquer outras funções de interesse
público que a lei lhes atribua.”.
De notar que os ROC podem exercer também funções
fora do interesse público, conforme previsto no art.º 48.º
do EOROC, que foram signiﬁcativamente reforçadas
com a redação dada pelo decreto-lei n.º 224/2008, cujo
art.º 48.º transcrevemos:
“Constituem também funções dos revisores oﬁciais de contas,
fora do âmbito das funções de interesse público, o exercício das seguintes actividades:
a) Docência;
1 Sobre as alterações estatutárias deste diploma elaborámos um artigo sob
o título “As Alterações ao Estatuto da Ordem dos ROC”, disponível para
download no Portal INFOCONTAB no menu “Atividades Pessoais/Artigos
(Download)/Por Título/N.º 251”.
42
Funções de interesse público
Ambos os relatórios são emitidos no âmbito das
funções de interesse público do ROC.
b) Membros de comissões de auditoria e de órgãos de
ﬁscalização ou de supervisão de empresas ou outras
entidades;
c) Consultoria e outros serviços no âmbito de matérias
inerentes à sua formação e qualiﬁcação proﬁssionais,
designadamente avaliações, peritagens e arbitragens,
estudos de reorganização e reestruturação de empresas e de outras entidades, análises ﬁnanceiras, estudos de viabilidade económica e ﬁnanceira, formação
proﬁssional, estudos e pareceres sobre matérias contabilísticas, revisão de declarações ﬁscais, elaboração
de estudos, pareceres e demais apoio e consultoria em
matérias ﬁscais e paraﬁscais e revisão de relatórios
ambientais e de sustentabilidade;
d) Administrador da insolvência e liquidatário;
e) Administrador ou gerente de sociedades participadas
por sociedades de revisores oﬁciais de contas, a que se
refere o n.º 7 do artigo 96.º.”.
Com as alterações do citado decreto-lei n.º 224/2008,
de 20 de novembro, registou-se uma alteração concetual
importante, face ao previsto no art.º 41.º do EOROC,
que a seguir transcrevemos e resumimos num esquema:
“A atividade de auditoria integra os exames e outros
serviços relacionados com as contas de empresas ou de
outras entidades efetuados de acordo com as normas de
auditoria em vigor, compreendendo:
a) A revisão legal de contas exercida em cumprimento de disposição legal e no contexto dos mecanismos de ﬁscalização das entidades ou empresas objeto de revisão em que
se impõe a designação de um revisor oﬁcial de contas;
b) A auditoria às contas exercida em cumprimento de
disposição legal, estatutária ou contratual;
c) Os serviços relacionados com os referidos nas alíneas
anteriores, quando tenham uma ﬁnalidade ou um
âmbito especíﬁcos ou limitados.”.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
Ou seja, veriﬁcou-se uma alteração estrutural em que
a “Auditoria” passou a constituir o topo concetual da hierarquia da proﬁssão, sendo que a Revisão Legal das Contas passou a integrá-la, mantendo-se, porém, na prática, a
sua maior importância relativa sobre a auditora às contas
e aos serviços relacionadosϮ.
Realça-se que, nos termos do art.º 43.º do EOROC,
se manteve a ligação da Revisão Legal das Contas às exigências de âmbito legal, nomeadamente o Código das
Sociedades Comerciais, o Código do Mercado de Valores
Mobiliários e o próprio EOROC.
No entanto, a auditoria às contas que anteriormente
apenas abrangia situações previstas em cláusulas estatutárias das sociedades ou de contratos pontuais estabelecidos
entre o ROC e entidades interessadas, passou também a
incluir referências de âmbito legal, como resulta objetivamente do preâmbulo do decreto-lei n.º 224/2008, de 20
de novembro, ao determinar:
“No conceito de auditoria inclui -se, igualmente, a auditoria
a elementos de índole ﬁnanceira e estatística decorrente
de disposição legal, distinta da revisão legal das contas.”.
No que concerne ao conteúdo da CLC e do RA,
mantém-se a aplicação da Diretriz de Revisão/Auditoria
N.º 700 (DRA 700) “Relatórios de Revisão/Auditoria”3,
de fevereiro de 2001 (já se passaram mais de 10 anos!),
se bem que, em nossa opinião, os modelos deverão ser
adaptados à nova terminologia contabilística do SNC,
nomeadamente nos seguintes aspetos:
<Na “Introdução” (parágrafo 1) deverá efetuar-se referência à nova demonstração ﬁnanceira intitulada
2 A OROC não tem disponibilizado nos seus Relatórios e Contas dados
estatísticos sobre a distribuição destas três áreas da Auditoria. No entanto,
temos a convicção que a Revisão Legal das Contas representará mais de 80%
do trabalho dos ROC.
3 Realçamos também a Diretriz de Revisão/Auditoria n.º 701 sob o título
“Relatório de Auditoria elaborado por Auditor Registado na CMVM sobre
Informação Anual”. Ambos os modelos sofreram ligeiras alterações através
da Circular N.º 17/11, de 23 de fevereiro.
“Demonstração das Alterações
no Capital Próprio”, prevista
no novo referencial contabilístico do SNC4 e referir o Anexo
como sendo ele próprio uma
demonstração ﬁnanceira e não
como “Anexo às demonstrações
ﬁnanceiras”;
< Nas “Responsabilidades”
(parágrafo 2) deve igualmente
fazer-se referência às alterações
do capital próprio;
< No “Âmbito” (parágrafo 4)
deverá substituir-se a expressão “princípio da continuidade” por “pressuposto da continuidade”,
conforme parágrafo 29 da Estrutura Concetual do
SNC.
Note-se, porém, que, em nossa opinião, essa DRA deverá também ser revista para contemplar algumas alterações face às Normas Internacionais de Auditoria (NIA),
como aconteceu, por exemplo, em Espanha, cujos Relatórios de Auditoria, passaram a ter a seguinte estrutura, a
partir de 2010ϱ͘
De notar que os modelos de CLC e RA previstos nas
mencionadas DRA 700 e 701 da OROC, apresentam as
informações seguintes que poderão ser inseridas no esquema supra:
< Na “Introdução” deve ser indicado o total do balanço, dos capitais próprios e o resultado líquido do
período;
< No “Âmbito” deve ser acrescido um item relativo
ao relatório de gestão, referindo a sua concordância
com as demonstrações ﬁnanceiras;
< E no parágrafo “Relato sobre outros requisitos legais”, reforça-se que a informação constante do relatório de gestão é concordante com as demonstrações
ﬁnanceiras do período6.
Esperemos que os próximos Órgãos dirigentes da
OROC (a Assembleia Geral Eleitoral foi convocada para
o dia 29 de novembro de 2011) atribuam prioridade a
esta importante temática, no sentido de ir ao encontro
dos stakeholders e dos próprios ROC.
4 De acordo com: MAGALLÓN, Sílvia Lopéz: Reforma de la normativa sobre
auditoria: um cambio sustancial en el contenido del informe, Partida Doble n.º
235, de Setembro de 2011, pp. 34-43. Tradução e adaptações da nossa autoria.
5 Esta informação foi acrescentada pela referida Circular n.º 17/11, de 23
de fevereiro.
6 Esta informação foi acrescentada pela referida Circular n.º 17/11, de 23
de fevereiro.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
43
#7&+614+#
II - Ainda o Justo Valor na Auditoria
A Ordem dos Revisores Oﬁciais de Contas (OROC)
publicou a Diretriz de Revisão/Auditoria n.º 545 (DRA
545) sob o título “Auditoria das Mensurações e Divulgações ao Justo Valor”, de setembro de 2007, sobre o qual
elaborámos um artigo sob o título “A Crise Financeira e o
‘Justo Valor’ na Contabilidade e na Auditoria”1, em que salientamos alguns dos aspetos mais importantes do seu teor.
Entretanto, a nível nacional, constatamos que o novo
referencial contabilístico aplicável a grande maioria das
entidades, designado Sistema de Normalização Contabilística (SNC), aprovado pelo decreto-lei n.º 158/2009, de
13 de Julho bem como as normas contabilísticas aplicáveis às Entidades do Setor Não Lucrativo (ESNL) e às
Microentidades (NCM), aprovadas pelo decreto-lei n.º
36-A/2011, de 9 de Março, vieram reavivar o debate em
torno do conceito de justo valor.
No entanto, e tendo em conta que o justo valor não
tem aplicação relevante na maioria das entidades abrangidas por aqueles diplomas, mas essencialmente nas entidades com títulos negociados em mercados regulamentados
da União Europeia (cerca de 100 em Portugal), sujeitas
1 ŝƐƉŽŶşǀĞů ƉĂƌĂ ĚŽǁŶůŽĂĚ ŶŽ WŽƌƚĂů /E&KKEd ŶŽ ŵĞŶƵ ͞ĐƟǀŝͲ
ĚĂĚĞƐ WĞƐƐŽĂŝƐͬƌƟŐŽƐ ;ŽǁŶůŽĂĚͿͬ WŽƌ dşƚƵůŽͬE͘Ǒ Ϯϰϲ͘͟ hŵ ƌĞƐƵŵŽ
ĚĞƐƚĞ ĂƌƟŐŽ ĨŽŝ ƉƵďůŝĐĂĚŽ ŶŽ :ŽƌŶĂů /DŝŶŚŽ Ŷ͘Ǒ ϵϮ͕ ĚĞ ĞǌĞŵďƌŽ ĚĞ
ϮϬϬϴ͕Ɖ͘ϭϵ͘
às NIC (IAS), NIRF (IFRS) e respetivas Interpretações
(SIC e IFRIC), desde 1 de janeiro de 2005 por força da
aplicação do Regulamento (CE) n.º 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho de 19 de julho de 2002 e
do decreto-lei n.º 35/2005, de 17 de fevereiro, podemos
inferir que esta problemática é, de certa forma, como se
diz na gíria popular, “uma montanha que pariu um rato”.
De realçar que estas entidades, passarão, a partir de 1 de
janeiro de 2013 (facultativo a partir de 1 de janeiro de
2012), a utilizar a NIRF(IFRS) 13 “Justo Valor”.
Note-se, porém, que as restantes entidades que estejam em condições de utilizar o normativo do justo valor,
e abrangidas por aqueles primeiros diplomas, nomeadamente as que têm de aplicar o modelo completo do
SNC, constituído por 28 Normas Contabilísticas e de
Relato Financeiro (NCRF) e por 2 Interpretações Técnicas, deverão aguardar que a Comissão de Normalização
Contabilística (CNC) proceda às devidas adaptações das
NIC(IAS), NIRF(IFRS) e Interpretações, incluindo, portanto, a NIRF(IRFS) 13, o que, em nosso entender, não
irá acontecer tão cedo.
É, neste contexto, que a DRA 545 deverá ser ajustada
a aqueles normativos contabilísticos, pelo que esperamos
que os próximos Órgãos da OROC atribuam prioridade
a esta temática.
III - O Novo Código de Ética dos ROC
Em Assembleia Geral Extraordinária da Ordem dos
ROC (OROC), realizada no passado dia 29 de setembro
de 2011, foi aprovado, com o parecer favorável do Conselho Nacional de Supervisão de Auditoria (CNSA) de 20 de
setembro de 2011, o novo Código de Ética da Ordem dos
ROC (CEOROC), que entra em vigor em 1 de janeiro de
2012, em resultado da necessidade da adaptação do anterior Código às normas da IFAC - International Federation of
Accountants, organização a que pertence a OROC.
Devido à sua importância, transcrevemos o preâmbulo do Código que deﬁne o âmbito das alterações em causa:
“Pelos Decretos-Lei n.º 224/2008 e 225/2008, ambos de 20
de Novembro, foi transposta para a ordem jurídica nacional a Diretiva n.º 2006/43/CE, do Parlamento Europeu
e do Conselho, de 17 de Maio, relativa à revisão legal das
contas anuais e consolidadas.
Após uma longa maturação do que deverá ser o conteúdo das
normas que devem dar corpo às disposições do Capítulo
44
IV daquela Diretiva (Deontologia Proﬁssional, Independência, Objetividade, Conﬁdencialidade e Sigilo Proﬁssional), cumpre estabelecer ao abrigo da alínea m) do
Artigo 5º do Estatuto da Ordem o novo Código de Ética
da Ordem dos Revisores Oﬁciais de Contas, que substitui
o Código de Ética e Deontologia Proﬁssional de 2001, e
cujo texto está baseado no Código de Ética da IFAC –
International Federation of Accountants.
Por necessidade de exposição assente naquele Código, de adoção internacional, foi usada, na própria estrutura e apresentação formal do novo Código de Ética, a forma de
redação do articulado usada no documento matricial, de
modo a estabelecer as normas e, simultaneamente, fazer,
de certa maneira e em muitos casos, a sua explicação, com
uma assinalável vertente pedagógica.
Em termos sintéticos, ﬁcam nos parágrafos seguintes deste
preâmbulo algumas notas que traduzem o espírito que
perpassa as disposições deste renovado Código.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
Independência
A clariﬁcação do conceito de independência deve ser
vista sob dois aspetos: da Mente e da Aparência.
Uma marca distintiva da atividade dos revisores oﬁciais
de contas, neste Código designados por auditores, é a
sua aceitação da responsabilidade para agir no interesse público competindo-lhe, por isso, ir muito para
além da satisfação das necessidades de um cliente em
particular.
No exercício das suas funções de interesse público, os auditores devem observar e cumprir o novo Código de Ética
que deﬁne os princípios éticos fundamentais aplicáveis e
apresenta uma estrutura conceptual para os implementar
com o objetivo de:
a) identiﬁcar ameaças ao cumprimento dos princípios
fundamentais;
b) avaliar a importância das ameaças identiﬁcadas; e
c) aplicar as salvaguardas necessárias, para eliminar as
ameaças ou reduzi-las a um nível aceitável.
As circunstâncias em que os auditores desenvolvem a sua
atividade podem criar ameaças específicas ao cumprimento dos princípios éticos fundamentais. É impossível identificar todas as situações que podem criar tais
ameaças e especificar as ações para as mitigar. Além
disso, a natureza dos trabalhos pode diferir e, consequentemente, podem ser criadas diferentes ameaças que
exigem a aplicação de diferentes salvaguardas. Assim,
este Código estabelece uma estrutura conceptual que
exige que o auditor identifique, avalie, e responda
de forma adequada às ameaças ao cumprimento dos
princípios fundamentais. O auditor deve usar o julgamento profissional ao aplicar esta estrutura conceptual.
O auditor deve estabelecer os controlos e procedimentos
de auditoria necessários que lhe permitam identiﬁcar
qualquer ameaça signiﬁcativa que possa afetar o desenvolvimento da sua prática proﬁssional e, na medida do
possível, planear as ações apropriadas para cada tipo de
ameaça.
Quando o auditor determinar que não estão disponíveis salvaguardas apropriadas ou elas não podem ser aplicadas
para eliminar as ameaças ou reduzi-las a um nível aceitável, deve eliminar a circunstância ou o relacionamento
que cria as ameaças ou recusar o trabalho ou renunciar
ao mandato.”.
De realçar que o CEOROC assume, de uma forma
clara e objetiva, a designação de auditor em detrimento
da de ROC, o que constitui por si só uma novidade,
visto que o Estatuto da OROC mantém a designação
de ROC.
Do CEOROC destacamos alguns aspetos:
1) A deﬁnição dos princípios fundamentais da integridade, objetividade, competência e zelo proﬁssional, conﬁdencialidade e comportamento proﬁssional. Lembramos que do logótipo da Ordem
constam três princípios fundamentais: integridade, independência e competência, i.e., veriﬁcar-se
a adição da independência que, porém, é desenvolvida no Código como desenvolvemos de seguida;
2) A clariﬁcação do conceito de independência (item
4.1.3) sob dois aspetos: da Mente e da Aparência
que, a seguir, transcrevemos:
“A independência compreende:
Independência da Mente
O estado mental que permite a elaboração de uma opinião sem ser afetado por inﬂuências que comprometam o julgamento proﬁssional, permitindo por este
meio que um proﬁssional atue com integridade e tenha objetividade e ceticismo proﬁssional.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
45
#7&+614+#
Independência na Aparência
O evitar factos e circunstâncias tão signiﬁcativos que um
terceiro razoável e informado, ponderando todos os
factos e circunstâncias especíﬁcos, seria levado a concluir que a integridade, a objetividade ou o ceticismo proﬁssional de uma ﬁrma, ou de um membro da
equipa, tenham sido comprometidos.”.
3) Relativamente ao princípio da competência e zelo
proﬁssional, o item 2.6.1. determina:
“a) manter conhecimentos e competências proﬁssionais no
nível exigido para assegurar que os clientes recebam
um serviço proﬁssional competente; e
b) atuar com diligência de acordo com as normas técnicas
e proﬁssionais aplicáveis quando prestarem serviços
proﬁssionais.” ;
4) Em relação à auto-revisão, o item 4.9.4 prevê:
“A prestação de serviços de contabilidade a um cliente
de auditoria, tal como a preparação de registos contabilísticos ou demonstrações ﬁnanceiras, cria uma
ameaça de auto-revisão quando a ﬁrma audita subsequentemente as demonstrações ﬁnanceiras.”;
5) Em referência à prestação de serviços de contabilidade, o item 4.9.6 preceitua:
“É expressamente proibida a prestação simultânea ao
mesmo cliente de serviços de auditoria e de quaisquer serviços de contabilidade, incluindo serviços de
processamento de salários, ou de preparação das demonstrações ﬁnanceiras sobre as quais o auditor vai
expressar uma opinião, ainda que tais serviços sejam
prestados, direta ou indiretamente, por entidades que
integrem a rede, associação ou aliança.”.
Esclarece-se, que enquanto ROC/SROC não poderão
ser exercidos serviços de contabilidade na mesma entidade, bem como noutras entidades invocando essa qualidade. Porém, tais serviços poderão ser analisados na qualidade de Técnico Oﬁcial de Contas (TOC), face ao previsto
no art.º 6.º do Estatuto da Ordem dos TOC (EOTOC).
Ou seja, um ROC, que seja também TOC, pode ser TOC
de uma entidade da qual não seja ROC, o que já acontecia
no anterior Código.
Pena é que aquela disposição não seja elucidativa relativamente à situação de ROC/SROC que “disponham”
dos designados “gabinetes de contabilidade”, em norma
constituídos por familiares e amigos e que até chegam a
fazer propostas de trabalho conjuntas para a prestação de
serviços de contabilidade e de serviços de revisão/auditoria. Ou seja, o que se pretende é tentar “vender” o pacote
“dois em um”.
46
Contabilidade e ROC
Esclarece-se, que enquanto ROC/SROC não poderão ser
exercidos serviços de contabilidade na mesma entidade,
bem como noutras entidades invocando essa qualidade.
Será que os futuros Órgãos da OROC irão atuar neste
sentido? Esperemos para ver, pois tais situações além de
não irem ao encontro do CEOROC, são desprestigiantes
e em nada digniﬁcam as funções de ROC.
6) Uma última questão que pretendemos destacar é
a dos honorários. Como é sabido, a tabela do então n.º 1 do art.º 160.º do EOROC (revogado pelo
Decreto-Lei n.º 224/2008), previa a sua vigência,
por um período de cinco anos, i.e., deixou de se
aplicar desde de 1 de Janeiro de 2005. Entretanto,
com a alteração do Decreto-Lei n.º 224/2008, de
20 de Novembro, passou a vigorar exclusivamente
(já que, como já referimos, o art.º 160.º foi revogado) o disposto nos art.os 59.º e 60.º, sendo que o
n.º 1 deste último estabelece que os honorários são
ﬁxados entre as partes, tendo em conta critérios de
razoabilidade que atendam, em especial, à natureza,
extensão, profundidade e tempo do trabalho necessário à execução de um serviço de acordo com as
normas de auditoria em vigor, passando, desta forma, a prevalecer as regras do mercado, o que, diga-se
em abono da verdade, devido ao aumento signiﬁcativo do número de ROC, tem gerado situações que
em nada digniﬁcam a proﬁssão, facto que tem sido
repetitivamente reforçado em intervenções em sessões públicas pelo próprio Bastonário.
Finalmente, destacamos que o CEOROC é independente do EOTOC, que continua a conter disposições relativas à ética, e, se nos é permitida a comparação, não foi seguida a estratégia da Ordem dos TOC (Contabilistas), cujo
Estatuto proﬁssional aprovado pelo decreto-lei n.º 452/99,
de 5 de novembro, alterado pelo decreto-lei n.º 310/2009,
de 26 de outubro, passou a integrar o Código Deontológico, incutindo-lhe uma maior força legal, como resulta do
próprio preâmbulo deste último diploma ao prever:
“Aprova-se também o Código Deontológico dos Técnicos Oﬁciais de Contas, conferindo -lhe assim a credibilidade e a
autoridade características da lei.”.
25/10/2011
*Licenciado em Gestão de Empresas e Mestre em Contabilidade e
Auditoria, ambos pela Universidade do Minho, ROC, TOC, Docente do
Ensino Superior e Diretor da C&E
[email protected]
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#7&+614+#
Especial auditoria
na revista “Partida Doble”
Este é o título principal da revista “Partida Doble”
(PD) n.º 235, de Setembro de 2011/Ano XXII (ver ﬁg. da
capa), pelo que deve suscitar a curiosidade, em particular,
dos ROC portugueses:
Os sub-títulos são os seguintes:
- Pendentes de regulamento de desenvolvimento da
Lei;
- Chaves para elaborar o novo relatório sem reservas;
- Como implantar o controlo de qualidade.
O editorial sob o título “Un año después…”, assinado
pela diretora Clara Isabel Muñoz, destaca o facto de já ser
hábito da revista a dedicação de um número à Auditoria
nas suas diversas facetas de normativa, proﬁssional, aplicação, etc.
Inicia por destacar a importância de, no ano passado,
ter sido publicada a nova Lei de Auditoria de Contas espanhola, sublinhando o texto refundido através do Real
Decreto Legislativo 1/2011.
A nível nacional, relembramos que o atual estatuto
aprovado pelo decreto-lei n.º 487/99, de 16 de, foi também revisto pelo decreto-lei n.º 224/2008, de de 20 de
Novembro, e que, em Assembleia Geral Extraordinária de
29 de Setembro de 2011 foi aprovado o novo Código de
Ética, elaborado de acordo com o Código de Ética do International Federation of Accountants (IFAC).
Pela sua importância, transcrevemos a conclusão da
editora da revista1:
“Desde logo, este tema está em aberto pois a lei acolhe o
conteúdo mínimo dos relatórios, mas com frequência
as espetativas depositadas pelos utentes não coincidem
com o conteúdo dos mesmos. E eis que, neste momento de risco e incerteza generalizada, cada vez é mais
necessária uma informação que reﬂita a realidade
económica e ﬁnanceira da empresa mas complementada com outros aspetos que vinculam a empresa com
a sociedade. Isto supõe que a proﬁssão tem um repto
importante visando investigar como avançar na sua
dimensão para satisfazer as procuras que o solicitam.
Como a própria lei refere “o objeto de favorecer a
comparabilidade no contexto económico ﬁnanceiro
internacional”.
1 Tradução da autoria do Diretor da C&E.
Esta conclusão espelha ﬁelmente a realidade da Auditoria/Revisão de Contas em Portugal.
Os temas principais deste número da PD são:
TEMA
PÁGINAS
La auditoría, um sector em constante
evolución
24 - 27
Especial auditoría - Innovar: por una auditoría
de futuro
28 - 33
Reforma de la normativa sobre auditoría:
um cambio sustancial en el contenido del
informe
34 - 43
La norma que ha cambiado los informes de
auditoría
44 - 49
El informe de auditoráa y los nuevos tipos de
salvedades
50 - 57
Nueva concepción del informe de auditoría
de cuentas anuales
58 - 65
Los bancos tienen la culpa (y otras
conversaciones en la barra de un bar)
66 - 72
El valor razonable en tiempo de crisis
74 - 81
Nuevas normas contables en las empresas
concesionarias
82 - 97
La puesta em marcha de la norma interna
de control de calidad de los despachos de
auditoria (II)
98 - 113
A revista assume particular importância como mais
um espaço de reﬂexão dos ROC no contexto do ato eleitoral para os Órgãos para o triénio 2012-2014.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
47
)'561'(+0#0#5
A Criação de Valor na Área Financeira
PAULO MOURA CASTRO*
Fatores de Mudança
À semelhança das forças niveladoras que, segundo
Thomas Friedman, tornaram o mundo plano, há um
conjunto de factores que irá condicionar o papel dos proﬁssionais da área ﬁnanceira, dos quais se destacam:
1. Sistemas de Informação: Em determinadas atividades, o trabalho será crescentemente dominado
pela tecnologia, sendo apenas necessário um pequeno número de pessoas qualiﬁcadas em funções de
supervisão;
2. Economia Global: Directamente associado ao anterior, a subcontratação (outsourcing) de actividades de menor valor acrescentado e/ou que podem
ser executadas de forma mais eﬁciente e a um custo
menor (o que pode mesmo passar pela relocalização de todo um processo da empresa no exterior –
offshoring);
3. Importância dos intangíveis: Os principais activos das empresas tenderão a ser intangíveis;
48
4. Agentes informados: Nova geração de gestores,
mais informada, e com maiores exigências de prestação de contas (accountability).
Em função desta nova realidade, o conceito de valor
tem vindo a ser progressivamente redeﬁnido, de uma
perspetiva primordialmente ﬁnanceira (criação de valor
para o accionista), para uma perspetiva multidimensional, que contemple igualmente o valor criado por clientes,
processos e pessoas.
Vertentes da Área Financeira
Percebendo onde é que os proﬁssionais da área ﬁnanceira estão melhor colocados para apoiar o negócio
a acrescentar valor, os recursos podem ser optimizados e
alocados de forma mais eﬁciente.
Deste modo, importa identiﬁcar os diferentes domínios ou vertentes da área ﬁnanceira, e quais os respetivos
contributos para a criação de valor.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
)'561'(+0#0#5
Revisão sobre o sistema
Este facto tem particular impacto na auditoria,
que terá de evoluir para um modelo contínuo,
onde a revisão incide sobre o sistema
e não sobre informação.
No contexto actual, os proﬁssionais da área ﬁnanceira
acrescentam mais valor às organizações assegurando que
as transacções são efectuadas de forma eﬁciente e que o
negócio é alimentado com a informação certa, que permita a tomada de decisão por forma a garantir sobrevivência
de curto-prazo.
Do ponto de vista da análise, salienta-se a importância
da informação prospetiva e análise de cenários.
Na vertente operacional, a eﬁciência está diretamente
dependente do sistema de informação. Enquanto utilizadores ﬁnais do sistema, os proﬁssionais da área ﬁnanceira
têm de estar activamente envolvidos na implementação e
parametrização do mesmo, de forma a responder às necessidades do negócio.
Em todo o caso, as prioridades da organização num
determinado momento, reﬂetidas no seu modelo operacional, é que irão determinar o perﬁl de competências do
proﬁssional, e qual o peso relativo dessas competências
em cada um das cinco vertentes da área ﬁnanceira.
Impacto na Auditoria
A metodologia de auditoria que era apropriada para
a era industrial pode não ser suﬁcientemente abrangente
para a era da informação, onde os ativos são intangíveis, o
comércio é eletrónico, os mercados são globais e o ritmo
de mudança é constante e elevado.
Neste capítulo, os sistemas de informação desem-
penham um papel fundamental na disseminação de informação ﬁnanceira, removendo barreiras físicas à sua
circulação, e permitindo um reporting periódico e actualizado.
Este facto tem particular impacto na auditoria, que
terá de evoluir para um modelo contínuo, onde a revisão
incide sobre o sistema e não sobre informação.
A abordagem tradicional de revisão periódica, baseada em informação histórica e demonstrações ﬁnanceiras
oﬁciais terá de dar lugar a uma abordagem assurance-based, baseada em informação em tempo real, prospectiva e
compreensível.
O relatório anual de auditoria pode igualmente ver a
sua importância diminuída, à medida que os diferentes
stakeholders valorizam mais informação periódica e regular para um conhecimento da posição ﬁnanceira de uma
entidade e consequente tomada de decisão.
Conclusão
Um ambiente de rápida mutação económica exige informação rápida e compreensível. A mudança para uma
economia do conhecimento valoriza os proﬁssionais informados, que acrescentam valor através da interpretação,
análise e apresentação da informação.
No contexto atual, a melhor forma de acrescentar valor passa pelo conceito de inteligência competitiva, ou
seja, por “fornecer a informação certa, no momento certo,
de forma certa, à pessoa certa, para que, em última análise, esta possa tomar a decisão certa”.
18/11/2011
*Licenciado em Gestão de Empresas pela U. Minho e Pós-Graduado em
Finanças e em Controlo Empresariais e Especialização em Corporate
Finance ambos pelo ISCTE. Sócio-administrador da PARTNERtoPARTNER Consultores de Gestão, S.A.
www.p2p.com.pt
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
49
#551%+#6+8+5/1
Quarto Encontro de História
da Contabilidade da OTOC
No passado dia 4 de novembro de 2011 realizou-se
no Casino de Lisboa o Quarto Encontro de História da
Contabilidade da OTOC, cujo programa, para a história,
a seguir descrevemos:
8h30
Credenciação
9h00
SESSÃO DE ABERTURA
Bastonário da OTOC, António Domingues de Azevedo
Presidente da Comissão de História da Contabilidade da
OTOC, Lúcia Lima Rodrigues
9h30
CONFERÊNCIA INAUGURAL
Tema: Apontamento sobre a Contabilidade em Portugal entre
1900 e 1950 sobre Partidas Dobradas
Conferencista: Hernâni O. Carqueja
10h30
Pausa para café
11h00
1º Painel - O ENSINO E A INVESTIGAÇÃO EM
CONTABILIDADE
Moderadora: Leonor Fernandes Ferreira
Tema 1 - Aula de Comércio do Porto (1803): sua Criação e
Confronto Crítico com a Correlativa Aula Lisboeta
Orador: Miguel Gonçalves
Tema 2 - Teorias da Entidade e do proprietário - Perspectivas
históricas
Oradora: Maria da Conceição da Costa Marques
Tema 3 - Criação, Regulamentação e Cobrança da décima:
Um Imposto Pouco Explorado?
Oradora: Conceição Andrade Martins
12h30
Celebração de Protocolo entre a Associação Portuguesa
de História Económica e Social (APHES) e a Comissão de
História da Contabilidade da OTOC
Presidente da APHES e Bastonário da OTOC, António
Domingues de Azevedo
13h00
Intervalo para almoço
14h30
2º Painel - A PROFISSÃO E A PRÁTICA CONTABILÍSTICAFISCAL
Moderador: Joaquim Fernando da Cunha Guimarães
Tema 1 - O Imposto da Sisa no Antigo Regime
Orador: Carlos José dos Santos Coelho
Tema 2 - A Proﬁssão e o Associativismo - Análise Histórica
Orador: Mário Portugal Resende
Tema 3 - Primórdios da Normalização Contabilística em
Portugal - Relatos das suas Ligações com a Fiscalidade
Orador: António José Alves da Silva
16h30
Pausa para café
17h00
18h00
50
CONFERÊNCIA DE ENCERRAMENTO
Tema: Incunábulos sobre Aritmética Comercial antes da
Summa de Pacioli
Conferencista: Esteban Hernández Esteve
SESSÃO DE ENCERRAMENTO
Presidente da Mesa da Assembleia Geral da OTOC, Manuel
António dos Santos
Bastonário da OTOC, António Domingues de Azevedo
Comissão de História da Contabilidade da OTOC
O Encontro foi organizado pelo Conselho Diretivo
da OTOC e pela Comissão de História da Contabilidade
(CHC), a qual foi criada em 10 de abril de 2007, sendo
representada pela Professora Doutora Lúcia Lima Rodrigues (Presidente e docente da Universidade do Minho),
pela Professora Doutora Leonor Fernandes Ferreira (vogal
e docente da Universidade Técnica de Lisboa) e pelo Diretor da C&E, Joaquim Guimarães (vogal, ROC e Presidente do Conselho Fiscal da OTOC).
A CHC tem atualmente 26 membros e celebrado três
protocolos com associação congéneres (Comissão de História da Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresas – AECA, Societá Italiana Di Storia
della Ragioneria (SISR) e, agora, no Quarto Encontro,
com a Associação Portuguesa de História Económica e
Social – APHES).
A CHC tem participado em eventos internacionais o
último dos quais referido no editorial da C&E n.º 11,
de setembro/outubro de 2011 relativa a II Conference
Before and After Luca Pacioli realizada em três cidades
italianas (Perugia, Sansepulcro e Florença).
O encontro contou com a presença de 550 TOC, aos
quais foi distribuído o livro do Encontro, contendo o resumo das comunicações, o resumo do curriculum vitae
dos oradores e coordenadores, um artigo da autoria do
Diretor da C&E sob o título “A Investigação em História da Contabilidade em Portugal
nas Duas Últimas Décadas (19902009/2010)” que foi publicado na
revista TOC n.º 133, de abril de
2011, pp. 42-51, um resumo dos
três encontros anteriores, o resumo
das teses de doutoramento e das
dissertações de mestrado, o relatório de atividades da CHC de 2010
e outras informações (ver ﬁgura da
capa).
Neste contexto, o encontro foi considerado mais um
êxito da CHC-OTOC e uma prova evidente de que foi
acertada a sua criação.
O Diretor da C&E e vogal da CHC-OTOC,
Joaquim Fernando da Cunha Guimarães
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
#551%+#6+8+5/1
Eleições na Ordem dos ROC
No último número da C&E,
p. 54, divulgámos a convocatória
da Assembleia Geral Eleitoral da
Ordem dos ROC (OROC) para o
triénio de 2011/2013, que se realizará em 29 de novembro de 2011.
Tal como aconteceu no último
ato eleitoral, apenas existe uma
lista candidata, liderada (candidato a Bastonário) pelo atual vogal
do Conselho Diretivo da OROC,
José Maria Monteiro de Azevedo
Rodrigues (ROC n.º 681), que
tem exercido funções nos órgãos
da OROC desde 2000, assumindo
diversos cargos (presidente da Comissão de Inscrição, presidente da Comissão de Estágio,
presidente de Júri de Exame e vogal do Conselho Diretivo, este último durante os quatro mandatos, enquanto
Ordem).
Tivemos o grato prazer de trabalhar diretamente com
o colega Azevedo Rodrigues durante seis anos como vogal daqueles dois primeiros Órgãos, pelo que apoiamos
incondicionalmente a sua candidatura que consideramos
um corolário daquele seu envolvimento na OROC.
É neste contexto que integramos a sua lista como candidato ao
Conselho Superior pelo Colégio
Eleitoral dos Distritos agregados
do Porto, Braga, Bragança, Viana
do Castelo e Vila Real.
Desta forma, parece que se
encontra justiﬁcado o facto de
esta C&E ser um número especial
dedicado à AUDITORIA/REVISÃO DE CONTAS E AO ATO
ELEITORAL, contendo uma entrevista a Azevedo Rodrigues, que
também nos presenteia com um
artigo da sua autoria sob o título
“O ROC ao serviço de Portugal”.
Como contributo pessoal para o tema apresentamos
breves textos sobre três temas: “Os Relatórios de Auditoria”; “O Justo Valor na Auditoria” e “O Novo Código de
Ética dos ROC”.
Finalmente, destacamos a aprovação do Orçamento
do Estado para 2012, já considerado o mais penalizador
na tributação das empresas e dos particulares, salientando-se, nestes últimos, as penalizações aos funcionários públicos através do corte dos subsídios de férias e de Natal.
OTOC formaliza transferência
de conhecimentos
Protocolo rubricado em Luanda no ﬁnal de setembro.
A Ordem dos Técnicos Oﬁciais de Contas, o Conselho Federal de Contabilidade do Brasil e os responsáveis
pela comissão instaladora da Ordem dos Contabilistas de
Angola rubricaram a 29 de setembro um protocolo de
colaboração no âmbito do processo de transferência de
conhecimentos. Este encontro segue-se à reunião entre
as partes que teve lugar no início de agosto onde foram
acertadas as linhas orientadoras deste processo que tem
sido desenvolvido em estreita parceria entre a OTOC e
o CFC.
Após este primeiro passo dado em Angola, estão já a
decorrer contactos com as autoridades moçambicanas e
de outros países que constituem a CPLP para a formalização do processo de transferência de conhecimentos em
moldes idênticos.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
51
#551%+#6+8+5/1
Bastonário da Ordem dos TOC
recebe Reconhecimento Honoris Causa
O Bastonário da Ordem dos TOC, António Domingues de Azevedo, recebeu no passado dia sete de novembro de 2011, o grau académico de Especialista Honoris
Causa pelo Instituto Politécnico de Lisboa, sob proposta
do Instituto Superior de Contabilidade e Administração
de Lisboa (ISCAL).
O ato solene da atribuição do título e imposição de
insígnias ocorreu no Salão Nobre do Instituto Politécnico
de Lisboa, na Estrada de Benﬁca, 529, Lisboa.
A atribuição desta importante distinção académica,
atribuída pela primeira vez em Portugal, é o reconhecimento do esforço abnegado do Bastonário da OTOC na
credibilização da proﬁssão de Técnico Oﬁcial de Contas
(contabilista) em Portugal e na aﬁrmação da Ordem nos
meios académicos e, de uma forma geral, na sociedade.
A C&E congratula-se por este importante ato e manifesta também o seu reconhecimento ao Bastonário da
OTOC em atingir tal distinção, e aproveita para agradecer os seus contributos para a C&E e para o Grupo Vida
Económica no seu todo.
Órgãos Sociais da Ordem dos ROC
para o Triénio de 2012/2014
Presidente
Secretário
Secretário
MESA DA ASSEMBLEIA GERAL
Manuel David Rodrigues Leite de Assunção, ROC n.º 442
Joaquim Manuel da Silva Neves, ROC n.º 421
José Manuel Parada Ramos, ROC n.º 1121
CONSELHO SUPERIOR
Colégio Eleitoral de Lisboa
Membro
José Martins Correia, ROC n.º 203
Membro
Amável Alberto Freixo Calhau, ROC n.º 364
Membro
Manuel Rui dos Santos Caseirão, ROC n.º 381
Membro
Manuel de Oliveira Rego, ROC n.º 404
Membro
Pedro João Reis de Matos Silva, ROC n.º 491
Membro
José Duarte Assunção Dias, ROC n.º 513
Membro
João Carlos Miguel Alves, ROC n.º 896
Membro
Inês M. Bastos Viegas Girão Almeida, ROC n.º 967
Colégio Eleitoral dos Distritos Agregados do Porto, Braga, Bragança,
Viana do Castelo e Vila Real
Membro
Adélio de Oliveira Macedo, ROC n.º 15
Membro
António Monteiro de Magalhães, ROC n.º 179
Membro
José Manuel Borda Rodrigues, ROC n.º 508
Membro
Carlos Alberto da Silva Cunha, ROC n.º 685
Membro
Joaquim Fernando da Cunha Guimarães, ROC n.º 790
Colégio Eleitoral dos Distritos Agregados de Aveiro, Castelo Branco, Coimbra,
Guarda, Leiria, Santarém e Viseu
Membro
Domingos José da Silva Cravo, ROC n.º 638
Colégio Eleitoral dos Distritos Agregados de Setúbal, Angra do Heroísmo,
Évora, Faro, Funchal, Ponta Delgada e Portalegre
Membro
Carlos Manuel Duarte Soeiro, ROC n.º 996
Bastonário
52
BASTONÁRIO
José Maria Monteiro de Azevedo Rodrigues, ROC n.º 681
Presidente
Vice-Presidente
Vogal
Vogal
Vogal
Vogal
Vogal
Vogal
Vogal
Vogal
Presidente
Vogal
Vogal
Vogal
Vogal
Vogal
Vogal
Presidente
Vogal
Vogal
Vogal
CONSELHO DIRETIVO
José Maria Monteiro de Azevedo Rodrigues, ROC n.º 681
José Rodrigues de Jesus, ROC n.º 201
António Marques Dias, ROC n.º 562
António Campos Pires Caiado, ROC n.º 588
Óscar Manuel Machado de Figueiredo, ROC n.º 653
Vitor Manuel Batista de Almeida, ROC n.º 691
Ana Isabel Abranches P. Carvalho Morais, ROC n.º 1227
Membros Suplentes
Carlos António Lisboa Nunes, ROC n.º 427
José Domingos da Silva Fernandes, ROC n.º 530
Luís Guilherme de Noronha Távora Pinheiro Torres, ROC n.º 1158
CONSELHO DISCIPLINAR
António Baia Engana, ROC n.º 612
Francisco José Ramalho de Melo Albino, ROC n.º 642
Rui Alberto Machado de Sousa, ROC n.º 668
César Abel Rodrigues Gonçalves, ROC n.º 740
Américo Agostinho Martins Pereira, ROC n.º 877
Membros Suplentes
Pedro Manuel da Silva Leandro, ROC n.º 392
Jorge Manuel Amaral da Cunha, ROC n.º 484
CONSELHO FISCAL
Maria Luísa Coutinho Ferreira Leite de Castro Anacoreta
Correia, ROC n.º 1133
João José Lopes da Silva, ROC n.º 1065
Luís Fernando da Costa Baptista, ROC n.º 1198
Membro Suplente
Joaquim Patrício da Silva, ROC n.º 320
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
5'614'5
Anuário do Setor Empresarial
do Estado – 2010
No dia 28 de setembro de 2011 teve lugar a sessão
pública de apresentação do Anuário supra, elaborado por
João Baptista da Costa Carvalho, Cláudia Filipa Gomes
Cardoso, Maria José da Silva Fernandes, Olga Cristina Pacheco Silveira e Pedro Jorge Sobral Camões, com
a coordenação daquele primeiro professor, presidente do
Instituto Politécnico do Cávado e do Ave (IPCA), em
Barcelos.
Através desses professores, o Anuário teve o apoio das
duas Instituições do ensino superior onde lecionam, uns
na Universidade do Minho (Escola de Economia e Gestão) e outros no IPCA – Centro de Investigação em Contabilidade e Fiscalidade.
O Anuário tem 120 páginas e foi patrocinado/editado
pela Ordem dos Técnicos Oﬁciais de Contas (OTOC),
tendo tido o apoio do Tribunal de Contas, e cujo índice
resumimos:
<Glossário;
<Prefácio;
<Introdução;
<Capítulo 1 – O Sector Empresarial do Estado (SEE);
<Capítulo 2 – Metodologia e Identiﬁcação da Amostra;
<Capítulo 3 – Análise Económica e Financeira;
<Capítulo 4 – Considerações Finais;
<Anexos I, II, III;
<Índice de Quadros;
<Índice de Gráﬁcos e Figuras.
De acordo com o prefácio, datado de 21 de setembro
de 2011, assinado pelo Bastonário da OTOC, António
Domingues de Azevedo, o documento pretende responder, entre outras, às seguintes questões:
<O que é o SEE?
<Qual a sua dimensão?
<Qual o seu estado económico e ﬁnanceiro?
<Qual a sua importância no bem estar e na resolução
dos problemas dos cidadãos?
O Bastonário termina com as duas reﬂexões seguintes:
“Com efeito, o presente anuário pretende constituir-se
numa ferramenta informativa de continuidade, como
aliás já acontece com o Anuário Financeiro dos Municípios Portugueses, possibilitando uma leitura e uma
imagem integrada do Sector Empresarial do Estado, o
que seria muito difícil sem a existência de uma iniciativa desta natureza.
A Ordem continuará a apoiar a realização de trabalhos desta
índole, na esperança de contribuirmos, em parcerias com
os seus autores, para uma melhor a mais profunda consciência colectiva sobre a importância social e o estado económico e ﬁnanceiro do Sector Empresarial do Estado, na
perspectiva da sua relevância na sociedade portuguesa.”.
Por sua vez, na introdução, o coordenador do anuário,
professor doutor João Baptista da Costa Carvalho, inicia
por referir:
“Diariamente os meios de Comunicação Social questionam o
papel do Sector Empresarial do Estado (SEE) na economia portuguesa e, em particular, o contributo deste sector para a dívida pública, a premência da sua existência
e a eventual adopção de medidas políticos que visem a
privatização de algumas Entidades que o integram. E,
neste contexto, são frequentes as referências ao volume dos
passivos, aos prejuízos veriﬁcados, aos vencimentos praticados ou ao número de administradores dos Conselhos de
Administração.”
A análise incidiu sobre o enquadramento do SEE
português, identiﬁcando-se as entidades de Carteira de
Participações da DGTF, da PARPÚBLICA e dos Hospitais.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
53
5'614'5
A ﬁgura 1 – “Estado” do (esquema seguinte) Anuário
ilustra bem a sua composição:
Do capítulo 4 “Considerações Finais” destacamos:
<A amostra reporta a 94 empresas do sector não ﬁnanceiro que integravam a carteira principal da
DGTF (Direção Geral do Tesouro e Finanças) e a 32
empresas da carteira secundário. Acrescendo a estas,
as 25 empresas participadas pela PARPÚBLICA, retirando as Águas de Portugal que também integram
a carteira da DGTF, e excluindo as três empresas ﬁnanceiras da carteira principal da DGTF, conclui-se
que existem 154 empresas do SEE, não incluindo
pequenas participações, fundações, parcerias público privadas e empresas do sector ﬁnanceiro. Foi este
o universo de empresas do SEE observadas;
<Das 94 empresas do SEE, 65 são de grande dimensão e 25 são PME’s, sendo que 74 empresas têm participação do Estado a 100% e quatro uma participação inferior a 50%;
<Considerando o valor do ativo, as 10 maiores empresas (não incluindo a PARPÚBLICA por ser uma
holding de 25 empresas) com capitais maioritariamente do Estado são a EP-Estradas de Portugal, as
Águas de Portugal, o Metropolitano de Lisboa, o
Parque Escolar, a TAP, a ANA, a REN, a Sagestamo,
a Capitalpor e o Metro do Porto;
<É signiﬁcativo o número de empresas que têm um
capital próprio atual inferior ao capital inicial o que,
na maioria dos casos, poderá traduzir na acumula-
54
ção de resultados líquidas negativos ao longo da sua
atividade;
< Identiﬁcaram-se empresas do SEE com
capitais próprios negativos, o que poderá
indiciar situação de falência técnica. Nesta situação, predominam as empresas de
transportes, como a CP, a Caminhos de
Ferro Portugueses, Metro do Porto e o Metro de Lisboa;
<Quanto às empresas do sector da saúde,
veriﬁca-se que apenas 17 das 42 empresas
ou unidades de saúde têm um capital próprio atual superior ao capital social ou capital inicial e 37 das 42 empresas têm resultados transitados acumulados negativos;
< No caso das empresas que integram a
PARPÚBLICA, salvo o caso da TAP, Capitalpor, Sagestamo, Circuito do Estoril e
SPE, as outras têm um capital próprio atual
superior ao capital inicial, destacando-se das empresas de grande dimensão, a EDP, a GALP, a REN e as
Águas de Portugal.
<Consideramos preocupante o facto de, em algumas
empresas, o volume das dívidas a curto prazo ser signiﬁcativamente inferior ao volume de vendas e prestação de serviços do ano. As empresas de transporte
são as que apresentam piores resultados neste indicador a par de outras empresas de grande dimensão
como o Parque Expo 98 e o Parque Escolar;
< Os custos ﬁnanceiros são, por regra, elevados justiﬁcando o grande diferencial entre os valores dos
resultados operacionais e os valores dos resultados
líquidos. Das empresas com custos ﬁnanceiros muito elevados destacam-se a CP e o Metro do Porto,
cujos custos ﬁnanceiros representam mais de 60%
das vendas e prestação de serviços;
< Da análise dos resultados líquidos das empresas
em que a PARPÚBLICA participa, salienta-se, pela
positiva, os resultados liquidos da EDP que pese
embora seja apenas participada em 9%, contribui
de forma signiﬁcativa, para um melhor resultado
consolidado da PARPUBLICA. Anota-se, ainda,
os resultados positivos da REN, Águas de Portugal,
Capital por e ANA – Aeroportos de Portugal. Em
sentido oposto, encontra-se a TAP com resultados
líquidos negativos (informação de 2009).
O Anuário tem ainda outras conclusões no total de
25, pelo que sugerimos a sua consulta.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
241(+551
Domingues de Azevedo, bastonário da OTOC, muito crítico
Técnicos de contas exigem legislação
que obrigue ﬁsco a cumprir prazos
Os últimos tempos não têm sido pacíﬁcos nas relações entre os técnicos oﬁciais de contas e a administração
ﬁscal. A OTOC quer proceder a alterações legislativas,
considerando que a imagem dos proﬁssionais tem sido
prejudicada. Domingues de Azevedo não poupa críticas
à forma como o ﬁsco tem agido e prejudicado estes proﬁssionais.
O cerne da questão é que a administração ﬁscal não
cumpre prazos e coloca em causa o cumprimento dos
deveres dos técnicos de contas. O inverso já é bem diferente, pelo que os contribuintes saem seriamente penalizados, o mesmo sucedendo com os proﬁssionais, no
âmbito da responsabilidade subsidiária. O bastonário da
Ordem dos Técnicos Oﬁciais de Contas é de opinião que
se está perante uma situação incompreensível e, sobretudo, injustiﬁcável.
Adianta a este propósito: “Tem-se criado uma imagem
dos TOC que não corresponde à verdade, ignorandose ou omitindo-se as situações concretas e objetivas dos
meios que não são atempadamente disponibilizados para
o cumprimento das obrigações declarativas, as quais são
da competência exclusiva da administração tributária.” O
que signiﬁca, na ótica daquele responsável, que é fundamental encontrar uma solução de compromisso, de forma
a deﬁnir os níveis e o modo de intervenção das partes. Por
outras palavras, o bastonário exige que é imprescindível
enquadrar com rigor o papel que a cada um cabe no processo declarativo e informativo.
Defende Domingues de Azevedo que é fundamental
a construção de um mecanismo com caráter de obrigatoriedade, “em que se estabeleça o limite temporal para
a disponibilidade dos meios, inclusivamente formulários
eletrónicos, para o cumprimento do ato declarativo, e
que possibilite aos proﬁssionais o desenvolvimento ou a
adequação das soluções informáticas em tempo útil”. Enﬁm, adianta o bastonário, este mecanismo vai implicar a
obrigatoriedade da administração ﬁscal disponibilizar os
formulários eletrónicos e os meios correspondentes com
um prazo nunca inferior a 120 dias da data limite para o
cumprimento do dever declarativo ou informativo.
Garantir a obrigatoriedade de prazos
A Ordem não se ﬁca por aqui e coloca outras exigências não menos importantes perante o ﬁsco. Assim, no que
toca ao Regime Geral das Infrações Tributárias, a ideia é
a criação de um mecanismo de exceção em que a contraordenação se torne possível, desde que seja respeitado o
prazo atrás mencionado. Pelo que Domingues de Azevedo acrescenta: “A OTOC vai apresentar ao Governo e aos
vários grupos parlamentares, na Assembleia da República,
uma proposta de lei, na qual, alterando o Código do Processo e do Procedimento Tributário, se deﬁna claramente a
obrigatoriedade daquele prazo.”
Por outro lado, a OTOC também vai lançar uma proposta de alteração ao RGIT, em que ﬁque estabelecido que
os formulários e os meios para o cumprimento das obrigações ﬁscais não estejam disponíveis até ao termo do prazo
de 120 dias a contar da sua disponibilização, não pode ser
instaurado qualquer procedimento contraordenacional.
Domingues de Azevedo não deixa de tirar conclusões sobre a matéria em apreço: “Aos técnicos oﬁciais de contas
compete o cumprimento do dever declarativo, enquanto é
da responsabilidade da administração ﬁscal disponibilizar
os meios para esse ﬁm. Aquilo que temos vindo a assistir
é bem diferente. Independentemente das razões, os meios
não têm estado disponíveis para que os proﬁssionais cumpram as funções que lhes estão acometidas.”
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
55
%#515246+%15
Auditoria às demonstrações ﬁnanceiras
CASO PRÁTICO NO 14
Assuma que está a auditar as contas da entidade “ABC”,
cujo objecto social é a construção civil, relativas ao período
de 2011. Do trabalho de auditoria efectuado retiraram-se as
seguintes informações:
A. Em 31 de Dezembro de 2010, foi identiﬁcado um
cliente que havia ultrapassado o prazo concedido para
pagamento da sua dívida. A entidade “ABC”, após várias promessas de pagamento não cumpridas, considerou existir risco de incobrabilidade, com probabilidade
signiﬁcativa de não vir a receber 60% da dívida de um
total de 100 mil euros, tendo reconhecido a respectiva
perda por imparidade no valor de 60 mil euros (por não
existirem expectativas realistas de lucros tributáveis nos
períodos futuros, a entidade optou por não reconhecer
activos por impostos diferidos). Em junho de 2011, a
dívida do cliente foi considerada incobrável na contabilidade, através de um débito na conta “683 – Dívidas
incobráveis” pelo valor de 100.000 euros, tendo-se igualmente revertido a perda por imparidade anteriormente
reconhecida (débito da conta “219” e crédito da conta
“76211”). Contudo, em dezembro do mesmo ano, no
seguimento de uma ação de recuperação da entidade
devedora, o cliente pagou integralmente a sua dívida,
tendo a entidade “ABC” reconhecido um rendimento
na conta “72 – Prestações de serviços”.
B. A rubrica “Rendimentos e ganhos em investimentos não
ﬁnanceiros” evidencia um saldo de 35 mil euros relativo
à alienação efectuada em julho de 2011, a pronto pagamento, de uma máquina adquirida em março de 2009
por 50 mil euros, a qual tem vindo a ser depreciada à
taxa de 20%, taxas anualizadas. À data da alienação, não
se encontrava reconhecida qualquer perda por imparidade. O valor recebido foi de 43.050 euros (IVA incluído à taxa de 23%) e não foi efectuado qualquer movimento na rubrica de Activos Fixos Tangíveis para além
da depreciação do bem no ﬁnal do período (a máquina
alienada não foi retirada do mapa de depreciações, razão
pela qual se reconheceu a respectiva depreciação).
C. A entidade “ABC” formalizou um contrato de empreitada, com o n.º 1234/2011, tendo iniciado, no
período de 2011, a construção de um edifício pelo
preço de 2.160.000 euros. Prevê-se que a obra termine
no período de 2012 e o Conselho de Administração
56
RICARDO DE ANTAS DE BARROS CARVALHO DE OLIVEIRA*
da sociedade “ABC” considerou estarem reunidas as
condições para que o desfecho do contrato pudesse ser
estimado ﬁavelmente, tendo, além disso, decidido que
a determinação da fase de acabamento fosse efectuada
por referência ao método enunciado na alínea (a) do
§ 30 da NCRF 19 – Contratos de construção (aplicação do grau de acabamento). Considerando a seguinte
informação disponível, à data de 31 de dezembro de
2011 (valores em euros), a entidade reconheceu um
resultado bruto no período de 2011 de 240 euros.
31/12/2011
Gastos acumulados até à data
Gastos estimados para conclusão
720.000
1.080.000
Facturação emitida (e reconhecida)
960.000
Recebimentos acumulados
640.000
D. Em 15 de fevereiro de 2012, antes da aprovação das
contas pelo órgão de administração, a entidade “ABC”
emitiu uma nota de crédito a um cliente, no valor de
100 euros, com o seguinte descritivo: “Devolução da
mercadoria constante da nossa factura n.º 43, de 28 de
dezembro de 2011, por se encontrar daniﬁcada”.
PEDIDO:
Pronuncie-se sobre o impacto nas demonstrações ﬁnanceiras das situações expostas e proponha eventuais lançamentos de rectiﬁcação (ajustamento / reclassiﬁcação) necessários.
RESOLUÇÃO
Analisaremos, em primeiro lugar, as situações aduzidas
individualmente. No ﬁnal, apresentaremos um quadro geral com as reclassiﬁcações e/ou ajustamentos propostos para
cada situação. Notamos que vamos encaminhar a nossa resposta no pressuposto de que a auditoria realizada é iminentemente ﬁnanceira, desconsiderando, consequentemente, o
impacto ﬁscal dos casos elencados.
Situação A
No período de 2010, a entidade reconheceu uma perda por imparidade de 60 mil euros, situação que se aﬁgura
correcta face ao risco de incobrabilidade existente na data de
ﬁm de período.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
%#515246+%15
No período de 2011, mais concretamente em junho, a
entidade considerou a dívida como incobrável, tendo para o
efeito utilizado a conta “683 – Dívidas incobráveis”. Atendendo ao teor da nota de enquadramento da conta “683
– Dívidas incobráveis”, que refere que “Apenas regista, por
contrapartida da correspondente conta da classe 2, as dívidas
cuja incobrabilidade se veriﬁque no período e que não tivessem
sido consideradas anteriormente em situação de imparidade.”
(sublinhado nosso), não se poderá aceitar o reconhecimento
de um gasto no valor de 100 mil euros, mas apenas de 40
mil euros (dívida não considerada anteriormente em situação de imparidade), assim como não se aceitará o reconhecimento do rendimento resultante da reversão da perda por
imparidade.
Em dezembro do mesmo período, o cliente logrou pagar
integralmente a sua dívida. Ora tendo a mesma sido previamente considerada como incobrável, este recebimento deverá ser reconhecido na conta “783 – Recuperação de dívidas a
receber” e não na conta “72 – Prestações de serviços”.
Os erros apontados não têm impacto no resultado líquido do período, requerendo-se apenas movimentos de
reclassiﬁcação.
Situação B
A entidade alienou o bem pelo valor de 35 mil euros
(43.050 / 1,23), valor que reconheceu como rendimento.
Para além do reconhecimento da quantia recebida / a receber, no desreconhecimento de um bem do ativo ﬁxo tangível
(no caso, por alienação) dever-se-á igualmente anular quer a
quantia escriturada bruta, quer as depreciações acumuladas,
quer eventuais perdas por imparidade acumuladas relativas
ao bem vendido.
No caso em concreto, para além de não se ter efectuado
aquelas “anulações”, o bem foi depreciado em 2011, quando
já não pertencia ao activo da entidade.
Nesta situação, antes dos movimentos sugeridos pelo auditor, o resultado líquido do período e o activo da entidade
“ABC” encontravam-se sobreavaliados, ambos no valor de
20 mil euros.
Para esta situação, deveremos atender aos §§ 66 a 71 da
“NCRF 7 – Activos Fixos Tangíveis”.
Situação C
A entidade não aplicou correctamente o grau de acabamento, não balanceando dessa forma correctamente os gastos com os rendimentos.
O resultado bruto apurado resulta da diferença entre a
facturação emitida (960 mil euros) e os gastos incorridos
(720 mil euros).
Calculando o grau de acabamento, dado pelo quociente
entre os gastos incorridos e a soma entre os gastos incorridos e os gastos a incorrer, obtemos a percentagem de 40%
[(720.000 / (720.000 + 1.080.000)].
Sendo assim, o valor que deverá ser reconhecido como
rendimento será de 40% do valor do contrato, ou seja, 864
mil euros. Uma vez que a facturação emitida, e reconhecida,
foi de 960 mil euros, haverá que diferir 96 mil euros para
períodos seguintes (diferença entre os 960 mil euros e os 864
mil euros).
Face ao exposto, o resultado bruto do contrato deverá ser
de 144 mil euros e não 240 mil euros, pelo que o resultado
líquido do período (e consequentemente o capital próprio)
encontra-se sobreavaliado em 96.000 euros.
Situação D
Tratando-se de um acontecimento após a data do balanço que proporciona prova de condições que existiam à data
do balanço, o mesmo requer ajustamento nas demonstrações ﬁnanceiras.
A entidade deverá portanto reconhecer a nota de crédito no período de 2011, independentemente de ela ter sido
emitida no período de 2012.
Pelo facto de não ter sido reconhecida em 2011 aquela
nota de crédito, o resultado líquido do período (e consequentemente o capital próprio) encontram-se sobreavaliados em 100 mil euros (valor da nota de crédito).
Para esta situação, deveremos atender à “NCRF 24 –
Acontecimentos após a data do balanço” e à “IAS 560 –
Acontecimentos subsequentes”.
Ajustamentos / Reclassiﬁcações
Face aos comentários efectuados, o auditor deveria propor
os seguintes lançamentos de ajustamento / reclassiﬁcação:
Situação
A
B
C
D
Ajustamento/
Reclassiﬁcação
Reclassiﬁcação
Reclassiﬁcação
Ajustamento
Ajustamento
Ajustamento
Ajustamento
Ajustamento
Assento Contabilístico
Débito
Crédito
Valor
(em euros)
76211
72
7871
438
438
72
717
683
783
433
7871
642
282
2722
60.000
100.000
50.000
20.000
10.000
96.000
100.000
*Licenciado em Contabilidade Empresarial pelo IPCA; Pós-Graduado em
Fiscalidade pelo IPCA; Auditor e Docente da Escola Superior de Gestão do IPCA
[email protected]
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH
57
.+8415
Modelo integrado para uma gestão
eﬁciente e controlo do risco
Este é um manual simpliﬁcado, no qual see
explica o que cada gestor deve fazer para con-seguir atingir o seu nível máximo de competi-tividade. O objetivo é orientar os gestores nass
ações que permitam garantir que o seu negócioo
ou a sua estratégia sejam corretamente imple-mentados na prática e que cada colaboradorr
saiba qual a sua missão na organização.
O autor, José Oliveira, diretor-geral da Bi4all,,
apresenta um livro com conteúdos didáticos quee
serão úteis aos gestores da nova geração e que pretendem
e precisam de ter linhas orientadoras na gestão
atual. Neste livro é feita a interligação entre a informática e a gestão, algo que falha com alguma
frequência nas organizações empresariais.
A obra é uma publicação do grupo editorial Vida Económica, tem 176 páginas e está
disponível por 16 euros. Está estruturada em
prefácio, organização e processos, modelos de
governação, gestão do risco e controlo interno, desempenho da gestão e casos práticos,
exercícios e soluções.
A responsabilidade ambiental
e os operadores públicos e privados
Em resposta à necessidade de criar um regi-me mais adaptado à proteção do ambiente foii
transposta a Diretiva nº 2004/35/CE, que es-tabelece o regime jurídico da responsabilidadee
por danos ambientais.
A obra “Responsabilidade ambiental – Ope-radores públicos e privados” desenvolve o temaa
de forma pragmática e objetiva, recorrendo a
uma linguagem acessível, sobretudo orientadaa
para os operadores públicos e privados abran-gidos pelo referido regime jurídico. Soﬁa Sá recorre ffre-
quentemente à apresentação visual dos temas
desenvolvidos, através de ﬁguras, esquemas e
quadros, o que facilita a compreensão do tema.
Da estrutura da obra constam os antecedentes da responsabilidade ambiental, o regime
j
jurídico
da responsabilidade ambiental, o dano
ambiental, as garantias ﬁnanceiras, o relatório
da Comissão Europeia, a análise comparada
dos diplomas e as considerações ﬁnais. É mais
uma edição da Vida Económica e tem 312 páb inclui ainda sete anexos.
ginas. A obra
A gestão empresarial dos serviços públicos
A obra “Gestão empresarial dos serviçoss
públicos – Uma aplicação ao setor da saúde””
vai na sua segunda edição e aborda de umaa
forma aprofundada e abrangente a problemá-tica da gestão empresarial no setor da saúde.
o
O livro da autoria de Guilhermina Rego
revela que, apesar de não haver uma claraa
redeﬁnição das funções do Estado, as polí-ticas públicas implementadas ao longo doss
últimos anos têm atribuído grande impor-tância à introdução de práticas inovadoras d
de gestão
nos serviços públicos, sendo a saúde um dos setores
58
que se destaca. O livro está estruturado em
duas partes, uma sobre o mercado da saúde
e a sua regulação e outra onde é feita uma
análise da eﬁciência dos hospitais públicos
portugueses.
A obra tem prefácio de Rui Nunes, professor catedrático da Faculdade de Medicina do
Porto, destinando-se sobretudo a proﬁssionais
do setor com funções de gestão e a estudantes
de economia e gestão da saúde. É uma publ
blicação d
do grupo editorial Vida Económica, tem 768
páginas e está disponível por 32 euros.
&217$%,/,'$'((PSUHVDV_129'(=_QVpULH