Tema: “Princípios Constitucionais Tributários”*
Autor: Edvaldo Pereira de Brito
*Artigo extraído da Obra “Caderno de Pesquisas Tributárias nº 18 –
Princípios Constitucionais Tributários”, Ives Gandra da Silva Martins
(Coordenador), Relatório do XVII Simpósio, Vittorio Cassone e
Fátima Fernandes de Souza Garcia, Co-edição CEU, Editora
Resenha Tributária, São Paulo, 1993, pp. 553/569.
EDVALDO PEREIRA DE BRITO
Professor de Direito Econômico da Faculdade de Direito da
Universidade Federal da Bahia
SUMÁRIO : 1. O conceito “princípio”. 2. Princípio tributários e técnicas da tributação. 3. A idéia de “progressividade”,
“seletividade”, “proporcionalidade”. 4. A idéia de “não-cumulatividade”. 5. Princípios tributários e reforma constitucional. 6.
Princípios da “anualidade” e da anterioridade.
1. O CONCEITO “PRINCÍPIO”
A idéia, que um sujeito cognoscente elabora acerca de um objeto sob investigação, é um
conceito. Tal elaboração opera no mundo das abstrações. Assim, quando se torna possível identificar,
no mundo das concreções, a figura idealizada, entra-se em situações definidas como “categorias” ou
como “instituições”. Em tais circunstâncias, o “conceito” tem correspondências capazes de revelação
mediante uma estrutura cujos elementos constitutivos fazem-no inconfundível.
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Nota-se, porém, que um “conceito” pode ter como elementos constitutivos outros tantos “conceitos”.
Um dos campos ônticos mais apropriados para esse exercício é o dos objetos culturais. Isto porque o
sujeito cognoscente é o próprio objeto sob investigação. Se a busca dos elementos de cada “conceito” não se
fizer absoluta neutralidade axiológica, de repente o investigador pode ver-se a braços com sua própria
ideologia influenciando o seu trabalho e, por isso, comprometendo um resultado isento. Esta a razão de
impor-se uma metodologia no trato de objetos dessa natureza, imprimindo-se um rigor que assegure, o mais
possível, a isenção.
O direito é um objeto cultural. É prenhe de valores que o informam desde os signos empregados para
compor a mensagem emitida pela fonte normativa, apreendendo conduta humana para explicitar padrão de
comportamento, até a própria recepção da mensagem pelo seu destinatário, também, pronto para absorvê-la
na linha dos seus valores, as mais das vezes, em um momento diverso, no tempo, daquele em que atuou o
emissor.
Logo, é recomendável trabalhar-se no campo do direito, com conceitos lógicos-jurídicos porque têm
uma esfera de validez muito mais abrangente do que os conceitos jurídico-positivos que a têm determinada
quanto espaço e quanto ao tempo, em sentido histórico (TERAN).
Tal metodologia envolve um estudo interdisciplinar do direito: “ A interdisciplinaridade é o princípio da
máxima exploração das potencialidades de cada ciência, da compreensão e exploração de seus limites, mas
acima de tudo, é o princípio da diversidade e da criatividade” (NORBERTO J. ETEGES). Afinal, a
fragmentação do conhecimento tem, apenas, utilidade didática ou, quando muito, pedagógica, à luz de uma
teoria dos tipos de racionalidade. Não é em vão que o direito submete-se a metodologia variada: antropologia
jurídica, sociologia jurídica, historia do direto, semiótica jurídica, lógica jurídica, etc. Cada qual dessas áreas
do conhecimento tem o direito como seu objeto o que significa apreciá-lo por métodos diferentes,
inconfundíveis com o da ciência do direito “stricto sensu”. Contudo, inexistem incompatibilidades, razão
porque se poderá, nessa interdisciplinaridade, fazer epistemologia jurídica.
É o recomendável quando se estudam temas como o dos “princípios”. De logo, verifica-se que não há
univocidade. Portanto, para encontrar o conteúdo semântico do signo “principio”, na ciência do direto “stricto
sensu”, necessária é a epistemologia, mediante conhecimentos colhidos na área da semiótica e lógica.
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Na semiótica, há de descobrir-se as relações oriundas da utilização desse signo no discurso jurídico.
Na lógica, há de buscar-se arrimo para disciplinar o pensamento cada vez que o signo for utilizado, nessas
relações, às quais a teoria da linguagem denomina de semântica (relação do signo com objeto que ele refere),
sintática (relação do signo com outro no discurso), pragmática (relação do signo com o sujeito enquanto este
utilize em um certo contexto discursivo).
Ora, se não há univocidade, no campo jurídico, sobre o conteúdo semântico de “princípio”, porque ele
pode referir-se a mais de um objeto, então, ele sempre há de ser sob a ótica das relações sintática e
pragmática, cuidando-se de observar os princípios lógicos da identidade (um ser é igual a si mesmo) e da
não-contradição (um ser, ao mesmo tempo, não é igual a si e iguala outro ser).
Consequentemente, o conteúdo semântico do signo “princípio” é o de um critério elaborado pela
pragmática (comportamental) da comunicação jurídica e utilizado como base para o discurso deôntico. Por
isso, o “princípio” tanto pode apresentar-se como norma jurídica em um determinado sistema, como pode
constituir pautas de valores adotados pelo sistema para inspirar normas jurídicas. São exemplos de tais
pautas, a que nega proteção jurisdicional a quem invoca sua própria torpeza: a que proscreve a interpretação
analógica das leis penais; a que estabelece e presunção de legitimidade dos atos do poder público, etc.
É nessa perspectiva que se pode falar de “princípio” da legalidade da imposição, porque, apresentado,
ou não, como norma de direito positivo, ele representa um critério fruto da pragmática da comunicação
jurídica, no sentido de que não é possível, no Estado Democrático de Direito, exigir-se, compulsoriamente,
qualquer prestação pecuniária de um sujeito par incorporar ao patrimônio coletivo, sem que haja a sua
autorização mediante os mecanismos de representação política.
Portanto, critérios, como este da legalidade, dispensam normatização no sistema. Há, porém, normas
às quais se quer emprestar a natureza de “princípios”, mas que não o têm. Por conseguinte, deve-se
identificar, por exemplo, no campo tributário, aquilo que constitui “princípio”, juridicamente considerado, e o
que é, simplesmente, uma técnica de tributação.
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2. PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS E TÉCNICAS DA TRIBUTAÇÃO
A distinção entre essas duas categorias demanda o “conceito” tributo, na atualidade. Em termos
lógico-jurídicos, o tributo é uma prestação em dinheiro devida por um particular a uma corporação de direito
público titular de soberania (daí o caráter compulsório do cumprimento da prestação) a qual corporação opera,
por esse modo, a transferência de patrimônio desse particular para entender as necessidades públicas,
obedecendo a um núcleo legal consistente em critérios que garantem o particular contra possíveis
iniqüidades no exercício dessa soberania.
É por isso que esse núcleo, em regra, está expresso no estatuto que disciplina essa soberania, ainda
que se caracterize, também, por critérios que, explicitamente, regram outras situações, mas que, de modo
implícito, exprimem a garantia de se fala supra.
A Constituição jurídica brasileira, desde a primeira (1824), vem evoluindo na conformação desse
núcleo, ensejando que se examine a natureza do seu conteúdo que é jungido, afinal, ao conteúdo de todo o
texto do estatuto político.
Conseqüentemente, importa identificar a natureza de cada critério constitutivo do núcleo, até porque,
ora podem aparentar princípios e serem meras técnicas e vice-versa.
A generalização é sempre deficiente em hipóteses como as desse tema, mas, há de ser aqui
arriscada, nem que seja para efeito de premissa. Assim, poder-se-ia construir um gênero “PRINCIPIO
TRIBUTÁRIO” cada vez que o critério atinar com a preservação do patrimônio do particular de qualquer
transferência que ofenda ao núcleo. Então já se pode arriscar que será “técnica de tributação” a regra
destinada a disciplinar cada espécie de imposição.
Essa distinção nasce da pragmática da comunicação jurídica tributária em muito inspirada na
pragmática da comunicação doutrinária de estudiosos como ADAM SMITH, STUART MILL, SAY,
McCULLOCH, PIGOU, dentre tantos outros e até de escolas de pensamento econômico-financeiro como a
dos mercantilistas e fisiocratas. Os autores mais ao nosso tempo que se tem preocupado com o tema (p. ex.
JOHN DUE e FRITZ NEUMARK) não descartam a evolução dos princípios, dessa pragmática, porque dão
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destaque à vinculação entre eles e o bem estar econômico. Falam, assim, em objetivos como a justiça; a
eficácia da obtenção de recursos som custos mínimos e arrecadação; estabilidade econômica;
desenvolvimento econômico; eqüidade na distribuição da carga tributária.
A constituição jurídica brasileira de 1988 opera nesta linha e, portanto, confirma essa evolução que, no
plano de lei que tem a sua natureza, inspira-se na Magna Charta Libertatum de 15/06/1216 (itens 12 e 14) e
nos documentos normativos que lhe sucederam, sempre na perspectiva do bem estar o “Petition of Right” e o
Bill of Rights”.
Enfim, esses três documentos integrantes da Constituição jurídica da Inglaterra inspiraram tudo o mais
que se produziu no mundo nessa matéria, visando proteger direitos inatos do homem: o seu bem estar.
Exemplifique-se com a Constituição dos Estados Unidos da América, desde 1787 ( v. seção II, nº 3, seção VII
nº 1, seção VIII); a Declaração dos Direitos do Homem e do Cidadão, 1789, na França (arts. 14 e 17) a
Constituição francesa de 1791 (cap. III, seção I, art. 1º, nº 3); as constituição liberais do século XIX e as
sociais de direito do século XX.
Consequentemente, esse núcleo, que foi referido supra, é inspirado no constitucionalismo e é produto
da aplicação da teoria do bem estar social tal como alude JOHN DUE (cf. Analisis economico de los
impuestos, p.77).
Contudo, reafirme-se que esse núcleo não está somente nas regras localizadas na constituição
jurídica como elementos do sistema tributário explicitamente normatizado. Tudo que se refira à proteção do
patrimônio contra assédio abusivo integra o núcleo. E esse tudo constitui-se, genericamente, da legalidade
legitimada na exigência da prestação; do respeito à igualdade, à eqüidade.
É possível, então, nestes termos, que técnicas como a progressividade e não-cumulatividade assuma
no contexto a natureza de princípio.
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3. A IDÉIA DE “PROGRESSIVIDADE”, “SELETIVIDADE”, “PROPORCIONALIDADE”.
Pela titulação supra já se verifica que há de dar-se razão a WALTER J. BLUM e aos demais autores
do livro “El impuesto progressivo: un tema dificil”, ed. Do Instituto de Estudos Fiscales, de Madrid, publicado
há 30 anos.
Assim, se pergunta o que é, como é, quanto é, porque é a “progressividade” várias serão as
respostas. Basta ler, dentre diversos, RENÉ STOURM (“Systemes Généraux d’Imports”, ed. De 1905 da
Librairie Guillaumin), VIVEIROS DE CASTRO (“Tratado dos Impostos”, ed. De 1901 da Laemmert, no Rio de
Janeiro), ou mesmo MARX (“Manifesto do Partido Comunista).
As respostas, então, variam desde a concepção ideológica de MARX, segundo a qual é o método para
ajudar a extinguir a propriedade privada dos bens de produção, até a de que é uma mera alíquota. STOURM
cita uma obra de CONDORCENT (1793) definindo a “progressividade” e a “proporcionalidade” como formas
de impostos.
O imposto proporcional seria aquele que aumenta na mesma razão que o valor tributado. O imposto
progressivo, aquele que aumenta mais do que a proporção do valor tributado.
Sendo essa a resposta à pergunta: “o que são progressividade” e “proporcionalidade”, certamente, que
se torna bem difícil saber, por exemplo, a partir de quanto, essa vinculação entre o montante de imposto e o
valor tributado traduz um tipo ou outro. Por isso, pode-se afirmar que existe uma “progressividade” indireta ou
oculta, portanto, camuflada por uma formal proporcionalidade; basta que se estabeleça uma alíquota
uniforme, mas manipule-se a base de cálculo. Lembre-se o imposto de capitação graduada cuja base de
cálculo era o valor locativo dos prédios ( Leis nº 1.607 de 26/09/1867) A alíquota era de 3% (três por cento)
quando excedia de 480$ na Corte, 180$ nas capitais das províncias do Rio de Janeiro, São Paulo, Rio
Grande do Sul, Bahia, Pernambuco, Maranhão e Piauí, 120$, nas demais cidades, 60$ em qualquer outro
local. Alem disso, não alcançava muitos prédios, conforme fosse a sua utilização.
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Mas, pode-se para um outro enfoque, qual seja o de afirmar que “progressividade” caracteriza-se pela
distribuição da renda e da riqueza da sociedade... E aqui seriam necessários tempo e papel para fazer
desfilarem todas as críticas a está afirmativa, dentre as quais a de que a tributação, pela sua imbricação com
propriedade privada, não pode Ter efeito redistributivo, uma vez que lhe cumpre repartir os encargos para
custeio das necessidades de todos, mediante uma proporção cujo para custeio das necessidades de todos,
mediante uma proporção cujo referencial é a capacidade de contribuir que cada qual revel.
O exposto demonstra um caminho tortuoso que, se palmilhado, impede uma resposta à pergunta
quanto à diferença entre “progressividade”, “seletividade” e “proporcionalidade”; bem assim se tratou ou não
de “princípios”.
Atalho está, pois, na pragmática da comunicação jurídica que se auxilia dos princípios fundamentais
da Lógica, Veja-se, então, que a fonte que emitia na qual estão estes signos trabalha com um repertório no
qual há conteúdos semânticos distintos para eles, especialmente, na relação sintática que mantém no
discurso normativo e nessa relação pragmática fruto da evolução referida supra.
Agora, torna-se necessário analisá-los no discurso constitucional de 1988. Nele está explicito o signo
no item do § 2º do art. 153, como um critério a informar a instituição do imposto sobre a renda e proventos de
qualquer natureza; no § 1º do art. 156, como um tipo de imposto predial e territorial urbano; no item II do § 4º
do art. 182, como sanção de ato ilícito. Em nenhum desses dispositivos encontra-se o que é a
“progressividade”. Portanto, o seu conteúdo semântico terá de ser colhido nas suas relações sintática e
pragmática e estas revelarão, também, a sua natureza.
Sintaticamente, “progressividade” no discurso constitucional de 1988 é um princípio tributário
destinado a assegurar o bem estar disciplinado nas dobras do art. 3º, Combinando com o § 1º do art. 145.
Logo, no plano jurídico-constitucional, observada a pragmática da comunicação normativa em que se insere o
signo, ou seja, tomado como “idéia” de graduação do montante do imposto segundo a capacidade econômica
de cada contribuinte (§ 1º do art. 145) com o fim de realizar os objetivos de um Estado Democrático de Direito
(art. 1º) cuja forma de governo é a republicana. Por conseguinte, o signo ao ser expressamente utilizado nos
dispositivos antes mencionados, não quer significar que, somente, nos casos regrados haja espaço para
“progressividade”, nem que, nesses casos, é uma mera técnica somente porque se fala de “critério”, ou se
tipifica como uma espécie de impostos ou de sanção.
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Enfim, é uma “idéia” que, no sistema da Constituição jurídica de 1988, consiste em “princípio-garantia”
porque assegura a capacidade de contribuir, dado que impede o legislador de estabelecer regras de
incidência impeça os objetivos listados no art. 3º e os seus mais imediatos desdobramentos: a preservação da
propriedade privada (art. 5º, XXII, combinado com o item IV do art. 150).
A proporcionalidade, entendida como técnica da tributação consiste em adoção de alíquota uniforme,
não ofende o princípio da progressividade, tal como descrito, se não representar desrespeito à capacidade
econômica do contribuinte e resultando por algo contrário ao que determinamos dispositivos constitucionais
assinalados.
A seletividade, nesse contexto, tem de ser entendida, também, como uma técnica de tributação
destinada a realizar a “progressividade”. A incidência de impostos em que se discriminam situações que, em
si, não têm qualquer equivalência, mediante alíquotas diversificadas, implica seletividade e resulta na “idéia”
de graduação do tributo segundo a capacidade econômica; resulta, enfim, em uma “progressividade” oculta.
4. A IDÉIA DE “NÃO-CUMULATIVIDADE”
Valem, aqui, todas as considerações sobre “princípio” e “técnica de tributação”. E se já se pode
avançar afirmado que a idéia de “não–cumulatividade” é, entre nós, um “princípio” tributário uma vez que
garante a observância da capacidade econômica do contribuinte.
TÉRCIO SAMPAIO FERRAZ JUNIOR (v. “Interpretação e Estudos da Constituição de 1988 – Ed.
Atlas), arrimado no magistério ilustre de ALCIDES JORGE COSTA, esgota o tema, a propósito de interpretar
os itens I e II do § 2º do Art.155. Diz que a pragmática constitucional de 1988 revela a opção da fonte
normativa por um imposto que impedisse os efeitos econômicos perversos gerados pela cumulatividade dos
impostos multifásicos,efeitos esses que se identificam “na incidência repetida sobre bases de cálculo que, por
superposição em cascata, tornam-se cada vez mais elevadas pela adição de novas margens de lucro, de
novas despesas acessórias e do próprio imposto incidente sobre operações posteriores”. Obviamente, essa
cumulatividade repercute no preço das utilidades, dificultando a sua aquisição e assim. Opera no sentido
contrário ao determinado pelo art. 3º. Por outro lado, extinguem a competitividade entre os empreendimentos,
uns onerados mais do que outros, se for diferenciada a aplicação da regra da não-cumulatividade, sem
respeito do consumidor e à redução das desigualdades sociais e regionais.
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Nestes termos, a explicitação da não-cumulatividade na Constituição jurídica, especificamente, a
dois impostos (item II do § 3.º do art. 153 e item I do § 2.º do art. 155) não significa exclusividade e busca a
graduação dos impostos em função da capacidade econômica do contribuinte.
Ora, o recolhimento de um tributo antes de ocorrido o fato gerador, dentre outras considerações
possíveis (exigir tributo sem que se realize a “facti specie” é, no mínimo, uma contradição em termos),
também, leva onerar o consumidor das utilidades face à integração de encargos (juros, por exemplo,
remuneratórios de capital de giro alheio) que se incluem no custo operacional e repercutem no preço final. Por
essa linha, a “não-cumulatividade” é um “princípio” tributário e não mera técnica de tributação, na pragmática
da nossa Constituição. Daí que a regra do § 7º do art. 150, na redação que lhe deu a Emenda nº 3/93
consiste em norma ofensiva não só à Constituição essência, mas, também, à Constituição jurídica, vez que
desrespeita “princípios” tributários que têm, na hierarquia das normas constitucionais, nível superior ( v. sobre
esse tema nosso livro ! limites da Revisão Constitucional”, ed. Sérgio Antonio Fábris; 1993 e “ Reforma
Tributária Inconstitucional”, in. “ Curso de Direito Tributário”, coordenado por Ives Gandra da Silva Martins, 2ª
ed. CEJUP, 1993). A pragmática constitucional, desde a Magna Charta Libertatum, preserva os bens, os
direitos e as obrigações constitutivos do patrimônio das pessoas, mediante a regra da prévia caracterização
dos fatos que, ocorrendo (se e quando ocorrerem) deverão determinar o “lançamento” (signo da linguagem
escrita da “Charta”) dos tributos.
Por todo o exposto, verifica-se exigir imposto antes da ocorrência do fato gerador da respectiva
obrigação tributária ofende não só o princípio da “não-cumulatividade”, mas, sobretudo, todo o núcleo legal
agasalhado na Constituição para garantia do contribuinte contra o abusivo exercício da soberania.
5. PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS E REFORMA CONSTITUCIONAL
Nos dois trabalhos mencionados supra, (“limites da Revisão Constitucional” e “reforma Tributária
Inconstitucional”) está a afirmação de que somente há um poder constitucional (o fundacional
originário) que, por isso, exerce potência; manifesta-se para inaugurar uma estrutura política criando
suas instituições ou para refazê-la quando há uma ruptura institucional decorrente de situação em que
as instituições revelem-se decrépitas não satisfazendo as necessidades atuais. Essa segunda
alternativa explica porque o poder constituinte é sempre originário, sendo uma contradição em termos
falar de “constituinte derivado”. É, portanto, sempre originário porque o seu titular, a sociedade civil,
levanta-se e pede seus títulos ao poder formal porque há divórcio entre as aspirações sociais e esses
títulos. Então, sucumbe o poder formal decrépito e um outro, inteligente, sucede, fazendo-se o centro
das forças vitais da sociedade (BIELSA, “Democracia y Republica”, p. 202) e registrando em normas
jurídicas (Constituição jurídica) essas aspirações configurando-se a ruptura.
Se, ao contrário, inexiste ruptura, inexiste poder constitucional e qualquer alteração da constituição
jurídica há de conformar-se ao conteúdo da regra de competência emitida por aquele poder quando
estava sendo exercido. Logo, qualquer modalidade de reforma constitucional dá azo a exercício de
mera competência e não de potência.
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A regra é de competência quando emitida por uma fonte normativa preexistente que define três
situações: a) a autoridade que está legitimada a exercer as atribuições; b) as atribuições outorgadas a
essa autoridade; e ) o procedimento a ser observado por essa autoridade para desincumbir-se dessas
atribuições.
Quando se trata de exercício de competência reformadora (seja emenda, seja revisão) da
Constituição jurídica, o poder constituinte não inclui certas atribuições, especialmente, as que atinam
com os direitos inatos do homem porque essa matéria é vedada a transformação até pelo próprio
poder constituinte. Essa matéria é elaborada, espontaneamente, pela própria sociedade civil que
representa estágio seguinte àquele em que o homem, em circunstâncias naturais, optou por entrar em
sociedade. Afirme-se, por verdadeiro, que nenhum poder formal é ilimitado, seja ele, materialmente,
expressão de potência, seja ele, na verdade, apenas, uma competência.
MAX WEBER (v. “Economia y Sociedade”, vol. I, ed do Fondo de Cultura Econômica, do
México) é um bom ponto de partida para explicar o limite, ao dar o conceito de ordem legítima. Na sua
trilha seguem estudiosos do tema e que participam da estirpe de HABERMAS (v.” Raison et legitimité
– Problèmes de légitimation dans le capitalisme avancé” ed. Payot, Paris, 1978), de LUHMANN (v.”
Legitimação pelo procedimento”. Nessa linha de pensamento, uma ordem é legítima quando é válida e
assim se caracteriza porque a relação social tem como objeto uma ordem ou sejam máximas que
orientam a ação social a que se vincula a relação, as quais máximas têm existência porque, em algum
grau, aparecem como consensualmente obrigatórias, como modelos de condutas, estabelecidas pelos
partícipes, por muitos diversos motivos. A ordem mantida somente por motivos racionais é, em geral,
muito mais frágil que essa outra que provém de uma orientação mantida unicamente pela força da
conduta arraigada.
HABERMAS, ao assimilar essa explicação, invoca a teoria decisionista de CARL SCHIMITT
com a qual esse autor afirma que a Constituição jurídica vale em virtude da vontade das forças reais
de poder (vontade política existencial) que a outorgam.
Essas máximas obrigatórias limitam, pois, não só o poder constituinte, mas e, sobretudo,
também, a competência reformadora. Não se poderia, portanto, admitir regras, na Constituição
jurídica, sejam formuladas pelo poder constituinte, seja pela competência reformadora, que adotassem
a escravidão como sistema que promova a igualdade entre os homens; ou a extinção da propriedade
privada, etc.
Pois bem: sem ruptura instituição que resulte da decrepitude das instituições que moldam a
estrutura do poder formal em um certo momento, face à sua inadaptação as forças reais de poder, não
se poderão legitimar normas da Constituição jurídica decorrente de reforma do seu texto, cujo
conteúdo (dessas normas reformadas) componha o cerne das máximas referidas supra. O homem não
optou por viver em sociedade para abdicar de seus direitos inatos, mas para preservá-los. Nessa
categoria de direitos estão os que mantêm invioláveis prerrogativas imanentes ao homem como a
intimidade, a honra, a vida privada, o sigilo da correspondência a de outros elementos que compõem a
liberdade individual somente limitada pelas restrições concertadas pelos próprios indivíduos na
espontaneidade de sua ação social.
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Nesse diapasão inclui-se a resposta negativa à possibilidade de leis com efeitos retroativos
de exigibilidade de tributo por fatos ocorridos antes e que não constituam “facti specie” debuxada pelas
leis daquela época; ou à possibilidade de aplicabilidade de aplicabilidade de norma legal que institua
ou que aumenta tributo no mesmo exercício, ainda que tenha sua fonte em regra constitucional fruto
de emenda, porque esta emenda, porque esta emenda não teria legitimidade por ofender máximas
que têm existência em razão do consensual que as torna obrigatórias como modelo de conduta e que,
por isso, somente podem ser modificadas pelo processo típico da ação social.
Acentue-se, para concluir, que é relevante assegurar a privacidade e similares; ou impedir
que fatos passados sejam abrangidos por normas jurídicas que lhe sucedem; ou evitar que normas de
imposição surpreendam o contribuinte alcançando-lhe, imediatamente, a propriedade pela via do
efeito repentino; porque tudo isto integra um princípio que abrange todo um sistema jurídico, qual seja
o princípio da segurança jurídica que outorga ao homem, em sociedade, a garantia de que toda a sua
conduta estará sempre legitimada pelo direito positivo enquanto estiver de acordo com o padrão de
sua regulação estabelecido pelo ordenamento e este, por sua vez, estará sempre legitimado enquanto
não ofender as máximas mencionadas supra e que decorrem do consenso sobre a conduta social do
homem, operando-se uma retroalimentação entre esses fatores.
Por todos esses fundamentos, está vedada à competência reformadora (emenda ou
revisão) da Constituição jurídica alterar as máximas obrigatórias já arroladas.
6. PRINCÍPIOS DA “ANUALIDADE” E DA ANTERIORIDADE
Na legitimadora companhia de IVES GANDRA DA SILVA MARTINS temos afirmado que são
integrativas as regras do § 2.º do art. 165 e da alínea “b” do item III do art. 150 da Constituição.
Submetida a afirmativa, em ação direta de inconstitucionalidade (nº 2/90) que a OAB ( Ordem
dos Advogados do Brasil, seção da Bahia) confiou à atuação profissional do autor deste trabalho;
submetida, pois, a afirmativa à decisão judicial, ela foi acolhida pela unanimidade do pleno do Tribunal
de justiça da Bahia, a partir do voto do eminente relator, o Desembargador LUIZ PEREIRA.
Por essa afirmativa veicula-se a diferença entre as duas regras. Com efeito, a alínea “b” do
item III do art. 150 proíbe a cobrança de tributo no mesmo exercício financeiro em que haja sido
publicada a lei que o instituiu ou que o aumentou. Assim, há exemplos de leis publicadas em 31 de
dezembro, último dia do exercício, para que o tributo, instituído ou aumentado, seja cobrado horas
depois, a 1º de janeiro seguinte.
Aceita essa circunstância como válida, estar-se-ia aceitando uma interpretação por absurdo
do sistema em que se consubstancia a Constituição jurídica, em cujo teor somente se abriram duas
exceções, a do empréstimo compulsório para atender despesas extraordinárias e a das contribuições
sociais destinados ao custeio da seguridade, nestas, reduzidos o período da anterioridade para 90
(noventa) dias, dado que a natureza de ambas as prestações pecuniárias compulsórias (empréstimo e
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contribuição) não comporta tratamento aplicável às demais, no sentido de que a lei publicada em um
exercício financeiro somente tem aplicabilidade no seguinte.
Portanto, o sistema constitucional aludido, analisado pela relação sintática dos seus
signos já demonstraria o absurdo de uma interpretação que concluísse pela possibilidade de uma lei
publicada em 31 de dezembro, para exigência de tributo no dia seguinte, atendesse ao princípio da
anterioridade que, impedindo a surpresa, insere-se como elemento de um outro princípio mais
abrangente, da segurança jurídica.
Qualquer afirmação, como mensagem destinada a transmitir um pensamento do emissor
a um destinatário, consiste em um signo ou em um conjunto de signos. Esta a razão pela qual, em
situações como esta sob descrição, é necessário conhecer a teoria da linguagem que alimenta ciência
como a semiótica, de que “semiótica jurídica” é uma espécie.
Antes já se analisou a relação a relação sintática dos signos anterioridade no sistema da
Constituição. Agora, completa-se a análise com a relação pragmática que se estabelece entre esse
signo e quem o tem utilizado na comunicação normativa constitucional tributária, desde a Magna
Charta Libertatum que estabeleceu o princípio da anterioridade no seu item 14, nos seguintes termos:
quando o conselho geral do reino tiver de reunir para se ocupar do lançamento dos impostos,
convocaremos por carta, individualmente, os arcebispos, bispos, abades, condes e principais barões
do reino e para dia e lugar determinados, com a antecedência, pelo menos a quarenta dias,
convocaremos todas as outras pessoas que nos têm por suserano; e em todas as cartas
convocatórias exporemos a causa da convocação.
Reafirme-se, pois, que uma integração que aceitasse a diferença de horas entre a
publicação da lei e a sua aplicabilidade para exigir tributo novo ao velho aumentando como sendo
forma de cumprir o princípio da anterioridade,será efetivamente,uma interpretação absurda, tendo em
vista o exposto.
Mas, esse exposto confirma o falado absurdo quando se busca a interpretação entre a
regra que veicula o princípio da anterioridade ( art.150, III, “b”) e o da “anualidade” (art. 165, § 2º). A
doutrina não se pacificou porque se tem atrelado ao conteúdo do antigo “ princípio da anualidade” nos
termos do § 34 do art. 141 da Constituição jurídica de 1946. Consistia em que um tributo somente
poderia ser cobrado em cada exercício se tivesse autoridade pelo orçamento anual; daí a anualidade,
porque, em todos os anos, o orçamento a ser executado teria de arrolar todos os tributos a serem
cobrados, sob pena de entender-se não autorizada a exigência.
Mesmo com a exclusão dessa regra no texto das Constituições jurídicas que se
seguiram, houve quem sustentasse que ela estaria implícita no princípio orçamentário da unidade,
pelo qual o orçamento anual tinha de compreender toda a despesa e toda a receita, esta incluindo a
receita tributária que teria de refletir todos os tributos com os quais ela era estimada. Válida a
sustentação, então, prevaleceria até hoje, uma vez que o princípio da unidade está presente no texto
de 1988 (v. § 8º do art. 165). Esta, por fim, não é uma sustentação desprovida de fundamento.
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Contudo, o princípio da anualidade volta a ser regra expressa na Constituição jurídica de 1988, ainda
que o conteúdo seja diverso do antigo.
Admiti-lo é evitar interpretação por absurdo. Atualmente, pois, esse princípio consiste em
que os dispositivos sobre alterações da legislação tributária terão de ser objeto da lei de diretrizes
orçamentárias, que, também, é anual. O projeto dessa lei deve ser encaminhado pelo Poder
Executivo, ao Legislativo, até 15 de abril de cada ano ( art.165, III da parte dogmática, combinado com
o item II do § 2º do art. 35 do Ato das Disposições Constitucional Transitório) e deverá ser devolvido
para sanção até 30 de junho, sob pena de não ser interrompida a sessão legislativa (item II do art. 35
do Ato, combinado com o art. 57 e seu § 2º da parte dogmática). Esse procedimento indica
solenidade que prestigia o documento normativo crido pelo Constituição jurídica de 1988 e anima o
intérprete na linha do raciocínio de que restaura o princípio da anualidade, com esse novo conteúdo,
qual seja o de autorizar modificações na legislação tributária que regrará os tributos que irão compor a
receita tributária a ser compreendida pela lei orçamentária cuja elaboração orienta-se pela lei de
diretrizes orçamentárias.
Logo, o princípio da anterioridade consiste na necessidade de a lei, que institui ou que
aumenta tributo já instituído, dever ser publicada antes do início do exercício em que ela será aplicada;
já o princípio da anualidade consiste na necessidade de as alterações na legislação tributária,
representadas pela instituição do novo tributo ou pela majoração do já existente, serem objeto de
disposição da lei de diretrizes orçamentárias, sob pena de proibição para a aplicabilidade da
respectiva norma, ainda que tenha sido publicada antes do início do exercício financeiro.
São, por conseguinte, princípios diversos, ainda que integrativos e têm essa natureza de
princípios porque participam do núcleo legal que protege o particular de abusivo exercício da
soberania.
Dessa abrangência não se exclui a ressalva do § 1º do art. 163 considerando que lei de
diretrizes orçamentárias disporá sobre as condições e os limites para se alterem as alíquotas. Se não
dispuser, então, as alterações estarão vedadas.
Reitere-se, por fim, que foram esses os fundamentos da postulação acolhida pelo Egrégio
Tribunal de justiça da Bahia, a partir do citado voto do relator, o ilustre Desembargador LUIZ
PEDREIRA.
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