CUSTEIO VARIÁVEL COMO UM INSTRUMENTO DE GESTÃO PARA AS
EMPRESAS RURAIS
Aline de Souza Malavazi (PG – UEM)
Dayane Eiko Fugita ( PG – UEM)
Paulo Moreira da Rosa, Dr. (UEM)
Resumo
Devido às novas complexidades enfrentadas pelas empresas, os empresários brasileiros estão sentindo que
apenas a contabilidade fiscal já não está sendo suficiente para suprir as suas necessidades informacionais. Por
esse motivo, torna-se necessário à adoção de métodos que forneçam informações que auxiliem as empresas a se
manterem no mercado. Um método de grande utilidade para a empresa é o custeio variável. Esse método tem
como objetivo reduzir as distorções causadas pelos rateios, onde os custos e as despesas variáveis são alocados
diretamente aos produtos e os custos e as despesas fixos alocados diretamente ao resultado. No estudo de caso
realizado na propriedade rural, o método de custeio variável mostrou que a propriedade está tendo lucro no
cultivo de todas as culturas e o resultado geral da empresa mostra que foi positivo, cobrindo todos os gastos
gerados pela produção.
Palavras-chave: Contabilidade, Custeio variável, Rural.
Considerações Iniciais
As mudanças que ocorrem no ambiente empresarial faz com que o gestor enfrente
diariamente novos desafios. Eles precisam de análises consistentes para auxiliar o processo de
tomada de decisões. Neste contexto, a informação de custos se torna uma variável estratégica
para enfrentar os novos desafios.
O fluxo de informações que ocorre dentro das empresas, é cada vez maior. Dessa
forma elas necessitam de profissionais com visão ampla do negócio, e que saibam enfrentar as
dificuldades que ocorrem no desenvolvimento da atividade empresarial.
Um instrumento, que pode auxiliar o gestor, é a contabilidade de custos, que quando
bem utilizada é eficaz como fonte de informações.
Na busca de um diferencial, as organizações precisam de meios que ofereçam
informações estratégicas para o processo decisório. Por isso, o aprimoramento dos métodos de
gestão tem que ser constantes nas organizações para o alcance de melhores resultados. Assim,
verificando a contribuição que a análise gerencial proporciona as organizações, buscou-se o
desenvolvimento deste artigo, para demonstrar como o custeio variável, ferramenta gerencial,
2
pode auxiliar nas análises de resultado e conseqüentemente na tomada de decisões em
empresas rurais.
Referencial teórico
A contabilidade tem como objetivo fornecer informações de forma clara, oportuna e
em linguagem compreensível para auxiliar os usuários na tomada de decisões, no
gerenciamento das empresas e não apenas no auxílio do cumprimento das obrigações fiscais.
Segundo Crepaldi (1998), a Contabilidade é um método universal utilizado para
registrar todas as transações de uma empresa, que possam ser expressas monetariamente.
Possui como finalidade o controle do patrimônio e a apuração do resultado das entidades,
prestando informações contábeis aos seus usuários.
Assim, a contabilidade de custos, sendo uma ramificação da ciência contábil, é uma
ferramenta que pode ser aplicada também nas empresas rurais, porém, a maioria delas
desconhecem a relevância da contabilidade.
Crepaldi (1998, p.73) afirma que:
(...) é possível constatar que a administração rural no Brasil ainda se desenvolve
dentro de critérios bastante tradicionais ou com um padrão de desempenho
inaceitável. Essa característica não é atributo apenas de pequenas propriedades
rurais, prevalecendo também entre as médias e grandes empresas, com economia de
mercado e elevados níveis de renda.
Verifica-se que as empresas rurais no Brasil ainda necessitam de atenção especial para
esse desenvolvimento. Dessa forma, cabe ao contador mostrar a importância da contabilidade
para o empresário rural, já que muitos não a utilizam ou quando a utilizam, usam de forma
inadequada.
Pó meio de um trabalho sério e visando atender as necessidades de informações do
empresário rural é que será possível mudar esse cenário. Essa necessidade é discutida nas
universidades e nos eventos acadêmicos, numa demonstração que há preocupação com a falta
de conhecimento e com a importância da contabilidade para o bom desempenho das empresas
rurais.
O agronegócio tem representativa participação no mercado e com grande
potencialidade de crescimento. O Brasil já é uma das grandes potências quando se fala em
agronegócio, mas pode crescer ainda mais pela sua extensão territorial e com o
aperfeiçoamento de técnicas utilizadas.
3
Hoje com a competitividade e o custo elevado, o empresário rural tem por meio da
contabilidade uma ferramenta que possibilita reduzir os custos, oferecendo produtos de
qualidade para concorrer no mercado. Por isso, conhecer os gastos detalhadamente,
classificando e registrando corretamente é uma condição importante para a gestão e o controle
dos custos. Pois numa atividade onde o preço quem determinada é o mercado, quanto menor o
custo, maior vai ser a lucratividade.
Santos (2002, p.19) diz que:
O administrador não tem controle sobre os fatores externos. Deve conhecê-los para
tomar as decisões que lhe permitam ajustar-se a eles, aproveitando ao máximo as
condições favoráveis. A forma de conhecê-los é manter um bom sistema de
informações para obter o histórico dos preços dos produtos explorados ou passiveis
de exploração no futuro, para acompanhar e analisar o comportamento do mercado,
uma vez que a maioria dos produtos agropecuários não possui controle e depende
exclusivamente da lei da oferta e da procura.
Assim, o conhecimento da atividade rural e de todas as áreas relacionadas a ela é
importante para um bom gerenciamento na empresa.
As empresas organizadas e que se preocupam com o aperfeiçoamento de sua atividade
são as que irão ter um ciclo de vida maior, por isso, há a necessidade de saber analisar e atuar
no mercado competitivo, buscando soluções mais adequadas para permanecer e crescer.
A contabilidade de custos é muito importante para as empresas que exploram a
atividade rural, pois é uma ferramenta imprescindível para o desenvolvimento e crescimento
das empresas no mercado competitivo. Para que seja possível a tomada de decisão correta por
parte dos gestores, é necessário que a informação seja oportuna, confiável e relevante.
Os empresários rurais têm dificuldade de saber quanto custou a sua produção e qual
foi o resultado obtido. Isso impossibilita a geração de informação e conseqüentemente à
tomada de decisões.
Franco (1991, p.75) comenta que “O custo é fundamental em qualquer atividade com
fim lucrativo, pois dele depende a empresa para obtenção de lucros. A empresa que conseguir
reduzir progressivamente seus custos estará obtendo cada vez melhores resultados”.
Por isso, uma ferramenta importante para o acompanhamento desses fatos é a
contabilidade de custos, pois num enfoque gerencial possui funções relevantes como o auxilio
ao controle e às tomadas de decisões.
Na contabilidade de custos há necessidade de distinguir custo de despesa. A distinção
desses conceitos é importante para a empresa mensurar a ocorrência desses fatos dentro delas.
4
O termo custo é definido por Martins (2003, p.25) como um “Gasto relativo a bem ou
serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços”. Evidenciando também que o
reconhecimento do gasto como custo ocorre no momento da utilização dos bens ou serviços
na produção ou na execução de um serviço.
Assim, os custos podem ser considerados os gastos relativos à aquisição de
determinados bens e serviços que são utilizados no processo de produção. Para que estejam
prontos para a comercialização. Exemplos: mão-de-obra, matéria-prima, energia elétrica,
depreciação e aluguel.
Sobre despesas Martins (2003, p.26) comenta que “(...) são itens que reduzem o
Patrimônio Líquido e que têm essa característica de representar sacrifícios no processo de
obtenção de receitas”.
Para Santos et al (2002, p.36) as despesas é “Todo o consumo de bens ou serviços para
a obtenção da Receita”.
Dessa forma, despesa é todo o sacrifício gerado pela empresa para a obtenção de
receitas.
Os custos podem ser classificados em fixos e variáveis. Essa diferenciação é com base
no volume de produção. Martins (2003, p.49) menciona que é a mais importante classificação,
sendo “(...) a que leva em consideração a relação entre o valor total de um custo e o volume
de atividade numa unidade de tempo”.
Os custos, quando fixos, independem do volume produzido.
Para Santos et al (2002, p.43) os custos fixos:
São os que permanecem inalterados em termos físicos e de valor,
independentemente do volume de produção e dentro de um intervalo de tempo
relevante. Geralmente são oriundos da posse de ativos e de capacidade ou estado de
prontidão para produzir. Por isso, também são conhecidos como custos de
capacidade. Ex.: depreciação de instalações, benfeitorias e máquinas agrícolas;
seguro de bens; salários de técnicos rurais e chefias.
Portanto, tendo uma alta ou baixa produção, a empresa terá o mesmo valor de custos
fixos, por não ser o volume produzido o fator que determina este custo. Como exemplo pode
ser citado o gasto com aluguel, depreciação e mão-de-obra indireta.
Já os custos variáveis levam em consideração o volume de produção que a empresa
teve durante o período. Segundo Santos et al (2002, p.43), “Os custos variáveis são aqueles
que variam em proporção direta com o volume de produção ou área de plantio. Ex.: mão-deobra direta, materiais diretos (fertilizantes, sementes, rações), horas-máquina”.
Assim, os custos variáveis oscilam conforme o volume de produção, quanto maior for
5
a produção maior será o consumo desses custos. Exemplo: matéria-prima, mão-de-obra direta
e energia elétrica (esta quando medida).
Os custos de produção podem ser classificados também em custos diretos e/ou
indiretos, de acordo com a identificação do custo com o produto.
Os custos diretos têm característica de ser facilmente identificado quanto a sua
apropriação ao produto e também dispensa a utilização de rateios.
Pelói et al (1995, p.36) mencionam que:
Os Custos Diretos são fáceis, objetivos e diretamente apropriáveis ao produto
acabado, ou seja, são aqueles que podemos identificar como pertencendo a este ou
àquele produto exemplo: matéria-prima, mão-de-obra direta, energia elétrica. Os
custos diretos são apropriados aos produtos sem que seja necessário fazer rateios e
não oferecem dúvidas quanto a serem deste ou daquele item que está sendo
produzido.
Assim, pode-se afirmar que os custos diretos são aqueles apropriados diretamente a
cada produto fabricado, não deixando dúvidas quanto à distribuição dos custos. Ou seja, os
custos podem ser apropriados diretamente aos produtos, como a matéria-prima, mão-de-obra e
embalagens.
Os custos indiretos por serem mais complexos do que os custos diretos necessitam de
rateios para alocação dos valores na produção, pois não se refere a um determinado produto.
Pelói et al (1995, p.35) consideram que:
Custos indiretos são aqueles incorridos dentro do processo de produção, mas que,
para serem apropriados aos produtos, nos obrigam ao uso de rateios, que são
artifícios usados para distribuir os custos que não conseguimos ver com objetividade
e segurança a quais produtos se referem. Os custos indiretos precisam de esquemas
especiais para alocação, com base em rateios, estimativas etc. Exemplo: mão-deobra da supervisão da fábrica, segurança, peças de manutenção.
Portanto, pode-se dizer que os custos indiretos necessitam de métodos especiais para a
sua apropriação aos produtos, como os rateios e estimativas, por não terem uma forma clara
de alocação. Exemplos: aluguel, salários de supervisão, mão-de-obra indireta, são alocados
aos produtos por meio de rateios.
Para entender a composição do custo total do produto, necessita-se dos três elementos
de custo: material direto, mão-de-obra direta e o custo indireto de produção, definidos a
seguir:
O material direto é parte integrante do custo de produção, sendo apropriado
diretamente ao produto. Pode-se afirmar também que é um custo variável por ser alocado de
acordo com o volume produzido.
6
Santos (2000, p.33) afirma que os materiais diretos são aqueles que “Correspondem
aos materiais diretamente aplicados para a obtenção de um produto final.” Na atividade
agrícola pode-se citar como exemplo de material direto os insumos rurais utilizados durante o
ciclo produtivo de cada culturas como as sementes e mudas.
A mão-de-obra direta se caracteriza por ser um custo direto e responsável pela
transformação da matéria-prima em produto acabado, já que é utilizada diretamente na
produção.
Grell e Belloti (1995, p.55) mencionam:
O Segundo elemento de custo de fabricação é a mão-de-obra aplicada diretamente
para converter matéria-prima em produto acabado. Os custos de mão-de-obra direta
e respectivos encargos sociais são os que se podem identificar especificamente com
um produto e que variam tão intimamente com o número de unidades produzidas
que se presume haver uma relação direta.
Portanto, a mão-de-obra direta é aquela que transforma a matéria-prima em produto
acabado, variando de acordo com a quantidade produzida, sendo então classificada como um
custo variável.
Na agricultura a mão-de-obra direta é facilmente mensurada, é possível identificar
quem executou o trabalho, a quantidade de horas trabalhadas e o volume de tarefas executadas
nas operações agrícolas.
Santos et al (2002, p.54) afirmam que:
Generalizando, podemos dizer que os custos de mão-de-obra direta devem ser
considerados como tal somente se aplicados a um único tipo de produção, suscetível
de uma medição precisa. Se tiver de recorrer a qualquer critério de rateio ou
estimativa, transforma-se em mão-de-obra indireta, qualquer que seja o objetivo do
sistema de levantamento de custos.
A definição de mão-de-obra direta na agricultura não se diferencia das demais
atividades, sendo composta pelo salário, férias, 13º salário e encargos.
Os custos indiretos de produção, como o nome indica são os gastos indiretos utilizados
durante a produção, por ser indireto necessitam de algum tipo de rateio ou estimativa que
possa ser atribuído aos produtos.
De acordo com Santos (2000, p.33):
São os outros custos que complementam uma atividade e são incorridos de forma
indireta ou geral, beneficiando, dessa maneira, todos os bens ou serviços produzidos
ou serviços prestados. Exemplos de insumos, que são necessários para a obtenção do
produto final, porém não mantêm qualquer relação direta: supervisão geral da
fabrica, limpeza, segurança, depreciação, óleos lubrificantes, energia elétrica, água,
peças de reposição de equipamentos etc.
7
Sendo assim, o custo indireto de produção, não mantêm qualquer relação direta com a
produção, são custos gerais necessários, que complementam e beneficiam os produtos para a
sua conclusão. Na agricultura os custos indiretos de produção podem ser exemplificados
como a depreciação das máquinas, manutenção de equipamento, energia elétrica, entre outros.
Para que os custos sejam apropriados à produção é necessário métodos de custeio e
dependendo do método adotado, alguns custos podem ou não fazer parte dos custos de
produção. Pelói et al (1995, p.36) consideram que: “Custeio significa método de apropriação
de custos. Assim, existem custeio por absorção, custeio direto, custeio padrão etc.”
Assim, os custos de produção são apropriados aos produtos pelos métodos de
custeamento. Apesar dos vários métodos de custeio existentes, será apresentado neste artigo o
método de custeio direto ou variável.
No custeio variável ou direto somente os custos variáveis são alocados aos produtos
ou aos serviços. Este método procura amenizar as distorções existentes nos critérios de
rateios, alocando os custos fixos diretamente no resultado, sendo tratados como despesas.
Megliorini (2001, p. 137) menciona sobre os custos fixos que: “Enquanto no custeio por
absorção eles são rateados aos produtos, no custeio variável, são tratados como custos do
período, indo diretamente para o resultado igualmente às despesas”.
Santos et al (2002, p.44) menciona que:
Este método considera somente os custos variáveis para determinação dos custos de
produção, ou seja, mão-de-obra direta, máquinas diretas e insumos agrícolas. Os
custos fixos neste caso serão considerados como despesas correntes e debitados
diretamente nos resultados. Por esse motivo não é aceito pela legislação fiscal
vigente, podendo ser utilizado somente na apuração de resultados gerenciais.
O custeio variável é geralmente utilizado para fins gerenciais, como ferramenta de
auxilio na tomada de decisões, pela administração. Para Megliorini (2001, p.137) “Este
método permite aos administradores utilizar os custos como ferramenta auxiliar na tomada de
decisões”.
Ao deixar de adotar um critério de rateio para alocação dos custos fixos aos produtos,
o custeio variável permite demonstrar quanto cada produto contribuiu para o resultado final da
organização por meio da margem de contribuição. Dessa forma é possível avaliar o resultado
de cada produtos sobre o resultado total da empresa.
O conceito de margem de contribuição está diretamente atrelado aos conceitos do
custeio variável. Pelo fato dos preços dos produtos serem definidos pelo mercado e a busca
8
por melhores resultados faz com que os empresários busquem diminuir os custos e as
despesas.
Martins (2003) afirma que a margem de contribuição é a diferença entre o preço de
venda e os custos e despesas variáveis de cada produto.
A margem de contribuição é uma ferramenta de gerencial que permite ao gestor tomar
decisões para maximizar o seu lucro. Considera os custos fixos como gastos do período e
fornece, de forma rápida o desempenho econômico financeiro de cada produto.
Padoveze (p.257, 1997) afirma que a margem de contribuição: “Representa o lucro
variável. É a diferença entre o preço de venda unitário do produto e os custos e despesas
variáveis por unidade de produto. Significa que em cada unidade vendida a empresa lucrará
determinado valor.”
Portanto, a margem de contribuição é o valor que sobra do preço de venda após
deduzir o valor do custo e despesa variável, este valor é que irá garantir a cobertura do custo e
despesa fixa e o lucro, após a empresa ter atingido o ponto de equilíbrio.
O ponto de equilíbrio é o valor ou a quantidade que a empresa precisa vender para
cobrir o custo das mercadorias vendidas, as despesas variáveis e as despesas fixas. No ponto
de equilíbrio, a empresa não terá lucro nem prejuízo, a partir daí com as vendas, a empresa
passa a ter lucro. A informação do ponto de equilíbrio da empresa é importante porque
identifica o nível mínimo de atividade em que a empresa ou cada divisão deve operar.
Padoveze (p.257, 1997) evidencia que o ponto de equilíbrio:
Em termos quantitativos, qual é o volume que a empresa precisa produzir ou vender,
para que consiga pagar todos os custos e despesas fixas, além dos custos e despesas
variáveis que ela tem necessariamente que incorrer para fabricar/vender o produto.
No ponto de equilíbrio, não há lucro ou prejuízo. A partir de volumes adicionais de
produção ou venda, a empresa passa a ter lucros.
Assim, ponto de equilíbrio calcula os parâmetros que mostram a capacidade mínima
em que a empresa deve operar para não ter prejuízo, mesmo que ao custo de um lucro zero.
Equivale ao nível mínimo de vendas que uma empresa deve realizar para não incorrer em
prejuízo.
A análise do Ponto de Equilíbrio permite que o empresário possa planejar como terá
de trabalhar para gerar lucro em sua atividade. Para que possa fazer essa análise utiliza-se o
cálculo do Ponto de Equilíbrio, que demonstra o nível de vendas necessário para a obtenção
do resultado desejado. Essa é sem dúvida uma das informações mais básicas e importantes
para evitar prejuízos.
9
O ponto de equilíbrio é usado para determinar o nível de operações necessárias para
cobrir todos os custos operacionais, como também avaliar a lucratividade associada a vários
níveis de venda.
Leone (p.349, 1997) acredita que “A análise do ponto de equilíbrio é um instrumento
precioso para a gerencia visualizar a situação econômica global das operações e tirar proveito
das relações entre as variáveis custo-volume-lucro.”
Dessa forma, a sua análise é importante porque a relação entre o volume de vendas e a
lucratividade pode ser consideravelmente influenciada pela proporção de investimento da
empresa em ativos que são fixos, e as mudanças na relação entre os ativos fixos e variáveis
são determinadas quando se estabelecem os planos financeiros.
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Apresentação e análise dos resultados
O presente estudo foi efetuado em uma propriedade rural, localizada em Farol/PR,
numa área de 230 hectares de área produtiva. A propriedade rural efetuou na safra de verão
2005, o cultivo de milho, soja e soja RR, obtendo nas três culturas um gasto total de R$
187.035,92. Os gastos obtidos em cada cultura estão demonstrados nos quadros 01, 02 e 03,
quadros estes obtidos com o produtor.
No quadro 01 está demonstrado o gasto total que a propriedade obteve na safra de
verão 2005, com a cultura de milho, que resultou em R$ 70.409,45.
Especificações
CUSTO VARIÁVEL
Insumos
Sementes
Fertilizantes
Herbicidas
Inseticidas / Acaricidas
Embalagens e utensílios
Combustíveis
Outros insumos
Outros custos variáveis
INSS (Funrural)
DESPESAS VARIÁVEIS
Capital - Coamo
Frete
Colheita
Pedágio
CUSTO FIXO
Manutenção ativo Fixo
Manutenção de máquinas e equipamentos
Mão-de-obra fixa e serviços
Mão de obra Fixa
Outos custos fixos
ITR
Energia elétrica
DESPESAS FIXAS
Despesas Administrativas
Depreciações
Benfeitorias
Máquinas e equipamentos
GASTO TOTAL
Quadro 1 - Demonstrativo do gasto com milho.
Valor
52.087,14
50.701,90
13.499,50
26.040,00
5.564,39
1.498,29
2,83
4.086,29
10,60
1.385,24
1.385,24
9.584,31
589,79
4.290,00
4.290,00
414,52
3.740,70
857,79
857,79
2.561,02
2.561,02
321,89
154,63
167,26
4.997,30
928,54
4.068,76
251,52
3.817,24
70.409,45
Valor/Ha
801,34
780,03
207,68
400,62
85,61
23,05
0,04
62,87
0,16
21,31
21,31
147,45
9,07
66,00
66,00
6,38
57,55
13,20
13,20
39,40
39,40
4,95
2,38
2,57
76,88
14,29
62,60
3,87
58,73
1.083,22
Valor/Sc
6,411
6,240
1,661
3,205
0,685
0,184
0,000
0,503
0,001
0,170
0,170
1,180
0,073
0,528
0,528
0,051
0,460
0,106
0,106
0,315
0,315
0,040
0,019
0,021
0,615
0,114
0,501
0,031
0,470
8,666
Perc.
73,98%
72,01%
19,17%
36,98%
7,90%
2,13%
0,00%
5,80%
0,02%
1,97%
1,97%
13,61%
0,84%
6,09%
6,09%
0,59%
5,31%
1,22%
1,22%
3,64%
3,64%
0,46%
0,22%
0,24%
7,10%
1,32%
5,78%
0,36%
5,42%
100,00%
11
Já na plantação de soja a propriedade rural obteve um gasto de R$55.751,50 na safra de
verão 2005, como demonstrado no quadro 02.
Especificações
CUSTO VARIÁVEL
Insumos
Sementes
Fertilizantes
Herbicidas
Inseticidas / Acaricidas
Fungicidas
Espalhantes
Embalagens e utensílios
Combustíveis
Outros insumos
Outros custos variáveis
INSS (Funrural)
DESPESAS VARIÁVEIS
Frete
Colheita
Pedágio
CUSTO FIXO
Manutenção ativo Fixo
Manutenção de máquinas e equipamentos
Mão-de-obra fixa e serviços
Mão de obra Fixa
Outos custos fixos
ITR
Energia elétrica
DESPESAS FIXAS
Despesas Administrativas
Deperciações
Benfeitorias
Máquinas e equipamentos
Custos de oportunidade
CUSTO TOTAL
Quadro 2 - Demonstrativo do gasto com soja.
Valor
38.568,72
38.330,11
3.628,10
14.513,09
8.913,63
4.361,79
361,20
587,41
3,26
4.715,27
1.246,36
238,61
238,61
6.927,67
1.499,85
4.949,51
478,31
4.488,87
1.162,19
1.162,19
2.955,23
2.955,23
371,45
178,43
193,02
5.766,24
1.071,52
4.694,72
290,22
4.404,50
55.751,50
Valor/Há
514,25
511,07
48,37
193,51
118,85
58,16
4,82
7,83
0,04
62,87
16,62
3,18
3,18
92,37
20,00
65,99
6,38
59,85
15,50
15,50
39,40
39,40
4,95
2,38
2,57
76,88
14,29
62,60
3,87
58,73
743,35
Valor/Sc
10,285
10,221
0,967
3,870
2,377
1,163
0,096
0,157
0,001
1,257
0,332
0,064
0,064
1,847
0,400
1,320
0,128
1,197
0,310
0,310
0,788
0,788
0,099
0,048
0,051
1,538
0,286
1,252
0,077
1,175
14,867
Perc.
69,18%
68,75%
6,51%
26,03%
15,99%
7,82%
0,65%
1,05%
0,01%
8,46%
2,24%
0,43%
0,43%
12,43%
2,69%
8,88%
0,86%
8,05%
2,08%
2,08%
5,30%
5,30%
0,67%
0,32%
0,35%
10,34%
1,92%
8,42%
0,52%
7,90%
0,00%
100,00%
12
Como demonstrado no quadro 03, a propriedade rural obteve um gasto total na safra
de verão 2005, para a cultura de soja RR de R$ 60.874,97.
Especificações
CUSTO VARIÁVEL
Insumos
Sementes
Fertilizantes
Herbicidas
Inseticidas / Acaricidas
Fungicidas
Espalhantes
Embalagens e utensílios
Combustíveis
Outros insumos
Outros custos variáveis
INSS (Funrural)
DESPESAS VARIÁVEIS
Frete
Colheita
Pedágio
CUSTO FIXO
Manutenção ativo Fixo
Manutenção de máquinas e equipamentos
Mão-de-obra fixa e serviços
Mão de obra Fixa
Outos custos fixos
ITR
Energia elétrica
DESPESAS FIXAS
Despesas administrativas
Depreciações
Benfeitorias
Máquinas e equipamentos
CUSTO TOTAL
Quadro 3 - Demonstrativo da soja RR.
Valor
40.195,77
39.909,38
4.410,11
17.418,91
5.481,68
4.990,55
433,52
16,72
3,91
5.658,08
1.495,90
286,39
286,39
8.314,51
1.800,15
5.940,49
573,87
5.445,27
1.453,45
1.453,45
3.546,12
3.546,12
445,70
214,10
231,60
6.919,42
1.285,76
5.633,66
348,26
5.285,40
60.874,97
Valor/Há
446,62
443,44
49,00
193,54
60,91
55,45
4,82
0,19
0,04
62,87
16,62
3,18
3,18
92,38
20,00
66,01
6,38
60,50
16,15
16,15
39,40
39,40
4,95
2,38
2,57
76,88
14,29
62,60
3,87
58,73
676,39
Valor/Sc
8,932
8,869
0,980
3,871
1,218
1,109
0,096
0,004
0,001
1,257
0,332
0,064
0,064
1,848
0,400
1,320
0,128
1,210
0,323
0,323
0,788
0,788
0,099
0,048
0,051
1,538
0,286
1,252
0,077
1,175
13,528
Perc.
66,03%
65,56%
7,24%
28,61%
9,00%
8,20%
0,71%
0,03%
0,01%
9,29%
2,46%
0,47%
0,47%
13,66%
2,96%
9,76%
0,94%
8,95%
2,39%
2,39%
5,83%
5,83%
0,73%
0,35%
0,38%
0,11
2,11%
9,25%
0,57%
8,68%
100,00%
Nesse ano, a empresa produziu um total de 8.125 sacas de milho, 3.750 sacas de soja e
4.500 sacas de soja RR, sendo que toda produção foi vendida. O preço de venda do milho, da
soja e da soja RR são de R$ 12,50, R$ 24,00 e R$ 24,00 respectivamente.
O Custeio variável é o melhor método a ser adotado pela empresa para fins gerenciais,
pois permite saber a quantidade que deve ser vendida para cobrir os custos e despesas fixas.
13
Esse método tem como objetivo alocar somente os custos e despesas variáveis aos
produtos elaborados, sendo os custos e despesas fixas contabilizadas diretamente no resultado
do período, já que esse último ocorre independente da quantidade produzida.
Para fins gerenciais, calculamos a margem de contribuição obtida em cada produto,
nesse caso como é uma atividade rural ela é calculada em cada cultura. Esse cálculo tem como
objetivo saber o quanto que os custos e despesas variáveis contribuem para cobrir os custos e
despesas fixas.
Cálculo da Margem de Contribuição - Milho
(=) Venda
12,50
(-) Custos e Despesas Variáveis
7,59
(=) Margem de Contribuição
4,91
Quadro 4- Demonstrativo da Margem de Contribuição do Milho.
Como demonstrado no quadro 04, para equilibrar as receitas com os custos e as
despesas fixas na plantação de milho, cada unidade vendida contribui com R$ 4,91 para cobrir
os custos e despesas fixas.
Cálculo da Margem de Contribuição - Soja
(=) Venda
24,00
(-) Custos e Despesas Variáveis
12,13
(=) Margem de Contribuição
11,87
Quadro 5 - Demonstrativo da Margem de Contribuição da Soja.
Já para o cultivo de soja, a propriedade possui uma margem de R$ 11,87, ou seja, cada
unidade vendida contribui com R$ 11,87 para cobrir os custos e despesas fixas, como mostra
o quadro 05.
Cálculo da Margem de Contribuição - Soja RR
(=) Venda
24,00
(-) Custos e Despesas variáveis
10,78
(=) Margem de Contribuição
13,22
Quadro 6 - Demonstrativo da Margem de Contribuição da Soja RR.
No cultivo da soja RR essa margem aumenta, como podemos perceber no quadro 06,
passando para uma contribuição de R$ 13,22 por unidade vendida.
Portanto, dentre as culturas produzidas pela propriedade, a que traz maior margem de
contribuição, ou seja, aquela que contribui mais para cobrir os custos e despesas fixas é a
cultura de Soja RR.
O Ponto de Equilíbrio Contábil é outro fator que tem grande validade para o
gerenciamento das empresas, pois ele tem como objetivo saber a quantidade que a empresa
necessita vender para cobrir todos os seus custos e despesas fixas de um período.
14
PEC = Custos + Despesas Fixas = 1.779
Margem de Contribuição
Equação 1 - Demonstrativo do PEC do milho.
PEC = Custos + Despesas Fixas =
Margem de Contribuição
864
Equação 2 - Demonstrativo do PEC da soja.
PEC = Custos + Despesas Fixas =
Margem de Contribuição
935
Equação 3 - Demonstrativo do PEC da soja RR.
Pode-se notar na equação 01 que o PEC do milho é de 1.779 sacas, ou seja, para a
propriedade cobrir seus custos e despesas fixas para a produção de milho do período, ela
necessita vender 1.779 sacas.
Já para a soja necessita que sejam vendidas 864 sacas de soja para conseguir cobrir
seus custos e despesas fixas, como está demonstrado na equação 02.
Como exemplificado na equação 03, a soja RR tem como PEC 935 sacas,
conseqüentemente a empresa necessita de vender 935 sacas de soja RR para conseguir
cumprir seus custos e despesas fixas.
Portanto, para que a propriedade rural consiga pelo menos arcar seus gastos fixos ela
necessita vender, no mínimo, 1.779 sacas de milho, 864 sacas de soja e 935 sacas de soja RR.
Outro fator que o administrador tem possibilidade de analisar é o Ponto de Equilíbrio
Financeiro (PEF), que implica em encontrar o ponto de equilíbrio em relação aos gastos que
realmente provocam o desembolso. Com isso, o cálculo é feito reduzindo dos custos e
despesas fixas os gastos com a depreciação.
PEF = Custos + Despesas Fixas – Depreciação =
Margem de Contribuição
951
Equação 4 - Demonstrativo do PEF do milho.
PEF = Custos + Despesas Fixas – Depreciação
Margem de Contribuição
=
469
Equação 5 - Demonstrativo do PEF da soja.
PEF = Custos + Despesas Fixas – Depreciação =
Margem de Contribuição
Equação 6 - Demonstrativo do PEF da soja RR.
509
15
De acordo como demonstrado na equação 04, a propriedade terá para a cultura de
milho um PEF de 951 sacas, ou seja, precisará vender 951 sacas de milho para cobrir suas
despesas fixas desembolsáveis.
A soja tem como Ponto de Equilíbrio Financeiro 469 sacas, como demonstrado na
equação 05. Com isso, ela precisa vender 469 sacas para arcar com seus gastos
desembolsáveis.
Para a soja RR seu PEF passa para 509 sacas, como demonstrado na equação 06.
Portanto, precisa-se vender 509 sacas para cobrir os gastos fixos desembolsáveis.
A empresa ou a propriedade rural, como é o caso, também pode fazer a análise do
Ponto de Equilíbrio Econômico (PEE), onde tem por objetivo que as vendas além de cobrir os
custos e despesas fixas deve cobrir também o rendimento desejável (RD) pelos
empreendedores.
No caso da propriedade estudada, ela tem como objetivo um rendimento desejável de
10% (dez por cento) sobre o valor da venda.
PEE = Custos + Despesas Fixas + RD = 3.847
Margem de Contribuição
Equação 7 - Demonstrativo do PEE do milho.
PEE = Custos + Despesas Fixas + RD =
Margem de Contribuição
1.622
Equação 8 - Demonstrativo do PEE da soja.
PEE = Custos + Despesas Fixas + RD = 1.752
Margem de Contribuição
Equação 9 - Demonstrativo do PEE da soja RR
O milho tem como PEE o montante de 3.847 sacas, como demonstrado na equação 07.
Com isso, para que a propriedade rural consiga cobrir seus gastos fixos e ainda tenha um
rendimento desejável de 10% sobre as vendas, ela necessitará vender 3.847 sacas de milho.
Como exemplificado na equação 08 a propriedade necessita vender 1.622 sacas de soja
para arcar com seus custos e despesas fixas e ainda obter seu rendimento desejável.
A soja RR necessita que sejam vendidas 1.752 sacas para atingir seu PEE, como está
demonstrado na equação 09.
16
Descrição
Receita
(-)Custos e Despesas Variáveis
(=) Margem de Contribuição
(-) Custos e Despesas Fixos
(=) Lucro Bruto
Milho
Unitário
Total
12,50 101.562,50
7,59 61.671,45
4,91 39.891,05
Soja
Unitário
Total
24,00 90.000,00
12,13 45.496,39
11,87 44.503,61
Soja RR
Unitário
Total
TOTAL
24,00 108.000,00 299.562,50
10,78 48.510,28 155.678,12
13,22 59.489,72 143.884,38
31.357,80
112.526,58
Quadro 7 - Demonstração do Resultado do Exercício pelo custeio variável.
Como demonstrado no quadro 07, a propriedade rural terá pelo custeio variável um
lucro bruto total de R$ 112.526,58.
A propriedade possui um sistema de custos que não diferencia custos de despesas
como pode ser observado nos quadros demonstrativos 01, 02 e 03. Num primeiro momento
estes relatórios auxiliam o produtor para conhecer o quanto foi gasto com a produção, mas
com as análises gerenciais propostas a tomada de decisões se torna mais precisas.
Verifica-se que a propriedade para a safra de verão de 2005 apresentou um bom
resultado com as três culturas de acordo com o quadro 07, sendo assim, não deve deixar de
produzir nenhuma delas, pois cada um auxilia a pagar os custos e despesas fixas do período,
como também, a realização da rotação de culturas, que é importante na agricultura, pois além
de não prejudicar o solo, é uma forma de se prevenir caso haja uma queda no valor ou ocorra
perda em determinada cultura.
Conclusão
Levando em consideração o aumento da competitividade e a dificuldade enfrentada
pelas empresas em se manterem no mercado, torna-se necessário uma contabilidade gerencial
que reflita a realidade da empresa realizada em tempo hábil e em uma linguagem acessível
aos seus usuários.
Com isso é constante a busca por novas formas e modelos de relatórios que atendam a
essas necessidades. Uma das formas de avaliar a situação da empresa é através do custeio
variável, método utilizado na realização desse estudo de caso.
O custeio variável tem como objetivo alocar os custos e despesas variáveis
diretamente aos produtos e apurar os custos e despesas fixas diretamente ao resultado do
período. Esse método tem como objetivo amenizar as distorções existentes nos métodos de
rateio.
17
De acordo com as análises efetuadas no presente estudo, pode-se perceber que a
propriedade rural tem uma margem de contribuição boa em todos os produtos, mas o que traz
maior margem para cobrir os custos e despesas fixas é a soja RR, como demonstrado no
quadro 06.
A margem de contribuição é um instrumento para a avaliação do desempenho
gerencial das empresas agrícolas, pois demonstra as áreas que apresentam melhor retorno,
aponta os itens dos custos a serem analisados, fornece informações necessárias para a
elaboração de estratégias produtivas direcionadas as áreas de cultivo que apresentam baixo
resultado econômico, verificando fatores de produção e técnicas que poderão permitir
minimizar custos, aumentar produtividade, contribuindo para maximizar os lucros da
empresa.
Como analisado no PEC, a propriedade necessita vender 1.779, 864 e 935 sacas de
milho, soja e soja RR, respectivamente, como demonstrado nas equações 01, 02 e 03. A
propriedade obteve no ano de 2005 uma produção de 8.125, 3.750 e 4.500 sacas de milho,
soja e soja RR, respectivamente e toda a produção foi vendida, com isso pode-se notar que a
propriedade conseguiu vender além do necessário para cobrir seus custos.
A análise do PEF busca saber quanto a empresa necessita vender para cobrir suas
despesas desembolsáveis. Como resultado obtivemos que a propriedade necessita vender 951
sacas de milho, 469 sacas de soja e 509 sacas de soja RR. Onde de acordo com a venda
efetuada podemos concluir que a propriedade conseguiu cobrir tais despesas.
Através da análise do PEE buscou-se saber a quantidade que a propriedade necessita
vender de cada cultura para cobrir seus custos e despesas fixas desembolsáveis e ainda obter
um rendimento desejável pelos proprietários.
Como resultado dessa análise obteve que ela precisa vender 3.847 sacas de milho,
1.622 sacas de soja e 1.752 sacas de soja RR. Novamente mostra que a propriedade conseguiu
atingir seu objetivo, pois suas vendas superaram a quantidade mínima a ser vendida.
De acordo com os dados analisados, através das referencias de controles contábeis, é
possível concluir que a propriedade gera resultados positivos capazes de cobrir as receitas e
despesas geradas pela produção da safra de verão de 2005. Além de gerar um lucro
significativo ao produtor.
As análises gerenciais são de suma importância para o gerenciamento da empresa, de
forma a direcionar quais os resultados necessários para atingir os resultados esperados, e
estabelece uma estrutura de um planejamento econômico da empresa.
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REFERÊNCIAS
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