Autor: Fabiano de Andrade Caxito
Mariano Yoshitake
Auditoria Contábil
2009
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© 2009 – IESDE Brasil S.A. É proibida a reprodução, mesmo parcial, por qualquer processo, sem autorização por escrito
dos autores e do detentor dos direitos autorais.
Y65
Yoshitake, Mariano. / Auditoria Contábil. / Mariano
Yoshitake. — Curitiba : IESDE Brasil S.A. , 2009.
108 p.
ISBN: 978-85-387-0134-7
1. Auditoria. 2. Contabilidade. I. Título.
CDD 657.45
Capa: IESDE Brasil S.A.
Imagem da capa: Jupiter Images – DPI Images
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Mariano Yoshitake
Doutor em Controladoria e Contabilidade pela Universidade de São Paulo (USP). Mestre em Controladoria e
Contabilidade pela USP. Bacharel em Ciências Contábeis
pela USP. Bacharel em Administração de Empresas pela
USP. Tem experiência nas áreas de Contabilidade, Controladoria, Auditoria e Administração, com ênfase em Teoria
do Controle Gerencial ou de Gestão. Atua principalmente
nos seguintes temas: Teoria do Controle de Gestão, Contabiliade Gerencial, Contabilidade Financeira, Contabilidade
de Custos, Auditoria, Metodologia de Pesquisa, Custo Sequência e Plano-sequência. É professor de cursos de graduação e pós-graduação “lato sensu” e “stricto sensu”.
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Sumário
Auditoria contábil....................................................................................................9
Breve história da auditoria e da contabilidade................................................................................. 9
Relação entre contabilidade e auditoria...........................................................................................11
Importância da auditoria contábil......................................................................................................11
Plano de auditoria.....................................................................................................................................13
Papéis de trabalho....................................................................................................................................16
Programa inicial de auditoria................................................................................................................17
Testes de auditoria.................................................................................................27
Introdução...................................................................................................................................................27
Testes de controle (ou observância)...................................................................................................27
Testes substantivos...................................................................................................................................33
Planejamento de auditoria.................................................................................47
Normas de execução dos trabalhos...................................................................................................47
Pesquisa ambiental no planejamento da auditoria......................................................................48
Sumário dos propósitos do planejamento da auditoria.............................................................51
Riscos de auditoria....................................................................................................................................52
Risco de detecção.....................................................................................................................................54
Programa de auditoria.........................................................................................63
Conceito de programa de auditoria...................................................................................................63
Programa de auditoria preliminar ou de ínterim...........................................................................63
Programa geral de auditoria.................................................................................................................64
Parecer de Auditoria.............................................................................................77
Normas brasileiras sobre o Parecer de Auditoria...........................................................................77
Normas internacionais sobre o Parecer de Auditoria...................................................................84
Assuntos que afetam a opinião do auditor......................................................................................91
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Apresentação
A disciplina Auditoria Contábil enfatiza o modelo do
processo de auditoria independente composto por seis
sequências:
1 – Pesquisa ambiental.
2 – Planejamento estratégico.
3 – Controle interno.
4 – Teste de observância.
5 – Teste substantivo.
6 – Parecer do auditor.
Uma das principais bases de referências foram as
Normas Brasileiras de Contabilidade e Auditoria obrigatórias no país; a outra, as normas do International Federation
of Accountants (IFAC).
O livro é estruturado em cinco capítulos. O primeiro
capítulo trata do conceito de auditoria e planos de auditoria, define a Auditoria Contábil, os meios para a construção
de um plano de auditoria, papéis de trabalho e desenvolvimento de um programa inicial para auditoria. No segundo
capítulo, o tema Testes de auditoria procura caracterizar
os testes de observância e testes substantivos no processo de auditoria contábil. O terceiro capítulo trata do Planejamento de auditoria, no qual é definido o processo de
planejamento, são apresentadas as normas do Conselho
Federal de Contabilidade e os tipos de avaliação de riscos
em auditoria. O Programa de auditoria, quarto capítulo,
conceitua o programa de auditoria; auditoria de ínterim;
categorias de asserções da administração e programa
geral de auditoria. O quinto, e último capítulo, cuida do
Parecer de auditoria cuja finalidade é apresentar e analisar
as normas brasileiras e as normas internacionais sobre o
parecer de auditoria.
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Auditoria contábil
Breve história da auditoria e da contabilidade
A origem da auditoria como profissão
Segundo O´Reilly et al. (1990), as primeiras auditorias na Grã-Bretanha eram de
dois tipos: (1) auditoria de cidades; (2) auditoria de vilas. As auditorias de cidades e
vilas eram realizadas publicamente diante de funcionários do governo e cidadãos, e
consistia em “ouvir as contas” lidas pelo tesoureiro.
Até meados do século XVI, os auditores de cidades frequentemente anotavam as
contas com frases como “ouvida pelos auditores abaixo-assinados”. Desta forma, no desenvolvimento da moderna auditoria, o processo de ouvir passou a envolver o exame
minucioso de registros escritos e o teste de suportes de evidências.
Os citados autores apresentam alguns eventos importantes na história da contabilidade e da auditoria. No ano 4000 a.C., ocorreram as primeiras auditorias de cobrança
de impostos na Babilônia. Em 1887, foi fundado o Instituto Americano de Contadores,
hoje Instituto Americano de Contadores Públicos Certificados (American Institute of
Certified Public Accountants – AICPA). Modernamente, os contadores e auditores são
representados pelas seguintes entidades internacionais: Associação Interamericana de
Contabilidade (AIC), fundada em 1949, em Porto Rico; a International Federation of Accountants (IFAC), fundada em 1977, em Munich na Alemanha; e a International Accounting Standards Board (IASB), fundada em 1.º abril de 2001, em Londres, na Inglaterra.
A origem da contabilidade como profissão
A contabilidade é tão antiga quanto a própria civilização. Assim, a história da contabilidade acompanha o progresso do homem em direção ao bem-estar. Contudo, sua
verdadeira revolução ocorreu com o aparecimento das partidas dobradas. As partidas
dobradas foram consequências naturais do desenvolvimento da sociedade no Pré-Renascimento italiano, quando aconteceram vários eventos econômicos e sociais que
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criaram base para que tal método se firmasse. O reflorescimento do comércio, o desenvolvimento industrial e dos transportes, foram acontecimentos que proporcionaram,
de forma natural, o aumento do controle das operações, através do registro e, com isso,
a utilização do método para esse fim.
Domínio público.
Segundo Sá (2004), o Frei Luca Pacioli editou em Veneza, em 1494, a sua Summa de
Aritmética, Geometria, Proporção e Proporcionalidade, na qual está inserido o Tratado de
Computo e Escrituração, ensinando a partida dobrada que é a base da contabilidade.
Figura 1 – Frei Luca Pacioli.
Pode-se afirmar que a profissionalização da contabilidade partiu da ampla disseminação das partidas dobradas como método de registro contábil.
Auditoria Contábil
No Brasil, os serviços de auditoria independente foram regulamentados pelo
Conselho Federal de Contabilidade (CFC), através da Resolução CFC 321/72, elaborada
pelo então Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, hoje, Ibracon. Atualmente, as Normas de Auditoria Independente são reguladas pela Resolução CFC 820/1997
que revogou as Resoluções 700 e 701/91.
No cenário mundial, o desenvolvimento e harmonização de normas e procedimentos de contabilidade está a cargo de duas entidades: a International Accounting
Standard Board (IASB) e a International Federation of Auditing Committee (IFAC). Assim,
atuando em nível internacional, essas entidades são apoiadas por 110 membros de 88
países, contando com mais de um milhão de profissionais.
Quanto à adesão do Brasil às Normas Internacionais de Contabilidade, veja a seguir as
informações retiradas da reportagem de 18 de maio de 2007, do jornal Valor Econômico.
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CVM quer regras internacionais até 2010
(VIEIRA, 2007)
[...]
A Comissão de Valores Mobiliários (CVM), estipulou o ano de 2010 como marco
para que as companhias abertas passem a adotar suas Demonstrações Financeiras
anuais consolidadas no padrão contábil internacional, estipulado pelo Conselho de
Padrões de Contabilidade Internacionais (IASB, na sigla em inglês).
[...]
Para Reginaldo Alexandre, vice-presidente da Apimec-SP, as novidades introduzidas pela CVM são muito bem-vindas. “Os estrangeiros compram cada vez mais
ativos brasileiros e o mercado está cada vez mais global. Ter um padrão unificado
facilita muito a vida de analistas e investidores”, afirma, lembrando que o mercado
americano vai facultar às empresas estrangeiras listadas a contabilidade pelos padrões do IASB e não pelos padrões dos EUA.
“A tendência é a convergência de padrões. Acredito que a médio prazo essa mudança que vai ocorrer no Brasil possa até ter impacto sobre o custo de capital, pois uma
das coisas mais difíceis de explicar são as diferenças nos números. O interesse pelos
ativos locais pode aumentar”, conclui Alexandre.
Relação entre contabilidade e auditoria
A expressão “auditoria contábil” pressupõe que há relacionamento entre contabilidade e auditoria. A contabilidade produz informação que pode ser auditada em razão de
ser quantificável, verificável e haver um critério ou padrão que possa ser utilizado neste
confronto. Isto significa, portanto, que o auditor precisa conhecer a contabilidade para
poder, criticamente, avaliar a informação e comunicar o resultado de sua opinião para
terceiros interessados na informação contábil de uma empresa específica (auditada).
A auditoria contábil no mundo moderno evoluiu substancialmente a partir de
1934, com a criação da Security Exchange Comission (SEC), nos Estados Unidos. Os
Auditoria contábil
Importância da auditoria contábil
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investidores de ações na Bolsa de Valores americana passaram a utilizar os serviços de
auditoria para obter maior credibilidade nas Demonstrações Contábeis, das quais se
serviam para avaliar os seus investimentos nas empresas cotadas na referida bolsa de
valores. A auditoria adiciona valor no sentido de contribuir para a transparência, credibilidade e segurança quanto à qualidade das informações contábeis.
Os diversos segmentos da economia estão convencidos da importância da auditoria. As áreas políticas, sociais e econômicas, o governo, empregados e empregadores
formam a sociedade economicamente ativa, geram negócios e impulsionam o país. É
necessário estabelecer um nível de cumplicidade e de responsabilidade total entre eles.
Todos esses fatores interligam-se com os aspectos sociais, portanto, qualquer entidade tem responsabilidade diante de sua comunidade, pelo bem-estar e qualidade de
vida. Na satisfação desses interesses, desenvolve-se uma nação motivada e produtiva.
Conceitos de auditoria contábil
Conceito das Normas Brasileiras de Contabilidade
Conceito de acordo com as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC T 11, 1997):
11.1.1.1 – A auditoria das demonstrações contábeis constitui o conjunto de procedimentos
técnicos que tem por objetivo a emissão de parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios
Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente,
a legislação específica.
Conceito da American Accounting Association (AAA)
A entidade American Accounting Association (AAA), em 1973, definiu auditoria da
seguinte forma:
Auditoria é um processo sistemático de objetivamente obter e avaliar a evidência considerando as
afirmações a respeito de ações e eventos econômicos para assegurar o grau de correspondência
entre aquelas afirmações e estabelecidos critérios de comunicação de resultados para os usuários
interessados.
Conceito de Franco e Marra
Auditoria Contábil
Franco e Marra (2000, p. 26), definem auditoria de maneira mais extensa, como:
[...] a técnica contábil que – através de procedimentos específicos que lhe são peculiares, aplicados
no exame de registros e documentos, inspeções, e na obtenção de informações e confirmações,
relacionados com o controle do patrimônio de uma entidade – objetiva obter elementos de con-
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vicção que permitam julgar se os registros contábeis foram efetuados de acordo com os princípios
fundamentais e normas de contabilidade e se as Demonstrações Contábeis deles decorrentes refletem adequadamente a situação econômico-financeira do patrimônio, os resultados do período
administrativo examinado e as demais situações nelas demonstradas.
A literatura especializada em auditoria contábil registra inúmeros conceitos,
muitos com ênfases diferenciadas, porém, convergentes entre si, de certa forma.
Em outras palavras, as definições de auditoria contábil procuram mostrar que se
trata de uma atividade ou ações contínuas dentro de um cenário da contabilidade – os
relatórios financeiros conhecidos como Demonstrações Contábeis – que permitem ao
auditor avaliar o grau de conformidade que as demonstrações mantêm com as Normas
Brasileiras de Contabilidade. Na primeira definição, da AAA, o padrão a ser seguido é a
asserção ou afirmações feitas pela empresa, que precisam estar em conformidade com
critérios estabelecidos pela profissão contábil. Na segunda, de Franco e Marra, o padrão
a observar é a conformidade dos relatórios contábeis com os Princípios Fundamentais
de Contabilidade. Observar ou seguir os citados princípios já implica na aplicação de
procedimentos, obtenção de evidências (provas) e julgamentos, se os relatórios financeiros refletem a situação econômico-financeira e de resultados do período auditado.
Plano de auditoria
O planejamento e execução de um plano ou programa de auditoria são transformados em “procedimentos de auditoria”. Segundo as normas de auditoria, NBC T 11
(CFC 820/97) os procedimentos de auditoria são: “o conjunto de técnicas que permitem ao auditor obter evidências ou provas suficientes e adequadas para fundamentar
sua opinião sobre as Demonstrações Contábeis auditadas e abrangem testes de observância e testes substantivos”.
Os testes de observância visam à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração estão em efetivo
funcionamento e cumprimento. Os testes substantivos visam à obtenção de evidência
quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelo sistema contábil
da entidade, dividindo-se em:
testes de transações e saldos;
O processo de auditoria é realizado sequencialmente, segundo o gráfico 1.
Auditoria contábil
procedimentos de revisão analítica.
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Sq 2
Sq 4
Planejamento
Controle
estratégico
(observância)
Sq 1
O autor.
Gráfico 1 – Sequência de um processo de auditoria
Sq 6
Testes
Pesquisa
Parecer do
ambiental
auditor
Sq 3
Controle
interno
Sq 5
Substantivo
Sequência 1 – Pesquisa ambiental
Sequência 2 – Planejamento estratégico
Sequência 3 – Controle interno
Sequência 4 – Teste de observância
Sequência 5 – Teste substantivo
Sequência 6 – Parecer do auditor
Sequência 1 – Pesquisa ambiental
Nesta primeira sequência, o auditor obtém um entendimento preliminar das
operações do cliente, ou seja, coleta informação a respeito da indústria, negócios e
organização da entidade em particular; identifica a natureza e significância de vários
segmentos de auditoria; considera os riscos relacionados que podem afetar significativamente a estratégia de auditoria. O auditor consulta os manuais da indústria e associações comerciais; e, mais restritamente, obtém informações por meio de papéis de
trabalho – em caso de continuidade a auditorias anteriores –, por revisão de manuais
de procedimentos do cliente, por inspeção física às instalações e escritórios do cliente.
Auditoria Contábil
Sequência 2 – Planejamento de auditoria
Na segunda sequência, objetiva-se escolher as estratégias para cada conta ou
grupo de contas, que serão efetivas e eficientes em uma situação particular. Especifica-se a natureza, extensão e tempestividade1 dos testes e procedimentos de auditoria para
a obtenção de evidência como suporte à opinião a ser dada sobre as Demonstrações
1
Tempestividade: oportunidade.
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Contábeis. As alternativas básicas da estratégia, repousam na confiabilidade de aplicação direta de testes substantivos de saldos de conta ou sobre específicos controles
contábeis internos, após a aplicação de testes de observância com os correspondentes
ajustes de natureza, extensão e tempestividade de procedimentos substantivos.
Sequência 3 – Controle interno
Pressupõe-se, na terceira sequência, que a estratégia adotada está baseada na confiança sobre o controle, assim, o auditor precisa documentar em detalhes o sistema contábil e controles contábeis internos sobre os quais é possível confiar. A preocupação do
auditor com o entendimento do sistema contábil e controles a eles relacionados, determina que seja confirmado entendimento por intermédio do seguimento de uma transação pelo sistema, pela técnica conhecida como walk-through (rastreio) antes da execução de testes de controles. Após essa documentação, cada um desses controles deve ser
avaliado como base preliminar para determinar os pontos fortes e fracos do sistema.
Sequência 4 – Teste de controle
Aplica-se, na quarta sequência, o teste de controle (ou observância na nomenclatura
antiga) para determinar se o controle está sendo cumprido de acordo com as normas
prescritas. Assim, os testes de controle ou observância, visam à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração
estão em efetivo funcionamento e cumprimento das normas aplicáveis.
Sequência 5 – Teste substantivo
Na quinta sequência, o auditor desenvolve e executa os procedimentos substantivos
para assegurar a exatidão dos valores (e outras informações) constantes das Demonstrações Contábeis e das notas explicativas anexas. A seleção de testes substantivos é baseada na estratégia de auditoria e no grau de confiança colocado nos controles contábeis
internos. Os testes substantivos incluem os testes de detalhes de transações e saldos de
contas e outros procedimentos de auditoria, tais como: os procedimentos analíticos e a
determinação da natureza, tempestividade e extensão dos testes substantivos.
Sequência 6 – Parecer do auditor
Auditoria contábil
Na sexta e última sequência, o auditor avalia os resultados obtidos e revisa a apresentação das Demonstrações Contábeis e notas explicativas quanto à sua adequação.
Finalmente, o auditor prepara o “Parecer de Auditoria”, segundo as Normas Brasileiras
de Auditoria. (NBC T 11).
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Papéis de trabalho
Conceito de papéis de trabalho
Segundo a resolução CFC 820/97, nos itens 11.1.3.1 e 11.1.3.2:
11.1.3.1 – Os papéis de trabalho são o conjunto de documentos e apontamentos com informações
e provas coligidas pelo auditor, preparados de forma manual, por meios eletrônicos ou por outros
meios, que constituem a evidência do trabalho executado e o fundamento de sua opinião.
11.1.3.2 – Os papéis de trabalho são de propriedade exclusiva do auditor, responsável por sua
guarda e sigilo.
Documentação da auditoria
O auditor deve documentar, através de papéis de trabalho, todos os elementos
significativos dos exames realizados e que evidenciam ter sido a auditoria executada
de acordo com as normas aplicáveis. Os papéis de trabalho devem ter abrangência e
grau de detalhe suficiente para propiciar o entendimento e o suporte da auditoria executada, compreendendo a documentação do planejamento, a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos de auditoria, bem como o julgamento exercido
pelo auditor e as conclusões alcançadas. Os papéis de trabalho devem ser elaborados,
organizados e arquivados de forma sistemática e racional. Quando o auditor se utilizar
de análises, demonstrações ou quaisquer outros documentos fornecidos pela entidade, deve certificar-se da sua exatidão.
Documentação do planejamento inicial
Para a obtenção de uma documentação organizada do esforço de planejamento inicial, todos os papéis de trabalho devem ser incluídos em uma seção separada
dos papéis de trabalho. Essa seção específica, que documenta o planejamento inicial,
compõe-se de:
memorando do planejamento de auditoria;
Auditoria Contábil
papéis de trabalho das considerações ambientais (exemplo: memorando de
discussões com os executivos das áreas operacionais e financeiras);
informação financeira usada para desenvolver o plano de auditoria geral, incluindo papéis de trabalho dos procedimentos analíticos;
agenda e memorando de reuniões de planejamento com o pessoal do cliente
e da própria equipe da auditoria;
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estimativa geral de tempo, plano de composição da equipe de auditores e
quadros demonstrativos de contas e transações;
relatórios do comitê de auditoria mostrando as principais linhas do plano de
auditoria e o correspondente memorando da reunião com o comitê.
Em complemento a essas ações, pode ser apropriado fazer referência cruzada,
i.e.2, comparar determinados assuntos contidos nos papéis de trabalho, de planejamento, com outras seções dos papéis de trabalho, que incluem materiais usados para
identificar desenvolvimentos significantes.
Programa inicial de auditoria
Obter dados preliminares sobre a organização auditada
Uma das ações deste processo é a obtenção de dados preliminares sobre a organização sob auditoria (a auditada), reconhecimento de possíveis pontos de concentração e desenvolvimento participativo de trabalho. As atividades que compreendem
essa ação são as seguintes:
Estudo dos objetivos da organização
Nesta etapa, o auditor deverá procurar conhecer:
a estrutura da organização, suas funções e papéis;
canais formais e informais de comunicação;
a estrutura de poder da organização e que lugar este poder ocupa na
comunidade;
que opinião tem a organização sobre seu funcionamento.
Interação dos elementos da auditada com o auditor
A interação dos elementos da auditada com o auditor compreende atividades como:
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Auditoria contábil
reunião entre as partes contratantes, com leitura e discussão dos termos do
contrato de prestação de serviços;
Id est (i.e.): termo latim que significa “isto é”.
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discussão sobre a situação e organização de dados anteriormente coletados
sobre o sistema contratante;
participação dos elementos do sistema contratante nas atividades de auditoria independente, identificando os tipos de papéis de trabalho que serão
de responsabilidade, preparação e autorização dos elementos do sistema
contratante;
aquiescência ou não da contratante (cliente) sobre o fornecimento de cartas
de gerência, assim conhecidas as declarações por escrito sobre assuntos relevantes dos procedimentos contábeis adotados pela contratante, como cliente
da empresa de auditoria.
Identificação da auditada em contratos iniciais
Entendimento dos negócios do cliente e indústria na qual opera
Para novos contratos ou em situações em que os clientes atuais adquirem novos
negócios, um entendimento dos negócios e indústria pode ser obtido por meio de:
discussão com auditores, da mesma empresa de auditoria, com conhecimentos em áreas especializadas, com membros do comitê do cliente, e outros especialistas que possam auxiliar no novo contrato;
referência a várias publicações, incluindo pronunciamentos profissionais de
auditoria e publicações da área contábil;
revisão de relatórios anuais e arquivos da Comissão de Valores Mobiliários
(CVM), no caso brasileiro, e da Securities Exchange Comission (SEC), no caso
americano, a respeito do cliente e de outras empresas da mesma indústria;
discussão com a administração com respeito a fatores que são importantes ou
únicos para seus negócios;
Auditoria Contábil
visitas ao estabelecimento do cliente ou instalações de serviços.
Nos trabalhos em continuidade, o pessoal envolvido no planejamento do contrato
de auditoria pela primeira vez, também precisa executar os aludidos procedimentos e,
concomitantemente, avaliar com as pessoas familiarizadas com o trabalho em questão,
se os resultados realmente exprimem a situação em que se encontram os trabalhos na
empresa auditada.
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Informações sobre as obrigações legais da auditada
Alguns tipos de documentos e registros legais precisam ser antecipadamente examinados: o contrato social e suas alterações, as atas de assembleias gerais e de reuniões
da diretoria e os contratos.
Algumas informações, tais como os contratos, precisam ser evidenciadas nas Demonstrações Contábeis. Outras, como as autorizações estabelecidas nas atas de reuniões da diretoria, são úteis para o trabalho da auditoria. O conhecimento antecipado
desses documentos e registros legais, portanto, possibilita ao auditor interpretar a evidência relacionada ao longo do trabalho de auditoria e assegurar adequada evidenciação nas Demonstrações Contábeis.
Constituição legal da empresa
O contrato de constituição de empresas é averbado pelas autoridades onde está
estabelecida a empresa que se está formando legalmente. Esse contrato inclui o nome
exato da entidade, a data de formação, os tipos e montantes de capital social que a empresa está autorizada a emitir, e os tipos de atividades empresariais que deve conduzir.
Ao especificar os tipos de ações ou quotas do capital, há também incluído informações, tais como: os direitos de voto de cada classe de ações ou quotas, ao par ou
valor declarado da ação ou quota, preferências e condições necessárias para dividendos e direitos anteriores em liquidação.
Os estatutos incluem as regras e procedimentos adotados pelos acionistas ou quotistas da empresa. Especificam coisas como o ano fiscal, a frequência de reuniões dos sócios,
o método de eleger os diretores, e os deveres e poderes dos executivos da organização.
Os auditores devem entender os requisitos do contrato social e os estatutos de
modo a determinar se as Demonstrações Financeiras estão adequadamente apresentadas. A evidenciação correta do patrimônio líquido, incluindo o adequado pagamento de dividendos, depende muito desses requisitos.
Atas de reuniões
Auditoria contábil
As atas de assembleia da empresa constituem o registro oficial das reuniões da
diretoria e acionistas ou quotistas. Elas incluem sumários dos tópicos mais importantes
discutidos nessas reuniões e as decisões tomadas pelos seus participantes. Se o auditor
falha no exame das atas, pode descuidar-se de informação essencial para determinar
se as Demonstrações Financeiras estão materialmente corretas.
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Enquanto examina as atas de reuniões, o auditor normalmente identifica informação significante para a adequada apresentação das Demonstrações Contábeis. O
auditor inclui a informação nos papéis de trabalho, elaborando um sumário das atas
ou obtendo uma cópia e destacando as partes significativas.
O auditor deve fazer um seguimento (follow up) dessa informação para assegurarse de que a administração cumpriu as determinações emanadas dos sócios e comitê
de diretores.
Como uma ilustração, os benefícios autorizados aos executivos devem ser examinados individualmente através do registro na folha de pagamento, efetuando um
teste se a compensação devida foi paga. O auditor deve comparar as autorizações de
compra de equipamento conforme as atas com os registros de equipamento; e se o
comitê de diretores deve aprovar todas as novas aquisições de equipamento acima de
um montante especificado.
TEXTO COMPLEMENTAR
Informação de campo
(YOSHITAKE, 2004)
1 – Conhecimento do ambiente de negócios da Auditada
Um conhecimento sobre o ramo de atividade, negócios e práticas operacionais
da Auditada é essencial segundo a norma técnica NBC T 11.
“11.2.1.2 – O planejamento pressupõe adequado nível de conhecimento sobre
o ramo de atividade, negócios e práticas operacionais da entidade”.
Auditoria Contábil
Para interpretar adequadamente o significado da informação obtida através da
auditoria, é essencial entender a indústria na qual pertence a Auditada. Os aspectos
únicos de diferentes indústrias estão refletidos nas Demonstrações Contábeis.
Nos Estados Unidos, o entendimento razoável da indústria a que a Auditada
pertence é obrigatório segundo normas vigentes.
O conhecimento da indústria na qual a Auditada se insere, pode ser obtido de
diferentes modos. Entre esses, as discussões entre o auditor responsável pelos ser-
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viços de anos passados e os auditores atuais em trabalhos similares; assim como as
conferências com o pessoal da Auditada.
Outros meios incluem a leitura de jornais, livros e textos especializados nos
vários ramos industriais. Pode-se também obter os referidos conhecimentos pela
participação ativa em associações industriais e programas de treinamento.
Um conhecimento sobre aspectos de estrutura organizacional, práticas de
distribuição e marketing, métodos de valoração de estoques e outras são características únicas dos negócios da Auditada, devem ser entendidos antes do início da
auditoria. Tais fatos são usados continuamente na interpretação da informação de
auditoria na medida de sua obtenção.
O FASB 14 determina a evidenciação da informação seguimentada para as diferentes linhas de negócio nas Demonstrações Contábeis. O SAS 21 (AU 435) fornece os guias de auditoria para a informação segmentada.
Os auditores devem possuir conhecimento suficiente sobre os negócios da Auditada para permitir-lhes avaliar se há seguimentos que requeiram evidenciação em
separado.
Os arquivos permanentes do auditor frequentemente incluem a história da
empresa Auditada, uma lista das maiores linhas de negócios e um registro das
mais importantes políticas contábeis de anos anteriores. Os estudos desta informação e discussões com o pessoal da Auditada ajudam o entendimento do
negócio.
2 – Visita às instalações operacionais e administrativas
Pode-se obter melhor entendimento dos negócios e operações da Auditada
através de uma visita às suas instalações. Consegue-se a oportunidade de encontrar
o pessoal-chave e observar as operações diretamente. Contatos com funcionários
fora da área contábil, durante a visita e na realização da auditoria, é útil para manter
uma perspectiva ampla.
O conhecimento do layout também facilita obter respostas a questões futuras
na auditoria.
Auditoria contábil
A visão atual das instalações físicas ajuda a entender a salvaguarda física sobre
ativos e a interpretar os dados contábeis em razão da faixa de referência na qual
visualizar tais ativos, como os estoques em processo e maquinárias da fábrica.
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3 – Revisão das políticas da Auditada
Muitas políticas e autorizações da empresa, refletidas nas Demonstrações Contábeis, são parte da estrutura de controle interno, mas fora do escopo do sistema
contábil. Esses incluem assuntos como as autorizações para negociar uma parte dos
negócios, políticas de crédito, empréstimos a afiliadas e políticas contábeis para registrar ativos e reconhecer receita.
Quaisquer decisões sobre política básica devem sempre ser cuidadosamente
avaliadas como parte da auditoria para determinar se a administração tem autorização do comitê de diretores para tomar certas decisões e, para estar seguro de que as
decisões da gerência são adequadamente refletidas nas Demonstrações Contábeis.
Um enfoque útil seguido por muitas empresas de auditoria independente é incluir um registro nos arquivos permanentes das mais importantes políticas seguidas
pela Auditada e o nome da pessoa ou grupo autorizado a mudar a política.
A inclusão nos arquivos permanentes dos princípios fundamentais de contabilidade, tais como os custos a serem incluídos na valoração dos estoques, é especialmente útil para ajudar o Auditor a determinar se a Auditada mudou os princípios fundamentais de contabilidade. É importante efetuar uma revisão periódica da
informação.
4 – Identificações de partes relacionadas
As transações com partes relacionadas devem ser evidenciadas nas Demonstrações Contábeis, considerando a materialidade dessas.
A NBC T 11 estabelece que “o auditor deve obter evidências suficientes para
identificar as partes relacionadas na fase de planejamento, possibilitando detectar,
no decorrer dos trabalhos, quaisquer transações relevantes que as envolvam.
Auditoria Contábil
O Auditor deve examinar as transações relevantes com partes relacionadas, aplicando os procedimentos necessários à obtenção de informações sobre a finalidade,
natureza e extensão das transações, com especial atenção àquelas que pareçam anormais ou envolvam partes relacionadas não identificadas quando do planejamento”.
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Pelos princípios americanos, a parte relacionada é definida no SAS 45 (AU 334)
como as companhias afiliadas, os principais acionistas da empresa cliente, ou
qualquer outra parte com a qual o cliente lida onde uma das partes pode influenciar as políticas gerenciais ou operacionais da outra.
Já a transação com a parte relacionada significa qualquer transação entre
o cliente e a parte relacionada. Exemplos disso são as vendas ou compras entre a
companhia controladora e suas subsidiárias, troca de equipamento entre duas companhias pertencentes a uma mesma pessoa, e empréstimos a executivos. Um exemplo menos comum é a influência gerencial significativa sobre uma empresa auditada
exercida pelo seu cliente mais importante.
Em razão da necessária evidenciação das transações com a parte relacionada,
é importante que todas as partes relacionadas sejam identificadas e incluídas nos
arquivos permanentes.
5 – Avaliações da necessidade de especialistas externos
Pode o Auditor, quando deparar-se com situações, onde há necessidade de
conhecimento especializado, utilizar-se de especialistas como forma de propiciar a
realização de seu trabalho. A responsabilidade do auditor independente fica restrita
à sua competência profissional, quando o especialista for contratado pela entidade
auditada, para executar serviços que tenham efeitos relevantes nas Demonstrações
Contábeis. A menção do fato no parecer fica a critério do auditor independente.
Essa orientação está declarada no item 1.8 das NBC P 1 – Normas Profissionais de
Auditor Independente, aprovada pela Resolução CFC 701/91. Nos Estados Unidos,
a SAS 11 (AU 336) estabelece os requisitos necessários para a seleção de especialistas e a revisão de seus trabalhados. Por exemplo, usa-se um especialista em diamantes para avaliar o custo de reposição de diamantes; um atuário para determinar
a adequacidade do valor registrado de seguros menos reservas. Outra forma de
contratação de especialista é a consulta com advogados especializados em interpretação legal de contratos e títulos, ou em questões tributárias e societárias.
Assim, o Auditor deve ter suficiente entendimento dos negócios da entidade auditada para reconhecer a necessidade de um especialista. Deve-se incluir a necessidade de especialistas por ocasião do planejamento da auditoria.
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ATIVIDADES
1. O processo de auditoria inicia-se com a pesquisa ambiental. Em que consiste
esta primeira sequência do trabalho do auditor?
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2. Pressupõe-se, na terceira sequência do trabalho do auditor, que a estratégia
adotada está baseada na confiança sobre o controle exercido pela empresa. O
que o auditor precisa fazer para planejar sua estratégia de trabalho?
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3. O auditor precisa documentar, por meio de papéis de trabalho, todos os elementos significativos dos exames realizados e que evidenciam ter sido a auditoria executada de acordo com as normas aplicáveis. Quais os principais requisitos e conteúdos dos papéis de trabalho para efetuar essa documentação?
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Gabarito
Auditoria contábil
1. Consiste na coleta de informação a respeito da indústria, negócios e organização da entidade em particular; identifica a natureza e significância de vários
segmentos de auditoria; considera os riscos relacionados que podem afetar significativamente a estratégia de auditoria.
2. O auditor precisa documentar em detalhes o sistema contábil e controles contábeis internos sobre os quais é possível confiar.
3. Os papéis de trabalho devem ter abrangência e grau de detalhe suficientes para
propiciar o entendimento e o suporte da auditoria executada, compreendendo
a documentação do planejamento, a natureza, a oportunidade e a extensão
dos procedimentos de auditoria, bem como o julgamento exercido pelo auditor e as conclusões alcançadas.
Gabarito