Norma Internacional de
Relatório Financeiro
para
Pequenas e Médias Empresas
(IFRS para PMEs)
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Norma Internacional de
Relatório Financeiro
para
Pequenas e Médias Empresas
(IFRS para PMEs)
Esta Norma Internacional de Relatório Financeiro para Pequenas e Médias Empresas (IFRS
para PMEs) é emitida pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade (IASB), 30
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Esta tradução para o Português da IFRS para PMEs incluída nesta publicação foi aprovada
por um Comitê de Revisão nomeado pela IASCF. A tradução para o Português é publicada
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A IASCF é a titular dos direitos autorais sobre as Normas Internacionais de Relatório
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A IASCF mudou seu nome para Fundação IFRS em 1º de julho de 2010. A Fundação IFRS
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2010 e todo o direito autoral resultante após 1º de julho de 2010.
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Comitê de Revisão
O processo de revisão coordenado pelo Ibracon – Instituto dos Auditores Independentes do
Brasil foi conduzido pelos seguintes profissionais:
José Luiz Ribeiro de Carvalho
Plínio Biscalchin
Os demais membros da equipe revisora para esta edição foram os seguintes profissionais:
Guy Almeida Andrade
Ricardo Julio Rodil
©
IASCF
5
Dados
Internacionais de Catalogação na Publicação
(Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil)
Norma internacional de relatório financeiro para
pequenas e médias empresas : (IFRS para PMEs). -São Paulo : IBRACON-Instituto dos Auditores
Independentes do Brasil, 2010.
1. Balanço consolidado (Contabilidade) - Normas
2. Bens incorporéos 3. Empresas subsidiárias Contabilidade - Normas 4. Imposto de renda
5. Joint ventures - Contabilidade - Normas 6. Normas
Internacionais de Informações Financeiras (IFRS)
7. Pequenas e médias empresas - Contabilidade Normas.
10-12842
CDD-657.0218
Índices para catálogo sistemático:
1. Pequenas e médias empresas : Norma
internacional de relatório financeiro :
Contabilidade 657.0218
(CIP)
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Sumário
página
Introdução
Norma InternacionaL de Relatório financeiro para
PequenAS e MédiAS EMPRESAS (IFRS para PMEs)
Prefácio
10
Seção
1
PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS
14
2
CONCEITOS E PRINCÍPIOS ABRANGENTES
16
3
APRESENTAÇÃO DE DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
27
4
DEMONSTRAÇÃO DA POSIÇÃO FINANCEIRA
33
5
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE E
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
38
6
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO E
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO E DE LUCROS ACUMULADOS
41
7
DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA
43
8
NOTAS EXPLICATIVAS ÀS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
49
9
DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS E SEPARADAS
51
10 POLÍTICAS CONTÁBEIS, ESTIMATIVAS E ERROS
58
11 INSTRUMENTOS FINANCEIROS BÁSICOS
63
12 QUESTÕES SOBRE OUTROS INSTRUMENTOS FINANCEIROS
79
13 ESTOQUES
87
14 INVESTIMENTOS EM COLIGADAS
92
15 INVESTIMENTOS EM EMPREENDIMENTOS EM CONJUNTO
(JOINT VENTURES)
96
16 PROPRIEDADES PARA INVESTIMENTO
100
17 IMOBILIZADO
103
18 ATIVOS INTANGÍVEIS EXCETO ÁGIO
110
19 COMBINAÇÕES DE NEGÓCIOS E ÁGIO
116
20 ARRENDAMENTOS
122
21 PROVISÕES E CONTINGÊNCIAS
132
Apêndice­– Orientação para reconhecer e mensurar provisões
22 PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Apêndice – Exemplo de contabilização do emitente
para dívida conversível
23 RECEITA
142
151
Apêndice – Exemplos de reconhecimento de receitas
de acordo com os princípios na Seção 23
24 SUBVENÇÕES GOVERNAMENTAIS
166
25 CUSTOS DE EMPRÉSTIMOS
168
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IASCF
7
IFRS para PMEs – Julho de 2009
26 PAGAMENTO BASEADO EM AÇÕES
169
27 REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS
176
28 BENEFÍCIOS AOS EMPREGADOS
185
29 IMPOSTO SOBRE A RENDA
198
30 CONVERSÃO DE MOEDA ESTRANGEIRA
206
31 HIPERINFLAÇÃO
212
32 EVENTOS APÓS O FINAL DO PERÍODO DE RELATÓRIO
215
33 DIVULGAÇÕES SOBRE PARTES RELACIONADAS
219
34 ATIVIDADES ESPECIALIZADAS
224
35 TRANSIÇÃO PARA A IFRS PARA PMEs
229
glossário
235
TABELA DE DERIVAÇÃO
255
APROVAÇÃO PELO CONSELHO
DA IFRS PARA PMEs EMITIDA EM JULHO DE 2009
258
BASE PARA CONCLUSÕES vide livreto em separado
DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS ILUSTRATIVAS
E LISTA DE VERIFICAÇÃO DE APRESENTAÇÃO E
DIVULGAÇÃO vide livreto em separado
8
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IASCF
IFRS para PMEs – Julho de 2009
A Norma Internacional de Relatório Financeiro para Pequenas e Médias Empresas
(IFRS para PMEs) está definida nas Seções 1-35 e no Glossário. Os termos definidos
no Glossário estão em negrito na primeira vez em que aparecem em cada seção. A IFRS
para PMEs está acompanhada de um prefácio, uma orientação de implementação, uma
tabela de derivação, demonstrações financeiras ilustrativas e uma lista de verificação de
apresentação e divulgação, e uma base para conclusões.
©
IASCF
9
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Prefácio à IFRS para PMEs
O IASB
P1
O Comitê de Normas Internacionais de Contabilidade (IASC) foi estabelecido em
2001 como parte da Fundação Comitê de Normas Internacionais de Contabilidade
(IASCF).
P2
Os objetivos da Fundação IASC e do IASB são:
(a) desenvolver, no interesse público, um conjunto único de normas contábeis
globais de alta qualidade, compreensíveis e exeqüíveis que exijam informações
de alta qualidade, transparentes e comparáveis em demonstrações financeiras
e outros relatórios financeiros, para ajudar os participantes nos mercados de
capital do mundo e outros usuários a tomarem decisões econômicas;
(b) promover o uso e a aplicação rigorosa dessas normas;
(c) no cumprimento dos objetivos associados a (a) e (b), considerar, conforme
apropriado, as necessidades especiais de pequenas e médias empresas e
economias emergentes; e
(d) realizar a convergência de normas nacionais de contabilidade e Normas
Internacionais de Contabilidade e Normas Internacionais de Relatório
Financeiro para soluções de alta qualidade.
P3
A governança da Fundação IASC é exercida por 22 Curadores. As responsabilidades
dos Curadores incluem nomear os membros do IASB e conselhos e comitês
associados, bem como garantir o financiamento para a organização.
P4
O IASB é o órgão normatizador da Fundação IASC. Desde 1º de julho de 2009 o
IASB é composto por quinze membros e esse número será aumentado para dezesseis
até 1º de julho de 2012. Até três membros podem ser membros em período parcial.
O IASB é responsável pela aprovação das Normas Internacionais de Relatório
Financeiro (IFRSs, incluindo Interpretações) e dos respectivos documentos, tais
como a Estrutura Conceitual para Elaboração e Apresentação de Demonstrações
Financeiras, minutas de exposição e documentos de discussão. Antes do IASB iniciar
as operações, as Normas Internacionais de Contabilidade (IASs) e as respectivas
Interpretações foram estabelecidas pelo Conselho do IASC, que foi criado em 29 de
junho de 1973. Mediante resolução do IASB, as IASs e as respectivas Interpretações
continuam aplicáveis, com a mesma autoridade das IFRSs desenvolvidas pelo IASB,
a menos e até que sejam alteradas ou revogadas pelo IASB.
Normas Internacionais de Relatório Financeiro
P5
10
O IASB atinge seus objetivos principalmente ao desenvolver e publicar as IFRSs
e promover o uso dessas normas em demonstrações financeiras para fins
gerais e outros relatórios financeiros. Outros relatórios financeiros compreendem
©
IASCF
IFRS para PMEs – Julho de 2009
informações fornecidas fora das demonstrações financeiras que auxiliam na
interpretação de um conjunto completo de demonstrações financeiras ou melhoram
a capacidade dos usuários de tomar decisões econômicas eficientes. O termo
“relatório financeiro” abrange demonstrações financeiras para fins gerais, além de
outros relatórios financeiros.
P6
As IFRSs estabelecem requisitos de reconhecimento, mensuração, apresentação
e divulgação relacionados a transações e outros eventos e condições que sejam
importantes em demonstrações financeiras para fins gerais. Elas também
podem estabelecer requisitos para transações, eventos e condições que surgirem
principalmente em setores específicos. As IFRSs são baseadas na Estrutura
Conceitual que trata dos conceitos subjacentes das informações apresentadas em
demonstrações financeiras para fins gerais. O objetivo da Estrutura Conceitual é
facilitar a formulação consistente e lógica das IFRSs. Ela também fornece uma base
para o uso de julgamento na resolução de questões contábeis.
Demonstrações financeiras para fins gerais
P7
As IFRSs são destinadas para aplicação a demonstrações financeiras para fins
gerais e outros relatórios financeiros de todas as entidades com fins lucrativos.
Demonstrações financeiras para fins gerais são destinadas às necessidades de
informações comuns de uma ampla variedade de usuários, por exemplo, acionistas,
credores, empregados e o público em geral. O objetivo das demonstrações
financeiras é fornecer informações sobre a posição financeira, o desempenho e
os fluxos de caixa de uma entidade, que sejam úteis a esses usuários na tomada de
decisões econômicas.
P8
Demonstrações financeiras para fins gerais são aquelas destinadas às necessidades
de informações financeiras gerais de uma ampla gama de usuários que não
estão em posição de exigir relatórios para atender suas necessidades específicas
de informações. Demonstrações financeiras para fins gerais incluem aquelas
apresentadas separadamente ou dentro de um outro documento público, como por
exemplo, um relatório anual ou um prospecto.
IFRS para PMEs
P9
O IASB também desenvolve e publica uma norma separada destinada para aplicação
a demonstrações financeiras para fins gerais de entidades e outros relatórios
financeiros por entidades que em muitos países são referidas por uma série de termos,
incluindo pequenas e médias empresas (PMEs), entidades privadas e entidades
sem obrigação de prestação pública de contas. Esta norma é a Norma Internacional
de Relatório Financeiro para Pequenas e Médias Empresas (IFRS para PMEs).
P10
O termo pequenas e médias empresas conforme utilizado pelo IASB é definido e
explicado na Seção 1 – Pequenas e Médias Empresas. Muitas jurisdições ao redor do
mundo desenvolveram suas próprias definições de PMEs para uma ampla variedade
de fins, incluindo a prescrição de obrigações de relatório financeiro. Essas definições
nacionais ou regionais geralmente incluem critérios quantitativos baseados em
©
IASCF
11
IFRS para PMEs – Julho de 2009
receita, ativos, empregados ou outros fatores. Freqüentemente, o termo PMEs é
utilizado para designar ou incluir entidades muito pequenas, sem considerar se elas
publicam demonstrações financeiras para fins gerais para usuários externos.
P11
PMEs freqüentemente elaboram demonstrações financeiras somente para uso
por proprietários-gerentes, ou somente para uso de autoridades fiscais ou outras
autoridades governamentais. Demonstrações financeiras produzidas exclusivamente
para esses fins não são necessariamente demonstrações financeiras para fins gerais.
P12
As leis tributárias são específicas para cada jurisdição e os objetivos de relatórios
financeiros para fins gerais diferem dos objetivos de reportar lucro tributável. Desse
modo, é improvável que as demonstrações financeiras preparadas em conformidade
com a IFRS para PMEs cumpram plenamente todas as mensurações requeridas por
leis ou regulamentos tributários de uma jurisdição. Uma jurisdição pode ser capaz
de reduzir o “duplo ônus de relatório” sobre as PMEs estruturando relatórios fiscais
baseados em reconciliações a partir dos lucros e perdas determinados de acordo
com a IFRS para PMEs e por outros meios.
Autoridade da IFRS para PMEs
P13
As decisões sobre quais entidades são obrigadas ou autorizadas a utilizar as normas
do IASB cabem às autoridades regulatórias e legislativas e normatizadores em
jurisdições individuais. Isso é verdadeiro para IFRSs completas e para a IFRS para
PMEs. Contudo, uma definição clara da classe de entidade para as quais se destina a
IFRS para PMEs – conforme previsto na Seção 1 das IFRSs – é essencial de modo
que (a) o IASB possa decidir sobre os requisitos de contabilização e divulgação
que são apropriados para essa classe de entidade e (b) as autoridades regulatórias
e legislativas, normatizadores e entidades que reportam e seus auditores sejam
informados do alcance de aplicabilidade pretendido da IFRS para PMEs. Também
é essencial uma definição clara de modo que entidades que não são pequenas ou
médias, e portanto não são elegíveis para utilizar a IFRS para PMEs, não afirmem
que estão em conformidade com ela (vide parágrafo 1.5).
Organização da IFRS para PMEs
P14
A IFRS para PMEs está organizada por tópicos, com cada tópico sendo apresentado
em uma seção numerada e separada. As referências cruzadas a parágrafos são
identificadas por um número de seção seguido por um número de parágrafo. Os
números de parágrafos estão na forma xx.yy, sendo que xx é o número da seção
e yy é o número do parágrafo sequencial dentro dessa seção. Em exemplos que
incluem valores monetários, a unidade de medida é Unidades de Moeda (abreviado
como UM).
P15
Todos os parágrafos na IFRS têm igual importância. Algumas seções incluem
apêndices de orientação de implementação que não fazem parte da IFRS mas, em
vez disso, são uma orientação para aplicá-la.
12
©
IASCF
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Manutenção da IFRS para PMEs
P16
O IASB espera realizar uma revisão completa da experiência das PMEs na aplicação
da IFRS para PMEs quando dois anos de demonstrações financeiras com a utilização
da IFRS tiverem sido publicadas por uma ampla gama de entidades. O IASB espera
propor alterações para tratar de questões de implementação identificadas nessa
revisão. Ele também considerará IFRSs novas e alteradas que tenham sido adotadas
desde a emissão da IFRS.
P17
Após essa revisão da implementação inicial, o IASB espera propor alterações à
IFRS para PMEs por meio da publicação de uma minuta de exposição abrangente
aproximadamente uma vez a cada três anos. Ao desenvolver essas minutas de
exposição, ele espera considerar IFRSs novas e alteradas que tenham sido adotadas
nos três anos anteriores, bem como questões específicas que tenham sido trazidas à
sua atenção relacionadas a possíveis alterações à IFRS para PMEs. O IASB pretende
que o ciclo de três anos seja um plano experimental não um compromisso firme. Na
ocasião, ele pode identificar uma questão para a qual uma alteração da IFRS para
PMEs precise ser considerada antes do ciclo normal de três anos. Até que a IFRS
para PMEs seja alterada, quaisquer alterações que o IASB possa realizar ou propor
com relação às IFRSs completas não se aplicam à IFRS para PMEs.
P18
O IASB espera que ocorra um período de pelo menos um ano entre o momento em
que as alterações à IFRS para PMEs forem emitidas e a data de vigência dessas
alterações.
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IASCF
13
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Norma Internacional de Relatório Financeiro (IFRS)
para Pequenas e Médias Empresas
Seção 1
Pequenas e Médias Empresas
Alcance pretendido desta IFRS
1.1
A IFRS para PMEs destina-se ao uso por pequenas e médias empresas (PMEs).
Esta seção descreve as características de PMEs.
Descrição de pequenas e médias empresas
1.2
Pequenas e médias empresas são entidades que:
(a) não têm obrigação de prestação pública de contas, e
(b) publicam demonstrações financeiras para fins gerais para usuários
externos. Exemplos de usuários externos incluem proprietários que não estão
envolvidos na gestão do negócio, credores existentes e potenciais e agências
de classificação de crédito.
1.3
Uma entidade tem obrigação de prestação pública de contas se:
(a) seus instrumentos de dívida ou de patrimônio forem negociados em um
mercado público ou se ela estiver em processo de emissão desses instrumentos
para negociação em um mercado público (uma bolsa de valores nacional
ou estrangeira ou um mercado de balcão, incluindo mercados locais e
regionais), ou
(b) mantiver ativos em uma capacidade fiduciária para um grupo amplo de
agentes externos como um de seus principais negócios. Este é tipicamente o
caso de bancos, cooperativas de crédito, companhias seguradoras, corretoras/
distribuidoras de títulos, fundos mútuos e bancos de investimento.
1.4
Algumas entidades também podem manter ativos em uma capacidade fiduciária
para um grupo amplo de agentes porque eles mantêm e administram recursos
financeiros a eles confiados por clientes ou membros que não estão envolvidos na
administração da entidade. Entretanto, se assim o fazem por razões incidentais ao
seu negócio principal (como, por exemplo, pode ser o caso de agências de viagens
ou imobiliárias, escolas, organizações beneficentes, empresas cooperativas que
exigem um depósito nominal de associação e vendedores que recebem pagamento
antecipado pela entrega dos produtos ou serviços, tais como empresas de serviços
públicos), isso não impõe a elas a obrigação de prestação pública de contas.
1.5
Se uma entidade com obrigação de prestação pública de contas utiliza esta IFRS,
suas demonstrações financeiras não serão descritas como em conformidade com
14
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IASCF
IFRS para PMEs – Julho de 2009
a IFRS para PMEs – mesmo que a lei ou regulamento em sua jurisdição permitir
ou exigir que esta IFRS seja utilizada por entidades com obrigação de prestação
pública de contas.
1.6
Uma subsidiária cuja controladora utiliza IFRSs completas, ou que seja parte de
um grupo consolidado que utiliza IFRSs completas, não está proibida de utilizar esta
IFRS em suas próprias demonstrações financeiras se essa subsidiária, por si só, não
tem obrigação de prestação pública de contas. Se suas demonstrações financeiras
são descritas como em conformidade com a IFRS para PMEs, ela deve cumprir
todas as disposições desta IFRS.
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IASCF
15
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Seção 2
Conceitos e Princípios Gerais
Alcance desta seção
2.1
Esta seção descreve o objetivo das demonstrações financeiras de pequenas e
médias empresas (PMEs) e as qualidades que tornam úteis as informações nas
demonstrações financeiras de PMEs. Ela também define os conceitos e princípios
básicos subjacentes das demonstrações financeiras de PMEs.
Objetivo das demonstrações financeiras de pequenas e médias
empresas
2.2
O objetivo das demonstrações financeiras de pequenas e médias empresas é fornecer
informações sobre a posição financeira, o desempenho e os fluxos de caixa da
entidade que sejam úteis para a tomada de decisões econômicas por uma ampla
gama de usuários que não estão em posição de exigir relatórios para atender suas
necessidades específicas de informações.
2.3
As demonstrações financeiras também apresentam os resultados da atuação da
administração – a prestação de contas da administração em relação aos recursos
confiados a ela.
Características qualitativas das informações nas demonstrações
financeiras
Compreensibilidade
2.4
As informações apresentadas nas demonstrações financeiras devem ser apresentadas
de modo a torná-las compreensíveis por usuários que têm um conhecimento razoável
de atividades comerciais e econômicas e de contabilidade e que desejam estudar as
informações com diligência razoável. Contudo, a necessidade de compreensibilidade
não permite que informações relevantes sejam omitidas uma vez que isso poderia
ser muito difícil para alguns usuários compreenderem.
Pertinência
2.5
16
As informações fornecidas nas demonstrações financeiras devem ser pertinentes
às necessidades de tomada de decisão dos usuários. Informações possuem a
qualidade de pertinência quando são capazes de influenciar as decisões econômicas
dos usuários, ajudando-os a avaliar eventos passados, presentes ou futuros, ou
confirmando ou corrigindo suas avaliações anteriores.
©
IASCF
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Relevância
2.6
As informações são relevantes – e, portanto, têm relevância - se sua omissão
ou divulgação distorcida puder influenciar as decisões econômicas tomadas
por usuários com base nas demonstrações financeiras. A relevância depende do
tamanho do item ou do erro, julgado nas circunstâncias específicas de sua omissão
ou divulgação distorcida. Entretanto, é inadequado fazer ou deixar sem correção
desvios irrelevantes das IFRSs para PMEs para atingir uma apresentação específica
da posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa de uma entidade.
Confiabilidade
2.7
As informações fornecidas nas demonstrações financeiras devem ser confiáveis. As
informações são confiáveis quando estão isentas de erros relevantes e sem tendências
e representam fielmente as informações que pretendem representar ou que seria
razoável esperar que representassem As demonstrações financeiras são tendenciosas
(ou seja, não são neutras) se, pela seleção ou apresentação de informações, elas têm
a intenção de influenciar a tomada de uma decisão ou um julgamento de modo a
alcançar um resultado ou desfecho predeterminado.
Essência sobre a forma
2.8
As transações e outros eventos e condições devem ser contabilizados e apresentados
e acordo com sua essência e não simplesmente de acordo com sua forma legal. Isso
aumenta a confiabilidade das demonstrações financeiras.
Prudência
2.9
As incertezas que inevitavelmente envolvem muitos eventos e circunstâncias
são reconhecidas pela divulgação de sua natureza e extensão e pelo exercício de
prudência na elaboração das demonstrações financeiras. A prudência é a inclusão de
um grau de cautela no exercício dos julgamentos necessários ao fazer as estimativas
necessárias sob condições de incerteza, de modo que os ativos ou receitas não
sejam superavaliados e os passivos ou despesas não sejam subavaliados. Contudo,
o exercício da prudência não permite a subavaliação deliberada de ativos ou receitas,
ou a superavaliação deliberada de passivos ou despesas. Em resumo, a prudência
não permite tendências.
Integridade
2.10
Para serem confiáveis, as informações nas demonstrações financeiras devem ser
completas dentro dos limites de relevância e custo. Uma omissão pode fazer com
que as informações sejam falsas ou enganosas e, desse modo, não confiáveis e
deficientes em termos de sua pertinência.
©
IASCF
17
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Comparabilidade
2.11
Os usuários devem ser capazes de comparar as demonstrações financeiras de uma
entidade ao longo do tempo para identificar tendências em sua posição financeira e
desempenho. Os usuários também devem ser capazes de comparar as demonstrações
financeiras de diferentes entidades para avaliar sua posição financeira relativa,
desempenho e fluxos de caixa. Portanto, a mensuração e a apresentação dos efeitos
financeiros de transações similares e outros eventos e condições devem ser realizadas
de forma consistente em uma entidade e ao longo do tempo para essa entidade e de
forma consistente entre entidades. Além disso, os usuários devem ser informados
sobre as políticas contábeis utilizadas na elaboração das demonstrações financeiras,
e de quaisquer mudanças nessas políticas e os efeitos dessas mudanças.
Tempestividade
2.12
Para serem pertinentes, as informações financeiras devem ser capazes de influenciar
as decisões econômicas dos usuários. Tempestividade envolve o fornecimento
de informações dentro do prazo de decisão. Se houver uma demora indevida na
divulgação de informações, elas podem perder sua pertinência. A administração
pode precisar equilibrar os méritos relativos de fornecer informações tempestivas
e de fornecer informações confiáveis. Para obter um equilíbrio entre a pertinência
e a confiabilidade, a principal consideração é como atender melhor às necessidades
dos usuários ao tomar decisões econômicas.
Equilíbrio entre benefício e custo
2.13
Os benefícios decorrentes das informações devem exceder o custo de fornecêlas. A avaliação de benefícios e custos é substancialmente um processo que
envolve julgamento. Além disso, os custos não são necessariamente arcados por
esses usuários que usufruem dos benefícios, e freqüentemente os benefícios das
informações são usufruídos por uma ampla gama de usuários externos.
2.14
As informações de relatórios financeiros auxiliam os provedores de capital a
tomar melhores decisões, que resultam em um funcionamento mais eficiente
dos mercados de capitais e um menor custo de capital para a economia como um
todo. Individualmente, as entidades também usufruem dos benefícios, incluindo
maior acesso aos mercados de capitais, efeito favorável nas relações públicas e,
talvez, menores custos de capital. Os benefícios também podem incluir melhores
decisões administrativas porque as informações financeiras utilizadas internamente
geralmente são baseadas, pelo menos parcialmente, em informações preparadas para
relatórios financeiros para fins gerais.
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Posição financeira
2.15
A posição financeira de uma entidade é a relação entre seus ativos, passivos
e patrimônio líquido em uma data específica, conforme apresentados na
demonstração da posição financeira. Esses elementos estão definidos a seguir:
(a) Um ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos
passados, e do qual se espera que benefícios econômicos futuros fluam para
a entidade.
(b) Um passivo é uma obrigação presente da entidade, decorrente de eventos
passados, cuja liquidação espera-se que resulte em uma saída de recursos que
incorporem benefícios econômicos da entidade.
(c) Patrimônio líquido é a participação residual nos ativos da entidade após a
dedução de todos os seus passivos.
2.16
Alguns itens que se enquadram na definição de um ativo ou um passivo podem não
ser reconhecidos como ativos ou passivos na demonstração da posição financeira
porque não atendem aos critérios de reconhecimento nos parágrafos 2.272.32.
Em particular, antes que um ativo ou passivo seja reconhecido a expectativa de
que benefícios econômicos futuros fluirão para ou de uma entidade deve ser
suficientemente certa para atender ao critério de probabilidade.
Ativos
2.17
O benefício econômico futuro de um ativo é seu potencial de contribuir, direta ou
indiretamente, para o fluxo de caixa e equivalentes de caixa da entidade. Esses
fluxos de caixa podem resultar da utilização do ativo ou de sua alienação.
2.18
Muitos ativos, por exemplo, imobilizado, possuem uma forma física. Entretanto,
a forma física não é essencial para a existência de um ativo. Alguns ativos são
intangíveis.
2.19
Ao determinar a existência de um ativo, o direito de propriedade não é essencial.
Dessa forma, por exemplo, o imóvel detido em um arrendamento é um ativo se a
entidade controlar os benefícios que se espera que fluam do imóvel.
Passivos
2.20
Uma característica essencial de um passivo é que a entidade tem uma obrigação
presente de agir ou de executar de uma determinada maneira. A obrigação pode
ser legal ou uma obrigação presumida. Uma obrigação legal é legalmente
exigível como consequência de um contrato vinculante ou de exigência estatutária.
Uma obrigação presumida é uma obrigação que decorre das ações de uma
entidade, quando:
(a) por um padrão estabelecido de prática passada, políticas divulgadas ou uma
declaração atual suficientemente específica, a entidade indicou às outras partes
que aceitará determinadas responsabilidades; e
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(b) como resultado, a entidade criou uma expectativa válida nessas outras partes
de que irá cumprir com essas responsabilidades.
2.21
A liquidação de uma obrigação presente geralmente envolve o pagamento em
caixa, transferência de outros ativos, prestação de serviços, a substituição dessa
obrigação por outra obrigação, ou conversão da obrigação em patrimônio líquido.
Uma obrigação também pode ser extinta por outros meios, tais como a renúncia ou
perda de direitos por um credor.
Patrimônio líquido
2.22
O patrimônio líquido é o valor residual de ativos reconhecidos menos passivos
reconhecidos. Ele pode ser subclassificado na demonstração da posição financeira
Por exemplo, em uma companhia, as subclassificações podem incluir recursos
integralizados por acionistas, lucros acumulados e ganhos e perdas reconhecidos
diretamente no patrimônio líquido.
Desempenho
2.23
Desempenho é a relação entre as receitas e despesas de uma entidade durante um
período de relatório. Esta IFRS permite que as entidades apresentem o desempenho
em uma única demonstração financeira (uma demonstração do resultado
abrangente) ou em duas demonstrações financeiras (uma demonstração do
resultado e uma demonstração do resultado abrangente). O resultado abrangente
total e lucros e perdas são freqüentemente utilizados como medidas de desempenho
ou como base para outras medidas, tais como retorno sobre o investimento ou lucro
por ação. Receitas e despesas são definidas a seguir:
(a) Receita refere-se a aumentos nos benefícios econômicos durante o período de
relatório na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou reduções
nos passivos que resultam em aumentos no patrimônio líquido, e que não
sejam provenientes de aportes dos investidores do patrimônio.
(b) Despesas são reduções nos benefícios econômicos durante o período de
relatório na forma de saídas de caixa ou redução de ativos ou aumento de
passivos que resultam em reduções no patrimônio líquido, exceto aqueles
relacionados a distribuições a investidores do patrimônio.
2.24
O reconhecimento de receita e despesas resulta diretamente do reconhecimento e
mensuração de ativos e passivos. Os critérios para o reconhecimento de receita e
despesas são discutidos nos parágrafos 2.27 2.32.
Receita
2.25
A definição de receita abrange tanto a receita quanto os ganhos.
(a) A receita propriamente dita surge no curso das atividades normais de uma
entidade e é referida por diversos nomes diferentes, incluindo vendas, taxas,
juros, dividendos, royalties e aluguéis.
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(b) Ganhos são outros itens que se enquadram na definição de receita mas não
constituem receita. Quando os ganhos são reconhecidos na demonstração do
resultado abrangente, eles são geralmente apresentados separadamente, pois
o seu conhecimento é útil para a tomada de decisões econômicas.
Despesas
2.26
A definição de despesas abrange perdas bem como despesas que surgem no curso
das atividades normais da entidade.
(a) As despesas que surgem no curso das atividades normais da entidade incluem,
por exemplo, custo de vendas, salários e depreciação. Elas geralmente
assumem a forma de um fluxo de saída ou exaustão de ativos, tais como caixa
e equivalentes de caixa, estoque ou imobilizado.
(b) As perdas são outros itens que atendem à definição de despesas e podem
surgir no curso das atividades normais da entidade. Quando as perdas são
reconhecidas na demonstração do resultado abrangente, elas são geralmente
apresentadas separadamente, pois o seu conhecimento é útil para a tomada
de decisões econômicas.
Reconhecimento de ativos, passivos, receita e despesas
2.27
O reconhecimento é o processo de incorporar nas demonstrações financeiras um
item que se enquadra na definição de um ativo, passivo, receita ou despesa e atende
aos seguintes critérios:
(a) é provável que qualquer benefício econômico futuro associado ao item fluirá
para/ou da entidade, e
(b) o item tem um custo ou valor que pode ser mensurado de forma confiável.
2.28
O não-reconhecimento de um item que atende a esses critérios não é corrigido pela
divulgação das políticas contábeis utilizadas nem pelas notas explicativas ou
materiais explicativos.
A probabilidade de benefício econômico futuro
2.29
O conceito de probabilidade é utilizado no critério de reconhecimento inicial para
se referir ao grau de incerteza de que os benefícios econômicos futuros associados
ao item fluirão para/ou da entidade. As avaliações do nível de incerteza inerentes
ao fluxo de benefícios econômicos futuros são feitas com base na evidência relativa
a condições no final do período de relatório disponível quando as demonstrações
financeiras são elaboradas. Essas avaliações são feitas individualmente para ativos
individualmente significativos e para um grupo para uma expressiva população de
itens individualmente insignificantes.
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Confiabilidade da mensuração
2.30
O segundo critério para o reconhecimento de um item é que ele tenha um custo ou
valor que possa ser mensurado de modo confiável. Em muitos casos, o custo ou
valor de um item é conhecido. Em outros casos, ele pode ser estimado. O uso de
estimativas razoáveis é parte essencial da elaboração das demonstrações financeiras
e não prejudica sua confiabilidade. Quando uma estimativa razoável não pode ser
feita, o item não é reconhecido nas demonstrações financeiras.
2.31
Um item que não atende aos critérios de reconhecimento pode qualificar-se para
reconhecimento em uma data posterior como resultado de circunstâncias ou eventos
subseqüentes.
2.32
Um item que não atende aos critérios de reconhecimento pode, contudo, justificar a
divulgação em notas explicativas, materiais explicativos ou quadros suplementares
Isso é apropriado quando o conhecimento do item é pertinente para a avaliação da
posição financeira, desempenho e mudanças na posição financeira de uma entidade
pelos usuários das demonstrações financeiras.
Mensuração de ativos, passivos, receita e despesas
2.33
Mensuração é o processo de determinar os valores monetários pelos quais uma
entidade mensura os ativos, passivos, receita e despesas em suas demonstrações
financeiras. A mensuração envolve a seleção de uma base de mensuração. Esta
IFRS especifica que base de mensuração uma entidade utilizará para muitos tipos
de ativos, passivos, receita e despesas.
2.34
As duas bases de mensuração comuns são custo histórico e valor justo:
(a) Para ativos, custo histórico é o valor de caixa ou equivalentes de caixa pago
ou o valor justo da contrapartida dada para adquirir o ativo no momento de sua
aquisição. Para passivos, o custo histórico é o valor dos proventos de caixa ou
equivalentes de caixa recebidos ou o valor justo de ativos que não envolvem
caixa recebidos em troca da obrigação na ocasião em que a obrigação é
incorrida ou, em algumas circunstâncias (por exemplo, imposto sobre a renda),
pelos valores de caixa ou equivalentes de caixa que se espera sejam pagos para
liquidar o passivo no curso normal dos negócios. Custo histórico amortizado
é o custo histórico de um ativo ou passivo mais ou menos a parcela de seu
custo histórico anteriormente reconhecido como despesa ou receita.
(b) Valor justo é o valor pelo qual um ativo poderia ser trocado, ou um passivo
liquidado, entre partes conhecedoras e interessadas, em uma transação em
bases usuais de mercado.
Princípios gerais de reconhecimento e mensuração
2.35
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Os requisitos para reconhecimento e mensuração de ativos, passivos, receita
e despesas nesta IFRS estão baseados em princípios abrangentes decorrentes
da Estrutura Conceitual para Elaboração e Apresentação de Demonstrações
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Financeiras do IASB e das IFRSs completas. Na ausência de um requisito nesta
IFRS que se aplique especificamente a uma transação, outro evento ou condição,
o parágrafo 10.4 fornece orientação para fazer um julgamento e o parágrafo 10.5
estabelece uma hierarquia para uma entidade seguir ao decidir sobre a política
contábil apropriada nas circunstâncias. O segundo nível dessa hierarquia exige
que uma entidade recorra às definições, critérios de reconhecimento e conceitos
de mensuração para ativos, passivos, receita e despesas e os princípios abrangentes
estabelecidos nesta seção.
Regime de competência
2.36
Uma entidade elaborará suas demonstrações financeiras, exceto as informações de
fluxos de caixa, utilizando a contabilização pelo regime de competência. Pelo regime
de competência, os itens são reconhecidos como ativos, passivos, patrimônio líquido,
receita ou despesas quando atendem às definições e aos critérios de reconhecimento
para esses itens.
Reconhecimento nas demonstrações financeiras
Ativos
2.37
Uma entidade reconhecerá um ativo na demonstração da posição financeira quando
for provável que benefícios econômicos futuros fluirão para a entidade e o ativo
possuir um custo ou valor que possa ser mensurado de forma confiável. Um ativo
não é reconhecido na demonstração da posição financeira quando um gasto for
incorrido, para o qual seja improvável que benefícios econômicos fluam para a
entidade após o período de relatório corrente. Em vez disso, essa transação resulta
no reconhecimento de uma despesa na demonstração do resultado abrangente (ou
na demonstração do resultado, se apresentada).
2.38
Uma entidade não reconhecerá um ativo contingente como sendo um ativo.
Entretanto, quando o fluxo de benefícios econômicos futuros para a entidade for
praticamente certo, então o respectivo ativo não é um ativo contingente e seu
reconhecimento é apropriado.
Passivos
2.39
Uma entidade reconhecerá um passivo na demonstração da posição financeira
quando:
(a) a entidade tiver uma obrigação no final do período de relatório como resultado
de um evento passado,
(b) for provável que a entidade será obrigada a transferir recursos que incorporem
benefícios econômicos na liquidação, e
(c) o valor de liquidação puder ser mensurado de modo confiável.
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2.40
Um passivo contingente é uma obrigação possível, porém incerta, ou uma obrigação
presente que não é reconhecida porque não atende uma ou ambas as condições (b) e
(c) no parágrafo 2.39. Uma entidade não reconhecerá um passivo contingente como
um passivo, exceto passivos contingentes de uma adquirida em uma combinação
de negócios (vide Seção 19 Combinação de Negócios e Ágio).
Receita
2.41
O reconhecimento de receita resulta diretamente do reconhecimento e mensuração
de ativos e passivos. Uma entidade reconhecerá uma receita na demonstração do
resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada) quando
tiver surgido um aumento nos benefícios econômicos futuros relacionado a um
aumento em um ativo ou uma redução em um passivo que possam ser mensurados
de forma confiável.
Despesas
2.42
O reconhecimento de despesas resulta diretamente do reconhecimento e mensuração
de ativos e passivos. Uma entidade reconhecerá despesas na demonstração do
resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada) quando
tiver surgido uma redução nos benefícios econômicos futuros relacionada a uma
redução em um ativo ou um aumento em um passivo que possam ser mensurados
de forma confiável.
Resultado abrangente total e lucros e perdas
2.43
O resultado abrangente total é a diferença aritmética entre receita e despesas. Não
é um elemento separado das demonstrações financeiras e não é necessário um
princípio de reconhecimento separado para ele.
2.44
Lucros e perdas é a diferença aritmética entre receita e despesas que não aqueles
itens de receita e despesas que esta IFRS classifica como itens de outros resultados
abrangentes. Não é um elemento separado das demonstrações financeiras e não é
necessário um princípio de reconhecimento separado para ele.
2.45
Esta IFRS não permite o reconhecimento de itens na demonstração da posição
financeira que não atendem à definição de ativos ou passivos, independentemente
de resultarem da aplicação da noção comumente referida como “confronto entre
receitas e despesas” para mensurar lucros e perdas.
Mensuração no reconhecimento inicial
2.46
24
No reconhecimento inicial, uma entidade mensurará ativos e passivos pelo custo
histórico, exceto se esta IFRS exigir a mensuração inicial em uma outra base, tal
como valor justo.
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Mensuração subseqüente
Ativos financeiros e passivos financeiros
2.47
Uma entidade mensura ativos financeiros básicos e passivos financeiros básicos,
conforme definido na Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos, pelo custo
amortizado menos redução ao valor recuperável, exceto para investimentos em ações
preferenciais não-conversíveis e não-resgatáveis e ações ordinárias não-resgatáveis
que são negociados publicamente ou cujo valor justo pode ser mensurado de forma
confiável, que são mensurados pelo valor justo com as mudanças no valor justo
reconhecidas em lucros e perdas.
2.48
Um entidade geralmente mensura todos os outros ativos financeiros e passivos
financeiros pelo valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros
e perdas, salvo se esta IFRS exigir ou permitir a mensuração em uma outra base,
tal como custo ou custo amortizado.
Ativos não-financeiros
2.49
A maioria dos ativos não-financeiros que uma entidade reconheceu inicialmente
pelo custo histórico é subsequentemente mensurada em outras bases de mensuração.
Por exemplo:
(a) Uma entidade mensura o imobilizado pelo menor entre o custo depreciado e
o valor recuperável.
(b) Uma entidade mensura os estoques pelo menor entre o custo e o preço de
venda menos custos para concluir e vender.
(c) Uma entidade reconhece uma perda por redução ao valor recuperável relativa
a ativos não-financeiros que estão em uso ou que são mantidos para venda.
A mensuração de ativos por esses valores menores destina-se a assegurar que um
ativo não seja mensurado por um valor maior do que aquele que a entidade espera
recuperar da venda ou do uso desse ativo.
2.50
Para os seguintes tipos de ativos não-financeiros, esta IFRS permite ou exige a
mensuração pelo valor justo.
(a) investimentos em coligadas e empreendimentos em conjunto que
uma entidade mensura pelo valor justo (vide parágrafos 14.10 e 15.15,
respectivamente).
(b) propriedade para investimento que uma entidade mensura pelo valor justo
(vide parágrafo 16.7).
(c) ativos agrícolas (ativos biológicos e produtos agrícolas no momento da
colheita) que uma entidade mensura pelo valor justo menos custos estimados
para vender (vide parágrafo 34.2).
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Passivos que não sejam passivos financeiros
2.51
A maioria dos passivos que não são passivos financeiros é mensurada pela melhor
estimativa do valor que seria exigido para liquidar a obrigação na data do relatório.
Compensação
2.52
Uma entidade não compensará ativos e passivos ou receita e despesas, exceto se
exigido ou permitido por esta IFRS.
(a) Mensurar ativos líquidos das provisões para perdas – por exemplo, provisões
para obsolescência de estoques e provisões para créditos incobráveis – não é
uma compensação.
(b) Se as atividades operacionais normais de uma entidade não incluem comprar
e vender ativos não-circulantes, inclusive investimentos e ativos operacionais,
então a entidade reconhece ganhos e perdas na alienação desses ativos
deduzindo dos proventos da alienação o valor contábil do ativo e respectivas
despesas de venda.
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Seção 3
Apresentação de Demonstrações Financeiras
Alcance desta seção
3.1
Esta seção explica a apresentação adequada das demonstrações financeiras, o
que o cumprimento da IFRS para PMEs exige e o que é um conjunto completo de
demonstrações financeiras.
Apresentação adequada
3.2
As demonstrações financeiras apresentarão adequadamente a posição financeira,
o desempenho financeiro e os fluxos de caixa de uma entidade. A apresentação
adequada exige a representação fiel dos efeitos das transações, outros eventos
e condições, de acordo com as definições e critérios de reconhecimento para
ativos, passivos, receita e despesas definidos na Seção 2 – Conceitos e Princípios
Abrangentes.
(a) Presume-se que a aplicação da IFRS para PMEs, com divulgação adicional,
quando necessária, resulta em demonstrações financeiras que alcançam uma
apresentação adequada da posição financeira, do desempenho financeiro e
dos fluxos de caixa de PMEs.
(b) Conforme explicado no parágrafo 1.5, a aplicação desta IFRS por uma entidade
com obrigação de prestação pública de contas não resulta em uma apresentação
adequada de acordo com esta IFRS.
As divulgações adicionais referidas no item (a) são necessárias quando o
cumprimento dos requisitos específicos contidos nesta IFRS for insuficiente para
permitir que os usuários compreendam o efeito de transações específicas, outros
eventos e condições sobre a posição financeira e o desempenho financeiro da
entidade.
Cumprimento da IFRS para PMEs
3.3
Uma entidade cujas demonstrações financeiras cumpram a IFRS para PMEs fará
uma declaração explícita e sem reservas desse cumprimento nas notas explicativas.
As demonstrações financeiras não serão descritas como cumpridoras da IFRS para
PMEs, a menos que cumpram todos os requisitos desta IFRS.
3.4
Em circunstâncias extremamente raras em que a administração concluir que o
cumprimento desta IFRS seria tão inadequado que entraria em conflito com o
objetivo das demonstrações financeiras de PMEs definido na Seção 2, a entidade
não aplicará esse requisito, como disposto no parágrafo 3.5, salvo se a estrutura
regulatória proibir esse procedimento.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
3.5
Quando uma entidade não aplicar um requisito desta IFRS de acordo com o parágrafo
3.4, ela divulgará o seguinte:
(a) que a administração concluiu que as demonstrações financeiras apresentam
adequadamente a posição financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de
caixa da entidade.
(b) que ela cumpriu a IFRS para PMEs, exceto pela não aplicação de um requisito
específico para obter uma apresentação adequada.
(c) a natureza da não aplicação, incluindo o tratamento que a IFRS para
PMEs exigiria, a razão pela qual esse tratamento seria tão inadequado nas
circunstâncias que entraria em conflito com o objetivo das demonstrações
financeiras definido na Seção 2 e o tratamento adotado.
3.6
Quando uma entidade não aplicar um requisito desta IFRS em um período anterior
e essa não aplicação afetar os valores reconhecidos nas demonstrações financeiras
do período corrente, ela fará as divulgações estabelecidas no parágrafo 3.5(c).
3.7
Em circunstâncias extremamente raras em que a administração concluir que o
cumprimento de um requisito contido nesta IFRS seria tão inadequado que entraria
em conflito com o objetivo das demonstrações financeiras de PMEs definido na
Seção 2, mas a estrutura regulatória proibir a não aplicação do requisito, a entidade
reduzirá, na máxima extensão possível, os aspectos inadequados identificados no
cumprimento, divulgando o seguinte:
(a) a natureza do requisito contido nesta IFRS e a razão pela qual a administração
concluiu que o cumprimento desse requisito é tão inadequado nas
circunstâncias que entra em conflito com o objetivo das demonstrações
financeiras estabelecido na Seção 2.
(b) para cada período apresentado, os ajustes de cada item nas demonstrações
financeiras que a administração concluiu serem necessários para obter uma
apresentação adequada.
Continuidade operacional
3.8
Ao elaborar demonstrações financeiras, a administração de uma entidade que utiliza
esta IFRS fará uma avaliação da capacidade da entidade de continuar em operação.
Uma entidade está em continuidade operacional a menos que a administração
pretenda liquidar a entidade ou encerrar suas atividades, ou não tenha alternativa
realista senão fazê-lo. Ao avaliar se o pressuposto de continuidade operacional é
apropriado, a administração leva em consideração todas as informações disponíveis
sobre o futuro que cubram pelo menos, porém não limitadas a, doze meses a partir
da data de relatório.
3.9
Quando a administração tiver ciência, ao fazer sua avaliação, de incertezas
relevantes relacionadas a eventos ou condições que gerem dúvidas significativas
sobre a capacidade da entidade de continuar em operação, a entidade divulgará
essas incertezas. Quando uma entidade não elaborar demonstrações financeiras
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com base na continuidade operacional, ela divulgará esse fato, juntamente com a
base em que elaborou as demonstrações financeiras, e a razão pela qual a entidade
não é considerada como em continuidade operacional.
Freqüência do relatório
3.10
Uma entidade apresentará um conjunto completo de demonstrações financeiras
(incluindo informações comparativas – vide parágrafo 3.14) pelo menos anualmente.
Quando o final do período de relatório de uma entidade for alterado e as
demonstrações financeiras anuais forem apresentadas para um período maior ou
menor do que um ano, a entidade divulgará o que se segue:
(a) esse fato.
(b) a razão de utilizar um período maior ou menor.
(c) o fato de que os valores comparativos apresentados nas demonstrações
financeiras (incluindo as respectivas notas explicativas) não são totalmente
comparáveis.
Consistência da apresentação
3.11
Uma entidade manterá a apresentação e classificação dos itens nas demonstrações
financeiras de um período para o próximo, exceto se:
(a) for aparente, após uma mudança significativa na natureza das operações
da entidade ou uma revisão de suas demonstrações financeiras, que outra
apresentação ou classificação seria mais apropriada, considerando os critérios
para a seleção e aplicação das políticas contábeis na Seção 10 – Políticas
Contábeis, Estimativas e Erros, ou
(b) esta IFRS exigir uma mudança na apresentação.
3.12
Quando a apresentação ou classificação de itens nas demonstrações financeiras
for alterada, uma entidade reclassificará os valores comparativos, a menos que
a reclassificação seja impraticável. Quando os valores comparativos forem
reclassificados, a entidade divulgará o seguinte:
(a) a natureza da reclassificação.
(b) o valor de cada item ou classe de itens que foi reclassificado.
(c) a razão da reclassificação.
3.13
Se for impraticável reclassificar os valores comparativos, a entidade divulgará
porque a reclassificação não foi praticável.
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Informações comparativas
3.14
Exceto quando esta IFRS permitir ou exigir de outra forma, uma entidade divulgará
informações comparativas em relação ao período comparável anterior para todos
os valores apresentados nas demonstrações financeiras do período corrente. Uma
entidade incluirá informações comparativas para informações narrativas e descritivas
quando forem pertinentes para a compreensão das demonstrações financeiras do
período corrente.
Relevância e agregação
3.15
Uma entidade apresentará separadamente cada classe relevante de itens similares.
Uma entidade apresentará separadamente itens de natureza ou função diferente,
exceto se não forem relevantes.
3.16
Omissões ou divulgações distorcidas de itens são relevantes se puderem, individual
ou coletivamente, influenciar as decisões econômicas de usuários tomadas com base
nas demonstrações financeiras. A relevância depende da extensão e da natureza da
omissão ou da divulgação distorcida em vista das circunstâncias. A extensão ou a
natureza do item, ou uma combinação de ambos, pode ser o fator determinante.
Conjunto completo de demonstrações financeiras
3.17
Um conjunto completo de demonstrações financeiras de uma entidade incluirá todos
os seguintes itens:
(a) uma demonstração da posição financeira na data do relatório.
(b) ou:
(i)
uma única demonstração do resultado abrangente para o período de
relatório, apresentando todos os itens de receita e despesas reconhecidos
durante o período, incluindo os itens reconhecidos na determinação
de lucros e perdas (que é um subtotal na demonstração do resultado
abrangente), e itens de outros resultados abrangentes, ou
(ii)
uma demonstração do resultado separada e uma demonstração do
resultado abrangente separada. Se uma entidade escolher apresentar
tanto uma demonstração do resultado quanto uma demonstração do
resultado abrangente, a demonstração do resultado abrangente iniciará
com lucros e perdas, apresentando em seguida os itens de outros
resultados abrangentes.
(c) uma demonstração das mutações do patrimônio líquido para o período de
relatório.
(d) uma demonstração dos fluxos de caixa para o período de relatório.
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(e) notas explicativas, compreendendo um resumo das principais políticas
contábeis e outras informações explicativas.
3.18
Se as únicas mutações do patrimônio líquido durante os períodos para os quais
as demonstrações financeiras forem elaboradas se originarem de lucros e perdas,
pagamento de dividendos, correções de erros de períodos anteriores e mudanças
na política contábil, a entidade poderá apresentar uma única demonstração
do resultado e de lucros acumulados no lugar da demonstração do resultado
abrangente e da demonstração das mutações do patrimônio líquido (vide
parágrafo 6.4).
3.19
Se uma entidade não tiver nenhum item de outros resultados abrangentes em qualquer
dos períodos para os quais demonstrações financeiras forem elaboradas, ela poderá
apresentar apenas uma demonstração do resultado, ou apresentar uma demonstração
do resultado abrangente na qual o resultado seja denominado “lucros e perdas”.
3.20
Uma vez que o parágrafo 3.14 exige valores comparativos referentes ao período
anterior para todos os valores apresentados nas demonstrações financeiras, um
conjunto completo de demonstrações financeiras significa que uma entidade
apresentará, no mínimo, informações de dois exercícios para cada uma das
demonstrações financeiras e das respectivas notas explicativas.
3.21
Em um conjunto completo de demonstrações financeiras, uma entidade apresentará
cada demonstração com igual destaque.
3.22
Uma entidade poderá utilizar títulos para as demonstrações financeiras que não
sejam os utilizados nesta IFRS, contanto que não sejam inadequados.
Identificação das demonstrações financeiras
3.23
Uma entidade identificará claramente cada uma das demonstrações financeiras e das
notas explicativas e as diferenciará de outras informações no mesmo documento.
Além disso, uma entidade apresentará as seguintes informações de forma destacada,
e as repetirá quando necessário para a compreensão das informações apresentadas:
(a) o nome da entidade que reporta e qualquer mudança em seu nome desde o
final do período de relatório anterior.
(b) se as demonstrações financeiras cobrem a entidade individual ou um grupo
de entidades.
(c) a data do final do período de relatório e o período coberto pelas demonstrações
financeiras.
(d) a moeda de apresentação, conforme definida na Seção 30 – Conversão de
Moeda Estrangeira.
(e) o nível de arredondamento, se houver, utilizado na apresentação de valores
nas demonstrações financeiras.
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3.24
Uma entidade divulgará o seguinte nas notas explicativas:
(a) o domicílio e a natureza jurídica da entidade, seu país de constituição e o
endereço de sua sede registrada (ou sede principal de negócios, se diferente
da sede registrada).
(b) uma descrição da natureza das operações da entidade e suas principais
atividades.
Apresentação de informações não exigidas por esta IFRS
3.25
32
Esta IFRS não trata da apresentação de informações por segmento, lucro por ação
ou relatórios financeiros intermediários por uma pequena ou média empresa.
Uma entidade que fizer essas divulgações descreverá a base para elaboração e
apresentação das informações.
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Seção 4
Demonstração da Posição Financeira
Alcance desta seção
4.1
Esta seção define as informações que devem ser apresentadas em uma demonstração
da posição financeira e como apresentá-las. A demonstração da posição financeira
(algumas vezes denominada balanço patrimonial) apresenta os ativos, passivos e o
patrimônio líquido de uma entidade em uma data específica – no final do período
de relatório.
Informações a serem apresentadas na demonstração da posição
financeira
4.2
No mínimo, a demonstração da posição financeira incluirá as rubricas que
apresentem os seguintes valores:
(a) caixa e equivalentes de caixa.
(b) contas a receber de clientes e outras.
(c) ativos financeiros (excluindo os valores demonstrados em (a), (b), (j) e (k)).
(d) estoques.
(e) imobilizado.
(f) propriedade para investimento reconhecida pelo valor justo por meio do
resultado.
(g) ativos intangíveis.
(h) ativos biológicos reconhecidos pelo custo menos a depreciação acumulada e
a redução ao valor recuperável.
(i)
ativos biológicos reconhecidos pelo valor justo por meio do resultado.
(j)
investimentos em coligadas.
(k) investimentos em entidades controladas em conjunto.
(l)
contas a pagar a fornecedores e outras.
(m) passivos financeiros (excluindo os valores demonstrados em (l) e (p)).
(n) passivos e ativos de impostos correntes.
(o) impostos diferidos passivos e impostos diferidos ativos (estes serão sempre
classificados como não-circulantes).
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(p) provisões.
(q) participação não-controladora, apresentada no patrimônio líquido
separadamente do patrimônio líquido atribuível aos proprietários da
controladora.
(r) patrimônio líquido atribuível aos proprietários da controladora.
4.3
Uma entidade apresentará rubricas adicionais, títulos e subtotais na demonstração
da posição financeira quando essa apresentação for pertinente para a compreensão
da posição financeira da entidade.
Distinção entre circulante e não-circulante
4.4
Uma entidade apresentará ativos circulantes e não-circulantes e passivos circulantes
e não-circulantes como classificações separadas em sua demonstração da posição
financeira, de acordo com os parágrafos 4.54.8, exceto quando uma apresentação
baseada em liquidez fornecer informações que sejam confiáveis e mais relevantes.
Quando essa exceção for aplicável, todos os ativos e passivos serão apresentados
em ordem de liquidez aproximada (crescente ou decrescente).
Ativos circulantes
4.5
Uma entidade classificará um ativo como circulante quando:
(a) esperar realizar o ativo, ou pretende vendê-lo ou consumi-lo, no ciclo
operacional normal da entidade;
(b) detiver o ativo basicamente para fins de comercialização;
(c) esperar realizar o ativo dentro de doze meses após a data de relatório; ou
(d) o ativo constituir caixa ou equivalentes de caixa, exceto se o ativo estiver
restrito para ser trocado ou utilizado para liquidar um passivo por, no mínimo,
doze meses após a data de relatório.
4.6
Uma entidade classificará todos os demais ativos como não‑circulantes. Quando o
ciclo operacional normal da entidade não for claramente identificável, sua duração
é presumida como sendo de doze meses.
Passivos circulantes
4.7
Uma entidade classificará um passivo como circulante quando:
(a) esperar liquidar o passivo no ciclo operacional normal da entidade;
(b) detiver o passivo basicamente para fins de comercialização;
34
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(c) o passivo tiver liquidação prevista dentro de doze meses após a data de
relatório; ou
(d) a entidade não tiver o direito incondicional de diferir a liquidação do passivo
por, no mínimo, doze meses após a data de relatório.
4.8
Uma entidade classificará todos os demais passivos como não‑circulantes.
Seqüência e formato de itens na demonstração da posição
financeira
4.9
Esta IFRS não prescreve a seqüência ou o formato em que os itens devem ser
apresentados. O parágrafo 4.2 simplesmente fornece uma lista de itens que são
suficientemente diferentes na natureza ou função para justificar a apresentação
separada na demonstração da posição financeira. Além disso:
(a) as rubricas são incluídas quando, devido ao tamanho, natureza ou função de
um item ou agregação de itens similares, a apresentação separada é pertinente
para a compreensão da posição financeira da entidade, e
(b) as descrições utilizadas e a seqüência de itens ou agregação de itens similares
podem ser alterados, de acordo com a natureza da entidade e suas transações,
para fornecer informações que sejam pertinentes para a compreensão da
posição financeira da entidade.
4.10
O julgamento sobre que itens adicionais são apresentados separadamente é baseado
em uma avaliação do seguinte:
(a) os valores, a natureza e a liquidez dos ativos.
(b) a função dos ativos dentro da entidade.
(c) os valores, a natureza e a época dos passivos.
Informações a serem apresentadas na demonstração da posição
financeira ou nas notas explicativas
4.11
Uma entidade divulgará, seja na demonstração da posição financeira ou nas notas
explicativas, as seguintes subclassificações das rubricas apresentadas:
(a) imobilizado em classificações apropriadas para a entidade.
(b) contas a receber de clientes e outras, apresentando separadamente valores
devidos por partes relacionadas, valores devidos por outras partes e contas a
receber por receitas auferidas mas ainda não faturadas.
(c) estoques, apresentando separadamente valores de estoques:
(i)
mantidos para venda no curso normal dos negócios.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(ii)
em processo de produção para tal venda.
(iii) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo
de produção ou na prestação de serviços.
(d) contas a pagar a fornecedores e outras, apresentando separadamente valores
a pagar a fornecedores, valores a pagar a partes relacionadas, receita diferida
e provisões.
(e) provisões para benefícios aos empregados e outras provisões.
(f) classes de patrimônio líquido, tais como capital integralizado, ágio na emissão
de ações, lucros acumulados e itens de receita e despesa, que, conforme
exigido por esta IFRS, sejam reconhecidas em outros resultados abrangentes
e apresentadas separadamente no patrimônio líquido.
4.12
Uma entidade com capital representado por ações divulgará o seguinte, seja na
demonstração da posição financeira ou nas notas explicativas:
(a) para cada classe de capital representado por ações:
(i)
o número de ações autorizadas.
(ii)
o número de ações emitidas e totalmente integralizadas, e emitidas mas
não totalmente integralizadas.
(iii) valor nominal por ação, ou que as ações não têm valor nominal.
(iv) uma conciliação do número de ações em circulação no início e no final
do período.
(v)
os direitos, preferências e restrições inerentes a essa classe de ações,
incluindo restrições sobre a distribuição de dividendos e o reembolso
de capital.
(vi) ações da entidade detidas pela própria entidade ou por suas subsidiárias
ou coligadas.
(vii) ações reservadas para emissão em opções e contratos para a venda de
ações, incluindo os prazos e valores.
(b) uma descrição de cada reserva dentro do patrimônio líquido.
4.13
36
Uma entidade cujo capital não seja representado por ações, como, por exemplo,
uma parceria ou sociedade fiduciária, divulgará informações equivalentes àquelas
exigidas pelo parágrafo 4.12(a), apresentando as mudanças durante o período em
cada categoria de patrimônio líquido e os direitos, preferências e restrições inerentes
a cada categoria de patrimônio líquido.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
4.14
Se, na data do relatório, uma entidade tiver um contrato de venda fechado para uma
alienação substancial de ativos, ou de um grupo de ativos e passivos, a entidade
divulgará as seguintes informações:
(a) uma descrição do(s) ativo(s) ou do grupo de ativos e passivos.
(b) uma descrição dos fatos e circunstâncias da venda ou plano.
(c) o valor contábil dos ativos ou, se a alienação envolver um grupo de ativos e
passivos, os valores contábeis desses ativos e passivos.
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37
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Seção 5
Demonstração do Resultado Abrangente e
Demonstração do Resultado
Alcance desta seção
5.1
Esta seção exige que uma entidade apresente seu resultado abrangente total
do período – ou seja, seu desempenho financeiro do período - em uma ou duas
demonstrações financeiras. Ela define as informações que devem ser apresentadas
nessas demonstrações e como apresentá-las.
Apresentação do resultado abrangente total
5.2
Uma entidade apresentará seu resultado abrangente total de um período:
(a) em uma única demonstração do resultado abrangente, hipótese em que a
demonstração do resultado abrangente apresentará todos os itens de receita e
despesas reconhecidos no período, ou
(b) em duas demonstrações – uma demonstração do resultado e uma
demonstração do resultado abrangente – hipótese em que a demonstração do
resultado apresentará todos os itens de receita e despesas reconhecidos no
período, exceto aqueles reconhecidos no resultado abrangente total fora de
lucros e perdas, conforme permitido ou exigido por esta IFRS.
5.3
Uma mudança da abordagem de única demonstração para a abordagem de duas
demonstrações, ou vice versa, é uma mudança na política contábil à qual se aplica
a Seção 10 – Políticas Contábeis, Estimativas e Erros.
Abordagem de única demonstração
5.4
De acordo com a abordagem de única demonstração, a demonstração do resultado
abrangente incluirá todos os itens de receita e despesa reconhecidos em um período,
salvo se esta IFRS exigir de outro modo. Esta IFRS oferece um tratamento diferente
para as seguintes circunstâncias:
(a) Os efeitos de correções de erros e mudanças nas políticas contábeis são
apresentados como ajustes retrospectivos de períodos anteriores e não como
parte de lucros e perdas no período em que surgem (vide Seção 10).
(b) Três tipos de outros resultados abrangentes são reconhecidos como parte
do resultado abrangente total, fora de lucro e perdas, quando resultam em:
(i)
38
alguns ganhos e perdas decorrentes da conversão das demonstrações
financeiras de uma operação no exterior (vide Seção 30 – Conversão
de Moeda Estrangeira).
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(ii)
alguns ganhos e perdas atuariais (vide Seção 28 – Benefícios aos
Empregados).
(iii) algumas mudanças nos valores justos de instrumentos de cobertura (vide
Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros).
5.5
No mínimo, uma entidade incluirá, na demonstração do resultado abrangente,
rubricas que apresentem os seguintes valores do período:
(a) receita.
(b) custos financeiros.
(c) parcela de lucros e perdas de investimentos em coligadas (vide Seção 14 –
Investimentos em Coligadas) e em entidades controladas em conjunto (vide
Seção 15 – Investimentos em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures)),
contabilizados pelo método de equivalência patrimonial.
(d) despesa de impostos, excluindo impostos alocados aos itens (e), (g) e (h)
abaixo (vide parágrafo 29.27).
(e) um único valor compreendendo o total de
(i)
lucros e perdas após impostos de uma operação descontinuada, e
(ii)
ganho ou perda após impostos reconhecido na mensuração pelo valor
justo menos custos para vender ou na alienação dos ativos líquidos que
constituem a operação descontinuada.
(f) lucros e perdas (se uma entidade não tiver itens de outros resultados
abrangentes, esta rubrica não precisa ser apresentada).
(g) cada item de outros resultados abrangentes (vide parágrafo 5.4(b)) classificado
por natureza (excluindo os valores em (h)).
(h) parcela de outros resultados abrangentes de coligadas e entidades controladas
em conjunto contabilizados pelo método de equivalência patrimonial.
(i)
5.6
resultado abrangente total (se uma entidade não tiver itens de outros resultados
abrangentes, ela pode utilizar outro termo para esta rubrica, como, por
exemplo, lucros e perdas).
Uma entidade divulgará separadamente os seguintes itens na demonstração do
resultado abrangente como alocações do período:
(a) lucros e perdas do período atribuíveis a
(i)
participação não‑controladora.
(ii)
proprietários da controladora.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(b) resultado abrangente total do período atribuível a
(i)
participação não‑controladora.
(ii)
proprietários da controladora.
Abordagem de duas demonstrações
5.7
De acordo com a abordagem de duas demonstrações, a demonstração do resultado
apresentará, no mínimo, rubricas que demonstrem os valores no parágrafo 5.5(a5.5(f) do
período, com lucros e perdas na última linha. A demonstração do resultado abrangente
iniciará com lucros e perdas na primeira linha e apresentará, no mínimo, rubricas que
demonstrem os valores no parágrafo 5.5(g)-5.5(i) e parágrafo 5.6 do período.
Requisitos aplicáveis a ambas as abordagens
5.8
De acordo com esta IFRS, os efeitos de correções de erros e mudanças nas políticas
contábeis são apresentados como ajustes retrospectivos de períodos anteriores e não
como parte de lucros e perdas no período em que surgem (vide Seção 10).
5.9
Uma entidade apresentará rubricas adicionais, títulos e subtotais na demonstração do
resultado abrangente (e na demonstração do resultado, se apresentada), quando essa
apresentação for pertinente para a compreensão do desempenho financeiro da entidade.
5.10
Uma entidade não apresentará ou descreverá itens de receita e despesa como “itens
extraordinários” na demonstração do resultado abrangente (ou na demonstração do
resultado, se apresentada) ou nas notas explicativas.
Análise de despesas
5.11
Uma entidade apresentará uma análise de despesas utilizando uma classificação
baseada na natureza ou função das despesas dentro da entidade, devendo escolher
aquela que fornecer informações que sejam confiáveis e mais pertinentes.
Análise por natureza da despesa
(a) De acordo com esse método de classificação, as despesas são agregadas
na demonstração do resultado abrangente de acordo com sua natureza (por
exemplo, depreciação, compras de materiais, custos de transporte, benefícios
aos empregados e custos de publicidade) e não são realocadas entre várias
funções dentro da entidade.
Análise por função da despesa
(b) De acordo com esse método de classificação, as despesas são agregadas de acordo
com sua função como parte do custo de vendas ou, por exemplo, dos custos de
distribuição ou atividades administrativas. No mínimo, uma entidade divulga seu
custo de vendas de acordo com esse método separadamente de outras despesas.
40
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Seção 6
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e
Demonstração do Resultado e de Lucros Acumulados
Alcance desta seção
6.1
Esta seção define os requisitos para apresentar as mutações do patrimônio líquido
de uma entidade para um período, seja em uma demonstração das mutações
no patrimônio líquido ou, se as condições especificadas forem atendidas e uma
entidade escolher, em uma demonstração do resultados e de lucros acumulados.
Demonstração das mutações do patrimônio líquido
Finalidade
6.2
A demonstração das mutações do patrimônio líquido apresenta os lucros e perdas de
uma entidade para um período de relatório, itens de receita e despesa reconhecidos
em outros resultados abrangentes do período, os efeitos de mudanças nas políticas
contábeis e correções de erros reconhecidas no período e os valores de investimentos
efetuados por investidores no patrimônio e de dividendos e outras distribuições a
esses investidores durante o período.
Informações a serem apresentadas na demonstração das
mutações do patrimônio líquido
6.3
Uma entidade apresentará na demonstração das mutações do patrimônio líquido:
(a) o resultado abrangente total do período, apresentando separadamente os
valores totais atribuíveis a proprietários da controladora e a participações
não-controladoras.
(b) para cada componente do patrimônio líquido, os efeitos da aplicação
retrospectiva ou reapresentação retrospectiva reconhecidos de acordo com a
Seção 10 – Políticas Contábeis, Estimativas e Erros.
(c) para cada componente do patrimônio líquido, uma reconciliação entre o
valor contábil no início e no final do período, divulgando separadamente as
mudanças resultantes de:
(i)
lucros e perdas.
(ii)
cada item de outros resultados abrangentes.
(iii) valores de investimentos efetuados por proprietários e de dividendos
e outras distribuições efetuadas a proprietários, apresentando
separadamente emissões de ações, transações com ações em tesouraria,
dividendos e outras distribuições aos proprietários, e mudanças nas
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41
IFRS para PMEs – Julho de 2009
participações societárias em subsidiárias que não resultem em uma
perda de controle.
Demonstração do resultado e de lucros acumulados
Finalidade
6.4
A demonstração do resultado e de lucros acumulados apresenta os lucros e perdas de
uma entidade e as mudanças nos lucros acumulados para um período de relatório. O
parágrafo 3.18 permite que uma entidade apresente uma demonstração do resultado
e de lucros acumulados em vez de uma demonstração do resultado abrangente e das
mutações do patrimônio líquido se as únicas mutações em seu patrimônio líquido
durante os períodos para os quais as demonstrações financeiras forem apresentadas
se originarem de lucros e perdas, pagamento de dividendos, correções de erros de
períodos anteriores e mudanças na política contábil.
Informações a serem apresentadas na demonstração do
resultado e de lucros acumulados
6.5
Além das informações exigidas pela Seção 5 – Demonstração do Resultado
Abrangente e Demonstração do Resultado, uma entidade apresentará, na
demonstração do resultado e de lucros acumulados, os seguintes itens:
(a) lucros acumulados no início do período de relatório.
(b) dividendos declarados e pagos ou a pagar durante o período.
(c) reapresentações de lucros acumulados referentes a correções de erros de
períodos anteriores.
(d) reapresentações de lucros acumulados referentes a mudanças na política
contábil.
(e) lucros acumulados no final do período de relatório.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Seção 7
Demonstração dos Fluxos de Caixa
Alcance desta seção
7.1
Esta seção define as informações que devem ser apresentadas em uma demonstração
dos fluxos de caixa e como apresentá-las. A demonstração dos fluxos de caixa
fornece informações sobre as mudanças em caixa e equivalentes de caixa de
uma entidade para um período de relatório, mostrando separadamente mudanças
de atividades operacionais, atividades de investimento e atividades de
financiamento.
Equivalentes de caixa
7.2
Equivalentes de caixa são investimentos de curto prazo e de alta liquidez
mantidos para atender os compromissos de caixa de curto prazo, e não para fins
de investimento ou outros. Portanto, normalmente um investimento somente se
qualifica como equivalente de caixa quando vence em cerca de três meses ou
menos a contar da data de aquisição. Saques a descoberto em bancos normalmente
são considerados atividades de financiamento similares a empréstimos. Contudo,
se eles são restituíveis à vista e são parte integrante da administração de caixa de
uma entidade, os saques a descoberto em bancos são um componente de caixa e
equivalentes de caixa.
Informações a serem apresentadas na demonstração dos fluxos
de caixa
7.3
Uma entidade apresentará uma demonstração dos fluxos de caixa que apresente
os fluxos de caixa para um período de relatório classificados por atividades
operacionais, atividades de investimento e atividades de financiamento.
Atividades operacionais
7.4
Atividades operacionais são as principais atividades geradoras de receita da
entidade. Portanto, os fluxos de caixa de atividades operacionais geralmente
resultam de transações e outros eventos e condições que entram na determinação de
lucros e perdas. Seguem abaixo alguns exemplos de fluxos de caixa de atividades
operacionais:
(a) recebimentos de caixa pela venda de bens e prestação de serviços.
(b) recebimentos de caixa provenientes de royalties, honorários, comissões e
outras receitas.
(c) pagamentos de caixa a fornecedores por bens e serviços.
(d) pagamentos de caixa a empregados e em seu nome.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(e) pagamentos ou restituições de caixa referentes a imposto sobre a renda, a menos
que possam ser especificamente associados a atividades de financiamento e
de investimento.
(f) recebimentos e pagamentos de caixa provenientes de investimentos,
empréstimos e outros contratos mantidos para fins de negociação ou
comercialização, que são similares a estoque adquirido especificamente para
revenda.
Algumas transações, como a venda de um item do imobilizado por uma entidade
manufatureira, podem originar um ganho ou perda que é incluído em lucros e perdas.
Contudo, os fluxos de caixa relacionados a essas transações constituem fluxos de
caixa de atividades de investimento.
Atividades de investimento
7.5
Atividades de investimento são a aquisição e alienação de ativos realizáveis a longo
prazo e outros investimentos não incluídos em equivalentes de caixa. Exemplos de
fluxos de caixa de atividades de investimento são:
(a) pagamentos de caixa para a aquisição de imobilizado (inclusive imobilizado
de construção própria), ativos intangíveis e outros ativos realizáveis a longo
prazo.
(b) recebimentos de caixa provenientes da venda de imobilizado, ativos intangíveis
e outros ativos realizáveis a longo prazo.
(c) pagamentos de caixa para a aquisição de instrumentos de dívida ou de
patrimônio de outras entidades e participações em empreendimentos em
conjunto (joint ventures) (exceto pagamentos de instrumentos classificados
como equivalentes de caixa ou mantidos para fins de negociação ou
comercialização);
(d) recebimentos de caixa provenientes da venda de instrumentos de dívida ou
de patrimônio de outras entidades e participações em empreendimentos em
conjunto (joint ventures) (exceto recebimentos de instrumentos classificados
como equivalentes de caixa ou mantidos para fins de negociação ou
comercialização);
(e) adiantamentos e empréstimos de caixa a terceiros.
(f) recebimentos de caixa provenientes de restituição de adiantamentos e
empréstimos feitos a terceiros.
(g) pagamentos de caixa referentes a contratos de futuros, contratos a termo,
contratos de opções e contratos de swap, exceto quando esses contratos
são mantidos para fins de negociação ou comercialização ou quando os
pagamentos são classificados como atividades de financiamento.
44
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(h) recebimentos de caixa provenientes de contratos de futuros, contratos a termo,
contratos de opções e contratos de swap, exceto quando esses contratos
são mantidos para fins de negociação ou comercialização ou quando os
recebimentos são classificados como atividades de financiamento.
Quando um contrato for contabilizado como uma cobertura (vide Seção 12 –
Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros), uma entidade classificará
os fluxos de caixa do contrato do mesmo modo que os fluxos de caixa do item
protegido.
Atividades de financiamento
7.6
Atividades de financiamento são atividades que resultam em mudanças no tamanho
e composição do patrimônio líquido contribuído e empréstimos de uma entidade.
Seguem abaixo alguns exemplos de fluxos de caixa de atividades de financiamento:
(a) proventos de caixa da emissão de ações ou outros instrumentos de patrimônio.
(b) pagamentos de caixa a proprietários para a aquisição ou resgate de ações da
entidade.
(c) proventos de caixa da emissão de debêntures, empréstimos, títulos de dívida,
obrigações, hipotecas e outros empréstimos de curto ou longo prazo.
(d) restituições de caixa de valores tomados em empréstimo.
(e) pagamentos de caixa por parte de um arrendatário para a redução da obrigação
pendente em relação a um arrendamento financeiro.
Apresentação de fluxos de caixa de atividades operacionais
7.7
Uma entidade apresentará os fluxos de caixa de atividades operacionais utilizando:
(a) o método indireto, pelo qual lucros e perdas são ajustados para refletir os
efeitos de transações que não envolvem caixa, quaisquer diferimentos ou
provisões de recebimentos ou pagamentos de caixa operacional passado ou
futuro e itens de receita ou despesa associados a fluxos de caixa de atividades
de investimento ou de financiamento, ou
(b) o método direto, pelo qual são divulgadas as principais classes de recebimentos
brutos de caixa e pagamentos brutos de caixa.
Método indireto
7.8
Pelo método indireto, o fluxo de caixa líquido de atividades operacionais é
determinado ajustando-se lucros e perdas para refletir os efeitos de:
(a) mudanças durante o período em estoques e em contas a pagar e a receber
operacionais;
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(b) itens que não envolvem caixa, como depreciação, provisões, impostos
diferidos, provisão para receitas (despesas) ainda não recebidas (pagas)
em caixa, ganhos e perdas em moeda estrangeira não realizados, lucros não
distribuídos de coligadas e participações não- controladoras;
(c) todos os demais itens cujos efeitos de caixa referem-se a atividades de
investimento ou de financiamento.
Método direto
7.9
De acordo com o método direto, o fluxo de caixa líquido de atividades operacionais
é apresentado divulgando-se informações sobre as principais classes de recebimentos
brutos de caixa e pagamentos brutos de caixa. Essas informações podem ser obtidas:
(a) dos registros contábeis da entidade, ou
(b) ajustando-se vendas, custo de vendas e outros itens na demonstração do
resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada) para:
(i)
mudanças durante o período em estoques e em contas a pagar e a receber
operacionais;
(ii)
outros itens que não envolvam caixa; e
(iii) outros itens cujos efeitos de caixa referem-se a atividades de
investimento ou de financiamento.
Apresentação de fluxos de caixa de atividades de investimento e
de financiamento
7.10
Uma entidade apresentará separadamente as principais classes de recebimentos
brutos de caixa e pagamentos brutos de caixa provenientes de atividades de
investimento e de financiamento. Os fluxos de caixa totais provenientes de
aquisições e alienações de subsidiárias ou de outras unidades de negócios serão
apresentados separadamente e classificados como de atividades de investimento.
Fluxos de caixa em moeda estrangeira
7.11
Uma entidade registrará fluxos de caixa provenientes de transações em moeda
estrangeira na moeda funcional da entidade aplicando-se ao valor em moeda
estrangeira a taxa de câmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira na data
do fluxo de caixa.
7.12
A entidade converterá os fluxos de caixa de uma subsidiária estrangeira às taxas de
câmbio entre a moeda funcional da entidade e a moeda estrangeira nas datas dos
fluxos de caixa.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
7.13
Ganhos e perdas não realizados decorrentes de mudanças em taxas de câmbio de
moeda estrangeira não constituem fluxos de caixa. Contudo, para reconciliar o caixa
e equivalentes de caixa no início e no final do período, o efeito das mudanças nas
taxas de câmbio sobre caixa e equivalentes de caixa mantidos ou devidos em moeda
estrangeira deve ser apresentado na demonstração dos fluxos de caixa. Portanto,
a entidade remensurará caixa e equivalentes de caixa mantidos durante o período
de relatório (tais como valores mantidos em moeda estrangeira e contas bancárias
em moeda estrangeira) pelas taxas de câmbio do final do período. A entidade
apresentará o ganho ou perda não realizado resultante separadamente de fluxos de
caixa provenientes de atividades operacionais, de investimento e de financiamento.
Juros e dividendos
7.14
Uma entidade apresentará separadamente fluxos de caixa de juros e dividendos
recebidos e pagos. A entidade classificará os fluxos de caixa de forma consistente,
de período a período, como provenientes de atividades operacionais, de investimento
ou de financiamento.
7.15
Uma entidade pode classificar juros pagos e juros e dividendos recebidos como
fluxos de caixa de atividades operacionais porque estão incluídos em lucros e perdas.
Alternativamente, a entidade pode classificar juros pagos e juros e dividendos
recebidos como fluxos de caixa de atividades de financiamento e fluxos de caixa de
atividades de investimento, respectivamente, já que constituem custos de obtenção
de recursos financeiros ou retornos sobre investimentos.
7.16
Uma entidade pode classificar dividendos pagos como fluxos de caixa de atividades
de financiamento, pois constituem custo de obtenção de recursos financeiros.
Alternativamente, a entidade pode classificar dividendos pagos como um
componente de fluxos de caixa de atividades operacionais já que são pagos a partir
de fluxos de caixa de atividades operacionais.
Imposto sobre a renda
7.17
Uma entidade apresentará separadamente fluxos de caixa provenientes de imposto
sobre a renda e os classificará como fluxos de caixa de atividades operacionais, a
menos que possam ser especificamente associados a atividades de financiamento
e de investimento. Quando os fluxos de caixa de impostos forem alocados a mais
de uma classe de atividades, a entidade divulgará o valor total de impostos pagos.
Transações que não envolvem caixa
7.18
Uma entidade excluirá da demonstração dos fluxos de caixa transações de
investimento e financiamento que não exijam a utilização de caixa ou equivalentes
de caixa. Uma entidade divulgará essas transações em qualquer outra parte das
demonstrações financeiras, de modo a fornecer todas as informações pertinentes
sobre essas atividades de investimento e de financiamento.
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47
IFRS para PMEs – Julho de 2009
7.19
Muitas atividades de investimento e de financiamento não têm um impacto direto
sobre os fluxos de caixa correntes, apesar de afetarem a estrutura de capital e de
ativos de uma entidade. A exclusão de transações que não envolvem caixa da
demonstração dos fluxos de caixa é consistente com o objetivo de uma demonstração
dos fluxos de caixa, já que esses itens não envolvem fluxos de caixa no período
corrente. Exemplos de transações que não envolvem caixa:
(a) a aquisição de ativos por meio da assunção de passivos diretamente
relacionados ou de um arrendamento financeiro.
(b) a aquisição de uma entidade por meio de uma emissão de instrumentos de
patrimônio.
(c) a conversão de dívida em patrimônio líquido.
Componentes de caixa e equivalentes de caixa
7.20
Uma entidade apresentará os componentes de caixa e equivalentes de caixa e
apresentará uma reconciliação dos valores apresentados na demonstração dos
fluxos de caixa com os itens equivalentes apresentados na demonstração da posição
financeira. Contudo, uma entidade não terá que apresentar essa reconciliação se
o valor de caixa e equivalentes de caixa na demonstração dos fluxos de caixa for
idêntico ao valor descrito de forma similar na demonstração da posição financeira.
Outras divulgações
7.21
48
Uma entidade divulgará, juntamente com um comentário da administração, o valor
de saldos significativos de caixa e equivalentes de caixa mantidos pela entidade
que não estejam disponíveis para utilização pela entidade. Caixa e equivalentes de
caixa mantidos por uma entidade podem não estar disponíveis para utilização pela
entidade devido a, entre outros motivos, controles cambiais ou restrições legais.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Seção 8
Notas Explicativas às Demonstrações Financeiras
Alcance desta seção
8.1
Esta seção define princípios subjacentes às informações que devem ser apresentadas
nas notas explicativas às demonstrações financeiras e como apresentá-las. Notas
explicativas contêm informações adicionais àquelas apresentadas na demonstração
da posição financeira, na demonstração do resultado abrangente, na
demonstração do resultado (se apresentada), na demonstração do resultado
e de lucros acumulados combinada (se apresentada), na demonstração das
mutações do patrimônio líquido e na demonstração dos fluxos de caixa. As
notas explicativas fornecem descrições narrativas ou desagregações de itens
apresentados nessas demonstrações e informações sobre itens que não se qualificam
para reconhecimento nessas demonstrações. Além dos requisitos desta seção,
quase todas as outras seções desta IFRS exigem divulgações que normalmente são
apresentadas nas notas explicativas.
Estrutura das notas explicativas
8.2
As notas explicativas:
(a) apresentarão informações sobre a base de elaboração das demonstrações
financeiras e as políticas contábeis específicas utilizadas de acordo com os
parágrafos 8.5-8.7;
(b) divulgarão as informações exigidas por esta IFRS que não estejam apresentadas
em nenhum outro lugar nas demonstrações financeiras; e
(c) fornecerão informações que não estejam apresentadas em nenhum outro lugar
nas demonstrações financeiras, mas sejam pertinentes a uma compreensão de
qualquer uma delas.
8.3
Uma entidade, na medida do possível, apresentará as notas explicativas de forma
sistemática. Uma entidade fará a referência cruzada de cada item nas demonstrações
financeiras a quaisquer informações correspondentes nas notas explicativas.
8.4
Uma entidade normalmente apresentará as notas explicativas na seguinte ordem:
(a) uma declaração de que as demonstrações financeiras foram elaboradas em
conformidade com a IFRS para PMEs (vide parágrafo 3.3);
(b) um resumo das principais políticas contábeis aplicadas (vide parágrafo 8.5);
(c) informações de suporte para itens apresentados nas demonstrações financeiras,
na seqüência em que cada demonstração e cada rubrica é apresentada; e
(d) quaisquer outras divulgações.
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Divulgação de políticas contábeis
8.5
Uma entidade divulgará o seguinte no resumo de principais políticas contábeis:
(a) a base (ou bases) de mensuração utilizada(s) na elaboração das demonstrações
financeiras.
(b) outras políticas contábeis utilizadas que sejam pertinentes a uma compreensão
das demonstrações financeiras.
Informações sobre julgamentos
8.6
Uma entidade divulgará, no resumo das principais políticas contábeis ou outras
notas explicativas, os julgamentos, separados daqueles que envolvem estimativas
(vide parágrafo 8.7), que a administração fez no processo de aplicação das políticas
contábeis da entidade e que tiveram o efeito mais significativo sobre os valores
reconhecidos nas demonstrações financeiras.
Informações sobre principais fontes de incerteza na estimativa
8.7
Uma entidade divulgará nas notas explicativas informações sobre as principais
premissas relativas ao futuro e outras principais fontes de incerteza na estimativa na
data de relatório que possuam um risco significativo de causar um ajuste relevante
nos valores contábeis de ativos e passivos dentro do próximo exercício financeiro.
Em relação a esses ativos e passivos, as notas explicativas incluirão detalhes de:
(a) sua natureza.
(b) seu valor contábil no final do período de relatório.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Seção 9
Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas
Alcance desta seção
9.1
Esta seção define as circunstâncias nas quais uma entidade apresenta demonstrações
financeiras consolidadas e os procedimentos para elaborar essas demonstrações.
Ela também inclui orientação sobre demonstrações financeiras separadas e
demonstrações financeiras combinadas. Requisito para apresentar demonstrações
financeiras consolidadas
9.2
Salvo conforme permitido ou exigido pelo parágrafo 9.3, uma entidade controladora
apresentará demonstrações financeiras consolidadas em que ela consolida seus
investimentos em subsidiárias de acordo com esta IFRS. As demonstrações
financeiras consolidadas incluirão todas as subsidiárias da controladora.
9.3
Uma controladora não precisa apresentar demonstrações financeiras consolidadas se:
(a) ambas as seguintes condições forem atendidas:
(i)
a controladora for ela própria uma subsidiária, e
(ii)
sua controladora final (ou qualquer controladora intermediária) produzir
demonstrações financeiras consolidadas para fins gerais que
cumpram as IFRSs completas ou esta IFRS; ou
(b) não tiver nenhuma subsidiária, exceto uma que tenha sido adquirida com a
intenção de ser vendida ou alienada dentro de um ano. Uma controladora
contabilizará essa subsidiária:
(i)
pelo valor justo, sendo as mudanças no valor justo reconhecidas em
lucros e perdas, se o valor justo das ações puder ser mensurado de forma
confiável, ou
(ii)
de outro modo, pelo custo reduzido ao valor recuperável (vide parágrafo
11.14(c)).
9.4
Uma subsidiária é uma entidade controlada pela controladora. Controle é o poder
de governar as políticas financeiras e operacionais de uma entidade, para obter
benefícios de suas atividades. Se uma entidade tiver criado uma entidade de
propósito específico (EPE) para cumprir um objetivo estrito e bem definido, a
entidade consolidará a EPE quando a essência do relacionamento indicar que a EPE
é controlada por essa entidade (vide parágrafos 9.10-9.12).
9.5
Presume-se a existência de controle quando a controladora detém, direta ou
indiretamente, por meio de subsidiárias, mais da metade do poder de voto de uma
entidade. Essa pressuposição pode ser superada em circunstâncias excepcionais
se puder ser claramente demonstrado que essa titularidade não constitui controle.
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Também existe controle quando a controladora detém metade ou menos do poder
de voto de uma entidade, mas tem:
(a) poder sobre mais da metade dos direitos de voto por meio de um acordo com
outros investidores;
(b) poder de governar as políticas financeiras e operacionais da entidade, de acordo
com um estatuto ou um contrato;
(c) poder de nomear ou destituir a maioria dos membros do conselho de
administração ou órgão de administração equivalente e o controle da entidade
estiver a cargo desse conselho ou órgão; ou
(d) poder de obter a maioria dos votos nas reuniões do conselho de administração
ou órgão de administração equivalente e o controle da entidade estiver a cargo
desse conselho ou órgão.
9.6
O controle também pode ser obtido tendo-se opções ou instrumentos conversíveis
que são presentemente exercíveis ou tendo-se um agente com a capacidade de
orientar as atividades em benefício da entidade controladora.
9.7
Uma subsidiária não é excluída da consolidação simplesmente pelo fato de o
investidor ser uma organização de investimentos ou entidade similar.
9.8
Uma subsidiária não é excluída da consolidação pelo fato de suas atividades
comerciais serem diferentes daquelas de outras entidades dentro da consolidação.
Informações pertinentes são fornecidas pela consolidação dessas subsidiárias e
divulgação de informações adicionais, nas demonstrações financeiras consolidadas,
sobre as diferentes atividades comerciais das subsidiárias.
9.9
Uma subsidiária não é excluída da consolidação pelo fato de operar em uma
jurisdição que impõe restrições sobre transferência de caixa ou de outros ativos
para fora da jurisdição.
Entidades de propósitos específicos
9.10
Uma entidade pode ser criada para cumprir um objetivo estrito (por exemplo,
efetuar um arrendamento, realizar atividades de pesquisa e desenvolvimento ou
uma securitização de ativos financeiros). Essa EPE pode assumir a forma de uma
sociedade por ações, sociedade fiduciária, sociedade de pessoas ou entidade sem
personalidade jurídica. Freqüentemente, as EPEs são criadas com acordos legais
que impõem requisitos estritos em relação às operações da EPE
9.11
Uma entidade elaborará demonstrações financeiras consolidadas que incluam a
entidade e quaisquer EPEs que sejam controladas por essa entidade. Além das
circunstâncias descritas no parágrafo 9.5, as seguintes circunstâncias podem indicar
que uma entidade controla uma EPE (esta lista não é exaustiva):
(a) as atividades da EPE são conduzidas em nome da entidade de acordo com
suas necessidades específicas de negócios.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(b) a entidade tem os poderes de tomada de decisão final sobre as atividades da
EPE, mesmo que as decisões do dia-a-dia tenha sido delegadas.
(c) a entidade possui direitos para obter a maioria dos benefícios da EPE e,
portanto, pode estar exposta a riscos incidentes às atividades da EPE.
(d) a entidade retém a maioria dos riscos residuais ou de propriedade relacionados
à EPE ou seus ativos.
9.12
Os parágrafos 9.10 e 9.11 não se aplicam a planos de benefício pós-emprego ou
outros planos de benefício de longo prazo aos empregados aos quais se aplica a
Seção 28 – Benefícios aos Empregados.
Procedimentos de consolidação
9.13
As demonstrações financeiras consolidadas apresentam informações financeiras
sobre o grupo como uma única entidade econômica. Ao elaborar as demonstrações
financeiras consolidadas, uma entidade:
(a) combinará as demonstrações financeiras da controladora e de suas subsidiárias
linha por linha, adicionando itens similares de ativos, passivos, patrimônio
líquido, receita e despesas.
(b) eliminará o valor contábil do investimento da controladora em cada subsidiária
e a parcela da controladora no patrimônio líquido de cada subsidiária;
(c) mensurará e apresentará a participação não-controladora em lucros e
perdas de subsidiárias consolidadas no período de relatório separadamente
da participação dos proprietários da controladora; e
(d) mensurará e apresentará a participação não-controladora nos ativos líquidos de
subsidiárias consolidadas separadamente do patrimônio líquido dos acionistas
da controladora nelas. A participação não-controladora nos ativos líquidos
inclui:
9.14
(i)
o valor dessa participação não-controladora na data da combinação
original, calculado de acordo com a Seção 19 – Combinações de
Negócios e Ágio, e
(ii)
a parcela da participação não-controladora nas mutações do patrimônio
líquido, desde a data da combinação.
As proporções de lucros e perdas e mutações do patrimônio líquido alocadas aos
proprietários da controladora e à participação não-controladora são determinadas
com base nas participações societárias existentes e não refletem o possível exercício
ou conversão de opções ou instrumentos conversíveis.
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Saldos e transações intragrupo
9.15
Os saldos e transações intragrupo, incluindo receitas, despesas e dividendos, são
totalmente eliminados. Lucros e perdas resultantes de transações intragrupo que são
reconhecidos em ativos, tais como estoque e imobilizado, são totalmente eliminados.
As perdas intragrupo podem indicar uma redução ao valor recuperável de ativos,
que exige o reconhecimento nas demonstrações financeiras consolidadas (vide
Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos). A Seção 29 – Imposto sobre
a Renda se aplica a diferenças temporárias que surgem da eliminação de lucros
e perdas resultantes de transações intragrupo.
Data de relatório uniforme
9.16
As demonstrações financeiras da controladora e suas subsidiárias utilizadas na
elaboração das demonstrações financeiras consolidadas serão elaboradas na mesma
data de relatório, salvo se for impraticável fazê-lo.
Políticas contábeis uniformes
9.17
As demonstrações financeiras consolidadas serão elaboradas utilizando-se políticas
contábeis uniformes para transações similares e outros eventos e condições em
circunstâncias similares. Se um membro do grupo utilizar políticas contábeis
diferentes daquelas adotadas nas demonstrações financeiras consolidadas para
transações similares e eventos em circunstâncias similares, são feitos ajustes
apropriados às suas demonstrações financeiras na elaboração das demonstrações
financeiras consolidadas.
Aquisição e alienação de subsidiárias
9.18
A receita e as despesas de uma subsidiária são incluídas nas demonstrações
financeiras consolidadas a partir da data de aquisição. A receita e as despesas de
uma subsidiária são incluídas nas demonstrações financeiras consolidadas até a
data em que a controladora deixar de controlar a subsidiária. A diferença entre os
proventos da alienação da subsidiária e seu valor contábil na data da alienação,
excluindo o valor acumulado de quaisquer diferenças cambiais referentes a uma
subsidiária estrangeira reconhecido no patrimônio líquido de acordo com a Seção
30 – Conversão de Moeda Estrangeira, é reconhecida na demonstração consolidada
do resultado abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada) como o
ganho ou perda na alienação da subsidiária.
9.19
Se uma entidade deixar de ser uma subsidiária mas o investidor (antiga controladora)
continuar mantendo um investimento na antiga subsidiária, esse investimento será
contabilizado como um ativo financeiro de acordo com a Seção 11 – Instrumentos
Financeiros Básicos ou a Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos
Financeiros a partir da data em que a entidade deixar de ser uma subsidiária. desde
que ela não se torne uma coligada (sendo que nesse caso aplica-se a Seção 14 –
Investimento em Coligadas) ou uma entidade controlada em conjunto (sendo que
nesse caso aplica-se a Seção 15 – Investimentos em Empreendimentos em Conjunto
(Joint Ventures)). O valor contábil do investimento na data em que a entidade deixar
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
de ser uma subsidiária será considerado como o custo na mensuração inicial do ativo
financeiro.
Participação não-controladora em subsidiárias
9.20
Uma entidade apresentará a participação não-controladora na demonstração
consolidada da posição financeira, no patrimônio líquido, separadamente do
patrimônio líquido dos proprietários da controladora, conforme exigido pelo
parágrafo 4.2(q).
9.21
Uma entidade divulgará a participação não-controladora separadamente na
demonstração do resultado abrangente, em lucros e perdas do grupo, conforme
exigido pelo parágrafo 5.6 (ou na demonstração do resultado, se apresentada,
conforme exigido pelo parágrafo 5.7).
9.22
Lucros e perdas e cada componente de outros resultados abrangentes serão atribuídos
aos proprietários da controladora e à participação não-controladora. O resultado
abrangente total será atribuído aos proprietários da controladora e à participação
não-controladora, mesmo se isso resultar no fato de a participação não-controladora
apresentar um saldo negativo.
Divulgações nas demonstrações financeiras consolidadas
9.23
Serão feitas as seguintes divulgações nas demonstrações financeiras consolidadas:
(a) o fato de que as demonstrações são demonstrações financeiras consolidadas.
(b) a base para a conclusão de que existe controle quando a controladora não
detiver, direta ou indiretamente por meio de subsidiárias, mais da metade do
poder de voto.
(c) qualquer diferença na data de relatório das demonstrações financeiras da
controladora e suas subsidiárias utilizadas na elaboração das demonstrações
financeiras consolidadas.
(d) a natureza e a extensão de quaisquer restrições significativas (por exemplo,
resultantes de acordos de empréstimo ou requisitos regulatórios) sobre a
capacidade das subsidiárias de transferir recursos à controladora na forma de
dividendos em dinheiro ou de restituir empréstimos.
Demonstrações financeiras separadas
Apresentação de demonstrações financeiras separadas
9.24
O parágrafo 9.2 exige que uma controladora apresente demonstrações financeiras
consolidadas. Esta IFRS não exige a apresentação de demonstrações financeiras
separadas para a entidade controladora ou para as subsidiárias individuais.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
9.25
As demonstrações financeiras de uma entidade que não tem uma subsidiária não
são demonstrações financeiras separadas. Portanto, uma entidade que não é uma
controladora mas é uma investidora em uma coligada ou tem uma participação de
investidor em um empreendimento em conjunto (joint venture) apresenta suas
demonstrações financeiras de acordo com a Seção 14 ou Seção 15, conforme
apropriado. Ela também pode escolher apresentar demonstrações financeiras
separadas.
Escolha de política contábil
9.26
Quando uma controladora, um investidor em uma coligada ou um investidor com
uma participação em uma entidade controlada em conjunto elaborar demonstrações
financeiras separadas e descrevê-las de acordo com a IFRS para PMEs, essas
demonstrações cumprirão todos os requisitos desta IFRS. A entidade adotará uma
política para a contabilização de seus investimentos em subsidiárias, coligadas e
entidades controladas em conjunto:
(a) pelo custo menos a redução ao valor recuperável, ou
(b) pelo valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e
perdas.
A entidade aplicará a mesma política contábil para todos os investimentos em uma
única classe (subsidiárias, coligadas ou entidades controladas em conjunto), mas
poderá escolher diferentes políticas para diferentes classes.
Divulgações em demonstrações financeiras separadas
9.27
Quando uma controladora, um investidor em uma coligada ou um investidor com
uma participação em uma entidade controlada em conjunto elaborar demonstrações
financeiras separadas, essas demonstrações financeiras separadas divulgarão:
(a) que as demonstrações são demonstrações financeiras separadas, e
(b) uma descrição dos métodos utilizados para contabilizar investimentos em
subsidiárias, entidades controladas em conjunto e coligadas,
e identificará as demonstrações financeiras consolidadas ou outras demonstrações
financeiras primárias às quais se refiram.
Demonstrações financeiras combinadas
9.28
Demonstrações financeiras combinadas são um único conjunto de demonstrações
financeiras de duas ou mais entidades controladas por um único investidor. Esta
IFRS não exige que sejam elaboradas demonstrações financeiras combinadas.
9.29
Se o investidor elaborar demonstrações financeiras combinadas e descrevê-las como
estando em conformidade com a IFRS para PMEs, essas demonstrações cumprirão
todos os requisitos desta IFRS. Os saldos e transações entre empresas do mesmo
56
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
grupo serão eliminados; lucros e perdas resultantes de transações entre empresas
do mesmo grupo que são reconhecidos em ativos como estoque e imobilizado serão
eliminados; as demonstrações financeiras das entidades incluídas nas demonstrações
financeiras combinadas serão elaboradas na mesma data de relatório, a menos
que seja impraticável fazê-lo; e políticas contábeis uniformes serão seguidas para
transações similares e outros eventos em circunstâncias similares.
Divulgações em demonstrações financeiras combinadas
9.30
As demonstrações financeiras combinadas divulgarão o seguinte:
(a) o fato de que as demonstrações financeiras são demonstrações financeiras
combinadas.
(b) a razão pela qual são elaboradas demonstrações financeiras combinadas.
(c) a base para determinar que entidades são incluídas nas demonstrações
financeiras combinadas.
(d) a base de elaboração das demonstrações financeiras combinadas.
(e) as divulgações sobre partes relacionadas exigidas pela Seção 33 –
Divulgações sobre Partes Relacionadas.
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Seção 10
Políticas Contábeis, Estimativas e Erros
Alcance desta seção
10.1
Esta seção fornece orientação para seleção e aplicação das políticas contábeis
utilizadas na elaboração das demonstrações financeiras. Ela também abrange
as mudanças nas estimativas contábeis e correções de erros em demonstrações
financeiras de períodos anteriores.
Seleção e aplicação de políticas contábeis
10.2
Políticas contábeis são os princípios, bases, convenções, regras e práticas específicas,
aplicadas por uma entidade na elaboração e apresentação das demonstrações
financeiras.
10.3
Se esta IFRS tratar especificamente de uma transação, outro evento ou condição, uma
entidade aplicará esta IFRS. Entretanto, a entidade não precisa seguir um requisito
nesta IFRS se o efeito de fazê-lo não for relevante.
10.4
Se esta IFRS não tratar especificamente de uma transação, outro evento ou condição,
a administração de uma entidade utilizará seu julgamento no desenvolvimento e
aplicação de uma política contábil que resulte em informações que sejam:
(a) pertinentes às necessidades de tomada de decisão econômica dos usuários, e
(b) confiáveis, no sentido de que as demonstrações financeiras:
(i)
representam fielmente a posição financeira, o desempenho financeiro
e os fluxos de caixa da entidade;
(ii)
refletem a essência econômica de transações, outros eventos e
condições, e não meramente a forma jurídica;
(iii) sejam neutras, ou seja, livres de vieses;
(iv) sejam prudentes; e
(v)
10.5
sejam completas em todos os aspectos relevantes.
Ao fazer o julgamento descrito no parágrafo 10,4, a administração fará referência
e considerará a aplicabilidade das seguintes fontes em ordem decrescente:
(a) os requisitos e a orientação nesta IFRS que tratam de questões similares e
relacionadas, e
(b) as definições, os critérios de reconhecimento e os conceitos de mensuração
para ativos, passivos, receitas e despesas e os princípios abrangentes na
Seção 2 – Conceitos e Princípios Abrangentes.
58
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
10.6
Ao fazer o julgamento descrito no parágrafo 10.4, a administração também pode
considerar os requisitos e a orientação nas IFRSs completas que tratam de questões
similares e relacionadas.
Consistência de políticas contábeis
10.7
Uma entidade selecionará e aplicará suas políticas contábeis de forma consistente
para transações similares, outros eventos e condições, exceto se esta IFRS
especificamente exigir ou permitir a categorização de itens para os quais possam ser
apropriadas políticas diferentes. Se esta IFRS exigir ou permitir essa categorização,
uma política contábil apropriada será selecionada e aplicada de forma consistente
a cada categoria.
Mudanças nas políticas contábeis
10.8
Uma entidade mudará uma política contábil, apenas se a mudança:
(a) for exigida por mudanças nesta IFRS, ou
(b) resultar no fornecimento, pelas demonstrações financeiras, de informações
confiáveis e mais pertinentes sobre os efeitos de transações, outros eventos ou
condições sobre a posição financeira, o desempenho financeiro ou os fluxos
de caixa da entidade.
10.9
Os itens a seguir não constituem mudanças nas políticas contábeis:
(a) a aplicação de uma política contábil para transações, outros eventos ou
condições que difiram na essência daqueles que ocorreram anteriormente.
(b) a aplicação de uma nova política contábil para transações, outros eventos ou
condições que não ocorreram anteriormente ou que não eram relevantes.
(c) uma mudança no método de custo quando uma mensuração confiável do valor
justo não estiver mais disponível (ou vice-versa) para um ativo que esta IFRS
de outro modo exigiria ou permitiria que fosse mensurado pelo valor justo.
10.10
Se esta IFRS permitir uma escolha de tratamento contábil (incluindo a base de
mensuração) para uma transação específica ou outro evento ou condição e uma
entidade mudar sua escolha anterior, isto é uma mudança na política contábil.
Aplicação de mudanças nas políticas contábeis
10.11
Uma entidade contabilizará mudanças na política contábil da seguinte forma:
(a) uma entidade contabilizará uma mudança na política contábil resultante de uma
mudança nos requisitos desta IFRS de acordo com as disposições transitórias,
se houver, especificadas nessa alteração;
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(b) quando uma entidade escolher seguir a IAS 39 – Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensuração em vez de seguir a Seção 11 – Instrumentos
Financeiros Básicos e a Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos
Financeiros, conforme permitido pelo parágrafo 11.2, e os requisitos da IAS 39
mudarem, a entidade contabilizará essa mudança na política contábil de acordo
com as disposições transitórias, se houver, especificadas na IAS 39 revisada; e
(c) uma entidade contabilizará todas as outras mudanças na política contábil
retrospectivamente (vide parágrafo 10.12).
Aplicação retrospectiva
10.12
Quando uma mudança na política contábil for aplicada retrospectivamente de
acordo com o parágrafo 10.11, a entidade aplicará a nova política contábil a
informações comparativas para períodos anteriores considerando a data mais
antiga praticável, como se a nova política contábil tivesse sempre sido aplicada.
Quando for impraticável determinar os efeitos do período individual de uma
mudança na política contábil sobre informações comparativas para um ou mais
períodos anteriores apresentados, a entidade aplicará a nova política contábil aos
valores contábeis de ativos e passivos no início do período mais antigo para o qual
a aplicação retrospectiva seja praticável, que pode ser o período corrente, e fará o
respectivo ajuste ao saldo de abertura de cada componente afetado do patrimônio
líquido para esse período.
Divulgação de uma mudança na política contábil
10.13
Quando uma alteração a esta IFRS tiver um efeito sobre o período corrente ou
sobre qualquer período anterior, ou puder ter um efeito sobre períodos futuros, uma
entidade divulgará o seguinte:
(a) a natureza da mudança na política contábil.
(b) para o período corrente e cada período anterior apresentado, conforme
praticável, o valor do ajuste para cada rubrica afetada das demonstrações
financeiras.
(c) o valor do ajuste referente a períodos anteriores aos apresentados, conforme
praticável.
(d) uma explicação, caso seja impraticável determinar os valores a serem
divulgados em (b) ou (c) acima.
As demonstrações financeiras de períodos subseqüentes não precisam repetir essas
divulgações.
10.14
Quando uma mudança voluntária na política contábil tiver um efeito sobre o
período corrente ou sobre qualquer período anterior, uma entidade divulgará o
seguinte:
(a) a natureza da mudança na política contábil.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(b) os motivos pelos quais a aplicação da nova política contábil fornece
informações confiáveis e mais pertinentes.
(c) conforme praticável, o valor do ajuste para cada rubrica afetada das
demonstrações financeiras, apresentado separadamente:
(i)
para o período corrente;
(ii)
para cada período anterior apresentado; e
(iii) no total para períodos anteriores àqueles apresentados.
(d) uma explicação, caso seja impraticável determinar os valores a serem
divulgados em (c) acima.
As demonstrações financeiras de períodos subseqüentes não precisam repetir essas
divulgações.
Mudanças nas estimativas contábeis
10.15
Uma mudança na estimativa contábil é um ajuste no valor contábil de um ativo ou
passivo, ou no valor do consumo periódico de um ativo, que resulta da avaliação da
situação atual de ativos e passivos e de benefícios e obrigações futuros esperados
associados a esses ativos e passivos. Mudanças nas estimativas contábeis resultam
de novas informações ou novos desenvolvimentos e, conseqüentemente, não são
correções de erros. Quando for difícil distinguir uma mudança em uma política
contábil de uma mudança em uma estimativa contábil, a mudança é tratada como
uma mudança na estimativa contábil.
10.16
Uma entidade reconhecerá o efeito de uma mudança em uma estimativa contábil,
exceto uma mudança à qual se aplique o parágrafo 10,17, prospectivamente
incluindo-o em lucros e perdas no:
(a) período da mudança, se a mudança afetar apenas esse período, ou
(b) período da mudança e períodos futuros, se a mudança afetar ambos.
10.17
Na medida em que uma mudança em uma estimativa contábil der origem a mudanças
em ativos ou passivos ou se referir a um item do patrimônio líquido, a entidade
a reconhecerá ajustando o valor contábil do respectivo ativo, passivo ou item do
patrimônio líquido no período da mudança.
Divulgação de uma mudança na estimativa
10.18
Uma entidade divulgará a natureza de qualquer mudança em uma estimativa
contábil e o efeito da mudança sobre ativos, passivos, receitas e despesas do período
corrente. Se for praticável para a entidade estimar o efeito da mudança em um ou
mais períodos futuros, a entidade divulgará essas estimativas.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Correções de erros de períodos anteriores
10.19
Erros de períodos anteriores são omissões e divulgações distorcidas nas demonstrações
financeiras da entidade para um ou mais períodos anteriores, decorrentes da
não‑utilização ou da utilização incorreta de informações confiáveis que:
(a) estavam disponíveis no momento em que foi autorizada a emissão das
demonstrações financeiras para esses períodos, e
(b) seria razoável esperar que fossem obtidas e levadas em consideração na
elaboração e apresentação dessas demonstrações financeiras.
10.20
Esses erros incluem os efeitos de erros matemáticos, erros na aplicação de políticas
contábeis, omissões ou erros na interpretação de fatos e fraude.
10.21
Na medida do praticável, uma entidade corrigirá erros relevantes de períodos
anteriores retrospectivamente, nas primeiras demonstrações financeiras autorizadas
para emissão após sua descoberta por meio de:
(a) reapresentação dos valores comparativos para o(s) período(s) anterior(es)
apresentado(s) em que o erro ocorreu, ou
(b) se o erro ocorreu antes do período anterior mais antigo apresentado,
reapresentação dos saldos de abertura de ativos, passivos e patrimônio líquido
para o período anterior mais antigo apresentado.
10.22
Quando for impraticável determinar os efeitos específicos do período de um erro
nas informações comparativas para um ou mais períodos anteriores apresentados,
a entidade reapresentará os saldos de abertura de ativos, passivos e patrimônio
líquido para o período mais antigo para o qual uma reapresentação retrospectiva
seja praticável (que pode ser o período corrente).
Divulgação de erros de períodos anteriores
10.23
Uma entidade divulgará o seguinte sobre erros de períodos anteriores:
(a) a natureza do erro de período anterior.
(b) para cada período anterior apresentado, conforme praticável, o valor da
correção para cada rubrica afetada das demonstrações financeiras.
(c) conforme praticável, o valor da correção no início do período anterior mais
antigo apresentado.
(d) uma explicação, caso não seja praticável determinar os valores a serem
divulgados em (b) ou (c) acima.
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As demonstrações financeiras de períodos subseqüentes não precisam repetir essas
divulgações.
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Seção 11
Instrumentos Financeiros Básicos
Alcance das Seções 11 e 12
11.1
A Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 – Questões Sobre
Outros Instrumentos Financeiros juntas tratam do reconhecimento, baixa,
mensuração e divulgação de instrumentos financeiros (ativos financeiros e
passivos financeiros). A Seção 11 aplica-se a instrumentos financeiros básicos
e é pertinente a todas as entidades. A Seção 12 aplica-se a outras transações e
instrumentos financeiros mais complexos. Se uma entidade somente realizar
transações com instrumentos financeiros básicos, então a Seção 12 não se
aplica. Contudo, mesmo entidades com apenas instrumentos financeiros básicos
considerarão o alcance da Seção 12 para assegurar-se que estão isentas.
Escolha de política contábil
11.2
Uma entidade escolherá aplicar:
(a) as disposições tanto da Seção 11 quanto da Seção 12 em sua totalidade, ou
(b) as disposições de reconhecimento e mensuração da IA­S 12 – Instrumentos
Financeiros: Reconhecimento e Mensuração e os requisitos de divulgação
das Seções 11 e 12
para contabilizar todos os seus instrumentos financeiros. A escolha de uma entidade
entre (a) ou (b) é uma escolha de política contábil. Os parágrafos 10.8-10.14
contêm requisitos para determinar quando uma mudança na política contábil é
apropriada, como essa mudança deve ser contabilizada e quais informações devem
ser divulgadas sobre a mudança.
Introdução à Seção 11
11.3
Um instrumento financeiro é um contrato que dá origem a um ativo financeiro
de uma entidade e um passivo financeiro ou instrumento de patrimônio de outra
entidade.
11.4
A Seção 11 exige um método de custo amortizado para todos os instrumentos
financeiros básicos, exceto para investimentos em ações preferenciais nãoconversíveis e não-resgatáveis e ações ordinárias não-resgatáveis que são
negociadas publicamente ou cujo valor justo pode de outro modo ser mensurado
de forma confiável.
11.5
Instrumentos financeiros básicos dentro do alcance da Seção 11 são aqueles que
atendem às condições no parágrafo 11.8. Exemplos de instrumentos financeiros que
normalmente atendem a essas condições incluem:
(a) caixa.
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(b) depósitos à vista e a prazo fixo quando a entidade é o depositante, por exemplo,
contas bancárias.
(c) papéis comerciais e faturas comerciais mantidas.
(d) contas, títulos e empréstimos a receber e a pagar.
(e) títulos de dívida e instrumentos de dívida similares.
(f) investimentos em ações preferenciais não-conversíveis e ações preferenciais
e ordinárias não-resgatáveis.
(g) compromissos para receber um empréstimo se o compromisso não puder ser
liquidado pelo valor líquido em caixa.
11.6
Exemplos de instrumentos financeiros que normalmente não atendem às condições
no parágrafo 11.8 e que, portanto, estão dentro do alcance da Seção 12 incluem:
(a) títulos lastreados por ativos, tais como obrigações de hipoteca garantida,
contratos de recompra e pacotes securitizados de recebíveis.
(b) opções, direitos, bônus de subscrição, contratos de futuros, contratos a termo
e swap de taxa de juros que podem ser liquidados em caixa ou trocando-se
por um outro instrumento financeiro.
(c) instrumentos financeiros que se qualificam e são designados como
instrumentos de cobertura de acordo com os requisitos na Seção 12.
(d) compromissos para efetuar um empréstimo a uma outra entidade.
(e) compromissos para receber um empréstimo se o compromisso puder ser
liquidado pelo valor líquido em caixa.
Alcance da Seção 11
11.7
A Seção 11 aplica-se a todos os instrumentos financeiros que atendem às condições
no parágrafo 11.8, exceto para o seguinte:
(a) investimentos em subsidiárias, coligadas e empreendimentos em conjunto
(joint ventures) que são contabilizados de acordo com a Seção 9 – Demonstrações
Financeiras Consolidadas e Separadas, Seção 14 – Investimentos em Coligadas
ou Seção 15 – Investimentos em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures).
(b) instrumentos financeiros que atendem à definição de patrimônio líquido
próprio de uma entidade (vide Seção 22 – Passivo e Patrimônio Líquido e
Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações).
(c) arrendamentos, aos quais se aplica a Seção 20 – Arrendamentos. Contudo,
os requisitos de baixa nos parágrafos 11.33-11.38 aplicam-se a baixa de
recebíveis de arrendamento reconhecidos por um arrendador e contas a pagar
de arrendamento reconhecidas por um arrendatário. Além disso, a Seção 12
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pode aplicar-se a arrendamentos com características especificadas no parágrafo
12.3(f).
(d) direitos e obrigações de empregadores em virtude de planos de benefício aos
empregados, aos quais se aplica a Seção 28 – Benefícios aos Empregados.
Instrumentos financeiros básicos
11.8
Uma entidade contabilizará os seguintes instrumentos financeiros como instrumentos
financeiros básicos de acordo com a Seção 11:
(a) caixa
(b) um instrumento de dívida (tais como uma conta, um título, ou um empréstimo
a receber ou a pagar) que atende às condições no parágrafo 11.9.
(c) um compromisso de receber um empréstimo que:
(i)
não puder ser liquidado pelo valor líquido em caixa, e
(ii)
quando o compromisso for executado, atenda às condições no parágrafo
11.9.
(d) um investimento em ações preferenciais não-conversíveis e ações preferenciais
e ações ordinárias não-resgatáveis.
11.9
Um instrumento de dívida que atenda todas as condições dos itens (a)-(d) abaixo
será contabilizado de acordo com a Seção 11:
(a) Retornos ao titular são:
(i)
um valor fixo;
(ii)
uma taxa de retorno fixa ao longo da vida do instrumento;
(iii) um retorno variável que, durante toda a vida do instrumento, é
equivalente a uma única taxa de juros de referência observável ou cotada
(por exemplo, taxa LIBOR); ou
(iv) uma combinação dessa taxa de juros fixa e taxas variáveis (por exemplo,
a taxa LIBOR mais 200 pontos base), ficando ressalvado que tanto as
taxas fixas quanto as taxas variáveis são positivas (por exemplo, um
swap de taxa de juros com uma taxa fixa positiva e uma taxa variável
negativa não atenderia a esse critério). Para retornos de taxas de juros
fixas e variáveis, os juros são calculados multiplicando-se a taxa do
período aplicável pelo valor principal pendente durante o período.
(b) Não existe disposição contratual que, por seus termos, resultaria em perda do
valor principal ao titular ou de qualquer juro atribuível ao período corrente ou
períodos anteriores. O fato de que um instrumento de dívida está subordinado
a outros instrumentos de dívida não é um exemplo dessa disposição contratual.
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(c) Disposições contratuais que permitem ao emissor (o devedor) pagar
antecipadamente um instrumento de dívida ou permitem ao titular (o credor)
revendê-lo ao emissor antes do seu vencimento não estão condicionadas a
eventos futuros.
(d) Não existem disposições de restituição ou retornos condicionais, exceto para
o retorno de taxa variável descrito no item (a) e as disposições de pagamento
antecipado descritas no item (c).
11.10
Exemplos de instrumentos financeiros que normalmente atenderiam às condições
no parágrafo 11.9:
(a) contas a receber de clientes e títulos a receber e a pagar, e empréstimos de
bancos ou de terceiros.
(b) contas a pagar em moeda estrangeira. Entretanto, qualquer mudança na conta
a pagar devido a uma mudança na taxa de câmbio é reconhecida em lucros e
perdas, conforme exigido pelo parágrafo 30.10.
(c) empréstimos para/de subsidiárias ou coligadas que vencem à vista.
(d) um instrumento de dívida que se tornaria imediatamente recebível se o emissor
atrasar um pagamento de juros ou do principal (essa disposição não viola as
condições no parágrafo 11.9).
11.11
Exemplos de instrumentos financeiros que não atendem às condições no parágrafo
11.9 (e que, portanto, estão dentro do alcance da Seção 12) incluem:
(a) um investimento em instrumentos de patrimônio de uma outra entidade que não
sejam ações preferenciais não-conversíveis e ações preferenciais ou ordinárias
não-resgatáveis (vide parágrafo 11.8(d)).
(b) um swap de taxa de juros que retorne um fluxo de caixa positivo ou negativo,
ou um compromisso futuro de comprar uma commodity ou instrumento
financeiro que seja capaz de ser liquidado em caixa e que, na liquidação, teria
um fluxo de caixa positivo ou negativo, pois esses swaps e compromissos
futuros não atendem à condição no parágrafo 11.9(a).
(c) contratos de opções e a termo, pois os retornos ao titular não são fixos e a
condição no parágrafo 11.9(a) não é atendida.
(d) investimentos em dívida conversível, pois o retorno ao titular pode variar
com o preço das ações do emissor em vez de apenas com as taxas de juros de
mercado.
(e) um empréstimo a receber de um terceiro que dá ao terceiro o direito ou a
obrigação de pagar antecipadamente se os requisitos de contabilização ou
tributação aplicáveis mudarem, pois esse empréstimo não atende à condição
no parágrafo 11.9(c).
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Reconhecimento inicial de ativos financeiros e passivos
financeiros
11.12
Uma entidade reconhecerá um ativo financeiro ou um passivo financeiro somente
quando a entidade se tornar parte das disposições contratuais do instrumento.
Mensuração inicial
11.13
Quando um ativo financeiro ou passivo financeiro for reconhecido inicialmente,
uma entidade o mensurará pelo preço de transação (incluindo os custos de
transação, exceto no reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros que
são mensurados ao valor justo por meio do resultado), salvo se o acordo constituir,
na verdade, uma transação de financiamento. Uma transação de financiamento pode
ocorrer em conexão com a venda de bens ou serviços, por exemplo, se o pagamento
for diferido além dos termos comerciais normais ou for financiado a uma taxa de
juros que não seja uma taxa de mercado. Se o acordo constituir uma transação de
financiamento, a entidade mensurará o ativo financeiro ou passivo financeiro pelo
valor presente dos pagamentos futuros descontado a uma taxa de juros de mercado
para um instrumento de dívida similar.
Exemplos – ativos financeiros
1
Para um empréstimo de longo prazo feito a outra entidade, um recebível
é reconhecido pelo valor presente de caixa a receber (inclusive
pagamentos de juros e amortização do principal) dessa entidade.
2
Para bens vendidos a um cliente em crédito de curto prazo, um
recebível é reconhecido pelo valor não descontado de caixa a receber
dessa entidade, que normalmente é o preço da fatura.
3
Para um item vendido a um cliente em crédito de dois anos isento
de juros, um recebível é reconhecido pelo preço de venda à vista
desse item. Se o preço de venda à vista não for conhecido, ele pode
ser estimado como o valor presente do caixa a receber descontado
utilizando a(s) taxa(s) de juros de mercado em vigor de um
recebível similar.
4
Para uma compra à vista de ações ordinárias de outra entidade, o
investimento é reconhecido pelo valor de caixa pago para adquirir
as ações.
Exemplos – passivos financeiros
1
Para um empréstimo recebido de um banco, uma conta a pagar é
reconhecida inicialmente pelo valor presente de caixa a pagar ao banco
(por exemplo, incluindo pagamentos de juros e amortização de principal).
2
Para bens adquiridos de um fornecedor em crédito de curto prazo,
uma conta a pagar é reconhecida pelo valor não descontado devido ao
fornecedor, que normalmente é o preço da fatura.
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67
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Mensuração subseqüente
11.14
No final de cada período do relatório, uma entidade mensurará os instrumentos
financeiros da seguinte forma, sem qualquer dedução para custos de transação que
a entidade possa incorrer na venda ou outra alienação:
(a) Instrumentos de dívida que atendem às condições no parágrafo 11.8(b) serão
mensurados pelo custo amortizado utilizando o método de juros efetivos.
Os parágrafos 11.15-11.20 fornecem orientação sobre a determinação do
custo amortizado utilizado o método de juros efetivos. Instrumentos de dívida
que são classificados como ativos circulantes ou passivos circulantes serão
mensurados pelo valor não descontado do caixa ou outra contrapartida que
se espera que seja paga ou recebida (ou seja, líquida de redução ao valor
recuperável – vide parágrafos 11.21-11.26), salvo se o acordo constituir, na
verdade, uma transação de financiamento (vide parágrafo 11.13). Se o acordo
constituir uma transação de financiamento, a entidade mensurará o instrumento
de dívida pelo valor presente dos pagamentos futuros descontado a uma taxa
de juros de mercado para um instrumento de dívida similar.
(b) Os compromissos de receber um empréstimo que atende às condições no
parágrafo 11.8(c) serão mensurados pelo custo (que algumas vezes é zero)
menos a redução ao valor recuperável.
(c) Investimentos em ações preferenciais não-conversíveis e ações preferenciais
ou ordinárias não-resgatáveis que atendem às condições no parágrafo 11.8(d)
serão mensuradas da seguinte forma (os parágrafos 11.27-11.33 fornecem
orientação sobre o valor justo):
(i)
se as ações forem negociadas publicamente ou seu valor justo puder
de outro modo ser mensurado de forma confiável, o investimento
será mensurado pelo valor justo com as mudanças no valor justo
reconhecidas em lucros e perdas.
(ii)
todos os outros investimentos serão mensurados pelo custo menos a
redução ao valor recuperável.
A redução ao valor recuperável ou a impossibilidade de cobrança devem
ser avaliadas para os instrumentos financeiros em (a), (b) e (c)(ii) acima. Os
parágrafos 11.21-11.26 fornecem orientação.
Custo amortizado e método de juros efetivos
11.15
O custo amortizado de um ativo financeiro ou passivo financeiro em cada data de
relatório é o valor líquido dos seguintes valores:
(a) o valor pelo qual o ativo financeiro ou passivo financeiro é mensurado no
reconhecimento inicial,
(b) menos quaisquer amortizações do principal,
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(c) mais ou menos a amortização acumulada utilizando o método de juros efetivos
de qualquer diferença entre o valor no reconhecimento inicial e o valor no
vencimento,
(d) menos, no caso de um ativo financeiro, qualquer redução (diretamente ou por
meio da utilização de uma provisão) para a redução ao valor recuperável ou
a impossibilidade de cobrança.
Ativos financeiros e passivos financeiros que não têm taxa de juros declarada e
são classificados como ativos circulantes ou passivos circulantes são inicialmente
mensurados a um valor não descontado de acordo com o parágrafo 11.14(a).
Portanto, o item (c) acima não se aplica a eles.
11.16
O método de juros efetivos é um método para o cálculo do custo amortizado de um
ativo financeiro ou passivo financeiro (ou de um grupo de ativos financeiros ou
passivos financeiros) e para a alocação da receita ou da despesa de juros ao longo do
período correspondente. A taxa de juros efetiva é a taxa que desconta exatamente os
pagamentos ou recebimentos de caixa futuros estimados ao longo da vida esperada
do instrumento financeiro ou, quando apropriado, de um período mais curto, em
relação ao valor contábil do ativo financeiro ou passivo financeiro. A taxa de juros
efetiva é determinada com base no valor contábil do ativo financeiro ou passivo
financeiro no reconhecimento inicial. De acordo com o método de juros efetivos:
(a) o custo amortizado de um ativo (passivo) financeiro é o valor presente de
recebimentos (pagamentos) de caixa futuros descontado pela taxa de juros
efetiva, e
(b) a despesa (receita) de juros em um período equivale ao valor contábil do
passivo (ativo) financeiro no início de um período multiplicado pela taxa de
juros efetiva do período.
11.17
Ao calcular a taxa de juros efetiva, uma entidade estimará os fluxos de caixa
considerando todos os termos contratuais do instrumento financeiro (por exemplo,
opções de pagamento antecipado, de compra ou similares) e perdas de crédito
conhecidas que foram incorridas, mas não considerará possíveis perdas de crédito
futuras ainda não incorridas.
11.18
Ao calcular a taxa de juros efetiva, uma entidade amortizará quaisquer taxas
correspondentes, encargos financeiros pagos ou recebidos (como “pontos”), custos
de transação e outros prêmios ou descontos ao longo da vida útil esperada do
instrumento, exceto conforme o disposto abaixo. A entidade utilizará um período
menor, se esse for o período a que se referem as taxas, encargos financeiros pagos
ou recebidos, custos de transação, prêmios ou descontos. Esse será o caso quando
a variável à qual as taxas, encargos financeiros pagos ou recebidos, custos de
transação, prêmios ou descontos se referirem for reprecificada para as taxas de
mercado antes do vencimento esperado do instrumento. Nesse caso, o período de
amortização apropriado é o período até a próxima data de reprecificação.
11.19
Para ativos financeiros de taxa variável e passivos financeiros de taxa variável, a
reestimativa periódica dos fluxos de caixa para refletir mudanças nas taxas de juros
de mercado altera a taxa de juros efetiva. Se um ativo financeiro de taxa variável ou
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passivo financeiro de taxa variável for reconhecido inicialmente por um valor igual
ao principal a receber ou a pagar no vencimento, a reestimativa dos pagamentos de
juros futuros normalmente não possui efeito significativo sobre o valor contábil do
ativo ou passivo.
11.20
Se uma entidade revisar suas estimativas de pagamentos ou recebimentos, a entidade
ajustará o valor contábil do ativo financeiro ou passivo financeiro (ou grupo de
instrumentos financeiros) para refletir os fluxos de caixa estimados reais e revisados.
A entidade recalculará o valor contábil computando o valor presente dos fluxos de
caixa futuros estimados pela taxa de juros efetiva original do instrumento financeiro.
A entidade reconhecerá o ajuste como receita ou despesa em lucros e perdas na data
da revisão.
Exemplo de determinação de custo amortizado para um
empréstimo de cinco anos utilizando o método de juros efetivos
Em 1º de janeiro de 20X0, uma entidade adquire um título de dívida por 900
Unidades de Moeda (UM) incorrendo em custos de transação de UM50. Os
juros de UM40 serão recebidos anualmente, por período vencido, ao longo dos
próximos cinco anos (31 de dezembro de 20X0 – 31 de dezembro de 20X4).
O título de dívida tem um resgate obrigatório de UM1100 em 31 de dezembro
de 20X4.
Ano
Valor contábil no
início do período
Receita de juros
a 6,9583%*
Entrada de caixa
Valor contábil no
fim do período
UM
UM
UM
UM
20X0
950,00
66,10
(40,00)
976,11
20X1
976,11
67,92
(40,00)
1.004,03
20X2
1.004,03
69,86
(40,00)
1.033,89
20X3
1.033,89
71,94
(40,00)
1.065,83
20X4
1.065,83
74,16
(40,00)
1.100,00
(1.100,00)
0
A taxa de juros efetiva de 6,9583% é a taxa que desconta os fluxos de caixa esperados sobre o título
de dívida ao valor contábil inicial:
*
40/(1.069583)1 + 40/(1.069583)2 + 40/(1.069583)3 + 40/(1.069583)4 + 1,140/(1.069583)5 ­= 950
Redução ao valor recuperável de ativos financeiros
mensurados pelo custo ou custo amortizado
Reconhecimento
11.21
70
No final de cada período de relatório, uma entidade avaliará se há evidência
objetiva de redução ao valor recuperável de quaisquer ativos financeiros que sejam
mensurados pelo custo ou custo amortizado. Se houver evidência objetiva de redução
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ao valor recuperável, a entidade reconhecerá imediatamente uma perda por redução
ao valor recuperável em lucros e perdas.
11.22
A evidência objetiva de que um ativo financeiro ou grupo de ativos apresenta
problemas de recuperação inclui dados observáveis que são levados à atenção do
titular do ativo sobre os seguintes eventos de perda.
(a) dificuldade financeira significativa do emissor ou devedor.
(b) uma quebra de contrato, como, por exemplo, inadimplência ou atraso nos
pagamentos de juros ou principal.
(c) o credor, por motivos econômicos ou legais, relacionados à dificuldade
financeira do devedor, dá ao devedor uma concessão que o credor, de outro
modo, não consideraria.
(d) for provável que o devedor entrará em falência ou outra reestruturação
financeira.
(e) dados observáveis indicando que há uma redução mensurável nos fluxos de
caixa futuros estimados provenientes de um grupo de ativos financeiros desde
o reconhecimento inicial desses ativos, ainda que a redução ainda não possa
ser identificada com os ativos financeiros individuais no grupo, como, por
exemplo, condições econômicas adversas nacionais ou locais ou mudanças
adversas nas condições do setor.
11.23
Outros fatores também podem ser uma evidência de redução ao valor recuperável,
incluindo mudanças significativas com um efeito adverso que tenham ocorrido no
ambiente tecnológico, de mercado, econômico ou legal em que a emitente opera.
11.24
Uma entidade avaliará os seguintes ativos financeiros individualmente quanto à
redução ao valor recuperável:
(a) todos os instrumentos de patrimônio, independentemente da significância; e
(b) outros ativos financeiros que sejam individualmente significativos.
Uma entidade avaliará outros ativos financeiros quanto à redução ao valor
recuperável tanto individualmente ou em grupo com base nas características de
risco de crédito similares.
Mensuração
11.25
Uma entidade mensurará uma perda por redução ao valor recuperável dos seguintes
instrumentos mensurados pelo custo ou custo amortizado da seguinte forma:
(a) para um instrumento mensurado pelo custo amortizado de acordo com o
parágrafo 11.14(a), a perda por redução ao valor recuperável é a diferença
entre o valor contábil do ativo e o valor presente de fluxos de caixa estimados
descontado pela taxa de juros efetiva original do ativo. Se esse instrumento
financeiro tiver uma taxa de juros variável, a taxa de desconto para mensurar
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qualquer perda por redução ao valor recuperável é a taxa de juros efetiva
corrente determinada de acordo com o contrato.
(b) para um instrumento mensurado pelo custo menos a redução ao valor
recuperável de acordo com o parágrafo 11.14(b) e (c)(ii) a perda por redução
ao valor recuperável é a diferença entre o valor contábil do ativo e a melhor
estimativa (que necessariamente será uma aproximação) do valor (que pode
ser zero) que a entidade receberia pelo ativo se ele tivesse sido vendido na
data de relatório.
Reversão
11.26
Se, em um período subseqüente, o valor de uma perda por redução ao valor
recuperável diminuir e a diminuição puder ser relacionada objetivamente a um
evento que ocorra após o reconhecimento da redução ao valor recuperável (como,
por exemplo, uma melhoria na classificação de crédito do devedor), a entidade
reverterá a perda por redução ao valor recuperável anteriormente reconhecida
diretamente ou pelo ajuste de uma conta de provisão. A reversão não resultará em
um valor contábil do ativo financeiro (líquido de qualquer conta de provisão) que
exceda o valor contábil que teria sido determinado se a redução ao valor recuperável
não tivesse sido reconhecida anteriormente. A entidade reconhecerá imediatamente
o valor da reversão em lucros e perdas.
Valor justo
11.27
O parágrafo 11.14(c)(i) exige que um investimento em ações ordinárias ou ações
preferenciais seja mensurado pelo valor justo se o valor justo das ações puder ser
mensurado de modo confiável. Uma entidade utilizará a seguinte hierarquia para
estimar o valor justo das ações:
(a) A melhor evidência de valor justo é um preço cotado por um ativo idêntico
em um mercado ativo. Geralmente esse é o preço de compra corrente.
(b) Quando preços cotados não estão disponíveis, o preço de uma transação recente
por um ativo idêntico fornece evidência de valor justo desde que não tenha
havido uma mudança significativa nas circunstâncias econômicas ou que não
tenha decorrido um período de tempo significativo desde a transação. Se a
entidade puder demonstrar que o preço da última transação não é uma boa
estimativa de valor justo (por exemplo, porque reflete o valor que uma entidade
receberia ou pagaria em uma transação forçada, liquidação involuntária ou
venda em situação adversa), esse preço será ajustado.
(c) Se o mercado para o ativo não for ativo e transações recentes de um ativo
idêntico por si só não forem uma boa estimativa de valor justo, uma entidade
estima o valor justo utilizado uma técnica de avaliação. O objetivo da utilização
de uma técnica de avaliação é estimar qual teria sido o preço da transação na
data de mensuração em uma troca em bases usuais de mercado motivada por
considerações normais de negócios.
72
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Outras seções desta IFRS fazem referência à orientação de valor justo nos parágrafos
11.27-11.32, incluindo a Seção 12, Seção 14, Seção 15 e Seção 16 – Propriedades
para Investimento. Ao aplicar essa orientação a ativos cobertos por essas seções, a
referência a ações ordinárias ou ações preferenciais neste parágrafo deve ser lida
como incluindo os tipos de ativos cobertos por essas seções.
Técnica de avaliação
11.28
As técnicas de avaliação incluem a utilização de transações em bases usuais de
mercado recentes para um ativo idêntico entre partes conhecedoras e interessadas,
se disponíveis, referência ao valor justo corrente de outro ativo que seja
substancialmente o mesmo que o ativo que está sendo mensurado, análise do fluxo
de caixa descontado e modelos de precificação de opções. Se houver uma técnica
de avaliação normalmente utilizada por participantes do mercado para precificar o
ativo e essa técnica tiver sido demonstrada como fornecendo estimativas razoáveis
dos preços obtidos em transações reais de mercado, a entidade utiliza essa técnica.
11.29
O objetivo da utilização de uma técnica de avaliação é estabelecer qual teria sido o
preço da transação na data de mensuração em uma troca em bases usais de mercado
motivada por considerações normais de negócios. O valor justo é estimado com base
nos resultados de uma técnica de avaliação que faz máximo uso de contribuições
de mercado e confia o mínimo possível em contribuições da entidade. Espera-se
que uma técnica de avaliação chegue a uma estimativa confiável do valor justo se
(a) refletir de modo razoável como se espera que o mercado precifique o ativo, e
(b) as contribuições à técnica de avaliação representarem razoavelmente as
expectativas e mensurações do mercado em relação aos fatores de retorno de
risco inerentes ao ativo.
Inexistência de mercado ativo: instrumentos de patrimônio
11.30
O valor justo de investimentos em ativos que não têm um preço de mercado cotado
em um mercado ativo é mensurado de forma confiável se
(a) a variabilidade no intervalo de estimativas razoáveis do valor justo não for
significativa para esse ativo, ou
(b) as probabilidades das diversas estimativas dentro do intervalo puderem ser
razoavelmente avaliadas e utilizadas para estimar o valor justo.
11.31
Existem muitas situações em que é provável que a variabilidade no intervalo de
estimativas razoáveis do valor justo de ativos que não têm um preço de mercado
cotado não seja significativa. Normalmente, é possível estimar o valor justo de um
ativo que uma entidade adquiriu de uma parte externa. Entretanto, se o intervalo de
estimativas razoáveis do valor justo for significativo e as probabilidades das diversas
estimativas não puderem ser razoavelmente avaliadas, uma entidade é impedida de
mensurar o ativo ao valor justo.
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73
IFRS para PMEs – Julho de 2009
11.32
Se uma mensuração confiável do valor justo não estiver mais disponível para um
ativo mensurado pelo valor justo (por exemplo, um instrumento de patrimônio
mensurado ao valor justo por meio do resultado), seu valor contábil na última data
em que o ativo foi mensurado de forma confiável torna-se seu novo custo. A entidade
mensurará o ativo por esse valor de custo menos a redução ao valor recuperável até
que uma mensuração confiável do valor justo esteja disponível.
Baixa de um ativo financeiro
11.33
Uma entidade baixará um ativo financeiro somente quando:
(a) os direitos contratuais aos fluxos de caixa provenientes do ativo financeiro
expirarem ou forem liquidados, ou
(b) a entidade transferir para uma outra parte substancialmente a totalidade dos
riscos e benefícios da propriedade do ativo financeiro, ou
(c) a entidade, apesar de ter retido alguns riscos e benefícios significativos da
propriedade, tive transferido o controle do ativo a uma outra parte e a outra
parte tiver a capacidade prática de vender o ativo em sua totalidade para um
terceiro não relacionado e for capaz de exercer essa capacidade de forma
unilateral e sem precisar impor restrições adicionais sobre a transferência.
Nesse caso, a entidade:
(i)
baixará o ativo, e
(ii)
reconhecerá separadamente quaisquer direitos e obrigações retidos ou
criados na transferência.
O valor contábil do ativo transferido será alocado entre os direitos ou
obrigações retidos e aqueles transferidos com base em seus valores justos
relativos na data da transferência. Os direitos e obrigações recém-criados serão
mensurados pelos seus valores justos nessa data. Qualquer diferença entre a
contrapartida recebida e os valores reconhecidos e baixados de acordo com
este parágrafo será reconhecida em lucros e perdas no período da transferência.
11.34
Se uma transferência não resultar em baixa, porque a entidade reteve os riscos e
benefícios significativos da propriedade do ativo transferido, a entidade continuará
a reconhecer o ativo transferido em sua totalidade e reconhecerá um passivo
financeiro para a contrapartida recebida. O ativo e o passivo não serão compensados.
Em períodos subseqüentes, a entidade reconhecerá qualquer receita sobre o ativo
transferido e qualquer despesa incorrida sobre o passivo financeiro.
11.35
Se um transferente fornecer garantia não-monetária (tais como instrumentos
de dívida ou de patrimônio) ao transferido, a contabilização da garantia pelo
transferente e pelo transferido depende do fato de o transferido ter ou não o direito
de vender ou oferecer novamente a garantia e do fato de o transferente estar ou
não em inadimplência. O transferente e o transferido contabilizarão a garantia da
seguinte forma:
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(a) Se o transferido tiver o direito por contrato ou praxe de vender ou oferecer
novamente a garantia, o transferente reclassificará esse ativo em sua
demonstração da posição financeira (por exemplo, como um ativo emprestado,
instrumentos de patrimônio oferecidos em garantia ou recebíveis por
recompra) separadamente de outros ativos.
(b) Se o transferido vender a garantia oferecida a ele, ele reconhecerá os proventos
da venda e um passivo mensurado ao valor justo para sua obrigação de
devolver a garantia.
(c) Se o transferente estiver em inadimplência de acordo com os termos do
contrato e deixar de ter direito de resgatar a garantia, ele baixará a garantia e
o transferido reconhecerá a garantia como seu ativo inicialmente mensurado
ao valor justo ou, se já tiver vendido a garantia, baixará sua obrigação de
devolver a garantia.
(d) Exceto conforme previsto em (c), o transferente continuará a reconhecer a garantia
como seu ativo e o transferido não reconhecerá a garantia como um ativo.
Exemplo – Transferência que se qualifica para baixa
Uma entidade vende um grupo de suas contas a receber a um banco a um
valor inferior a seu valor de face. A entidade continua a efetuar cobranças dos
devedores em nome do banco, inclusive enviando extratos mensais, e o banco
paga à entidade uma taxa de mercado para fazer a cobrança dos recebíveis.
A entidade é obrigada a remeter imediatamente ao banco todas e quaisquer
quantias recebidas, mas não tem obrigação perante o banco por pagamentos
atrasados ou não-pagamento pelos devedores. Nesse caso, a entidade
transferiu ao banco substancialmente a totalidade dos riscos e benefícios da
propriedade dos recebíveis. Conseqüentemente, ela retira os recebíveis de
sua demonstração da posição financeira (ou seja, baixa os recebíveis), e não
mostra nenhum passivo relativo aos proventos recebidos do banco. A entidade
reconhece uma perda calculada como a diferença entre o valor contábil dos
recebíveis na ocasião da venda e os proventos recebidos do banco. A entidade
reconhece um passivo na medida em que recebeu recursos dos devedores mas
ainda não os remeteu ao banco.
Exemplo – transferência que não se qualifica para baixa
Os fatos são os mesmos do exemplo acima, exceto que a entidade concordou
em recomprar do banco quaisquer recebíveis em relação aos quais o devedor
está em atraso quanto ao principal ou aos juros por mais de 120 dias. Nesse
caso, a entidade reteve o risco de pagamento atrasado ou não-pagamento
pelos devedores – um risco significativo em relação aos recebíveis.
Conseqüentemente, a entidade não trata os recebíveis como tendo sido
vendidos ao banco, e não os baixa. Em vez disso, ela trata os proventos do
banco como um empréstimo garantido pelos recebíveis. A entidade continua a
reconhecer os recebíveis como um ativo até que sejam recebidos ou baixados
como incobráveis.
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Baixa de um passivo financeiro
11.36
Uma entidade baixará um passivo financeiro (ou uma parte de um passivo financeiro)
somente quando ele for extinto – ou seja, a obrigação especificada no contrato for
liquidada, for cancelada ou expirar.
11.37
Se um mutuário e um mutuante existentes trocarem instrumentos financeiros com
termos substancialmente diferentes, a entidade contabilizará a transação como
uma extinção do passivo financeiro original e o reconhecimento de um novo
passivo financeiro. De forma similar, uma entidade contabilizará uma modificação
substancial dos termos de um passivo financeiro existente ou parte dele (atribuível ou
não à dificuldade financeira do devedor) como uma extinção do passivo financeiro
original e o reconhecimento de um novo passivo financeiro.
11.38
A entidade reconhecerá em lucros e perdas qualquer diferença entre o valor contábil
do passivo financeiro (ou parte de um passivo financeiro) extinto ou transferido
à outra parte e a contrapartida paga, incluindo quaisquer ativos não-monetários
transferidos ou passivos assumidos.
Divulgações
11.39
As divulgações abaixo fazem referência a divulgações de passivos financeiros
mensurados ao valor justo por meio do resultado. Entidades que possuem apenas
instrumentos financeiros básicos (e, portanto, não aplicam a Seção 12) não terão
nenhum passivo financeiro mensurado ao valor justo por meio do resultado e, desse
modo, não precisarão fornecer essas divulgações.
Divulgação de políticas contábeis para instrumentos
financeiros
11.40
De acordo com o parágrafo 8.5, uma entidade divulgará, no resumo das principais
políticas contábeis, a(s) base (ou bases) de mensuração utilizada(s) para instrumentos
financeiros e as outras políticas contábeis utilizadas para instrumentos financeiros
que sejam pertinentes a uma compreensão das demonstrações financeiras.
Demonstração da posição financeira – categorias de ativos
financeiros e passivos financeiros
11.41
Uma entidade divulgará os valores contábeis de cada uma das seguintes categorias
de ativos financeiros e passivos financeiros na data de relatório, no total, seja na
demonstração da posição financeira ou nas notas explicativas:
(a) ativos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado (parágrafo
11.14(c)(i) e parágrafos 12.8 e 12.9).
(b) ativos financeiros que sejam instrumentos de dívida mensurados pelo custo
amortizado (parágrafo 11.14(a)).
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(c) ativos financeiros que sejam instrumentos de patrimônio mensurados pelo
custo menos a redução ao valor recuperável (parágrafo 11.14(c)(ii) e parágrafos
12.8 e 12.9).
(d) passivos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado
(parágrafos 12.8 e 12.9).
(e) passivos financeiros mensurados pelo custo amortizado (parágrafo 11.14(a)).
(f) compromissos de empréstimo mensurados pelo custo menos a redução ao
valor recuperável (parágrafo 11.14(b)).
11.42
Uma entidade divulgará informações que permitam aos usuários de suas
demonstrações financeiras avaliar a significância de instrumentos financeiros para
a sua posição e desempenho financeiro. Por exemplo, para dívida de longo prazo,
essas informações normalmente incluiriam os termos e condições do instrumento de
dívida (tais como taxa de juros, vencimento, cronograma de amortização e restrições
impostas pelo instrumento de dívida à entidade).
11.43
Para todos os ativos financeiros e passivos financeiros mensurados pelo valor justo,
a entidade divulgará a base para determinação do valor justo, por exemplo, preço
de mercado cotado em um mercado ativo ou uma técnica de avaliação. Quando
for utilizada uma técnica de avaliação, a entidade divulgará as premissas aplicadas
na determinação do valor justo para cada classe de ativos financeiros ou passivos
financeiros. Por exemplo, se aplicável, uma entidade divulgará informações sobre
as premissas relacionadas às taxas de pagamento antecipado, taxas de perdas de
crédito estimadas e taxas de juros ou taxas de desconto.
11.44
Se uma mensuração confiável do valor justo não mais estiver disponível para um
instrumento de patrimônio mensurado ao valor justo por meio do resultado, a
entidade divulgará esse fato.
Baixa
11.45
Se uma entidade tiver transferido ativos financeiros a outra parte em uma transação
que não se qualifique para baixa (vide parágrafos 11.33–11.35), ela divulgará o
seguinte para cada classe desses ativos financeiros:
(a) a natureza dos ativos.
(b) a natureza dos riscos e benefícios da propriedade aos quais a entidade
permanece exposta.
(c) os valores contábeis dos ativos e de quaisquer passivos associados que a
entidade continue a reconhecer.
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Garantia
11.46
Quando uma entidade tiver oferecido ativos financeiros como garantia de passivos
ou passivos contingentes, ela divulgará o seguinte:
(a) o valor contábil dos ativos financeiros oferecidos como garantia.
(b) os termos e condições relacionados à sua oferta como garantia.
Inadimplências e violação de condições de empréstimos a
pagar
11.47
Para empréstimos a pagar reconhecidos na data de relatório em relação aos quais
houver uma violação dos termos ou inadimplência do principal, juros, fundo de
amortização ou prazos de resgate que não tiver sido sanada até a data de relatório,
uma entidade divulgará o seguinte:
(a) detalhes dessa violação ou inadimplência.
(b) o valor contábil dos respectivos empréstimos a pagar na data de relatório.
(c) se a violação ou inadimplência foi sanada ou os termos dos empréstimos a
pagar foram renegociados antes de as demonstrações financeiras terem sido
autorizadas para emissão.
Itens de receita, despesa, ganhos ou perdas
11.48
Uma entidade divulgará os seguintes itens de receita, despesa, ganhos ou perdas:
(a) receita, despesa, ganhos ou perdas, incluindo mudanças no valor justo,
reconhecidos sobre:
(i)
ativos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado.
(ii)
passivos financeiros mensurados ao valor justo por meio do resultado.
(iii) ativos financeiros mensurados pelo custo amortizado.
(iv) passivos financeiros mensurados pelo custo amortizado.
(b) receita total de juros e despesa total de juros (calculadas utilizando-se o método
da taxa de juros efetiva) para ativos financeiros ou passivos financeiros que
não sejam mensurados ao valor justo por meio do resultado.
(c) o valor de quaisquer perdas por redução ao valor recuperável, para cada classe
de ativo financeiro.
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Seção 12
Outras Questões de Instrumentos Financeiros
Alcance das Seções 11 e 12
12.1
A Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 – Questões Sobre
Outros Instrumentos Financeiros juntas tratam do reconhecimento, baixa,
mensuração e divulgação de instrumentos financeiros (ativos financeiros e
passivos financeiros). A Seção 11 aplica-se a instrumentos financeiros básicos
e é pertinente a todas as entidades. A Seção 12 aplica-se a outras transações e
instrumentos financeiros mais complexos. Se uma entidade somente realizar
transações com instrumentos financeiros básicos, então a Seção 12 não se
aplica. Contudo, mesmo entidades com apenas instrumentos financeiros básicos
considerarão o alcance da Seção 12 para assegurar-se que estão isentas.
Escolha de política contábil
12.2
Uma entidade escolherá aplicar:
(a) as disposições tanto da Seção 11 quanto da Seção 12 em sua totalidade, ou
(b) as disposições de reconhecimento e mensuração da IAS 39 – Instrumentos
Financeiros: Reconhecimento e Mensuração e os requisitos de divulgação
das Seções 11 e 12
para contabilizar todos os seus instrumentos financeiros. A escolha de uma entidade
entre (a) ou (b) é uma escolha de política contábil. Os parágrafos 10.8-10.14
contêm requisitos para determinar quando uma mudança na política contábil é
apropriada, como essa mudança deve ser contabilizada e quais informações devem
ser divulgadas sobre a mudança na política contábil.
Alcance da Seção 12
12.3
A Seção 12 aplica-se a todos os instrumentos financeiros, exceto os seguintes:
(a) aqueles cobertos pela Seção 11.
(b) participações em subsidiárias (vide Seção 9 – Demonstrações Financeiras
Consolidadas e Separadas), coligadas (vide Seção 14 – Investimentos em
Coligadas) e empreendimentos em conjunto (joint ventures) (vide Seção 15
– Investimentos em Empreendimentos em Conjunto (Joint Ventures)).
(c) direitos e obrigações de empregadores em virtude de planos de benefícios aos
empregados (vide Seção 28 – Benefícios aos Empregados).
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(d) direitos previstos em contratos de seguros, salvo se o contrato de seguros puder
resultar em uma perda para qualquer das partes como resultado de termos
contratuais que não são relacionados a:
(i)
mudanças no risco segurado;
(ii)
mudanças nas taxas de câmbio; ou
(iii) inadimplência por uma das contrapartes.
(e) instrumentos financeiros que atendem à definição de patrimônio líquido
próprio de uma entidade (vide Seção 22 – Patrimônio Líquido e Seção 26 –
Pagamento Baseado em Ações).
(f) arrendamentos (vide Seção 20 – Arrendamentos), salvo se o arrendamento
puder resultar em uma perda para o arrendador ou o arrendatário como
resultado de termos contratuais que não são relacionados a:
(i)
mudanças no preço do ativo arrendado;
(ii)
mudanças nas taxas de câmbio; ou
(iii) inadimplência por uma das contrapartes.
(g) contratos para contrapartida contingente em uma combinação de negócios
(vide Seção 19 – Combinações de Negócios e Ágio). Esta isenção se aplica
somente à adquirente.
12.4
A maioria dos contratos para comprar ou vender um item não-financeiro, como, por
exemplo, uma commodity, estoque ou imobilizado, são excluídos desta seção porque
não são instrumentos financeiros. Contudo, esta seção se aplica a todos os contratos
que impõem riscos ao comprador ou vendedor que não são típicos de contratos para
comprar ou vender ativos tangíveis. Por exemplo, esta seção se aplica a contratos
que resultem em uma perda ao comprador ou vendedor como resultado de termos
contratuais que não são relacionados a mudanças no preço do item não-financeiro,
mudanças nas taxas de câmbio ou inadimplência por uma das contrapartes.
12.5
Além dos contratos descritos no parágrafo 12.4, esta seção se aplica a contratos para
comprar ou vender itens não-financeiros se o contrato puder ser liquidado pelo valor
líquido em caixa ou outro instrumento financeiro, ou pela troca de instrumentos
financeiros como se os contratos fossem instrumentos financeiros, com a seguinte
exceção: contratos que foram celebrados e que continuam a ser mantidos para fins
de recebimento ou entrega de um item não-financeiro, de acordo com os requisitos
de compra, venda ou uso esperados da entidade não são instrumentos financeiros
para as finalidades desta seção.
Reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros
12.6
80
Uma entidade reconhecerá um ativo financeiro ou um passivo financeiro somente
quando a entidade se tornar parte das disposições contratuais do instrumento.
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Mensuração inicial
12.7
Quando um ativo financeiro ou passivo financeiro for reconhecido inicialmente, uma
entidade o mensurará pelo seu valor justo, que normalmente é o preço de transação.
Mensuração subseqüente
12.8
No final de cada período de relatório, uma entidade mensurará todos os
instrumentos financeiros dentro do alcance da Seção 12 pelo valor justo e
reconhecerá as mudanças no valor justo em lucros e perdas, exceto pelas disposições
abaixo: instrumentos de patrimônio que não são negociados publicamente ou cujo
valor justo não puder ser de outro modo mensurado de forma confiável, e contratos
associados a esses instrumentos que, se exercidos, resultarão na entrega desses
instrumentos, serão mensurados pelo custo menos a redução ao valor recuperável.
12.9
Se uma mensuração confiável do valor justo não estiver mais disponível para um
instrumento de patrimônio que não é negociado publicamente, mas é mensurado
ao valor justo por meio do resultado, seu valor justo na última data em que
o instrumento foi mensurado de forma confiável é tratado como o custo do
instrumento. A entidade mensurará o instrumento por esse valor de custo menos
a redução ao valor recuperável até que uma mensuração confiável do valor justo
esteja disponível.
Valor justo
12.10
Uma entidade aplicará a orientação sobre valor justo nos parágrafos 11.27-11.32 a
mensurações de valor justo de acordo com esta seção, bem como para mensurações
de valor justo de acordo com a Seção 11.
12.11
O valor justo de um passivo financeiro que vence à vista não é menor que o valor
a pagar à vista, descontado desde a primeira data em que o pagamento desse valor
poderia ser exigido.
12.12
Uma entidade não incluirá custos de transação na mensuração inicial de ativos e
passivos financeiros que serão mensurados subseqüentemente ao valor justo por
meio do resultado. Se o pagamento de um ativo for deferido ou financiado a uma
taxa de juros que não seja uma taxa de mercado, a entidade mensurará inicialmente
o ativo ao valor presente dos pagamentos futuros descontados pela taxa de juros de
mercado.
Redução ao valor recuperável de instrumentos financeiros
mensurados pelo custo ou custo amortizado
12.13
Uma entidade aplicará a orientação sobre redução ao valor recuperável de
um instrumento financeiro mensurado pelo custo nos parágrafos 11.21-11.26
a instrumentos financeiros mensurados pelo custo menos a redução ao valor
recuperável de acordo com esta seção.
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Baixa de uma ativo financeiro ou passivo financeiro
12.14
Uma entidade aplicará os requisitos de baixa nos parágrafos 11.33-11.38 a ativos
financeiros e passivos financeiros aos quais se aplica esta seção.
Contabilização de cobertura
12.15
Se critérios específicos forem atendidos, uma entidade poderá designar uma relação
de cobertura entre um instrumento de cobertura e um item protegido de modo a
se qualificar para contabilização de cobertura. A contabilização de cobertura permite
que o ganho ou perda sobre o instrumento de cobertura e sobre o item protegido
sejam reconhecidos em lucros e perdas ao mesmo tempo.
12.16
Para qualificar-se para contabilização de cobertura, uma entidade atenderá a todas
as seguintes condições:
(a) a entidade designa e documenta a relação de cobertura de modo que o risco
que está sendo protegido, o item protegido e o instrumento de cobertura sejam
claramente identificados e o risco no item protegido seja o risco que está sendo
protegido com o instrumento de cobertura.
(b) o risco protegido é um dos riscos especificados no parágrafo 12.17.
(c) o instrumento de cobertura é conforme especificado no parágrafo 12.18.
(d) a entidade espera que o instrumento de cobertura seja altamente efetivo na
compensação do risco protegido designado. A efetividade de cobertura
é o grau em que as mudanças no valor justo ou nos fluxos de caixa do
item protegido que são atribuíveis ao risco protegido são compensadas por
mudanças no valor justo ou nos fluxos de caixa do instrumento de cobertura.
12.17
Esta IFRS permite a contabilização de cobertura somente para os seguintes riscos:
(a) risco de taxa de juros de um instrumento de dívida mensurado pelo custo
amortizado.
(b) risco de taxa de câmbio ou de taxa de juros em um compromisso firme ou em
uma transação prevista altamente provável.
(c) risco de preço de uma commodity que mantenha ou em um compromisso
firme ou transação prevista altamente provável para a compra ou venda de
uma commodity.
(d) risco de taxa de câmbio em um investimento líquido em uma operação no
exterior.
82
O risco de taxa de câmbio de um instrumento de dívida mensurado pelo custo
amortizado não está incluído na lista acima porque a contabilização de cobertura
não teria qualquer efeito significativo sobre as demonstrações financeiras. Contas
básicas, títulos e empréstimos a receber e a pagar normalmente são mensurados pelo
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
custo amortizado (vide parágrafo 11.5(d)). Isso incluiria contas a pagar denominadas
em moeda estrangeira. O parágrafo 30.10 exige que qualquer mudança no valor
contábil da conta a pagar devido a uma mudança na taxa de câmbio seja reconhecida
em lucros e perdas. Portanto, tanto a mudança no valor justo do instrumento de
cobertura (o swap de moedas) quanto a mudança no valor contábil da conta a pagar
relativa à mudança na taxa de câmbio seriam reconhecidas em lucros e perdas e
deveriam ser compensadas entre si, exceto na medida da diferença entre a taxa à vista
(pela qual o passivo é mensurado) e a taxa futura (pela qual o swap é mensurado).
12.18
Esta IFRS permite a contabilização de cobertura somente se o instrumento de
cobertura possuir todos os seguintes termos e condições:
(a) for um swap de taxa de juros, um swap de câmbio, um contrato de câmbio
futuro em moeda estrangeira ou um contrato futuro de commodities que se
espera que seja altamente efetivo na compensação de um risco identificado
no parágrafo 12.17 que seja designado como o risco protegido.
(b) envolver uma parte externa à entidade que reporta (ou seja, externa ao grupo,
segmento ou entidade individual sendo reportado).
(c) seu valor nocional for equivalente ao valor designado do principal ou valor
nocional do item protegido.
(d) tiver uma data de vencimento específica não posterior
(i)
ao vencimento do instrumento financeiro que está sendo protegido,
(ii)
à liquidação esperada do compromisso de compra ou venda da
commodity, ou
(iii) à ocorrência da transação prevista altamente provável com commodity
ou moeda estrangeira que está sendo protegida.
(e) não tem características de pagamento antecipado, cancelamento ou prorrogação.
Cobertura de risco de taxa de juros fixa de um instrumento
financeiro reconhecido ou risco de preço de commodity de
uma commodity detida
12.19
Se as condições no parágrafo 12.16 forem atendidas e o risco protegido for a
exposição a um risco de taxa de juros fixa de um instrumento de dívida mensurado
pelo custo amortizado ou o risco de preço de commodity de uma commodity detida,
a entidade:
(a) reconhecerá o instrumento de cobertura como um ativo ou passivo e a mudança
no valor justo do instrumento de cobertura em lucros e perdas, e
(b) reconhecerá a mudança no valor justo do item protegido relativo ao risco
protegido em lucros e perdas e como um ajuste ao valor contábil do item
protegido.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
12.20
Se o risco protegido for o risco de taxa de juros fixa de um instrumento de dívida
mensurado pelo custo amortizado, a entidade reconhecerá as liquidações periódicas
pelo valor líquido em caixa do swap de taxa de juros que é o instrumento de cobertura
em lucros e perdas no período em que a liquidação pelo valor líquido ocorrer.
12.21
A entidade descontinuará a contabilização de cobertura especificada no parágrafo
12.19, se:
(a) o instrumento de cobertura expirar, for vendido ou rescindido;
(b) a cobertura não mais atender às condições para contabilização de cobertura
especificadas no parágrafo 12.16; ou
(c) a entidade revogar a designação.
12.22
Se a contabilização de cobertura for descontinuada e o item protegido for um ativo
ou passivo reconhecido pelo custo amortizado que não tenha sido baixado, quaisquer
ganhos ou perdas reconhecidos como ajustes ao valor contábil do item protegido
são amortizados em lucros e perdas utilizado o método de juros efetivos ao longo
da vida útil restante do instrumento protegido.
Cobertura de risco de taxa de juros variável de um
instrumento financeiro reconhecido, risco de taxa
de câmbio ou risco de preço de commodity em um
compromisso firme ou transação prevista altamente
provável, ou um investimento líquido em uma operação
no exterior
12.23
Se as condições no parágrafo 12.16 forem atendidas e o risco protegido for
(a) o risco de taxa de juros variável de um instrumento de dívida mensurado pelo
custo amortizado.
(b) o risco de taxa de câmbio em um compromisso firme ou em uma transação
prevista altamente provável.
(c) o risco de preço de commodity em um compromisso firme ou em uma transação
prevista altamente provável, ou
(d) o risco de taxa de câmbio em um investimento líquido em uma operação no
exterior,
84
a entidade reconhecerá em outros resultados abrangentes a parcela da mudança
no valor justo do instrumento de cobertura que foi efetivo na compensação da
mudança do valor justo ou fluxos de caixa esperados do item protegido. A entidade
reconhecerá em lucros e perdas qualquer excedente do valor justo do instrumento de
cobertura sobre a mudança no valor justo dos fluxos de caixa esperados (algumas
vezes chamado inefetividade de cobertura). O ganho ou perda na cobertura
reconhecido em outros resultados abrangentes será reclassificado para lucros e
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perdas quando o item protegido for reconhecido em lucros e perdas ou quando a
relação de cobertura terminar.
12.24
Se o risco protegido for o risco de taxa de juros variável de um instrumento de
dívida mensurado pelo custo amortizado, a entidade reconhecerá subseqüentemente
em lucros e perdas as liquidações periódicas pelo valor líquido em caixa do swap
de taxa de juros que é o instrumento de cobertura no período em que a liquidação
pelo valor líquido ocorrer.
12.25
A entidade descontinuará a contabilização de cobertura especificada no parágrafo
12,23, se:
(a) o instrumento de cobertura expirar, for vendido ou rescindido;
(b) a cobertura deixar de atender ao critério para contabilização de cobertura no
parágrafo 12.16;
(c) em uma cobertura de uma transação prevista, a transação prevista deixou de
ser altamente provável; ou
(d) a entidade revogar a designação.
Se não se espera mais que a transação prevista ocorra ou se o instrumento de
dívida protegido mensurado pelo custo amortizado for baixado, qualquer ganho ou
perda sobre o instrumento de cobertura que foi reconhecido em outros resultados
abrangentes será reclassificado de outros resultados abrangentes para lucros e perdas.
Divulgações
12.26
Uma entidade que aplicar esta seção deverá efetuar todas as divulgações exigidas
na Seção 11, incorporando nessas divulgações instrumentos financeiros que estejam
dentro do alcance desta seção, bem como aqueles que estejam dentro do alcance da
Seção 11. Além disso, se a entidade utilizar contabilização de cobertura, ela efetuará
as divulgações adicionais dos parágrafos 12.27–12.29.
12.27
Uma entidade divulgará o seguinte separadamente para coberturas de cada um dos
quatro tipos de riscos descritos no parágrafo 12.17:
(a) uma descrição da cobertura.
(b) uma descrição dos instrumentos financeiros designados como instrumentos
de cobertura e seus valores justos na data de relatório.
(c) a natureza dos riscos que estão sendo protegidos, incluindo uma descrição do
item protegido.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
12.28
Se uma entidade utilizar contabilização de cobertura para uma cobertura de risco
de taxa de juros fixa ou risco de preço de commodity de uma commodity detida
(parágrafos 12.19–12.22), ela divulgará o seguinte:
(a) o valor da mudança no valor justo do instrumento de cobertura reconhecido
em lucros e perdas.
(b) o valor da mudança no valor justo do item protegido reconhecido em lucros
e perdas.
12.29
Se uma entidade utilizar contabilização de cobertura para uma cobertura de risco de
taxa de juros variável, risco de taxa de câmbio, risco de preço de commodity em um
compromisso firme ou transação prevista altamente provável, ou um investimento
líquido em uma operação no exterior (parágrafos 12.23–12.25), ela divulgará o
seguinte:
(a) os períodos em que se espera que os fluxos de caixa ocorram e quando se
espera que afetem lucros e perdas.
(b) uma descrição de qualquer transação prevista em relação à qual a contabilização
de cobertura tinha sido utilizada anteriormente, mas que não mais se espera
que ocorra.
(c) o valor da mudança no valor justo do instrumento de cobertura reconhecido
em outros resultados abrangentes durante o período (parágrafo 12.23).
(d) o valor reclassificado de outros resultados abrangentes para lucros e perdas
no período (parágrafos 12.23 e 12.25).
(e) o valor de qualquer excedente do valor justo do instrumento de cobertura
sobre a mudança no valor justo dos fluxos de caixa esperados reconhecido
em lucros e perdas (parágrafo 12.24).
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Seção 13
Estoques
Alcance desta seção
13.1
Esta seção define os princípios para reconhecimento e mensuração de estoques.
Estoques são ativos:
(a) mantidos para venda no curso normal dos negócios;
(b) em processo de produção para essa venda; ou
(c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de
produção ou na prestação de serviços.
13.2
Esta seção se aplica a todos os estoques, exceto:
(a) trabalho em andamento resultante de contratos de construção, incluindo
contratos de prestação de serviços diretamente relacionados (vide Seção 23
– Receita);
(b) instrumentos financeiros (vide Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos
e Seção 12 – Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros).
(c) ativos biológicos relacionados à atividade agrícola e produtos agrícolas no
momento da colheita (vide Seção 34 – Atividades Especializadas).
13.3
Esta seção não se aplica à mensuração de estoques mantidos por:
(a) produtores de produtos agrícolas e florestais, produtos agrícolas pós-colheita,
minerais e produtos minerais, na medida em que são mensurados ao valor
justo menos custos para vender por meio do resultado, ou
(b) corretores e negociadores de commodities que mensuram seus estoques ao
valor justo menos custos para vender por meio do resultado.
Mensuração de estoques
13.4
Uma entidade mensurará os estoques pelo menor valor entre o custo e o preço de
venda estimado menos custos para concluir e vender.
Custo de estoques
13.5
Uma entidade incluirá no custo de estoques todos os custos de compra, custos de
transformação e outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e
localização atuais.
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87
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Custos de compra
13.6
Os custos de compra de estoques compreendem o preço de compra, tarifas de
importação e outros impostos (exceto os que possam ser posteriormente recuperáveis
pela entidade, das autoridades tributárias) e custos de transporte, movimentação
e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e
serviços. Descontos comerciais, rebates e outros itens similares são deduzidos na
determinação dos custos de compra.
13.7
Uma entidade pode adquirir estoques com prazos de liquidação futura. Em alguns
casos, o acordo contém efetivamente um elemento de financiamento não declarado,
por exemplo, uma diferença entre o preço de compra para prazos de crédito normais
e o valor de liquidação futura. Nesses casos, a diferença é reconhecida como
despesa de juros ao longo do período do financiamento e não é incluída no custo
dos estoques.
Custos de transformação
13.8
Os custos de transformação de estoques incluem custos diretamente relacionados
às unidades de produção, tais como mão-de-obra direta. Eles também incluem uma
alocação sistemática de gastos gerais de produção fixos e variáveis, incorridos na
transformação de materiais em produtos acabados. Gastos gerais fixos de produção
são os custos indiretos de produção que permanecem relativamente constantes,
independentemente do volume de produção, tais como depreciação e manutenção de
edifícios e equipamentos da fábrica e o custo de gestão e administração da fábrica.
Gastos gerais variáveis de produção são os custos indiretos de produção que variam
diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produção, tais como materiais
indiretos e mão-de-obra indireta.
Alocação de gastos gerais de produção
13.9
88
Uma entidade alocará gastos gerais fixos de produção aos custos de transformação
com base na capacidade normal das instalações de produção. Capacidade normal é
a produção que se espera seja atingida em média ao longo de uma série de períodos
ou estações, sob circunstâncias normais, levando-se em consideração a perda de
capacidade resultante de manutenção planejada. O nível real de produção pode
ser utilizado se ele se aproximar da capacidade normal. O valor de gastos gerais
fixos, alocado a cada unidade de produção, não aumenta em conseqüência de
baixa produção ou fábrica ociosa. Os gastos gerais não alocados são reconhecidos
como uma despesa no período em que são incorridos. Em períodos de produção
anormalmente alta, o valor de gastos gerais fixos alocado a cada unidade de produção
diminui de modo que os estoques não são mensurados acima do custo. Os gastos
gerais variáveis de produção são alocados a cada unidade de produção com base
no uso real das instalações de produção.
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Produtos conjuntos e subprodutos
13.10
Um processo de produção pode resultar em mais de um produto sendo produzido
simultaneamente. Esse é o caso, por exemplo, quando produtos são produzidos
em conjunto ou quando existe um produto principal e um subproduto. Quando
os custos de matérias-primas ou de transformação de cada produto não forem
separadamente identificáveis, uma entidade os alocará entre os produtos de modo
racional e consistente. A alocação pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo
de vendas de cada produto no estágio do processo de produção em que o produto
torna-se separadamente identificável ou na conclusão da produção. A maioria dos
subprodutos, por sua natureza, não é relevante. Nesse caso, a entidade os mensurará
pelo preço de venda menos custos para concluir e vender e deduzirá esse valor do
custo do produto principal. Como resultado, o valor contábil do produto principal
não é significativamente diferente de seu custo.
Outros custos incluídos em estoques
13.11
Uma entidade incluirá outros custos no custo de estoques somente na medida em
que sejam incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais.
13.12
O parágrafo 12.19(b) estabelece que, em algumas circunstâncias, a mudança no valor
justo do instrumento de cobertura em uma cobertura de risco de taxa de juros fixa
ou risco de preço de commodity de uma commodity detida ajusta o valor contábil
da commodity.
Custos excluídos de estoques
13.13
Exemplos de custos excluídos do custo de estoques e reconhecidos como despesas
no período em que são incorridos:
(a) valores anormais de desperdícios de materiais, mão-de-obra ou outros custos
de produção.
(b) custos de armazenagem, exceto os custos que são necessários durante o
processo de produção antes de um outro estágio de produção;
(c) gastos gerais administrativos que não contribuem para trazer os estoques à
sua condição e localização atuais.
(d) custos de venda.
Custo de estoques de um prestador de serviços
13.14
Na medida em que prestadores de serviços tenham estoques, eles os mensuram pelos
custos de sua produção. Esses custos consistem principalmente de custos de mãode-obra e outros custos de pessoal diretamente envolvido na prestação do serviço,
incluindo pessoal de supervisão e gastos gerais atribuíveis. Custos de mão-de-obra
e outros relacionados ao pessoal de vendas e administrativo não são incluídos e são
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89
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reconhecidos como despesas no período em que são incorridos. O custo de estoques de
um prestador de serviços não inclui margens de lucro ou gastos gerais não-atribuíveis,
que são freqüentemente incluídos nos preços cobrados pelos prestadores de serviços.
Custo de produtos agrícolas colhidos de ativos biológicos
13.15
A Seção 34 exige que estoques que compreendem produtos agrícolas colhidos por
uma entidade de seus ativos biológicos sejam mensurados no reconhecimento
inicial pelo seu valor justo, menos os custos estimados para vender no momento
da colheita. Esse é o custo dos estoques naquela data para aplicação desta seção.
Técnicas para mensurar custo, como o método do custo-padrão,
o método de varejo e preço de compra mais recente
13.16
Uma entidade poderá utilizar técnicas como o método de custo-padrão, método
de varejo ou preço de compra mais recente para mensurar o custo de estoques
se o resultado aproximar-se do custo. O custo-padrão leva em consideração os
níveis normais de materiais e suprimentos, mão-de-obra, eficiência e utilização
da capacidade. Ele é regularmente revisto e, se necessário, reajustado à luz das
condições atuais. O método de varejo mensura o custo reduzindo o valor das vendas
do estoque pela margem bruta percentual apropriada.
Métodos de custo
13.17
Uma entidade mensurará o custo de estoques de itens que não sejam normalmente
intercambiáveis e bens ou serviços produzidos e segregados para projetos específicos
utilizando-se identificação específica de seus custos individuais.
13.18
Uma entidade mensurará o custo de estoques, exceto aqueles tratados no parágrafo
13.17, utilizando o método “Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair” (PEPS) ou o método
do custo médio ponderado. Uma entidade utilizará o mesmo método de custo para
todos os estoques que tenham uso e natureza similares para a entidade. Para estoques
com uso ou natureza diferentes, pode-se justificar diferentes métodos de custo.
O método “Último a Entrar, Primeiro a Sair” (UEPS) não é permitido por esta IFRS.
Redução de estoques ao valor recuperável
13.19
90
Os parágrafos 27.2-27.4 exigem que uma entidade avalie no final de cada período
do relatório se quaisquer estoques apresentam problemas de recuperação, ou
seja, o valor contábil não é totalmente recuperável (por exemplo, devido a dano,
obsolescência ou preços de venda em queda). Se um item (ou grupo de itens)
do estoque apresentar problemas de recuperação, esses parágrafos exigem que a
entidade mensure o estoque pelo seu preço de venda menos custos para concluir
e vender, e reconheça uma perda por redução ao valor recuperável. Esses
parágrafos também exigem uma reversão de uma redução ao valor recuperável
anterior em algumas circunstâncias.
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Reconhecimento como uma despesa
13.20
Quando estoques forem vendidos, a entidade reconhecerá o valor contábil desses
estoques como uma despesa no período em que a respectiva receita for reconhecida.
13.21
Alguns estoques podem ser alocados a outras contas do ativo, por exemplo, estoque
utilizado como componente de imobilizado de construção própria. Os estoques
alocados a um outro ativo dessa forma são contabilizados subseqüentemente de
acordo com a seção desta IFRS pertinente a esse tipo de ativo.
Divulgações
13.22
Uma entidade divulgará o seguinte:
(a) as políticas contábeis adotadas na mensuração de estoques, incluindo o
método de custo utilizado.
(b) o valor contábil total de estoques e o valor contábil em classificações
apropriadas para a entidade.
(c) o valor de estoques reconhecido como despesa durante o período.
(d) perdas por redução ao valor recuperável reconhecidas ou revertidas em lucros
e perdas, de acordo com a Seção 27.
(e) o valor contábil total de estoques dados como garantia para passivos.
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91
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Seção 14
Investimentos em Coligadas
Alcance desta seção
14.1
Esta seção se aplica à contabilização de coligadas em demonstrações financeiras
consolidadas e nas demonstrações financeiras de um investidor que não seja
uma controladora, mas que tenha um investimento em uma ou mais coligadas.
O parágrafo 9.26 estabelece os requisitos para contabilização de coligadas em
demonstrações financeiras separadas.
Definição de coligadas
14.2
Uma coligada é uma entidade, incluindo uma entidade sem personalidade jurídica,
tal como uma associação, sobre a qual o investidor possui influência significativa
e que não é uma subsidiária nem uma participação em um empreendimento em
conjunto (joint venture).
14.3
Influência significativa é o poder de participar das decisões sobre políticas
financeiras e operacionais da coligada, mas não é o controle individual ou conjunto
sobre essas políticas.
(a) Se um investidor detiver, direta ou indiretamente (por exemplo, por meio de
subsidiárias), 20% ou mais do poder de voto da coligada, presume-se que o
investidor possui influência significativa, a menos que possa ser demonstrado
claramente que esse não é o caso.
(b) Por outro lado, se o investidor detiver, direta ou indiretamente (por exemplo,
por meio de subsidiárias), menos que 20% do poder de voto da coligada,
presume-se que o investidor não possui influência significativa, a menos que
essa influência possa ser claramente demonstrada.
(c) Uma participação majoritária ou substancial de outro investidor não impede
que o investidor tenha influência significativa.
Mensuração – escolha de política contábil
14.4
Um investidor contabilizará todos os seus investimentos em coligadas utilizando
uma das seguintes opções:
(a) o método de custo no parágrafo 14.5.
(b) o método de equivalência patrimonial no parágrafo 14.8.
(c) o método de valor justo no parágrafo 14.9.
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Método de custo
14.5
Um investidor mensurará seus investimentos em coligadas, exceto aqueles para os
quais existe uma cotação de preços publicada (vide parágrafo 14.7) pelo custo menos
quaisquer perdas acumuladas por redução ao valor recuperável reconhecidas
de acordo com a Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos.
14.6
O investidor reconhecerá dividendos e outras distribuições recebidas do investimento
como receita sem levar em consideração se as distribuições são de lucros acumulados
da coligada originados antes ou após a data de aquisição.
14.7
Um investidor mensurará seus investimentos em coligadas para as quais existe uma
cotação de preços publicada utilizado o método de valor justo (vide parágrafo 14.9).
Método de equivalência patrimonial
14.8
De acordo com o método de equivalência patrimonial, um investimento patrimonial
é inicialmente reconhecido pelo preço de transação (incluindo custos de transação)
e subseqüentemente é ajustado para refletir a parcela do investidor nos lucros e
perdas e outros resultados abrangentes da coligada.
(a) Distribuições e outros ajustes ao valor contábil. Distribuições recebidas de
uma coligada reduzem o valor contábil do investimento. Ajustes ao valor
contábil também podem ser exigidos como conseqüência de mutações no
patrimônio líquido da coligada resultantes de itens de outros resultados
abrangentes.
(b) Direitos de voto potenciais. Embora os direitos de voto potenciais sejam
considerados ao decidir se existe influência significativa, um investidor
mensurará sua parcela nos lucros e perdas da coligada e sua parcela nas
mutações do patrimônio líquido da coligada com base nas participações
societárias atuais. Essas mensurações não refletirão o possível exercício ou
conversão de direitos de voto potenciais.
(c) Ágio implícito e ajustes ao valor justo. Na aquisição do investimento em uma
coligada, um investidor contabilizará qualquer diferença (seja positiva ou
negativa) entre o custo de aquisição e a parcela do investidor nos valores justos
dos ativos líquidos identificáveis da coligada de acordo com os parágrafos
19.22-19.24. Um investidor ajustará sua parcela nos lucros e perdas da coligada
após a aquisição para contabilizar depreciação ou amortização adicional dos
ativos depreciáveis ou amortizáveis da coligada (inclusive ágio) com base no
excedente de seus valores justos sobre seus valores contábeis na ocasião em
que o investimento foi adquirido.
(d) Redução ao valor recuperável. Se houver uma indicação de que um
investimento em uma coligada possa estar com problemas de recuperação, um
investidor testará o valor contábil total do investimento quanto à redução ao
valor recuperável de acordo com a Seção 27 como um único ativo. Qualquer
ágio incluído como parte do valor contábil do investimento na coligada
não é testado separadamente quanto à redução ao valor recuperável mas,
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93
IFRS para PMEs – Julho de 2009
ao contrário, como parte do teste quanto à redução ao valor recuperável do
investimento como um todo.
(e) Transações do investidor com coligadas. Se uma coligada for contabilizada
utilizando o método de equivalência patrimonial, o investidor eliminará lucros
e perdas resultantes de transações “ascendentes” (coligada para investidor)
e “descendentes” (investidor para coligada) na extensão da participação do
investidor na coligada. Perdas não realizadas nessas transações podem fornecer
evidência de uma redução ao valor recuperável do ativo transferido.
(f) Data das demonstrações financeiras da coligada. Ao aplicar o método de
equivalência patrimonial, o investidor utilizará as demonstrações financeiras
da coligada da mesma data que as demonstrações financeiras do investidor,
salvo se for impraticável fazê-lo. Se for impraticável, o investidor utilizará as
demonstrações financeiras mais recentes da coligada, com ajustes feitos para
os efeitos de quaisquer transações ou eventos significativos que ocorreram
entre os finais dos períodos contábeis.
(g) Políticas contábeis da coligada. Se a coligada utilizar políticas contábeis
que diferem daquelas do investidor, o investidor ajustará as demonstrações
financeiras da coligada para refletir as políticas contábeis do investidor para
a finalidade de aplicar o método de equivalência patrimonial, salvo se for
impraticável fazê-lo.
(h) Perdas que excedem o investimento. Se a parcela de um investidor nas perdas
de uma coligada for igual ou superior ao valor contábil de seu investimento
na coligada, o investidor deixará de reconhecer a sua parcela nas perdas
adicionais. Após a participação do investidor ser reduzida a zero, o investidor
reconhecerá perdas adicionais por meio de uma provisão (vide Seção 21 –
Provisões e Contingências) somente na medida em que o investidor tenha
incorrido em obrigações legais ou presumidas ou tenha efetuado pagamentos
em nome da coligada. Se a coligada posteriormente reportar lucros, o investidor
somente retomará o reconhecimento de sua parcela nesses lucros depois que
a sua parcela nos lucros for igual à parcela nas perdas não reconhecidas.
(i)
94
Descontinuação do método de equivalência patrimonial. Um investidor
deixará de utilizar o método de equivalência patrimonial a partir da data em
que a influência significativa cessa.
(i)
Se a coligada tornar-se uma subsidiária ou empreendimento em conjunto
(joint venuture), o investidor remensurará sua participação patrimonial
detida anteriormente ao valor justo e reconhecerá o ganho ou perda
resultante, se houver, em lucros e perdas.
(ii)
Se um investidor perder influência significativa sobre uma coligada
como resultado de uma alienação total ou parcial, ele baixará essa
coligada e reconhecerá em lucros e perdas a diferença, por um lado,
entre a soma dos proventos recebidos mais o valor justo de qualquer
participação retida e, por outro lado, o valor contábil do investimento
na coligada na data em que a influência significativa é perdida.
Posteriormente, o investidor contabilizará qualquer participação retida
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
utilizando a Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 –
Questões Sobre Outros Instrumentos Financeiros, conforme apropriado.
(iii) Se um investidor perder influência significativa por motivos que não
sejam uma alienação parcial de seu investimento, ele considerará o valor
contábil do investimento nessa data como uma nova base de custo e
contabilizará o investimento utilizando as Seções 11 e 12, conforme
apropriado.
Método de valor justo
14.9
Quando um investimento em uma coligada for reconhecido inicialmente, um
investidor o mensurará pelo preço de transação. O preço de transação exclui custos
de transação.
14.10
Em cada data de relatório, um investidor mensurará seus investimentos em
coligadas pelo valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros
e perdas, utilizando a orientação sobre avaliação justa nos parágrafos 11.27-11.32.
Um investidor que utiliza o método de valor justo utilizará o método de custo para
qualquer investimento em uma coligada na qual for impraticável mensurar o valor
justo de modo confiável sem custo ou esforço indevido.
Apresentação de demonstrações financeiras
14.11
Um investidor classificará investimentos em coligadas como ativos não-circulantes.
Divulgações
14.12
Um investidor em uma coligada divulgará o seguinte:
(a) sua política contábil para investimentos em coligadas.
(b) o valor contábil de investimentos em coligadas (vide parágrafo 4.2(j)).
(c) o valor justo de investimentos em coligadas, contabilizados pelo método de
equivalência patrimonial, para os quais haja cotações de preço publicadas.
14.13
Para investimentos em coligadas contabilizados pelo método de custo, um investidor
divulgará o valor de dividendos e outras distribuições reconhecidas como receitas.
14.14
Para investimentos em coligadas contabilizados pelo método de equivalência
patrimonial, um investidor divulgará separadamente a sua parcela nos lucros e
perdas dessas coligadas e a sua parcela em quaisquer operações descontinuadas
dessas coligadas.
14.15
Para investimentos em coligadas contabilizados pelo método de valor justo, um
investidor efetuará as divulgações exigidas pelos parágrafos 11.41–11.44.
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95
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Seção 15
Investimentos em Empreendimentos em Conjunto
(Joint Ventures)
Alcance desta seção
15.1
Esta seção se aplica à contabilização de empreendimentos em conjunto (joint
ventures) em demonstrações financeiras consolidadas e nas demonstrações
financeiras de um investidor que não seja uma controladora, mas que tenha
participação de um investidor em um ou mais empreendimentos em conjunto
(joint ventures). O parágrafo 9.26 estabelece os requisitos de contabilização
para a participação de um investidor em um empreendimento em conjunto em
demonstrações financeiras separadas.
Definição de empreendimentos em conjunto (joint ventures)
15.2
O controle conjunto é o compartilhamento de controle, estipulado em um contrato,
sobre uma atividade econômica e existe somente quando as decisões estratégicas,
financeiras e operacionais relacionadas à atividade exigem o consentimento unânime
das partes que compartilham o controle (os investidores).
15.3
Um empreendimento em conjunto é um acordo contratual mediante o qual duas ou mais
partes empreendem uma atividade econômica que esteja sujeita a controle conjunto.
Empreendimentos em conjunto podem assumir a forma de operações controladas em
conjunto, ativos controlados em conjunto ou entidades controladas em conjunto.
Operações controladas em conjunto
15.4
A operação de alguns empreendimentos em conjunto envolve o uso de ativos e
outros recursos dos investidores, em vez do estabelecimento de uma corporação,
parceria ou outra entidade ou uma estrutura financeira que seja separada dos próprios
investidores. Cada investidor usa seu próprio imobilizado e mantém seus próprios
estoques. Ele também incorre em suas próprias despesas e passivos e levanta seu
próprio financiamento, que representa suas próprias obrigações. As atividades do
empreendimento em conjunto podem ser realizadas pelos empregados do investidor,
juntamente com as atividades similares do investidor. O contrato de empreendimento
em conjunto geralmente dispõe um meio pelo qual a receita da venda do produto
conjunto e quaisquer despesas incorridas em comum sejam compartilhadas entre
os investidores.
15.5
Em relação às suas participações em operações controladas em conjunto, um
investidor reconhecerá em suas demonstrações financeiras:
(a) os ativos que controlar e os passivos em que incorrer, e
(b) as despesas em que incorrer e sua parcela na receita que auferir da venda de
bens ou serviços pelo empreendimento em conjunto .
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Ativos controlados em conjunto
15.6
Alguns empreendimento em conjunto envolvem o controle conjunto e,
freqüentemente, a propriedade conjunta, pelos investidores de um ou mais ativos
contribuídos ou adquiridos para a finalidade do empreendimento em conjunto e
dedicados às suas finalidades.
15.7
Em relação às suas participações em um ativo controlado em conjunto, um investidor
reconhecerá em suas demonstrações financeiras:
(a) sua parcela nos ativos controlados em conjunto, classificados de acordo com
a natureza dos ativos;
(b) quaisquer passivos em que tiver incorrido;
(c) sua parcela em quaisquer passivos incorridos em conjunto com outros
investidores em relação ao empreendimento em conjunto;
(d) qualquer receita da venda ou utilização de sua parcela no rendimento do
empreendimento em conjunto, juntamente com sua parcela em quaisquer
despesas incorridas pelo empreendimento em conjunto; e
(e) quaisquer despesas em que tiver incorrido em relação à sua participação no
empreendimento em conjunto .
Entidades controladas em conjunto
15.8
Uma entidade controlada em conjunto é um empreendimento em conjunto que
envolve o estabelecimento de uma corporação, parceria ou outra entidade, em que
cada investidor possui uma participação. A entidade opera da mesma forma que
outras entidades, exceto que um acordo contratual entre os investidores estabelece
o controle conjunto sobre a atividade econômica da entidade.
Mensuração – escolha de política contábil
15.9
Um investidor contabilizará todas as suas participações em entidades controladas
em conjunto utilizando uma das seguintes opções:
(a) o método de custo no parágrafo 15.10.
(b) o método de equivalência patrimonial no parágrafo 15.13.
(c) o método de valor justo no parágrafo 15.14.
Método de custo
15.10
Um investidor mensurará seus investimentos em entidades controladas em
conjunto, exceto aqueles para os quais existe uma cotação de preços publicada
(vide parágrafo 15.12) pelo custo menos quaisquer perdas acumuladas por redução
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
ao valor recuperável reconhecidas de acordo com a Seção 27 – Redução ao Valor
Recuperável de Ativos.
15.11
O investidor reconhecerá as distribuições recebidas do investimento como receita
sem levar em consideração se as distribuições são de lucros acumulados da entidade
controlada em conjunto originados antes ou após a data de aquisição.
15.12
Um investidor mensurará seus investimentos em entidades controladas em conjunto
para as quais existe uma cotação de preços publicada utilizado o método de valor
justo (vide parágrafo 15.14).
Método de equivalência patrimonial
15.13
Um investidor mensurará seus investimentos em entidades controladas em conjunto
pelo método de equivalência patrimonial utilizando os procedimentos no parágrafo
14.8 (substituindo “controle conjunto” onde esse parágrafo faz referência a
“influência significativa”).
Método de valor justo
15.14
Quando um investimento em uma entidade controlada em conjunto for reconhecido
inicialmente, um investidor o mensurará pelo preço de transação. O preço de
transação exclui custos de transação.
15.15
Em cada data de relatório, um investidor mensurará seus investimentos em
entidades controladas em conjunto pelo valor justo, com as mudanças no valor justo
reconhecidas em lucros e perdas, utilizando a orientação sobre avaliação justa nos
parágrafos 11.27-11.32. Um investidor que utiliza o método de valor justo utilizará
o método de custo para qualquer investimento em uma entidade controlada em
conjunto para a qual seja impraticável mensurar o valor justo de modo confiável
sem custo ou esforço indevido.
Transações entre um investidor e um empreendimento em
conjunto
15.16
Quando um investidor contribuir ou vender ativos a um empreendimento em
conjunto, o reconhecimento de qualquer parcela em um ganho ou perda na
transação refletirá a essência da transação. Enquanto os ativos forem retidos pelo
empreendimento em conjunto e desde que o investidor tenha transferido os riscos e
benefícios significativos da propriedade, o investidor reconhecerá somente a parcela
no ganho ou perda que for atribuível às participações dos outros investidores. O
investidor reconhecerá o valor integral de qualquer perda quando a contribuição
ou venda fornecer evidência de uma perda por redução ao valor recuperável.
15.17
Quando um investidor comprar ativos de um empreendimento em conjunto, ele não
reconhecerá sua parcela nos lucros do empreendimento em conjunto provenientes
da transação até que revenda os ativos a uma parte independente. Um investidor
reconhecerá sua parcela nas perdas resultantes dessas transações do mesmo modo
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que os lucros, exceto que as perdas serão reconhecidas imediatamente quando
representarem uma perda por redução ao valor recuperável.
Se o investidor não tiver controle conjunto
15.18
Um investidor em um empreendimento em conjunto que não tenha controle
conjunto contabilizará esse investimento de acordo com a Seção 11 ou, se tiver
influência significativa no empreendimento em conjunto, de acordo com a Seção
14 – Investimentos em Coligadas.
Divulgações
15.19
Um investidor em um empreendimento em conjunto divulgará:
(a) a política contábil que utiliza para reconhecer suas participações em entidades
controladas em conjunto.
(b) o valor contábil de investimentos em entidades controladas em conjunto (vide
parágrafo 4.2(k)).
(c) o valor justo de investimentos em entidades controladas em conjunto,
contabilizados pelo método de equivalência patrimonial, para os quais haja
cotações de preço publicadas.
(d) o valor total de seus compromissos relativos a empreendimentos em conjunto,
incluindo sua parcela nos compromissos de capital que foram incorridos em
conjunto com outros investidores, bem como sua parcela nos compromissos
de capital dos empreendimentos em conjunto em si.
15.20
Para entidades controladas em conjunto contabilizadas pelo método de equivalência
patrimonial, o investidor efetuará também as divulgações exigidas pelo parágrafo
14.14 para investimentos contabilizados pelo método de equivalência patrimonial.
15.21
Para entidades controladas em conjunto contabilizadas pelo método de valor justo,
o investidor efetuará as divulgações exigidas pelos parágrafos 11.41–11.44.
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Seção 16
Propriedades para Investimento
Alcance desta seção
16.1
Esta seção se aplica à contabilização de investimentos em terrenos ou edificações
que atendam à definição de propriedades para investimento no parágrafo 16.2
e a algumas participações em propriedades detidas por um arrendatário de acordo
com um arrendamento operacional (vide parágrafo 16.3) que são tratadas como
propriedades para investimento. Somente propriedades para investimento cujo valor
justo possa ser mensurado de forma confiável sem custo ou esforço indevido em uma
base contínua são contabilizadas de acordo com esta seção ao valor justo por meio do
resultado. Todas as outras propriedades para investimento são contabilizadas como
imobilizado utilizando o método de custo-depreciação-redução ao valor recuperável
na Seção 17 – Imobilizado e permanecem dentro do alcance da Seção 17, salvo se
uma mensuração confiável de valor justo tornar-se disponível e se for esperado que
o valor justo seja mensurado de forma confiável em uma base contínua.
Definição e reconhecimento inicial de propriedades para
investimento
16.2
Propriedade para investimento é um imóvel (terreno ou edifício – ou parte de um
edifício – ou ambos) mantido pelo proprietário ou pelo arrendatário de acordo com
um arrendamento financeiro para auferir aluguéis ou para valorização do capital,
ou ambos, exceto para:
(a) uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para fins
administrativos, ou
(b) venda no curso normal dos negócios.
16.3
Uma participação em uma propriedade que seja mantida por um arrendatário em
um arrendamento operacional pode ser classificada e contabilizada como uma
propriedade para investimento utilizando esta seção se, e somente se, a propriedade,
de outro modo, atender à definição de uma propriedade para investimento e o
arrendatário puder mensurar o valor justo da participação em uma propriedade sem
custo ou esforço indevido em uma base contínua. Essa alternativa de classificação
está disponível em uma base de “propriedade por propriedade”.
16.4
Propriedade de uso misto será separada entre propriedade para investimento
e imobilizado. Contudo, se o valor justo do componente de propriedade para
investimento não puder ser mensurado de forma confiável sem custo ou esforço
indevido, toda a propriedade será contabilizada como imobilizado de acordo com
a Seção 17.
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Mensuração no reconhecimento inicial
16.5
Uma entidade mensurará propriedade para investimento pelo seu custo no
reconhecimento inicial. O custo de uma propriedade para investimento comprada
compreende seu preço de compra e qualquer despesa diretamente atribuível,
como honorários legais e tarifas de corretagem, impostos sobre transferência de
propriedade e outros custos de transação. Se o pagamento for diferido além dos
prazos de crédito normais, o custo é o valor presente de todos os pagamentos
futuros. Uma entidade determinará o custo de uma propriedade para investimento
de construção própria de acordo com os parágrafos 17.10-17.14.
16.6
O custo inicial de uma participação em uma propriedade detida de acordo com
um arrendamento e classificada como uma propriedade para investimento será
conforme prescrito para um arrendamento financeiro pelo parágrafo 20.9, mesmo
que o arrendamento fosse de outro modo classificado como um arrendamento
operacional se estivesse dentro do alcance da Seção 20 – Arrendamentos. Em outras
palavras, o ativo é reconhecido pelo menor entre o valor justo da propriedade e o
valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento. Um valor equivalente é
reconhecido como um passivo de acordo com o parágrafo 20.9.
Mensuração após o reconhecimento
16.7
Uma propriedade para investimento cujo valor justo possa ser mensurado de forma
confiável sem custo ou esforço indevido será mensurado pelo valor justo em cada
data de relatório, com as mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e
perdas. Se uma participação em uma propriedade mantida em um arrendamento for
classificada como uma propriedade para investimento, o item contabilizado pelo
valor justo será essa participação e não a propriedade subjacente. Os parágrafos
11.27-11.32 fornecem orientação sobre a determinação do valor justo. Uma entidade
contabilizará todas as outras propriedades para investimento como imobilizado
utilizando o método custo-depreciação-redução ao valor recuperável na Seção 17.
Transferências
16.8
Se uma mensuração confiável de valor justo não estiver mais disponível sem custo
ou esforço indevido para um item de propriedade para investimento mensurado
utilizando o método de valor justo, a entidade contabilizará posteriormente esse item
como imobilizado de acordo com a Seção 17 até que uma mensuração confiável de
valor justo se torne disponível. O valor contábil da propriedade para investimento
nessa data torna-se seu custo de acordo com a Seção 17. O parágrafo 16.10(e)(iii)
exige a divulgação dessa mudança. Isso é uma mudança de circunstâncias e não
uma mudança na política contábil.
16.9
Exceto conforme exigido pelo parágrafo 16.8, uma entidade transferirá uma
propriedade para, ou de, uma propriedade para investimento somente quando
a propriedade atender pela primeira vez, ou deixar de atender, à definição de
propriedade para investimento.
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Divulgações
16.10
Uma entidade divulgará o seguinte para todas as propriedades para investimento
contabilizadas ao valor justo por meio do resultado (parágrafo 16.7):
(a) os métodos e premissas significativas aplicados na determinação do valor
justo da propriedade para investimento.
(b) a extensão na qual o valor justo da propriedade para investimento (como
mensurado ou divulgado nas demonstrações financeiras) é baseado em uma
avaliação de um avaliador independente que tenha qualificação profissional
reconhecida e pertinente e tenha experiência recente na localização e classe
da propriedade para investimento que está sendo avaliada. Se não houver essa
avaliação, esse fato será divulgado.
(c) a existência e valores de restrições sobre a possibilidade de realização da
propriedade para investimento ou da remessa de receita e proventos da
alienação.
(d) obrigações contratuais para comprar, construir ou desenvolver propriedade
para investimento ou para reparos, manutenção ou melhorias.
(e) uma reconciliação entre os valores contábeis das propriedades para
investimento no início e no final do período, demonstrando separadamente:
(i)
adições, divulgando separadamente as adições resultantes de aquisições
por meio de combinações de negócios.
(ii)
ganhos ou perdas líquidos resultantes de ajustes ao valor justo.
(iii) transferências para o imobilizado, quando uma mensuração confiável do
valor justo não mais estiver disponível sem custo ou esforço indevido
(vide parágrafo 16.8).
(iv) transferências para/de estoques e propriedades ocupadas pelo
proprietário.
(v)
16.11
102
outras mudanças.
Esta reconciliação não precisa ser apresentada para períodos anteriores.
De acordo com a Seção 20, o proprietário de uma propriedade para investimento
fornece divulgações dos arrendadores sobre arrendamentos que tenha celebrado.
Uma entidade que detenha uma propriedade para investimento em um arrendamento
financeiro ou operacional fornece divulgações do arrendatário para arrendamentos
financeiros e divulgações do arrendador para quaisquer arrendamentos operacionais
que tiver celebrado.
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Seção 17
Imobilizado
Alcance
17.1
Esta seção se aplica à contabilização de imobilizado e propriedade para
investimento cujo valor justo não possa ser mensurado de forma confiável sem
custo ou esforço indevido. A Seção 16 – Propriedades para Investimento se aplica
a propriedades para investimento cujo valor justo possa ser mensurado de forma
confiável sem custo ou esforço indevido.
17.2
Imobilizado são ativos tangíveis que:
(a) são mantidos para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços, para
aluguel a terceiros ou para fins administrativos, e
(b) espera-se que sejam usados durante mais de um período.
17.3
O imobilizado não inclui:
(a) ativos biológicos relacionados à atividade agrícola (vide Seção 34 – Atividades
Especializadas), ou
(b) direitos minerais e reservas minerais, como, por exemplo, petróleo, gás natural
e recursos não-renováveis similares.
Reconhecimento
17.4
Uma entidade aplicará os critérios de reconhecimento no parágrafo 2.27 para
determinar se reconhece um item do imobilizado. Portanto, a entidade reconhecerá
o custo de um item do imobilizado como um ativo se, e apenas se:
(a) for provável que os benefícios econômicos futuros associados ao item fluirão
para a entidade, e
(b) o custo do item puder ser mensurado de forma confiável.
17.5
As peças de reposição e os equipamentos de serviço são normalmente contabilizados
como estoque e reconhecidos em lucros e perdas quando consumidos. Entretanto,
peças de reposição de grande porte e equipamentos de reserva são imobilizado
quando uma entidade espera usá-los durante mais de um período. De forma similar,
se as peças de reposição e os equipamentos de serviço só puderem ser usados em
relação a um item do imobilizado, eles serão considerados como imobilizado.
17.6
Partes de alguns itens do imobilizado podem exigir substituição a intervalos regulares
(por exemplo, o telhado de um prédio). Uma entidade acrescentará ao valor contábil
de um item do imobilizado o custo da substituição de parte desse item, quando esse
custo for incorrido, espera-se que a parte substituída forneça benefícios futuros
incrementais para a entidade. O valor contábil dessas partes que são substituídas é
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baixado de acordo com os parágrafos 17.27-17.30. O parágrafo 17.16 estabelece
que se os principais componentes de um item do imobilizado tiverem padrões de
consumo de benefícios econômicos significativamente diferentes, uma entidade
alocará o custo inicial do ativo a seus principais componentes e depreciará cada
um desses componentes separadamente ao longo de sua vida útil.
17.7
Uma condição de continuidade de operação de um item do imobilizado (por
exemplo, um ônibus) pode ser a realização de inspeções regulares de grande porte,
em busca de falhas, independentemente de as partes do item serem substituídas.
Quando uma inspeção de grande porte é realizada, seu custo é reconhecido
no valor contábil do item do imobilizado como substituição, se os critérios de
reconhecimento forem atendidos. Qualquer valor contábil remanescente do custo
da inspeção anterior de grande porte (em oposição às partes físicas) é baixado. Isso
é feito independentemente de o custo da inspeção anterior de grande porte ter sido
identificado na transação em que o item foi adquirido ou construído. Se necessário,
o custo estimado de uma inspeção similar no futuro pode ser utilizado como uma
indicação de qual era o custo do componente de inspeção existente, quando o item
foi adquirido ou construído.
17.8
Terrenos e edificações são ativos separáveis e uma entidade os contabilizará
separadamente, mesmo quando forem adquiridos juntos.
Mensuração no reconhecimento
17.9
Uma entidade mensurará um item do imobilizado no reconhecimento inicial pelo
seu custo.
Elementos de custo
17.10
O custo de um item do imobilizado compreende todos os itens a seguir:
(a) seu preço de compra, incluindo honorários legais e tarifas de corretagem,
tarifas de importação e impostos não-restituíveis sobre compras, após deduzir
os descontos comerciais e rebates.
(b) quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e
condição necessários, para que seja capaz de operar da forma pretendida pela
administração. Eles podem incluir os custos de preparação do local, entrega
inicial e manuseio, instalação e montagem, e teste de funcionalidade.
(c) a estimativa inicial dos custos de desmontagem e retirada do item e restauração
do local em que está localizado, em cuja obrigação uma entidade incorre, seja
quando o item é adquirido ou como conseqüência de ter usado o item durante
um período específico, para fins que não sejam o da produção de estoques
durante esse período.
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17.11
Os seguintes custos não são custos de um item do imobilizado e uma entidade os
reconhecerá como uma despesa quando incorridos:
(a) custos de abertura de uma nova instalação.
(b) custos de introdução de um novo produto ou serviço (inclusive custos de
atividades de publicidade e promocionais).
(c) custos da realização de um negócio em um novo local ou com uma nova classe
de cliente (inclusive custos de treinamento de pessoal).
(d) custos administrativos e outros custos gerais.
(e) custos de empréstimo (vide Seção 25 – Custos de Empréstimo).
17.12
A receita e as respectivas despesas de operações ocasionais durante a construção ou
desenvolvimento de um item do imobilizado são reconhecidas em lucros e perdas
se essas operações não são necessárias para colocar o item na sua localização e
condição operacional pretendidas.
Mensuração de custo
17.13
O custo de um item do imobilizado compreende o equivalente ao preço à vista na
data do reconhecimento. Se o pagamento for diferido além dos prazos de crédito
normais, o custo é o valor presente de todos os pagamentos futuros.
Trocas de ativos
17.14
Um item do imobilizado pode ser adquirido em troca de um ativo ou ativos nãomonetários, ou uma combinação de ativos monetários e não-monetários. Uma
entidade mensurará o custo do ativo adquirido pelo valor justo, exceto se (a) a
transação de troca não tiver substância comercial ou (b) o valor justo do ativo
recebido e do ativo concedido não puder ser mensurado de forma confiável. Nesse
caso, o custo do ativo é mensurado pelo valor contábil do ativo concedido.
Mensuração após o reconhecimento inicial
17.15
Uma entidade mensurará todos os itens do imobilizado após o reconhecimento inicial
pelo custo menos qualquer depreciação acumulada e quaisquer perdas acumuladas
por redução ao valor recuperável. Uma entidade reconhecerá os custos de serviços
de manutenção de um item do imobilizado em lucros e perdas no período em que
os custos forem incorridos.
Depreciação
17.16
Se os principais componentes de um item do imobilizado tiverem padrões de
consumo de benefícios econômicos significativamente diferentes, uma entidade
alocará o custo inicial do ativo a seus principais componentes e depreciará cada
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um desses componentes separadamente ao longo de sua vida útil. Outros ativos
serão depreciados ao longo de suas vidas úteis como um único ativo. Com algumas
exceções, tais como garimpos e locais usados para aterramento, o terreno possui
uma vida útil ilimitada e, portanto, não é depreciado.
17.17
O encargo de depreciação para cada período será reconhecido em lucros e perdas,
exceto se uma outra seção desta IFRS exigir que o custo seja reconhecido como
parte do custo de um ativo. Por exemplo, a depreciação de imobilizado industrial
é incluída nos custos de estoques (vide Seção 13 – Estoques).
Valor depreciável e período de depreciação
17.18
Uma entidade alocará o valor depreciável de um ativo sistematicamente ao longo
de sua vida útil.
17.19
Fatores como mudança em como o ativo é utilizado, desgaste inesperado
significativo, avanço tecnológico e mudanças em preços de mercado podem indicar
que o valor residual ou vida útil de um ativo mudou desde a data de relatório anual
mais recente. Se esses indicadores estiverem presentes, uma entidade revisará suas
estimativas anteriores e, se as expectativas correntes diferirem, alterará o valor
residual, o método de depreciação ou a vida útil. A entidade contabilizará a mudança
no valor residual, no método de depreciação ou na vida útil como uma mudança em
uma estimativa contábil de acordo com os parágrafos 10.15-10.18.
17.20
A depreciação de um ativo começa quando ele está disponível para uso, isto é,
quando ele está no local e na condição necessários para que seja capaz de operar da
forma pretendida pela administração. A depreciação de um ativo se encerra quando
o ativo é baixado. A depreciação não se encerra quando o ativo se torna ocioso ou
é retirado de ativo em uso, exceto se o ativo for totalmente depreciado. Entretanto,
de acordo com os métodos de depreciação por uso, o encargo de depreciação pode
ser zero, enquanto não houver produção.
17.21
Uma entidade considerará todos os seguintes fatores na determinação da vida útil
de um ativo:
(a) o uso esperado do ativo. O uso é avaliado por referência à capacidade ou
produção física esperada do ativo.
(b) desgaste físico natural esperado, que depende de fatores operacionais, tais
como o número de turnos nos quais o ativo será usado e o programa de reparo
e manutenção, e o cuidado e manutenção do ativo enquanto ocioso;
(c) obsolescência técnica ou comercial decorrente de mudanças ou melhorias
na produção, ou de uma mudança na demanda de mercado pelo produto ou
serviço resultante do ativo;
(d) limites legais ou similares sobre o uso do ativo, como, por exemplo, datas de
vencimento de arrendamentos relacionados.
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Método de depreciação
17.22
Uma entidade escolherá um método de depreciação que reflita o padrão pelo qual a
entidade espera consumir os benefícios econômicos futuros do ativo. Os possíveis
métodos de depreciação incluem o método linear, o método de saldo decrescente
e um método baseado na utilização, como, por exemplo, o método de unidades de
produção
17.23
Se existe uma indicação de que houve uma mudança significativa desde a última
data de relatório anual no padrão pelo qual a entidade espera consumir os benefícios
econômicos futuros do ativo, a entidade revisará seu método de depreciação presente
e, se as expectativas correntes diferirem, alterará o método de depreciação para
refletir o novo padrão. A entidade contabilizará essa alteração como uma mudança
na estimativa contábil de acordo com os parágrafos 10.15-10.18.
Redução ao valor recuperável
Reconhecimento e mensuração de redução ao valor
recuperável
17.24
Em cada data de relatório, uma entidade aplicará a Seção 27 – Redução ao Valor
Recuperável de Ativos para determinar se um item ou grupo de itens do imobilizado
apresenta problemas de recuperação e, em caso afirmativo, como reconhecer e
mensurar a perda por redução ao valor recuperável. Essa seção explica quando e
como uma entidade revisa o valor contábil de seus ativos, como ela determina o
valor recuperável de um ativo e quando ela reconhece ou reverte uma perda por
redução ao valor recuperável.
Compensação por redução ao valor recuperável
17.25
Uma entidade incluirá em lucros e perdas a compensação de terceiros por itens do
imobilizado que tiveram redução ao valor recuperável ou que foram perdidos ou
concedidos somente quando a compensação se tornar recebível.
Imobilizado mantido para venda
17.26
O parágrafo 27.9(f) estabelece que um plano para alienar um ativo antes da data
anteriormente esperada é um indicador de redução ao valor recuperável que aciona
o cálculo do valor recuperável do ativo para a finalidade de determinar se o ativo
tem problemas de recuperação.
Baixa
17.27
Uma entidade baixará um item do imobilizado:
(a) na alienação, ou
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(b) quando não forem esperados benefícios econômicos futuros de seu uso ou
alienação.
17.28
Uma entidade reconhecerá o ganho ou perda na baixa de um item do imobilizado em
lucros e perdas quando o item for baixado (exceto se a Seção 20 – Arrendamentos
exigir de outro modo, em uma transação de venda e de retroarrendamento). A
entidade não classificará esses ganhos como receita.
17.29
Ao determinar a data de alienação de um item, uma entidade aplicará os critérios
da Seção 23 – Receita para reconhecer a receita da venda de produtos. A Seção 20
se aplica à alienação por uma transação de venda e de retroarrendamento
17.30
Uma entidade determinará o ganho ou perda resultante da baixa de um item do
imobilizado como a diferença entre os proventos líquidos da alienação, se houver,
e o valor contábil do item.
Divulgações
17.31
Uma entidade divulgará o seguinte para cada classe de imobilizado que for
considerada apropriada de acordo com o parágrafo 4.11(a):
(a) as bases de mensuração utilizadas para determinar o valor contábil bruto.
(b) os métodos de depreciação utilizados.
(c) as vidas úteis ou taxas de depreciação utilizadas.
(d) o valor contábil bruto e a depreciação acumulada (agregados às perdas
acumuladas por redução ao valor recuperável) no início e no final do período
de relatório.
(e) uma reconciliação do valor contábil no início e no final do período de relatório,
demonstrando separadamente:
(i)
adições.
(ii)
alienações.
(iii) aquisições por meio de combinações de negócios.
(iv) transferências para propriedades para investimento caso uma mensuração
confiável do valor justo se torne disponível (vide parágrafo 16.8).
(v)
perdas por redução ao valor recuperável reconhecidas ou revertidas em
lucros e perdas, de acordo com a Seção 27.
(vi) depreciação.
(vii) outras mudanças.
108
Esta reconciliação não precisa ser apresentada para períodos anteriores.
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17.32
A entidade também divulgará o seguinte:
(a) a existência e os valores contábeis de imobilizado do qual a entidade tenha
propriedade restrita ou o qual tenha sido oferecido em garantia de passivos.
(b) o valor de compromissos contratuais para a aquisição do imobilizado.
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Seção 18
Ativos Intangíveis Que Não Sejam Ágio
Alcance desta seção
18.1
Esta seção se aplica à contabilização de todos os ativos intangíveis que não sejam
ágio (vide Seção 19 – Combinações de Negócios e Ágio) e ativos intangíveis
mantidos por uma entidade para venda no curso normal dos negócios (vide Seção
13 – Estoques e Seção 23 – Receita).
18.2
Um ativo intangível é um ativo não-monetário identificável, sem substância física.
Esse ativo é identificável quando:
(a) for separável, ou seja, capaz de ser separado ou dividido da entidade e vendido,
transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente ou em
conjunto com um respectivo contrato, ativo ou passivo, ou
(b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente
de esses direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros
direitos e obrigações.
18.3
Ativos intangíveis não incluem:
(a) ativos financeiros, ou
(b) direitos minerais e reservas minerais, como, por exemplo, petróleo, gás natural
e recursos não-renováveis similares.
Reconhecimento
Princípio geral para reconhecer ativos intangíveis
18.4
Uma entidade aplicará os critérios de reconhecimento no parágrafo 2.27 para
determinar se deve reconhecer um ativo intangível. Portanto, a entidade reconhecerá
um ativo intangível como um ativo se, e somente se:
(a) for provável que os benefícios econômicos futuros esperados que são
atribuíveis ao ativo fluirão para a entidade;
(b) o custo ou valor do ativo puder ser mensurado de forma confiável; e
(c) o ativo não resultar de gasto incorrido internamente com um item intangível.
18.5
110
Uma entidade avaliará a probabilidade de benefícios econômicos futuros esperados
utilizando premissas razoáveis e sustentáveis que representem a melhor estimativa
da administração das condições econômicas que existirão ao longo da vida útil do
ativo.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
18.6
Uma entidade utiliza julgamento para avaliar o grau de certeza inerente ao fluxo
de benefícios econômicos futuros que são atribuíveis ao uso do ativo com base na
evidência disponível por ocasião do reconhecimento inicial, dando maior peso à
evidência externa.
18.7
O critério de reconhecimento por probabilidade no parágrafo 18.4(a) sempre
é considerado como atendido para ativos intangíveis que são adquiridos
separadamente.
Aquisição como parte de uma combinação de negócios
18.8
Um ativo intangível adquirido em uma combinação de negócios é normalmente
reconhecido como um ativo porque seu valor justo pode ser mensurado de forma
confiável. Entretanto, um ativo intangível adquirido em uma combinação de
negócios não será reconhecido quando resultar de direitos legais ou outros direitos
contratuais e seu valor justo não puder ser mensurado de forma confiável porque o
ativo:
(a) não é separável do ágio, ou
(b) é separável do ágio, mas não existe histórico ou evidência de transações de
troca para o mesmo ativo ou para ativos similares, e a estimativa do valor
justo dependeria de variáveis não‑mensuráveis.
Mensuração inicial
18.9
Uma entidade mensurará um ativo intangível inicialmente pelo custo.
Aquisição separada
18.10
O custo de um ativo intangível adquirido separadamente compreende:
(a) seu preço de compra, incluindo tarifas de importação e impostos nãorestituíveis sobre compras, após deduzir os descontos comerciais e rebates, e
(b) qualquer custo diretamente atribuível da preparação do ativo para seu uso
pretendido.
Aquisição como parte de uma combinação de negócios
18.11
Se um ativo intangível for adquirido em uma combinação de negócios, o custo desse
ativo intangível será o seu valor justo na data de aquisição.
Aquisição por meio de uma subvenção governamental
18.12
Se um ativo intangível for adquirido por meio de subvenção governamental, o
custo desse ativo intangível será seu valor justo na data em que a subvenção for
recebida ou recebível de acordo com a Seção 24 – Subvenções Governamentais.
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Trocas de ativos
18.13
Um ativo intangível pode ser adquirido em troca de um ativo ou ativos nãomonetários ou uma combinação de ativos monetários e não-monetários. Uma
entidade mensurará o custo desse ativo intangível pelo valor justo, exceto se (a)
a transação de troca não tiver substância comercial ou (b) o valor justo do ativo
recebido e do ativo concedido não for mensurável de forma confiável. Nesse caso,
o custo do ativo é mensurado pelo valor contábil do ativo concedido.
Ativos intangíveis gerados internamente
18.14
Uma entidade reconhecerá gastos incorridos internamente com um item
intangível, incluindo todos os gastos tanto para atividades de pesquisa quanto de
desenvolvimento, como uma despesa quando incorrida, salvo se fizer parte do custo
de um outro ativo que atenda aos critérios de reconhecimento nesta IFRS.
18.15
Como exemplos de aplicação do parágrafo acima, uma entidade reconhecerá gastos
com os seguintes itens como uma despesa e não reconhecerá esses gastos como
ativos intangíveis:
(a) marcas geradas internamente, logotipos, títulos de publicação, listas de clientes
e itens similares na essência.
(b) início de atividades (ou seja, custos de início de operação), que incluem custos
de estabelecimento como, por exemplo, custos legais e acessórios incorridos no
estabelecimento de uma entidade legal, gastos para abrir uma nova instalação
ou negócio (ou seja, custos pré-abertura) e gastos para iniciar novas operações
ou lançar novos produtos ou processos (ou seja, custos pré-operacionais).
(c) atividades de treinamento.
(d) atividades de publicidade e promocionais.
(e) realocação ou reorganização de parte ou da totalidade de uma entidade.
(f) ágio gerado internamente.
18.16
O parágrafo 18.15 não impede o reconhecimento de um pagamento antecipado
como um ativo quando o pagamento por bens ou serviços tiver sido efetuado antes
da entrega dos bens ou da prestação dos serviços.
Despesas passadas não reconhecidas como um ativo
18.17
112
O gasto com um item intangível que foi inicialmente reconhecido como uma despesa
não será reconhecido como parte do custo de um ativo em uma data posterior.
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Mensuração após o reconhecimento
18.18
Uma entidade mensurará ativos intangíveis pelo custo menos qualquer amortização
acumulada e quaisquer perdas acumuladas por redução ao valor recuperável.
Os requisitos para amortização estão definidos nesta seção. Os requisitos para
reconhecimento de redução ao valor recuperável estão definidos na Seção 27 –
Redução ao Valor Recuperável de Ativos.
Amortização ao longo da vida útil
18.19
Para as finalidades desta IFRS, todos os ativos intangíveis serão considerados como
tendo uma vida útil definida. A vida útil de um ativo intangível que resultar de direitos
contratuais ou outros direitos legais não excederá o período dos direitos contratuais
ou outros direitos legais, mas poderá ser mais curta dependendo do período ao longo
do qual a entidade espera usar o ativo. Se os direitos contratuais ou outros direitos
legais forem transmitidos por um prazo limitado que possa ser renovado, a vida útil
do ativo intangível incluirá o(s) período(s) de renovação somente se houver evidência
para suportar a renovação pela entidade sem custo significativo.
18.20
Se uma entidade for incapaz de fazer uma estimativa razoável da vida útil de um
ativo intangível, a vida será presumida como sendo de dez anos.
Período de amortização e método de amortização
18.21
Uma entidade alocará o valor depreciável de um ativo intangível sistematicamente
ao longo de sua vida útil. O encargo de depreciação para cada período será
reconhecido como uma despesa, exceto se uma outra seção desta IFRS exigir que
o custo seja reconhecido como parte do custo de um ativo, como, por exemplo,
estoques ou imobilizado.
18.22
A amortização terá início quando o ativo intangível estiver disponível para uso, ou
seja, quando ele estiver no local e na condição necessária para que seja usado da
forma pretendida pela administração. A amortização cessa quando o ativo é baixado.
A entidade escolherá um método de amortização que reflita o padrão pelo qual ela
espera consumir os benefícios econômicos futuros do ativo. Se a entidade não puder
determinar esse padrão de forma confiável, ela utilizará o método linear.
Valor residual
18.23
Uma entidade assumirá que o valor residual de um ativo intangível é zero, exceto se:
(a) houver um compromisso de um terceiro em comprar o ativo no final de sua
vida útil, ou
(b) houver um mercado ativo para o ativo e:
(i)
o valor residual puder ser determinado por referência a esse mercado, e
(ii)
for provável que esse mercado existirá no fim da vida útil do ativo.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Revisão do período de amortização e método de
amortização
18.24
Fatores como mudança em como um ativo intangível é utilizado, avanço tecnológico
e mudanças em preços de mercado podem indicar que o valor residual ou vida útil de
um ativo intangível mudou desde a data de relatório anual mais recente. Se esses
indicadores estiverem presentes, uma entidade revisará suas estimativas anteriores
e, se as expectativas correntes diferirem, alterará o valor residual, o método de
amortização ou a vida útil. A entidade contabilizará a mudança no valor residual,
no método de amortização ou na vida útil como uma mudança em uma estimativa
contábil de acordo com os parágrafos 10.15-10.18.
Recuperação do valor contábil – perdas por redução ao valor
recuperável
18.25
Para determinar se um ativo intangível tem problemas de recuperação, uma entidade
aplicará a Seção 27. Essa seção explica quando e como uma entidade revisa o valor
contábil de seus ativos, como ela determina o valor recuperável de um ativo e
quando ela reconhece ou reverte uma perda por redução ao valor recuperável.
Baixas e alienações
18.26
Uma entidade baixará um ativo intangível e reconhecerá um ganho ou perda em
lucros e perdas:
(a) na alienação, ou
(b) quando não forem esperados benefícios econômicos futuros de seu uso ou
alienação.
Divulgações
18.27
Uma entidade divulgará o seguinte para cada classe de ativos intangíveis:
(a) as vidas úteis ou taxas de amortização utilizadas.
(b) os métodos de amortização utilizados.
(c) o valor contábil bruto e qualquer amortização acumulada (agregados às perdas
acumuladas por redução ao valor recuperável) no início e no final do período
de relatório.
(d) a(s) rubrica(s) da demonstração do resultado abrangente (e da demonstração
do resultado, se apresentada) em que estiver incluída qualquer amortização
de ativos intangíveis.
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(e) uma reconciliação do valor contábil no início e no final do período de relatório,
demonstrando separadamente:
(i)
adições.
(ii)
alienações.
(iii) aquisições por meio de combinações de negócios.
(iv) amortização.
(v)
perdas por redução ao valor recuperável.
(vi) outras mudanças.
18.28
Esta reconciliação não precisa ser apresentada para períodos anteriores.
Uma entidade também divulgará:
(a) uma descrição, o valor contábil e o período de amortização remanescente de
qualquer ativo intangível individual que seja relevante para as demonstrações
financeiras da entidade.
(b) para ativos intangíveis adquiridos por meio de uma subvenção governamental
e reconhecidos inicialmente pelo valor justo (vide parágrafo 18.12):
(i)
o valor justo reconhecido inicialmente para esses ativos, e
(ii)
seus valores contábeis.
(c) a existência e os valores contábeis de ativos intangíveis dos quais a entidade
tenha propriedade restrita ou os quais tenham sido oferecidos em garantia de
passivos.
(d) o valor de compromissos contratuais para a aquisição de ativos intangíveis.
18.29
Uma entidade divulgará o valor total do gasto com pesquisa e desenvolvimento
reconhecido como despesa durante o período (ou seja, o valor do gasto incorrido
internamente com pesquisa e desenvolvimento que não tenha sido capitalizado
como parte do custo de outro ativo que atenda aos critérios de reconhecimento
desta IFRS).
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115
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Seção 19
Combinações de Negócios e Ágio
Alcance desta seção
19.1
Esta seção se aplica à contabilização de combinações de negócios. Ela fornece
orientação sobre a identificação da adquirente, mensuração do custo da combinação
de negócios e alocação desse custo aos ativos adquiridos e passivos e provisões
de passivos contingentes assumidos. Ela também trata da contabilização de ágio
tanto na ocasião de uma combinação de negócios quanto subseqüentemente.
19.2
Esta seção especifica a contabilização de todas as combinações de negócios, exceto:
(a) combinações de entidades ou negócios sob controle comum. Controle comum
significa que todas as entidades ou negócios combinantes são controlados pela
mesma parte tanto antes quanto após a combinação de negócios e que esse
controle não é transitório.
(b) formação de um empreendimento em conjunto (joint venture).
(c) aquisição de um grupo de ativos que não constituem um negócio.
Definição de combinações de negócios
19.3
Uma combinação de negócios é a reunião de entidades ou negócios separados em
uma entidade que reporta. O resultado de quase todas as combinações de negócios
é que uma entidade, a adquirente, obtém controle de um ou mais outros negócios,
a adquirida. A data de aquisição é a data em que a adquirente efetivamente obtém
controle da adquirida.
19.4
Uma combinação de negócios pode ser estruturada de várias formas, por motivos
legais, fiscais ou outros. Ela pode envolver a compra, por uma entidade, do
patrimônio de uma outra entidade, a compra de todos os ativos líquidos de uma outra
entidade, a assunção dos passivos de uma outra entidade ou a compra de alguns dos
ativos líquidos de uma outra entidade que juntas formam um ou mais negócios.
19.5
Uma combinação de negócios pode ser efetuada por meio de emissão de instrumentos
de patrimônio, transferência de caixa, equivalentes de caixa ou outros ativos,
ou uma mistura destes. A transação pode ser entre os acionistas das entidades
combinantes ou entre uma entidade e os acionistas de uma outra entidade. Ela
pode envolver o estabelecimento de uma nova entidade para controlar as entidades
combinantes ou ativos líquidos transferidos, ou a reestruturação de uma ou mais
das entidades combinantes.
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Contabilização
19.6
Todas as combinações de negócios serão contabilizadas aplicando-se o método de
compra.
19.7
A aplicação do método de compra envolve os seguintes passos:
(a) identificação de uma adquirente.
(b) mensuração do custo da combinação de negócios.
(c) alocação, na data de aquisição, do custo da combinação de negócios aos ativos
adquiridos e passivos e provisões para passivos contingentes assumidos.
Identificando a adquirente
19.8
Uma adquirente será identificada para todas as combinações de negócios. A
adquirente é a entidade combinante que obtém controle dos outros negócios ou
entidades combinantes.
19.9
Controle é o poder de governar as políticas financeiras e operacionais de uma
entidade ou negócio para obter benefícios de suas atividades. O controle de
uma entidade por uma outra entidade está descrito na Seção 9 – Demonstrações
Financeiras Consolidadas e Separadas.
19.10
Ainda que algumas vezes possa ser difícil identificar uma adquirente, normalmente
existem indicações que ela existe. Por exemplo:
(a) se o valor justo de umas das entidades combinantes for significativamente
maior do que o da outra entidade combinante, a entidade com o maior valor
justo provavelmente será a adquirente.
(b) se a combinação de negócios for efetuada por meio de uma troca de instrumentos
de patrimônio ordinários com direito de voto por caixa ou outros ativos, a
entidade que concedeu caixa ou outros ativos provavelmente será a adquirente.
(c) se a combinação de negócios resultar no fato de a administração de uma
das entidades combinantes ser capaz de dominar a escolha da equipe de
administração da entidade combinada resultante, a entidade cuja administração
for capaz de fazê-lo provavelmente será a adquirente.
Custo de uma combinação de negócios
19.11
A adquirente mensurará o custo de uma combinação de negócios como o total de:
(a) valores justos, na data da troca, de ativos concedidos, passivos incorridos ou
assumidos e instrumentos de patrimônio emitidos pela adquirente, em troca
do controle da adquirida, mais
(b) quaisquer custos diretamente atribuíveis à combinação de negócios.
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117
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Ajustes ao custo de uma combinação de negócios
condicionada a eventos futuros
19.12
Quando um acordo de combinação de negócios estabelecer um ajuste ao custo da
combinação condicionada a eventos futuros, a adquirente incluirá o valor estimado
desse ajuste no custo da combinação na data de aquisição se o ajuste for provável
e puder ser mensurado de forma confiável.
19.13
Contudo, se o ajuste potencial não for reconhecido na data de aquisição, mas
subseqüentemente tornar-se provável e puder ser mensurado de forma confiável, a
contrapartida adicional será tratada como um ajuste ao custo da combinação.
Alocação do custo de uma combinação de negócios aos
ativos adquiridos e passivos e passivos contingentes
assumidos
19.14
Na data de aquisição a adquirente alocará o custo de uma combinação de negócios
por meio do reconhecimento dos ativos e passivos identificáveis da adquirida
e uma provisão para esses passivos contingentes que atendem aos critérios de
reconhecimento no parágrafo 19.20 pelos seus valores justos nessa data. Qualquer
diferença entre o custo da combinação de negócios e a participação da adquirente
no valor justo líquido dos ativos, passivos e provisões para passivos contingentes
identificáveis reconhecidos dessa forma, será contabilizada de acordo com os
parágrafos 19.22-19.24 (como ágio ou o chamado “deságio”).
19.15
A adquirente reconhecerá separadamente os ativos, passivos e passivos contingentes
identificáveis da adquirida na data de aquisição somente se atenderem aos seguintes
critérios nessa data:
(a) No caso de um ativo que não seja um ativo intangível, for provável que
quaisquer benefícios econômicos futuros fluam para a adquirente e seu valor
justo puder ser mensurado de forma confiável.
(b) No caso de um passivo que não seja um passivo contingente, for provável
que uma saída de recursos seja exigida para liquidar a obrigação e seu valor
justo puder ser mensurado de forma confiável.
(c) No caso de um ativo intangível ou um passivo contingente, seu valor justo
puder ser mensurado de forma confiável.
19.16
118
A demonstração do resultado abrangente da adquirente incorporará os lucros e
perdas da adquirida após a data de aquisição por meio da inclusão das receitas
e despesas da adquirida com base no custo da combinação de negócios para a
adquirente. Por exemplo, a despesa de depreciação incluída após a data de aquisição
na demonstração do resultado abrangente da adquirente relacionada aos ativos
depreciáveis da adquirida será baseada nos valores justos desses ativos depreciáveis
na data de aquisição, ou seja, seu custo para a adquirente.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
19.17
A aplicação do método de compra inicia-se a partir da data de aquisição, que é a
data em que a adquirente obtém o controle da adquirida. Como o controle é o poder
de governar as políticas financeiras e operacionais de uma entidade ou negócio
para obter benefícios de suas atividades, não é necessário que uma transação seja
fechada ou finalizada por lei antes que a adquirente obtenha o controle. Todos os
fatos e circunstâncias pertinentes que envolvem uma combinação de negócios serão
considerados ao avaliar quando a adquirente obteve o controle.
19.18
De acordo com o parágrafo 19.14, a adquirente reconhece separadamente apenas
os ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis da adquirida que existiam
na data de aquisição e que atendam aos critérios de reconhecimento do parágrafo
19.15. Portanto:
(a) a adquirente reconhecerá passivos para o encerramento ou a redução das
atividades da adquirida como parte da alocação do custo da combinação
somente quando a adquirida tiver, na data de aquisição, um passivo existente
para reestruturação reconhecido de acordo com a Seção 21 – Provisões e
Contingências; e
(b) a adquirente, ao alocar o custo da combinação, não reconhecerá passivos
para perdas futuras ou outros custos que se espera incorrer como resultado
da combinação de negócios.
19.19
Se a contabilização inicial de uma combinação de negócios estiver incompleta no
final do período de relatório no qual ocorreu a combinação, a adquirente reconhecerá,
em suas demonstrações financeiras, os valores provisórios dos itens para os quais a
contabilização esteja incompleta. Dentro de doze meses após a data de aquisição, a
adquirente ajustará retrospectivamente os valores provisórios reconhecidos como
ativos e passivos na data de aquisição (ou seja, ela os contabilizará como se tivessem
surgido na data de aquisição) para refletir novas informações obtidas. Depois de doze
meses após a data de aquisição, ajustes à contabilização inicial de uma combinação
de negócios serão reconhecidos somente para corrigir um erro, de acordo com a
Seção 10 – Políticas Contábeis, Estimativas e Erros.
Passivos contingentes
19.20
O parágrafo 19.14 especifica que a adquirente reconhece separadamente uma
provisão para um passivo contingente da adquirida somente se o seu valor justo
puder ser mensurado de forma confiável. Se o seu valor justo não puder ser
mensurado de forma confiável:
(a) há um efeito resultante sobre o valor reconhecido como ágio ou contabilizado
de acordo com o parágrafo 19.24; e
(b) a adquirente divulgará as informações sobre esse passivo contingente conforme
exigido pela Seção 21.
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119
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19.21
Após o seu reconhecimento inicial, a adquirente mensurará os passivos contingentes
reconhecidos separadamente de acordo com o parágrafo 19.14 pelo maior entre:
(a) o valor que seria reconhecido de acordo com a Seção 21, e
(b) o valor inicialmente reconhecido menos valores anteriormente reconhecidos
como receita de acordo com a Seção 23 – Receita.
Ágio
19.22
A adquirente, na data de aquisição:
(a) reconhecerá o ágio adquirido em uma combinação de negócios como um
ativo, e
(b) mensurará inicialmente esse ágio pelo custo, sendo o excesso do custo
da combinação de negócios sobre a participação da adquirente no valor
justo líquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis
reconhecidos de acordo com o parágrafo 19.14.
19.23
Após o reconhecimento inicial, a adquirente mensurará o ágio adquirido em uma
combinação de negócios pelo custo menos a amortização acumulada e as perdas
acumuladas por redução ao valor recuperável:
(a) Uma entidade seguirá os princípios dos parágrafos 18.19–18.24 para a
amortização do ágio. Se uma entidade for incapaz de fazer uma estimativa
confiável da vida útil do ágio, a vida será presumida como sendo de dez anos.
(b) Uma entidade seguirá a Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos
para reconhecer e mensurar a redução ao valor recuperável do ágio.
Excedente da participação da adquirente no valor justo
líquido dos ativos, passivos e passivos contingentes
identificáveis da adquirida sobre o custo
19.24
Se a participação da adquirente no valor justo líquido dos ativos, passivos e provisões
para passivos contingentes identificáveis, reconhecidos de acordo com o parágrafo
19.14, exceder o custo da combinação de negócios (algumas vezes referido como
“deságio”), a adquirente:
(a) revisará a identificação e mensuração dos ativos, passivos e provisões para
passivos contingentes da adquirida e a mensuração do custo da combinação, e
(b) reconhecerá imediatamente, em lucros e perdas, qualquer excedente que restar
após a reavaliação.
120
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Divulgações
Para combinação(ões) de negócios realizada(s) durante o
período de relatório
19.25
Para cada combinação de negócios efetuada durante o período, a adquirente divulgará
o seguinte:
(a) os nomes e descrições das entidades ou negócios combinantes.
(b) a data de aquisição.
(c) o percentual de instrumentos de patrimônio com direito a voto adquiridos.
(d) o custo da combinação e uma descrição dos componentes desse custo (por
exemplo, caixa, instrumentos de patrimônio e instrumentos de dívida).
(e) os valores reconhecidos na data de aquisição para cada classe de ativos,
passivos e passivos contingentes da adquirida, incluindo ágio.
(f) o valor de qualquer excedente reconhecido em lucros e perdas de acordo
com o parágrafo 19.24 e a rubrica da demonstração do resultado abrangente
(e da demonstração do resultado, se apresentada) na qual o excedente for
reconhecido.
Para todas as combinações de negócios
19.26
Uma adquirente divulgará uma reconciliação do valor contábil do ágio no início e
no final do período de relatório, demonstrando separadamente:
(a) mudanças decorrentes de novas combinações de negócios.
(b) perdas por redução ao valor recuperável.
(c) alienações de negócios adquiridos anteriormente.
(d) outras mudanças.
Esta reconciliação não precisa ser apresentada para períodos anteriores.
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121
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Seção 20
Arrendamentos
Alcance desta seção
20.1
Esta seção cobre a contabilização de todos os arrendamentos, exceto:
(a) arrendamentos para explorar ou usar minerais, petróleo, gás natural e recursos
não-renováveis similares (vide Seção 34 – Atividades Especializadas).
(b) acordos de licenciamento para itens tais como filmes, gravações de vídeo,
reproduções, manuscritos, patentes e direitos autorais (vide Seção 18 – Ativos
Intangíveis Que Não Sejam Ágio).
(c) mensuração de propriedade mantida por arrendatários que seja contabilizada
como propriedade para investimento e mensuração de propriedade para
investimento fornecida por arrendadores em arrendamentos operacionais (vide
Seção 16 – Propriedades para Investimento).
(d) mensuração de ativos biológicos mantidos por arrendatários em arrendamentos
financeiros e ativos biológicos fornecidos por arrendadores em arrendamentos
operacionais (vide Seção 34).
(e) arrendamentos que poderiam levar a uma perda para o arrendador ou para o
arrendatário como resultado de termos contratuais que não sejam relacionados
a mudanças no preço do ativo arrendado, de mudanças nas taxas de câmbio
ou de uma inadimplência de uma das contrapartes (vide parágrafo 12.3(f)).
(f) arrendamentos operacionais que sejam onerosos.
20.2
Esta seção se aplica a contratos que transferem o direito de usar ativos, ainda que
possam ser exigidos serviços substanciais pelo arrendador em relação à operação ou
manutenção desses ativos. Esta seção não se aplica a contratos que sejam contratos
de serviços que não transferem o direito de usar os ativos de uma parte contratante
para a outra.
20.3
Alguns acordos, como acordos de terceirização, contratos de telecomunicação que
fornecem direitos de capacidade e contratos take-or-pay não assumem a forma legal
de um arrendamento, mas transferem direitos de usar ativos em troca de pagamentos.
Esses acordos constituem, em essência, arrendamentos de ativos, devendo ser
contabilizados de acordo com esta seção.
Classificação de arrendamentos
20.4
122
Um arrendamento é classificado como um arrendamento financeiro se transferir
substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade. Um
arrendamento é classificado como um arrendamento operacional se não transferir
substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
20.5
O fato de um arrendamento ser um arrendamento financeiro ou um arrendamento
operacional depende da essência da transação, em vez da forma do contrato.
Exemplos de situações que, individualmente ou em combinação, normalmente
levariam um arredamento a ser classificado como um arrendamento financeiro:
(a) o arrendamento transfere a propriedade do ativo ao arrendatário até o final do
prazo do arrendamento.
(b) o arrendatário tem a opção de comprar o ativo a um preço que se espera seja
suficientemente mais baixo do que o valor justo, na data em que a opção se
tornar exercível, para que seja razoavelmente certo, no início do arrendamento,
que a opção será exercida.
(c) o prazo do arrendamento é para a maior parte da vida econômica do ativo,
mesmo se a propriedade não for transferida.
(d) no início do arrendamento, o valor presente dos pagamentos mínimos do
arrendamento equivale substancialmente à totalidade do valor justo do ativo
arrendado.
(e) os ativos arrendados são de uma natureza tão especializada que somente o
arrendatário pode usá-los sem modificações importantes.
20.6
Indicadores de situações que, individualmente ou em combinação, também poderiam
levar um arredamento a ser classificado como arrendamento financeiro são:
(a) se o arrendatário puder cancelar o arrendamento, as perdas do arrendador
associadas ao cancelamento são arcadas pelo arrendatário.
(b) ganhos ou perdas provenientes da flutuação no valor residual do ativo
arrendado para o arrendatário (por exemplo, na forma de um rebate de
aluguel que seja equivalente à maior parte dos proventos de venda no final
do arrendamento).
(c) se o arrendatário tiver a capacidade de continuar o arrendamento por um
período secundário, por um aluguel que seja substancialmente menor que o
aluguel de mercado.
20.7
Os exemplos e indicadores nos parágrafos 20.5 e 20.6 nem sempre são conclusivos.
Se ficar claro, a partir de outras características, que o arrendamento não transfere
substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade, o
arrendamento é classificado como um arrendamento operacional. Por exemplo, esse
pode ser o caso se a propriedade do ativo for transferida ao arrendatário no final do
arrendamento por um pagamento variável equivalente ao valor justo desse ativo na
ocasião, ou se houver aluguéis contingentes, como resultado dos quais o arrendatário
não tiver substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade.
20.8
A classificação do arrendamento é feita em seu início, não sendo alterada durante
o prazo do arrendamento, a menos que o arrendatário e o arrendador concordem
em modificar as disposições do arrendamento (excetuando-se a mera renovação do
arrendamento), hipótese em que a classificação do arrendamento será reavaliada.
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123
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Demonstrações financeiras de arrendatários – arrendamentos
financeiros
Reconhecimento inicial
20.9
No início do prazo do arrendamento, um arrendatário reconhecerá seus direitos de
uso e obrigações decorrentes de arrendamentos financeiros como ativos e passivos
em suas demonstrações da posição financeira, por valores equivalentes ao valor
justo do bem arrendado ou, se menor, ao valor presente dos pagamentos mínimos
do arrendamento, determinados no início do arrendamento. Quaisquer custos diretos
iniciais do arrendatário (custos incrementais diretamente atribuíveis à negociação
e estruturação de um arrendamento) são adicionados ao valor reconhecido como
um ativo.
20.10
O valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento deve ser calculado
utilizando a taxa de juros implícita no arrendamento. Se essa taxa não puder ser
determinada, será utilizada a taxa incremental sobre empréstimo do arrendatário.
Mensuração subseqüente
20.11
Um arrendatário alocará os pagamentos mínimos do arrendamento entre o encargo
financeiro e a redução do passivo pendente utilizando o método de juros efetivos
(vide parágrafos 11.15–11.20). O arrendatário alocará o encargo financeiro a
cada período durante o prazo do arrendamento, de modo a produzir uma taxa de
juros periódica constante sobre o saldo remanescente do passivo. O arrendatário
reconhecerá aluguéis contingentes como despesas nos períodos em que forem
incorridos.
20.12
Um arrendatário depreciará um ativo arrendado sob um arrendamento financeiro
de acordo com a seção pertinente desta IFRS para esse tipo de ativo, por exemplo,
Seção 17 – Imobilizado, Seção 18 ou Seção 19 – Combinações de Negócios e
Ágio. Se não houver nenhuma certeza razoável de que o arrendatário obterá a
propriedade até o final do prazo do arrendamento, o ativo será totalmente depreciado
ao longo do que for mais curto entre o prazo do arrendamento e sua vida útil. Um
arrendatário avaliará também em cada data de relatório se um ativo arrendado
em um arrendamento financeiro apresenta problemas de recuperação (vide Seção
27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos).
Divulgações
20.13
Um arrendatário fará as seguintes divulgações para arrendamentos financeiros:
(a) para cada classe de ativo, o valor contábil líquido no final do período de
relatório;
(b) o total dos pagamentos mínimos futuros do arrendamento no final do período
de relatório, para cada um dos seguintes períodos:
(i)
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até um ano;
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(ii)
depois de um ano e até cinco anos; e
(iii) depois de cinco anos.
(c) uma descrição geral dos acordos de arrendamento significativos do
arrendatário, incluindo, por exemplo, informações sobre aluguel contingente,
opções de renovação ou de compra e cláusulas de reajuste, subarrendamentos
e restrições impostas por acordos de arrendamento.
20.14
Além disso, os requisitos para divulgação sobre ativos, de acordo com as Seções
17, 18, 27 e 34, se aplicam a arrendatários para ativos arrendados em arrendamentos
financeiros.
Demonstrações financeiras de arrendatários – arrendamentos
operacionais
Reconhecimento e mensuração
20.15
Um arrendatário reconhecerá os pagamentos de arrendamento decorrentes
de arrendamentos operacionais (excluindo custos de serviços como seguro e
manutenção) como uma despesa, pelo método linear, a menos que
(a) outra base sistemática seja representativa do padrão de tempo do benefício
do usuário, ainda que os pagamentos não estejam sujeitos a essa base, ou
(b) os pagamentos ao arrendador sejam estruturados para aumentar em linha com
a inflação geral esperada (com base em índices ou estatísticas publicados)
de modo a compensar os aumentos de custo inflacionário esperados do
arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem devido a outros fatores
que não a inflação geral, esta condição (b) não será atendida.
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125
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Exemplo de aplicação do parágrafo 20.15(b):
X opera em uma jurisdição em que há uma previsão de consenso por bancos
locais de que o índice geral de nível de preços publicado pelo governo
aumentará, em média, 10% por ano nos próximos cinco anos. X arrenda um
conjunto comercial de Y por cinco anos em um arrendamento operacional.
Os pagamentos de arrendamento são estruturados para refletir a inflação
geral anual esperada de 10% ao longo do prazo do arrendamento de 5 anos,
conforme segue
Ano 1
UM100.000
Ano 2
UM110.000
Ano 3
UM121.000
Ano 4
UM133.000
Ano 5
UM146.000
X reconhece uma despesa de aluguel anual equivalente aos valores devidos
ao arrendador, conforme mostrados acima. Se os pagamentos crescentes não
forem claramente estruturados para compensar o arrendador por aumentos
esperados no custo inflacionário com base em índices ou estatísticas
publicados, X reconhece então a despesa de aluguel anual pelo método linear:
UM 122.000 a cada ano (soma dos valores a pagar no arrendamento dividida
por cinco anos).
Divulgações
20.16
Um arrendatário fará as seguintes divulgações para arrendamentos operacionais:
(a) o total dos pagamentos mínimos futuros do arrendamento, previstos em
arrendamentos operacionais não-canceláveis, para cada um dos seguintes
períodos:
(i)
até um ano;
(ii)
depois de um ano e até cinco anos; e
(iii) depois de cinco anos.
(b) pagamentos de arrendamento reconhecidos como uma despesa.
(c) uma descrição geral dos acordos de arrendamento significativos do
arrendatário, incluindo, por exemplo, informações sobre aluguel contingente,
opções de renovação ou de compra e cláusulas de reajuste, subarrendamentos
e restrições impostas por acordos de arrendamento.
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Demonstrações financeiras de arrendadores – arrendamentos
financeiros
Reconhecimento inicial e mensuração
20.17
Um arrendador reconhecerá ativos mantidos em um arrendamento financeiro em
suas demonstrações da posição financeira e os apresentará como um recebível, por
um valor equivalente ao investimento líquido no arrendamento. O investimento
líquido em um arrendamento é o investimento bruto no arrendamento do arrendador,
descontado à taxa de juros implícita no arrendamento. O investimento bruto no
arrendamento é o total de:
(a) pagamentos mínimos do arrendamento a receber pelo arrendador em um
arrendamento financeiro, e
(b) qualquer valor residual não garantido que cabe ao arrendador.
20.18
Para arrendamentos financeiros, exceto os que envolverem arrendadores fabricantes
ou revendedores, os custos diretos iniciais (custos incrementais diretamente
atribuíveis à negociação e estruturação de um arrendamento) são incluídos na
mensuração inicial do recebível do arrendamento financeiro e reduzem o valor da
receita reconhecida ao longo do prazo do arrendamento.
Mensuração subseqüente
20.19
O reconhecimento da receita financeira será baseado em um padrão que reflita uma
taxa de retorno periódica constante sobre o investimento líquido do arrendador
no arrendamento financeiro. Os pagamentos do arrendamento relativos ao
período, excluindo custos de serviços, são aplicadas contra o investimento bruto
no arrendamento, para reduzir tanto o principal quanto a receita financeira não
auferida. Se houver uma indicação de que o valor residual não garantido estimado
utilizado no cálculo do investimento bruto no arrendamento do arrendador mudou
significativamente, a alocação de receita ao longo do prazo do arrendamento é
revisada, e qualquer redução em relação a valores acumulados é reconhecida
imediatamente em lucros e perdas.
Arrendadores fabricantes ou revendedores
20.20
Os fabricantes ou revendedores freqüentemente oferecem aos clientes a escolha de
comprar ou arrendar um ativo. Um arrendamento financeiro de um ativo por um
arrendador fabricante ou revendedor origina dois tipos de receita:
(a) lucro ou perda equivalente ao lucro ou perda resultante de uma venda direta
do ativo que está sendo arrendado, pelos preços normais de venda, refletindo
quaisquer descontos por volume ou comerciais aplicáveis, e
(b) receita financeira ao longo do prazo do arrendamento.
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127
IFRS para PMEs – Julho de 2009
20.21
A receita de vendas reconhecida no início do prazo do arrendamento por um
arrendador fabricante ou revendedor é o valor justo do ativo ou, se inferior, o valor
presente dos pagamentos mínimos do arrendamento, calculados à taxa de juros
de mercado. O custo de venda reconhecido no início do prazo do arrendamento é
o custo, ou valor contábil se diferente, do bem arrendado menos o valor presente
do valor residual não garantido. A diferença entre a receita de vendas e o custo de
venda é o lucro de venda, que é reconhecido de acordo com a política da entidade
para vendas diretas.
20.22
Se forem aplicadas taxas de juros artificialmente baixas, o lucro da venda será
restrito àquele que seria aplicável se fosse cobrada uma taxa de juros de mercado.
Os custos incorridos pelos arrendadores fabricantes ou revendedores em relação
à negociação e estruturação de um arrendamento serão reconhecidos como uma
despesa, quando o lucro da venda for reconhecido.
Divulgações
20.23
Um arrendador fará as seguintes divulgações para arrendamentos financeiros:
(a) uma reconciliação entre o investimento bruto no arrendamento no final
do período de relatório e o valor presente dos pagamentos mínimos do
arrendamento a receber no final do período de relatório. Além disso, um
arrendador divulgará o investimento bruto no arrendamento e o valor presente
dos pagamentos mínimos do arrendamento a receber no final do período de
relatório para cada um dos seguintes períodos:
(i)
até um ano;
(ii)
depois de um ano e até cinco anos; e
(iii) depois de cinco anos.
(b) receita financeira não auferida;
(c) valores residuais não garantidos acumulados para o benefício do arrendador.
(d) provisão para pagamentos mínimos do arrendamento incobráveis a receber.
(e) aluguéis contingentes reconhecidos como receita no período.
(f) uma descrição geral dos acordos de arrendamento significativos do arrendador,
incluindo, por exemplo, informações sobre aluguel contingente, opções de
renovação ou de compra e cláusulas de reajuste, subarrendamentos e restrições
impostas por acordos de arrendamento.
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Demonstrações financeiras de arrendadores – arrendamentos
operacionais
Reconhecimento e mensuração
20.24
Um arrendador apresentará os ativos sujeitos a arrendamentos operacionais em sua
demonstração da posição financeira de acordo com a natureza do ativo.
20.25
Um arrendador reconhecerá a receita de arrendamento proveniente de arrendamentos
operacionais (excluindo valores de serviços como seguro e manutenção) em lucros
e perdas, pelo método linear, ao longo do prazo do arrendamento, a menos que
(a) outra base sistemática seja representativa do padrão de tempo do benefício
do arrendatário proveniente do ativo arrendado, ainda que o recebimento de
pagamentos não seja nessa base, ou
(b) os pagamentos ao arrendador sejam estruturados para aumentar em linha com
a inflação geral esperada (com base em índices ou estatísticas publicados)
de modo a compensar os aumentos de custo inflacionário esperados do
arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem de acordo com outros
fatores que não a inflação geral, a condição (b) não será atendida.
20.26
Um arrendador reconhecerá como despesa os custos, incluindo a depreciação,
incorridos na realização da receita de arrendamento. A política de depreciação
para ativos arrendados depreciáveis será consistente com a política de depreciação
normal do arrendador para ativos similares.
20.27
Um arrendador adicionará ao valor contábil do ativo arrendado quaisquer custos
diretos iniciais que incorrer na negociação e estruturação de um arrendamento
operacional e reconhecerá esses custos como uma despesa, ao longo do prazo do
arrendamento, na mesma base que a receita de arrendamento.
20.28
Para determinar se um ativo arrendado apresenta problemas de recuperação, um
arrendador aplicará a Seção 27.
20.29
Um arrendador fabricante ou revendedor não reconhece nenhum lucro de venda na
celebração de um arrendamento operacional, pois não é equivalente a uma venda.
Divulgações
20.30
Um arrendador divulgará o seguinte para arrendamentos operacionais:
(a) os pagamentos mínimos futuros do arrendamento, previstos em arrendamentos
operacionais não-canceláveis, para cada um dos seguintes períodos:
(i)
até um ano;
(ii)
depois de um ano e até cinco anos; e
(iii) depois de cinco anos.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(b) o total de aluguéis contingentes reconhecidos como receita.
(c) uma descrição geral dos acordos de arrendamento significativos do arrendador,
incluindo, por exemplo, informações sobre aluguel contingente, opções de
renovação ou de compra e cláusulas de reajuste e restrições impostas por
acordos de arrendamento.
20.31
Além disso, os requisitos para divulgação sobre ativos, de acordo com as Seções
17, 18, 27 e 34, se aplicam a arrendadores para ativos fornecidos em arrendamentos
operacionais.
Transações de venda e de retroarrendamento
(sale and leaseback)
20.32
Uma transação de venda e de retroarrendamento envolve a venda de um ativo seguida
do arrendamento do mesmo ativo ao vendedor. O pagamento de arrendamento e
o preço de venda são geralmente interdependentes, pois são negociadas como um
“pacote”. O tratamento contábil de uma transação de venda e de retroarrendamento
depende do tipo de arrendamento.
Transação de venda e de retroarrendamento que resulta
em um arrendamento financeiro
20.33
Se uma transação de venda e de retroarrendamento resultar em um arrendamento
financeiro, o vendedor-arrendatário não reconhecerá imediatamente como receita
qualquer excedente da receita de vendas sobre o valor contábil. Em vez disso, o
vendedor-arrendatário diferirá esse excedente e o amortizará ao longo do prazo do
arrendamento.
Transação de venda e de retroarrendamento que resulta
em um arrendamento operacional
20.34
130
Se uma transação de venda e de retroarrendamento resultar em um arrendamento
operacional e ficar claro que a transação é estabelecida ao valor justo, o vendedorarrendatário reconhecerá quaisquer lucros e perdas imediatamente. Se o preço de
venda estiver abaixo do valor justo, o vendedor-arrendatário reconhecerá quaisquer
lucros e perdas imediatamente, a menos que a perda seja compensada por futuros
pagamentos do arrendamento por um preço abaixo do mercado. Nesse caso, o
vendedor-arrendatário diferirá e amortizará essa perda proporcionalmente aos
pagamentos do arrendamento ao longo do período em que o ativo está previsto para
ser usado. Se o preço de venda estiver acima do valor justo, o vendedor-arrendatário
diferirá o excedente do valor justo e o amortizará ao longo do período em que o
ativo está previsto para ser usado.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Divulgações
20.35
Os requisitos de divulgação para arrendatários e arrendadores serão aplicados
igualmente às transações de venda e de retroarrendamento. A descrição exigida de
acordos de arrendamento significativos inclui a descrição de provisões únicas ou
incomuns do contrato ou termos das transações de venda e de retroarrendamento.
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Seção 21
Provisões e Contingências
Alcance desta seção
21.1
Esta seção se aplica a todas as provisões (ou seja, passivos de prazo ou valor incerto),
passivos contingentes e ativos contingentes, exceto aquelas provisões cobertas
por outras seções desta IFRS, as quais incluem provisões relacionadas a:
(a) arrendamentos (Seção 20 – Arrendamentos). Contudo, esta seção trata de
arrendamentos operacionais que se tornaram onerosos.
(b) contratos de construção (Seção 23 – Receita).
(c) obrigações de benefícios aos empregados (Seção 28 – Benefícios aos
Empregados).
(d) imposto sobre a renda (Seção 29 – Imposto sobre a Renda).
21.2
Os requisitos desta seção não se aplicam a contratos executórios, a menos que
sejam contratos onerosos. Contratos executórios são contratos nos quais nenhuma
das partes cumpriu nenhuma de suas obrigações ou ambas as partes cumpriram
parcialmente suas obrigações na mesma extensão.
21.3
O termo “provisão” é usado algumas vezes no contexto de itens tais como
depreciação, redução ao valor recuperável e créditos incobráveis. Esses itens
consistem em ajustes nos valores contábeis de ativos, e não em reconhecimento
de passivos; portanto, eles não são cobertos por esta seção.
Reconhecimento inicial
21.4
Uma entidade reconhecerá uma provisão somente quando:
(a) a entidade tiver uma obrigação na data de relatório como resultado de um
evento passado;
(b) for provável (ou seja, haja maior probabilidade) que a entidade terá que
transferir benefícios econômicos na liquidação; e
(c) o valor da obrigação puder ser estimado de forma confiável.
21.5
A entidade reconhecerá a provisão como um passivo na demonstração da posição
financeira e reconhecerá o valor da provisão como uma despesa, a menos que outra
seção desta IFRS exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de um
ativo, como estoque ou imobilizado.
21.6
A condição do parágrafo 21.4(a) (obrigação na data de relatório como resultado de
um evento passado) significa que a entidade não tem nenhuma alternativa realista
para a liquidação da obrigação. Isto pode acontecer quando a entidade possuir uma
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obrigação legal que puder ser executada por lei ou quando a entidade possuir uma
obrigação presumida porque o evento passado (que pode ser uma ação da entidade)
criou expectativas válidas em outras partes de que a entidade liquidará a obrigação.
Obrigações que surgirão de ações futuras da entidade (ou seja, a futura condução de
seus negócios) não atendem à condição do parágrafo 21.4(a), independentemente da
probabilidade de sua ocorrência e mesmo que elas sejam contratuais. Para ilustrar,
por causa de pressões comerciais ou requisitos legais, uma entidade pode pretender
ou precisar incorrer em gasto para operar de uma forma específica no futuro (por
exemplo, adaptando filtros de fumaça em um tipo específico de fábrica). Como a
entidade pode evitar o gasto futuro por suas ações futuras, por exemplo, alterando
seu método de operação ou vendendo a fábrica, ela não possui nenhuma obrigação
presente para esse gasto futuro e nenhuma provisão é reconhecida.
Mensuração inicial
21.7
Uma entidade mensurará uma provisão pela melhor estimativa do valor necessário
para liquidar a obrigação na data de relatório. A melhor estimativa é o valor que
uma entidade pagaria racionalmente para liquidar a obrigação no final do período
de relatório ou para transferi-la a um terceiro nessa ocasião.
(a) Quando a provisão envolve uma grande quantidade de itens, a estimativa
do valor reflete a ponderação de todos os resultados possíveis por suas
probabilidades associadas. A provisão será, portanto, diferente dependendo
de se a probabilidade de uma perda de um determinado valor é, por exemplo,
60% ou 90%. Quando houver uma faixa contínua de resultados possíveis, e
cada ponto nessa faixa for tão provável quanto qualquer outro, é usado o ponto
médio da faixa.
(b) Quando a provisão resultar de uma única obrigação, o resultado individual
mais provável poderá ser a melhor estimativa do valor necessário para
liquidar a obrigação. Entretanto, mesmo nesse caso, a entidade considera
outros resultados possíveis. Quando outros resultados possíveis forem, em
sua maioria, maiores ou menores do que o resultado mais provável, a melhor
estimativa será um valor maior ou menor.
Quando o efeito do valor temporal do dinheiro for relevante, o valor de uma provisão
será o valor presente do valor que se espera ser exigido para liquidar a obrigação. A
taxa (ou taxas) de desconto será uma taxa (ou taxas) antes de impostos que reflita(m)
as avaliações atuais de mercado do valor temporal do dinheiro. Os riscos específicos
do passivo devem ser refletidos na taxa de desconto ou na estimativa dos valores
necessários para liquidar a obrigação, mas não em ambos.
21.8
Uma entidade excluirá da mensuração de uma provisão os ganhos decorrentes da
alienação esperada de ativos.
21.9
Quando a totalidade ou parte do valor necessário para liquidar uma provisão puder
ser reembolsada por outra parte (por exemplo, por meio de uma indenização de
seguro), a entidade reconhecerá o reembolso como um ativo separado somente
quando for praticamente certo que a entidade receberá o reembolso na liquidação da
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obrigação. O valor reconhecido para o reembolso não excederá o valor da provisão.
O reembolso a receber será apresentado na demonstração da posição financeira como
um ativo e não será compensado com a provisão. Na demonstração do resultado
abrangente, a entidade poderá compensar qualquer reembolso de outra parte com
a despesa relacionada à provisão.
Mensuração subseqüente
21.10
Uma entidade lançará contra uma provisão somente os gastos para os quais a
provisão foi originalmente reconhecida.
21.11
Uma entidade revisará as provisões em cada data de relatório e as ajustará para
refletir a melhor estimativa atual do valor que seria necessário para liquidar a
obrigação nessa data de relatório. Quaisquer ajustes aos valores anteriormente
reconhecidos serão reconhecidos em lucros e perdas, a menos que a provisão tenha
sido originalmente reconhecida como parte do custo de um ativo (vide parágrafo
21.5). Quando uma provisão é mensurada pelo valor presente do valor que se espera
ser exigido para liquidar a obrigação, a reversão do desconto será reconhecida como
um custo financeiro em lucros e perdas no período em que surgir.
Passivos contingentes
21.12
Um passivo contingente é uma obrigação possível, mas incerta, ou uma obrigação
presente que não é reconhecida porque não atende uma das ou ambas as condições
dos itens (b) e (c) do parágrafo 21.4. Uma entidade não reconhecerá um passivo
contingente como um passivo, exceto provisões para passivos contingentes de
uma adquirida em uma combinação de negócios (vide parágrafos 19.20 e 19.21).
A divulgação de um passivo contingente é exigida pelo parágrafo 21.15, a menos
que a possibilidade de um fluxo de saída de recursos seja remota. Quando uma
entidade é responsável, conjunta e solidariamente, por uma obrigação, a parte da
obrigação que se espera ser cumprida pelas outras partes é tratada como um passivo
contingente.
Ativos contingentes
21.13
134
Uma entidade não reconhecerá um ativo contingente como um ativo. A divulgação
de um ativo contingente é exigida pelo parágrafo 21.16 quando um fluxo de entrada
de benefícios econômicos for provável. Entretanto, quando o fluxo de benefícios
econômicos futuros para a entidade for praticamente certo, então o respectivo ativo
não é um ativo contingente e seu reconhecimento é apropriado.
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Divulgações
Divulgações sobre provisões
21.14
Para cada classe de provisão, uma entidade divulgará todos os itens a seguir:
(a) uma reconciliação apresentando
(i)
o valor contábil no início e no final do período;
(ii)
adições durante o período, incluindo ajustes decorrentes de mudanças
na mensuração do valor descontado;
(iii) valores lançados contra a provisão durante o período; e
(iv) valores não utilizados revertidos durante o período.
(b) uma breve descrição da natureza da obrigação e o valor e a época esperados
de quaisquer pagamentos resultantes.
(c) uma indicação das incertezas sobre o valor ou a época desses fluxos de saída.
(d) o valor de qualquer reembolso esperado, demonstrando o valor de qualquer
ativo que tiver sido reconhecido para esse reembolso esperado.
Informações comparativas de períodos anteriores não são exigidas.
Divulgações sobre passivos contingentes
21.15
A menos que a possibilidade de qualquer fluxo de saída de recursos na liquidação
seja remota, uma entidade divulgará, para cada classe de passivo contingente na
data de relatório, uma breve descrição da natureza do passivo contingente e, quando
praticável:
(a) uma estimativa de seu efeito financeiro, mensurado de acordo com os
parágrafos 21.7–21.11;
(b) uma indicação das incertezas relacionadas ao valor ou à época de qualquer
fluxo de saída; e
(c) a possibilidade de qualquer reembolso.
Se for impraticável efetuar uma ou mais dessas divulgações, esse fato será
divulgado.
Divulgações sobre ativos contingentes
21.16
Se um fluxo de entrada de benefícios econômicos for provável (mais provável do que
improvável), mas não for praticamente certo, uma entidade divulgará uma descrição
da natureza dos ativos contingentes no final do período de relatório e, quando
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135
IFRS para PMEs – Julho de 2009
praticável sem custo ou esforço indevido, uma estimativa de seu efeito financeiro,
mensurado utilizando-se os princípios previstos nos parágrafos 21.7–21.11. Se for
impraticável efetuar essa divulgação, esse fato será divulgado.
Divulgações prejudiciais
21.17
136
Em casos extremamente raros, é possível esperar que a divulgação de algumas
das ou de todas as informações exigidas pelos parágrafos 21.14–21.16 prejudique
seriamente a posição da entidade em uma disputa com outras partes sobre o objeto
da provisão, passivo contingente ou ativo contingente. Nesses casos, uma entidade
não precisa divulgar as informações, mas divulgará a natureza geral da disputa,
juntamente com o fato e o motivo pelo qual as informações não foram divulgadas.
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Apêndice à Seção 21
Orientação para reconhecer e mensurar provisões
Este Apêndice acompanha, mas não faz parte da Seção 21. Ele fornece orientação para a
aplicação dos requisitos da Seção 21 no reconhecimento e mensuração de provisões.
A data de relatório de todas as entidades dos exemplos deste Apêndice é 31 de dezembro. Em
todos os casos, presume-se que uma estimativa confiável possa ser feita de quaisquer fluxos
de saída esperados. Em alguns exemplos, as circunstâncias descritas podem ter resultado
em redução ao valor recuperável dos ativos; esse aspecto não é tratado nos exemplos. As
referências à “melhor estimativa” são em relação ao montante do valor presente em que o
efeito do valor temporal do dinheiro é relevante.
Exemplo 1 – Perdas operacionais futuras
21A.1
Uma entidade determina ser provável que um segmento de suas operações incorrerá
em perdas operacionais futuras por vários anos.
Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – Não há nenhum
evento passado que obrigue a entidade a despender recursos.
Conclusão – A entidade não reconhece uma provisão para perdas operacionais
futuras. Perdas futuras esperadas não atendem à definição de um passivo. A
expectativa de perdas operacionais futuras pode ser um indicador de que um ou
mais ativos apresentam problemas de recuperação – vide Seção 27 – Redução ao
Valor Recuperável de Ativos.
Exemplo 2 – Contratos onerosos
21A.2
Um contrato oneroso é aquele em que os custos inevitáveis de cumprir as obrigações
previstas no contrato excedem os benefícios econômicos que se espera receber de
acordo com o contrato. Os custos inevitáveis previstos em um contrato refletem
o menor custo líquido de sair do contrato, que é o menor valor entre o custo de
cumpri‑lo e qualquer remuneração ou penalidade pelo não-cumprimento. Por
exemplo, uma entidade pode ser contratualmente obrigada, em virtude de um
arrendamento operacional, a efetuar pagamentos para arrendar um ativo para o qual
ela não tem mais nenhum uso.
Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – A entidade é
obrigada por contrato a despender recursos para os quais não receberá benefícios
proporcionais.
Conclusão – Se uma entidade tiver um contrato oneroso, ela reconhecerá e mensurará
a obrigação presente prevista no contrato como uma provisão.
Exemplo 3 – Reestruturações
21A.3
Uma reestruturação é um programa planejado e controlado pela administração e
que muda significativamente o escopo de um negócio conduzido por uma entidade
ou a forma pela qual esse negócio é conduzido.
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137
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – Uma obrigação
presumida de se reestruturar surge somente quando uma entidade:
(a) tiver um plano formal detalhado para a reestruturação, identificando pelo
menos:
(i)
o negócio ou parte de um negócio em questão;
(ii)
os principais locais afetados;
(iii) o local, a função e o número aproximado de empregados que serão
remunerados pelo encerramento de seus serviços;
(iv) os gastos que serão incorridos; e
(v)
quando o plano será implementado; e
(b) tiver criado uma expectativa válida nas partes afetadas de que irá realizar
a reestruturação, começando a implementar esse plano ou anunciando suas
principais características àqueles afetados por ele.
Conclusão – Uma entidade reconhece uma provisão para custos de reestruturação
somente quando tiver uma obrigação legal ou presumida, na data de relatório, de
realizar a reestruturação.
Exemplo 4 – Garantias
21A.4
Um fabricante fornece garantias por ocasião da venda aos compradores de seu
produto. De acordo com os termos do contrato de venda, o fabricante se compromete
a consertar, por meio de reparo ou substituição, os defeitos de fabricação que
se tornarem aparentes dentro de três anos a partir da data da venda. Com base
na experiência, é provável (ou seja, há maior probabilidade) que haja algumas
reivindicações previstas nas garantias.
Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – O fato gerador é
a venda do produto com uma garantia, que origina uma obrigação legal.
Um fluxo de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos na liquidação
– Provável para as garantias como um todo.
Conclusão – A entidade reconhece uma provisão para a melhor estimativa dos custos
de reparar defeitos de fabricação de produtos em garantia vendidos antes da data
de relatório.
Exemplo de cálculos:
Em 20X0, produtos são vendidos por UM 1.000.000. A experiência indica que 90%
dos produtos vendidos não exigem reparos de garantia, 6% dos produtos vendidos
exigem reparos menores que custam 30% do preço de venda e 4% dos produtos
vendidos exigem reparos maiores ou substituição, que custam 70% do preço de
venda. Deste modo, os custos de garantia estimados são de:
138
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
UM 1.000.000 × 90% × 0
UM 1.000.000 × 6% × 30%
UM 1.000.000 × 4% × 70%
Total
= = = = Espera-se que os gastos referentes a reparos e substituições de garantia de produtos
vendidos em 20X0 sejam desembolsados 60% em 20X1, 30% em 20X2 e 10% em
20X3, em cada caso no final do período. Como os fluxos de caixa estimados já
refletem as probabilidades de saídas de caixa, e supondo que não há outros riscos ou
incertezas que devam ser refletidos, para determinar o valor presente desses fluxos
de caixa, a entidade utiliza uma taxa de desconto “livre de risco” com base em títulos
de dívida do governo com o mesmo prazo que as saídas de caixa esperadas (6%
para títulos de dívida de 1 ano e 7% para títulos de dívida de 2 e 3 anos). O cálculo
do valor presente, no final de 20X0, dos fluxos de caixa estimados relacionados às
garantias dos produtos vendidos em 20X0 é feito da seguinte forma:
Ano
Pagamentos
de caixa
esperados
(UM)
Taxa de
desconto
Fator de
desconto
Valor
presente
(UM)
1
60% ×
UM 46.000
27.600
6%
0,9434 (a 6%
para 1 ano)
26.038
2
30% ×
UM 46.000
13.800
7%
0,8734 (a 7%
para 2 anos)
12.053
3
10% ×
UM 46.000
4.600
7%
0,8163 (a 7%
para 3 anos)
3.755
Total
UM 0
UM 18.000
UM 28.000
UM 46.000
41.846
A entidade reconhecerá uma obrigação de garantia de UM 41.846 no final de 20X0
para produtos vendidos em 20X0.
Exemplo 5 – Política de restituições
21A.5
Uma loja de varejo possui uma política de restituição de compras por clientes
insatisfeitos, ainda que não tenha nenhuma obrigação legal de fazê-lo. Sua política
de fazer restituições é geralmente conhecida.
Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – O fato gerador é
a venda do produto, que origina uma obrigação presumida, pois a conduta da loja
criou uma expectativa válida por parte de seus consumidores de que a loja restituirá
as compras.
Um fluxo de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos na liquidação
– É provável que uma parte dos produtos será devolvida para restituição.
Conclusão – A entidade reconhece uma provisão para a melhor estimativa do valor
necessário para liquidar as restituições.
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Exemplo 6 – Fechamento de uma divisão – não-implementação
antes do final do período de relatório
21A.6
Em 12 de dezembro de 20X0, o conselho de uma entidade decidiu fechar uma
divisão. Antes do final do período de relatório (31 de dezembro de 20X0), a decisão
não foi comunicada a nenhum daqueles afetados e nenhuma outra medida foi tomada
para implementar a decisão.
Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – Não houve nenhum
fato gerador e, portanto, não há nenhuma obrigação.
Conclusão – A entidade não reconhece uma provisão.
Exemplo 7 – Fechamento de uma divisão – comunicação e
implementação antes do final do período de relatório
21A.7
Em 12 de dezembro de 20X0, o conselho de uma entidade decidiu fechar uma
divisão que fabricava um produto específico. Em 20 de dezembro de 20X0, um
plano detalhado para o fechamento da divisão foi pactuado pelo conselho, foram
enviadas cartas aos clientes, informando-os para buscar uma fonte alternativa de
fornecimento, e avisos redundantes foram enviados à equipe da divisão.
Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – O fato gerador é
a comunicação da decisão aos clientes e empregados, que origina uma obrigação
presumida a partir dessa data, pois cria uma expectativa válida de que a divisão
será fechada.
Um fluxo de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos na liquidação
– Provável.
Conclusão – A entidade reconhece uma provisão em 31 de dezembro de 20X0 para
a melhor estimativa dos custos que seriam incorridos para fechar a divisão na data
de relatório.
Exemplo 8 – Novo treinamento da equipe como resultado de
mudanças no sistema de imposto sobre a renda
21A.8
O governo introduz mudanças no sistema de imposto sobre a renda. Como resultado
dessas mudanças, uma entidade do setor de serviços financeiros precisará treinar
novamente uma grande parte de sua força de trabalho administrativa e de vendas
para garantir o cumprimento contínuo dos regulamentos fiscais. No final do período
de relatório, não ocorreu nenhum novo treinamento da equipe.
Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – A mudança
na lei tributária não impõe a uma entidade a obrigação de efetuar qualquer novo
treinamento. Um fato gerador para o reconhecimento de uma provisão (o novo
treinamento em si) não ocorreu.
Conclusão – A entidade não reconhece uma provisão.
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Exemplo 9 – Um caso de tribunal
21A.9
Um cliente processou a Entidade X, pleiteando indenização por lesão supostamente
sofrida pelo cliente em decorrência da utilização de um produto vendido pela
Entidade X. A Entidade X contesta a responsabilidade, sob o fundamento de que o
cliente não seguiu as instruções ao utilizar o produto. Até a data em que o conselho
autorizou as demonstrações financeiras para o exercício findo em 31 de dezembro
de 20X1 para emissão, os advogados da entidade informam que é provável que a
entidade não seja considerada responsável. Entretanto, quando a entidade elabora
as demonstrações financeiras para o exercício findo em 31 de dezembro de 20X2,
seus advogados informam que, devido ao desenrolar do caso, agora é provável que
a entidade seja considerada responsável.
(a) Em 31 de dezembro de 20X1
Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – Com base na
evidência disponível quando as demonstrações financeiras foram aprovadas,
não há nenhuma obrigação como resultado de eventos passados.
Conclusão – Nenhuma provisão é reconhecida. O assunto é divulgado como
um passivo contingente, a menos que a probabilidade de qualquer fluxo de
saída seja considerada como remota.
(b) Em 31 de dezembro de 20X2
Obrigação presente como resultado de um fato gerador passado – Com base
na evidência disponível, há uma obrigação presente. O fato gerador é a venda
do produto ao cliente.
Um fluxo de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos na
liquidação – Provável.
Conclusão – Uma provisão é reconhecida pela melhor estimativa do valor para
liquidar a obrigação em 31 de dezembro de 20X2 e a despesa é reconhecida
em lucros e perdas. Não se trata da correção de um erro em 20X1 porque,
com base na evidência disponível quando as demonstrações financeiras de
20X1 foram aprovadas, uma provisão não deveria ter sido reconhecida naquela
ocasião.
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141
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Seção 22
Passivo e Patrimônio Líquido
Alcance desta seção
22.1
Esta seção estabelece princípios para a classificação de instrumentos financeiros
como passivo ou patrimônio líquido e trata da contabilização de instrumentos
de patrimônio emitidos a indivíduos ou outras partes, agindo em sua condição
de investidores em instrumentos de patrimônio (ou seja, em sua condição de
proprietários). A Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações trata da contabilização
de uma transação na qual a entidade recebe produtos ou serviços (incluindo serviços
de empregados) como contrapartida por seus instrumentos de patrimônio (incluindo
ações ou opções de compra de ações) de empregados e outros fornecedores, agindo
em sua condição de fornecedores de produtos e serviços.
22.2
Esta seção será aplicada ao classificar todos os tipos de instrumentos financeiros,
exceto:
(a) participações em subsidiárias, coligadas e empreendimentos em conjunto (joint
ventures) que são contabilizadas de acordo com a Seção 9 – Demonstrações
Financeiras Consolidadas e Separadas, Seção 14 – Investimentos em
Coligadas ou Seção 15 – Participações em Empreendimentos em Conjunto
(Joint Ventures).
(b) direitos e obrigações de empregadores em virtude de planos de benefício para
empregados, aos quais se aplica a Seção 28 – Benefícios aos Empregados.
(c) contratos para contrapartida contingente em uma combinação de negócios
(vide Seção 19 – Combinações de Negócios e Ágio). Esta isenção se aplica
somente à adquirente.
(d) instrumentos financeiros, contratos e obrigações em virtude de transações
de pagamento baseado em ações às quais se aplique a Seção 26, exceto que
os parágrafos 22.3–22.6 serão aplicados a ações em tesouraria compradas,
vendidas, emitidas ou canceladas em relação a planos de opção de ações para
empregados, planos de compra de ações por empregados e todos os outros
acordos de pagamento baseado em ações.
Classificação de um instrumento como passivo ou patrimônio
líquido
22.3
142
Patrimônio líquido é a participação residual nos ativos de uma entidade após
a dedução de todos os seus passivos. Um passivo é uma obrigação presente da
entidade, decorrente de eventos passados, cuja liquidação se espera que resulte
em uma saída de recursos que incorporem benefícios econômicos da entidade.
Patrimônio líquido inclui investimentos pelos proprietários da entidade, mais
adições a esses investimentos obtidas por meio de operações lucrativas e retidas para
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uso nas operações da entidade, menos reduções nos investimentos dos proprietários
como resultado de operações não lucrativas e distribuições aos proprietários.
22.4
Alguns instrumentos financeiros que atendem à definição de um passivo são
classificados como patrimônio líquido porque representam a participação residual
nos ativos líquidos da entidade:
(a) Um instrumento com opção de venda é um instrumento financeiro que concede
ao titular o direito de revender o instrumento ao emitente em troca de caixa ou
de outro ativo financeiro, ou que é automaticamente resgatado ou recomprado
pelo emitente por ocasião da ocorrência de um evento futuro incerto ou da
morte ou aposentadoria do titular do instrumento. Um instrumento com opção
de venda que tem todas as características a seguir é classificado como um
instrumento de patrimônio:
(i)
Ele concede ao titular o direito a uma parcela proporcional dos ativos
líquidos da entidade em caso de liquidação da entidade. Os ativos
líquidos da entidade são aqueles que permanecem após a dedução de
todas as outras reivindicações sobre seus ativos.
(ii)
O instrumento faz parte da classe de instrumentos que está subordinada
a todas as outras classes de instrumentos.
(iii) Todos os instrumentos financeiros que fazem parte da classe de
instrumentos que está subordinada a todas as outras classes de
instrumentos possuem características idênticas.
(iv) Exceto pela obrigação contratual do emitente de recomprar ou resgatar
o instrumento em troca de caixa ou outro ativo financeiro, o instrumento
não inclui nenhuma obrigação contratual de entregar caixa ou outro
ativo financeiro a uma outra entidade ou de trocar ativos financeiros
ou passivos financeiros com outra entidade sob condições que sejam
potencialmente desfavoráveis para a entidade, e não constitui um
contrato que será ou que poderá ser liquidado em instrumentos de
patrimônio próprios da entidade.
(v)
Os fluxos de caixa totais esperados atribuíveis ao instrumento ao
longo de seu prazo baseiam-se substancialmente em lucros e perdas,
na mudança nos ativos líquidos reconhecidos ou na mudança no valor
justo dos ativos líquidos reconhecidos e não reconhecidos da entidade
ao longo do prazo do instrumento (excluindo quaisquer efeitos do
instrumento).
(b) Instrumentos, ou componentes de instrumentos, que estão subordinados a todas
as outras classes de instrumentos são classificados como patrimônio líquido se
impõem à entidade uma obrigação de entregar a uma outra parte uma parcela
proporcional dos ativos líquidos da entidade apenas na liquidação.
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143
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22.5
Exemplos de instrumentos que são classificados como passivos, e não como
patrimônio líquido:
(a) Um instrumento é classificado como um passivo se a distribuição de ativos
líquidos na liquidação estiver sujeita a um valor máximo (um teto). Por
exemplo, se, na liquidação, os titulares do instrumento receberem uma parcela
proporcional dos ativos líquidos, mas esse valor estiver limitado a um teto, e
os ativos líquidos excedentes forem distribuídos a uma instituição de caridade
ou ao governo, o instrumento não é classificado como patrimônio líquido.
(b) Um instrumento com opção de venda é classificado como patrimônio líquido
se, quando a opção de venda for exercida, o titular receber uma parcela
proporcional dos ativos líquidos da entidade, mensurada de acordo com esta
IFRS. Contudo, se o titular tiver direito a um valor mensurado por qualquer
outra base (por exemplo, PCGA locais), o instrumento é classificado como
um passivo.
(c) Um instrumento é classificado como um passivo se obrigar a entidade a efetuar
pagamentos ao titular antes da liquidação, como, por exemplo, um dividendo
obrigatório.
(d) Um instrumento com opção de venda que seja classificado como patrimônio
líquido nas demonstrações financeiras de uma subsidiária é classificado como
um passivo nas demonstrações financeiras consolidadas do grupo.
(e) Uma ação preferencial que estabeleça o resgate obrigatório pelo emitente por
um valor fixo ou determinável em uma data futura fixa ou determinável, ou
dê ao titular o direito de exigir que o emitente resgate o instrumento a partir
de uma data específica por um valor fixo ou determinável, é um passivo
financeiro.
22.6
Cotas de cooperados em entidades cooperativas e instrumentos similares constituem
patrimônio líquido se:
(a) a entidade tiver o direito incondicional de recusar o resgate das cotas dos
cooperados, ou
(b) o resgate estiver proibido de forma incondicional pelas leis ou regulamentos
locais ou pelo estatuto da entidade.
Emissão original de ações ou outros instrumentos de patrimônio
22.7
Uma entidade reconhecerá a emissão de ações ou outros instrumentos de patrimônio
como patrimônio líquido quando emitir esses instrumentos e outra parte estiver
obrigada a fornecer caixa ou outros recursos à entidade em troca dos instrumentos.
(a) Se os instrumentos de patrimônio forem emitidos antes de a entidade receber
caixa ou outros recursos, a entidade apresentará o valor a receber como uma
compensação com o patrimônio líquido em sua demonstração da posição
financeira, e não como um ativo.
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(b) Se a entidade receber caixa ou outros recursos antes da emissão dos
instrumentos de patrimônio e não puder ser obrigada a restituir caixa ou
outros recursos recebidos, a entidade reconhecerá o respectivo aumento no
patrimônio líquido na medida da contrapartida recebida.
(c) Na medida em que os instrumentos de patrimônio tiverem sido subscritos mas
não emitidos e a entidade ainda não tiver recebido caixa ou outros recursos,
a entidade não reconhecerá um aumento no patrimônio líquido.
22.8
Uma entidade mensurará os instrumentos de patrimônio pelo valor justo de caixa
ou outros recursos recebidos ou a receber, líquido de custos diretos da emissão
dos instrumentos de patrimônio. Se o pagamento for diferido e o valor temporal
do dinheiro for relevante, a mensuração inicial será efetuada com base no valor
presente.
22.9
Uma entidade contabilizará os custos de transação de uma transação patrimonial
como uma dedução do patrimônio líquido, líquidos de quaisquer respectivos
benefícios de imposto sobre a renda.
22.10
O modo pelo qual o aumento no patrimônio líquido decorrente da emissão de ações
ou de outros instrumentos de patrimônio é apresentado na demonstração da posição
financeira é determinado pelas leis aplicáveis. Por exemplo, o valor de face (ou
outro valor nominal) das ações e o valor pago acima do valor de face podem ser
apresentados separadamente.
Venda de opções, direitos e bônus de subscrição
22.11
Uma entidade aplicará os princípios dos parágrafos 22.7–22.10 a instrumentos de
patrimônio emitidos por meio de vendas de opções, direitos, bônus de subscrição
e instrumentos similares.
Capitalização ou emissões de ações e desdobramentos de ações
22.12
Uma capitalização ou emissão de ações (algumas vezes referida como um dividendo
em ações) é a emissão de novas ações a acionistas em proporção às suas participações
existentes. Por exemplo, uma entidade pode dar a seus acionistas um dividendo
ou uma bonificação em ações para cada cinco ações detidas. Um desdobramento
de ações é a divisão das ações existentes de uma entidade em múltiplas ações.
Por exemplo, em um desdobramento de ações, cada acionista pode receber uma
ação adicional para cada ação detida. Em alguns casos, as ações anteriormente em
circulação são canceladas e substituídas por novas ações. Capitalização e emissões
de ações e desdobramentos de ações não alteram o patrimônio líquido total. Uma
entidade reclassificará valores no patrimônio líquido conforme exigido pelas leis
aplicáveis.
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145
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Instrumentos de dívida conversíveis ou instrumentos financeiros
compostos similares
22.13
Ao emitir instrumentos de dívida conversíveis ou instrumentos financeiros
compostos similares que contenham tanto um componente de passivo quanto de
patrimônio líquido, uma entidade alocará os proventos entre o componente de
passivo e o componente de patrimônio líquido. Para efetuar a alocação, a entidade
primeiramente determinará o valor do componente de passivo como o valor justo de
um passivo similar que não tenha uma característica de conversão ou um componente
de patrimônio líquido associado similar. A entidade alocará o valor residual como
o componente de patrimônio líquido. Os custos de transação serão alocados entre
o componente de dívida e o componente de patrimônio líquido com base em seus
valores justos relativos.
22.14
A entidade não revisará a alocação em um período subseqüente.
22.15
Em períodos posteriores à emissão dos instrumentos, a entidade reconhecerá
sistematicamente qualquer diferença entre o componente de passivo e o valor do
principal a pagar no vencimento como despesa de juros adicional, utilizando o
método de juros efetivos (vide parágrafos 11.15–11.20). O apêndice a esta seção
ilustra a contabilização de dívida conversível pelo emitente.
Ações em tesouraria
22.16
Ações em tesouraria são os instrumentos de patrimônio de uma entidade que foram
emitidos e subseqüentemente readquiridos pela entidade. Uma entidade deduzirá do
patrimônio líquido o valor justo da contrapartida dada pelas ações em tesouraria. A
entidade não reconhecerá em lucros e perdas um ganho ou perda na compra, venda,
emissão ou cancelamento de ações em tesouraria.
Distribuições a proprietários
22.17
Uma entidade reduzirá o patrimônio líquido pelo valor de distribuições a seus
proprietários (titulares de seus instrumentos de patrimônio), líquido de quaisquer
benefícios de imposto sobre a renda correspondentes. O parágrafo 29.26 fornece
orientação sobre a contabilização de um imposto retido na fonte sobre dividendos.
22.18
Algumas vezes, uma entidade distribui outros ativos que não caixa como dividendos
a seus proprietários. Quando uma entidade declarar essa distribuição e tiver uma
obrigação de distribuir ativos que não envolvem caixa a seus proprietários, ela
reconhecerá um passivo. Ela mensurará o passivo pelo valor justo dos ativos a
serem distribuídos. No final de cada período de relatório e na data de liquidação,
a entidade revisará e ajustará o valor contábil do dividendo a pagar para refletir
mudanças no valor justo dos ativos a serem distribuídos, sendo que quaisquer
mudanças serão reconhecidas no patrimônio líquido como ajustes ao valor da
distribuição.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Participações não-controladoras e transações com ações de uma
subsidiária consolidada
22.19
Em demonstrações financeiras consolidadas, uma participação não-controladora
nos ativos líquidos de uma subsidiária é incluída no patrimônio líquido. Uma
entidade tratará mudanças na participação de uma controladora em uma subsidiária
que não resultarem em uma perda de controle como transações com titulares
de instrumentos de patrimônio em sua condição de titulares de instrumentos de
patrimônio. Conseqüentemente, o valor contábil da participação não-controladora
será ajustado para refletir a mudança na participação da controladora nos ativos
líquidos da subsidiária. Qualquer diferença entre o valor pelo qual a participação
não-controladora seja assim ajustada e o valor justo da contrapartida paga ou
recebida, se houver, será reconhecida diretamente no patrimônio líquido e atribuída
aos titulares de instrumentos de patrimônio da controladora. Uma entidade não
reconhecerá ganhos ou perdas nessas mudanças. Além disso, uma entidade não
reconhecerá nenhuma mudança nos valores contábeis dos ativos (incluindo ágio)
ou passivos como resultado dessas transações.
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Apêndice à Seção 22
Exemplo de contabilização de dívida conversível pelo emitente
O Apêndice acompanha, mas não faz parte da Seção 22. Ele fornece orientação para a
aplicação dos requisitos dos parágrafos 22.13–22.15.
Em 1º de janeiro de 20X5, uma entidade emite 500 títulos de dívida conversíveis. Os títulos
são emitidos com um valor nominal de UM 100 cada e seu prazo é de cinco anos, sem custos
de transação. O total de proventos da emissão é de UM 50.000. Os juros devem ser pagos
anualmente a uma taxa de juros anual de 4%. Cada título é conversível, a critério do titular,
em 25 ações ordinárias em qualquer época até o vencimento. Na ocasião em que os títulos são
emitidos, a taxa de juros de mercado para uma dívida similar sem opção de conversão é de 6%.
Quando o instrumento é emitido, o componente de passivo deve ser avaliado primeiramente,
e a diferença entre o total de proventos na emissão (que é o valor justo do instrumento em sua
totalidade) e o valor justo do componente de passivo é atribuída ao componente de patrimônio
líquido. O valor justo do componente de passivo é calculado determinando-se o seu valor
presente utilizando a taxa de desconto de 6%. Os cálculos e lançamentos são ilustrados abaixo:
UM
Proventos da emissão do título (A)
50.000
Valor presente do principal no final de cinco anos (vide cálculos abaixo)
37.363
Valor presente dos juros a pagar anualmente por período vencido por
cinco anos
Valor presente do passivo, que é o valor justo do componente de
passivo (B)
Valor residual, que é o valor justo do componente de patrimônio líquido
(A) – (B)
8.425
45.788
4.212
O emitente dos títulos efetua o seguinte lançamento por ocasião da emissão em 1º de janeiro
de 20X5:
D Caixa
UM 50.000
C Passivo Financeiro – Título conversível
UM 45.788
C Patrimônio Líquido
UM 4.212
O valor de UM 4.212 representa um desconto na emissão dos títulos, de modo que o
lançamento poderia também ser mostrado como “bruto”:
D Caixa
UM 50.000
D Desconto do título
UM 4.212
C Passivo Financeiro – Título conversível
C Patrimônio Líquido
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UM 50.000
UM 4.212
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Após a emissão, o emitente amortizará o desconto do título de acordo com a tabela a seguir:
(b)
(a)
Pagamento Despesa total
de juros
de juros
(UM) (UM) = 6% x (e)
(d)
(c)
Desconto do
Amortização
título
do desconto
do título (UM) = (d) – (c)
(UM) = (b) – (a)
(e)
Passivo líquido
(UM) = 50.000 – (d)
4.212
45.788
1º/1/20X5
31/12/20X5
2.000
2.747
747
3.465
46.535
31/12/20X6
2.000
2.792
792
2.673
47.327
31/12/20X7
2.000
2.840
840
1.833
48.167
31/12/20X8
2.000
2.890
890
943
49.057
31/12/20X9
2.000
2.943
943
0
50.000
10.000
14.212
4.212
Totais
No final de 20X5, o emitente efetuaria o seguinte lançamento:
D Despesa de juros
UM 2.747
C Desconto do título
UM 747
C Caixa
UM 2.000
Cálculos
Valor presente do principal de UM 50.000 a 6%
UM50.000/(1,06)^5 = UM 37.363
Valor presente da anuidade de juros de UM 2.000 (= UM 50.000 × 4%) a pagar no final de
cada período de cinco anos
Os pagamentos de juros anuais de UM 2.000 constituem uma anuidade – um fluxo de caixa
com um número (n) limitado de pagamentos periódicos (C), a serem recebidos nas datas 1 a
n. Para calcular o valor presente dessa anuidade, pagamentos futuros são descontados pela
taxa de juros periódica (i) utilizando a seguinte fórmula:
PV =
C
1
× [1 –
]
(1 + i)n
i
Portanto, o valor presente dos pagamentos de juros de UM 2.000 é (UM 2.000/.06) × [1 –
[(1/1,06)^5] = UM 8.425
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149
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Isto é equivalente à soma dos valores presentes dos cinco pagamentos individuais de
UM 2.000, conforme segue:
UM
Valor presente do pagamento de juros em 31 de dezembro de 20X5
= 2.000/1,06
1.887
Valor presente do pagamento de juros em 31 de dezembro de 20X6
= 2.000/1,06^2
1.780
Valor presente do pagamento de juros em 31 de dezembro de 20X7
= 2.000/1,06^3
1.679
Valor presente do pagamento de juros em 31 de dezembro de 20X8
= 2.000/1,06^4
1.584
Valor presente do pagamento de juros em 31 de dezembro de 20X9
= 2.000/1,06^5
1.495
Total
8.425
Outra forma de calcular esse valor é utilizar uma tabela de valor presente de uma anuidade
comum a pagar por período vencido, cinco períodos, taxa de juros de 6% por período. (Essas
tabelas podem ser encontradas facilmente na Internet.) O fator de valor presente é 4,2124.
A sua multiplicação pelo pagamento de anuidade de UM 2.000 determina o valor presente
de UM 8.425.
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Seção 23
Receita
Alcance desta seção
23.1
Esta seção será aplicada na contabilização de receitas decorrentes das seguintes
transações e eventos:
(a) venda de produtos (sejam eles produzidos pela entidade para fins de venda
ou comprados para revenda).
(b) prestação de serviços.
(c) contratos de construção em que a entidade é a empreiteira.
(d) uso por terceiros de ativos da entidade que rendam juros, royalties ou dividendos.
23.2
Receitas ou outros ganhos resultantes de algumas transações e eventos são tratados
em outras seções desta IFRS:
(a) contratos de arrendamento (vide Seção 20 – Arrendamentos).
(b) dividendos e outras receitas resultantes de investimentos contabilizados
utilizando-se o método de equivalência patrimonial (vide Seção 14 –
Investimentos em Coligadas e Seção 15 – Investimentos em Empreendimentos
em Conjunto (Joint Ventures)).
(c) mudanças no valor justo de ativos financeiros e passivos financeiros ou sua
alienação (vide Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e Seção 12 –
Outras Questões de Instrumentos Financeiros).
(d) mudanças no valor justo de propriedades para investimento (vide Seção 16 –
Propriedades para Investimento).
(e) reconhecimento inicial e mudanças no valor justo de ativos biológicos
referentes à atividade agrícola (vide Seção 34 – Atividades Especializadas).
(f) reconhecimento inicial de produtos agrícolas (vide Seção 34).
Mensuração da receita
23.3
Uma entidade mensurará a receita pelo valor justo da contrapartida recebida ou a
receber. O valor justo da contrapartida recebida ou a receber leva em consideração
o valor de quaisquer descontos comerciais, descontos por pagamento pontual e
rebates por volume concedidos pela entidade.
23.4
Uma entidade incluirá na receita somente os fluxos de entrada brutos de benefícios
econômicos recebidos e a receber pela entidade por sua própria conta. Uma entidade
excluirá da receita todos os valores cobrados em nome de terceiros, tais como
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151
IFRS para PMEs – Julho de 2009
impostos sobre vendas, impostos sobre produtos e serviços e impostos de valor
adicionado. Em uma relação de agenciamento, uma entidade incluirá na receita
somente o valor de sua comissão. Os valores cobrados em nome do principal não
constituem receita da entidade.
Pagamento diferido
23.5
Quando o fluxo de entrada de caixa ou equivalentes de caixa for diferido e o
acordo constituir efetivamente uma transação de financiamento, o valor justo da
contrapartida será o valor presente de todos os recebimentos futuros determinado
utilizando uma taxa de juros imputada. Uma transação de financiamento surge
quando, por exemplo, uma entidade fornece crédito isento de juros ao comprador
ou aceitar do comprador um título a receber contendo uma taxa de juros abaixo do
mercado, como contrapartida pela venda de produtos. A taxa de juros imputada é a
mais claramente determinável entre:
(a) a taxa em vigor para um instrumento similar de um emitente com uma
classificação de crédito similar, ou
(b) uma taxa de juros que desconte o valor nominal do instrumento ao preço de
venda corrente à vista dos produtos ou serviços.
Uma entidade reconhecerá a diferença entre o valor presente de todos os
recebimentos futuros e o valor nominal da contrapartida como receita de juros, de
acordo com os parágrafos 23.28 e 23.29 e com a Seção 11.
Trocas de produtos ou serviços
23.6
Uma entidade não reconhecerá receita:
(a) quando produtos ou serviços forem trocados por produtos ou serviços que
forem de natureza e valor similares, ou
(b) quando produtos ou serviços forem trocados por produtos ou serviços
diferentes, mas a transação não tiver substância comercial.
23.7
Uma entidade reconhecerá receita quando produtos forem vendidos ou serviços
forem trocados por produtos ou serviços diferentes em uma transação que tenha
substância comercial. Nesse caso, a entidade mensurará a transação:
(a) pelo valor justo dos produtos ou serviços recebidos, ajustado pelo valor de
qualquer caixa ou equivalentes de caixa transferidos; ou
(b) se o valor em (a) não puder ser mensurado de forma confiável, pelo valor justo
dos produtos ou serviços concedidos, ajustado pelo valor de qualquer caixa
ou equivalentes de caixa transferidos; ou
(c) se nem o valor justo do ativo recebido nem o do ativo concedido puderem ser
mensurados de forma confiável, pelo valor do ativo concedido, ajustado pelo
valor de qualquer caixa ou equivalentes de caixa transferidos.
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Identificação da transação de receita
23.8
Uma entidade geralmente aplica os critérios de reconhecimento de receita desta
seção separadamente a cada transação. Contudo, uma entidade aplica os critérios
de reconhecimento aos componentes separadamente identificáveis de uma única
transação quando necessário para refletir a essência da transação. Por exemplo, uma
entidade aplica os critérios de reconhecimento aos componentes separadamente
identificáveis de uma única transação quando o preço de venda de um produto inclui
um valor identificável para serviço subseqüente. Por outro lado, uma entidade aplica
os critérios de reconhecimento a duas ou mais transações em conjunto quando elas
estiverem ligadas de tal forma que o efeito comercial não possa ser entendido sem
referência à série de transações como um todo. Por exemplo, uma entidade aplica
os critérios de reconhecimento a duas ou mais transações em conjunto quando
vende produtos e, ao mesmo tempo, celebra um contrato separado para recomprar
os produtos em uma data posterior, invalidando desse modo o efeito substantivo
da transação.
23.9
Algumas vezes, como parte de uma transação de vendas, uma entidade concede a
seu cliente um prêmio por fidelidade, que pode ser resgatado no futuro por produtos
ou serviços gratuitos ou com desconto. Neste caso, de acordo com o parágrafo 23.8,
a entidade contabilizará os créditos de prêmio como um componente separadamente
identificável da transação de venda inicial. A entidade alocará o valor justo da
contrapartida recebida ou a receber em relação à venda inicial entre os créditos de
prêmio e os outros componentes da venda. A contrapartida alocada aos créditos de
prêmio será mensurada por referência ao seu valor justo, ou seja, o valor pelo qual
os créditos de prêmio poderiam ser vendidos separadamente.
Venda de produtos
23.10
Uma entidade reconhecerá a receita proveniente da venda de produtos quando todas
as seguintes condições forem atendidas:
(a) a entidade tiver transferido ao comprador todos os riscos e benefícios
significativos da propriedade dos produtos.
(b) a entidade não retiver envolvimento gerencial contínuo em um nível geralmente
associado à titularidade nem controle efetivo sobre os produtos vendidos.
(c) o valor da receita puder ser mensurado de forma confiável.
(d) for provável que os benefícios econômicos associados à transação fluirão
para a entidade.
(e) os custos incorridos ou a serem incorridos em relação à transação puderem
ser mensurados de forma confiável.
23.11
A avaliação de quando uma entidade transferiu os riscos e benefícios significativos
da propriedade ao comprador exige um exame das circunstâncias da transação. Na
maioria dos casos, a transferência dos riscos e benefícios da propriedade coincide
com a transferência da titularidade legal ou a transmissão de posse ao comprador.
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Esse é o caso da maioria das vendas a varejo. Em outros casos, a transferência dos
riscos e benefícios da propriedade ocorre em uma ocasião diferente da transferência
da titularidade legal ou da transmissão de posse.
23.12
Uma entidade não reconhece receita se ela retiver os riscos significativos da
propriedade. São exemplos de situações em que a entidade pode reter os riscos e
benefícios significativos da propriedade:
(a) quando a entidade retiver uma obrigação por desempenho insatisfatório não
coberto por garantias normais;
(b) quando o recebimento da receita proveniente de uma venda específica depender
da venda dos produtos pelo comprador.
(c) quando os produtos forem enviados sujeitos a instalação, e a instalação for
uma parte significativa do contrato que ainda não tiver sido concluída.
(d) quando o comprador tiver o direito de cancelar a compra por um motivo
especificado no contrato de venda ou a critério exclusivo do comprador,
sem qualquer motivo, e a entidade não estiver certa sobre a probabilidade de
devolução.
23.13
Se uma entidade retiver apenas um risco não significativo da propriedade, a transação
constituirá uma venda e a entidade reconhecerá a receita. Por exemplo, um vendedor
reconhece receita quando retém a propriedade legal dos produtos exclusivamente
para garantir a cobrança do valor devido. De forma similar, uma entidade reconhece
receita quando oferece um reembolso se o produto apresentar defeito ou se o cliente
não estiver satisfeito por outras razões e a entidade puder estimar as devoluções de
forma confiável. Nesses casos, a entidade reconhece uma provisão para devoluções
de acordo com a Seção 21 – Provisões e Contingências.
Prestação de serviços
23.14
Quando o resultado de uma transação que envolve a prestação de serviços puder
ser estimado de forma confiável, uma entidade reconhecerá a receita associada à
transação por referência ao estágio de conclusão da transação no final do período
de relatório (algumas vezes referido como o método do percentual de acabamento).
O resultado de uma transação pode ser estimado de forma confiável quando todas
as condições a seguir forem atendidas:
(a) o valor da receita puder ser mensurado de forma confiável.
(b) for provável que os benefícios econômicos associados à transação fluirão para
a entidade.
(c) o estágio de conclusão da transação no final do período de relatório puder ser
mensurado de forma confiável.
(d) os custos incorridos para a transação e os custos para concluir a transação
puderem ser mensurados de forma confiável.
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Os parágrafos 23.21–23.27 fornecem orientação para a aplicação do método do
percentual de acabamento.
23.15
Quando os serviços forem realizados por um número indeterminado de atos ao
longo de um período de tempo especificado, uma entidade reconhecerá a receita
pelo método linear ao longo do período especificado, exceto se houver evidência
de que algum outro método represente melhor o estágio de conclusão. Quando um
ato específico for muito mais significativo que quaisquer outros atos, a entidade
postergará o reconhecimento da receita até que o ato significativo seja executado.
23.16
Quando o resultado da transação que envolver a prestação de serviços não puder
ser estimado de forma confiável, uma entidade reconhecerá a receita somente na
extensão das despesas reconhecidas que forem recuperáveis.
Contratos de construção
23.17
Quando o resultado de um contrato de construção puder ser estimado de forma
confiável, uma entidade reconhecerá as receitas e os custos associados ao contrato
de construção como receitas e despesas, respectivamente, por referência ao
estágio de conclusão da atividade do contrato no final do período de relatório
(freqüentemente referido como o método do percentual de acabamento). Uma
estimativa confiável do resultado exige estimativas confiáveis do estágio de
conclusão, dos custos futuros e da possibilidade de cobrança dos faturamentos.
Os parágrafos 23.21–23.27 fornecem orientação para a aplicação do método do
percentual de acabamento.
23.18
Os requisitos desta seção são geralmente aplicados separadamente a cada contrato
de construção. Contudo, em algumas circunstâncias, é necessário aplicar esta seção
aos componentes separadamente identificáveis de um único contrato ou a um grupo
de contratos em conjunto, de modo a refletir a essência de um contrato ou de um
grupo de contratos.
23.19
Se um contrato cobrir vários ativos, a construção de cada ativo será tratada como
um contrato de construção separado quando:
(a) propostas separadas tiverem sido apresentadas para cada ativo;
(b) cada ativo tiver sido objeto de negociação separada, e o empreiteiro e o cliente
puderem aceitar ou rejeitar a parte do contrato relacionada a cada ativo; e
(c) os custos e receitas de cada ativo puderem ser identificados.
23.20
Um grupo de contratos, seja com um único cliente ou com vários clientes, será
tratado como um único contrato de construção quando:
(a) o grupo de contratos for negociado como um único “pacote”;
(b) os contratos estiverem tão estreitamente inter-relacionados que constituam,
de fato, parte de um único projeto com uma margem de lucro global; e
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(c) os contratos forem executados simultaneamente ou em uma seqüência
contínua.
Método do percentual de acabamento
23.21
Este método é utilizado para reconhecer receita de prestação de serviços (vide
parágrafos 23.14–23.16) e de contratos de construção (vide parágrafos 23.17–23.20).
Uma entidade analisará e, quando necessário, revisará as estimativas de receitas e
custos à medida que a transação de serviço ou o contrato de construção progredir.
23.22
Uma entidade determinará o estágio de conclusão de uma transação ou contrato
utilizando o método que mensurar de forma mais confiável a obra executada.
Possíveis métodos incluem:
(a) a proporção entre os custos incorridos para a obra executada até a data e os
custos totais estimados. Os custos incorridos para a obra executada até a data
não incluem custos relacionados a atividades futuras, como materiais ou
pagamentos antecipados.
(b) estudos da obra executada.
(c) conclusão de uma proporção física da transação de serviço ou da obra
contratada.
Os pagamentos por progresso e adiantamentos recebidos de clientes freqüentemente
não refletem as obras executadas.
23.23
Uma entidade reconhecerá custos referentes a atividades futuras da transação ou
do contrato, tais como materiais ou pagamentos antecipados, como um ativo, se for
provável que os custos serão recuperados.
23.24
Uma entidade reconhecerá imediatamente como despesa quaisquer custos cuja
recuperação não seja provável.
23.25
Quando o resultado de um contrato de construção não puder ser estimado de forma
confiável:
(a) uma entidade reconhecerá a receita somente na proporção dos custos do
contrato incorridos cuja recuperação seja provável, e
(b) a entidade reconhecerá os custos do contrato como uma despesa no período
em que forem incorridos.
23.26
Quando for provável que os custos totais excederão as receitas totais em um contrato
de construção, as perdas esperadas serão reconhecidas imediatamente como despesa,
com uma provisão correspondente para um contrato oneroso (vide Seção 21).
23.27
Se a possibilidade de cobrança de um valor já reconhecido como receita do contrato
deixar de ser provável, a entidade reconhecerá o valor incobrável como uma despesa,
e não como um ajuste do valor da receita do contrato.
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Juros, royalties e dividendos
23.28
Uma entidade reconhecerá a receita decorrente do uso por terceiros de ativos
da entidade que renderem juros, royalties e dividendos de acordo com as bases
estabelecidas no parágrafo 23.29, quando:
(a) for provável que os benefícios econômicos associados à transação fluirão para
a entidade, e
(b) o valor da receita puder ser mensurado de forma confiável.
23.29
Uma entidade reconhecerá a receita de acordo com as seguintes bases:
(a) juros serão reconhecidos utilizando o método de juros efetivos, conforme
descrito nos parágrafos 11.15–11.20.
(b) royalties serão reconhecidos pelo regime de competência, de acordo com a
essência do contrato pertinente.
(c) dividendos serão reconhecidos quando for estabelecido o direito do acionista
de receber pagamento.
Divulgações
Divulgações gerais sobre receita
23.30
Uma entidade divulgará:
(a) as políticas contábeis adotadas para o reconhecimento de receita, incluindo
os métodos adotados para determinar o estágio de conclusão das transações
que envolvem a prestação de serviços.
(b) o valor de cada categoria de receita reconhecida durante o período,
apresentando separadamente, no mínimo, receita resultante de:
(i)
venda de produtos.
(ii)
prestação de serviços.
(iii) juros.
(iv) royalties.
(v)
dividendos.
(vi) comissões.
(vii) subvenções governamentais.
(viii) quaisquer outros tipos significativos de receita.
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Divulgações relacionadas a receita de contratos de
construção
23.31
Uma entidade divulgará o seguinte:
(a) o valor da receita do contrato reconhecida como receita no período.
(b) os métodos utilizados para determinar a receita do contrato reconhecida no
período.
(c) os métodos utilizados para determinar o estágio de conclusão de contratos em
andamento.
23.32
Uma entidade apresentará:
(a) o valor bruto devido por clientes por obras contratadas, como um ativo.
(b) o valor bruto devido a clientes por obras contratadas, como um passivo.
158
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Apêndice à Seção 23
Exemplos de reconhecimento de receita de acordo com os
princípios da Seção 23
Este Apêndice acompanha, mas não faz parte da Seção 23. Ele fornece orientação para a
aplicação dos requisitos da Seção 23 no reconhecimento de receita.
23A.1
Os exemplos a seguir se concentram em aspectos específicos de uma transação
e não constituem uma discussão abrangente de todos os fatores pertinentes que
podem influenciar o reconhecimento de receita. Os exemplos geralmente assumem
que o valor da receita pode ser mensurado de forma confiável, é provável que os
benefícios econômicos fluirão para a entidade e os custos incorridos ou a serem
incorridos podem ser mensurados de forma confiável.
Venda de produtos
23A.2
A lei em diferentes países pode fazer com que os critérios de reconhecimento
da Seção 23 sejam atendidos em ocasiões diferentes. Em particular, a lei pode
determinar o momento em que a entidade transfere os riscos e benefícios
significativos da propriedade. Portanto, os exemplos deste apêndice precisam ser
lidos no contexto das leis relacionadas à venda de produtos no país em que ocorrer
a transação.
Exemplo 1 – Vendas do tipo “faturar e aguardar” (“bill and hold”),
em que a entrega é postergada a pedido do comprador, mas o
comprador assume a titularidade e aceita a cobrança
23A.3
O vendedor reconhece a receita quando o comprador assume a titularidade, desde que:
(a) seja provável que a entrega será feita;
(b) o item esteja disponível, identificado e pronto para entrega ao comprador, na
ocasião em que a venda for reconhecida;
(c) o comprador especificamente confirme as instruções de entrega diferida; e
(d) os prazos normais de pagamento se apliquem.
A receita não é reconhecida quando houver simplesmente uma intenção de adquirir
ou fabricar os produtos a tempo para a entrega.
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Exemplo 2 – Produtos enviados sujeitos a condições: instalação e
inspeção
23A.4
O vendedor normalmente reconhece a receita quando o comprador aceita a entrega
e a instalação e a inspeção são concluídas. Contudo, a receita é reconhecida
imediatamente na ocasião da aceitação da entrega pelo comprador quando:
(a) o processo de instalação for simples; por exemplo, a instalação de um receptor
de televisão testado de fábrica que somente requer a desembalagem e a
conexão da energia elétrica e antena; ou
(b) a inspeção for realizada somente para a finalidade da determinação final dos
preços do contrato, por exemplo, embarques de minério de ferro, açúcar ou
soja.
Exemplo 3 – Produtos enviados sujeitos a condições: mediante
aprovação quando o comprador tiver negociado um direito limitado
de devolução
23A.5
Se houver incerteza sobre a possibilidade de devolução, o vendedor reconhece a
receita quando o embarque tiver sido formalmente aceito pelo comprador ou os
produtos tiverem sido entregues e tiver transcorrido o prazo para rejeição.
Exemplo 4 – Produtos enviados sujeitos a condições: vendas em
consignação nas quais o recebedor (comprador) se compromete a
vender os produtos em nome do remetente (vendedor)
23A.6
O remetente reconhece a receita quando os produtos forem vendidos pelo recebedor
a um terceiro.
Exemplo 5 – Produtos enviados sujeitos a condições: vendas com
pagamento na entrega
23A.7
O vendedor reconhece a receita quando a entrega é feita e o caixa é recebido pelo
vendedor ou seu agente.
Exemplo 6 – Vendas contra pagamento final (lay away), nas quais
os produtos são entregues somente quando o comprador faz o
pagamento final de uma série de parcelas
23A.8
160
O vendedor reconhece a receita dessas vendas quando os produtos são entregues.
Entretanto, quando a experiência indicar que a maioria dessas vendas foi efetuada,
a receita pode ser reconhecida quando for recebido um depósito significativo,
desde que os produtos estejam disponíveis, identificados e prontos para entrega ao
comprador.
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Exemplo 7 – Pedidos em que o pagamento (ou pagamento parcial)
é recebido antes da entrega dos produtos não mantidos atualmente
em estoque, por exemplo, os produtos ainda devem ser fabricados
ou serão entregues diretamente ao comprador de um terceiro
23A.9
O vendedor reconhece a receita quando os produtos são entregues ao comprador.
Exemplo 8 – Acordos de venda e recompra (exceto transações de
swap) em que o vendedor concorda simultaneamente em recomprar
os mesmos produtos em uma data posterior, ou quando o vendedor
tiver uma opção de compra para recomprar os produtos ou o
comprador tiver uma opção de venda para exigir a recompra dos
produtos pelo vendedor
23A.10 Para um acordo de venda e recompra em relação a um ativo que não seja um ativo
financeiro, o vendedor deve analisar os termos do contrato para verificar se, em
essência, os riscos e benefícios da propriedade foram transferidos ao comprador. Se
eles tiverem sido transferidos, o vendedor reconhece a receita. Quando o vendedor
tiver retido os riscos e benefícios da propriedade, ainda que a titularidade legal tenha
sido transferida, a transação constitui um acordo de financiamento e não origina
receita. Para um acordo de venda e recompra em relação a um ativo financeiro,
aplicam-se as disposições sobre baixa da Seção 11.
Exemplo 9 – Vendas a partes intermediárias, tais como
distribuidores, revendedores ou outros para revenda
23A.11 O vendedor geralmente reconhece a receita dessas vendas quando os riscos e
benefícios da propriedade tiverem sido transferidos. Entretanto, quando o comprador
estiver agindo, em essência, como um agente, a venda é tratada como uma venda
em consignação.
Exemplo 10 – Assinaturas de publicações e itens similares
23A.12 Quando os itens envolvidos forem de valor similar em cada período de tempo, o
vendedor reconhece a receita pelo método linear ao longo do período em que os itens
são enviados. Quando os itens variam em valor de período a período, o vendedor
reconhece a receita com base no valor de vendas do item enviado em relação ao
valor total estimado de vendas de todos os itens cobertos pela assinatura.
Exemplo 11 – Vendas parceladas, em que a contrapartida é recebida
em parcelas
23A.13 O vendedor reconhece a receita atribuível ao preço de vendas, excluindo juros, na
data da venda. O preço de venda é o valor presente da contrapartida, determinado
pelo desconto das parcelas a receber à taxa de juros imputada. O vendedor reconhece
o elemento de juros como receita, utilizando o método de juros efetivos.
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161
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Exemplo 12 – Contratos de construção de imóveis
23A.14 Uma entidade que empreende a construção de imóveis, seja diretamente ou por meio
de subempreiteiras, e celebra um contrato com um ou mais compradores antes que
a construção seja concluída, contabilizará o contrato como uma venda de serviços,
utilizando o método do percentual de acabamento, somente se:
(a) o comprador for capaz de especificar os principais elementos estruturais
do projeto do imóvel antes do início da construção e/ou de especificar as
principais mudanças estruturais uma vez que a construção esteja em andamento
(independentemente de exercer ou não essa capacidade), ou
(b) o comprador adquirir e fornecer materiais de construção e a entidade fornecer
somente serviços de construção.
23A.15 Se a entidade estiver obrigada a fornecer serviços juntamente com materiais de
construção a fim de cumprir sua obrigação contratual de entregar o imóvel ao
comprador, o contrato será contabilizado como venda de produtos. Neste caso, o
comprador não obtém controle ou os riscos e benefícios significativos da propriedade
da obra em andamento em seu estado atual à medida que a construção progride.
Em vez disso, a transferência ocorre somente na entrega do imóvel concluído ao
comprador.
Exemplo 13 – Venda com prêmio por fidelidade do cliente
23A.16 Uma entidade vende o produto A por UM 100. Os compradores do produto A
obtêm um crédito de prêmio que lhes permite comprar o produto B por UM 10.
O preço de venda normal do produto B é de UM 18. A entidade estima que 40%
dos compradores do produto A utilizarão seu prêmio para comprar o produto B por
UM 10. O preço de venda normal do produto A, após considerar descontos que são
normalmente oferecidos mas que não estão disponíveis durante esta promoção, é
de UM 95.
23A.17 O valor justo do crédito de prêmio corresponde a 40% × [UM 18 – UM 10] =
UM 3,20. A entidade aloca a receita total de UM 100 entre o produto A e o crédito
de prêmio por referência ao seus valores justos relativos de UM 95 e UM 3,20,
respectivamente. Portanto:
(a) A receita para o produto A corresponde a UM 100 × [UM 95 / (UM 95 +
UM 3,20)] = UM 96,74
(b) A receita para o produto B corresponde a UM 100 × [UM 3,20 / (UM 95 +
UM 3,20)] = UM 3,26
162
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Prestação de serviços
Exemplo 14 – Taxas de instalação
23A.18 O vendedor reconhece as taxas de instalação como receita por referência ao estágio
de conclusão da instalação, exceto se forem inerentes à venda de um produto, caso
em que são reconhecidas quando os produtos são vendidos.
Exemplo 15 – Taxas de serviço incluídas no preço do produto
23A.19 Quando o preço de venda de um produto incluir um valor identificável para serviço
subseqüente (por exemplo, suporte pós-vendas e melhoria do produto na venda de
software), o vendedor difere esse valor e reconhece-o como receita ao longo do
período em que o serviço é realizado. O valor diferido é aquele que cobrirá os custos
esperados dos serviços previstos no contrato, juntamente com um lucro razoável
nesses serviços.
Exemplo 16 – Comissões de publicidade
23A.20 As comissões de mídia são reconhecidas quando a respectiva publicidade ou
comercial aparecer perante o público. As comissões de produção são reconhecidas
por referência ao estágio de conclusão do projeto.
Exemplo 17 – Comissões a corretores de seguros
23A.21 As comissões a corretores de seguros, recebidas ou a receber, que não exigirem
que o corretor preste serviço adicional, são reconhecidas como receita pelo corretor
na data de início efetivo ou nas datas de renovação das respectivas apólices.
Entretanto, quando for provável que o corretor será obrigado a prestar serviços
adicionais durante a vigência da apólice, o corretor difere a comissão, ou parte dela,
e reconhece-a como receita ao longo do período em que a apólice estiver em vigor.
Exemplo 18 – Taxas de admissão
23A.22 O vendedor reconhece a receita de apresentações artísticas, banquetes e outros
eventos especiais quando o evento ocorre. Quando for vendida uma assinatura para
uma série de eventos, o vendedor aloca a taxa a cada evento, em uma base que reflita
a extensão em que os serviços são realizados em cada evento.
Exemplo 19 – Taxas educacionais
23A.23 O vendedor reconhece a receita ao longo do período de instrução.
Exemplo 20 – Taxas de iniciação, entrada e associação
23A.24 O reconhecimento da receita depende da natureza dos serviços prestados. Se a taxa
permitir somente a associação, e todos os outros serviços ou produtos forem pagos
separadamente, ou se houver uma assinatura anual separada, a taxa é reconhecida
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163
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como receita quando não houver nenhuma incerteza significativa em relação à sua
cobrança. Se a taxa conceder ao membro direito aos serviços ou às publicações a
serem fornecidos durante o período de associação, ou a comprar produtos ou serviços
a preços inferiores que aqueles cobrados a não-membros, ela é reconhecida em uma
base que reflita a época, natureza e valor dos benefícios fornecidos.
Taxas de franquia
23A.25 As taxas de franquia podem cobrir o fornecimento de serviços iniciais e subseqüentes,
equipamentos e outros ativos tangíveis e know-how. Da mesma forma, as taxas de
franquias são reconhecidas como receita em uma base que reflita a finalidade para
a qual as taxas foram cobradas. Os seguintes métodos de reconhecimento de taxa
de franquia são apropriados.
Exemplo 21 – Taxas de franquia: Fornecimento de equipamentos e
outros ativos tangíveis
23A.26 O franqueador reconhece o valor justo dos ativos vendidos como receita quando os
itens forem entregues ou a titularidade for transferida.
Exemplo 22 – Taxas de franquia: Fornecimento de serviços iniciais e
subseqüentes
23A.27 O franqueador reconhece as taxas para o fornecimento de serviços contínuos,
sejam eles parte da taxa inicial ou uma taxa separada, como receita à medida que
os serviços são prestados. Quando a taxa separada não cobrir o custo de serviços
contínuos juntamente com um lucro razoável, parte da taxa inicial, suficiente para
cobrir os custos de serviços contínuos e fornecer um lucro razoável nesses serviços,
é diferida e reconhecida como receita à medida que os serviços são prestados.
23A.28 O contrato de franquia pode dispor que o franqueador forneça equipamentos, estoques
ou outros ativos tangíveis a um preço inferior que aquele cobrado a outros, ou a um
preço que não forneça um lucro razoável nessas vendas. Nessas circunstâncias, parte
da taxa inicial, suficiente para cobrir os custos estimados além desse preço e fornecer
um lucro razoável nessas vendas, é diferida e reconhecida ao longo do período em
que há a probabilidade dos produtos serem vendidos ao franqueado. O saldo de uma
taxa inicial é reconhecido como receita quando o desempenho de todos os serviços
iniciais e outras obrigações exigidas do franqueador (tais como assistência com a
seleção do local, treinamento da equipe, financiamento e publicidade) tiver sido
substancialmente atingido.
23A.29 Os serviços iniciais e outras obrigações previstas em um contrato de franquia de
área podem depender do número de pontos de vendas individuais estabelecidos na
área. Nesse caso, as taxas atribuíveis aos serviços iniciais são reconhecidas como
receita, na proporção do número de pontos de venda para os quais os serviços iniciais
foram substancialmente concluídos.
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23A.30 Se a taxa inicial for cobrável ao longo de um período extenso e houver uma incerteza
significativa de que ela será cobrada integralmente, a taxa é reconhecida à medida
em que as parcelas forem recebidas.
Exemplo 23 – Taxas de franquia: Taxas de franquia contínua
23A.31 As taxas cobradas pelo uso de direitos contínuos concedidos pelo contrato, ou por
outros serviços fornecidos durante o período do contrato, são reconhecidas como
receita à medida que os serviços forem prestados ou os direitos usados.
Exemplo 24 – Taxas de franquia: Transações de agenciamento
23A.32 Podem ocorrer transações entre o franqueador e o franqueado que, em essência,
envolvam o franqueador agindo como agente do franqueado. Por exemplo, o
franqueador pode pedir suprimentos e providenciar a sua entrega ao franqueado
sem nenhum lucro. Essas transações não originam receita.
Exemplo 25 – Taxas do desenvolvimento de software personalizado
23A.33 O desenvolvedor de software reconhece as taxas do desenvolvimento de
software personalizado como receita por referência ao estágio de conclusão do
desenvolvimento, incluindo a conclusão de serviços fornecidos para suporte de
assistência pós-entrega.
Juros, royalties e dividendos
Exemplo 26 – Taxas de licença e royalties
23A.34 O licenciador reconhece as taxas e royalties pagos pelo uso dos ativos de uma
entidade (tais como marcas comerciais, patentes, software, direito autoral de música,
matrizes de gravação e filmes) de acordo com a essência do contrato. Na prática,
isto pode ser feito pelo método linear ao longo da vida do contrato; por exemplo,
quando um licenciado tiver o direito de utilizar determinada tecnologia por um
período de tempo específico.
23A.35 Uma cessão de direitos por uma taxa fixa ou garantia não restituível prevista em um
contrato não cancelável, que permite ao licenciado explorar livremente esses direitos,
e o licenciador não tem nenhuma obrigação remanescente a cumprir, constitui, em
essência, uma venda. Um exemplo é um acordo de licenciamento para o uso de
software quando o licenciador não tem obrigações após a entrega. Outro exemplo é
a concessão de direitos para exibir um filme em mercados em que o licenciador não
tem controle sobre o distribuidor e não espera receber nenhuma receita adicional da
arrecadação de bilheteria. Nesses casos, a receita é reconhecida na ocasião da venda.
23A.36 Em alguns casos, independente de uma taxa de licença ou royalty ser recebida, ela é
contingente à ocorrência de um evento futuro. Nesses casos, a receita é reconhecida
somente quando for provável que a taxa ou royalty será recebido, que é normalmente
quando o evento ocorreu.
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Seção 24
Subvenções Governamentais
Alcance desta seção
24.1
Esta seção especifica a contabilização de todas as subvenções governamentais. Uma
subvenção governamental é um auxílio do governo, na forma de transferência de
recursos para uma entidade em compensação por cumprimento passado ou futuro
de determinadas condições relacionadas às atividades operacionais da entidade.
24.2
Subvenções governamentais excluem as formas de assistência governamental que
não podem ter um valor razoavelmente atribuído e transações com o governo que
não possam ser distinguidas das transações comerciais normais da entidade.
24.3
Esta seção não cobre assistência governamental que seja fornecida para uma entidade
na forma de benefícios que estejam disponíveis na determinação do lucro tributável
ou do prejuízo fiscal ou que sejam determinados ou limitados com base no passivo
de imposto sobre a renda. Exemplos desses benefícios incluem isenções temporárias
de imposto sobre a renda, incentivos fiscais para investimentos, incentivos para
depreciação acelerada e redução das alíquotas de imposto sobre a renda. A Seção
29 – Imposto sobre a Renda cobre a contabilização de impostos baseados na renda.
Reconhecimento e mensuração
24.4
Uma entidade reconhecerá subvenções governamentais da seguinte forma:
(a) Uma subvenção que não impõe condições específicas de desempenho futuro
ao recebedor é reconhecida no resultado quando os proventos da subvenção
se tornam recebíveis.
(b) Uma subvenção que impõe condições específicas de desempenho futuro
ao recebedor é reconhecida no resultado somente quando as condições de
desempenho são atendidas.
(c) Subvenções recebidas antes que os critérios de reconhecimento de receita
sejam atendidos são reconhecidas como um passivo.
24.5
Uma entidade mensurará subvenções pelo valor justo do ativo recebido ou a receber.
Divulgações
24.6
Uma entidade divulgará o seguinte sobre subvenções governamentais:
(a) a natureza e os valores das subvenções governamentais reconhecidas nas
demonstrações financeiras.
(b) condições não cumpridas e outras contingências inerentes a subvenções
governamentais que não tenham sido reconhecidas no resultado.
166
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(c) uma indicação de outras formas de assistência governamental da qual a
entidade tenha se beneficiado diretamente.
24.7
Para a finalidade da divulgação exigida pelo parágrafo 24.6(c), assistência
governamental é a ação do governo destinada a oferecer um benefício econômico
específico a uma entidade ou a uma série de entidades que atendam critérios
específicos. Exemplos incluem consultoria técnica ou de marketing gratuita,
prestação de garantias e empréstimos sem juros ou a taxas baixas.
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167
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Seção 25
Custos de Empréstimos
Alcance desta seção
25.1
Esta seção especifica a contabilização de custos de empréstimos. Custos de
empréstimos são juros e outros custos incorridos por uma entidade em relação ao
empréstimo de recursos. Custos de empréstimos incluem:
(a) despesa de juros calculada utilizando-se o método de juros efetivos, como
descrito na Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos.
(b) encargos financeiros em relação a arrendamentos financeiros reconhecidos
de acordo com a Seção 20 – Arrendamentos.
(c) diferenças de câmbio resultantes de empréstimos em moeda estrangeira, na
medida em que forem considerados como um ajuste aos custos de juros.
Reconhecimento
25.2
Uma entidade reconhecerá todos os custos de empréstimos como uma despesa em
lucros e perdas no período em que forem incorridos.
Divulgações
25.3
168
O parágrafo 5.5(b) exige a divulgação de custos financeiros. O parágrafo 11.48(b)
exige a divulgação da despesa total de juros (utilizando o método de juros efetivos)
para passivos financeiros que não sejam mensurados ao valor justo por meio do
resultado. Esta seção não exige nenhuma divulgação adicional.
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Seção 26
Pagamento Baseado em Ações
Alcance desta seção
26.1
Esta seção especifica a contabilização de todas as transações de pagamento
baseadas em ações, incluindo:
(a) transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em instrumentos
de patrimônio, em que a entidade recebe produtos ou serviços como
contrapartida por instrumentos de patrimônio da entidade (incluindo ações
ou opções de compra de ações);
(b) transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em caixa, em que
a entidade adquire produtos ou serviços, incorrendo em passivos em relação
ao fornecedor desses produtos ou serviços, por valores baseados no preço (ou
valor) das ações ou outros instrumentos de patrimônio da entidade; e
(c) transações em que a entidade recebe ou adquire produtos ou serviços e em que
os termos do acordo permitem à entidade ou ao fornecedor desses produtos
ou serviços uma escolha de liquidar a transação em caixa (ou outros ativos)
ou por meio da emissão de instrumentos de patrimônio.
26.2
Transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em caixa incluem direitos
de valorização de ações. Por exemplo, uma entidade pode conceder direitos de
valorização de ações aos empregados como parte de seu pacote de remuneração,
pelo qual os empregados terão direito a um pagamento de caixa futuro (em vez
de um instrumento de patrimônio), com base no aumento no preço das ações da
entidade a partir de um nível específico ao longo de um período de tempo específico.
Ou uma entidade pode conceder aos seus empregados um direito de receber um
pagamento de caixa futuro, concedendo-lhes um direito às ações (incluindo ações a
serem emitidas por ocasião do exercício das opções de compra de ações) que sejam
resgatáveis, de forma obrigatória (por exemplo, na rescisão do contrato de trabalho)
ou a critério do empregado.
Reconhecimento
26.3
Uma entidade reconhecerá os produtos ou serviços recebidos ou adquiridos em
uma transação de pagamento baseadas em ações quando ela obtiver os produtos
ou quando os serviços forem recebidos. A entidade reconhecerá um aumento
correspondente no patrimônio líquido se os produtos ou serviços foram recebidos
em uma transação de pagamento baseada em ações liquidada em instrumentos de
patrimônio ou um passivo se os produtos ou serviços foram adquiridos em uma
transação de pagamento baseado em ações liquidado em caixa.
26.4
Quando os produtos ou serviços recebidos ou adquiridos em uma transação de
pagamento baseada em ações não se qualificarem para reconhecimento como ativos,
a entidade os reconhecerá como despesas.
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Reconhecimento quando houver condições de aquisição de
direito
26.5
Se o direito aos pagamentos baseados em ações concedido aos empregados for
adquirido imediatamente, o empregado não precisa completar um período de
serviço específico antes de ter o direito incondicional a esses pagamentos baseados
em ações. Na ausência de evidência em contrário, a entidade presumirá que os
serviços prestados pelo empregado como contrapartida pelos pagamentos baseados
em ações foram recebidos. Nesse caso, na data de concessão, a entidade reconhecerá
os serviços recebidos totalmente, com um aumento correspondente no patrimônio
líquido ou no passivo.
26.6
Se o direito aos pagamentos baseados em ações não for adquirido até que o
empregado complete um período de serviço específico, a entidade presumirá
que os serviços a serem prestados pela contraparte como contrapartida por esses
pagamentos baseados em ações serão recebidos no futuro, durante o período de
aquisição de direito. A entidade contabilizará esses serviços à medida que forem
prestados pelo empregado durante o período de aquisição de direito, com um
aumento correspondente no patrimônio líquido ou no passivo.
Mensuração de transações de pagamento baseadas em ações
liquidada em instrumentos de patrimônio
Princípio de mensuração
26.7
Para transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em instrumentos
de patrimônio, uma entidade mensurará os produtos ou serviços recebidos, e o
correspondente aumento no patrimônio líquido, pelo valor justo dos produtos ou
serviços recebidos, exceto se esse valor justo não puder ser estimado de forma
confiável. Se a entidade não puder estimar o valor justo dos produtos ou serviços
recebidos de forma confiável, ela mensurará o seu valor, e o correspondente aumento
no patrimônio líquido, por referência ao valor justo dos instrumentos de patrimônio
concedidos. Para aplicar este requisito a transações com empregados e outros que
prestam serviços similares, a entidade mensurará o valor justo dos serviços recebidos
por referência ao valor justo dos instrumentos de patrimônio concedidos, pois
geralmente não é possível estimar de forma confiável o valor justo dos serviços
recebidos.
26.8
Para transações com empregados (incluindo outros que prestam serviços similares),
o valor justo dos instrumentos de patrimônio será mensurado na data de concessão.
Para transações com outras partes que não sejam empregados, a data de mensuração
é a data em que a entidade obtém os produtos ou a contraparte presta o serviço.
26.9
Uma concessão de instrumentos de patrimônio pode estar condicionada ao
cumprimento pelos empregados de condições específicas de aquisição de direito
relacionadas ao serviço ou ao desempenho. Por exemplo, uma concessão de ações
ou opções de compra de ações a um empregado é geralmente condicionada a que
ele permaneça trabalhando na entidade por um período de tempo específico. Pode
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
haver condições de desempenho que devam ser cumpridas, como, por exemplo, a
obtenção pela entidade de um crescimento específico no lucro (uma condição de
aquisição de direito não relacionada ao mercado) ou um aumento específico no
preço de suas ações (uma condição de aquisição de direito relacionada ao mercado).
Todas as condições de aquisição de direito relacionadas exclusivamente a serviços de
empregados ou a uma condição de desempenho não relacionada ao mercado serão
levadas em consideração ao estimar o número de instrumentos de patrimônio cujo
direito se espera adquirir. Subseqüentemente, a entidade revisará essa estimativa,
se necessário, se novas informações indicarem que o número de instrumentos de
patrimônio cujo direito se espera adquirir é diferente das estimativas anteriores. Na
data de aquisição de direito, a entidade revisará a estimativa para igualar o número
de instrumentos de patrimônio cujo direito seja adquirido. Todas as condições de
aquisição e de não-aquisição de direito relacionadas ao mercado serão levadas em
consideração ao estimar o valor justo das ações ou opções de compra de ações
na data de mensuração, sem qualquer ajuste subseqüente, independentemente do
resultado.
Ações
26.10
Uma entidade mensurará o valor justo das ações (e dos respectivos produtos ou
serviços recebidos) utilizando a seguinte hierarquia de mensuração de três níveis:
(a) Se um preço de mercado observável estiver disponível para os instrumentos
de patrimônio concedidos, utilizar esse preço.
(b) Se um preço de mercado observável não estiver disponível, mensurar o valor
justo dos instrumentos de patrimônio concedidos utilizando dados de mercado
observáveis específicos da entidade, tais como
(i)
uma transação recente com ações da entidade ou
(ii)
uma avaliação recente, independente e justa da entidade ou de seus
principais ativos.
(c) Se um preço de mercado observável não estiver disponível e for impraticável
obter uma mensuração confiável do valor justo de acordo com (b), mensurar
indiretamente o valor justo das ações ou dos direitos de valorização de ações
utilizando um método de avaliação que utilize, tanto quanto possível, dados
de mercado para estimar qual seria o preço desses instrumentos de patrimônio
na data de concessão, em uma transação em bases usuais de mercado entre
partes conhecedoras e interessadas. Os diretores da entidade devem utilizar
seu julgamento para aplicar o método de avaliação mais apropriado para
determinar o valor justo. Qualquer método de avaliação utilizado deve ser
consistente com as metodologias de avaliação geralmente aceitas para a
avaliação de instrumentos de patrimônio.
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171
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Opções de compra de ações e direitos de valorização de
ações liquidados em instrumentos de patrimônio
26.11
Uma entidade mensurará o valor justo das opções de compra de ações e dos direitos
de valorização de ações liquidados em instrumentos de patrimônio (e dos respectivos
produtos ou serviços recebidos) utilizando a seguinte hierarquia de mensuração de
três níveis:
(a) Se um preço de mercado observável estiver disponível para os instrumentos
de patrimônio concedidos, utilizar esse preço.
(b) Se um preço de mercado observável não estiver disponível, mensurar o valor
justo das opções de compra de ações e dos direitos de valorização de ações
concedidos utilizando dados de mercado observáveis específicos da entidade,
tais como (a) para uma transação recente com opções de compra de ações.
(c) Se um preço de mercado observável não estiver disponível e for impraticável
obter uma mensuração confiável do valor justo de acordo com (b), mensurar
indiretamente o valor justo das opções de compra de ações ou dos direitos
de valorização de ações utilizando um modelo de precificação de opções. Os
dados para o modelo (como, por exemplo, preço s médio ponderado das ações,
preço de exercício, volatilidade esperada, vida da opção, dividendos esperados
e taxa de juros livre de riscos) devem, tanto quanto possível, utilizar dados
de mercado. O parágrafo 26.10 fornece orientação sobre a determinação do
valor justo das ações utilizadas na determinação do preço médio ponderado
das ações. A entidade deve obter uma estimativa da volatilidade esperada
consistente com a metodologia de avaliação utilizada para determinar o valor
justo das ações.
Modificações aos termos e condições em que os
instrumentos de patrimônio foram concedidos
26.12
Se uma entidade modificar as condições de aquisição de direito de forma benéfica
para o empregado, como, por exemplo, reduzindo o preço de exercício de uma
opção, reduzindo o período de aquisição de direito ou modificando ou eliminando
uma condição de desempenho, a entidade levará em consideração as condições de
aquisição de direito modificadas ao contabilizar a transação de pagamento baseada
em ações, da seguinte forma:
(a) Se a modificação aumentar o valor justo dos instrumentos de patrimônio
concedidos (ou aumentar o número de instrumentos de patrimônio concedidos)
mensurado imediatamente antes e após a modificação, a entidade incluirá o
valor justo incremental concedido na mensuração do valor reconhecido para
os serviços recebidos como contrapartida pelos instrumentos de patrimônio
concedidos. O valor justo incremental concedido é a diferença entre o valor
justo do instrumento de patrimônio modificado e aquele do instrumento
de patrimônio original, ambos estimados na data da modificação. Se a
modificação ocorrer durante o período de aquisição de direito, o valor justo
incremental concedido é incluído na mensuração do valor reconhecido para
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
serviços recebidos no período desde a data de modificação até a data em que
os direitos aos instrumentos de patrimônio modificados forem adquiridos,
além do valor baseado no valor justo na data de concessão dos instrumentos
de patrimônio originais, que é reconhecido ao longo do restante do período
original de aquisição de direito.
(b) Se a modificação reduzir o valor justo total do acordo de pagamento baseado
em ações, ou aparentemente não for benéfica para o empregado, a entidade
continuará a contabilizar os serviços recebidos como contrapartida pelos
instrumentos de patrimônio concedidos como se essa modificação não
houvesse ocorrido.
Cancelamentos e liquidações
26.13
Uma entidade contabilizará um cancelamento ou liquidação de um pagamento de
prêmio baseado em ações liquidado em instrumentos de patrimônio como uma
antecipação da aquisição de direito e, portanto, reconhecerá imediatamente o valor
que de outro modo teria sido reconhecido para os serviços recebidos ao longo do
restante do período de aquisição de direito.
Transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em
caixa
26.14
Para transações de pagamento baseadas em ações liquidadas em caixa, uma entidade
mensurará os produtos ou serviços adquiridos e o passivo incorrido pelo valor justo
do passivo. Até que o passivo seja liquidado, a entidade remensurará o valor justo
do passivo em cada período de relatório e na data da liquidação, com quaisquer
mudanças no valor justo reconhecidas em lucros e perdas do período.
Transações de pagamento baseadas em ações com alternativas
de liquidação em caixa
26.15
Algumas transações de pagamento baseadas em ações oferecem à entidade ou à
contraparte a escolha de liquidar a transação em caixa (ou outros ativos) ou por meio
da transferência de instrumentos de patrimônio. Nesse caso, a entidade contabilizará
a transação como uma transação de pagamento baseada em ações liquidada em
caixa, a menos que:
(a) a entidade tenha uma prática passada de efetuar a liquidação emitindo
instrumentos de patrimônio, ou
(b) a opção não tenha substância comercial porque o valor da liquidação em caixa
não guarda nenhuma relação com o valor justo do instrumento de patrimônio
e, provavelmente, será inferior a esse valor.
Nas hipóteses (a) e (b), a entidade contabilizará a transação como uma transação de
pagamento baseada em ações liquidada em instrumentos de patrimônio, de acordo
com os parágrafos 26.7–26.13.
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173
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Planos de grupo
26.16
Se um prêmio de pagamento baseado em ações for concedido por uma entidade
controladora aos empregados de uma ou mais subsidiárias do grupo e a
controladora apresentar demonstrações financeiras consolidadas utilizando a
IFRS para PMEs ou IFRSs completas, essas subsidiárias estarão autorizadas a
reconhecer e mensurar a despesa de pagamento baseado em ações (e a respectiva
contribuição de capital pela controladora) com base em uma alocação razoável da
despesa reconhecida para o grupo.
Planos estabelecidos pelo governo
26.17
Algumas jurisdições possuem programas estabelecidos em virtude de lei, pelos
quais investidores em títulos patrimoniais (como, por exemplo, empregados) podem
adquirir instrumentos de patrimônio sem fornecer produtos ou serviços que possam
ser especificamente identificados (ou fornecendo produtos ou serviços que sejam
claramente inferiores ao valor justo dos instrumentos de patrimônio concedidos).
Isto indica que outra contrapartida foi ou será recebida (como, por exemplo, serviços
passados ou futuros de empregados). Essas transações são transações de pagamento
baseadas em ações liquidadas em instrumentos de patrimônio dentro do alcance desta
seção. A entidade mensurará os produtos ou serviços não identificáveis recebidos
(ou a serem recebidos) como a diferença entre o valor justo do pagamento baseado
em ações e o valor justo de quaisquer produtos ou serviços identificáveis recebidos
(ou a serem recebidos), mensurado na data de concessão.
Divulgações
26.18
Uma entidade divulgará as seguintes informações sobre a natureza e a extensão de
acordos de pagamento baseados em ações que existiam durante o período:
(a) uma descrição de cada tipo de acordo de pagamento baseado em ações que
existia em qualquer momento durante o período, incluindo os termos e
condições gerais de cada acordo, como, por exemplo, os requisitos de aquisição
de direito, o prazo máximo das opções concedidas e o método de liquidação
(por exemplo, se em caixa ou em instrumentos de patrimônio). Uma entidade
com tipos substancialmente similares de acordos de pagamento baseados em
ações poderá agregar essas informações.
(b) o número e os preços de exercício médios ponderados das opções de compra
de ações para cada um dos seguintes grupos de opções:
(i)
em circulação no início do período.
(ii)
concedidas durante o período.
(iii) prescritas durante o período.
(iv) exercidas durante o período.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(v)
expiradas durante o período.
(vi) em circulação no final do período.
(vii) exercíveis no final do período.
26.19
Para acordos de pagamento baseados em ações liquidado em instrumentos de
patrimônio, uma entidade divulgará informações sobre como mensurou o valor
justo de produtos ou serviços recebidos ou o valor dos instrumentos de patrimônio
concedidos. Se uma metodologia de avaliação tiver sido utilizada, a entidade
divulgará o método e a razão para a sua escolha.
26.20
Para acordos de pagamento baseados em ações liquidados em caixa, uma entidade
divulgará informações sobre como o passivo foi mensurado.
26.21
Para acordos de pagamento baseados em ações que tenham sido modificados durante
o período, uma entidade divulgará uma explicação dessas modificações.
26.22
Se a entidade fizer parte de um plano de pagamento baseado em ações de grupo e
reconhecer e mensurar sua despesa de pagamento baseado em ações com base em
uma alocação razoável da despesa reconhecida para o grupo, ela divulgará esse fato
e a base da alocação (vide parágrafo 26.16).
26.23
Uma entidade divulgará as seguintes informações sobre o efeito de transações de
pagamento baseadas em ações sobre lucros e perdas do período da entidade e sobre
sua posição financeira:
(a) a despesa total reconhecida em lucros e perdas do período.
(b) o valor contábil total no final do período para passivos decorrentes de
transações de pagamento baseadas em ações.
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Seção 27
Redução ao Valor Recuperável de Ativos
Objetivo e alcance
27.1
Uma perda por redução ao valor recuperável ocorre quando o valor contábil de
um ativo excede o seu valor recuperável. Esta seção será aplicada na contabilização
da redução ao valor recuperável de todos os ativos, exceto os indicados a seguir,
para os quais outras seções desta IFRS estabelecem requisitos de redução ao valor
recuperável:
(a) impostos diferidos ativos (vide Seção 29 – Imposto sobre a Renda).
(b) ativos decorrentes de benefícios aos empregados (vide Seção 28 – Benefícios
aos Empregados).
(c) ativos financeiros dentro do alcance da Seção 11 – Instrumentos Financeiros
Básicos ou da Seção 12 – Outras Questões de Instrumentos Financeiros.
(d) propriedades para investimento mensuradas pelo valor justo (vide Seção
16 – Propriedades para Investimento).
(e) ativos biológicos relacionados à atividade agrícola mensurados pelo valor
justo menos custos estimados para vender (vide Seção 34 – Atividades
Especializadas).
Redução ao valor recuperável de estoques
Preço de venda menos custos para concluir e vender
27.2
Uma entidade avaliará, em cada data de relatório, se quaisquer estoques apresentam
problemas de redução ao valor recuperável. A entidade fará a avaliação comparando
o valor contábil de cada item de estoque (ou grupo de itens similares – vide
parágrafo 27.3) com o seu preço de venda menos custos para concluir e vender. Se
um item de estoque (ou grupo de itens similares) apresentar problemas de redução
ao valor recuperável, a entidade reduzirá o valor contábil do estoque (ou do grupo)
ao seu preço de venda menos custos para concluir e vender. Essa redução constitui
uma perda por redução ao valor recuperável e é reconhecida imediatamente em
lucros e perdas.
27.3
Se for impraticável determinar o preço de venda menos custos para concluir e
vender para estoques, item por item, a entidade poderá agrupar itens de estoque
relacionados à mesma linha de produtos, que tenham finalidades ou usos finais
similares e que sejam produzidos e comercializados na mesma área geográfica,
com o intuito de avaliar a redução ao valor recuperável.
176
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Reversão de redução ao valor recuperável
27.4
Uma entidade efetuará uma nova avaliação do preço de venda menos custos para
concluir e vender em cada data de relatório subseqüente. Quando as circunstâncias
que anteriormente causaram a redução ao valor recuperável dos estoques deixarem
de existir, ou quando houver uma clara evidência de um aumento no preço de
venda menos custos para concluir e vender devido a mudanças nas circunstâncias
econômicas, a entidade reverterá o valor da redução ao valor recuperável (ou seja, a
reversão estará limitada ao valor da perda por redução ao valor recuperável original),
de modo que o novo valor contábil seja o menor entre o custo e o preço de venda
revisto menos custos para concluir e vender.
Redução ao valor recuperável de ativos que não sejam estoque
Princípios gerais
27.5
Se, e apenas se, o valor recuperável de um ativo for menor do que o seu valor
contábil, a entidade reduzirá o valor contábil do ativo ao seu valor recuperável. Essa
redução é uma perda por redução ao valor recuperável. Os parágrafos 27.11–27.20
fornecem orientação sobre a mensuração do valor recuperável.
27.6
Uma entidade reconhecerá uma perda por redução ao valor recuperável
imediatamente em lucros e perdas.
Indicadores de redução ao valor recuperável
27.7
Uma entidade avaliará, em cada data de relatório, se há qualquer indicação de que
um ativo possa estar com problemas de redução ao valor recuperável. Se houver
essa indicação, a entidade deve estimar o valor recuperável do ativo. Se não houver
nenhuma indicação de redução ao valor recuperável, não é necessário estimar o
valor recuperável.
27.8
Se não for possível estimar o valor recuperável do ativo individual, uma entidade
estimará o valor recuperável da unidade geradora de caixa à qual pertence o ativo.
Este pode ser o caso porque mensurar o valor recuperável exige prever os fluxos
de caixa e, algumas vezes, ativos individuais não geram fluxos de caixa por si sós.
A unidade geradora de caixa de um ativo é o menor grupo identificável de ativos
que inclui o ativo e gera entradas de caixa que são amplamente independentes das
entradas de caixa de outros ativos ou grupos de ativos.
27.9
Ao avaliar se há qualquer indicação de que um ativo possa estar com problemas de
redução ao valor recuperável, uma entidade considerará, no mínimo, as seguintes
indicações:
Fontes externas de informações
(a) Durante o período, o valor de mercado do ativo caiu significativamente mais
do que seria esperado como resultado da passagem do tempo ou do uso normal.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(b) Mudanças significativas, com um efeito adverso sobre a entidade, ocorreram
durante o período, ou ocorrerão no futuro próximo, no ambiente tecnológico,
de mercado, econômico ou legal no qual a entidade opera ou no mercado ao
qual o ativo se destina.
(c) As taxas de juros de mercado ou outras taxas de mercado de retorno sobre
investimentos aumentaram durante o período, e é provável que esses aumentos
afetem significativamente a taxa de desconto utilizada no cálculo do valor em
uso de um ativo e diminuam o valor justo menos custos para vender do ativo.
(d) O valor contábil dos ativos líquidos da entidade é maior que o valor justo
estimado da entidade como um todo (essa estimativa pode ter sido feita, por
exemplo, em relação à potencial venda da totalidade ou de parte da entidade).
Fontes internas de informações
(e) Evidência disponível de obsolescência ou dano físico de um ativo.
(f) Mudanças significativas, com um efeito adverso sobre a entidade, ocorreram
durante o período, ou espera-se que ocorram no futuro próximo, na extensão
ou na forma pela qual um ativo é utilizado ou espera-se que seja utilizado.
Essas mudanças incluem a ociosidade do ativo, planos para interromper ou
reestruturar a operação à qual pertence o ativo, planos para alienar um ativo
antes da data anteriormente esperada e reavaliação da vida útil de um ativo
como sendo finita em vez de indefinida.
(g) Evidência disponível no relatório interno, que indique que o desempenho
econômico de um ativo é ou será pior do que o esperado. Neste contexto,
desempenho econômico inclui resultados operacionais e fluxos de caixa.
27.10
Se houver qualquer indicação de que um ativo possa estar com problemas de
redução ao valor recuperável, isso pode indicar que a entidade deveria revisar a
vida útil restante, o método de depreciação (amortização) ou o valor residual do
ativo e ajustá-lo de acordo com a seção desta IFRS aplicável ao ativo (por exemplo,
Seção 17 – Imobilizado e Seção 18 – Ativos Intangíveis Que Não Sejam Ágio), ainda
que nenhuma perda por redução ao valor recuperável seja reconhecida para o ativo.
Mensuração do valor recuperável
27.11
O valor recuperável de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa é o maior
entre seu valor justo menos custos para vender e seu valor em uso. Se não for
possível estimar o valor recuperável de um ativo individual, as referências nos
parágrafos 27.12–27.20 a um ativo devem ser lidas como referências também à
unidade geradora de caixa de um ativo.
27.12
Nem sempre é necessário determinar o valor justo menos custos para vender de
um ativo e seu valor em uso. Se qualquer desses valores exceder o valor contábil
do ativo, o ativo não apresenta problemas de redução ao valor recuperável e não é
necessário estimar o outro valor.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
27.13
Se não houver nenhuma razão para acreditar que o valor em uso de um ativo excede
significativamente seu valor justo menos custos para vender, o valor justo menos
custos para vender do ativo pode ser utilizado como o seu valor recuperável. Esse
freqüentemente será o caso quando um ativo for mantido para venda.
Valor justo menos custos para vender
27.14
Valor justo menos custos para vender é o valor obtido da venda de um ativo em uma
transação em bases usuais de mercado, entre partes conhecedoras e interessadas,
menos os custos de alienação. A melhor evidência do valor justo menos custos para
vender de um ativo é um preço em um contrato de venda fechado, em uma transação
em bases usuais de mercado, ou um preço de mercado em um mercado ativo. Se não
houver nenhum contrato de venda fechado ou mercado ativo para um ativo, o valor
justo menos custos para vender é baseado nas melhores informações disponíveis para
refletir o valor que uma entidade poderia obter, na data de relatório, da alienação
do ativo em uma transação em bases usuais de mercado entre partes conhecedoras
e interessadas, após a dedução dos custos de alienação. Ao determinar esse valor,
uma entidade considera o resultado de transações recentes para ativos similares no
mesmo setor.
Valor em uso
27.15
O valor em uso é o valor presente dos fluxos de caixa futuros que se espera que
sejam obtidos de um ativo. Esse cálculo do valor presente envolve os seguintes
passos:
(a) estimar as entradas e saídas de caixa futuras a serem obtidas do uso contínuo
do ativo e de sua alienação final, e
(b) aplicar a taxa de desconto apropriada a esses fluxos de caixa futuros.
27.16
Os elementos a seguir serão refletidos no cálculo do valor em uso de um ativo:
(a) uma estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do
ativo.
(b) expectativas sobre possíveis variações no valor ou na época desses fluxos de
caixa futuros.
(c) o valor temporal do dinheiro, representado pela taxa de juros de mercado
corrente livre de riscos.
(d) o preço para sustentar a incerteza inerente ao ativo.
(e) outros fatores, tais como iliquidez, que os participantes do mercado
considerariam ao estimar os fluxos de caixa futuros que a entidade espera
obter do ativo.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
27.17
Ao mensurar o valor em uso, as estimativas de fluxos de caixa futuros incluirão:
(a) projeções de entradas de caixa provenientes do uso contínuo do ativo.
(b) projeções de saídas de caixa que sejam necessariamente incorridas para gerar
as entradas de caixa provenientes do uso contínuo do ativo (incluindo saídas de
caixa para preparar o ativo para uso) e que possam ser diretamente atribuídas
ao ativo, ou alocadas ao ativo de forma razoável e consistente.
(c) fluxos de caixa líquidos, se houver, que se espera receber (ou pagar) pela
alienação do ativo no final de sua vida útil, em uma transação em bases usuais
de mercado entre partes conhecedoras e interessadas.
A entidade pode desejar utilizar quaisquer orçamentos financeiros ou previsões
recentes, se disponíveis, para estimar os fluxos de caixa. Para estimar as projeções
de fluxos de caixa além do período coberto pelos orçamentos ou previsões mais
recentes, uma entidade poderá desejar extrapolar as projeções com base nos
orçamentos ou previsões utilizando uma taxa de crescimento estável ou decrescente
para anos subseqüentes, a menos que uma taxa crescente possa ser justificada.
27.18
Estimativas de fluxos de caixa futuros não incluirão:
(a) entradas ou saídas de caixa provenientes de atividades de financiamento, ou
(b) recebimentos ou pagamentos de impostos sobre a renda.
27.19
Os fluxos de caixa futuros serão estimados para o ativo em sua condição atual.
Estimativas de fluxos de caixa futuros não incluirão entradas ou saídas de caixa
futuras estimadas que se espera obter de:
(a) uma reestruturação futura com a qual a entidade ainda não está comprometida,
ou
(b) melhoria ou aperfeiçoamento do desempenho do ativo.
27.20
A(s) taxa(s) de desconto utilizada(s) no cálculo do valor presente será(ão) uma
taxa(taxas) antes de impostos que reflita(m) as avaliações atuais do mercado sobre:
(a) o valor temporal do dinheiro, e
(b) os riscos específicos do ativo para os quais as estimativas de fluxos de caixa
futuros não tenham sido ajustadas.
180
A taxa(s) de desconto utilizada(s) para mensurar o valor em uso de um ativo não
refletirá(ão) riscos para os quais as estimativas de fluxos de caixa futuros tenham
sido ajustadas, para evitar dupla contagem.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Reconhecendo e mensurando uma perda por redução ao
valor recuperável para uma unidade geradora de caixa
27.21
Uma perda por redução ao valor recuperável será reconhecida para uma unidade
geradora de caixa se, e somente se, o valor recuperável da unidade for inferior ao seu
valor contábil. A perda por redução ao valor recuperável será alocada para reduzir
o valor contábil dos ativos da unidade na seguinte ordem:
(a) primeiramente, para reduzir o valor contábil de qualquer ágio alocado à
unidade geradora de caixa, e
(b) então, aos outros ativos da unidade, proporcionalmente ao valor contábil de
cada ativo da unidade geradora de caixa.
27.22
Contudo, uma entidade não reduzirá o valor contábil de qualquer ativo da unidade
geradora de caixa abaixo do maior entre:
(a) seu valor justo menos custos para vender (se determinável);
(b) seu valor em uso (se determinável); e
(c) zero.
27.23
Qualquer valor excedente da perda por redução ao valor recuperável que não possa
ser alocado a um ativo devido à restrição do parágrafo 27.22 será alocado aos outros
ativos da unidade proporcionalmente ao valor contábil desses outros ativos.
Requisitos adicionais para redução ao valor recuperável de ágio
27.24
O ágio, por si só, não pode ser vendido. Ele também não gera fluxos de caixa para
uma entidade que sejam independentes dos fluxos de caixa de outros ativos. Como
conseqüência, o valor justo do ágio não pode ser mensurado diretamente. Portanto,
o valor justo do ágio deve ser obtido da mensuração do valor justo da(s) unidade(s)
geradora(s) de caixa da(s) qual(is) o ágio faz parte.
27.25
Para fins de teste de redução ao valor recuperável, o ágio adquirido em uma
combinação de negócios será, a partir da data de aquisição, alocado a cada uma
das unidades geradoras de caixa da adquirente que se espera que se beneficiem das
sinergias da combinação, independentemente de se outros ativos ou passivos da
adquirida são atribuídos a essas unidades.
27.26
Parte do valor recuperável de uma unidade geradora de caixa é atribuível à
participação não-controladora no ágio. Para fins de teste de redução ao valor
recuperável de uma unidade geradora de caixa não detida integralmente que
contenha ágio, o valor contábil dessa unidade é ajustado nocionalmente, antes de
ser comparado com seu valor recuperável, calculando-se o valor contábil do ágio
alocado à unidade para incluir o ágio atribuível à participação não-controladora. Esse
valor contábil ajustado nocionalmente é então comparado com o valor recuperável
da unidade para determinar se a unidade geradora de caixa apresenta problemas de
redução ao valor recuperável.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
27.27
Se o ágio não puder ser alocado a unidades geradoras de caixa individuais (ou grupos
de unidades geradoras de caixa) de forma não-arbitrária, então, para fins de teste
do ágio, a entidade testará a redução ao valor recuperável do ágio determinando o
valor recuperável de (a) ou (b):
(a) a entidade adquirida em sua totalidade, se o ágio corresponder a uma entidade
adquirida que não tiver sido integrada. Integrada significa que o negócio
adquirido foi reestruturado ou incorporado pela entidade que reporta ou por
outras subsidiárias.
(b) todo o grupo de entidades, excluindo quaisquer entidades que não tenham sido
integradas, se o ágio corresponder a uma entidade que tiver sido integrada.
Ao aplicar este parágrafo, uma entidade precisará separar o ágio entre ágio
relacionado a entidades que foram integradas e ágio relacionado a entidades que
não foram integradas. Além disso, a entidade seguirá os requisitos para unidades
geradoras de caixa desta seção ao calcular o valor recuperável da entidade ou
grupo de entidades adquiridas e ao alocar perdas por redução ao valor recuperável
e reversões a ativos pertencentes a essas entidades.
Reversão de uma perda por redução ao valor recuperável
27.28
Uma perda por redução ao valor recuperável reconhecida para ágio não será revertida
em um período subseqüente.
27.29
Para todos os ativos que não sejam ágio, uma entidade avaliará, em cada data de
relatório, se há qualquer indicação de que uma perda por redução ao valor recuperável
reconhecida em períodos anteriores para um ativo pode não mais existir ou pode ter
diminuído. Indicações de que uma perda por redução ao valor recuperável pode ter
diminuído ou pode não mais existir são geralmente o oposto daquelas definidas no
parágrafo 27.9. Se essas indicações existirem, a entidade determinará se a totalidade
ou parte da perda por redução ao valor recuperável anterior deve ser revertida. O
procedimento para efetuar essa determinação dependerá de se a perda por redução
ao valor recuperável anterior do ativo se baseou:
(a) no valor recuperável desse ativo individual (vide parágrafo 27.30), ou
(b) no valor recuperável da unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence
(vide parágrafo 27.31).
Reversão quando o valor recuperável tiver sido estimado
para um ativo individual com problemas de redução ao
valor recuperável
27.30
Quando a perda por redução ao valor recuperável anterior tiver se baseado no valor
recuperável do ativo individual com problemas de redução ao valor recuperável, os
seguintes requisitos serão aplicáveis:
(a) A entidade estimará o valor recuperável do ativo na data de relatório corrente.
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(b) Se o valor recuperável estimado do ativo exceder seu valor contábil, a entidade
aumentará o valor contábil ao valor recuperável, sujeita à limitação descrita
em (c) abaixo. Esse aumento constitui uma reversão de uma perda por redução
ao valor recuperável. A entidade reconhecerá a reversão imediatamente em
lucros e perdas.
(c) A reversão de uma perda por redução ao valor recuperável não aumentará o
valor contábil do ativo acima do valor contábil que teria sido determinado
(líquido de amortização ou depreciação) se nenhuma perda por redução ao valor
recuperável tivesse sido reconhecida para o ativo em exercícios anteriores.
(d) Após o reconhecimento de uma reversão de uma perda por redução ao valor
recuperável, a entidade ajustará o encargo de depreciação (amortização) para
o ativo em períodos futuros para alocar o valor contábil revisado do ativo,
menos seu valor residual (se houver), de forma sistemática ao longo de sua
vida útil restante.
Reversão quando o valor recuperável tiver sido estimado
para uma unidade geradora de caixa
27.31
Quando a perda por redução ao valor recuperável original tiver se baseado no valor
recuperável da unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence, os seguintes
requisitos serão aplicáveis:
(a) A entidade estimará o valor recuperável dessa unidade geradora de caixa na
data de relatório corrente.
(b) Se o valor recuperável estimado da unidade geradora de caixa exceder seu
valor contábil, esse excedente constituirá uma reversão de uma perda por
redução ao valor recuperável. A entidade alocará o valor dessa reversão aos
ativos da unidade, exceto o ágio, proporcionalmente aos valores contábeis
desses ativos, sujeito à limitação descrita em (c) abaixo. Esses aumentos nos
valores contábeis serão tratados como reversões de perdas por redução ao
valor recuperável para ativos individuais e reconhecidos imediatamente em
lucros e perdas.
(c) Na alocação de uma reversão de uma perda por redução ao valor recuperável
para uma unidade geradora de caixa, a reversão não aumentará o valor contábil
de qualquer ativo acima do menor entre:
(i)
seu valor recuperável, e
(ii)
o valor contábil que teria sido determinado (líquido de amortização ou
depreciação) se nenhuma perda por redução ao valor recuperável tivesse
sido reconhecida para o ativo em períodos anteriores.
(d) Qualquer valor excedente da reversão da perda por redução ao valor
recuperável que não possa ser alocado a um ativo devido à restrição em (c)
acima será alocado proporcionalmente aos outros ativos da unidade geradora
de caixa, exceto o ágio.
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(e) Após o reconhecimento de uma reversão de uma perda por redução ao valor
recuperável, se aplicável, a entidade ajustará o encargo de depreciação
(amortização) para cada ativo da unidade geradora de caixa em períodos
futuros para alocar o valor contábil revisado do ativo, menos seu valor residual
(se houver), de forma sistemática ao longo de sua vida útil restante.
Divulgações
27.32
Uma entidade divulgará o seguinte para cada classe de ativos indicada no parágrafo
27.33:
(a) o valor das perdas por redução ao valor recuperável reconhecido em lucros
e perdas durante o período e a(s) rubrica (s) da demonstração do resultado
abrangente (e da demonstração do resultado, se apresentada) na(s) qual(is)
essas perdas por redução ao valor recuperável estão incluídas.
(b) o valor de reversões de perdas por redução ao valor recuperável reconhecido
em lucros e perdas durante o período e a(s) rubrica (s) da demonstração do
resultado abrangente (e da demonstração do resultado, se apresentada) na(s)
qual(is) essas perdas por redução ao valor recuperável são revertidas.
27.33
Uma entidade divulgará as informações exigidas pelo parágrafo 27.32 para cada
uma das seguintes classes de ativos:
(a) estoques.
(b) imobilizado (incluindo propriedades para investimento contabilizadas pelo
método de custo).
(c) ágio.
(d) ativos intangíveis que não sejam ágio.
(e) investimentos em coligadas.
(f) investimentos em empreendimentos em conjunto.
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Seção 28
Benefícios aos Empregados
Alcance desta seção
28.1
Benefícios aos empregados são todas as formas de contrapartida dadas por uma
entidade em troca de serviços prestados por empregados, incluindo diretores
e a administração. Esta seção se aplica a todos os benefícios aos empregados,
exceto transações de pagamento baseadas em ações, as quais são cobertas pela
Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações. Os benefícios aos empregados cobertos
por esta seção serão um dos quatro tipos a seguir:
(a) benefícios de curto prazo aos empregados, que são benefícios aos empregados
(exceto benefícios rescisórios) que vencem integralmente dentro de doze
meses após o final do período em que os empregados prestarem o respectivo
serviço.
(b) benefícios pós-emprego, que são benefícios aos empregados (exceto
benefícios rescisórios) a pagar após o término do emprego.
(c) outros benefícios de longo prazo aos empregados, que são benefícios aos
empregados (exceto benefícios pós-emprego e benefícios rescisórios) que
não vencem integralmente dentro de doze meses após o final do período em
que os empregados prestarem o respectivo serviço.
(d) benefícios rescisórios, que são benefícios aos empregados a pagar como
resultado de:
28.2
(i)
uma decisão de uma entidade de dispensar um empregado antes da data
normal de aposentadoria, ou
(ii)
uma decisão de um empregado de aderir a um programa de demissão
voluntária em troca desses benefícios.
Benefícios aos empregados incluem também transações de pagamento baseadas
em ações pelas quais os empregados recebem instrumentos de patrimônio (como,
por exemplo, ações ou opções de compra de ações) ou caixa ou outros ativos da
entidade cujos valores se baseiem no preço das ações ou de outros instrumentos
de patrimônio da entidade. Uma entidade aplicará a Seção 26 na contabilização de
transações de pagamento baseadas em ações.
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Princípio geral de reconhecimento para todos os benefícios aos
empregados
28.3
Uma entidade reconhecerá o custo de todos os benefícios aos empregados aos
quais seus empregados passaram a ter direito como resultado de serviço prestado
à entidade durante o período de relatório:
(a) como um passivo, após deduzir valores que tiverem sido pagos diretamente aos
empregados ou como contribuição a um fundo de benefícios aos empregados.
Se o valor pago exceder a obrigação decorrente do serviço antes da data de
relatório, uma entidade reconhecerá esse excedente como um ativo, na medida
em que o pagamento antecipado levar a uma redução nos pagamentos futuros
ou a um reembolso de caixa.
(b) como uma despesa, a menos que outra seção desta IFRS exija que o custo seja
reconhecido como parte do custo de um ativo como, por exemplo, estoques
ou imobilizado.
Benefícios de curto prazo aos empregados
Exemplos
28.4
Os benefícios de curto prazo aos empregados incluem itens como:
(a) ordenados, salários e contribuições para a seguridade social;
(b) ausências remuneradas de curto prazo (tais como licença anual remunerada
e licença médica remunerada), quando se espera que as ausências ocorram
dentro de doze meses após o final do período em que os empregados prestarem
o respectivo serviço;
(c) participação nos lucros e bônus a pagar dentro de doze meses após o final do
período em que os empregados prestarem o respectivo serviço; e
(d) benefícios não-monetários (tais como assistência médica, moradia, carros e
produtos ou serviços gratuitos ou subsidiados) para empregados atuais.
Mensuração de benefícios de curto prazo de modo geral
28.5
186
Quando um empregado tiver prestado serviço a uma entidade durante o período de
relatório, a entidade mensurará os valores reconhecidos de acordo com o parágrafo
28.3 pelo valor não descontado dos benefícios de curto prazo aos empregados que
se espera sejam pagos em troca desse serviço.
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Reconhecimento e mensuração – ausências remuneradas
de curto prazo
28.6
Uma entidade pode remunerar empregados por ausência por várias razões, incluindo
férias anuais e licença médica. Algumas ausências remuneradas de curto prazo se
acumulam – elas podem ser transportadas para exercícios futuros e utilizadas nesses
exercícios se o empregado não exercer integralmente o direito do período corrente.
Exemplos incluem férias anuais e licença médica. Uma entidade reconhecerá o
custo esperado de ausências remuneradas acumuladas quando os empregados
prestarem um serviço que aumente seu direito a ausências remuneradas futuras. A
entidade mensurará o custo esperado das ausências remuneradas acumuladas pelo
valor adicional não descontado que a entidade espera pagar como resultado do
direito não utilizado que se acumulou no final do período de relatório. A entidade
apresentará esse valor como um passivo circulante na data de relatório.
28.7
Uma entidade reconhecerá o custo de outras ausências remuneradas (nãoacumuladas) quando as ausências ocorrerem. A entidade mensurará o custo de
ausências remuneradas não-acumuladas pelo valor não descontado de ordenados e
salários pagos ou a pagar pelo período de ausência.
Reconhecimento – planos de participação nos lucros e
bônus
28.8
Uma entidade reconhecerá o custo esperado de pagamentos de participação nos
lucros e bônus somente quando:
(a) a entidade tiver uma obrigação presente legal ou presumida de fazer esses
pagamentos como resultado de eventos passados (isto significa que a entidade
não possui outra alternativa realística a não ser efetuar os pagamentos), e
(b) uma estimativa confiável da obrigação puder ser feita.
Benefícios pós-emprego: distinção entre planos de contribuição
definida e planos de benefício definido
28.9
Benefícios pós-emprego incluem, por exemplo:
(a) benefícios de aposentadoria, como pensões, e
(b) outros benefícios pós-emprego, tais como seguro de vida pós-emprego e
assistência médica pós‑emprego.
Acordos pelos quais uma entidade forneça benefícios pós-emprego são planos de
benefícios pós-emprego. Uma entidade aplicará esta Seção a todos os acordos,
independentemente de envolverem o estabelecimento de uma entidade separada para
receber contribuições e pagar benefícios. Em alguns casos, esses acordos são impostos
por lei, e não por ação da entidade. Em alguns casos, esses acordos se originam de
ações da entidade, mesmo na ausência de um plano formal e documentado.
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28.10
Os planos de benefícios pós-emprego são classificados como planos de contribuição
definida ou planos de benefício definido, dependendo de seus principais termos e
condições.
(a) Planos de contribuição definida são planos de benefícios pós-emprego
nos quais uma entidade paga contribuições fixas a uma entidade separada
(um fundo) e não tem nenhuma obrigação legal ou presumida de pagar
contribuições adicionais ou de efetuar pagamentos diretos de benefícios
aos empregados se o fundo não tiver ativos suficientes para pagar todos os
benefícios aos empregados relativamente aos seus serviços no período corrente
e em períodos anteriores. Assim, o valor dos benefícios pós-emprego recebidos
pelo empregado é determinado pelo valor das contribuições pagas por uma
entidade (e, talvez, também pelo empregado) a um plano de benefícios pósemprego ou a uma seguradora, juntamente com os retornos de investimento
decorrentes das contribuições.
(b) Planos de benefício definido são planos de benefícios pós-emprego que não
sejam planos de contribuição definida. Nos planos de benefício definido, a
entidade tem a obrigação de fornecer os benefícios pactuados aos atuais e
ex-empregados, sendo que a entidade arca, em essência, com o risco atuarial
(de que os benefícios custarão mais ou menos do que o esperado) e com
o risco do investimento (de que os retornos sobre os ativos alocados para
custear os benefícios diferirão das expectativas). Se a experiência atuarial
ou de investimento for pior que a esperada, a obrigação da entidade pode ser
aumentada, e vice-versa caso a experiência atuarial ou de investimento seja
melhor que a esperada.
Planos multipatrocinados e planos públicos
28.11
Planos multipatrocinados e planos públicos são classificados como planos de
contribuição definida ou planos de benefício definido com base nos termos do plano,
incluindo qualquer obrigação presumida que vá além dos termos formais. Contudo,
se não houver informações suficientes disponíveis para utilizar a contabilização de
benefício definido para um plano multipatrocinado que consistir em um plano de
benefício definido, uma entidade contabilizará o plano de acordo com o parágrafo
28.13 como se fosse um plano de contribuição definida e efetuará as divulgações
exigidas pelo parágrafo 28.40.
Benefícios segurados
28.12
Uma entidade poderá pagar prêmios de seguro para custear um plano de benefícios
pós-emprego. A entidade tratará esse plano como um plano de contribuição definida,
exceto se a entidade tiver uma obrigação legal ou presumida de:
(a) pagar os benefícios aos empregados diretamente quando vencerem, ou
(b) pagar outros valores se a seguradora não pagar todos os benefícios futuros
aos empregados relacionados a serviços de empregados nos períodos atual e
anteriores.
188
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Uma obrigação presumida pode surgir indiretamente através do plano, por meio do
mecanismo para a fixação de prêmios futuros ou por meio de um relacionamento
com a seguradora que constitua uma relação com partes relacionadas. Se a entidade
retiver essa obrigação legal ou presumida, ela tratará o plano como um plano de
benefício definido.
Benefícios pós-emprego: planos de contribuição definida
Reconhecimento e mensuração
28.13
Uma entidade reconhecerá a contribuição a pagar para um período:
(a) como um passivo, após deduzir qualquer valor já pago. Se os pagamentos de
contribuição excederem a contribuição devida pelo serviço antes da data de
relatório, uma entidade reconhecerá esse excedente como um ativo.
(b) como uma despesa, a menos que outra seção desta IFRS exija que o custo seja
reconhecido como parte do custo de um ativo como, por exemplo, estoques
ou imobilizado.
Benefícios pós-emprego: planos de benefício definido
Reconhecimento
28.14
Ao aplicar o princípio geral de reconhecimento do parágrafo 28.3 a planos de
benefício definido, uma entidade reconhecerá:
(a) um passivo para suas obrigações decorrentes de planos de benefício definido,
líquidas dos ativos do plano – seu “passivo de benefício definido” (vide
parágrafos 28.15–28.23).
(b) a mudança líquida nesse passivo durante o período como o custo de seus planos
de benefício definido durante o período (vide parágrafos 28.24–28.27).
Mensuração do passivo de benefício definido
28.15
Uma entidade mensurará um passivo de benefício definido para suas obrigações
decorrentes de planos de benefício definido pelo total líquido dos seguintes valores:
(a) o valor presente de suas obrigações decorrentes de planos de benefício definido
(sua obrigação de benefício definido) na data de relatório (os parágrafos
28.16–28.22 fornecem orientação para a mensuração desta obrigação), menos
(b) o valor justo, na data de relatório, dos ativos do plano (se houver) a partir
dos quais as obrigações deverão ser liquidadas diretamente. Os parágrafos
11.27–11.32 estabelecem requisitos para a determinação dos valores justos
dos ativos do plano que constituam ativos financeiros.
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189
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Inclusão de benefícios tanto adquiridos quanto não
adquiridos
28.16
O valor presente das obrigações de uma entidade decorrentes de planos de benefício
definido na data de relatório refletirão o valor estimado do benefício obtido pelos
empregados em contrapartida por seu serviço nos períodos atual e anteriores,
incluindo benefícios cujos direitos ainda não tenham sido adquiridos (vide
parágrafo 28.26) e incluindo os efeitos de fórmulas de benefícios que dêem aos
empregados benefícios maiores para os últimos anos de serviço. Isto exige que a
entidade determine quanto do benefício é atribuível aos períodos atual e anteriores,
com base na fórmula de benefício do plano, e faça estimativas (premissas atuariais)
sobre variáveis demográficas (tais como giro e mortalidade de empregados) e
variáveis financeiras (tais como aumentos futuros nos salários e custos médicos)
que influenciam o custo do benefício. As premissas atuariais serão imparciais
(nem imprudentes nem excessivamente conservadoras), mutuamente compatíveis
e selecionadas para conduzir à melhor estimativa dos fluxos de caixa futuros que
resultarão em virtude do plano.
Desconto
28.17
Uma entidade mensurará sua obrigação de benefício definido com base no valor
presente descontado. A entidade determinará a taxa utilizada para descontar os
pagamentos futuros por referência aos rendimentos de mercado na data de relatório
de títulos de dívida corporativos de baixo risco. Em países em que não haja mercado
desses títulos, a entidade utilizará os rendimentos de mercado (na data de relatório)
de títulos de dívida do governo. A moeda e o prazo dos títulos de dívida corporativos
ou títulos de dívida do governo serão consistentes com a moeda e o prazo estimado
dos pagamentos futuros.
Método de avaliação atuarial
28.18
Se uma entidade puder, sem custo ou esforço indevido, utilizar o método da unidade
de crédito projetada para mensurar sua obrigação de benefício definido e a despesa
correspondente, ela assim o fará. Se os benefícios definidos se basearem em salários
futuros, o método da unidade de crédito projetada exigirá que a entidade mensure
suas obrigações de benefício definido em uma base que reflita os aumentos de
salário futuros estimados. Além disso, o método da unidade de crédito projetada
exige que a entidade faça diversas premissas atuariais ao mensurar a obrigação de
benefício definido, incluindo taxas de desconto, taxas de retorno esperadas sobre
os ativos do plano, taxas esperadas de aumentos de salário, giro e mortalidade de
empregados e (para planos médicos de benefício definido) taxas de tendência de
custos médicos.
28.19
Se uma entidade não puder, sem custo ou esforço indevido, utilizar o método da
unidade de crédito projetada para mensurar sua obrigação e custo decorrentes
190
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
de planos de benefício definido, ela poderá fazer as seguintes simplificações ao
mensurar sua obrigação de benefício definido em relação a empregados atuais:
(a) ignorar aumentos de salário futuros estimados (ou seja, presumir que os
salários atuais continuarão até a ocasião em que espera-se que os empregados
atuais comecem a receber benefícios pós-emprego);
(b) ignorar o serviço futuro de empregados atuais (ou seja, presumir o encerramento
do plano tanto para empregados atuais quanto para novos empregados); e
(c) ignorar a possível mortalidade em serviço de empregados atuais entre a data
de relatório e a data em que espera-se que os empregados comecem a receber
benefícios pós-emprego (ou seja, presumir que todos os empregados atuais
receberão os benefícios pós-emprego). Contudo, a mortalidade após o serviço
(ou seja, a expectativa de vida) ainda precisará ser considerada.
Uma entidade que se beneficia das simplificações de mensuração acima deve,
contudo, incluir benefícios tanto adquiridos quanto não adquiridos ao mensurar
sua obrigação de benefício definido.
28.20
Esta IFRS não exige que uma entidade contrate um atuário independente para
realizar a avaliação atuarial abrangente necessária para calcular sua obrigação de
benefício definido. Ela também não exige que uma avaliação atuarial abrangente
seja realizada anualmente. Nos períodos entre avaliações atuariais abrangentes, se
as principais premissas atuariais não houverem se modificado significativamente,
a obrigação de benefício definido poderá ser mensurada ajustando-se a mensuração
do período anterior para refletir mudanças nos dados estatísticos de empregados,
tais como número de empregados e níveis de salários.
Introduções, mudanças, reduções e liquidações de planos
28.21
Se um plano de benefício definido tiver sido introduzido ou modificado no período
corrente, a entidade aumentará ou diminuirá seu passivo de benefício definido para
refletir a mudança e reconhecerá o aumento (redução) como uma despesa (receita)
ao mensurar lucros e perdas no período corrente. Por outro lado, se um plano tiver
sido reduzido (ou seja, os benefícios ou o grupo de empregados cobertos forem
reduzidos) ou liquidado (a obrigação do empregador for quitada integralmente) no
período corrente, a obrigação de benefício definido será reduzida ou eliminada e
a entidade reconhecerá o ganho ou perda resultante em lucros e perdas no período
corrente.
Ativo de plano de benefício definido
28.22
Se o valor presente da obrigação de benefício definido na data de relatório for
inferior ao valor justo dos ativos do plano nessa data, o plano tem um superavit. Uma
entidade reconhecerá um superavit de plano como um ativo de plano de benefício
definido somente na medida em que puder recuperar o superavit, seja por meio de
contribuições reduzidas no futuro ou por meio de reembolsos do plano.
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191
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Custo de um plano de benefício definido
28.23
Uma entidade reconhecerá a mudança líquida em seu passivo de benefício definido
durante o período, exceto uma mudança atribuível a benefícios pagos a empregados
durante o período ou a contribuições do empregador, como o custo de seus planos
de benefício definido durante o período. Esse custo é reconhecido inteiramente
em lucros e perdas como uma despesa, ou parcialmente em lucros e perdas e
parcialmente como um item de outros resultados abrangentes (vide parágrafo 28.24),
a menos que outra seção desta IFRS exija que o custo seja reconhecido como parte
do custo de um ativo como, por exemplo, estoques ou imobilizado.
Reconhecimento – escolha de política contábil
28.24
Uma entidade deve reconhecer todos os ganhos e perdas atuariais no período em
que ocorrerem. Uma entidade:
(a) reconhecerá todos os ganho e perdas atuariais em lucros e perdas, ou
(b) reconhecerá todos os ganhos e perdas atuariais em outros resultados abrangentes
como uma escolha de política contábil. A entidade aplicará sua política contábil
escolhida de forma consistente a todos os seus planos de benefício definido e a
todos os seus ganhos e perdas atuariais. Ganhos e perdas atuariais reconhecidos
em outros resultados abrangentes serão apresentados na demonstração do resultado
abrangente.
28.25
A mudança líquida no passivo de benefício definido que é reconhecida como o custo
de um plano de benefício definido inclui:
(a) a mudança no passivo de benefício definido decorrente de serviço de
empregado prestado durante o período de relatório.
(b) juros sobre a obrigação de benefício definido durante o período de relatório.
(c) os retornos sobre quaisquer ativos do plano e a mudança líquida no valor
justo de direitos de reembolso reconhecidos (vide parágrafo 28.28) durante o
período de relatório.
(d) ganhos e perdas atuariais originadas no período de relatório.
(e) aumentos ou reduções no passivo de benefício definido resultantes da
introdução de um novo plano ou da alteração de um plano existente no período
de relatório (vide parágrafo 28.21).
(f) reduções no passivo de benefício definido resultantes da redução ou liquidação
de um plano existente no período de relatório (vide parágrafo 28.21).
28.26
192
O serviço do empregado dá origem a uma obrigação em um plano de benefício
definido, mesmo se os benefícios estiverem condicionados a emprego futuro
(em outras palavras, seus direitos ainda não tiverem sido adquiridos). O serviço
do empregado, antes da data de aquisição de direito, dá origem a uma obrigação
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
presumida porque, em cada data de relatório sucessiva, o valor de serviço futuro
que um empregado terá de prestar antes de obter direito ao benefício é reduzido.
Ao mensurar sua obrigação de benefício definido, uma entidade considera a
probabilidade de que alguns empregados possam não atender aos requisitos de
aquisição de direito. Similarmente, embora alguns benefícios pós-emprego (por
exemplo, benefícios médicos pós-emprego) se tornem devidos apenas se ocorrer
um evento específico quando um empregado não estiver mais empregado (por
exemplo, doença), uma obrigação é criada quando o empregado presta o serviço
que dará direito ao benefício se o evento específico ocorrer. A probabilidade de que
o evento específico ocorra afeta a mensuração da obrigação, mas não determina se
a obrigação existe.
28.27
Se os benefícios definidos forem reduzidos por valores que serão pagos aos
empregados em virtude de planos patrocinados pelo governo, uma entidade
mensurará suas obrigações de benefício definido em uma base que reflita os
benefícios a pagar em virtude dos planos do governo, mas somente se:
(a) esses planos forem criados antes da data de relatório, ou
(b) o histórico anterior ou outra evidência confiável indique que esses benefícios
do governo mudarão de alguma forma previsível, por exemplo, de acordo com
mudanças futuras nos níveis gerais de preço ou nos níveis gerais de salário.
Reembolsos
28.28
Se uma entidade estiver praticamente certa de que outra parte reembolsará a
totalidade ou parte dos gastos necessários para liquidar uma obrigação de benefício
definido, a entidade reconhecerá seu direito ao reembolso como um ativo separado.
A entidade mensurará o ativo pelo valor justo. Na demonstração do resultado
abrangente (ou na demonstração do resultado, se apresentada), a despesa relacionada
a um plano de benefício definido pode ser apresentada líquida do valor reconhecido
para um reembolso.
Outros benefícios de longo prazo aos empregados
28.29
Outros benefícios de longo prazo aos empregados incluem, por exemplo:
(a) ausências remuneradas de longo prazo, tais como licenças por tempo de serviço
ou sabáticas.
(b) benefícios de pagamento por tempo de serviço.
(c) benefícios de invalidez de longo prazo.
(d) pagamento de participação nos lucros e bônus, doze meses ou mais após o
final do período em que os empregados prestarem o respectivo serviço.
(e) pagamento de remuneração diferida, doze meses ou mais após o final do
período em que ela é obtida.
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193
IFRS para PMEs – Julho de 2009
28.30
Uma entidade reconhecerá um passivo para outros benefícios de longo prazo aos
empregados pelo total líquido dos seguintes valores:
(a) o valor presente da obrigação de benefício na data de relatório, menos
(b) o valor justo, na data de relatório, dos ativos do plano (se houver) a partir dos
quais as obrigações deverão ser liquidadas diretamente.
Uma entidade reconhecerá a mudança no passivo de acordo com o parágrafo 28.23.
Benefícios rescisórios
28.31
Uma entidade pode estar comprometida, por legislação, contrato ou outros acordos
com empregados e seus representantes, ou por uma obrigação presumida com
base na prática de negócios, costumes ou um desejo de agir de forma justa, a fazer
pagamentos (ou fornecer outros benefícios) a empregados quando rescindir seus
contratos de trabalho. Esses pagamentos são benefícios rescisórios.
Reconhecimento
28.32
Como os benefícios rescisórios não fornecem a uma entidade benefícios econômicos
futuros, uma entidade os reconhecerá imediatamente como uma despesa em lucros
e perdas.
28.33
Quando uma entidade reconhece benefícios rescisórios, ela também pode ter de
contabilizar uma redução dos benefícios de aposentadoria ou outros benefícios aos
empregados.
28.34
Uma entidade reconhecerá os benefícios rescisórios como um passivo e uma despesa
somente quando a entidade estiver demonstravelmente comprometida a:
(a) rescindir o contrato de trabalho de um empregado ou grupo de empregados
antes da data de aposentadoria normal, ou
(b) fornecer benefícios rescisórios como resultado de uma oferta feita para
incentivar a demissão voluntária.
28.35
Uma entidade está demonstravelmente comprometida em pagar benefícios
rescisórios somente quando possuir um plano formal detalhado para a rescisão, em
relação ao qual não haja possibilidade realista de cancelamento.
Mensuração
28.36
194
Uma entidade mensurará benefícios rescisórios pela melhor estimativa do gasto que
seria necessário para liquidar a obrigação na data de relatório. No caso de uma oferta
feita para incentivar a demissão voluntária, a mensuração de benefícios rescisórios
será baseada no número de empregados que se espera que aceitem a oferta.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
28.37
Quando benefícios rescisórios forem devidos mais de doze meses após o final do
período de relatório, eles serão mensurados por seu valor presente descontado.
Planos de grupo
28.38
Se uma entidade controladora fornecer benefícios aos empregados de uma ou
mais subsidiárias do grupo e a controladora apresentar demonstrações financeiras
consolidadas utilizando a IFRS para PMEs ou IFRSs completas, essas subsidiárias
estarão autorizadas a reconhecer e mensurar a despesa de benefícios aos empregados
com base em uma alocação razoável da despesa reconhecida para o grupo.
Divulgações
Divulgações sobre benefícios de curto prazo aos
empregados
28.39
Esta seção não exige divulgações específicas sobre benefícios de curto prazo aos
empregados.
Divulgações sobre planos de contribuição definida
28.40
Uma entidade divulgará o valor reconhecido em lucros e perdas como uma
despesa para planos de contribuição definida. Se uma entidade tratar um plano
multipatrocinado de benefício definido como um plano de contribuição definida
por não haver informações suficientes para utilizar a contabilização de benefício
definido (vide parágrafo 28.11), ela divulgará o fato de que se trata de um plano de
benefício definido e a razão pela qual ele está sendo contabilizado como um plano
de contribuição definida, juntamente com quaisquer informações disponíveis sobre
o superavit ou deficit do plano e as implicações, se houver, para a entidade.
Divulgações sobre planos de benefício definido
28.41
Uma entidade divulgará as seguintes informações sobre planos de benefício definido
(exceto em relação a quaisquer planos multipatrocinados de benefício definido
que sejam contabilizados como planos de contribuição definida de acordo com o
parágrafo 28.11, aos quais se aplicarão as divulgações do parágrafo 28.40). Se uma
entidade possuir mais de um plano de benefício definido, essas divulgações poderão
ser feitas no total, separadamente para cada plano, ou em agrupamentos que sejam
considerados como os mais úteis:
(a) uma descrição geral do tipo de plano, incluindo a política de fundeamento.
(b) a política contábil da entidade para o reconhecimento de ganhos e perdas
atuariais (seja em lucros e perdas ou como um item de outros resultados
abrangentes) e o valor dos ganhos e perdas atuariais reconhecidos durante o
período.
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195
IFRS para PMEs – Julho de 2009
(c) uma explicação narrativa de se a entidade utiliza quaisquer das simplificações
do parágrafo 28.19 na mensuração de sua obrigação de benefício definido.
(d) a data da avaliação atuarial abrangente mais recente e, caso essa data não
seja a data de relatório, uma descrição dos ajustes efetuados para mensurar a
obrigação de benefício definido na data de relatório.
(e) uma reconciliação dos saldos de abertura e de fechamento da obrigação de
benefício definido, apresentando separadamente os benefícios pagos e todas
as outras mudanças.
(f) uma reconciliação dos saldos de abertura e de fechamento do valor justo dos
ativos do plano e dos saldos de abertura e de fechamento de qualquer direito
de reembolso reconhecido como um ativo, mostrando separadamente, se
aplicável:
(i)
contribuições;
(ii)
benefícios pagos; e
(iii) outras mudanças nos ativos do plano.
(g) o custo total relacionado a planos de benefício definido do período, divulgando
separadamente os valores
(i)
reconhecidos em lucros e perdas como uma despesa, e
(ii)
incluídos no custo de um ativo.
(h) para cada principal classe de ativos do plano, que incluirão, entre outros,
instrumentos de patrimônio, instrumentos de dívida, imóveis e quaisquer
outros ativos, o percentual ou valor que cada principal classe constitui do
valor justo do total de ativos do plano na data de relatório.
(i)
(j)
os valores incluídos no valor justo dos ativos do plano para:
(i)
cada classe de instrumentos financeiros próprios da entidade, e
(ii)
qualquer imóvel ocupado ou outros ativos utilizados pela entidade.
o retorno real sobre os ativos do plano.
(k) as principais premissas atuariais utilizadas, incluindo, quando aplicável:
(i)
as taxas de desconto;
(ii)
as taxas de retorno esperadas sobre quaisquer ativos do plano para os
períodos apresentados nas demonstrações financeiras;
(iii) as taxas esperadas de aumentos nos salários;
(iv) taxas de tendência de custo médico; e
196
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(v)
quaisquer outras premissas atuariais relevantes utilizadas.
As reconciliações dos itens (e) e (f) acima não precisam ser apresentadas para
períodos anteriores. Uma subsidiária que reconheça e mensure a despesa de
benefícios aos empregados com base em uma alocação razoável da despesa
reconhecida para o grupo (vide parágrafo 28.38) descreverá, em suas demonstrações
financeiras separadas, sua política para efetuar a alocação e efetuará as divulgações
dos itens (a)–(k) acima para o plano como um todo.
Divulgações sobre outros benefícios de longo prazo
28.42
Para cada categoria de outros benefícios de longo prazo que uma entidade forneça
a seus empregados, a entidade divulgará a natureza do benefício, o valor de sua
obrigação e a extensão do fundeamento na data de relatório.
Divulgações sobre benefícios rescisórios
28.43
Para cada categoria de benefícios rescisórios que uma entidade forneça a seus
empregados, a entidade divulgará a natureza do benefício, sua política contábil, o
valor de sua obrigação e a extensão do fundeamento na data de relatório.
28.44
Quando houver incerteza sobre o número de empregados que aceitarão uma oferta
de benefícios rescisórios, existirá um passivo contingente. A Seção 21 – Provisões
e Contingências exige que uma entidade divulgue informações sobre seus passivos
contingentes, exceto se a possibilidade de um fluxo de saída na liquidação for
remota.
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197
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Seção 29
Imposto sobre a Renda
Alcance desta seção
29.1
Para as finalidades desta IFRS, imposto sobre a renda inclui todos os impostos
nacionais e estrangeiros que sejam baseados em lucros tributáveis. Imposto
sobre a renda inclui ainda impostos a pagar por uma subsidiária, coligada ou
empreendimento em conjunto (joint venture) sobre distribuições à entidade que
reporta, como, por exemplo, impostos retidos na fonte.
29.2
Esta seção cobre a contabilização do imposto sobre a renda. Ela exige que uma
entidade reconheça as conseqüências fiscais atuais e futuras de transações e outros
eventos que tenham sido reconhecidos nas demonstrações financeiras. Esses valores
de impostos reconhecidos compreendem imposto corrente e imposto diferido.
Imposto corrente é o imposto a pagar (a restituir) em relação ao lucro tributável
(prejuízo fiscal) para o período corrente ou períodos passados. Imposto diferido é o
imposto a pagar ou a recuperar em períodos futuros, geralmente como resultado da
recuperação ou liquidação pela entidade de seus ativos e passivos por seus valores
contábeis atuais e do efeito fiscal do diferimento de prejuízos fiscais e créditos
fiscais presentemente não utilizados.
Passos na contabilização do imposto sobre a renda
29.3
Uma entidade contabilizará o imposto sobre a renda seguindo os passos (a)–(i)
abaixo:
(a) reconhecer o imposto corrente, mensurado por um valor que inclua o efeito
de possíveis resultados de uma revisão pelas autoridades fiscais (parágrafos
29.4–29.8).
(b) identificar quais ativos e passivos poderiam afetar o lucro tributável se fossem
recuperados ou liquidados por seus valores contábeis presentes (parágrafos
29.9 e 29.10).
(c) determinar a base fiscal dos itens a seguir ao final do período de relatório:
198
(i)
os ativos e passivos em (b). A base fiscal de ativos e passivos é
determinada pelas conseqüências da venda dos ativos ou da liquidação
de passivos por seus valores contábeis presentes (parágrafos 29.11 e
29.12).
(ii)
outros itens que tenham uma base fiscal, embora não sejam reconhecidos
como ativos ou passivos, ou seja, itens reconhecidos como receita ou
despesa que se tornarão tributáveis ou dedutíveis para fins fiscais em
períodos futuros (parágrafo 29.13).
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(d) calcular quaisquer diferenças temporárias, prejuízos fiscais não utilizados
e créditos fiscais não utilizados (parágrafo 29.14).
(e) reconhecer impostos diferidos ativos e impostos diferidos passivos
decorrentes das diferenças temporárias, dos prejuízos fiscais não utilizados e
dos créditos fiscais não utilizados (parágrafos 29.15–29.17).
(f) mensurar impostos diferidos ativos e passivos a um valor que inclua o efeito
dos possíveis resultados de uma revisão pelas autoridades fiscais, utilizando
alíquotas que, com base em lei tributária promulgada ou substantivamente
promulgada no final do período de relatório, espera-se que sejam aplicáveis
quando o imposto diferido ativo for realizado ou o imposto diferido passivo
for liquidado (parágrafos 29.18–29.25).
(g) reconhecer uma provisão para possíveis perdas na realização dos impostos
diferidos ativos, de modo que o valor líquido seja equivalente ao maior valor
cuja realização, com base no lucro tributável corrente ou futuro, seja mais
provável que improvável (parágrafos 29.21 e 29.22).
(h) alocar o imposto corrente e diferido aos respectivos componentes de lucros
e perdas, outros resultados abrangentes e patrimônio líquido (parágrafo
29.27).
(i)
apresentar e divulgar as informações exigidas (parágrafos 29.28–29.32).
Reconhecimento e mensuração de imposto corrente
29.4
Uma entidade reconhecerá um imposto corrente passivo referente ao imposto a
pagar sobre o lucro tributável para os períodos corrente e anteriores. Se o valor
pago em relação aos períodos corrente e anteriores exceder o valor devido para
esses períodos, a entidade reconhecerá o excesso como um imposto corrente ativo.
29.5
Uma entidade reconhecerá um imposto corrente ativo em benefício representado
por um prejuízo fiscal que possa ser lançado retrospectivamente para recuperar o
imposto pago em um período anterior.
29.6
Uma entidade mensurará um imposto corrente passivo (ativo) pelos valores que
espera pagar (recuperar) utilizando as alíquotas e leis tributárias promulgadas ou
substantivamente promulgadas até a data de relatório. Uma entidade considerará
alíquotas tributárias como substantivamente promulgadas quando eventos futuros
exigidos pelo processo de promulgação historicamente não tiverem afetado o
resultado e for improvável que o afetem. Os parágrafos 29.23–29.25 fornecem
orientação adicional sobre mensuração.
29.7
Uma entidade reconhecerá mudanças em um imposto corrente passivo ou imposto
corrente ativo como uma despesa de imposto em lucros e perdas, exceto que uma
mudança atribuível a um item de receita ou despesa reconhecido de acordo com
esta IFRS como outros resultados abrangentes também seja reconhecida em outros
resultados abrangentes.
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199
IFRS para PMEs – Julho de 2009
29.8
Uma entidade incluirá nos valores reconhecidos de acordo com os parágrafos 29.4
e 29.5 o efeito dos possíveis resultados de uma revisão pelas autoridades fiscais,
mensurado de acordo com o parágrafo 29.24.
Reconhecimento de imposto diferido
Princípio geral de reconhecimento
29.9
Uma entidade reconhecerá um imposto diferido ativo ou passivo em relação a um
imposto a recuperar ou a pagar em períodos futuros como resultado de transações ou
eventos passados. Esse imposto resulta da diferença entre os valores reconhecidos
para os ativos e passivos da entidade na demonstração da posição financeira e o
reconhecimento desses ativos e passivos pelas autoridades fiscais, e do diferimento
de prejuízos fiscais e créditos fiscais ainda não utilizados.
Ativos e passivos cuja recuperação ou liquidação não
afetará o lucro tributável
29.10
Se a entidade espera recuperar o valor contábil de um ativo ou liquidar o valor
contábil de um passivo sem afetar o lucro tributável, nenhum imposto diferido
resulta em relação ao ativo ou passivo. Portanto, os parágrafos 29.11–29.17 se
aplicam somente a ativos e passivos em relação aos quais a entidade espera que a
recuperação ou liquidação do valor contábil afete o lucro tributável e a outros itens
que tenham uma base fiscal.
Base fiscal
29.11
Uma entidade determinará a base fiscal de um ativo, passivo ou outro item de acordo
com a lei promulgada ou substantivamente promulgada. Se a entidade apresentar
uma declaração de imposto consolidada, a base fiscal será determinada pela lei
tributária que reger a declaração de imposto consolidada. Se a entidade apresentar
declarações de imposto separadas para diferentes operações, a base fiscal será
determinada pelas leis tributárias que regerem cada declaração de imposto.
29.12
A base fiscal determina os valores que serão incluídos no lucro tributável por
ocasião da recuperação ou liquidação do valor contábil de um ativo ou passivo.
Especificamente:
(a) a base fiscal de um ativo é igual ao valor que teria sido dedutível para chegar
no lucro tributável se o valor contábil do ativo tivesse sido recuperado por
meio de venda no final do período de relatório. Se a recuperação do ativo por
meio de venda não aumentar o lucro tributável, a base fiscal será considerada
como igual ao valor contábil.
(b) a base fiscal de um passivo é igual ao seu valor contábil menos quaisquer
valores dedutíveis na determinação do lucro tributável (ou mais quaisquer
valores incluídos no lucro tributável) que teriam surgido se o passivo tivesse
sido liquidado por seu valor contábil no final do período de relatório. No caso
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
de receita diferida, a base fiscal do passivo resultante é o seu valor contábil,
menos qualquer valor de receita que não seja tributável em períodos futuros.
29.13
Alguns itens têm uma base fiscal, mas não são reconhecidos como ativos e
passivos. Por exemplo, os custos de pesquisa são reconhecidos como uma despesa
quando incorridos, mas sua dedução pode não ser permitida para determinar o
lucro tributável até um período futuro. Desse modo, o valor contábil dos custos de
pesquisa é nulo, e a base fiscal é o valor que será deduzido em períodos futuros.
Um instrumento de patrimônio emitido pela entidade também pode dar origem a
deduções em um período futuro. Não há nenhum ativo ou passivo na demonstração
da posição financeira, mas a base fiscal é o valor das deduções futuras.
Diferenças temporárias
29.14
Diferenças temporárias surgem:
(a) quando há uma diferença entre os valores contábeis e as bases fiscais por
ocasião do reconhecimento inicial de ativos e passivos ou na ocasião em que
uma base fiscal é criada para itens que têm uma base fiscal mas que não são
reconhecidos como ativos e passivos.
(b) quando uma diferença entre o valor contábil e a base fiscal surge após o
reconhecimento inicial porque uma receita ou despesa é reconhecida em outros
resultados abrangentes ou no patrimônio líquido em um período de relatório,
mas é reconhecida no lucro tributável em um período diferente.
(c) quando a base fiscal de um ativo ou passivo é modificada e a mudança não é
reconhecida no valor contábil do ativo ou passivo em qualquer período.
Impostos diferidos passivos e ativos
29.15
Salvo conforme exigido pelo parágrafo 29.16, uma entidade reconhecerá:
(a) um imposto diferido passivo para todas as diferenças temporárias que se espera
que aumentem o lucro tributável no futuro.
(b) um imposto diferido ativo para todas as diferenças temporárias que se espera
que reduzam o lucro tributável no futuro.
(c) um imposto diferido ativo para o diferimento de prejuízos fiscais não utilizados
e créditos fiscais não utilizados.
29.16
Os itens a seguir são exceções aos requisitos do parágrafo 29.15:
(a) Uma entidade não reconhecerá um imposto diferido ativo ou passivo para
diferenças temporárias associadas a lucros não remetidos de subsidiárias,
filiais, coligadas e empreendimentos em conjunto (joint ventures) estrangeiros
na medida em que o investimento for essencialmente de duração permanente,
a menos que seja evidente que a diferença temporária será revertida no futuro
previsível.
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201
IFRS para PMEs – Julho de 2009
(b) Uma entidade não reconhecerá um imposto diferido passivo para uma diferença
temporária associada ao reconhecimento inicial de ágio.
29.17
Uma entidade reconhecerá mudanças em um imposto diferido passivo ou imposto
diferido ativo como uma despesa de imposto em lucros e perdas, exceto que uma
mudança atribuível a um item de receita ou despesa reconhecido de acordo com
esta IFRS como outros resultados abrangentes também será reconhecida em outros
resultados abrangentes.
Mensuração de imposto diferido
Alíquotas de impostos
29.18
Uma entidade mensurará um imposto diferido passivo (ativo) utilizando as alíquotas
e leis tributárias promulgadas ou substantivamente promulgadas até a data de
relatório. Uma entidade considerará as alíquotas de impostos como substantivamente
promulgadas quando eventos futuros exigidos pelo processo de promulgação
historicamente não tiverem afetado o resultado e for improvável que o afetem.
29.19
Quando diferentes alíquotas de impostos forem aplicáveis a níveis diferentes de
lucro tributável, uma entidade mensurará a despesa (receita) de imposto diferido e
os respectivos impostos diferidos passivos (ativos) utilizando a média das alíquotas
promulgadas ou substantivamente promulgadas que se espera que sejam aplicáveis
ao lucro tributável (prejuízo fiscal) dos períodos em que espera que o imposto
diferido ativo seja realizado ou o imposto diferido passivo seja liquidado.
29.20
A mensuração de impostos diferidos passivos e impostos diferidos ativos refletirá
as conseqüências fiscais que resultariam da forma como a entidade espera, na
data de relatório, recuperar ou liquidar o valor contábil dos ativos e passivos
correspondentes. Por exemplo, se a diferença temporária resultar de um item de
receita que se espera que seja tributável como um ganho de capital em um período
futuro, a despesa de imposto diferido será mensurada utilizando a alíquota do
imposto sobre ganho de capital.
Provisão para perdas
29.21
Uma entidade reconhecerá uma provisão para perdas contra impostos diferidos
ativos, de modo que o valor contábil líquido seja equivalente ao maior valor cuja
recuperação, com base no lucro tributável corrente ou futuro, seja mais provável
que improvável.
29.22
Uma entidade revisará o valor contábil líquido de um imposto diferido ativo a cada
data de relatório e ajustará a provisão para perdas para refletir a avaliação atual dos
lucros tributáveis futuros. Esse ajuste será reconhecido em lucros e perdas, exceto
que um ajuste atribuível a um item de receita ou despesa reconhecido de acordo
com esta IFRS como outros resultados abrangentes também será reconhecido em
outros resultados abrangentes.
202
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Mensuração de impostos tanto correntes quanto diferidos
29.23
Uma entidade não descontará impostos correntes ou diferidos ativos e passivos ao
seu valor presente
29.24
A incerteza sobre se as autoridades fiscais aceitarão os valores a elas informados
pela entidade afeta o valor do imposto corrente e do imposto diferido. Uma entidade
mensurará impostos correntes e diferidos ativos e passivos utilizando o valor da
média ponderada em função da probabilidade de todos os resultados possíveis,
supondo que as autoridades fiscais revisarão os valores informados e tenham pleno
conhecimento de todas as informações pertinentes. Mudanças no valor da média
ponderada em função da probabilidade de todos os resultados possíveis serão
baseadas em novas informações, não em uma nova interpretação pela entidade de
informações anteriormente disponíveis.
29.25
Em algumas jurisdições, o imposto sobre a renda é pago a uma alíquota maior ou
menor se a totalidade ou parte do lucro ou dos lucros acumulados for paga como
dividendo aos acionistas da entidade. Em outras jurisdições, o imposto sobre a
renda pode ser restituível ou pago se a totalidade ou parte do lucro ou dos lucros
acumulados for paga como dividendos ao acionistas da entidade. Em ambas as
circunstâncias, uma entidade mensurará impostos correntes e diferidos pela alíquota
de impostos aplicável a lucros não distribuídos até que a entidade reconheça um
passivo referente ao pagamento de um dividendo. Quando a entidade reconhecer
um passivo referente ao pagamento de um dividendo, ela reconhecerá o imposto
corrente ou diferido passivo (ativo) resultante e a despesa (receita) de imposto
correspondente.
Imposto retido na fonte sobre dividendos
29.26
Quando uma entidade pagar dividendos a seus acionistas, ela pode ser obrigada
a pagar uma parte dos dividendos às autoridades fiscais em nome dos acionistas.
Esse valor pago ou a pagar às autoridades fiscais é debitado ao patrimônio líquido
como parte dos dividendos.
Apresentação
Alocação no resultado abrangente e no patrimônio líquido
29.27
Uma entidade reconhecerá a despesa de imposto no mesmo componente do resultado
abrangente total (ou seja, operações em continuidade, operações descontinuadas
ou outros resultados abrangentes) ou do patrimônio líquido que a transação ou outro
evento que resultou na despesa de imposto.
Segregação circulante/não-circulante
29.28
Quando uma entidade apresentar ativos circulantes e não-circulantes e passivos
circulantes e não-circulantes como classificações separadas em sua demonstração
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203
IFRS para PMEs – Julho de 2009
da posição financeira, ela não classificará nenhum imposto diferido ativo (passivo)
como ativo (passivo) circulante.
Compensação
29.29
Uma entidade compensará impostos correntes ativos e impostos correntes passivos,
ou compensará impostos diferidos ativos e impostos diferidos passivos, somente
quando tiver um direito por força de lei de compensar os valores e pretender ou
efetuar a liquidação em uma base líquida ou realizar o ativo e liquidar o passivo
simultaneamente.
Divulgações
29.30
Uma entidade divulgará informações que permitam que os usuários de suas
demonstrações contábeis avaliem a natureza e o efeito financeiro das conseqüências
sobre os impostos correntes e diferidos das transações reconhecidas e de outros
eventos.
29.31
Uma entidade divulgará separadamente os principais componentes da despesa
(receita) de imposto. Esses componentes da despesa (receita) de imposto podem
incluir:
(a) despesa (receita) de imposto corrente.
(b) quaisquer ajustes reconhecidos no período para imposto corrente de períodos
anteriores.
(c) o valor de despesa (receita) de imposto diferido relacionado à origem e reversão
de diferenças temporárias.
(d) o valor de despesa (receita) de imposto diferido relacionado a mudanças nas
alíquotas tributárias ou imposição de novos impostos.
(e) o efeito sobre a despesa de imposto diferido decorrente de uma mudança no
efeito de possíveis resultados de uma revisão pelas autoridades fiscais (vide
parágrafo 29.24).
(f) ajustes à despesa de imposto diferido decorrentes de uma mudança na situação
fiscal da entidade ou de seus acionistas.
(g) qualquer mudança na provisão para perdas (vide parágrafos 29.21 e 29.22).
(h) o valor da despesa de imposto relacionado a mudanças nas políticas contábeis
e erros (vide Seção 10 – Políticas Contábeis, Estimativas e Erros).
29.32
Uma entidade divulgará o seguinte separadamente:
(a) o imposto corrente e diferido total relacionado a itens que são reconhecidos
como itens de outros resultados abrangentes.
204
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(b) uma explicação das diferenças significativas em valores apresentados na
demonstração do resultado abrangente e valores informados às autoridades
fiscais.
(c) uma explicação das mudanças nas alíquotas de impostos aplicáveis comparadas
ao período de relatório anterior.
(d) para cada tipo de diferença temporária e para cada tipo de prejuízos fiscais e
créditos fiscais não utilizados:
(i)
o valor de impostos diferidos passivos, impostos diferidos ativos e
provisões para perdas no final do período de relatório, e
(ii)
uma análise da mudança em impostos diferidos passivos, impostos
diferidos ativos e provisões para perdas durante o período.
(e) a data de prescrição, se houver, de diferenças temporárias, prejuízos fiscais
não utilizados e créditos fiscais não utilizados.
(f) nas circunstâncias descritas no parágrafo 29.25, uma explicação da natureza
das possíveis conseqüências em relação a imposto sobre a renda que
resultariam do pagamento de dividendos a seus acionistas.
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205
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Seção 30
Conversão de Moeda Estrangeira
Alcance desta seção
30.1
Uma entidade pode conduzir atividades estrangeiras de duas formas. Ela pode
ter transações em moedas estrangeiras ou pode ter operações no exterior. Além
disso, uma entidade pode apresentar suas demonstrações contábeis em uma
moeda estrangeira. Esta seção prescreve como incluir transações em moeda
estrangeira e operações no exterior nas demonstrações contábeis de uma entidade
e como converter as demonstrações contábeis em uma moeda de apresentação.
A contabilização de instrumentos financeiros denominados em uma moeda
estrangeira e a contabilização de cobertura de itens em moeda estrangeira são
tratadas na Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e na Seção 12 – Outras
Questões de Instrumentos Financeiros.
Moeda funcional
30.2
Cada entidade identificará sua moeda funcional. A moeda funcional de uma entidade
é a moeda do principal ambiente econômico em que a entidade opera.
30.3
O principal ambiente econômico em que uma entidade opera é normalmente aquele
em que ela principalmente gera e despende caixa. Portanto, os seguintes fatores são
os mais importantes que uma entidade considera na determinação de sua moeda
funcional:
(a) a moeda:
(i)
que influencia principalmente os preços de venda de produtos e serviços
(essa normalmente será a moeda em que os preços de venda de produtos
e serviços são denominados e liquidados), e
(ii)
do país cujas forças competitivas e regulamentos determinam
principalmente os preços de venda de seus produtos e serviços;
(b) a moeda que influencia principalmente os custos de mão-de-obra, materiais
e outros do fornecimento de produtos e serviços (essa normalmente será a
moeda em que esses custos são denominados e liquidados).
30.4
Os seguintes fatores também podem fornecer evidência da moeda funcional de uma
entidade:
(a) a moeda em que são gerados recursos provenientes de atividades de
financiamento (emissão de instrumentos de dívida e de patrimônio);
(b) a moeda em que são normalmente efetuados os recebimentos de atividades
operacionais.
206
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
30.5
Na determinação da moeda funcional de uma operação no exterior e se sua moeda
funcional é a mesma que a da entidade que reporta (a entidade que reporta, nesse
contexto, é a entidade que possui a operação no exterior como sua subsidiária,
filial, coligada ou empreendimento em conjunto (joint venture), são considerados
os seguintes fatores adicionais:
(a) se as atividades da operação no exterior são realizadas como uma extensão da
entidade que reporta, em vez de serem realizadas com um nível significativo
de autonomia. Um exemplo do primeiro é quando a operação no exterior só
vende produtos importados da entidade que reporta e remete os proventos a
ela. Um exemplo do último é quando a operação acumula caixa e outros itens
monetários, incorre em despesas, gera receita e estrutura empréstimos, todos
substancialmente em sua moeda local.
(b) se as transações com a entidade que reporta são de uma proporção alta ou
baixa das atividades da operação no exterior;
(c) se os fluxos de caixa provenientes das atividades da operação no exterior
afetam diretamente os fluxos de caixa da entidade que reporta e estão
prontamente disponíveis para remessa a ela;
(d) se os fluxos de caixa provenientes das atividades da operação no exterior são
suficientes para atender às obrigações de dívidas existentes ou normalmente
esperadas, sem que os recursos sejam disponibilizados pela entidade que
reporta.
Apresentação de transações em moeda estrangeira na moeda
funcional
Reconhecimento inicial
30.6
Uma transação em moeda estrangeira é uma transação que é denominada ou exige
liquidação em uma moeda estrangeira, inclusive transações que surjam quando uma
entidade:
(a) compra ou vende produtos ou serviços cujo preço seja denominado em uma
moeda estrangeira;
(b) toma em empréstimo ou empresta recursos quando os valores a pagar ou a
receber são denominados em uma moeda estrangeira; ou
(c) de outro modo, adquire ou aliena ativos ou incorre em ou liquida passivos,
denominados em uma moeda estrangeira.
30.7
Uma entidade registrará uma transação em moeda estrangeira, por ocasião
do reconhecimento inicial na moeda funcional, aplicando ao valor em moeda
estrangeira a taxa de câmbio à vista entre a moeda funcional e a moeda estrangeira
na data da transação.
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207
IFRS para PMEs – Julho de 2009
30.8
A data de uma transação é a data em que a transação se qualifica pela primeira
vez para reconhecimento de acordo com esta IFRS. Por motivos práticos, é
freqüentemente utilizada uma taxa que se aproxima da taxa real na data da transação,
por exemplo, uma taxa média para uma semana ou mês pode ser utilizada para
todas as transações em cada moeda estrangeira que ocorrerem durante esse período.
Entretanto, se as taxas de câmbio flutuarem significativamente, o uso da taxa média
de um período é inadequado.
Apresentação de informações no final dos períodos de
relatório subseqüentes
30.9
No final de cada período de relatório, uma entidade:
(a) converterá itens monetários em moeda estrangeira utilizando a taxa de
fechamento;
(b) converterá itens não-monetários mensurados em termos de custo histórico em
uma moeda estrangeira utilizando a taxa de câmbio na data da transação; e
(c) converterá itens não-monetários mensurados pelo valor justo em uma moeda
estrangeira utilizando as taxas de câmbio na data em que o valor justo foi
determinado.
30.10
Uma entidade reconhecerá, em lucros e perdas no período a que correspondam,
as diferenças de câmbio que surgirem na liquidação de itens monetários ou na
conversão de itens monetários por taxas diferentes daquelas pelas quais foram
convertidas no reconhecimento inicial durante o período ou em períodos anteriores,
salvo conforme descrito no parágrafo 30.13.
30.11
Quando outra seção desta IFRS exigir que um ganho ou perda em um item nãomonetário seja reconhecido em outros resultados abrangentes, uma entidade
reconhecerá qualquer componente de câmbio desse ganho ou perda em outros
resultados abrangentes. Por outro lado, quando um ganho ou perda em um item nãomonetário for reconhecido em lucros e perdas, uma entidade reconhecerá qualquer
componente de câmbio desse ganho ou perda em lucros e perdas.
Investimento líquido em uma operação no exterior
30.12
Uma entidade pode ter um item monetário a receber de, ou a pagar a, uma operação
no exterior. Um item cuja liquidação não é planejada nem provavelmente ocorrerá
em um futuro previsível é, em essência, uma parte do investimento líquido da
entidade nessa operação no exterior e é contabilizado de acordo com o parágrafo
30.13. Esses itens monetários podem incluir recebíveis ou empréstimos de longo
prazo. Eles não incluem contas a receber de clientes ou contas a pagar a fornecedores.
30.13
As diferenças de câmbio que se originam em um item monetário que faz parte do
investimento líquido de uma entidade que reporta em uma operação no exterior
serão reconhecidas em lucros e perdas nas demonstrações contábeis separadas da
entidade que reporta ou nas demonstrações financeiras individuais da operação
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no exterior, conforme apropriado. Nas demonstrações financeiras que incluem
a operação no exterior e a entidade que reporta (por exemplo, demonstrações
financeiras consolidadas quando a operação no exterior for uma subsidiária),
essas diferenças de câmbio serão reconhecidas inicialmente em outros resultados
abrangentes e apresentadas como um componente do patrimônio líquido. Elas não
serão reconhecidas novamente em lucros e perdas por ocasião da alienação do
investimento líquido.
Mudança na moeda funcional
30.14
Quando houver uma mudança na moeda funcional de uma entidade, a entidade
aplicará os procedimentos de conversão aplicáveis à nova moeda funcional
prospectivamente, a partir da data da mudança.
30.15
Conforme observado nos parágrafos 30.2–30.5, a moeda funcional de uma entidade
reflete as transações, eventos e condições subjacentes que sejam pertinentes à
entidade. Conseqüentemente, uma vez que a moeda funcional seja determinada,
ela pode ser alterada somente se houver uma mudança nessas transações, eventos
e condições subjacentes. Por exemplo, uma mudança na moeda que influencie
principalmente os preços de venda de produtos e serviços pode levar a uma mudança
na moeda funcional de uma entidade.
30.16
O efeito de uma mudança na moeda funcional é contabilizado prospectivamente. Em
outras palavras, uma entidade converte todos os itens para a nova moeda funcional
utilizando a taxa de câmbio na data da mudança. Os valores convertidos resultantes
para itens não-monetários são considerados pelo seu custo histórico.
Uso de uma moeda de apresentação diferente da moeda
funcional
Conversão para a moeda de apresentação
30.17
Uma entidade pode apresentar suas demonstrações financeiras em qualquer
moeda (ou moedas). Se a moeda de apresentação for diferente da moeda funcional
da entidade, a entidade converterá seus itens de receita e despesa e sua posição
financeira para a moeda de apresentação. Por exemplo, quando um grupo contiver
entidades individuais com moedas funcionais diferentes, os itens de receita e despesa
e a posição financeira de cada entidade serão expressos em uma moeda comum,
para que as demonstrações financeiras consolidadas possam ser apresentadas.
30.18
Uma entidade cuja moeda funcional não seja a moeda de uma economia
hiperinflacionária converterá seus resultados e posição financeira para uma moeda
de apresentação diferente utilizando os seguintes procedimentos:
(a) Ativos e passivos para cada demonstração da posição financeira apresentada
(ou seja, incluindo comparativos) serão convertidos à taxa de fechamento na
data dessa demonstração da posição financeira;
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(b) Receita e despesas para cada demonstração do resultado abrangente (ou seja,
incluindo comparativos) serão convertidas às taxas de câmbio nas datas das
transações; e
(c) Todas as diferenças de câmbio resultantes serão reconhecidas em outros
resultados abrangentes.
30.19
Por motivos práticos, uma entidade pode usar uma taxa que se aproxima das taxas
de câmbio nas datas das transações, por exemplo, uma taxa média do período, para
converter os itens de receita e despesa. Entretanto, se as taxas de câmbio flutuarem
significativamente, o uso da taxa média de um período é inadequado.
30.20
As diferenças de câmbio referidas no parágrafo 30.18(c) resultam de:
(a) conversão de receita e despesas às taxas de câmbio nas datas das transações,
e de ativos e passivos à taxa de fechamento, e
(b) conversão dos ativos líquidos de abertura a uma taxa de fechamento diferente
da taxa de fechamento anterior.
Quando as diferenças de câmbio estiverem relacionadas a uma operação no exterior
que seja consolidada, mas não detida integralmente, as diferenças de câmbio
acumuladas resultantes da conversão e atribuíveis à participação não-controladora
são alocadas a, e reconhecidas como parte da, participação não-controladora na
demonstração consolidada da posição financeira.
30.21
Uma entidade cuja moeda funcional seja a moeda de uma economia hiperinflacionária
converterá seus resultados e posição financeira para uma moeda de apresentação
diferente utilizando os procedimentos especificados na Seção 31 – Hiperinflação.
Conversão de uma operação no exterior para a moeda de
apresentação do investidor
30.22
Ao incorporar os ativos, passivos, receitas e despesas de uma operação no exterior aos
da entidade que reporta, a entidade seguirá procedimentos normais de consolidação,
tais como a eliminação de saldos intragrupo e transações intragrupo de uma
subsidiária (vide Seção 9 – Demonstrações Financeiras Consolidadas e Separadas).
Entretanto, um ativo (ou passivo) monetário intragrupo, seja de curto prazo ou de
longo prazo, não pode ser eliminado contra o correspondente passivo (ou ativo)
intragrupo sem mostrar os resultados das flutuações de moeda nas demonstrações
financeiras consolidadas. Isso porque o item monetário representa um compromisso
de converter uma moeda para outra e expõe a entidade que reporta a um ganho ou
perda por meio das flutuações de moeda. Conseqüentemente, nas demonstrações
financeiras consolidadas, uma entidade que reporta continua a reconhecer essa
diferença de câmbio em lucros e perdas ou, se ela resultar das circunstâncias descritas
no parágrafo 30.13, a entidade a classificará como patrimônio líquido.
30.23
Qualquer ágio que se originar na aquisição de uma operação no exterior e quaisquer
ajustes de valor justo aos valores contábeis de ativos e passivos que se originarem
na aquisição dessa operação no exterior serão tratados como ativos e passivos da
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operação no exterior. Desse modo, eles serão expressos na moeda funcional da
operação no exterior e serão convertidos à taxa de fechamento, de acordo com o
parágrafo 30.18.
Divulgações
30.24
Nos parágrafos 30.26 e 30.27, as referências à “moeda funcional” se aplicam, no
caso de um grupo, à moeda funcional da controladora.
30.25
Uma entidade divulgará o seguinte:
(a) o valor das diferenças de câmbio reconhecidas em lucros e perdas durante
o período, exceto aquelas que se originarem de instrumentos financeiros
mensurados ao valor justo por meio do resultado, de acordo com as Seções
11 e 12.
(b) o valor de diferenças de câmbio originadas durante o período e classificadas
em um componente separado do patrimônio líquido no final do período.
30.26
Uma entidade divulgará a moeda na qual as demonstrações financeiras são
apresentadas. Quando a moeda de apresentação for diferente da moeda funcional,
uma entidade declarará esse fato e divulgará a moeda funcional e o motivo da
utilização de uma moeda de apresentação diferente.
30.27
Quando houver uma mudança na moeda funcional da entidade que reporta ou de
uma operação no exterior significativa, a entidade divulgará esse fato e o motivo
da mudança na moeda funcional.
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Seção 31
Hiperinflação
Alcance desta seção
31.1
Esta seção se aplica a uma entidade cuja moeda funcional seja a moeda de uma
economia hiperinflacionária. Ela exige que essa entidade elabore demonstrações
financeiras que tenham sido ajustadas para refletir os efeitos da hiperinflação.
Economia hiperinflacionária
31.2
Esta seção não estabelece uma taxa absoluta pela qual uma economia é considerada
hiperinflacionária. Uma entidade fará esse julgamento considerando todas as
informações disponíveis, incluindo, entre outras, os possíveis indicadores de
hiperinflação a seguir:
(a) A população em geral prefere manter sua riqueza em ativos não‑monetários ou
em uma moeda estrangeira relativamente estável. Valores detidos em moeda
local são imediatamente investidos para manter o poder aquisitivo.
(b) A população em geral considera os valores monetários não em termos da
moeda local, mas em termos de uma moeda estrangeira relativamente estável.
Os preços podem ser cotados nessa moeda.
(c) As compras e vendas a prazo ocorrem a preços que compensam a perda
esperada do poder aquisitivo durante o prazo do crédito, ainda que esse período
seja curto.
(d) As taxas de juros, salários e preços são atrelados a um índice de preços.
(e) A taxa de inflação acumulada no triênio se aproxima de, ou excede, 100%.
Unidade de mensuração nas demonstrações financeiras
31.3
Todos os valores nas demonstrações financeiras de uma entidade cuja moeda
funcional é a moeda de uma economia hiperinflacionária serão apresentados em
termos da unidade de mensuração corrente no final do período de relatório. As
informações comparativas referentes ao período anterior exigidas pelo parágrafo
3.14 e quaisquer informações apresentadas em relação a períodos anteriores serão
apresentadas em termos da unidade de mensuração corrente na data de relatório.
31.4
A atualização monetária de demonstrações financeiras de acordo com esta seção
exige o uso de um índice geral de preços que reflita as mudanças no poder aquisitivo
geral. Na maioria das economias há um índice geral de preços reconhecido,
normalmente produzido pelo governo, que é seguido pelas entidades.
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Procedimentos para a atualização monetária de demonstrações
financeiras pelo custo histórico
Demonstração da posição financeira
31.5
Valores em uma demonstração da posição financeira não expressos em termos da
unidade de mensuração corrente no final do período de relatório são atualizados
monetariamente pela aplicação de um índice geral de preços.
31.6
Os itens monetários não são atualizados, pois são expressos em termos da unidade
de mensuração corrente no final do período de relatório. Itens monetários são valores
detidos e itens a serem recebidos ou pagos em dinheiro.
31.7
Os ativos e passivos contratualmente sujeitos a mudanças nos preços, tais como
títulos de dívida e empréstimos vinculados a índices, são ajustados de acordo com
o contrato e apresentados por esse valor ajustado na demonstração da posição
financeira atualizada monetariamente.
31.8
Todos os outros ativos e passivos são não-monetários:
(a) Alguns itens não-monetários são reconhecidos pelos valores correntes no final
do período de relatório, como, por exemplo, pelo valor líquido realizável e
pelo valor justo, de modo que não são atualizados monetariamente. Todos os
outros ativos e passivos não-monetários são atualizados monetariamente.
(b) A maioria dos itens não-monetários é reconhecida pelo custo ou pelo custo
menos depreciação; portanto, é expressa em valores correntes na data de
aquisição. O custo corrigido, ou custo menos depreciação, de cada item é
determinado pela aplicação, ao seu custo histórico e depreciação acumulada,
da mudança em um índice geral de preços, desde a data de aquisição até o
final do período de relatório.
(c) O valor atualizado de um item não-monetário é reduzido, de acordo com a
Seção 27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos, quando excede o seu
valor recuperável.
31.9
No início do primeiro período de aplicação desta seção, os componentes do
patrimônio líquido, exceto lucros acumulados, são atualizados monetariamente
pela aplicação de um índice geral de preços desde as datas em que os componentes
foram contribuídos ou, de outro modo, surgiram. Os lucros acumulados atualizados
monetariamente são derivados de todos os outros valores na demonstração da
posição financeira atualizada monetariamente.
31.10
No final do primeiro período e em períodos subseqüentes, todos os componentes
do patrimônio líquido são atualizados monetariamente pela aplicação de um índice
geral de preços, desde o início do período ou data de contribuição, se posterior. As
mudanças no patrimônio líquido durante o período são divulgadas de acordo com
a Seção 6 – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e Demonstração
do Resultado e de Lucros Acumulados.
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Demonstração do resultado abrangente e demonstração
do resultado
31.11
Todos os itens na demonstração do resultado abrangente (e na demonstração do
resultado, se apresentada) serão expressos em termos da unidade de mensuração
corrente no final do período de relatório. Portanto, todos os valores precisam ser
atualizados monetariamente pela aplicação da variação no índice geral de preços,
desde a data em que os itens de receitas e despesas foram inicialmente reconhecidos
nas demonstrações financeiras. Se a inflação geral for relativamente constante durante
todo o período e os itens de receita e despesa tiverem surgido de forma relativamente
constante durante todo o período, uma taxa média de inflação pode ser apropriada.
Demonstração dos fluxos de caixa
31.12
Uma entidade expressará todos os itens na demonstração dos fluxos de caixa em
termos da unidade de mensuração corrente no final do período de relatório.
Ganho ou perda na posição monetária líquida
31.13
Em um período de inflação, uma entidade com excesso de ativos monetários sobre
passivos monetários perde poder aquisitivo, e uma entidade com excesso de passivos
monetários sobre ativos monetários ganha poder aquisitivo, na extensão em que
os ativos e passivos não estejam vinculados a um nível de preços. Uma entidade
incluirá em lucros e perdas o ganho ou perda na posição monetária líquida. Uma
entidade compensará o ajuste a esses ativos e passivos atrelados por contrato contra
as variações nos preços de acordo com o parágrafo 31.7 com o ganho ou perda na
posição monetária líquida.
Economias que deixam de ser hiperinflacionárias
31.14
Quando uma economia deixa de ser hiperinflacionária e uma entidade descontinua
a elaboração e apresentação de demonstrações financeiras de acordo com esta
seção, ela tratará os valores expressos na moeda de apresentação no final do período
de relatório anterior como ponto de partida para os valores contábeis em suas
demonstrações financeiras subseqüentes.
Divulgações
31.15
Uma entidade à qual esta seção seja aplicável divulgará o seguinte:
(a) o fato de que as demonstrações financeiras e outros dados de períodos
anteriores foram atualizados monetariamente para refletir mudanças no poder
aquisitivo geral da moeda funcional.
(b) o nome e o nível do índice de preços na data de relatório e mudanças durante
o período de relatório corrente e o período de relatório anterior.
(c) o valor de ganhos ou perdas sobre itens monetários.
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Seção 32
Eventos após o Final do Período de Relatório
Alcance desta seção
32.1
Esta seção define eventos após o final do período de relatório e estabelece princípios
para o reconhecimento, mensuração e divulgação desses eventos.
Definição de eventos após o final do período de relatório
32.2
Eventos após o final do período de relatório são eventos, favoráveis ou desfavoráveis,
que ocorrem entre o final do período de relatório e a data em que as demonstrações
financeiras são autorizadas para emissão. Há dois tipos de eventos:
(a) os que proporcionam evidência a respeito das condições que existiam no
final do período de relatório (eventos após o final do período de relatório que
originam ajustes), e
(b) os que são indicadores de condições que surgiram após o final do período de
relatório (eventos após o final do período de relatório que não originam ajustes).
32.3
Eventos após o final do período de relatório incluem todos os eventos até a data
em que as demonstrações financeiras são autorizadas para emissão, mesmo se
esses eventos ocorrerem após o anúncio público de lucros e perdas ou de outras
informações financeiras selecionadas.
Reconhecimento e mensuração
Eventos após o final do período de relatório que originam
ajustes
32.4
Uma entidade ajustará os valores reconhecidos em suas demonstrações financeiras,
incluindo as divulgações correspondentes, para refletir os eventos após o final do
período de relatório que originam ajustes.
32.5
A seguir são apresentados exemplos de eventos após o final do período de relatório
que exigem que uma entidade ajuste os valores reconhecidos em suas demonstrações
financeiras ou reconheça itens que não foram anteriormente reconhecidos:
(a) a conclusão, após o final do período de relatório, de um processo judicial que
confirme que a entidade tinha uma obrigação presente no final do período
de relatório. A entidade ajusta qualquer provisão anteriormente reconhecida
referente a esse processo judicial de acordo com a Seção 21 – Provisões e
Contingências ou reconhece uma nova provisão. A entidade não divulga
meramente um passivo contingente. Em vez disso, a conclusão do processo
fornece evidência adicional a ser considerada na determinação da provisão
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que deveria ser reconhecida no final do período de relatório de acordo com
a Seção 21.
(b) o recebimento de informações, após o final do período de relatório, indicando
que um ativo teve problemas de recuperação no final do período de relatório
ou que o valor de uma perda por redução ao valor recuperável anteriormente
reconhecido para esse ativo precisa ser ajustado. Por exemplo:
(i)
a falência de um cliente que ocorrer após o final do período de relatório
normalmente confirma que havia uma perda, no final do período de
relatório, em uma conta a receber de cliente e que a entidade precisa
ajustar o valor contábil da conta a receber; e
(ii)
a venda de estoques após o final do período de relatório pode fornecer
evidência sobre o seu preço de venda no final do período de relatório
para fins de avaliação da redução ao valor recuperável nessa data.
(c) a determinação, após o final do período de relatório, do custo de ativos
adquiridos ou dos proventos de ativos vendidos, antes do final do período de
relatório.
(d) a determinação, após o final do período de relatório, do valor da participação
nos lucros ou do pagamento de bônus, caso a entidade tivesse uma obrigação
legal ou presumida, no final do período de relatório, para fazer esses
pagamentos como resultado de eventos anteriores a essa data (vide Seção
28 – Benefícios aos Empregados).
(e) a descoberta de fraude ou erros que mostrem que as demonstrações financeiras
estão incorretas.
Eventos após o final do período de relatório que não
originam ajustes
32.6
Uma entidade não ajustará os valores reconhecidos em suas demonstrações
financeiras para refletir eventos após o final do período de relatório que não originam
ajustes.
32.7
Exemplos de eventos após o final do período de relatório que não originam ajustes
incluem:
(a) uma redução no valor de mercado de investimentos entre o final do período
de relatório e a data em que as demonstrações financeiras são autorizadas para
emissão. A redução no valor de mercado normalmente não está relacionada
à condição dos investimentos no final do período de relatório, mas reflete as
circunstâncias que surgiram subseqüentemente. Portanto, uma entidade não
ajusta os valores reconhecidos em suas demonstrações financeiras para os
investimentos. De modo similar, a entidade não atualiza os valores divulgados
para os investimentos no final do período de relatório, embora possa precisar
fazer uma divulgação adicional, de acordo com o parágrafo 32.10.
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(b) um valor que se torne recebível como resultado de uma decisão favorável ou
acordo em uma ação judicial após a data de relatório mas antes da emissão
das demonstrações financeiras. Isto constituiria um ativo contingente na
data de relatório (vide parágrafo 21.13), e a divulgação pode ser exigida
pelo parágrafo 21.16. Contudo, um acordo sobre o valor da indenização em
uma ação judicial a que se chegou antes da data de relatório mas que não foi
reconhecido anteriormente porque o valor não poderia ser mensurado de forma
confiável pode constituir um evento que origina ajuste.
Dividendos
32.8
Se uma entidade declarar dividendos aos titulares de seus instrumentos de patrimônio
após o final do período de relatório, ela não reconhecerá esses dividendos como
passivo no final do período de relatório. O valor do dividendo pode ser apresentado
como um componente separado de lucros acumulados no final do período de
relatório.
Divulgação
Data de autorização para emissão
32.9
Uma entidade divulgará a data em que as demonstrações financeiras foram
autorizadas para emissão e quem deu essa autorização. Se os proprietários da
entidade ou outros tiverem o poder de alterar as demonstrações financeiras após a
emissão, a entidade divulgará esse fato.
Eventos após o final do período de relatório que não
originam ajustes
32.10
Uma entidade divulgará o seguinte para cada categoria de evento após o final do
período de relatório que não origina ajuste:
(a) a natureza do evento, e
(b) uma estimativa de seu efeito financeiro ou uma declaração de que essa
estimativa não pode ser feita.
32.11
Seguem exemplos de eventos após o final do período de relatório que não originam
ajustes que geralmente resultariam em divulgação; as divulgações refletirão
informações que se tornem conhecidas após o final do período de relatório, mas
antes que a emissão das demonstrações financeiras seja autorizada:
(a) uma combinação de negócios importante ou a alienação de uma subsidiária
importante.
(b) anúncio de um plano para descontinuar uma operação.
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(c) principais compras de ativos, alienações ou planos para a alienação de ativos
ou desapropriação de ativos importantes pelo governo.
(d) a destruição de uma importante unidade de produção por um incêndio.
(e) anúncio ou início da implementação de uma reestruturação importante.
(f) emissões ou recompras de instrumentos de dívida ou de patrimônio de uma
entidade.
(g) mudanças anormalmente grandes nos preços de ativos ou nas taxas de câmbio.
(h) mudanças promulgadas ou anunciadas nas alíquotas ou leis tributárias, que
tenham um efeito significativo sobre os impostos correntes e diferidos ativos
e passivos.
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(i)
celebração de compromissos significativos ou passivos contingentes; por
exemplo, emissão de garantias significativas.
(j)
início de litígios importantes, decorrentes exclusivamente de eventos que
tenham ocorrido após o final do período de relatório.
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Seção 33
Divulgações sobre Partes Relacionadas
Alcance desta seção
33.1
Esta seção exige que uma entidade inclua em suas demonstrações financeiras as
divulgações necessárias para chamar a atenção para a possibilidade de que sua
posição financeira e lucros e perdas podem ter sido afetados pela existência de
partes relacionadas e por transações e saldos em aberto com essas partes.
Definição de parte relacionada
33.2
Uma parte relacionada é uma pessoa ou entidade que está relacionada à entidade
que está elaborando suas demonstrações financeiras (a entidade que reporta).
(a) Uma pessoa ou um membro próximo da família dessa pessoa é relacionada a
uma entidade que reporta se essa pessoa:
(i)
fizer parte do pessoal-chave da administração da entidade que reporta
ou de uma controladora da entidade que reporta;
(ii)
tiver controle sobre a entidade que reporta; ou
(iii) tiver controle conjunto ou influência significativa sobre a entidade que
reporta ou tiver poder de voto significativo nessa entidade.
(b) Uma entidade é relacionada a uma entidade que reporta se qualquer das
condições a seguir for aplicável:
(i)
a entidade e a entidade que reporta forem membros do mesmo grupo
(o que significa que cada controladora, subsidiária e subsidiária-irmã
é relacionada às demais).
(ii)
uma das entidades é uma coligada ou empreendimento em conjunto
(joint venture) da outra entidade (ou de um membro de um grupo do
qual a outra entidade seja membro).
(iii) ambas as entidades são empreendimentos em conjunto (joint ventures)
de uma terceira entidade.
(iv) uma das entidades é um empreendimento em conjunto (joint venture) de
uma terceira entidade, e a outra entidade é uma coligada dessa terceira
entidade.
(v)
a entidade é um plano de benefícios pós-emprego para o benefício dos
empregados da entidade que reporta ou de qualquer entidade relacionada
à entidade que reporta. Se a entidade que reporta for ela própria esse
plano, os empregadores patrocinadores também serão relacionados ao
plano.
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(vi) a entidade é controlada ou controlada em conjunto por uma pessoa
identificada em (a).
(vii) uma pessoa identificada em (a)(i) possui poder de voto significativo na
entidade.
(viii) uma pessoa identificada em (a)(ii) possui influência significativa sobre
a entidade ou possui poder de voto significativo nela.
(ix) uma pessoa ou um membro próximo da família dessa pessoa possui tanto
influência significativa sobre a entidade, ou poder de voto significativo
nela, quanto controle conjunto sobre a entidade que reporta.
(x)
um membro do pessoal-chave da administração da entidade ou de uma
controladora da entidade, ou um membro próximo da família desse
membro, tem controle ou controle conjunto sobre a entidade que reporta
ou tem poder de voto significativo nela.
33.3
Ao considerar cada possível relacionamento com partes relacionadas, uma entidade
avaliará a essência da relação e não meramente a sua forma legal.
33.4
No contexto desta IFRS, não são necessariamente partes relacionadas:
(a) duas entidades, simplesmente porque têm um diretor ou outro membro do
pessoal-chave da administração em comum.
(b) dois investidores (em empreendimento em conjunto – joint venture),
simplesmente por compartilharem o controle conjunto sobre um
empreendimento em conjunto.
(c) qualquer dos seguintes, simplesmente em virtude de suas transações normais
com uma entidade (ainda que elas possam afetar a liberdade de ação de uma
entidade ou participar de seu processo de tomada de decisão):
(i)
provedores de financiamento.
(ii)
sindicatos.
(iii) concessionárias de serviços públicos.
(iv) departamentos e órgãos governamentais.
(d) um cliente, fornecedor, franqueador, distribuidor ou agente geral com quem
uma entidade transacione um volume significativo de negócios, meramente
em virtude da dependência econômica resultante.
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Divulgações
Divulgação de relacionamentos controladora-subsidiária
33.5
Os relacionamentos entre uma controladora e suas subsidiárias serão divulgadas
independentemente de ter havido transações entre partes relacionadas. Uma
entidade divulgará o nome de sua controladora e, se diferente, a parte controladora
final. Se nem a controladora da entidade nem a parte controladora final produzir
demonstrações financeiras disponíveis para uso público, será também divulgado o
nome da controladora principal mais próxima que as produza (se houver).
Divulgação da remuneração do pessoal-chave da
administração
33.6
Pessoal-chave da administração são pessoas que têm autoridade e responsabilidade
pelo planejamento, direção e controle das atividades da entidade, direta ou
indiretamente, incluindo qualquer diretor (seja executivo ou outro) dessa entidade.
Remuneração inclui todos os benefícios aos empregados (conforme definido na
Seção 28 – Benefícios aos Empregados), incluindo aqueles na forma de pagamento
baseado em ações (vide Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações). Benefícios aos
empregados incluem todas as formas de contrapartida pagas, a pagar ou fornecidas
pela entidade, ou em nome da entidade (por exemplo, por sua controladora ou por um
acionista), em troca de serviços prestados à entidade. Inclui também a contrapartida
paga em nome de uma controladora da entidade em relação a produtos ou serviços
fornecidos à entidade.
33.7
Uma entidade divulgará o total da remuneração do pessoal-chave da administração.
Divulgação de transações com partes relacionadas
33.8
Uma transação com partes relacionadas é uma transferência de recursos,
serviços ou obrigações entre uma entidade que reporta e uma parte relacionada,
independentemente da cobrança de um preço. Exemplos de transações com partes
relacionadas que são comuns a PMEs incluem, entre outras:
(a) transações entre uma entidade e seu(s) principal(is) proprietário(s).
(b) transações entre uma entidade e outra entidade, quando ambas as entidades
estão sob o controle comum de uma mesma entidade ou pessoa.
(c) transações em que uma entidade ou pessoa que controla a entidade que reporta
incorre diretamente em despesas que, de outro modo, teriam sido assumidas
pela entidade que reporta.
33.9
Se uma entidade tiver transações com partes relacionadas, ela divulgará a natureza do
relacionamento com partes relacionadas, bem como informações sobre as transações,
saldos em aberto e compromissos necessários para uma compreensão do possível
efeito desse relacionamento sobre as demonstrações financeiras. Esses requisitos
de divulgação são adicionais aos requisitos do parágrafo 33.7 para a divulgação
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da remuneração do pessoal-chave da administração. No mínimo, as divulgações
incluirão:
(a) o montante das transações.
(b) o montante dos saldos em aberto e:
(i)
seus termos e condições, incluindo se estão garantidos e a natureza da
contrapartida a ser fornecida na liquidação, e
(ii)
detalhes de quaisquer garantias dadas ou recebidas.
(c) provisões para créditos incobráveis relacionados ao montante dos saldos em
aberto.
(d) a despesa reconhecida durante o período em relação a créditos incobráveis ou
duvidosos devidos por partes relacionadas.
Essas transações podem incluir compras, vendas ou transferências de produtos ou
serviços, arrendamentos, garantias e liquidações pela entidade em nome da parte
relacionada ou vice-versa.
33.10
Uma entidade efetuará as divulgações exigidas pelo parágrafo 33.9 separadamente
para cada uma das seguintes categorias:
(a) entidades com controle, controle conjunto ou influência significativa sobre a
entidade.
(b) entidades sobre as quais a entidade tenha controle, controle conjunto ou
influência significativa.
(c) o pessoal-chave da administração da entidade ou de sua controladora (no
total).
(d) outras partes relacionadas.
33.11
Uma entidade está isenta das exigências de divulgação do parágrafo 33.9 em relação a:
(a) um estado (governo nacional, regional ou local) que tenha controle, controle
conjunto ou influência significativa sobre a entidade que reporta, e
(b) outra entidade que seja uma parte relacionada porque o mesmo estado tem o
controle, controle conjunto ou influência significativa tanto sobre a entidade
que reporta quanto sobre a outra entidade.
Contudo, a entidade deve ainda assim divulgar um relacionamento controladorasubsidiária, conforme exigido pelo parágrafo 33.5.
33.12
São exemplos de transações que serão divulgadas, se ocorrerem com uma parte
relacionada:
(a) compras ou vendas de produtos (acabados ou não acabados).
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(b) compras ou vendas de propriedades e outros ativos.
(c) prestação ou recebimento de serviços.
(d) arrendamentos.
(e) transferências de pesquisa e desenvolvimento.
(f) transferências segundo acordos de licença.
(g) transferências segundo acordos financeiros (incluindo empréstimos e
contribuições de capital em caixa ou em espécie).
(h) fornecimento de garantias ou caução.
(i)
liquidação de passivos em nome da entidade ou pela entidade em nome de
outra parte.
(j)
participação de uma controladora ou subsidiária em um plano de benefício
definido que compartilhe os riscos entre as entidades do grupo.
33.13
Uma entidade somente declarará que as transações com partes relacionadas foram
conduzidas em termos equivalentes àqueles adotados em transações em bases usuais
de mercado se esses termos puderem ser comprovados.
33.14
Uma entidade pode divulgar itens de natureza similar no total, exceto quando for
necessária a divulgação separada para uma compreensão dos efeitos de transações
com partes relacionadas sobre as demonstrações financeiras da entidade.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Seção 34
Atividades Especializadas
Alcance desta seção
34.1
Esta seção fornece orientação sobre relatório financeiro por PMEs envolvidas em três
tipos de atividades especializadas – agricultura, atividades extrativas e concessões
de serviços.
Agricultura
34.2
Uma entidade que utilize esta IFRS e que conduza atividade agrícola determinará
sua política contábil para cada classe de seus ativos biológicos da seguinte forma:
(a) A entidade utilizará o método de valor justo dos parágrafos 34.4–34.7 para
os ativos biológicos cujo valor justo seja facilmente determinável sem custo
ou esforço indevido.
(b) A entidade utilizará o método de custo dos parágrafos 34.8–34.10 para todos
os demais ativos biológicos.
Reconhecimento
34.3
Uma entidade reconhecerá um ativo biológico ou produto agrícola quando, e
somente quando:
(a) a entidade controlar o ativo como resultado de eventos passados;
(b) for provável que benefícios econômicos futuros associados ao ativo fluirão
para a entidade; e
(c) o valor justo ou custo do ativo puder ser mensurado de forma confiável, sem
custo ou esforço indevido.
Mensuração – método de valor justo
34.4
Uma entidade mensurará um ativo biológico no reconhecimento inicial e em cada
data de relatório por seu valor justo menos custos para vender. Mudanças no valor
justo menos custos para vender serão reconhecidas em lucros e perdas.
34.5
O produto agrícola colhido de ativos biológicos de uma entidade será mensurado pelo
seu valor justo menos custos para vender no momento da colheita. Essa mensuração
é o custo nessa data ao aplicar a Seção 13 – Estoques ou outra seção aplicável desta
IFRS.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
34.6
Ao determinar o valor justo, uma entidade considerará o seguinte:
(a) Se existir um mercado ativo para um ativo biológico ou produto agrícola
em seu local e condição presentes, o preço cotado nesse mercado é a base
apropriada para determinar o valor justo desse ativo. Se uma entidade tiver
acesso a mercados ativos diferentes, ela utilizará o preço existente no mercado
que ela espera utilizar.
(b) Se não existir um mercado ativo, uma entidade utilizará um ou mais dos
seguintes itens, quando disponíveis, na determinação do valor justo:
(i)
o preço de transação de mercado mais recente, desde que não tenha
havido uma mudança significativa nas circunstâncias econômicas entre
a data dessa transação e o final do período de relatório;
(ii)
os preços de mercado de ativos similares com ajustes para refletir as
diferenças; e
(iii) análises comparativas de setor, como por exemplo, o valor de um pomar
expresso por bandeja de exportação, alqueire ou hectare, e o valor do
gado expresso por quilo de carne.
(c) Em alguns casos, as fontes de informações listadas em (a) ou (b) podem
sugerir diferentes conclusões em relação ao valor justo de um ativo biológico
ou produto agrícola. Uma entidade considera os motivos dessas diferenças
para chegar à estimativa mais confiável do valor justo dentro de um intervalo
relativamente estreito de estimativas razoáveis.
(d) Em algumas circunstâncias, o valor justo pode ser facilmente determinável sem
custo ou esforço indevido, ainda que não haja preços ou valores determinados
pelo mercado disponíveis para um ativo biológico em sua condição presente.
Uma entidade considerará se o valor presente dos fluxos de caixa líquidos
esperados do ativo, descontado a uma taxa corrente determinada pelo mercado,
resulta em uma mensuração confiável do valor justo.
Divulgações – método de valor justo
34.7
Uma entidade divulgará o seguinte em relação a seus ativos biológicos mensurados
pelo valor justo:
(a) uma descrição de cada classe de seus ativos biológicos.
(b) os métodos e premissas significativas aplicados ao determinar o valor justo
de cada categoria de produtos agrícolas no momento da colheita e de cada
categoria de ativos biológicos.
(c) uma conciliação das mudanças no valor contábil de ativos biológicos entre o
início e o final do período corrente. A conciliação incluirá:
(i)
o ganho ou perda resultante das mudanças no valor justo menos custos
para vender.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(ii)
aumentos resultantes de compras.
(iii) reduções resultantes de colheita.
(iv) aumentos resultantes de combinações de negócios.
(v)
diferenças de câmbio liquidas decorrentes da conversão de demonstrações
financeiras para uma moeda de apresentação diferente, e da conversão
de uma operação no exterior para a moeda de apresentação da entidade
que reporta.
(vi) outras mudanças.
Mensuração – método de custo
34.8
A entidade mensurará, pelo custo menos qualquer depreciação acumulada e
quaisquer perdas acumuladas por redução ao valor recuperável, os ativos
biológicos cujo valor justo não seja facilmente determinável sem custo ou esforço
indevido.
34.9
A entidade mensurará o produto agrícola colhido de seus ativos biológicos por
seu valor justo menos custos estimados para vender no momento da colheita. Essa
mensuração é o custo nessa data ao aplicar a Seção 13 ou outras seções desta IFRS.
Divulgações – método de custo
34.10
Uma entidade divulgará o seguinte em relação a seus ativos biológicos mensurados
utilizando-se o método de custo:
(a) uma descrição de cada classe de seus ativos biológicos.
(b) uma explicação do motivo pelo qual o valor justo não pode ser mensurado de
forma confiável.
(c) o método de depreciação utilizado.
(d) as vidas úteis ou taxas de depreciação utilizadas.
(e) o valor contábil bruto e a depreciação acumulada (agregados às perdas
acumuladas por redução ao valor recuperável) no início e no final do período.
Atividades extrativas
34.11
226
Uma entidade que utilizar esta IFRS e atuar na exploração, avaliação ou extração
de recursos minerais (atividades extrativas) contabilizará os gastos na aquisição
ou desenvolvimento de ativos tangíveis ou intangíveis para uso em atividades
extrativas aplicando a Seção 17 – Imobilizado e a Seção 18 – Ativos Intangíveis
Que Não Sejam Ágio, respectivamente. Quando uma entidade tiver uma obrigação
de desmontar ou remover um item, ou de restaurar o local, essas obrigações e custos
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serão contabilizados de acordo com a Seção 17 e com a Seção 21 – Provisões e
Contingências.
Acordos de concessão de serviço
34.12
Um acordo de concessão de serviço é um acordo pelo qual um governo ou outro
órgão do setor público (o concedente) contrata um operador privado para desenvolver
(ou atualizar), operar e manter os ativos de infra-estrutura do concedente, como,
por exemplo, estradas, pontes, túneis, aeroportos, redes de distribuição de energia,
prisões ou hospitais. Nesses acordos, o concedente controla ou regulamenta quais
serviços o operador deve fornecer usando os ativos, a quem deve fornecê-los e a
que preço, e controla também qualquer participação residual significativa nos ativos
no final do prazo do acordo.
34.13
Há duas categorias principais de acordos de concessão de serviço:
(a) Em uma delas, o operador recebe um ativo financeiro – um direito contratual
incondicional de receber um valor especificado ou determinado em caixa ou
outro ativo financeiro do governo em troca da construção ou atualização de
um ativo do setor público e de sua posterior operação e manutenção por um
prazo especificado. Esta categoria inclui garantias pelo governo do pagamento
de qualquer defasagem entre valores recebidos de usuários do serviço público
e valores especificados ou determináveis.
(b) Na outra, o operador recebe um ativo intangível – um direito de cobrar pelo
uso de um ativo do setor público que o operador constrói ou atualiza e depois
opera e mantém por um prazo especificado. Um direito de cobrar os usuários
não é um direito incondicional de receber caixa, pois os valores dependem
da medida em que o público utiliza o serviço.
Algumas vezes, um único contrato pode conter ambos os tipos: na medida em que
o governo tenha dado uma garantia incondicional de pagamento pela construção
do ativo do setor público, o operador tem um ativo financeiro; na medida em que o
operador tenha que depender do público que utiliza o serviço para obter o pagamento,
o operador tem um ativo intangível.
Contabilização – método de ativo financeiro
34.14
O operador reconhecerá um ativo financeiro na medida em que tiver um direito
contratual incondicional de receber caixa ou outro ativo financeiro do concedente, ou
conforme sua instrução, pelos serviços de construção. O operador mensurará o ativo
financeiro pelo valor justo. A partir de então, ele seguirá a Seção 11 – Instrumentos
Financeiros Básicos e a Seção 12 – Outras Questões de Instrumentos Financeiros
para contabilizar o ativo financeiro.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Contabilização – método de ativo intangível
34.15
O operador reconhecerá um ativo intangível na medida em que receber um direito
(uma licença) de cobrar os usuários do serviço público. O operador mensurará
inicialmente o ativo intangível pelo valor justo. A partir de então, ele seguirá a
Seção 18 para contabilizar o ativo intangível.
Receita operacional
34.16
228
O operador de um acordo de concessão de serviço reconhecerá, mensurará e
divulgará a receita de acordo com a Seção 23 – Receita para os serviços que realizar.
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Seção 35
Transição para a IFRS para PMEs
Alcance desta seção
35.1
Esta seção se aplica a uma adotante pela primeira vez da IFRS para PMEs,
independentemente de se a estrutura contábil anterior consistia em IFRSs completas
ou em outro conjunto de princípios contábeis geralmente aceitos (PCGA), como
suas normas de contabilidade nacionais, ou outra estrutura, como a base do imposto
sobre a renda local.
35.2
Uma entidade pode ser uma adotante pela primeira vez da IFRS para PMEs somente
uma vez. Se uma entidade que utilizar a IFRS para PMEs deixar de utilizá-la por
um ou mais períodos de relatório e então for obrigada a, ou escolher, adotá-la
novamente depois, as isenções especiais, simplificações e outros requisitos desta
seção não se aplicarão à readoção.
Adoção pela primeira vez
35.3
Uma adotante pela primeira vez da IFRS para PMEs aplicará esta seção em suas
primeiras demonstrações financeiras elaboradas de acordo com esta IFRS.
35.4
As primeiras demonstrações financeiras de uma entidade elaboradas de acordo
com esta IFRS são as primeiras demonstrações financeiras anuais nas quais a
entidade faz uma declaração, explícita e sem reservas, de cumprimento da IFRS
para PMEs. Demonstrações financeiras elaboradas de acordo com esta IFRS são
as primeiras demonstrações financeiras dessa natureza de uma entidade se, por
exemplo, a entidade:
(a) não tiver apresentado demonstrações financeiras para períodos anteriores;
(b) tiver apresentado suas demonstrações financeiras anteriores mais recentes
com base em requisitos nacionais que não sejam consistentes com esta IFRS
em todos os aspectos; ou
(c) tiver apresentado suas demonstrações financeiras anteriores mais recentes em
conformidade com IFRSs completas.
35.5
O parágrafo 3.17 desta IFRS define um conjunto completo de demonstrações
financeiras.
35.6
O parágrafo 3.14 exige que uma entidade divulgue, em um conjunto completo
de demonstrações financeiras, informações comparativas referentes ao período
comparável anterior para todos os valores monetários apresentados nas
demonstrações financeiras, bem como informações comparativas narrativas e
descritivas especificadas. Uma entidade pode apresentar informações comparativas
em relação a mais de um período anterior comparável. Portanto, a data de transição
para a IFRS para PMEs de uma entidade é o início do período mais antigo em
relação ao qual a entidade apresenta informações comparativas completas de
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
acordo com esta IFRS em suas primeiras demonstrações financeiras elaboradas
de acordo com esta IFRS.
Procedimentos para elaboração de demonstrações financeiras na
data de transição
35.7
Salvo conforme previsto nos parágrafos 35.9–35.11, em sua demonstração da posição
financeira de abertura na data de transição para a IFRS para PMEs (ou seja, no
início do período mais antigo apresentado), uma entidade:
(a) reconhecerá todos os ativos e passivos cujo reconhecimento seja exigido pela
IFRS para PMEs;
(b) não reconhecerá itens como ativos ou passivos se esta IFRS não permitir esse
reconhecimento;
(c) reclassificará itens que tenha reconhecido de acordo com sua estrutura de
relatório financeiro anterior como um tipo de ativo, passivo ou componente
do patrimônio líquido, mas que sejam um tipo diferente de ativo, passivo ou
componente do patrimônio líquido de acordo com esta IFRS; e
(d) aplicará esta IFRS ao mensurar todos os ativos e passivos reconhecidos.
35.8
As políticas contábeis que uma entidade utiliza em sua demonstração da posição
financeira de abertura de acordo com esta IFRS podem diferir daquelas que ela
utilizou para a mesma data utilizando sua estrutura de relatório financeiro anterior.
Os ajustes resultantes decorrem de transações, outros eventos ou condições antes da
data de transição para esta IFRS. Portanto, uma entidade reconhecerá esses ajustes
diretamente em lucros acumulados (ou, se apropriado, em uma outra categoria do
patrimônio líquido) na data de transição para esta IFRS.
35.9
Por ocasião da adoção pela primeira vez desta IFRS, uma entidade não modificará
retrospectivamente a contabilização que seguiu de acordo com a sua estrutura de
relatório financeiro anterior para qualquer das transações a seguir:
(a) baixa de ativos financeiros e passivos financeiros. Ativos e passivos financeiros
baixados de acordo com a estrutura contábil anterior de uma entidade antes da
data de transição não devem ser reconhecidos por ocasião da adoção da IFRS
para PMEs. Por outro lado, para ativos e passivos financeiros que teriam sido
baixados de acordo com a IFRS para PMEs em uma transação ocorrida antes
da data de transição, mas que não foram baixados de acordo com a estrutura
contábil anterior de uma entidade, uma entidade pode escolher (a) baixá-los
por ocasião da adoção da IFRS para PMEs ou (b) continuar a reconhecê-los
até a sua alienação ou liquidação.
(b) contabilização de cobertura. Uma entidade não modificará sua contabilização
de cobertura antes da data de transição para a IFRS para PMEs para relações
de cobertura que, na data de transição, não mais existirem. Para relações de
cobertura que existirem na data de transição, a entidade seguirá os requisitos
de contabilização de cobertura da Seção 12 – Outras Questões de Instrumentos
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Financeiros, incluindo os requisitos para descontinuação de contabilização de
cobertura em relação a relações de cobertura que não atendam às condições
da Seção 12.
(c) estimativas contábeis.
(d) operações descontinuadas.
(e) mensuração de participações não-controladoras. Os requisitos do parágrafo
5.6 para a alocação de lucros e perdas e resultado abrangente total entre
participações não-controladoras e proprietários da controladora serão
aplicados prospectivamente a partir da data de transição para a IFRS para
PMEs (ou a partir de outra data anterior, na medida em que esta IFRS seja
aplicada para reapresentar combinações de negócios – vide parágrafo 35.10).
35.10
Uma entidade poderá usar uma ou mais das isenções a seguir ao elaborar suas
primeiras demonstrações financeiras de acordo com esta IFRS:
(a) Combinações de negócios. Uma adotante pela primeira vez pode escolher
não aplicar a Seção 19 – Combinação de Negócios e Ágio a combinações de
negócios efetuadas antes da data de transição para esta IFRS. Contudo, se uma
adotante pela primeira vez reapresentar qualquer combinação de negócios
para cumprir a Seção 19, ela reapresentará todas as combinações de negócios
subseqüentes.
(b) Transações de pagamento baseadas em ações. Uma adotante pela primeira
vez não está obrigada a aplicar a Seção 26 – Pagamento Baseado em Ações
a instrumentos de patrimônio concedidos antes da data de transição para esta
IFRS ou a passivos decorrentes de transações de pagamento baseadas em
ações liquidadas antes da data de transição para esta IFRS.
(c) Valor justo como custo presumido. Uma adotante pela primeira vez
pode optar por mensurar um item do imobilizado, uma propriedade para
investimento ou um ativo intangível na data de transição para esta IFRS pelo
seu valor justo e utilizar esse valor justo como seu custo presumido nessa data.
(d) Reavaliação como custo presumido. Uma adotante pela primeira vez
pode optar por utilizar a reavaliação pelos PCGAs anteriores de um item do
imobilizado, uma propriedade para investimento ou um ativo intangível na data
de transição para esta IFRS ou antes dessa data como o seu custo presumido
na data de reavaliação.
(e) Diferenças acumuladas de conversão. A Seção 30 – Conversão de Moeda
Estrangeira exige que uma entidade classifique algumas diferenças de
conversão como um componente separado do patrimônio líquido. Uma
adotante pela primeira vez pode optar por considerar as diferenças acumuladas
de conversão para todas as operações no exterior como sendo zero na data de
transição para a IFRS para PMEs (ou seja, um “novo início”).
(f) Demonstrações financeiras separadas. Quando uma entidade elaborar
demonstrações financeiras separadas, o parágrafo 9.26 exige que ela
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
contabilize seus investimentos em subsidiárias, coligadas e entidades
controladas em conjunto:
(i)
pelo custo menos a redução ao valor recuperável, ou
(ii)
pelo valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas em
lucros e perdas.
Se uma adotante pela primeira vez mensurar esse investimento pelo custo,
ela o mensurará por um dos valores a seguir em sua demonstração separada
da posição financeira de abertura elaborada de acordo com esta IFRS:
(i)
pelo custo determinado de acordo com a Seção 9 – Demonstrações
Financeiras Consolidadas e Separadas, ou
(ii)
pelo custo presumido, que será ou o valor justo na data de transição
para a IFRS para PMEs ou o valor contábil pelos PCGAs anteriores
nessa data.
(g) Instrumentos financeiros compostos. O parágrafo 22.13 exige que
uma entidade desmembre um instrumento financeiro composto em seus
componentes de passivo e de patrimônio líquido na data de emissão. Uma
adotante pela primeira vez não precisará separar esses dois componentes se
o componente de passivo não estiver pendente na data de transição para esta
IFRS.
(h) Imposto sobre a renda diferido. Uma adotante pela primeira vez não estará
obrigada a reconhecer, na data de transição para a IFRS para PMEs, impostos
diferidos ativos ou impostos diferidos passivos relativos a diferenças entre
a base fiscal e o valor contábil de quaisquer ativos ou passivos em relação
aos quais o reconhecimento desses impostos diferidos ativos ou passivos
envolveria custo ou esforço indevido.
(i)
Acordos de concessão de serviço. Uma adotante pela primeira vez não está
obrigada a aplicar os parágrafos 34.12–34.16 a acordos de concessão de serviço
celebrados antes da data de transição para esta IFRS.
(j)
Atividades extrativas. Uma adotante pela primeira vez que utilizar
contabilização pelo custo integral de acordo com os PCGAs anteriores pode
optar por mensurar ativos de petróleo e gás (usados na exploração, avaliação,
desenvolvimento ou produção de petróleo e gás) na data de transição para
a IFRS para PMEs pelo valor determinado de acordo com os PCGAs
anteriores da entidade. A entidade testará esses ativos quanto à redução ao
valor recuperável na data de transição para esta IFRS de acordo com a Seção
27 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos.
(k) Acordos contendo um arrendamento. Uma adotante pela primeira vez pode
optar por determinar se um acordo existente na data de transição para a IFRS
para PMEs contém um arrendamento (vide parágrafo 20.3) com base nos fatos
e circunstâncias existentes nessa data e não quando o acordo foi celebrado.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(l)
35.11
Passivos por desativação incluídos no custo do imobilizado. O parágrafo
17.10(c) afirma que o custo de um item do imobilizado inclui a estimativa
inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e restauração do local
em que está localizado, em cuja obrigação uma entidade incorre quando o item
é adquirido ou como conseqüência de ter usado o item durante um período
específico para fins que não sejam o de produzir estoques durante esse período.
Uma adotante pela primeira vez pode optar por mensurar este componente do
custo de um item do imobilizado na data de transição para a IFRS para PMEs
e não na(s) data(s) em que a obrigação surgiu inicialmente.
Se for impraticável para uma entidade reapresentar a demonstração da posição
financeira de abertura na data de transição para refletir um ou mais dos ajustes
exigidos pelo parágrafo 35.7, a entidade aplicará os parágrafos 35.7–35.10 em
relação aos ajustes do período mais antigo para os quais for possível fazê-lo e
identificará os dados apresentados de períodos anteriores que não forem comparáveis
com os dados do período em que elaborar suas primeiras demonstrações financeiras
de acordo com esta IFRS. Se for impraticável para uma entidade fornecer quaisquer
divulgações exigidas por esta IFRS para qualquer período anterior ao período no
qual elaborar suas primeiras demonstrações financeiras de acordo com esta IFRS,
a omissão deverá ser divulgada.
Divulgações
Explicação da transição para a IFRS para PMEs
35.12
Uma entidade explicará como a transição de sua estrutura de relatório financeiro
anterior para esta IFRS afetou sua posição financeira, seu desempenho financeiro
e seus fluxos de caixa informados.
Conciliações
35.13
Para cumprir o parágrafo 35.12, as primeiras demonstrações financeiras de uma
entidade elaboradas de acordo com esta IFRS incluirão:
(a) uma descrição da natureza de cada mudança na política contábil.
(b) conciliações de seu patrimônio líquido determinado de acordo com a sua
estrutura de relatório financeiro anterior com seu patrimônio líquido de acordo
com esta IFRS para ambas as datas a seguir:
(i)
a data de transição para esta IFRS e
(ii)
o final do último período apresentado nas demonstrações financeiras
anuais mais recentes da entidade, determinado de acordo com a sua
estrutura de relatório financeiro anterior.
(c) uma conciliação dos lucros e perdas determinados de acordo com a sua
estrutura de relatório financeiro anterior para o último período apresentado
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
nas demonstrações financeiras anuais mais recentes da entidade com os seus
lucros e perdas determinados de acordo com esta IFRS para o mesmo período.
35.14
Se uma entidade tomar conhecimento de erros cometidos de acordo com a sua
estrutura de relatório financeiro anterior, as reconciliações exigidas pelo parágrafo
35.13(b) e (c), conforme praticável, distinguirão a correção desses erros das
mudanças nas políticas contábeis.
35.15
Se uma entidade não houver apresentado demonstrações financeiras para períodos
anteriores, ela divulgará esse fato em suas primeiras demonstrações financeiras
elaboradas de acordo com esta IFRS.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Glossário
ações em tesouraria
Instrumentos de patrimônio próprios de uma entidade, detidos
por ela ou por outros membros do grupo consolidado.
acordo de concessão de
serviço
Um acordo pelo qual um governo ou outro órgão do setor público
contrata um operador privado para desenvolver (ou atualizar),
operar e manter os ativos de infra-estrutura do concedente,
como, por exemplo, estradas, pontes, túneis, aeroportos, redes
de distribuição de energia, prisões ou hospitais.
adotante pela primeira
vez da IFRS para PMEs
Uma entidade que apresenta suas primeiras demonstrações
financeiras anuais elaboradas de acordo com a IFRS para
PMEs, independentemente de se a sua estrutura contábil anterior
consistia em IFRSs completas ou em outro conjunto de normas
contábeis.
adquirir o direito
Passar a ter o direito. Conforme um acordo de pagamento
baseado em ações, o direito de uma contraparte de receber
caixa, outros ativos ou instrumentos de patrimônio da entidade
é adquirido quando o direito da contrapartida não estiver mais
condicionado ao cumprimento de quaisquer condições de
aquisição de direito.
ágio
Benefícios econômicos futuros originados de ativos que não
podem ser individualmente identificados e separadamente
reconhecidos.
altamente provável
Significativamente mais do que provável.
amortização
A alocação sistemática do valor depreciável de um ativo ao
longo de sua vida útil.
aplicação prospectiva
(de uma mudança na
política contábil)
Aplicação da nova política contábil a transações, outros eventos
e condições que ocorram após a data na qual a política seja
modificada.
aplicação retrospectiva
(de uma mudança na
política contábil)
Aplicação de uma nova política contábil para transações, outros
eventos e condições como se essa política sempre tivesse sido
aplicada.
apresentação justa
Representação fiel dos efeitos das transações, outros eventos
e condições, de acordo com as definições e critérios de
reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas.
arrendamento
Um acordo pelo qual o arrendador transmite ao arrendatário, em
troca de um pagamento ou série de pagamentos, o direito de usar
um ativo por um período de tempo pactuado.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
arrendamento
financeiro
Um arrendamento que transfere substancialmente todos os riscos
e benefícios inerentes à propriedade de um ativo. A propriedade
pode ou não ser eventualmente transferida. Um arrendamento
que não é um arrendamento financeiro é um arrendamento
operacional.
arrendamento
operacional
Um arrendamento que não transfere substancialmente todos os
riscos e benefícios inerentes à propriedade. Um arrendamento
que não é um arrendamento operacional é um arrendamento
financeiro.
atividade agrícola
A administração, por uma entidade, da transformação biológica
de ativos biológicos para venda, em produtos agrícolas ou em
ativos biológicos adicionais.
atividades de
financiamento
Atividades que resultem em mudanças no tamanho e
na composição do patrimônio líquido contribuído e do
endividamento da entidade.
atividades de
investimento
A aquisição e alienação de ativos realizáveis a longo prazo e
outros investimentos não incluídos em equivalentes de caixa.
atividades operacionais
As principais atividades geradoras de receita da entidade e outras
que não sejam atividades de investimento ou de financiamento.
ativo
Um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos
passados, e do qual se espera que benefícios econômicos futuros
fluam para a entidade.
ativo biológico
Um ser animal ou vegetal.
ativo contingente
Um possível ativo que decorre de eventos passados e cuja
existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de
um ou mais eventos futuros incertos, que não estejam totalmente
sob o controle da entidade.
ativo financeiro
Qualquer ativo que seja:
(a) caixa;
(b) um instrumento de patrimônio de outra entidade;
(c) um direito contratual:
(i)
de receber caixa ou outro ativo financeiro de outra
entidade, ou
(ii) de trocar ativos financeiros ou passivos financeiros
com outra entidade sob condições que sejam
potencialmente favoráveis à entidade; ou
(d) um contrato que será ou que poderá ser liquidado com
instrumentos de patrimônio próprios da entidade e:
(i)
236
pelo qual a entidade esteja ou possa estar obrigada
a receber um número variável de seus próprios
instrumentos de patrimônio, ou
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
(ii) que será ou que poderá ser liquidado de outro modo
que não pela troca de um valor fixo em caixa ou
de outro ativo financeiro por um número fixo de
instrumentos de patrimônio próprios da entidade.
Para essa finalidade, os instrumentos de patrimônio
próprios da entidade não incluem instrumentos que
constituam contratos para recebimento ou entrega
futura de instrumentos de patrimônio próprios da
entidade.
ativo intangível
Um ativo não-monetário identificável, sem substância física.
Um ativo dessa espécie é identificável quando:
(a) for separável, ou seja, capaz de ser separado ou dividido
da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado
ou trocado, seja individualmente ou em conjunto com um
contrato, ativo ou passivo relacionado, ou
(b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais,
independentemente de esses direitos serem transferíveis ou
separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações.
ativos do plano (de um
plano de benefícios aos
empregados)
(a) Ativos mantidos por um fundo de benefícios de longo prazo
aos empregados, e
ausências acumuladas
remuneradas
Ausências acumuladas remuneradas que são transportadas para
exercícios futuros e que podem ser usadas em tais exercícios,
se o direito do período atual não for exercido integralmente.
Baixa
A retirada de um ativo ou passivo anteriormente reconhecido da
demonstração da posição financeira de uma entidade.
base fiscal
A mensuração, de acordo com uma lei tributária substantivamente
promulgada aplicável, de um ativo, passivo ou instrumento de
patrimônio.
benefícios adquiridos
Benefícios cujos direitos, de acordo com as condições de
um plano de benefícios de aposentadoria, não dependem da
permanência no emprego.
benefícios aos
empregados
Todas as formas de contrapartida dadas por uma entidade em
troca de serviços prestados por empregados.
benefícios pós‑emprego
Benefícios aos empregados (exceto benefícios rescisórios) a
pagar após o término do emprego.
benefícios rescisórios
Benefícios a pagar aos empregados como resultado de:
(b) apólices de seguro qualificadas.
(a) uma decisão de uma entidade de dispensar um empregado
antes da data normal de aposentadoria, ou
(b) uma decisão de um empregado de aderir a um programa
de demissão voluntária em troca desses benefícios.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
caixa
Numerário em mãos e depósitos à vista.
classe de ativos
Um agrupamento de ativos de natureza e uso similares nas
operações de uma entidade.
coligada
Uma entidade, incluindo uma entidade sem personalidade
jurídica, tal como uma associação, sobre a qual o investidor
possui influência significativa e que não é uma subsidiária nem
uma participação em um empreendimento em conjunto (joint
venture).
combinação de
negócios
A reunião de entidades ou negócios separados em uma entidade
que reporta.
componente de uma
entidade
Operações e fluxos de caixa que podem ser claramente
distinguidos, operacionalmente e para fins de relatórios
financeiros, do restante da entidade.
compreensibilidade
A qualidade das informações que faz delas compreensíveis
para usuários que têm um conhecimento razoável de atividades
comerciais e econômicas e de contabilidade e que desejam
estudar as informações com diligência razoável.
compromisso firme
Um contrato de venda fechado, para a troca de uma quantidade
determinada de recursos, a um preço determinado, em uma data
ou datas futuras determinadas.
confiabilidade
A qualidade das informações que faz delas livres de erros
relevantes e sem tendências, e fielmente representativas daquilo
que pretendem representar ou que seria razoável esperar que
representassem.
contabilização pelo
regime de competência
Os efeitos das transações e outros eventos são reconhecidos
quando ocorrem (e não quando o caixa ou seu equivalente é
recebido ou pago) e são registrados nos registros contábeis e
apresentados nas demonstrações financeiras dos períodos aos
quais se referem.
continuidade
operacional
Uma entidade está em continuidade operacional a menos que
a administração pretenda liquidar a entidade ou encerrar suas
atividades, ou não tenha outra alternativa realista senão fazê-lo.
contrato de construção
Um contrato negociado especificamente para a construção de
um ativo ou de uma combinação de ativos estritamente interrelacionados ou interdependentes em termos de seu design,
tecnologia e função ou de seu propósito ou uso final.
contrato de seguro
Um contrato de acordo com o qual uma parte (a seguradora)
aceita risco de seguro significativo da outra parte (o titular da
apólice), concordando em indenizar o titular da apólice caso
um determinado evento futuro incerto (o evento segurado) afete
adversamente o titular da apólice.
238
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
contrato oneroso
Um contrato em que os custos inevitáveis de satisfação das
obrigações dele decorrentes excedem os benefícios econômicos
que se espera receber em função dele.
controladora
Uma entidade que possui uma ou mais controladas.
controle conjunto
O compartilhamento de controle, estipulado em um contrato,
sobre uma atividade econômica. Ele existe somente quando as
decisões estratégicas, financeiras e operacionais relacionadas
à atividade exigem o consentimento unânime das partes que
compartilham o controle (os investidores).
controle (de uma
entidade)
O poder de governar as políticas financeiras e operacionais de
uma entidade, para obter benefícios de suas atividades.
custo amortizado de
um ativo financeiro ou
passivo financeiro
O valor pelo qual o ativo financeiro ou passivo financeiro é
mensurado no reconhecimento inicial, menos a amortização do
principal, mais ou menos a amortização acumulada, utilizandose o método de juros efetivos, de qualquer diferença entre esse
valor inicial e o valor no vencimento, e menos qualquer redução
(diretamente ou por meio do uso de uma provisão) para redução
ao valor recuperável ou impossibilidade de cobrança.
custos de empréstimos
Juros e outros custos incorridos por uma entidade em relação ao
empréstimo de fundos.
data da concessão
A data na qual a entidade e outra parte (incluindo um empregado)
fecham um acordo de pagamento baseado em ações, ou seja,
quando a entidade e a contraparte chegam a um consenso acerca
dos termos e condições do acordo. Na data de concessão, a
entidade concede à contraparte o direito de receber caixa, outros
ativos ou instrumentos de patrimônio da entidade, desde que
as condições de aquisição de direito especificadas, se houver,
sejam cumpridas. Se esse acordo estiver sujeito a um processo de
aprovação (por exemplo, pelos acionistas), a data da concessão
é a data em que a aprovação é obtida.
data de relatório
O final do último período coberto pelas demonstrações
financeiras ou por um relatório financeiro intermediário.
data de transição para
a IFRS para PMEs
O início do período mais antigo para o qual uma entidade
apresenta informações comparativas completas de acordo com
a IFRS para PMEs em suas primeiras demonstrações financeiras
elaboradas de acordo com a IFRS para PMEs.
demonstração da
posição financeira
Demonstração financeira que apresenta a relação entre o ativo,
o passivo e o patrimônio líquido de uma entidade em uma data
específica (chamado também de balanço patrimonial).
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
demonstração
das mutações do
patrimônio líquido
Demonstração financeira que apresenta os lucros e perdas em um
período, itens de receita e despesa reconhecidos diretamente no
patrimônio líquido durante o período, os efeitos de mudanças em
políticas contábeis e correções de erros reconhecidas no período,
e (dependendo do formato da demonstração das mutações
do patrimônio líquido escolhido pela entidade) os valores de
transações com titulares de instrumentos de patrimônio, agindo
em sua condição de titulares de instrumentos de patrimônio,
durante o período.
demonstração do
resultado
Demonstração financeira que apresenta todos os itens de receita
e despesa reconhecidos em um período de relatório, excluindo
os itens de outros resultados abrangentes.
demonstração do
resultado abrangente
Demonstração financeira que apresenta todos os itens de
receitas e despesas reconhecidos em um período, incluindo os
itens reconhecidos na determinação de lucros e perdas (que são
um subtotal na demonstração do resultado abrangente) e itens
de outros resultados abrangentes. Se uma entidade escolher
apresentar tanto uma demonstração do resultado quanto
uma demonstração do resultado abrangente, a demonstração
do resultado abrangente se iniciará com lucros e perdas,
apresentando em seguida os itens de outros resultados
abrangentes.
demonstração do
resultado e de lucros
acumulados
Demonstração financeira que apresenta os lucros e perdas e as
mudanças em lucros acumulados para um período.
demonstração dos
fluxos de caixa
Demonstração financeira que fornece informações sobre as
mudanças em caixa e equivalentes de caixa de uma entidade
durante um período, mostrando separadamente mudanças
durante o período decorrentes de atividades operacionais, de
investimento e de financiamento.
demonstrações
financeiras
Representação estruturada da posição financeira, do desempenho
financeiro e dos fluxos de caixa de uma entidade.
demonstrações
financeiras combinadas
As demonstrações financeiras de duas ou mais entidades
controladas por um único investidor.
demonstrações
financeiras
consolidadas
As demonstrações financeiras de uma controladora e suas
subsidiárias apresentadas como as de uma única entidade
econômica.
demonstrações
financeiras para fins
gerais
Demonstrações financeiras destinadas às necessidades de
informações financeiras gerais de uma ampla gama de usuários
que não estão em posição de exigir relatórios para atender suas
necessidades específicas de informações.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
demonstrações
financeiras separadas
São aquelas apresentadas por uma controladora, por um
investidor em uma coligada ou por um investidor em uma
entidade controlada em conjunto, nas quais os investimentos
são contabilizados com base na participação patrimonial direta
e não com base nos resultados apresentados e nos ativos líquidos
das investidas.
depreciação
A alocação sistemática do valor depreciável de um ativo ao
longo de sua vida útil.
desempenho
A relação entre as receitas e as despesas de uma entidade,
conforme apresentadas na demonstração do resultado abrangente.
desenvolvimento
A aplicação de resultados de pesquisas ou outros conhecimentos
a um plano ou projeto para a produção de materiais,
dispositivos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou
significativamente melhorados antes do início de sua produção
ou uso comercial.
despesa de imposto
O valor total incluído no resultado abrangente total ou no
patrimônio líquido para o período de relatório em relação aos
impostos corrente e diferido.
despesas
Reduções nos benefícios econômicos durante o período de
relatório, na forma de fluxos de saída ou exaustão de ativos
ou incorrimento de passivos, que resultam em reduções do
patrimônio líquido, e que não sejam provenientes de distribuições
aos investidores patrimoniais.
diferenças temporárias
Diferenças entre o valor contábil de um ativo, passivo ou outro
item das demonstrações financeiras e sua base fiscal, que a
entidade espera que afetarão o lucro tributável quando o valor
contábil do ativo ou passivo for recuperado ou liquidado (ou,
no caso de outros itens que não ativos e passivos, que afetarão
o lucro tributável no futuro).
diferenças temporárias
Receitas ou despesas reconhecidas em lucros e perdas em um
período mas, em virtude de leis ou regulamentos tributários,
incluídas na receita tributável em um período diferente.
efetividade de uma
cobertura
O grau em que as mudanças no valor justo ou nos fluxos de caixa
do item protegido que são atribuíveis a um risco protegido são
compensadas por mudanças no valor justo ou nos fluxos de caixa
do instrumento de cobertura.
empreendimento em
conjunto (joint venture)
Um acordo contratual mediante o qual duas ou mais partes
empreendem uma atividade econômica que esteja sujeita
a controle conjunto. Empreendimentos em conjunto (joint
ventures) podem assumir a forma de operações controladas
em conjunto, ativos controlados em conjunto ou entidades
controladas em conjunto.
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241
IFRS para PMEs – Julho de 2009
empréstimos a pagar
Passivos financeiros que não sejam contas a pagar a fornecedores
de curto prazo, sob prazos normais de crédito.
entidade controlada em
conjunto
Um empreendimento em conjunto que envolve o estabelecimento
de uma corporação, parceria ou outra entidade, em que cada
investidor possui uma participação. A entidade opera da mesma
forma que outras entidades, exceto que um acordo contratual
entre os investidores estabelece o controle conjunto sobre a
atividade econômica da entidade.
estado
Um governo nacional, regional ou local.
estoques
Ativos:
(a) mantidos para venda no curso normal dos negócios;
(b) em processo de produção para tal venda; ou
(c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos
no processo de produção ou na prestação de serviços.
fluxos de caixa
Entradas e saídas de caixa e de equivalentes de caixa.
fundeamento
(de benefícios
pós‑emprego)
Contribuições de uma entidade e, em alguns casos, de seus
empregados, para uma entidade ou fundo que seja legalmente
separado da entidade que reporta, a partir das quais são pagos
os benefícios aos empregados.
ganhos
Aumentos nos benefícios econômicos que se enquadram na
definição de receita, mas não constituem receita.
grupo
Uma controladora e todas as suas subsidiárias.
IFRSs completas
Normas Internacionais de Relatório Financeiro (IFRSs) que não
a IFRS para PMEs.
imobilizado
Ativos tangíveis que:
(a) são mantidos para uso na produção ou fornecimento de bens
ou serviços, para aluguel a terceiros, para investimento ou
para fins administrativos, e
(b) espera-se que sejam usados durante mais de um período.
imposto corrente
Valor do imposto sobre a renda a pagar (a restituir) em relação
ao lucro tributável (prejuízo fiscal) para o período corrente ou
períodos de relatório passados.
imposto diferido
Imposto sobre a renda a pagar (a recuperar) em relação ao lucro
tributável (prejuízo fiscal) para períodos de relatório futuros
como resultado de transações ou eventos passados.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
imposto sobre a renda
Todos os impostos nacionais e estrangeiros que sejam
baseados nos lucros tributáveis. Imposto sobre a renda inclui
ainda impostos a pagar por uma subsidiária, coligada ou
empreendimento em conjunto (joint venture) sobre distribuições
à entidade que reporta, como, por exemplo, impostos retidos
na fonte.
impostos diferidos
ativos
Imposto sobre a renda a recuperar em períodos de relatório
futuros em relação:
(a) a diferenças temporárias;
(b) ao diferimento de prejuízos fiscais não utilizados; e
(c) ao diferimento de créditos fiscais não utilizados.
impostos diferidos
passivos
Imposto sobre a renda a pagar em períodos de relatório futuros
em relação a diferenças temporárias.
impraticável
A aplicação de uma exigência é impraticável quando a entidade
não consegue aplicá-la, após envidar todos os esforços razoáveis
para fazê-lo.
instrumento de
cobertura (hedging)
Para fins de contabilização de cobertura especial por PMEs de
acordo com a Seção 12 desta IFRS, um instrumento de cobertura
consiste em um instrumento financeiro que atenda todos os
seguintes termos e condições:
(a) consiste em um swap de taxa de juros, um swap de moeda
estrangeira, um contrato de câmbio futuro de moeda
estrangeira ou um contrato de câmbio futuro de commodity
que se espera ser altamente efetivo na compensação de um
risco identificado no parágrafo 12.17 que seja designado
como o risco protegido.
(b) envolve uma parte externa à entidade que reporta (ou seja,
é externo ao grupo, segmento ou entidade individual que
está sendo reportada).
(c) seu valor nocional é igual ao valor designado do valor
principal ou nocional do item protegido.
(d) possui uma data de vencimento especificada que não
ultrapassa
(i)
o vencimento do instrumento financeiro que está
sendo protegido,
(ii) a liquidação esperada do compromisso de compra ou
venda de commodity, ou
(iii) a ocorrência da transação prevista altamente provável
com moeda estrangeira ou commodity que está sendo
protegida.
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IASCF
243
IFRS para PMEs – Julho de 2009
(e) não possui características de pagamento antecipado,
cancelamento antecipado ou prorrogação.
Uma entidade que escolhe aplicar a IAS 39 na contabilização
de instrumentos financeiros aplicará a definição de
instrumento de cobertura dessa norma e não esta definição.
instrumento financeiro
Um contrato que dá origem a um ativo financeiro de uma
entidade e a um passivo financeiro ou instrumento de patrimônio
de outra entidade.
instrumento financeiro
composto
Um instrumento financeiro que, do ponto de vista do emitente,
contém tanto um componente de passivo quanto um componente
de patrimônio líquido.
investidor em um
empreendimento em
conjunto
Uma parte de um empreendimento em conjunto (joint venture)
que possui controle conjunto sobre esse empreendimento.
investimento bruto em
um arrendamento
O total de:
(a) pagamentos mínimos do arrendamento a receber pelo
arrendador em um arrendamento financeiro, e
(b) qualquer valor residual não garantido que cabe ao
arrendador.
investimento líquido
em um arrendamento
Investimento bruto em um arrendamento descontado à taxa de
juros implícita no arrendamento.
item protegido (hedge)
Para fins de contabilização de cobertura especial por PMEs de
acordo com a Seção 12 desta IFRS, um item protegido consiste em:
(a) risco de taxa de juros de um instrumento de dívida
mensurado pelo custo amortizado;
(b) risco de taxa de câmbio ou de taxa de juros em um
compromisso firme ou em uma transação prevista
altamente provável;
(c) risco de preço de uma commodity mantida ou em um
compromisso firme ou transação prevista altamente
provável para a compra ou venda de uma commodity; ou
(d) risco de taxa de câmbio em um investimento líquido em
uma operação no exterior.
itens monetários
Unidades de moeda detidas e ativos e passivos a serem recebidos
ou pagos em valores fixos ou determináveis de unidades de
moeda.
lucro tributável
(prejuízo fiscal)
O lucro (prejuízo) de um período de relatório, sobre o qual o
imposto sobre a renda é pagável ou recuperável, determinado de
acordo com as normas estabelecidas pelas autoridades fiscais.
O lucro tributável é igual à receita tributável menos valores
dedutíveis da receita tributável.
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IASCF
IFRS para PMEs – Julho de 2009
lucros e perdas
O total das receitas menos as despesas, excluindo os componentes
de outros resultados abrangentes.
mensuração
O processo de determinar os valores monetários pelos quais
os elementos das demonstrações financeiras devem ser
reconhecidos e apresentados na demonstração da posição
financeira e na demonstração do resultado abrangente.
método da unidade de
crédito projetada
Um método de avaliação atuarial que considera cada período de
serviço como dando origem a uma unidade adicional de direito
a benefício e mensura cada unidade separadamente para formar
a obrigação final (algumas vezes conhecido como o método de
benefício acumulado proporcional ao serviço ou como o método
de benefício/anos de serviço).
método de juros
efetivos
Método para o cálculo do custo amortizado de um ativo
financeiro ou de um passivo financeiro (ou de um grupo de
ativos financeiros ou passivos financeiros) e para a alocação
da receita de juros ou da despesa de juros ao longo do período
correspondente.
moeda de apresentação
A moeda na qual as demonstrações financeiras são apresentadas.
moeda funcional
A moeda do principal ambiente econômico em que a entidade
opera.
mudança na estimativa
contábil
Um ajuste no valor contábil de um ativo ou passivo, ou no valor
do consumo periódico de um ativo, que resulta da avaliação da
situação atual dos ativos e passivos e dos benefícios e obrigações
futuros esperados associados a esses ativos e passivos. Mudanças
nas estimativas contábeis resultam de novas informações ou
novos desenvolvimentos e, conseqüentemente, não são correções
de erros.
negociados
publicamente
(instrumentos de dívida
ou de patrimônio)
Negociados, ou em processo de serem emitidos para negociação,
em um mercado público (uma bolsa de valores nacional ou
estrangeira ou um mercado de balcão, incluindo mercados locais
e regionais).
negócio
Conjunto integrado de atividades e ativos conduzidos e
administrados com o fim de fornecer:
(a) um retorno para os investidores, ou
(b) custos mais baixos ou outros benefícios econômicos direta
e proporcionalmente a titulares de apólice ou participantes.
Um negócio geralmente consiste em insumos, processos
aplicados a esses insumos e a produção resultante que é ou que
será usada para gerar receitas. Se houver ágio em um conjunto
transferido de atividades e ativos, presumir-se-á que o conjunto
transferido constitui um negócio.
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IASCF
245
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Normas Internacionais
de Relatório Financeiro
(IFRS)
Normas e Interpretações adotadas pelo Conselho de Normas
Internacionais de Contabilidade (IASB). Compreendem:
(a) Normas Internacionais de Relatório Financeiro – IFRSs;
(b) Normas Internacionais de Contabilidade – IASs; e
(c) Interpretações desenvolvidas pelo Comitê de Interpretações
de Relatório Financeiro Internacional (IFRIC) ou pelo
antigo Comitê Permanente de Interpretações (SIC).
notas explicativas
(às demonstrações
financeiras)
As notas explicativas contêm informações adicionais àquelas
apresentadas na demonstração da posição financeira, na
demonstração do resultado abrangente, na demonstração
do resultado (se apresentada), na demonstração combinada
do resultado e de lucros acumulados (se apresentada), na
demonstração das mutações do patrimônio líquido e na
demonstração dos fluxos de caixa. As notas explicativas fornecem
descrições narrativas ou desagregações de itens apresentados
nessas demonstrações e informações sobre itens que não se
qualificam para reconhecimento nessas demonstrações.
objetivo das
demonstrações
financeiras
Fornecer informações sobre a posição financeira, o desempenho
e os fluxos de caixa de uma entidade que sejam úteis para a
tomada de decisões econômicas por uma ampla gama de usuários
que não estejam em posição de exigir relatórios para atender suas
necessidades específicas de informações.
obrigação de benefício
definido (valor presente
de)
O valor presente, sem a dedução de quaisquer ativos do plano, de
pagamentos futuros esperados, exigidos para liquidar a obrigação
decorrente de serviços de empregados no período corrente e em
períodos anteriores.
obrigação de prestação
pública de contas
Prestação de contas aos provedores de recursos existentes e
potenciais e a outras partes externas à entidade que tomam
decisões econômicas mas que não estão em posição de exigir
relatórios para atender suas necessidades específicas de
informações. Uma entidade tem obrigação de prestação pública
de contas se:
(a) seus instrumentos de dívida ou de patrimônio forem
negociados em um mercado público ou se ela estiver em
processo de emissão desses instrumentos para negociação
em um mercado público (uma bolsa de valores nacional ou
estrangeira ou um mercado de balcão, incluindo mercados
locais e regionais), ou
(b) mantiver ativos em capacidade fiduciária para um
grupo amplo de agentes externos como um de seus
principais negócios. Este é tipicamente o caso de bancos,
cooperativas de crédito, companhias seguradoras,
corretoras/distribuidoras de títulos, fundos mútuos e
bancos de investimento.
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IASCF
IFRS para PMEs – Julho de 2009
obrigação presumida
Uma obrigação que decorre das ações de uma entidade, onde:
(a) por uma prática estabelecida no passado, políticas
divulgadas ou uma declaração atual suficientemente
específica, a entidade indicou às demais partes que aceitará
determinadas responsabilidades, e
(b) como resultado, a entidade criou uma expectativa
válida nessas outras partes de que irá cumprir com essas
responsabilidades.
operação
descontinuada
Um componente de uma entidade que foi alienado ou que é
mantido para venda e:
(a) representa um importante segmento de negócio separado
ou área geográfica de operações,
(b) é parte de um plano único coordenado para a alienação
de um importante segmento de negócio separado ou área
geográfica de operações, ou
(c) constitui uma subsidiária adquirida exclusivamente com
vistas à revenda.
outros resultados
abrangentes
Itens de receitas e despesas (incluindo ajustes de reclassificação)
não reconhecidos em lucros e perdas, conforme exigido ou
permitido por esta IFRS.
parte relacionada
Uma parte relacionada é uma pessoa ou entidade que está
relacionada à entidade que está elaborando suas demonstrações
financeiras (a entidade que reporta).
(a) Uma pessoa ou um membro próximo da família dessa
pessoa é relacionada a uma entidade que reporta se essa
pessoa:
(i)
fizer parte do pessoal-chave da administração da
entidade que reporta ou de uma controladora da
entidade que reporta;
(ii) tiver controle sobre a entidade que reporta; ou
(iii) tiver controle conjunto ou influência significativa
sobre a entidade que reporta ou tiver poder de voto
significativo nessa entidade.
(b) Uma entidade é relacionada a uma entidade que reporta se
qualquer das condições a seguir for aplicável:
(i)
a entidade e a entidade que reporta forem membros do
mesmo grupo (o que significa que cada controladora,
subsidiária e subsidiária-irmã é relacionada às
demais).
(ii) uma das entidades é uma associada ou empreendimento
em conjunto da outra entidade (ou membro de um
grupo do qual a outra entidade seja membro).
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IASCF
247
IFRS para PMEs – Julho de 2009
(iii) ambas as entidades são empreendimentos em
conjunto de uma terceira entidade.
(iv) uma das entidades é um empreendimento em
conjunto de uma terceira entidade, e a outra entidade
é uma coligada dessa terceira entidade.
(v) a entidade é um plano de benefícios pós-emprego
para o benefício dos empregados da entidade que
reporta ou de qualquer entidade relacionada à
entidade que reporta. Se a entidade que reporta for ela
própria esse plano, os empregadores patrocinadores
também serão relacionados ao plano.
(vi) a entidade é controlada ou controlada em conjunto
por uma pessoa identificada em (a).
(vii) uma pessoa identificada em (a)(i) possui poder de
voto significativo na entidade.
(viii)uma pessoa identificada em (a)(ii) possui influência
significativa sobre a entidade ou possui poder de voto
significativo nela.
(ix) uma pessoa ou um membro próximo da família dessa
pessoa possui tanto influência significativa sobre a
entidade, ou poder de voto significativo nela, quanto
controle conjunto sobre a entidade que reporta.
(x) um membro do pessoal-chave da administração da
entidade ou de uma controladora da entidade, ou
um membro próximo da família desse membro, tem
controle ou controle conjunto sobre a entidade que
reporta ou tem poder de voto significativo nela.
participação
não‑controladora
O patrimônio líquido em uma subsidiária não atribuível, direta
ou indiretamente, a uma controladora.
passivo
Uma obrigação presente da entidade, decorrente de eventos
passados, cuja liquidação se espera resultar em um fluxo de saída
de recursos da entidade que incorporam benefícios econômicos.
passivo contingente
(a) Uma possível obrigação que decorre de eventos passados
e cuja existência somente será confirmada pela ocorrência
ou não de um ou mais eventos futuros incertos, que não
estejam totalmente sob o controle da entidade, ou
(b) uma obrigação presente que decorre de eventos passados,
mas não é reconhecida porque:
(i)
não é provável que uma saída de recursos que
incorporem benefícios econômicos será exigida a
fim de liquidar a obrigação, ou
(ii) o valor da obrigação não pode ser mensurado com
confiabilidade suficiente.
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IASCF
IFRS para PMEs – Julho de 2009
passivo de benefício
definido
O valor presente da obrigação de benefício definido na data de
relatório menos o valor justo na data de relatório dos ativos do
plano (se houver) a partir dos quais as obrigações devam ser
diretamente liquidadas.
passivo financeiro
Qualquer passivo que seja:
(a) uma obrigação contratual:
(i)
de entregar caixa ou outro ativo financeiro a outra
entidade; ou
(ii) de trocar ativos financeiros ou passivos financeiros
com outra entidade sob condições que sejam
potencialmente desfavoráveis à entidade, ou
(b) um contrato que será ou que poderá ser liquidado com
instrumentos de patrimônio próprios da entidade e:
(i)
pelo qual a entidade esteja ou possa estar obrigada
a entregar um número variável de seus próprios
instrumentos de patrimônio, ou
(ii) que será ou que poderá ser liquidado de outro modo
que não pela troca de um valor fixo em caixa ou
de outro ativo financeiro por um número fixo de
instrumentos de patrimônio próprios da entidade.
Para essa finalidade, os instrumentos de patrimônio
próprios da entidade não incluem instrumentos que
constituam contratos para recebimento ou entrega
futura de instrumentos de patrimônio próprios da
entidade.
patrimônio líquido
A participação residual nos ativos da entidade, após a dedução
de todos os seus passivos.
pequenas e médias
empresas
Empresas que:
(a) não têm obrigação de prestação pública de contas, e
(b) publicam demonstrações financeiras para fins gerais para
usuários externos.
Uma entidade tem obrigação de prestação pública de contas se:
(a) registrar, ou estiver em processo de registrar, suas
demonstrações financeiras junto a uma comissão de
valores mobiliários ou outra organização reguladora para
a finalidade de emitir qualquer classe de instrumentos em
um mercado público, ou
(b) mantiver ativos em uma capacidade fiduciária para um grupo
amplo de agentes externos como um de seus principais
negócios. Este é tipicamente o caso de bancos, cooperativas
de crédito, companhias seguradoras, corretoras/distribuidoras
de títulos, fundos mútuos e bancos de investimento.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
perda por redução ao
valor recuperável
O valor pelo qual o valor contábil de um ativo excede (a) no caso
de estoques, seu preço de venda menos custos para concluir e
vender ou (b) no caso de outros ativos, seu valor justo menos
custos para vender.
período de relatório
O período coberto pelas demonstrações financeiras ou por um
relatório financeiro intermediário.
pesquisa
Investigação original e planejada empreendida com o intuito de
obter novo conhecimento e entendimento científico ou técnico.
plano público (de
benefícios aos
empregados)
Planos de benefícios aos empregados estabelecidos por
legislação, para cobrir todas as entidades (ou todas as entidades
de uma categoria em particular, como, por exemplo, um setor
específico), operados por um governo nacional ou local ou
por outro órgão (como, por exemplo, uma autarquia criada
especificamente para tal fim), que não está sujeito ao controle
ou à influência da entidade que reporta.
planos de benefício
definido
Planos de benefícios pós-emprego que não são planos de
contribuição definida.
planos (de benefícios)
multipatrocinados
Planos de contribuição definida (exceto planos públicos) ou
planos de benefício definido (exceto planos públicos) que:
(a) reúnam os ativos contribuídos por diversas entidades que
não estejam sob controle comum, e
(b) utilizem esses ativos para oferecer benefícios aos
empregados de mais de uma entidade, onde os níveis
de contribuição e de benefícios são determinados sem
levar em conta a identidade da entidade que emprega os
respectivos empregados.
planos de benefícios
pós-emprego
Acordos formais ou informais nos quais uma entidade oferece
benefícios pós-emprego a um ou mais empregados.
planos de contribuição
definida
Planos de benefícios pós-emprego nos quais uma entidade
paga contribuições fixas a uma entidade separada (um fundo),
não tendo nenhuma obrigação legal ou presumida de fazer
contribuições adicionais ou de efetuar pagamentos diretos de
benefícios aos empregados se o fundo não tiver ativos suficientes
para pagar todos os benefícios aos empregados relativamente
aos seus serviços no período corrente e em períodos anteriores.
políticas contábeis
São os princípios, bases, convenções, regras e práticas específicos
aplicados por uma entidade na elaboração e apresentação das
demonstrações financeiras.
posição financeira
A relação entre o ativo, o passivo e o patrimônio líquido de uma
entidade, conforme apresentados na demonstração da posição
financeira.
produto agrícola
O produto colhido dos ativos biológicos da entidade.
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IASCF
IFRS para PMEs – Julho de 2009
propriedade para
investimento
Imóvel (terreno ou edifício, ou parte de um edifício, ou ambos)
mantido pelo proprietário ou pelo arrendatário, de acordo com
um arrendamento financeiro, para auferir aluguéis ou para
valorização do capital, ou ambos, exceto para:
(a) uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou
para fins administrativos, ou
(b) venda no curso normal dos negócios.
proprietários
Titulares de instrumentos classificados como de patrimônio
líquido.
provável
A possibilidade de ocorrer é maior do que a de não ocorrer.
provisão
Um passivo de prazo ou valor incerto.
prudência
A inclusão de um grau de cuidado no exercício dos julgamentos
necessários ao fazer as estimativas necessárias sob condições
de incerteza, de modo que os ativos ou as receitas não sejam
superavaliados e que os passivos ou as despesas não sejam
subavaliados.
receita
A entrada bruta de benefícios econômicos durante o período,
originada no curso das atividades normais de uma entidade,
quando essas entradas resultam em aumentos no patrimônio
líquido, exceto aumentos relativos a contribuições de investidores
patrimoniais.
reconhecimento
O processo de incorporação na demonstração da posição
financeira ou na demonstração do resultado abrangente de um
item que atenda à definição de um elemento e que atenda aos
seguintes critérios:
(a) for provável que algum benefício econômico futuro
associado ao item fluirá para/da entidade; e
(b) o item tiver um custo ou valor que possa ser mensurado
de forma confiável.
relevante
Omissões ou divulgações distorcidas de itens são relevantes se
puderem, individual ou coletivamente, influenciar as decisões
econômicas de usuários tomadas com base nas demonstrações
financeiras. A relevância depende da extensão e da natureza da
omissão ou da divulgação distorcida em vista das circunstâncias.
A extensão ou a natureza do item, ou uma combinação de ambos,
pode ser o fator determinante.
resultado abrangente
total
A mutação no patrimônio líquido durante um período, como
resultado de transações e outros eventos, exceto mutações
resultantes de transações com proprietários, em sua condição de
proprietários (igual à soma de lucros e perdas e outros resultados
abrangentes).
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251
IFRS para PMEs – Julho de 2009
segmento operacional
Um segmento operacional é um componente de uma entidade:
(a) que atua em atividades de negócios das quais pode obter
receitas e incorrer em despesas (incluindo receitas e
despesas relacionadas a transações com outros componentes
da mesma entidade);
(b) cujos resultados operacionais sejam regularmente avaliados
pelo principal tomador de decisões operacionais da
entidade, ao decidir sobre os recursos a serem alocados
ao segmento e ao avaliar o seu desempenho; e
(c) em relação ao qual estão disponíveis informações
financeiras distintas.
subsidiária
Uma entidade, incluindo uma entidade sem personalidade
jurídica, tal como uma associação, controlada por outra entidade
(conhecida como a controladora).
substantivamente
promulgado
Alíquotas de impostos serão consideradas como substantivamente
promulgadas quando eventos futuros exigidos pelo processo de
promulgação não alterarem o resultado.
subvenções
governamentais
Auxílio do governo, na forma de transferências de recursos
para uma entidade em compensação por cumprimento passado
ou futuro de certas condições relacionadas às atividades
operacionais da entidade.
taxa de juros efetiva
A taxa que desconta exatamente os pagamentos ou recebimentos
de caixa futuros estimados ao longo da vida esperada do
instrumento financeiro ou, quando apropriado, de um período
mais curto, em relação ao valor contábil líquido do ativo
financeiro ou passivo financeiro.
taxa de juros implícita
no arrendamento
A taxa de desconto que, no início do arrendamento, faz com
que o valor presente total (a) dos pagamentos mínimos do
arrendamento e (b) do valor residual não garantido seja igual
à soma (i) do valor justo do ativo arrendado e (ii) de quaisquer
custos diretos iniciais do arrendador.
taxa de juros imputada
O que for mais claramente determinável entre:
(a) a taxa em vigor para um instrumento similar de um
emitente com classificação de crédito similar, ou
(b) uma taxa de juros que desconte o valor nominal do
instrumento ao preço de venda corrente à vista dos bens
ou serviços.
taxa de juros
incremental sobre
empréstimo (do
arrendatário)
252
A taxa de juros que o arrendatário teria de pagar em um
arrendamento similar ou, se esse valor não puder ser determinado,
a taxa que, no início do arrendamento, o arrendatário incorreria
ao pedir emprestado, por um prazo semelhante e com uma
garantia semelhante, os recursos necessários para comprar o
ativo.
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
tempestividade
Fornecimento de informações em demonstrações financeiras
dentro do prazo da decisão.
transação com partes
relacionadas
Uma transferência de recursos, serviços ou obrigações entre
partes relacionadas, independentemente da cobrança de um
preço.
transação de
pagamento baseada em
ações
Uma transação na qual a entidade recebe bens ou serviços
(incluindo serviços de empregados) como contrapartida por
instrumentos de patrimônio da entidade (incluindo ações ou
opções de ações) ou adquire bens ou serviços, incorrendo
em passivos com o fornecedor desses bens ou serviços, por
valores baseados no preço das ações ou outros instrumentos de
patrimônio da entidade.
transação de
pagamento baseada
em ações liquidada em
caixa
Transação de pagamento baseada em ações em que a entidade
adquire bens ou serviços, incorrendo em um passivo para
transferir caixa ou outros ativos ao fornecedor desses bens ou
serviços, por valores baseados no preço (ou valor) das ações ou
outros instrumentos de patrimônio da entidade.
transação de
pagamento baseada
em ações liquidada
em instrumentos de
patrimônio
Uma transação de pagamento baseada em ações na qual a
entidade recebe bens ou serviços como contrapartida por
instrumentos de patrimônio da entidade (incluindo ações ou
opções de ações).
transação prevista
Uma transação futura não comprometida, mas prevista.
unidade geradora de
caixa
O menor grupo identificável de ativos que geram entradas de
caixa que são, em grande parte, independentes das entradas de
caixa de outros ativos ou de grupos de ativos.
valor contábil
O valor pelo qual um ativo ou passivo é reconhecido na
demonstração da posição financeira.
valor depreciável
O custo de um ativo, ou outro valor que substitua o custo (nas
demonstrações financeiras), menos seu valor residual.
valor em uso
O valor presente dos fluxos de caixa futuros que se espera que
se origine de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa.
valor intrínseco
A diferença entre o valor justo das ações que a contraparte
tem o direito (condicional ou incondicional) de subscrever ou
de receber e o preço (se houver) que a contraparte é (ou será)
obrigada a pagar por essas ações. Por exemplo, uma opção de
ações com um preço de exercício de UM 15 em uma ação com
valor justo de UM 20 tem um valor intrínseco de UM 5.
valor justo
O valor pelo qual um ativo poderia ser trocado, ou um passivo
liquidado, ou um instrumento de patrimônio concedido poderia
ser trocado, entre partes conhecedoras e interessadas, em uma
transação em bases usuais de mercado.
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253
IFRS para PMEs – Julho de 2009
valor justo menos
custos para vender
O valor obtido da venda de um ativo ou de uma unidade geradora
de caixa, em uma transação em bases usuais de mercado,
entre partes conhecedoras e interessadas, menos os custos de
alienação.
valor nocional
A quantidade de unidades de moeda, ações, alqueires, libras ou
outras unidades especificadas em um contrato de instrumento
financeiro.
valor presente
Uma estimativa atual do valor presente descontado dos futuros
fluxos de entrada de caixa líquidos no curso normal dos negócios.
valor recuperável
É o maior valor entre o valor justo de um ativo (ou de uma
unidade geradora de caixa) menos os custos para vender ou o
seu valor em uso.
valor residual (de um
ativo)
O valor estimado que uma entidade obteria presentemente a
partir da alienação de um ativo, após deduzir os custos estimados
de alienação, se o ativo já tivesse a idade e estivesse na condição
esperada no final de sua vida útil.
vida útil
O período ao longo do qual espera-se que um ativo esteja
disponível para uso por uma entidade, ou o número de unidades
de produção ou similares que uma entidade espera obter a partir
do ativo.
254
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
Tabela de derivação
A IFRS para PMEs foi desenvolvida:
(a)
extraindo-se os conceitos fundamentais da Estrutura Conceitual do IASB e os
princípios e a respectiva orientação obrigatória das IFRSs completas (incluindo
Interpretações) e
(b)
considerando-se as modificações que são apropriadas com base nas necessidades
dos usuários e em considerações sobre o custo-benefício.
A tabela abaixo identifica as principais fontes em IFRSs completas a partir das quais os
princípios de cada seção da IFRS para PMEs foram extraídos.
Seção da IFRS para PMEs
Fontes
Prefácio
Prefácio às Normas Internacionais de
Relatório Financeiro
1
Pequenas e Médias Empresas
—
2
Conceitos e Princípios
Abrangentes
Estrutura Conceitual do IASB, IAS 1 –
Apresentação de Demonstrações
Financeiras
3
Apresentação de Demonstrações
Financeiras
IAS 1
4
Demonstração da Posição
Financeira
IAS 1
5
Demonstração do Resultado
Abrangente e Demonstração do
Resultado
IAS 1
6
Demonstração das Mutações
do Patrimônio Líquido e
Demonstração do Resultado
Abrangente e de Lucros
Acumulados
IAS 1
7
Demonstração dos Fluxos de
Caixa
IAS 7 – Demonstração dos Fluxos de Caixa
8
Notas Explicativas às
Demonstrações Financeiras
IAS 1
9
Demonstrações Financeiras
Consolidadas e Separadas
IAS 27 – Demonstrações Financeiras
Consolidadas e Separadas, tal como
alterada em 2008
10
Políticas Contábeis, Estimativas
e Erros
IAS 8 – Políticas Contábeis, Mudanças
nas Estimativas Contábeis e Erros
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
11 e 12 Instrumentos Financeiros
Básicos e Outras Questões de
Instrumentos Financeiros
IAS 32 – Instrumentos Financeiros:
Apresentação, IAS 39 – Instrumentos
Financeiros: Reconhecimento e
Mensuração, IFRS 7 – Instrumentos
Financeiros: Divulgações
13
Estoques
IAS 2 – Estoques
14
Investimentos em Coligadas
IAS 28 – Investimentos em Coligadas
15
Investimentos em
Empreendimentos em Conjunto
(Joint Ventures)
IAS 31 – Participações em
Empreendimentos em Conjunto
(Joint Ventures)
16
Propriedades para Investimento
IAS 40 – Propriedades para Investimento
17
Imobilizado
IAS 16 – Imobilizado
18
Ativos Intangíveis Que Não
Sejam Ágio
IAS 38 – Ativos Intangíveis
19
Combinações de Negócios e
Ágio
IFRS 3 – Combinações de Negócios
20
Arrendamentos
IAS 17 – Arrendamentos
21
Provisões e Contingências
IAS 37 – Provisões, Passivos
Contingentes e Ativos Contingentes
22
Passivo e Patrimônio Líquido
IAS 1, IAS 32
23
Receita
IAS 11 – Contratos de Construção,
IAS 18 – Receita
24
Subvenções Governamentais
IAS 20 – Contabilização de Subvenções
Governamentais e Divulgação de
Assistência Governamental
25
Custos de Empréstimos
IAS 23 – Custos de Empréstimos
26
Pagamento Baseado em ações
IFRS 2 – Pagamento Baseado em Ações
27
Redução ao Valor Recuperável
de Ativos
IAS 2, IAS 36 – Redução ao Valor
Recuperável de Ativos
28
Benefícios aos Empregados
IAS 19 – Benefícios aos Empregados
29
Imposto Sobre a Renda
IAS 12 – Impostos sobre a Renda
30
Conversão de Moeda Estrangeira
IAS 21 – Os Efeitos das Mudanças nas
Taxas de Câmbio
31
Hiperinflação
IAS 29 – Relatório Financeiro em
Economias Hiperinflacionárias
32
Eventos após o Final do Período
de Relatório
IAS 10 – Eventos após o Período de
Relatório
33
Divulgações sobre Partes
Relacionadas
IAS 24 – Divulgações sobre Partes
Relacionadas
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IFRS para PMEs – Julho de 2009
34
Atividades Especializadas
IAS 41 – Agricultura, IFRS 6 – Exploração
e Avaliação de Recursos Minerais
35
Transição para a IFRS para
PMEs
IFRS 1 – Adoção pela Primeira Vez
das Normas Internacionais de Relatório
Financeiro (IFRSs)
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257
IFRS para PMEs – Julho de 2009
Aprovação pelo Conselho da IFRS para PMEs
A Norma Internacional de Relatório Financeiro para Pequenas e Médias Empresas (IFRS
para PMEs) foi aprovada para emissão por treze dos catorze membros do Conselho de Normas
Internacionais de Contabilidade (IASB). O Sr. Leisenring divergiu. Sua opinião divergente é
apresentada após a Base para Conclusões.
Sir David Tweedie
Presidente
Thomas E Jones
Vice-Presidente
Mary E Barth
Stephen Cooper
Philippe Danjou
Jan Engström
Robert P Garnett
Gilbert Gélard
Prabhakar Kalavacherla
James J Leisenring
Warren J McGregor
John T Smith
Tatsumi Yamada
Wei-Guo Zhang
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