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UNIVERSIDADE DO EXTREMO SUL CATARINENSE – UNESC
CURSO DE GRADUAÇÃO EM CIÊNCIAS CONTÁBEIS
FABÍOLA COMIN
A UTILIZAÇÃO DOS TRABALHOS DA AUDITORIA INTERNA NA
ORGANIZAÇÃO DOS SISTEMAS OPERACIONAIS
CRICIÚMA, DEZEMBRO DE 2010
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FABÍOLA COMIN
A UTILIZAÇÃO DOS TRABALHOS DA AUDITORIA INTERNA NA
ORGANIZAÇÃO DOS SISTEMAS OPERACIONAIS
Trabalho de fim e de Conclusão de Curso
apresentado para obtenção do grau de Bacharel no
curso de Ciências Contábeis da Universidade do
Extremo Sul Catarinense, UNESC.
Orientador: Professor Especialista Marcos Danilo
Viana
CRICIÚMA, DEZEMBRO DE 2010
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FABÍOLA COMIN
A UTILIZAÇÃO DOS TRABALHOS DA AUDITORIA INTERNA NA
ORGANIZAÇÃO DOS SISTEMAS OPERACIONAIS
Trabalho de fim e de Conclusão de Curso aprovado
pela Banca Examinadora para obtenção do grau de
Bacharel no curso de Ciências Contábeis da
Universidade do Extremo Sul Catarinense, UNESC,
com Linha de pesquisa em Auditoria Interna.
Criciúma, 09 de Dezembro de 2010.
BANCA EXAMINADORA
Professor Esp. Marcos Danilo Viana – Orientador
Professor Esp. Fernando Garcia - Examinador
Professor Esp. Luciano Ducioni - Examinador
4
Aos meus pais Lirio e Dilma
Às minhas irmãs Fabiana e Edilaine
Porque família é tudo.
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AGRADECIMENTOS
A Deus, por me conceder forças para alcançar meus objetivos;
À minha mãe Dilma e o meu pai Lirio, que sempre estiveram presentes em cada
momento dessa graduação, razão por mais essa conquista;
Às minhas irmãs Fabiana e Edilaine, pelo incentivo e compreensão;
Ao meu orientador professor Marcos Viana pelo apoio e acompanhamento dado no
desenvolvimento deste trabalho;
Aos meus amigos (a) e colegas pelo convívio, aprendizado e momentos divertidos
saibam que foram únicos e memoráveis;
A UNESC e todo corpo docente do curso de Ciências Contábeis, pelo conhecimento
proporcionado e dedicação oferecida para os acadêmicos do curso e em especial
para os graduandos no decorrer destes quatro anos e meio.
6
“Plante seu jardim e decore sua alma, ao invés
de esperar que alguém lhe traga flores. E você
aprende que realmente pode suportar [...], que
realmente é forte, e que pode ir muito mais longe
depois de pensar que não se pode mais. E que
realmente a vida tem valor e que você tem valor
diante da vida! Nossas dúvidas são traidoras e
nos fazem perder o bem que poderíamos
conquistar, se não fosse o medo de tentar”.
(Willian Shakespeare)
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RESUMO
COMIN, Fabíola. A Utilização dos Trabalhos da Auditoria Interna na
Organização dos Sistemas Operacionais. 2010. 119 p. Orientador: Marcos Danilo
Viana. Trabalho de Conclusão do Curso de Ciências Contábeis. Universidade do
Extremo Sul Catarinense – UNESC. Criciúma – SC.
A procura pela eficiência na realização das operações e na busca em informações
sólidas para as tomadas de decisões está cada vez mais presente nas
organizações, isto porque o mercado vem sofrendo mudanças e transformações
com freqüência, no qual as empresas, sendo elas grandes, médias ou pequenas
necessitam de dados concretos para continuar exercendo suas atividades e se
aperfeiçoando. A auditoria interna surge neste contexto como uma aliada para o
desenvolvimento dos negócios da sociedade sendo ela uma ferramenta de gestão
aplicada às empresas. Pois, fornece a administração informações precisas sobre o
desempenho da entidade, quanto: a situação patrimonial e financeira. O que
possibilita a tomada de decisões, em bases de dados mais exatos, diminuindo a
ocorrência de erros. A auditoria interna também detecta as fragilidades dos sistemas
operacionais, ou seja, avalia o sistema de controle interno. Constatando a existência
de pontos fracos, propõe a adoção de medidas de melhorias, com objetivo de se
estabelecer o bom funcionamento e eficiência das rotinas operacionais, garantindo
maior segurança aos bens patrimoniais da organização, assim como o registro
adequado das operações e disponibilizando maior exatidão das informações. Por
isso, a auditoria interna é um instrumento determinante ao sucesso e continuidade
das empresas, sendo uma alternativa indispensável para todos os departamentos da
entidade que proporciona assessoramento na obtenção de informações concretas.
O objetivo deste estudo é apresentar a utilização dos trabalhos da auditoria interna
na administração de um supermercado da região de Criciúma – SC na organização
dos sistemas operacionais. No estudo em questão é apresentada a fundamentação
teórica sobre a auditoria e os controles internos, com base em pesquisa descritiva.
Em seguida são expostos os procedimentos realizados pela auditoria interna na
companhia em estudo, apresentando os procedimentos utilizados pela área
Financeira. Por fim, destaca-se o resultado da avaliação dos controles internos a
partir das informações colhidas diante do questionário aplicado sobre o
desenvolvimento das rotinas de trabalho dos setores envolvidos. Como resultado
dessa avaliação destacou-se somente os pontos que carecem de adequações. Esse
resultado do estudo indicou que a empresa utiliza os trabalhos da auditoria interna
para obter segurança no patrimônio e obter informações para realizar decisões da
entidade. Portanto, compreende-se que é necessária a utilização dos trabalhos da
auditoria interna nas ações e melhoraria dos controles internos adequando às
operações dos departamentos da empresa, garantindo melhor desempenho.
Palavra-chave: auditoria interna, controles internos e tomadas de decisões.
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LISTA DE ILUSTRAÇÕES
Figura 1: Como a Auditoria Interna Afeta o Desempenho Gerencial.........................40
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LISTA DE TABELAS
Tabela 1: Características que Diferenciam a Auditoria Interna da Auditoria
Externa.......................................................................................................................51
Tabela 2: Principais Diferenças entre a Auditoria Interna e Externa.........................52
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LISTA DE SIGLAS
SC – Santa Catarina
CVM – Comissão de Valores Mobiliários
IAIB – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
NBC – Normas Brasileiras de Contabilidade
CFC – Conselho Federal de Contabilidade
CRC - Conselho Regional de Contabilidade
BACEN - Banco Central
IN – Instrução Normativa
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SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ......................................................................................................14
1.1 Tema e Problema................................................................................................15
1.2 Objetivos da Pesquisa.......................................................................................16
1.3 Justificativa.........................................................................................................17
1.4 Metodologia........................................................................................................18
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA .............................................................................21
2.1 Surgimento da Auditoria...................................................................................22
2.1.1 Origem e Evolução da Auditoria....................................................................22
2.1.2 Surgimento da Auditoria no Brasil ...............................................................24
2.1.3 Causas do Crescimento da Auditoria...........................................................26
2.2 Vantagens e Reflexos dos Trabalhos da Auditoria........................................27
2.3 Tipos de Auditoria – Funções e Diferenças....................................................30
2.3.1 Auditoria Interna..............................................................................................32
2.3.1.1 Aspectos Conceituais de Auditoria Interna..............................................32
2.3.1.2 Missão da Auditoria Interna........................................................................35
2.3.1.3 Objetivos e Funções da Auditoria Interna.................................................36
2.3.1.4 Necessidade e Importância da Auditoria Interna.....................................38
2.3.1.5 Principais Motivos para a Não Implementação das Melhorias Sugeridas
Pela Auditoria Interna...............................................................................................41
2.3.1.6 Normas Profissionais do Auditor Interno..................................................41
2.3.2 Auditoria Externa ou Independente .............................................................43
2.3.2.1 Aspectos Conceituais de Auditoria Independente...................................44
2.3.2.2 Objetivos da Auditoria Independente........................................................46
2.3.2.3 Necessidade e Importância da Auditoria Independente..........................47
2.3.2.4 Condições para Registro e Exercício do Auditor Independente............48
2.3.3 Diferença entre Auditoria Interna e Externa.................................................50
2.3.4 Relação entre a Auditoria Interna e a Auditoria Externa............................53
2.4 Normas e Procedimentos Aplicáveis na Execução dos Trabalhos da
Auditoria.....................................................................................................................55
2.4.1 Normas e Procedimentos para os Trabalhos da Auditoria........................55
2.4.1.1 Definições e Diferenças de Normas e Procedimentos.............................55
12
2.4.1.2 Procedimentos Usuais a Auditoria - Teste de Substantivo e de
Observância...............................................................................................................57
2.4.2 Normas de Auditoria Utilizadas no Brasil....................................................59
2.4.2.1 Normas Relativas à Pessoa do Auditor Independente............................59
2.4.2.2 Normas Relativas à Execução dos Trabalhos..........................................63
2.4.2.3 Papéis de Trabalho do Auditor...................................................................66
2.4.2.3.1 Conceito, Objetivo e Conteúdo dos Papéis de Trabalho......................67
2.4.2.3.2 Preparo e Descrição dos Papéis ............................................................69
2.4.2.3.3 Tipos e Formatos dos Papéis de Trabalho.............................................70
2.4.2.4 Fraude e Erro................................................................................................71
2.5 Controles Internos.............................................................................................72
2.5.1 Conceito de Controle Interno ........................................................................73
2.5.1.1 Tipos de Controle.........................................................................................74
2.5.1.2 Eficiência e Eficácia dos Controles Internos............................................76
2.5.2 Importância dos Controles Internos em uma Organização .......................77
2.5.3 Objetivos do Controle Interno.......................................................................78
2.5.4 Limitação do Controle Interno ......................................................................79
2.5.5 Custos do Controle Versus Benefícios.........................................................81
3 ESTUDO DE CASO – AVALIAÇÃO DOS CONTROLES INTERNOS DE UMA
ORGANIZAÇÃO SUPERMERCADISTA ...................................................................83
3.1 Caracterização da Empresa em Estudo...........................................................83
3.1.1 Estrutura Organizacional ...............................................................................84
3.2 Levantamento dos Procedimentos Adotados Pelos Setores Financeiros da
Empresa......................................................................................................................84
3.2.1 Contas a Receber ...........................................................................................85
3.2.2 Contas a Pagar................................................................................................87
3.2.3 Tesouraria........................................................................................................88
3.3 Trabalhos da Auditoria Interna.........................................................................90
3.3.1 Planejamento e Programas de Trabalho da Auditoria Interna...................90
3.3.2 Procedimentos da Auditoria Interna.............................................................92
3.4 Análises dos Procedimentos Adotados e Proposições para a Adequação
dos Sistemas de Controles Internos.......................................................................94
3.4.1 Considerações Essenciais a Auditoria da Área Financeira ......................94
3.4.1.1 Auditoria Interna das Contas a Receber....................................................95
13
3.4.1.2 Auditoria Interna das Contas a Pagar........................................................97
3.4.1.3 Auditoria Interna da Tesouraria..................................................................98
3.4.2 Resultado da Análise dos Procedimentos Realizados pela Empresa em
Estudo ......................................................................................................................100
3.5 Visão e Análise Sistêmica da Auditoria Interna da Empresa......................104
3.5.1 Caracterização dos Sistemas de Controles Internos da Empresa em
Estudo.......................................................................................................................104
3.5.2 Custo x Benefícios dos Controles Internos no Ponto de Vista da Empresa
em Estudo................................................................................................................105
3.5.6 Análise dos Controles Internos pela Auditoria Interna da Empresa em
Estudo.......................................................................................................................108
3.5.7 Participação da auditoria Interna na Participação da Administração Geral
...................................................................................................................................109
4 CONSIDERAÇÕES FINAIS..................................................................................111
REFERÊNCIAS........................................................................................................113
14
1 INTRODUÇÃO
Atualmente, as irregularidades nas organizações são avaliadas dentro de
enfoques globais, devido que cada decisão mal tomada influenciará na atividade
econômica da entidade, ocasionando conseqüências sobre as decisões gerenciais,
financeiras, patrimoniais ou até mesmo na continuidade da empresa.
Com o desenvolvimento das empresas ampliam-se os riscos em relação
aos controles, pois a entidade deverá ter segurança de todo o seu patrimônio e de
suas atividades, com este crescimento a organização precisa de maior
confiabilidade nos dados e informes, de modo a detectarem os erros e fraudes nos
exercícios.
O controle é um mecanismo de proteção para as organizações, no qual
ao serem aplicados contribuem para o aprimoramento da empresa, sendo que para
obter a eficiência é necessário utilizar os trabalhos da auditoria interna, que verifica o
cumprimento e governa o sistema de controles internos.
Neste sentido, o presente trabalho busca elucidar a utilização dos
controles internos para obter seguranças nas informações e no patrimônio, bem
como o aprimoramento do mesmo com os trabalhos da auditoria interna e a
utilização destes trabalhos na organização dos sistemas operacionais.
Para tanto, é realizada uma coleta de informações e dados obtidos junto
às referências bibliográficas e um levantamento realizado em uma empresa da
região de Criciúma. Assim, o questionário abordou assuntos que relacionam aos
controles internos e ao trabalho da auditoria interna sobre os controles.
Dessa forma surge a necessidade de demonstrar o tema e problema do
estudo em questão, destacando os objetivos gerais e específicos a serem obtidos.
Na sequência, destaca-se a justificativa onde se relata a importância do tema
exposto e, por último a metodologia aplicada para o desenvolvimento da pesquisa.
15
1.1 Tema e Problema
O crescimento das empresas em um ambiente com avanço tecnológico
onde mudanças e transformações no mercado ocorrem com frequência, requer para
as mesmas maior domínio sobre suas atividades e do seu patrimônio. Neste
contexto, faz-se necessário a utilização de controles internos eficientes e seguros
para que suas atividades sejam realizadas de forma mais adequadas e consistentes
a fim de alcançar os seus objetivos empresariais.
A Contabilidade possui como objeto de estudo o patrimônio da entidade,
fornece informações quanto à situação econômica, financeira e patrimonial de um
determinado período sobre a organização. Esses dados são elaborados por meio da
escrituração dos atos e fatos que incide sobre as operações, sendo que o registro é
realizado com base nos princípios e normas contábeis, onde são constituídos os
demonstrativos e relatórios para os usuários internos e externos, que servem como
informações do desempenho das atividades empresariais.
Desta forma, como técnica contábil a auditoria utiliza a contabilidade para
alcançar seus objetivos de demonstrar informações fidedignas sobre a posição
patrimonial e financeira da organização. Sendo que as mesmas têm o patrimônio da
empresa como elemento principal em seus trabalhos. A auditoria avalia todos os
registros contábeis e administrativos bem como os procedimentos realizados na
escrituração contábil.
Assim, a auditoria é classificada como interna e externa que também é
chamada de auditoria independente. Ambas as auditorias estão inseridas com intuito
de permitir uma melhoria contínua nas atividades da entidade. Sendo que a auditoria
interna analisa os controles internos da organização e a auditoria externa verifica a
fidedignidade das demonstrações contábeis elaboradas pela contabilidade da
companhia.
A auditoria interna em muitas organizações também é utilizada como
instrumento de gestão, uma vez que a mesma proporciona maior garantia para a
administração e maior tranqüilidade aos proprietários. Isto porque a auditoria interna
é uma ferramenta utilizada para alcançar as diretrizes traçadas pela alta
administração. Os trabalhos da auditoria interna consistem em verificar se a política
16
dos controles internos está sendo estabelecida, ou se possuem falhas ou
irregularidades.
A auditoria interna inspeciona as atividades organizacionais, visando
apurar a existência de eventuais desvios no patrimônio da sociedade ou processos
sendo executados incorretos, e por conseqüência indicar sugestão viável para a
empresa e medidas para a adequação dos sistemas operacionais.
Os benefícios proporcionados com o trabalho da auditoria interna não
somente agregam valor sobre as operações da companhia, mas também oferecem
informações adicionais que são disponibilizadas para os órgãos da administração,
para a utilização nas tomadas de decisões, como na análise no processo de
planejamento estratégico ou em qualquer outra circunstância que necessite de
dados concretos e mais corretos.
Neste contexto é importante que as empresas utilizem à auditoria interna e
os controles internos em suas operações e avaliem a importância que a mesma
pode proporcionar com o seu trabalho. Diante disto, tem-se o seguinte
questionamento:
Como
os
trabalhos
da
auditoria
interna
aplicados
aos
procedimentos adotados pelo setor Financeiro, Contas a Receber e a Pagar e
Tesouraria podem auxiliar no funcionamento e nas tomadas de decisões em uma
empresa da região de Criciúma – Santa Catarina (SC)?
1.2 Objetivos da Pesquisa
O presente estudo tem objetivo geral apresentar a importância dos
trabalhos da
auditoria
interna
à administração da
sociedade
empresarial
supermercadista da região quanto à adequação dos controles internos do setor
financeiro: contas a receber, a pagar e tesouraria, e a utilização desses trabalhos na
organização dos sistemas operacionais.
Para alcançar o objetivo geral têm-se os objetivos específicos, quais
sejam:
•
Caracterizar os aspectos teóricos que revestem a auditoria interna e externa;
a profissão do auditor; as normas e procedimentos que regulam os trabalhos
do auditor;
17
•
Descrever os conceitos, objetivos e a importância dos controles internos,
assim como destacar os procedimentos utilizados pela empresa;
•
Apresentar por meio de coleta de informações os controles internos sobre os
trabalhos da auditoria interna, com reflexo nas tomadas de decisões, por
conseqüência e se for o caso apresentar propostas para adequação dos
sistemas operacionais avaliados.
1.3 Justificativa
Nos dias atuais, o mercado proporciona para as empresas disputas e
concorrências, independente das atividades realizadas, a administração precisa de
um sistema de controle interno, que supri as suas necessidades, auxiliando na
agilidade e rapidez das operações com segurança.
Ao implantar o sistema de controle interno na entidade é preciso que se
estabeleça com frequência a avaliação desses controles. Para isto é necessário a
aplicação dos procedimentos da auditoria interna, no qual possui profissionais
especializados para verificar o cumprimento dos controles e atestar a fidedignidade
e a segurança nas rotinas de trabalho realizadas pela organização.
Conforme Migliavacca (2004, p. 21) sobre o desenvolvimento dos
negócios com o controle interno:
Esta ação de controle interno, sem dúvida, assegurará a administração
melhores condições para decidir e consequentemente aumentará as
perspectivas de desenvolvimento dos negócios da empresa, tornando-a
mais competitiva no mercado em que atua.
Portanto, considera-se que a auditoria interna controla as operações
realizadas pela empresa, comprovando as informações proporcionadas pelos
controles internos e garantindo a segurança e salvaguarda do patrimônio da
sociedade.
A auditoria interna estrutura seus trabalhos conforme a necessidade de
cada departamento a ser auditado, visando a busca da eficiência e eficácia dos
sistemas operacionais da empresa.
Para Sá (2002, p. 469):
18
A auditoria interna é um órgão de controle que, possuindo máxima
liberdade, deve “acompanhar” os comportamentos da atividade empresarial
ou institucional, visando, basicamente:
Confiabilidade interna dos sistemas de controle;
Confiabilidade interna dos registros contábeis;
Confiabilidade interna dos informes;
Avaliação da eficácia das funções patrimoniais.
Neste sentido, compreende-se que a auditoria interna é uma ferramenta
de gestão nas empresas, pois fornece a administração informações concretas sobre
toda a entidade, tais como a atual situação patrimonial e suas atividades,
possibilitando
que
seja
possível
tomar
decisões,
com
base
nos
dados
disponibilizados, diminuindo a ocorrência de erros.
A auditoria interna também detecta as fragilidades, ou seja, avalia o
sistema de controle interno, caso encontre pontos fracos no sistema recomenda
melhorias, garantindo um bom funcionamento e eficiência das funções.
Em meio a este contexto, entende-se que a auditoria interna é um
instrumento determinante ao sucesso e continuidade das empresas, sendo uma
alternativa indispensável para todos os departamentos da entidade.
Deste modo, esta pesquisa demonstrará os trabalhos da auditoria interna
no departamento Financeiro em uma empresa, no qual objetiva à continuidade
operacional e o aprimoramento no mercado, mostrando a importância dos seus
trabalhos sobre o sistema de controle e transformando as informações obtidas em
cada procedimento do trabalho em dados sólidos, que contribuirá em tomada de
decisões.
1.4 Metodologia
A metodologia, por meio de um conjunto de procedimentos utilizados com
métodos e pesquisas obtém a resolução para uma determinada pesquisa.
Conforme Barros e Lehfeld (2000, p. 1), “a metodologia, em um nível
aplicado, examina e avalia as técnicas de pesquisa, bem como a geração ou a
verificação de novos métodos que conduzem à captação e processamento de
informações com vistas à resolução de problemas de investigação.”
O presente estudo foi desenvolvido a partir dos objetivos por meio de
pesquisa descritiva. Através da exposição dos objetivos pretende-se caracterizar o
19
profissional Auditor Interno; conceituar auditoria interna e os procedimentos que
compõem a execução dos trabalhos realizado nas organizações e a utilização dos
controles internos.
De acordo com Oliveira (1999, p.114), “é um tipo de estudo que permite ao
pesquisador a obtenção de uma melhor compreensão do comportamento de diversos
fatores e elementos que influenciam determinado fenômeno.”
Os procedimentos abordados neste trabalho foram feitos com base em
pesquisas bibliográficas e levantamento, no qual na primeira será analisada por meio
de estudos entre vários autores que emitem seus conhecimentos em livros, artigos, e
revistas. No segundo item deste trabalho é apresentado o resultado do questionário
aplicado ao gestor e auditor interno da empresa da região, no qual é verificado a
utilização dos trabalhos da auditoria interna e os procedimentos realizados pela
auditoria.
Conforme Barros e Lehfeld (2000, p.15), “para realizar uma pesquisa
bibliográfica, é fundamental que o pesquisador faça um levantamento dos temas e
tipos de abordagens já trabalhadas por outros estudiosos, assimilando os conceitos e
explorando os aspectos publicados.”
O levantamento de acordo com Gil (1996, p. 56), “basicamente, procede-se
a solicitação de informações a um grupo significativo de pessoas acerca do problema
estudado para, em seguida, mediante analise quantitativa, obterem-se as conclusões
correspondentes aos dados coletados.”
A abordagem do problema é realizada em forma de pesquisa qualitativa,
descrevendo os procedimentos no qual irá identificar a complexidade da auditoria
interna, realizada pelo auditor.
O método quantitativo é muito utilizado no desenvolvimento das pesquisas
descritivas, na qual se procura descobrir e classificar a relação entre
variáveis, assim como na investigação da relação de casualidade entre os
fenômenos: causa e efeito. (OLIVEIRA, 1999, p. 115)
Para compor a amostra são utilizados questionários destinados ao gestor
e auditor interno da empresa para contribuir na pesquisa, conforme Apollinário
(2006, p.125), “amostra representa um subconjunto de sujeitos extraído de uma
população por meio de alguma técnica de amostragem.”
Conforme Marconi e Lakatos (2003, p.201), “questionário é um
instrumento de coleta de dados, constituído por uma série ordenada de perguntas,
que devem ser respondidas por escrito e sem a presença do entrevistador.”
20
A utilização desses métodos de estudos deve contribuir para alcançar os
objetivos propostos, norteando o desenvolvimento da pesquisa.
21
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
Neste capítulo apresenta-se o embasamento conceitual da auditoria e dos
controles internos, destacando as características e tópicos que envolvem
diretamente e indiretamente o tema em estudo.
A auditoria está inserida na Ciência Contábil, sendo uma técnica da
Contabilidade que examina se os documentos, livros e registros são elaborados
conforme os princípios e normas contábeis. Desta forma, a auditoria é um
complemento indispensável para a contabilidade, pois verifica a veracidade de seus
registros de acordo com os atos e fatos ocorridos com a empresa, confirmando a
real situação patrimonial.
Para mensurar a adequação e confiabilidade dos registros e das
demonstrações contábeis, a contabilidade utiliza-se também de uma
técnica que lhe é própria, chamada auditoria, que consiste no exame de
documentos, livros e registros, inspeções, obtenção de informações e
confirmações internas e externas, obedecendo às normas apropriadas de
procedimento, objetivando verificar se as demonstrações contábeis
representam adequadamente a situação nelas demonstrada, de acordo
com princípios fundamentais e normas de contabilidade, aplicados de
maneira uniforme. (FRANCO E MARRA, 2001, p. 26).
Com intuito de manter o aperfeiçoamento e o controle das operações
financeiras os trabalhos da auditoria interna são de suma importância na empresa,
pois atua como instrumento de avaliação dos controles internos, permitindo a
adequação e melhoria do sistema de controle na organização.
De acordo com Crepaldi (2002, p. 25):
A filosofia da auditoria consiste em avaliar a política de sistema da
empresa, em termos da adequação, comunicação, aceitação, aplicação e
controle, se é necessária na situação, se contribui para atingir os objetivos
da empresa, se permite assegurar a correta utilização dos recursos da
empresa, tanto de natureza financeira, econômica e humana.
Os trabalhos da auditoria interna também são utilizados como instrumento
de gestão em muitas entidades, pois analisa a eficiência e eficácia dos controles
internos, proporcionando maior segurança a suas operações e confiabilidade para
que sejam realizadas decisões gerenciais em suas transações comerciais e
operacionais.
22
2.1 Surgimento da Auditoria
Nas seções a seguir apresenta-se o surgimento da auditoria abordando a
sua origem e outras peculiaridades que se relacionam à sua evolução e forma de
trabalho, além de outras informações pertinentes ao estudo em questão.
2.1.1 Origem e Evolução da Auditoria
A origem da auditoria provém de épocas antigas, no qual era utilizada
para fins de opinião sobre a situação patrimonial e empregada como controle de
bens, para Sá (2002), a importância da auditoria é reconhecida há milênios, desde a
antiga Suméria, no qual existem provas arqueológicas de inspeções e verificações
de registros utilizados entre a família real de Urukagina e o tempo sacerdotal
sumeriano e que datam de mais de 4.500 anos antes de Cristo.
Com a evolução das grandes organizações mundiais a auditoria progrediu
no mercado, pois com a necessidade da obtenção da exatidão dos registros
contábeis, o desenvolvimento econômico e a aplicação de impostos sobre as suas
atividades fizeram com que a confirmação da real situação patrimonial informada
pela auditoria fosse de grande valia.
Franco e Marra (2001, p.39) descrevem que:
A auditoria surgiu primeiramente na Inglaterra, que, como dominadora dos
mares e controladora do comércio mundial, foi a primeira a possuir as
grandes companhias de comércio e a primeira também a instituir a taxação
do imposto de renda, baseando nos lucros da empresas.
Portanto, considera-se que a expansão da auditoria decorre do
capitalismo e da taxação dos impostos, no qual as grandes organizações
necessitavam de informações para aplicar os devidos tributos.
Jund (2001, p. 5) sanciona que, “o berço da moderna auditoria foi à
Inglaterra, que a exportou para outros países, inclusive para o Brasil, juntamente
com seus investimentos [...].”
Desta forma, o exercício da profissão expandiu à medida que a
contabilidade disponibilizava dados sobre os capitais das organizações, sendo que
23
perante terceiros essas informações tinham veracidade com o trabalho da auditoria
sobre a entidade.
Conforme destaca Perez Junior (1998, p. 13), “com a evolução da Ciência
Contábil, que se tornou imprescindível à administração das empresas, desenvolveuse também, de forma notável a técnica de auditoria [...].”
Contudo, a expansão da profissão contábil agregou valor ao profissional
contador que possuía especialidade em auditoria, abrindo novos mercados para
atuarem nas empresas de grande porte.
Para Crepaldi (2002, p. 97),
O surgimento e o progresso da auditoria verificam-se, em todos os países
do mundo, como conseqüência dos seguintes fatores:
• o crescimento de empresas, cuja complexidade e ramificações
tornam impossível aos administradores controlar todos os atos de
seus subordinados;
• o aparecimento, cada vez maior o número, das sociedades
abertas;
• a utilização, sempre crescente, de capitais de terceiros por parte
das empresas, principalmente de financiamentos de entidades
particulares e empréstimos junto ao publico;
• o crescimento da importância do imposto de renda - baseado no
resultado do exercício – na receita publica de muitos países;
• o controle, cada vez maior, do Poder Publico, sobre as empresas
particulares e entidades que exercem atividades relacionadas com
o interesse publico.
Assim, com a competição acirrada no mercado de trabalho, fez com o
número de profissionais da auditoria aumentasse, surgindo entidade de classe que
estabelece seus diretos e deveres. Para Sá (2002, p. 22), “a organização
profissional de auditores mais antiga, na America, é a American Association of
Public Accountants, fundada em 1887.”
Ainda Sá (2008), comenta que por volta da década de 60, assuntos
ligados ao tema contábil identificaram-se novas funções profissionais fortalecendo
as segmentações funcionais como as de “Auditor Interno”, “Controller”, “Auditor
analista” e “Consultor” por influência dos Estados Unidos intensificaram a busca por
profissionais em tais funções.
Com o capitalismo influenciando o crescimento das sociedades privadas e
públicas as demonstrações contábeis elaboradas e apresentadas pela entidade
abrangiam valor com a figura do auditor, sendo assim entendesse as razões pelo
notável envolvimento e desenvolvimento da auditoria nas companhias.
As causas responsáveis pelo surgimento da auditoria são atualmente
determinantes por sua evolução. A grandeza econômica e comercial da Inglaterra e
24
da Holanda, em fins de séculos passados, bem como dos Estados Unidos, onde
hoje a profissão é mais desenvolvida, determinou a evolução da auditoria, como
conseqüência o crescimento das empresas, o aumento de sua complexidade e do
envolvimento do interesse da economia popular nos grandes empreendimentos.
(FRANCO E MARRA, 2000).
Contudo, os trabalhos da auditoria tiveram maior transparência devido à
abrangência de sua utilização por usuários internos e externo das informações
emitidas pelo auditor, sendo as mesmas muitas vezes responsáveis pelo
desenvolvimento das empresas.
2.1.2 Surgimento da Auditoria no Brasil
No Brasil com a instalação de empresas estrangeiras em meados do
século XX, as organizações já utilizavam a auditoria como confirmação de seus
registros, desta forma a auditoria foi estabelecida no território.
Franco e Marra (2000), consideram que com o término da Segunda
Grande Guerra, muitas das grandes empresas estrangeiras instalaram-se no Brasil
trazendo o habito da auditoria, sendo considerada indispensável em outros países
para a confirmação do patrimônio, pois os investidores permaneciam nos países
origens, controlando seus capitais a distancia.
O cenário no Brasil com o surgimento da auditoria no século XX possuía
empresas familiares e filiais de grande porte estrangeira, no qual a auditoria era
realizada por auditores vindos do exterior, com o objetivo de enviar informações das
filiais para a matriz em outros países. (JUND, 2001).
Com a necessidade da auditoria nas entidades estrangeiras, vários
escritórios do exterior foram instalados no território brasileiro com o intuito de
examinar as atividades empresariais, originando o desenvolvimento da profissão.
A primeira empresa de auditoria a estabelecer-se no Brasil foi a MC-auliffe
Davis Bell & Co, em 1909, hoje com o nome de Arthur Andersen S.C. O
documento que oficializou o estabelecimento da MC- Auliffe no Brasil foi
uma alteração de contrato, assinada em Londres, em 1911, por Henry
Thomas Mc-Auliffe, Alfred Edward Maidlow e David Bell, este ultimo na
condição de sócio-residente no Brasil. (MAGALHAES, LUNKES e
MULLER, 2001, p.18).
25
Desta maneira, as firmas de auditoria abriram seus escritórios no Brasil
visando atender seus clientes e desenvolvendo os auditores brasileiros, no qual
foram treinados e seus trabalhos supervisionados pelos auditores estrangeiros,
aperfeiçoando suas funções e conhecimentos.
Para Sá (2002, p. 22), “o amadurecimento de tais medidas deve-se, no
Brasil, ao desenvolvimento do mercado de capitais, depois da Lei nº. 4.728, de julho
de 1965.”
Nas empresas com ações colocadas no mercado de capitais e com
registro de emissão no Banco Central do Brasil a auditoria passou a ser obrigatória
para todas estas companhias, contudo houve uma grande atuação e procura por
profissionais especializados em realizar auditoria.
Franco e Marra (2000), descrevem que conforme Banco Central do Brasil
– Resolução nº 39, de 20-5-66 estabelece a auditoria independente seja obrigatória
para as empresas que operam na Bolsa de Valores, ao mesmo tempo os trabalhos
dos auditores são fiscalizados pelo órgão competente CVM - Comissão de Valores
Mobiliários, além dessa disposição, outros regulamentos obrigavam à utilização dos
serviços de auditoria mediante a aplicação de normas e procedimentos aplicáveis ao
trabalho do auditor. Normas éticas também regulamentavam o profissional auditor.
Magalhães, Lunkes e Muller (2001) possuem o mesmo entendimento que
Franco e Marra, pois explanam que com o surgimento das Sociedades por Ações
(Lei nº. 6404) e com a lei que criou a CVM (Lei nº 6.385) proporcionou um as bases
para a consolidação da auditoria no Brasil, como principio, pois estabeleceu uma
obrigatoriedade para as empresas de capital aberto em terem as suas
demonstrações contábeis auditada por auditores independentes e segundo por
terem estabelecido a fiscalização para a atividade de auditores independentes.
Desta forma, no ano de 1977 surgiu em Brasília o Instituto dos Auditores
Independentes do Brasil - IAIB, que em 1978 era a instituição que agregava maior
número de auditores do país. Sendo que com o advento da Lei nº 6.385, de 07-121976 o registro de auditores para o mercado de capitais passou a ser
responsabilidade da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) editando várias normas
e iniciou o patrocínio de um comitê especifico para este fim. (SÁ, 2002).
Para Sá (2002, p. 23):
Posteriormente, o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, IAIB,
transformou-se no Ibracon – Instituto Brasileiro de contabilidade – e esta é
26
a entidade que ainda hoje congrega vários auditores, dedicando-se a editar
normas e princípios e reunindo profissionais de tal segmento.
Diante disto, atualmente no Brasil as legislações que desenvolvem as
normas e regulamentam a profissão do auditor, são provindas de embasamentos
com doutrinas coerentes para a sua atuação sendo possível aplicar tais atividades e
conhecimentos em diversos setores como o público e privado.
2.1.3 Causas do Crescimento da Auditoria
A auditoria como ramificação da Contabilidade, utiliza os princípios
contábeis para confirmar os registros elaborados e apresentados pela empresa seus
trabalhos são aproveitados por vários usuários, mas de acordo com Franco e Marra
(2001, p. 43) sua atuação interessa principalmente a:
•
•
•
•
•
•
Executivos de empresas, que não podem fiscalizar todos os atos
de seus subordinados;
Investidores que não tomam parte ativa na administração de uma
Sociedade (é o caso dos acionistas em sociedades abertas);
Financiadores e fornecedores que desejam ver confirmada a
possibilidade de liquidação de seus créditos;
O fisco, que tem na auditoria idônea uma colaboração útil para
orientação dos contribuintes e para evitar sonegação de impostos;
O Poder Público, quando se trata de empresas ou entidades de
interesse coletivo que devem sofrer controles e fiscalização do
Estado;
Os empregados das empresas, quando eles participam dos lucros
e estão interessados na confirmação dos resultados apurados.
Com a necessidade das confirmações dos registros contábeis e controle
sobre as operações internas a auditoria é utilizada como instrumento de gestão na
organização, sendo um benefício para a administração no qual utiliza os dados do
trabalho da auditoria para realizar empreendimentos e domínio sobre suas
atividades, contribuindo com a confiabilidade de seus registros.
Conforme Franco e Marra (2001, p.31), “[...] é a auditoria que dá
credibilidade as demonstrações contábeis e as informações nelas contidas.”
Desta forma, os motivos que provocam o aumento da procura pelos
serviços da auditoria são referentes à obtenção de transparência sobre as
operações da organização, segurança para os investidores sobre as informações
contábeis e subsídios necessários para realizar decisões gerenciais.
27
Na condição de desenvolvimento o país tem contribuindo no campo da
auditoria no Brasil, com o surgimento de grandes empresas e até de conglomerados
econômicos com ramificações no exterior a região está em progresso em todos os
setores como na comunicação, nos transportes, na construção civil, nas finanças e
em vários outros campos da atividade econômica, propiciando a complexidade e
interligações de negócios e transações, ocorrendo à necessidade e a evolução dos
controles. Assim a auditoria, como o valioso instrumento de aferição desses
controles, experimentá gradativa e ascendente evolução no campo da contabilidade,
custo, finanças, economia, legislação fiscal e comercial, de organização e métodos e
de processo eletrônico de dados. (CREPALDI, 2002).
Assim, as empresas que implantam a auditoria em suas operações
colaboram para a melhoria dos controles sendo uma preciosa ferramenta de
eficiência e indispensabilidade nos setores da entidade, visando à fidedignidade das
informações contábeis e dos sistemas operacionais.
2.2 Vantagens e Reflexos dos Trabalhos da Auditoria
A auditoria atualmente é uma tecnologia de instrumento gerencial, no qual
aplica a revisão e pesquisa sobre o patrimônio da empresa e todas as suas
operações realizadas e confirma a real situação patrimonial e a eficiência dos
controles adotados pela entidade, tornando-se um veículo de conhecimento para os
usuários.
Para Crepaldi (2002, p.29) a auditoria atualmente:
[...] é um meio indispensável de confirmação da eficiência dos controles e
fator de maior tranqüilidade para a administração e de maior garantia para
investidores, bem como para o próprio fisco, que tem na auditoria o
colaborador eficiente e insuspeito, que contribui indiretamente para melhor
aplicação das leis fiscais.
Desta forma, com a confiabilidade e segurança proporcionada pelo auditor
e os seus trabalhos, fazem com que a auditoria seja cada vez mais valorizada nas
companhias.
Quanto às vantagens dos trabalhos da auditoria diz-se que são inúmeras,
como de controle e assessoramento nas informações para as tomadas de decisões,
colaborando constantemente para o aperfeiçoamento da empresa.
28
De acordo com Franco e Marra (2001, p. 34):
Para a administração da empresa, a auditoria oferece as seguintes
vantagens:
a) Fiscaliza a eficiência dos controles internos;
b) Assegura maior correção dos registros contábeis;
c) Opina sobre a adequação das demonstrações contábeis;
d) Dificulta desvios de bens patrimoniais e pagamentos indevidos de
despesas;
e) Possibilita apuração de omissões no registro das receitas, na realização
oportuna de créditos ou na liquidação oportuna de débitos;
f) Contribui para obtenção de melhores informações sobre a real situação
econômica, patrimonial e financeira das empresas;
g) Aponta falhas na organização administrativa da empresa e nos controles
internos.
Para os investidores (titulares de capital), a auditoria oferece as seguintes
vantagens:
a) Contribui para maior exatidão das demonstrações contábeis;
b) Possibilita melhores informações sobre a real situação econômica,
patrimonial e financeira das empresas;
c) Assegura maior exatidão dos resultados apurados.
Para o fisco, a auditoria oferece as seguintes vantagens:
a) Permite maior exatidão das demonstrações contábeis;
b) Assegura maior exatidão dos resultados apurados;
c) Contribui para maior observância das leis fiscais.
Com o intuito de apresentar a fidedigna situação patrimonial à auditoria
possui grande relevância para a sociedade e para o fisco, pois a mesma contribui
para que os investidores apliquem seus capitais em empreendimentos de terceiros e
para que o fisco como auxilie para analise dos cumprimentos das obrigações fiscais
conforme a atividade realizada pela entidade.
A participação do auditor e do reflexo de seu trabalho em questões e
decisões também é de grande valia para as empresas, contribuindo com soluções
mais acertadas e econômicas.
Crepaldi (2002) demonstra que a auditoria estabelece as seguintes
características:
•
Sistema informal de atualização dos executivos;
•
Instrumentos adicionais de controle das atividades e do patrimônio;
•
Avaliação de desempenho e sistemas de informações internas para gestão;
•
Assessoria na área de controle e utilização de informática;
•
Planos de reorganização societária (fusão, cisão, incorporação, holding),
inclusive, com o objetivo de atender os planos para a abertura de capital;
•
Expansão de atividades, mudanças geográficas e decisões quanto à
descontinuidade e linhas e unidades.
29
A utilização da auditoria nas organizações do mesmo modo que oferece
suporte para a gestão também desempenha função de proteção a riqueza
patrimonial, dando maior segurança aos proprietários, administradores e demais
colaboradores e investidores do patrimônio.
Para Jund (2001, p. 30-31) a auditoria apresenta os seguintes aspectos:
Sob o aspecto Administrativo: contribui para a redução de ineficiência,
negligência,
incapacidade
e
improbidade
de
empregados
e
administradores.
Sob o aspecto Patrimonial: possibilita melhor controle dos bens, direitos e
obrigações que constituem o patrimônio.
Sob o aspecto fiscal: é fator de mais rigoroso cumprimento das obrigações
fiscais, resguardando o patrimônio contra multas e o proprietário contra
penalidades decorrentes da lei de sonegação de impostos.
Sob o aspecto Técnico: contribui para mais adequada utilização das
contas, maior eficiência dos serviços contábeis, maior precisão das
informações e garantia de que a escrituração e as demonstrações
contábeis forma elaboradas de acordo com princípios e normas de
contabilidade.
Sob o aspecto Financeiro: resguarda créditos de terceiros – fornecedores e
financiadores – contra possíveis fraudes e dilapidações do patrimônio
permitindo maior controle dos recursos para fazer face a esses
compromissos.
Sob o aspecto Econômico: assegura maior exatidão dos custos e
veracidade dos resultados, na defesa do interesse dos investidores e
titulares do patrimônio.
Sob o aspecto Ético: examina a moralidade do ato praticado, pois o registro
poderá estar tecnicamente elaborado e o fato legalmente comprovado,
porém, o ato da administração poderá ser moralmente indefensável,
cabendo a auditoria apontá-lo para julgamento dos titulares do patrimônio
ou de seus credores.
Os aspectos oferecidos pelo trabalho da auditoria explanam ser um
método de verificação adequado para averiguar o sistema de controle utilizado pela
empresa, analisando a eficiência e a eficácia de suas atividades.
A auditoria ainda contribui com vantagens para a sociedade em geral e
para os usuários que estão relacionados direta ou indiretamente com a organização
e para as demais empresas.
Segundo Franco e Marra (2001, p. 35) a auditoria oferece as seguintes
vantagens:
a) Dá credibilidade às demonstrações contábeis dessas empresas.
b) Assegura a veracidade das informações, das quais dependerá a
tranquilidade quanto à sanidade das empresas e à garantia de empregos.
c) Informa, através das demonstrações contábeis do conjunto das
empresas, o grau de evolução e solidez da economia nacional.
Contudo, compreende-se que os serviços da auditoria atuam sobre os
vários setores e seguimentos, incidindo sobre os controles internos e a adequação
das demonstrações contábeis conforme as normas e princípios contábeis
30
pertinentes. Sendo assim, percebe-se a auditoria uma técnica notável para o
desenvolvimento da organização.
2.3 Tipos de Auditoria – Funções e Diferenças
Compreende-se por auditoria a análise dos documentos, registros e livros
que demonstram o controle do patrimônio, avaliando a veracidade das informações
e comprovando a exatidão das demonstrações contábeis, assim como proporcionar
maior segurança ao patrimônio da sociedade.
De acordo Araújo, Arruda e Barretto (2008, p.1):
A tarefa de conceituar auditoria não é das mais fáceis, especialmente em
face de possibilidade de aplicação dessa técnica em muitas áreas do
conhecimento humano. Etimologicamente, a palavra “auditoria” origina-se
do latim audire (ouvir). Inicialmente, foi utilizada pelos ingleses (auditing)
para significar o conjunto de procedimentos técnicos utilizados para a
revisão da escrituração e evidenciação dos registros contábeis.
Atualmente, possui significado muito mais abrangente. No sentido lato,
auditoria é o processo de confrontação entre uma situação encontrada e
um determinado critério, ou, em outras palavras, é a comparação entre o
fato efetivamente ocorrido e o que deveria ocorrer. Nessa acepção, podese também afirmar que a auditoria significa o conjunto de procedimentos
técnicos aplicados de forma independente sobre uma relação que envolve
a obrigação de responder por uma responsabilidade conferida, objetivando
emitir um informe de como essa obrigação esta sendo cumprida, ou seja,
para verificar se os relatórios e as informações decorrentes dessa relação
são adequados e justos.
A auditoria externa envolve o exame dos documentos, livros e registros,
inspeções e obtenção de informações e confirmações, internas e externas
relacionadas com o controle do patrimônio, objetivando a mensurar a exatidão
desses registros e das demonstrações contábeis decorrentes. (CREPALDI, 2002).
Franco e Marra (2001, p. 28) defini a auditoria como:
A técnica contábil que – através de procedimentos específicos que lhe são
peculiares, aplicados no exame de registros e documentos, inspeções, e na
obtenção de informações e confirmações, relacionados com o controle do
patrimônio de uma entidade – objetiva obter elementos de convicção que
permitam julgar se os registros contábeis foram efetuados de acordo com
os princípios fundamentais e normas de Contabilidade e se as
demonstrações contábeis deles decorrentes refletem adequadamente a
situação econômica-financeira do patrimônio, os resultados do período
administrativo examinado e as demais situações nelas demonstradas .
31
Assim, nos trabalhos da auditoria não é só somente examinar as
demonstrações contábeis como também objetiva a analisar os métodos seguidos na
administração com escopo de reduzir as irregularidades.
Araújo, Arruda e Barretto (2008, p. 2) destacam ainda que, “a auditoria é,
portanto, o ato de confrontar a condição – situação encontrada, ou o que é – com o
critério – situação ideal, ou o que deve ser.”
Com essa análise comparativa da real situação encontrada com a posição
esperada, a auditoria levantará as recomendações apropriadas
caso encontre
divergência nas situações.
A auditoria é classificada em auditoria interna e a auditoria externa, sendo
que para obter a qualidade e adequação de seus trabalhos, ambas realizam a troca
de informações.
De acordo com Crepaldi (2002, p. 51) “é importante compatibilizar os
métodos de trabalho da auditoria interna e dos auditores independentes, em
especial nas questões relativas à avaliação dos controles internos, critérios na
fixação dos testes [...].”
Desta forma, os trabalhos da auditoria interna e externa são exercidos
com o objetivo de manter o desempenho da organização e o aprimoramento dos
controles implantados e utilizados pela empresa. Apresentando as demonstrações
contábeis mais adequadas possíveis o que dá maior credibilidade aos dados da
empresa auditada.
Para Crepaldi (2002, p. 53) os trabalhos da auditoria devem:
[...] aumentar a eficácia gerencial por meio de recomendações compatíveis,
aplicáveis e inovadoras, aumentar a eficácia e eficiência do processo
auditorial e trazer benefícios efetivos para a entidade auditada. A
identificação das áreas onde os controles internos adotados tendem a
apresentar problemas e o aprimoramento dos padrões de trabalho de
ambas as partes são necessários. Por fim, aparecem como objetivo a
busca da valorização profissional do auditor, independente e interno, na
própria entidade e também na comunidade empresarial e profissional e a
apresentação de propostas que represente avanços para a entidade, como
forma de antecipar-se ao mercado em que atua.
Ambas as auditorias oferecem benefícios à empresa, a seguir é realizada
a definição de cada gênero de auditoria, bem como demonstrar os objetivos e
importância nas organizações e destacar suas diferenças e algumas semelhanças.
32
2.3.1 Auditoria Interna
A auditoria interna surgiu para garantir maior segurança, eficiência e
eficácia dos controles internos, acompanhando os atos e registros da gestão, sendo
uma prevenção de erros e/ou fraudes, fornecendo sugestões na política
administrativas e estratégia para a organização sendo desempenhada por
funcionários da própria empresa.
Conforme Crepaldi (2002, p. 39):
A auditoria interna é uma atividade de avaliação independente dentro da
empresa, que de destina a revisar as operações, como um serviço
prestado a administração. Constitui um controle gerencial que funciona por
meio de análise e avaliação da eficiência de outros controles. É executada
por um profissional ligado a empresa, ou por uma seção própria para tal
fim, sempre em linha de dependência da direção empresarial. O auditor
interno é pessoa de confiança dos dirigentes: está vinculado a empresa por
contrato trabalhista continuando e sua intervenção é permanente. Sua área
de atuação envolve todas as atividades da empresa; predominam a
verificação constante dos controles internos, a manipulação de valores e a
execução de rotinas administrativas [...].
Desta forma, os trabalhos desenvolvidos pela auditoria devem ser
realizados por alguém responsável que tenha conhecimento dos setores da
entidade. Atuando através de sistema que vise fornecer informações de todos os
níveis para a administração.
Assim, a auditoria interna possui muitas características, benefícios e
importância na organização, nos próximos tópicos será destacado estes aspectos
para o aprimoramento do contexto.
2.3.1.1 Aspectos Conceituais de Auditoria Interna
A auditoria interna tornou-se uma ferramenta imprescindível nas
empresas, os trabalhos da auditoria estabelecem obediência às diretrizes
estabelecidas pela administração na execução dos seus planejamentos e controles
internos.
Para Santos, Schmidt e Gomes (2006, p. 39), “a auditoria interna se
constitui no conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo examinar a
33
integridade, a adequação e a eficácia dos controles internos e das informações
físicas, contábeis, financeiras e operacionais da entidade.”
Deste modo, as empresas ao implantar a auditoria em suas operações
estabelecem controle sobre as mesmas, proporcionando segurança sobre o
empreendimento.
A Norma Brasileira de Contabilidade T 12 - NBC do CFC (2008, p. 398)
estabelece que a auditoria interna:
A Auditoria Interna compreende os exames, análises, avaliações,
levantamentos e comprovações, metodologicamente estruturados para a
avaliação da integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade
dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos
integrados ao ambiente, e de gerenciamento de riscos, com vistas a assistir
à administração da entidade no cumprimento de seus objetivos.
Assim, desenvolve-se o entendimento que a eficácia e eficiência do
controle interno implantando pela organização são responsabilidade da auditoria
interna, que possui como intuito obter o alcance das metas estabelecidas pelo órgão
administrativo da companhia.
De acordo com Paula (1999, p. 32):
Pode-se definir a Auditoria Interna como sendo uma atividade de avaliação
independente, que, atuando em parceria com os administradores e
especialistas, deverá avaliar a eficiência e a eficácia dos sistemas de
controle de toda a entidade, agindo proativamente, zelando pela
observância às políticas traçadas e provocando melhorias, fornecendo
subsídios aos proprietários e administradores para a tomada de decisão,
visando ao cumprimento da missão da entidade.
Com esta definição sobre as atividades da entidade, a auditoria é
considerada para os gestores como um instrumento necessário com todas as
informações para as tomadas de decisões.
A auditoria interna também agrega valor a organização, contribuindo com
os negócios da empresa e controlando as operações.
As atividades da auditoria interna estão estruturadas em procedimentos,
com enfoque técnico, sistemático e disciplinado e tem por finalidade agregar valor ao
resultado da organização, apresentando subsídios para o aperfeiçoamento dos
processos, da gestão e dos controles internos, por meio da recomendação de
soluções para as não-conformidades apontadas nos relatórios. (ARAÚJO; ARRUDA;
BARRETTO, 2008, p.30).
Com a exposição da coleta de informações para a administração a
auditoria possibilita o desenvolvimento na gestão e aumenta a sua importância nos
34
resultados na empresa, pois mantém a obediência na execução das rotinas
operacionais.
Com exames e análises sobre o controle interno a auditoria mantém o
controle e avaliação dos controles internos.
Como atividade de avaliação e medição multidisciplinar os trabalhos da
auditoria interna também pode ser determinada, com o interesse em obter a revisão
dos controles e das operações de forma a fornecer subsídios à administração na
tomada de decisão. (PAULA, 1999).
A auditoria também possui desempenho de controle gerencial que
funciona por meio de medição, avaliação da eficiência e eficácia de outros controles.
Devendo ser considerada como uma atividade de assessoramento a administração
quanto ao desempenho de suas atribuições definidas por cada área da empresa,
mediante as diretrizes políticas e objetivos determinados.
A auditoria interna cumpre um papel fundamental na empresa, uma vez
que ela subsidia o administrador com dados e informações tecnicamente
elaborados, relativos às atividades para cujo acompanhamento e
supervisão este não tem condições de realizar diretamente, e ela o faz
mediante o exame da:
 adequação e eficácia dos controles;
 integridade e confiabilidade das informações e registros;
 integridade e confiabilidade dos sistemas estabelecidos para
assegurar a observância das políticas, metas, planos,
procedimentos, leis, normas e regulamentos, de sua efetiva
aplicação pela empresa;
 eficiência, eficácia e economicidade do desempenho e da
utilização dos recursos, dos procedimentos e métodos para
salvaguarda dos ativos e da comprovação de sua existência, bem
como da exatidão dos ativos e passivos;
 compatibilidade das operações e programas com os objetivos,
planos e meios de execução estabelecidos. (SANTOS, SCHMIDT e
GOMES, 2006, p. 40).
A auditoria interna deve-se relacionar-se com as questões referentes à
economicidade, eficiência, eficácia e efetividades dos controles internos, sempre
buscando o aprimoramento do sistema de controle.
Atividade independente de avaliação de uma organização, mediante a
revisão de sua contabilidade, finanças e outras operações que servem de
base a administração da empresa. Também se pode dizer que é um
controle gerencial que funciona medindo e avaliando a eficácia dos
controles internos. (GUZMÁN, 1991, p. 37 apud ARAÚJO; ARRUDA;
BARRETTO, 2008, p. 29).
Ao realizar os procedimentos da auditoria interna, deve-se ser avaliar de
forma criteriosa todas as operações da empresa indiferente do porte da organização,
para que seja possível obter informações precisas.
35
Uma auditoria desenvolvida de forma criteriosa e em conformidade com as
disposições normativas pode contribuir para a melhoria dos controles
internos, para salvaguardar os ativos, resguardar os direitos de terceiros,
reduzir a ineficiência, a ineficácia e o desperdício na execução das
operações, bem como coibir a prática de atos abusivos, também
assegurando, consequentemente, a adequação dos demonstrativos
contábeis e de outras informações financeiras e gerenciais
complementares. (ARAÚJO; ARRUDA, BARRETTO, 2008, p. 8)
Desta forma, compreende-se que a auditoria é um suporte que ministra a
adequação e eficiência dos controles internos e a qualidade de todas as operações
realizadas pela empresa em decisões empresariais com informações operacionais e
contábeis.
2.3.1.2 Missão da Auditoria Interna
A auditoria interna tem como missão avaliar as operações realizadas pela
empresa, verificar o sistema de controle interno, bem como a execução dos seus
planejamentos e o desempenho da organização nos segmentos empresarias,
auxiliando a administração.
Conforme Jund (2001, p. 27) a auditoria tem por missão básica:
[...] assessorar e aconselhar a direção, em todos os níveis, fazendo
recomendações sobre diretrizes, planos, sistemas, procedimentos,
operações, transações etc., visando, entre outros resultados:
 Simplificar procedimentos e, portanto, otimizar os custos;
 Melhorar a execução e a eficiência das áreas;
 Corrigir problemas organizacionais, funcionais ou operacionais;
 Otimizar a aplicação da legislação fiscal e seus custos;
 Melhorar a qualidade e velocidade de informações para tomada de
decisões gerenciais.
O trabalho realizado pelo auditor muitas vezes é deliberado por sua
motivação em analisar as perspectivas para a empresa e a avaliação de riscos em
um ambiente futuro, desta forma a missão futura da empresa será a mesma missão
atual, em salvaguardar protegendo e servindo organizações, público acionistas,
clientes, diretores e a alta administração das empresas, contribuindo com os
administradores e a empresa em geral a identificar riscos significativos, enquanto as
potencias forem ainda avaliáveis, preservando deste modo os fatos e a integridade
da entidade. (ATTIE, 2007).
36
Desta forma, os trabalhos realizados pela auditoria interna possuem
incumbência de assessorar a administração por meio de exames na entidade de
forma a contribuir para o desempenho de suas atribuições e responsabilidades,
agregar valor aos bens ou serviços executados pela empresa e garantir aos
acionistas a confiabilidade do gerenciamento da organização com os serviços da
auditoria.
Portanto, a determinação da missão da auditoria interna em uma empresa
permite constituir um parâmetro no qual será conferido com os trabalhos da auditoria
verificando os procedimentos realizados para atingir os objetivos propostos.
2.3.1.3 Objetivos e Funções da Auditoria Interna
A auditoria interna tem como alvo ser passível de realização, no qual os
objetivos devem ser alcançados considerando os recursos disponíveis e aplicados
em cada circunstância.
Deste modo, para Paula (1999, p. 44) os objetivos da auditoria interna
são:
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
assessorar a administração, gerando informações para a tomada
de decisão nos seus diversos níveis, voltando-se para o exame e
avaliação dos sistemas de controle, bem como da qualidade do
desempenho das áreas, concorrendo para o integral atingimento
dos objetivos empresariais;
salvaguarda os ativos e comprovar sua existência, assim como
assegurar a exatidão dos ativos e passivos;
certificar se os objetivos operacionais e de negócios estão sendo
atingidos e se os meios utilizados são os mais adequados e
eficientes, em relação aos custos envolvidos, prazos estabelecidos
e os benefícios obtidos;
agregar valor aos produtos;
assegurar a observância as políticas, planos, procedimentos, leis;
acompanhar e avaliar providências e soluções adotadas em
relação às recomendações e sugestões apresentadas nos
relatórios de Auditoria;
realizar análise prévia de matérias a serem apreciadas em reunião
de diretoria;
responder pelo atendimento e apoio ao conselho fiscal (quando
houver) no desempenho de suas funções, coordenando a
consecução de sua agenda de trabalho;
coordenar e controlar o atendimento ao Tribunal de Contas do
Estado (no caso de estatais), quanto às demandas de informações,
diligências e Auditorias realizadas na empresa;
identificar possíveis desvios no atingimento às diretrizes e políticas
definidas pela administração, no sentido de propor medidas para a
37
•
•
melhoria e o aprimoramento do desempenho operacional da
organização;
desenvolver controles que possibilitem informar á direção os riscos
que podem influir no resultado da empresa;
evidenciar oportunidades a serem exploradas.
As funções estabelecidas para a auditoria interna contribuem com
informações que auxilia todos os membros e órgãos da administração, com o
desempenho
efetivo
de
seus
objetivos
e
responsabilidade,
disponibiliza
recomendações e comentários pertinentes ao negócio da entidade e a atuação da
auditoria, assim as funções exposta a auditoria englobam as áreas de contabilidade,
finanças e demais setores operacionais submetidos ao exame.
Na agregação de valor aos produtos a auditoria interna possui como
objetivo contribuir para os negócios da empresa, sempre utilizando informações das
áreas auditadas.
Assim, para Santos, Schmidt e Gomes (2006, p. 42) os objetivos globais
da auditoria interna envolvem atividades como:
•
•
•
•
•
revisão e avaliação da correção dos controles contábeis,
financeiros e outros de natureza operacional, propiciando controles
eficazes a um custo razoável;
determinação do grau de controle dos ativos da empresa quanto à
proteção contra perdas de qualquer natureza;
determinação da fidelidade dos dados administrativos originados
na própria empresa;
avaliação da qualidade de desempenho na execução de tarefas
atribuídas;
recomendação de melhorias operacionais.
Desta forma, compreende-se que a auditoria interna assessora a
administração, com informações úteis em tomada de decisões e em avaliação dos
controles internos, assegurando que os objetivos operacionais e de negócios estão
sendo atingidos.
Para Crepaldi (2002), mesmo que o profissional da auditoria interna seja
empregado da empresa sua independência é essencial para a eficiência da
auditoria interna, para obter a independência é fundamental o posicionamento na
estrutura organizacional e a objetividade:
 na auditoria interna, o posicionamento da função na estrutura organizacional
e o apoio transmitido para esta função pela administração da organização são
os principais determinantes da amplitude e valor do trabalho da auditoria, no
qual o responsável por executar este trabalho deve reportar-se ao executivo
38
com autoridade para aprovar uma ação efetiva com os assuntos levantados e
sugestões realizadas.
 a objetividade é essencial a função da auditoria. O auditor deve desenvolver e
implantar os procedimentos realizados os seus serviços, verificando as
irregularidades que podem danificar sua independência.
Sendo a função da auditoria interna na entidade necessária para
contribuir com os membros da organização, fornecendo análise, avaliações,
recomendações e informações referentes às atividades examinadas no seu trabalho.
Deste modo, compreende-se que a função e objetivo da auditoria interna
esta relacionada com a exatidão das informações proporcionadas para a empresa e
realizar o controle sobre os seus bens, direito e obrigações.
2.3.1.4 Necessidade e Importância da Auditoria Interna
Com o avanço da globalização e a competição no mercado motiva as
empresas a obter maior controle sobre suas operações, desta forma será possível
obter informações necessárias para realizar decisões gerenciais, assim à auditoria
interna é uma técnica apropriada para realizar esta tarefa.
A importância da auditoria interna está ligada ao crescimento das
empresas e à conseqüente necessidade de delegação de poderes a
terceiros. Neste ponto é que a auditoria interna tomou forma, como meio de
fiscalização dos trabalhos executados e acompanhados desses em cada
setor da empresa. (SANTOS, SCHMIDT e GOMES, 2006, p. 48).
Assim, o trabalho de fiscalização realizado pela auditoria interna não é
com intuito de punir os responsáveis por tal ocorrência e sim constatar se os
controles internos estão sendo realizados corretamente e se precisa realizar alguma
melhoria na política de gestão da empresa, promovendo o aperfeiçoamento nos
controles.
Para Paula (1999, 40) em relação à importância da auditoria interna “a
flexibilidade, o conhecimento, a criatividade e a competência da ação da Auditoria
são determinantes para a compreensão de sua importância.”
A autora ainda expõe que a importância dos trabalhos da auditoria interna
em uma empresa, pois:

é parte essencial do sistema global de controle interno;
39











leva o conhecimento da alta administração o retrato fiel do
desempenho da empresa, seus problemas, pontos críticos e
necessidades de providências, sugerindo soluções;
mostra os desvios organizacionais existentes no processo
decisório e no planejamento;
é uma atividade abrangente, cobrindo todas as áreas da empresa;
é medida pelos resultados alcançados na assessoria à alta
administração e à estrutura organizacional, quanto ao cumprimento
das políticas traçadas, da legislação aplicável e dos normativos
internos;
apresenta sugestões para a melhoria dos controles implantados ou
em estudos de viabilização;
recomenda redução de custos, eliminação de desperdícios,
melhoria da qualidade e aumento da produtividade;
assegura que os controles e as rotinas estejam sendo
corretamente executados, que os dados contábeis merecem
confiança e refletem a realidade da organização e que as diretrizes
traçadas estão sendo observadas;
estimula o funcionamento regular do sistema de custos, controle
interno e o cumprimento da legislação;
coordena o relacionamento com os órgãos de controle
governamental;
avalia, de forma independente, as atividades desenvolvidas pelos
diversos órgãos da companhia e por empresas controladas e
coligadas;
ajuda a administração na busca de eficiência e do melhor
desempenho, nas funções operacionais e na gestão dos negócios
da companhia. (PAULA, 1999, p.40)
Com a dinâmica e as transformações na entidade o trabalho da auditoria
interna certifica a administração e aos gestores que o sistema de controle interno e a
rotina das atividades realizadas pela organização estão sendo realizadas
perfeitamente.
Em relação à necessidade da auditoria interna, a mesma torna-se precisa
nas entidades por ser um intermédio da administração com os setores da
organização, analisando todos os processos e tarefas realizadas pelos seus
colaboradores, nos setores administrativos e operacionais de forma a verificar se
esta sendo seguido o modelo decisório pelo gestor.
Conforme Paula (1999, p. 42) a necessidade da auditoria interna está
relacionada aos seguintes fatores:
•
•
•
•
garantir que os procedimentos internos e as rotinas de trabalho
sejam executados de forma a atender aos objetivos da entidade e
às diretrizes da alta administração;
porque atesta a integridade e fidedignidade dos dados contábeis e
das informações gerenciais, que irão subsidiar as tomadas de
decisões dos dirigentes;
por salvaguardar os valores da entidade;
porque, mesmo com todos os controles perfeitos, ainda existiriam
pessoas em seus quadros funcionais sujeitas às naturais fraquezas
humanas, para as quais não existem controles;
40
•
•
•
•
•
•
•
•
•
por permitir a análise dos dados com isenção e independência;
porque assessora a administração no desempenho de suas
funções e responsabilidades, fortalecendo o controle interno;
por sua importância como órgão de assessoramento, servindo
como olhos e ouvidos de seus dirigentes;
porque colabora com o fortalecimento dos controles internos e
ajuda a agregar valor aos produtos;
porque assegura à alta administração que as diretrizes
administrativas e de ordem legal estão sendo cumpridas
adequadamente;
para fins de acompanhamento de fatores críticos de sucesso;
por avaliar os controles internos da empresa. A sua inexistência, a
médio e longo prazos, poderia ocasionar a deterioração dos
controles internos de uma maneira geral;
porque a auditoria Interna traduz-se num braços da alta
administração;
por ser obrigatório sob o aspecto legal estatuário.
Neste contexto compreende-se que o assessoramento disponibilizado
pelos trabalhos da auditoria interna deve ser obediente às normas internas
estabelecidas pela entidade, no qual os mesmos possuem apoio da gerência para
realizar os exames em cada departamento.
Na Figura 1 destacam-se as atividades realizadas pela auditoria interna
em monitoramento dos controles gerenciais provocam em melhorias do sistema de
controle e com consequência haverá um ampliação do desempenho gerencial,
proporcionando
eficácia
e
eficiência
devido
à
utilização
proporcionadas pela auditoria interna.
Figura 1: Como a Auditoria Interna Afeta o Desempenho Gerencial
Fonte: Maher e Ramanan (1998, p. 27) apud Oliveira e Diniz (2001, p.99).
de
informações
41
Diante disto é fundamental que os trabalhos da auditoria interna em uma
companhia, com o trabalho de analisar, examinar e diagnosticar o cumprimento da
execução dos controles internos conforme pré-estabelecidos e a comunicação com
os responsáveis de cada departamento podendo transmitir a importância dos seus
serviços em cada setor empresarial.
2.3.1.5 Principais Motivos para a Não Implementação das Melhorias
Sugeridas Pela Auditoria Interna
Após o auditor interno realizar seus trabalhos sobre os controles internos,
conferindo sua eficácia e adequação é indicada alguns pontos que podem ser
melhorados ou outros que estão prejudicando a eficiência dos controles e devem ser
alterados, muitas vezes as sugestões não são adotadas, nesse caso podem ser
considerados alguns dos fatores, que são segundo Paula (1999):
•
Falta de colaboradores disponível ou qualificado para ajustar as mudanças;
•
Depende de outros setores da empresa não somente da área auditada;
•
Os departamentos não concordam os pontos que necessitam de ajustes;
•
Algumas recomendações teoricamente demonstram resultados, mas na
pratica encontra-se barreiras e situações que desaprovam a implantação;
•
Falta de interesse da entidade em ajustar os pontos conforme sugerido.
Contudo, esses são alguns dos motivos para a não implementação das
indicações realizadas pela auditoria no término de seus trabalhos, sendo que estes
pontos fracos ou que precisem de melhorias influenciam na eficiência dos controles
internos, cabendo aos seus dirigentes estar cientes dessas situações.
2.3.1.6 Normas Profissionais do Auditor Interno
O especialista para exercer a função de auditor interno nas organizações
é regido por uma norma específica, que foi editada e alterada, conforme as
exigências no mercado.
42
Atualmente, as normas profissionais do Auditor Interno são regidas pela
Resolução Conselho Federal Contabilidade (CFC) nº 781 de 24 de março de 1995
NBC P 3 – Normas Profissionais do Auditor Interno, que estabelece para os
requisitos necessários para o exercício da atividade, no qual se destacam os
seguintes itens:
3.1 – COMPETÊNCIA TÉCNICO-PROFISSIONAL
3.1.1 – O Contador, na função de auditor interno, deve manter o seu nível
de competência profissional pelo conhecimento atualizado das Normas
Brasileiras de Contabilidade, das técnicas contábeis, especialmente na
área de auditoria, da legislação inerente à profissão, dos conceitos e
técnicas administrativas e da legislação aplicável à Entidade.
3.2 – AUTONOMIA PROFISSIONAL
3.2.1 – O auditor interno, não obstante sua posição funcional, deve
preservar sua autonomia profissional.
3.3 – RESPONSABILIDADE DO AUDITOR INTERNO NA EXECUÇÃO
DOS TRABALHOS
3.3.1 – O auditor interno deve ter o máximo de cuidado, imparcialidade e
zelo na realização dos trabalhos e na exposição das conclusões.
3.3.2 – A amplitude do trabalho do auditor interno e sua responsabilidade
estão limitadas à sua área de atuação.
3.3.3 – A utilização da equipe técnica supõe razoável segurança de que o
trabalho venha a ser executado por pessoas com capacitação profissional
e treinamento, requeridas nas circunstâncias.
3.3.4 – Cabe também ao auditor interno, quando solicitado, prestar
assessoria ao Conselho Fiscal ou órgãos equivalentes.
3.4 – RELACIONAMENTO COM PROFISSIONAIS DE OUTRAS ÁREAS
3.4.1 – O auditor interno pode realizar trabalhos de forma compartilhada
com profissionais de outras áreas, situação em que a equipe fará a divisão
de tarefas, segundo a habilitação técnica e legal dos seus participantes.
3.5 – SIGILO
3.5.1 – O auditor interno deve respeitar o sigilo relativamente às
informações obtidas durante o seu trabalho, não as divulgando para
terceiros, sob nenhuma circunstância, sem autorização expressa da
Entidade em que atua.
3.5.2 – O dever de manter o sigilo continua depois de terminado o vínculo
empregatício ou contratual.
3.6 – COOPERAÇÃO COM O AUDITOR INDEPENDENTE
3.6.1 – O auditor interno, quando previamente estabelecido com a
administração da entidade em que atua, e no âmbito de planejamento
conjunto do trabalho a realizar, deve apresentar os seus papéis de trabalho
ao auditor independente e entregar-lhe cópias, quando este entender
necessário.
Desta forma, há que se observarem as regras estabelecidas para o
profissional da auditoria interna, como no quesito de conhecimento sobre as
alterações nas normas de Contabilidade, para atuar nas entidades adequadamente.
Segundo Attie (2007, p. 36), “o departamento de auditoria interna precisa
assegurar-se de que os auditores possuem competência e instrução compatível com
as tarefas que executarão.”
Portanto, para realizar as atividades o auditor deverá ter conhecimento e
capacitação para determinada função, caso ao contrário não poderá executá-la.
43
Conforme Franco e Marra (2001, p. 219):
A auditoria interna é aquela exercida por funcionários da própria empresa,
em caráter permanente. Apesar de seu vínculo à empresa, o auditor interno
deve exercer sua função com absoluta independência profissional,
preenchendo todas as condições necessárias ao auditor externo, mas
também exigindo da empresa o cumprimento daqueles que lhe cabem. Ele
deve exercer sua função com total obediência às normas de auditoria e o
vínculo de emprego não lhe deve tirar a independência do profissional, pois
sua subordinação à administração da empresa deve ser apenas sob o
aspecto funcional.
Assim, os serviços da auditoria devem ser realizados com independência
profissional e idôneo de forma que a sua dependência com a administração seja
apenas relacionada com a funcionalidade da organização.
Porém, compreende-se que o auditor no exercício de sua profissão
deverá manter sigilo de todas as informações relacionadas ao seu trabalho e
sustentar um bom relacionamento profissional com os setores auditados, pois as
informações transmitidas por cada responsável do segmento contribuirão para a
eficiência de seu trabalho.
Desta forma, as normas relativas à pessoa do auditor interno estabelecem
os procedimentos e as regras necessárias para cumprir o seu trabalho com
competência.
2.3.2 Auditoria Externa ou Independente
A auditoria independente transmite aos usuários das informações sobre a
situação patrimonial e financeira da empresa. Assim a auditoria confirma os dados
elaborados pelas entidades, tornando as informações administrativas e contábeis
lícitas perante a sociedade.
Essa fiscalização, exercida pela auditoria sobre os registros e
demonstrações contábeis, dá-lhe maior consistência e maior veracidade,
por várias razões, entre as quais podemos citar:
a) O profissional que executa os registros contábeis o faz com maior
atenção e rigor, pelo simples fato de saber que o seu trabalho será
examinado e seus erros apontados.
b) empregados e administradores temem erros e fraudes, na certeza de
que estes poderão ser apontados aos poderes superiores.
c) Os titulares do patrimônio, por sua vez, prestam contas, através da
auditoria, a seus credores e ao fisco.
d) Outros fatores de ordem econômica e social, que exigem a atuação do
auditor independente. (FRANCO e MARRA, 2001, p. 33).
44
A presença do auditor através de seus trabalhos na entidade faz com que
os funcionários realizem suas atividades com maior cuidado, de modo que não
ocasione nenhuma irregularidade para a companhia, contudo este não é o único
favorecimento do trabalho da auditoria e sim:
O auditor externo, pela relevância de seu trabalho perante o público dado a
credibilidade que oferece no mercado, constitui-se numa figura ímpar que se
prestam inestimáveis serviços ao acionista, aos banqueiros, aos órgãos
públicos governamentais e público em geral. (CREPALDI, 2002, p.49).
A auditoria externa com seu serviço confirma a fidedignidade das
demonstrações contábeis e controle sobre o patrimônio, confirmando os registros
dos bens, direitos e obrigações conforme os registros realizados dos mesmos. Além
de proporcionar maior credibilidade as demonstrações contábeis.
Assim a auditoria independente ou externa é uma classe da auditoria que
possui muitas normas, benefícios e importância na organização, nos próximos
tópicos serão destacados estes aspectos para o aprimoramento do contexto.
2.3.2.1 Aspectos Conceituais de Auditoria Independente
A auditoria independente é uma profissão autônoma que deve ser
exercida pelo profissional hábil Contábil, conforme Perez Junior (1998, p. 14), “a
auditoria é uma técnica autônoma entre as técnicas da Ciência Contábil, razão pela
qual tem o objeto perfeitamente identificando e definido [...].”
A profissão do auditor é uma especialização da Ciência Contábil, no qual
utiliza os princípios e normas contábeis para realizar o seu trabalho nas empresas
auditadas.
Para Jund (2001) a auditoria é uma técnica utilizada pela contabilidade,
no qual destina a examinar a escrituração e demonstrações contábeis, a fim
confirmar a sua adequação, desta forma a auditoria aperfeiçoa a utilidade das
informações fornecidas e dá credibilidade à contabilidade.
O auditor externo não possui vínculo empregatício com a empresa, o
mesmo é contratado pela auditada para expor seu parecer sobre as demonstrações
contábeis, no qual envolvem os bens, direitos e obrigações da entidade.
De acordo com Basso (2005, p. 35):
45
A condição de independência é fundamental e óbvia para o exercício da
atividade de auditor independente. Entende-se como independência o
estado no qual as obrigações ou os interesses da entidade de auditoria são
suficientemente isentos dos interesses dos clientes para permitir que os
serviços sejam prestados com objetividade. Em suma, é a capacidade que a
entidade de auditoria tem de julgar e atuar com integridade e objetividade,
permitindo a emissão de relatórios ou pareceres imparciais em relação a
entidade auditada, acionistas, sócios, quotistas, cooperados e todas as
demais partes que possam estar relacionadas com o seu trabalho.
Os trabalhos da auditoria não só contribui para a veracidade das
demonstrações contábeis como também contribui para o desenvolvimento da
organização, pois com o parecer do auditor emitido sobre as demonstrações
financeiras, muitos usuários investem nos empreendimentos de forma a permitir o
crescimento econômico.
O serviço da auditoria é praticado por contador que atuam por conta
própria, credenciados por órgãos específicos (Conselho Regional de Contabilidade –
CRC, Comissão de Valores Mobiliários – CVM, Banco Central – BACEN, entre
outros). Por não ser subordinado a empresa e qualquer outra ligação com a
entidade, o auditor acaba sendo reconhecido como auditores independentes para
expressar uma opinião sobre a adequação ou não das demonstrações contábeis e
demais procedimentos de controles internos. (HOOG e CARLIN, 2008).
Os artifícios utilizados nos trabalhos de auditoria identificam-se conforme
a empresa auditada, mas existe uma conformidade com alguns itens, como:
•
•
•
•
•
•
comprovação, pelo registro, de que são exatos os fatos patrimoniais;
demonstração dos erros e fraudes encontrados;
sugestão das providências cabíveis, visando à prevenção de erros e
fraudes;
verificação de que a contabilidade é satisfatória sob o aspecto
sistemático e de organização;
verificação do funcionamento do controle interno;
proposição de medidas de previsão de fatos patrimoniais, com o
propósito de manter a empresa dentro dos limites de organização e
legalidade. (JUND, 2001, p. 26).
O parecer emitido pelo auditor sobre as demonstrações contábeis é a
confirmação da situação patrimonial naquele determinado período, não avalia a
viabilidade do empreendimento futuramente, conforme as Normas Brasileira de
Contabilidade T 11 do CFC (2008, p. 223), “o parecer do auditor independente tem
por limite os próprios objetivos da auditoria das demonstrações contábeis e não
representa, pois, garantia de viabilidade futura da entidade ou algum tipo de
atestado de eficácia da administração na gestão dos negócios.”
46
Desta forma, conclui-se que ao auditar uma companhia o auditor deverá
apresentar sua opinião sobre as demonstrações contábeis por meio de seu parecer,
no qual irá expor a fidedignidade das demonstrações contábeis que será elaborada
com base nos exames dos setores operacionais da entidade tendo como suporte as
normas contábeis e a legislação vigente para cada operação.
2.3.2.2 Objetivos da Auditoria Independente
A
auditoria
externa
possui
como
objetivo
o
exame
sobre
as
demonstrações contábeis elaboradas pela empresa sob a responsabilidade do
Contador e da sua Administração. Cabendo ao auditor a responsabilidade pela
emissão de sua opinião, divulgando a propriedade das demonstrações contábeis.
Para tanto, o auditor deve analisar se os princípios contábeis foram aplicados
corretamente aos fatos registrados pela organização.
Para Santos, Schmidt e Gomes (2006, p. 23) o objetivo da auditoria
compreende:
O objetivo principal da auditoria pode ser descrito como o processo pelo
qual o auditor se certifica da veracidade das demonstrações contábeis
preparadas pela empresa auditada. Em seu exame, por um lado o auditor
utiliza os critérios e os procedimentos que lhe traduzem provas que
assegurem a efetividade dos valores consubstanciados nas demonstrações
contábeis e, por outro lado, cerca-se dos procedimentos que lhe permitem
assegurar a inexistência de valores ou fatos não considerados nas
demonstrações contábeis que sejam necessários para o adequado
entendimento da situação econômico-financeira da empresa.
Neste caso, compreende-se que a auditoria externa avalia a exatidão das
demonstrações contábeis e se as mesmas foram elaboradas conforme as normas e
princípios contábeis.
Conforme Cherman (2005) o objetivo da auditoria é emitir um parecer
sobre as demonstrações contábeis, desta forma a auditoria externa não é realizada
para detectar fraudes, erros ou interferir na administração da empresa, ou
reorganizar
o
processo
produtivo
ou
adequar
o
quadro
funcionário.
Espontaneamente durante a execução de seus trabalhos o auditor pode encontrar
fraudes ou erros, mas seu objetivo não esta relacionado a isto e sim a emitir um
parecer sobre as demonstrações contábeis.
47
Basso (2005, p. 93) menciona que:
O objetivo da auditoria pode ser caracterizado como o conjunto de todos os
elementos de controle do patrimônio administrativo, compreendendo os
procedimentos e instrumentos de registros contábeis, documentos, papéis,
fichas, arquivos, anotações e informações que comprovem a veracidade
dos registros e a legitimidade dos atos da administração, bem como sua
fidelidade na defesa dos interesses patrimoniais. Também são objeto da
auditoria fatos ligados ao patrimônio, ainda que carentes de documentos,
porém identificáveis por meio de outros procedimentos.
Desta forma, compreende-se que o patrimônio da entidade auditada está
totalmente ligado ao trabalho realizado pela auditoria e que o mesmo é a finalidade
de análise do auditor.
Hoog e Carlin (2008) descrevem que o objetivo da auditoria é
proporcionar credibilidade as informações divulgadas através dos balanços e demais
peças contábeis pelas demais sociedades em geral, fazendo com que os bens,
direitos e obrigações estejam demonstrados e valorizados dentro das práticas
contábeis.
Diante do exposto, entende-se que a auditoria além de confirmar a real
situação patrimonial da entidade também contribui com o seu desenvolvimento
econômico, pois o parecer do auditor perante a sociedade transmite a confiabilidade
sobre o empreendimento permitindo novos investimentos.
2.3.2.3 Necessidade e Importância da Auditoria Independente
A utilização dos trabalhos da auditoria sobre as demonstrações
financeiras não só contribui com a credibilidade sobre as mesmas, como também
em outras situações a emissão do parecer do auditor independente é indispensável
para realizar suas operações como a negociação de ações na bolsa de valores ou a
aquisição de empréstimos com terceiros.
Os motivos necessários que levam a uma empresa contratar os serviços
auditor externo ou independente para Cherman (2005, p. 6) são:
- Obrigação Legal: As companhias abertas são obrigadas por lei.
- Imposição de bancos para ceder empréstimos.
- Imposição estatuária.
- Para efeito de fusão, incorporação cisão ou consolidação.
48
Assim, a importância da auditoria sobre as demonstrações contábeis e
sobre os controles internos também equivale à redução das margens de erros sobre
as informações escrituradas pela entidade.
Para Hoog e Carlin (2008, p.55):
Todas as organizações que possuem auditoria acabam sendo apreciadas
em suas relações com o mercado com mais seguranças, haja vista que os
auditores, na execução de seus trabalhos, acabam sendo avalistas das
informações destas organizações.
Do mesmo modo que os trabalhos da auditoria são utilizados para realizar
operação com terceiros, o mesmo pode ser um instrumento de controle na gestão,
desta forma o uso deste serviço contribui para a sobrevivência da entidade no
mercado.
2.3.2.4 Condições para Registro e Exercício do Auditor Independente
Para realizar os serviços da auditoria externa o auditor além de seguir as
normas pertinentes a execução de suas atividades, deverá seguir um perfil em seu
comportamento perante a empresa auditada, conforme estabelecido da CVM IN nº.
308/99.
De acordo com Hoog e Carlin (2008, p. 72) o auditor deve seguir alguns
aspectos na sua profissão:
O auditor para ter credibilidade, quando do cumprimento do exercício
profissional, deve obrigatoriamente seguir alguns princípios inerentes a sua
profissão:
 Integridade: qualidade de que é honesto e imparcial;
 Ação: agir de forma escrupulosamente clara e precisa;
 Posicionamento: manter-se nos limites de seu labor;
 Objetividade: facilidade de transmitir somente aquilo que interessa;
 Independência: liberdade para emitir uma opinião imparcial sobre
assunto que envolve dois ou mais interessados;
 Confidencialidade: sigilo das informações dos clientes auditados;
 Competência profissional: elevado grau de conhecimento técnico;
 Atendimento as normas técnicas tanto aquelas que regulam a
profissão, quanto as que regulam determinados tipos de clientes,
conforme sua atividade;
 Zelo: dedicação e cuidados especiais nos trabalhos.
Além dos requisitos expostos acima a CVM estabelecem a Instrução nº
308 de 14 de maio de 1999 no qual demonstra os requisitos necessários para obter
49
o registro de auditor independente e poder realizar as atividades no mercado de
valores mobiliários:
Art. 1º - O auditor independente, para exercer atividade no âmbito do
mercado de valores mobiliários, está sujeito ao registro na Comissão de
Valores Mobiliários, regulado pela presente Instrução.
Art. 2º O registro de auditor independente compreende duas categorias:
I - Auditor Independente - Pessoa Física (AIPF), conferido ao contador que
satisfaça os requisitos previstos nos arts. 3º e 5º desta Instrução;
II - Auditor Independente - Pessoa Jurídica (AIPJ), conferido à sociedade
profissional, constituída sob a forma de sociedade civil, que satisfaça os
requisitos previstos nos arts. 4º e 6º desta Instrução.
§ 1º A Comissão de Valores Mobiliários manterá, ainda, cadastro dos
responsáveis técnicos autorizados a emitir e assinar parecer de auditoria,
em nome de cada sociedade, no âmbito do mercado de valores mobiliários.
§ 2º Para efeito desta Instrução, os responsáveis técnicos compreendem
os sócios, diretores e demais contadores integrantes do quadro técnico de
cada sociedade, que tenham atendido às exigências contidas nesta
Instrução.
Art. 3º Para fins de registro na categoria de Auditor Independente - Pessoa
Física, deverá o interessado atender às seguintes condições:
I - Estar registrado em Conselho Regional de Contabilidade, na categoria
de contador;
II - Haver exercido atividade de auditoria de demonstrações contábeis,
dentro do território nacional, por período não inferior a cinco anos,
consecutivos ou não, contados a partir da data do registro em Conselho
Regional de Contabilidade, na categoria de contador, nos termos do art.
III - Estar exercendo atividade de auditoria independente, mantendo
escritório profissional legalizado, em nome próprio, com instalações
compatíveis com o exercício da atividade, em condições que garantam a
guarda, a segurança e o sigilo dos documentos e informações decorrentes
dessa atividade, bem como a privacidade no relacionamento com seus
clientes;
IV - Possuir conhecimento permanentemente atualizado sobre o ramo de
atividade, os negócios e as práticas contábeis e operacionais de seus
clientes, bem como possuir estrutura operacional adequada ao seu número
e porte; e
V – Ter sido aprovado em exame de qualificação técnica previsto no art.
30.
Art. 4º Para fins de registro na categoria de Auditor Independente - Pessoa
Jurídica deverá a interessada atender às seguintes condições:
I - Estar inscrita no Registro Civil das Pessoas Jurídicas, sob a forma de
sociedade civil, constituída exclusivamente para prestação de serviços
profissionais de auditoria e demais serviços inerentes à profissão de
contador;
II – Que todos os sócios sejam contadores e que, pelo menos a metade
desses, sejam cadastrados como responsáveis técnicos, conforme
disposto nos §§ 1º e 2º do art. 2º.
III – Constar do contrato social, ou ato constitutivo equivalente, cláusula
dispondo que a sociedade responsabilizar-se-á pela reparação de dano
que causar a terceiros, por culpa ou dolo, no exercício da atividade
profissional e que os sócios responderão solidaria e ilimitadamente pelas
obrigações sociais, depois de esgotados os bens da sociedade;
IV – Estar regularmente inscrita, bem como seus sócios e demais
responsáveis técnicos regularmente registrados, em Conselho Regional de
Contabilidade;
V – Terem todos os responsáveis técnicos autorizados a emitir e assinar
parecer de auditoria em nome da sociedade, conforme disposto nos §§ 1º e
2º do art. 2º, exercido atividade de auditoria de demonstrações contábeis,
50
comprovada nos termos do art. 7º; dentro do território nacional por período
não inferior a cinco anos, consecutivos ou não, contados a partir da data do
registro em Conselho Regional de Contabilidade, na categoria de contador;
VI - Terem sido todos os responsáveis técnicos aprovados em exame de
qualificação técnica previsto no art. 30;
VII – Manter escritório profissional legalizado em nome da sociedade, com
instalações compatíveis com o exercício da atividade de auditoria
independente, em condições que garantam a guarda, a segurança e o
sigilo dos documentos e informações decorrentes dessa atividade, bem
como a privacidade no relacionamento com seus clientes; e
VIII - Manter quadro permanente de pessoal técnico adequado ao número
e porte de seus clientes, com conhecimento constantemente atualizado
sobre o seu ramo de atividade, os negócios, as práticas contábeis e
operacionais.
Desta forma, para que o auditor exerça sua profissão legalmente, deverá
seguir as condições instituídas pelos órgãos que concedem o registro ao auditor
externo, sendo que perante as empresas que necessitam do parecer do auditor
independente o comprimento destas exigências é imprescindível.
De acordo com Hoog (2008, p. 130):
A auditoria tem como seu destaque as revisões de procedimentos relativos
as atividades de interesse da CVM, pois a Lei 6.385/76, arts. 26 e 27
tratam do assunto, enfatizando o registro do profissional na CVM que esta
normalizando as condições que consideram ideais para conceder o
registro. Naturalmente é importante frisarmos que este registro da CVM só
é obrigatório quando a empresa auditada esta entre aquelas relacionadas
na lei, ficando fora as auditorias das sociedades empresariais que não
estejam negociando ações na bolsa e que não estejam operando com
valores mobiliários.
Por meio destas condições para o registro e exercício da atividade de
auditor independente, compreende-se a credibilidade e reverência possuída pelo
profissional auditor, no qual exerce sua profissão tecnicamente instruída e hábil para
o trabalho.
2.3.3 Diferença entre Auditoria Interna e Externa
Embora os trabalhos da auditoria estejam relacionados com o mesmo
ambiente que é que o patrimônio da empresa, ambos possuem diferenças
peculiares nos seus serviços.
No quadro a seguir Jund (2001, p. 29) demonstra as características que
diferenciam a auditoria interna da auditoria externa, sendo nos aspectos:\
51
Tabela 1: Características que Diferenciam a Auditoria Interna da Auditoria
Externa
ELEMENTOS
AUDITORIA INTERNA
AUDITORIA EXTERNA
Profissional
Funcionário da empresa
(auditor interno)
Exame dos processos
(operacionais contábeis e
sistêmicos).
Promover melhorias nos
controles da empresa de
forma a assegurar a
proteção do patrimônio.
Recomendações de controle
interno e eficiência
administrativa.
Prestador de serviços
independente
Ação e Objetivo
Finalidade
Relatório Principal
Demonstrações
Financeiras
Opinar sobre as
Demonstrações Financeiras
Parecer
Grau de Independência
Menos amplo
Mais amplo
Interessados no trabalho
A empresa
A empresa e o público
Responsabilidade
Trabalhista
Profissional, civil e criminal
Menor
Maior
Maior
Menor
Contínuo
Periódico
Números de áreas cobertas
pelo exame durante um
período
Intensidade dos
trabalhadores em cada área
Continuidade do trabalho
Fonte: Jund (2001, p. 29)
Assim compreende-se que o fator primordial das distinções entre as duas
classes de auditoria é a independência do profissional no seu trabalho, no auditor
interno sua independência é limitada e responde aos administradores da entidade
pelos seus trabalhos, sendo dependente do emprego, já na auditoria independente
seu trabalho é regido pelas normas profissionais e emite seu parecer logo após de
realizar o exame sobre os demonstrativos sem intervenção da administração da
organização possuindo independência profissional.
Já Araújo, arruda e Barretto (2008, p. 32) destacam as principais
diferenças entre a auditoria interna e externa:
52
Tabela 2: Principais Diferenças entre as Auditorias Interna e Externa
AUDITORIA INTERNA
É executada por empregado da organização
ou empresa auditada. Portanto, é realizada
por profissionais que possuem uma
independência relativa. Ultimamente, tem se
observado a terceirização dos serviços de
auditoria interna.
O auditor interno deve ser independente em
relação às atividades e as pessoas cujo
trabalho esta sob escopo de seu exame,
devendo subordinar-se as necessidades da
administração.
Objetividade atender as necessidades e aos
interesses da administração. Logo, a
extensão (escopo) dos seus trabalhos será
sempre definida em função dos anseios de
alta direção.
A avaliação do sistema de controle interno
é realizada para, entre outras finalidades,
desenvolver, aperfeiçoar e induzir ao
cumprimento de normas.
Não se restringe aos assuntos financeiros,
englobando também as áreas operacionais.
Os exames são direcionados para a
identificação de erros e fraudes, que é
responsabilidade primária da administração.
As áreas objeto da auditoria são
continuamente revisadas. A periodicidade é
definida pela administração.
AUDITORIA EXTERNA
O profissional que a realiza não possui
qualquer vínculo empregatício nem relação
de interesse com a empresa auditada.
O auditor externo é independente em relação
à empresa auditada. Não pode ser
influenciado por fatores estranhos, por
preconceitos ou quaisquer outros elementos
que resultem em perda, efetiva ou aparente,
de sua independência.
Os objetivos fundamentais são atender as
necessidades de terceiros interessados pela
empresa auditada, especialmente, na área
privada, os acionistas que nela estão
investindo capital, no que tange a adequação
das informações contábeis.
A revisão de controles internos atende as
normas de auditoria e objetiva a determinar a
extensão
(escopo)
do
exame
das
informações contábeis, no caso auditoria
contábil.
O exame esta limitado principalmente aos
aspectos financeiros. O enfoque esta voltado
para as demonstrações contábeis.
Os trabalhos devem ser planejados de modo
a identificar erros e fraudes que ocasionem
efeitos relevantes nas demonstrações
contábeis.
As
informações
comprobatórias
das
demonstrações contábeis são auditadas
periodicamente, geralmente em base anual.
Fonte: Araújo, arruda e Barretto (2008, p. 32)
Ambas as auditorias possuem suas diferenças, conforme exposto no
quadro acima, mas estão relacionadas ao patrimônio da empresa e demonstrar as
informações fidedignas.
Para Santos, Schmidt e Gomes (2006, p. 50-51) as principais e
fundamentais diferenças entre a auditoria interna e externa são:
a) extensão dos trabalhos: o escopo dos trabalhos realizados pelo auditor
interno normalmente é determinado pela gerência, enquanto que o do
auditor externo é determinado pelas normas usuais reconhecidas no país
ou requerido por legislação específica;
b) direção: o auditor interno dirige seus trabalhos para assegurar que o
sistema contábil e de controle interno funcione eficientemente, a fim de que
os saldos contábeis fornecidos à gerência apresentem os fatos com
exatidão. Os trabalhos do auditor externo são determinados por seu dever
de se satisfazer com que as demonstrações contábeis a serem
apresentadas a terceiros que reflitam com propriedade a situação contábil
53
de uma empresa em determinada data e os resultados das operações do
período examinado;
c) responsabilidade: a responsabilidade do auditor interno é para com a
gerência, ao passo que a responsabilidade do auditor externo geralmente é
mais ampla. É evidente que o auditor interno, sendo funcionário da
empresa, não tem condição de total independência que possui o auditor
externo;
d) métodos: não obstante as diferenças apontadas, os métodos de trabalho
de ambos são efetuados em geral por métodos semelhantes. O auditor
interno segue mais as rotinas de cunho interno, ou seja, observa o
cumprimento rígido das normas internas, pois ele tem o domínio da cultura
da empresa; já o auditor externo observa mais o cumprimento das normas
associadas às leis de forma bem ampla, ele tem melhor domínio dos
aspectos de interesse coletivo.
Desta forma, enquanto a auditoria interna realiza o seu trabalho para que
não ocorram erros e fraudes promovendo a eficiência dos controles na organização
à auditoria independente objetiva emitir seu parecer com base nas analises das
demonstrações contábeis e dominar as fraudes sobre os efeitos relevantes.
Oliveira e Diniz Filho (2001, p. 21) avaliam que em relação aos controles
internos a auditoria interna e externa se diferencia no seguinte quesito:
A preocupação do auditor interno é com a eficiência do funcionamento dos
controles; esse aspecto é de fundamental importância para seus trabalhos.
A auditoria externa independente, por sua vez, verifica se possíveis falhas
nos controles internos podem produzir efeitos relevantes nas
demonstrações contábeis.
Contudo, os trabalhos realizados pela auditoria interna podem ser
utilizados pelo auditor externo que verifica a qualidade e eficiência do sistema de
controle, procedendo com maior ênfase aos resultados da auditoria interna no seu
exame dos registros e demonstrativos, contribuindo assim com a entidade que utiliza
os serviços da auditoria interna e externa.
2.3.4 Relação entre a Auditoria Interna e a Auditoria Externa
A existência da auditoria interna e externa em uma organização é de
suma importância para a entidade, pois cada uma dispõe de objetivos diferentes que
enfatizam a eficácia e eficiência dos controles internos e o desenvolvimento da
companhia, sendo que ambas as classes da auditoria auxiliam-se em suas
atividades.
As sociedades empresárias que possuem auditoria interna, sempre
contratam os serviços da auditoria externa, sendo que esta procura se
54
apoiar nos trabalhos do auditor interno para melhor avaliar os sistemas de
informações e procedimentos de controle interno. (HOOG e CARLIN, 2008,
p. 61).
Portanto, a auditoria externa pode-se utilizar dos trabalhos do auditor
interno para avaliação dos controles internos, obtendo agilidade nos trabalhos.
Ambos profissionais da auditoria interna e externa ao atuarem em uma
área da empresa trabalham sobre documentos comprobatórios, revisam as medidas
de controle interno, elaboram relatórios e emitem seus pareceres sobre a fidelidade
das
demonstrações
contábeis
examinadas,
assim
como
as
técnicas
e
procedimentos administrativos, operacionais e da contabilidade. (BASSO, 2005).
Basso (2005, p. 109) ainda relata que os trabalhos das auditorias se
aperfeiçoam conforme a qualificação e qualidade dos mesmos, assim:
[...] nada impede, entretanto, que ambas se completem, pois a auditoria
interna poderá deixar de executar procedimentos que ela sabe serem
executados pela auditoria externa, enquanto esta poderá determinar a
profundidade de seus exames e quantidade de seus testes segundo a
confiança que lhe merecer a auditoria interna, que constitui uma das
formas de controle interno.
Ao considerar os trabalhos da auditoria interna o auditor independente
verifica o nível de organização dos auditores internos, bem como os trabalhos
realizados, os relatórios elaborados, a quem foi reportado os mesmos e as
recomendações sugeridas, desta forma é possível avaliar se os trabalhos da
auditoria interna podendo ser aproveitados.
De acordo com Crepaldi (2002, p. 50) a utilização dos trabalhos da
auditoria interna na auditoria externa proporciona benefícios para a entidade da
seguinte maneira:
Concluindo o trabalho do auditor interno, o auditor externo examina os
papéis de trabalho do serviço executado e aceita-os depois de seu
julgamento, como se o serviço fosse executado por ele. Isto traz a seguinte
vantagem para a empresa em exame: reduz tempo de permanência do
autor externo no campo e reduz substancialmente o custo dos honorários
dos mesmos, além de corroborar os trabalhos da auditoria interna.
Contudo a integração dos trabalhos da auditoria interna e independente
favorece os trabalhos das duas auditorias, pois disponibiliza maior segurança sobre
os controles internos e nas demonstrações contábeis.
55
2.4 Normas e Procedimentos Aplicáveis na Execução dos Trabalhos da
Auditoria
Nesta seção demonstra-se às definições das normas e procedimentos da
auditoria existentes para a realização do exercício da atividade de auditoria. Bem
como as normas aplicadas no Brasil, referentes à pessoa do auditor e para a
execução dos trabalhos. Expondo os processos do trabalho da auditoria como o
planejamento, programas e os papéis de trabalho.
2.4.1 Normas e Procedimentos para os Trabalhos da Auditoria
Neste tópico são expostas as definições e diferenças entre as normas
regulamentares e os procedimentos aplicáveis no exercício da atividade de auditoria
nas empresas.
2.4.1.1 Definições e Diferenças de Normas e Procedimentos
As normas e procedimentos estabelecem padrões técnicos para serem
realizados os trabalhos da auditoria, assim para que sejam executados os serviços
com segurança e eficiência deverão ser cumpridas as regulamentações expostas.
As normas da auditoria determinam aos auditores as estruturas nos
exames e na preparação dos relatórios, contribuindo para verificar a qualidade dos
objetivos da auditoria.
Para Crepaldi (2002, p. 112) o conceito de sobre as normas de auditoria
compreende:
Por normas de auditoria são entendidas as regras estabelecidas pelos
órgãos regulares da profissão contábil, em todos os países, com o objetivo
de regulamentar o exercício da função do auditor, estabelecendo
orientação e diretrizes a serem seguidas por esses profissionais no
exercício de suas funções. Elas estabelecem conceitos básicos sobre
exigências em relação à pessoa do auditor, a execução de seu trabalho e
ao parecer que deverá por ele ser emitido.
56
Deste modo as normas são padrões que devem ser adotados para
realizar um trabalho de qualidade, orientando e definindo os limites a serem
cumpridos. Conforme Attie (2007, p. 33) “as normas usuais de auditoria representam
os requisitos básicos relacionados e a serem observados no desempenho do
trabalho de auditoria.”
Crepaldi (2000) diz que os procedimentos de auditoria e as Normas
Brasileiras de Contabilidade NBC T 11 - Resolução CFC nº 820/97 revogada pela
Resolução nº 1.203/2009 expõe que:
Os procedimentos de auditoria são os conjuntos de técnicas que permitem
ao auditor obter evidências ou provas suficientes e adequadas para
fundamentar sua opinião sobre as demonstrações contábeis auditadas,
abrangendo testes de observância e testes substantivos.
Os procedimentos de auditoria são aplicados para validar as informações
emitidas pelo auditor, dessa forma o exposto pelo mesmo será autentico através dos
procedimentos cumpridos em cada área da organização.
Para Araújo, Arruda e Barretto (2008, p. 210) os procedimentos de
auditoria:
Os procedimentos de auditoria são os mecanismos utilizados pelo auditor
para a obtenção de evidências ou provas que fundamentarão o relatório de
auditoria. Representam o conjunto de técnicas ou métodos que permitem
ao auditor obter elementos probatórios, de forma suficiente e adequada,
para fundamentar seus comentários, opiniões e recomendações quando da
elaboração de seu relatório. São os instrumentos utilizados para verificar se
determinadas condição esta em conformidade com dado critério.
A aplicação dos procedimentos de auditoria na empresa auditada é
atrelada ao objetivo que deverá ser atingido com os trabalhos da auditoria, assim os
procedimentos são realizados conforme as metas a serem almejadas, sendo que
para cada auditagem é analisado todas as operações desempenhadas.
Nos trabalhos de auditoria as normas são aplicadas em todos os
auditores para realizar os serviços, já os procedimentos de auditoria são as ações
adotadas durante uma auditoria.
Enquanto as normas de auditoria são normas para controlar a qualidade do
exame e do relatório, os procedimentos de auditoria descrevem as tarefas
realmente cumpridas pelo auditor, na realização do exame. As normas de
auditoria são claramente estabelecidas e não permite desvio algum, se
pretender fazer um exame satisfatório. Em contraposição, os
procedimentos de auditoria geralmente aceitos são descritos em termos
genéricos, que podem ser modificados de modo a adaptarem-se a um
trabalho específico de auditoria. As normas gerais referem-se,
primordialmente, ao caráter, atitudes e treinamento de auditores e são
também conhecidas como normas pessoais. Dizem respeito ao
57
treinamento técnico e competência do auditor, experiência e zelo
profissional e atitude de independência mental. (CREPALDI, 2002, p. 111).
Assim, as normas diferem dos procedimentos de auditoria, pois os
procedimentos são relacionados com os atos seguidos nos trabalhos de auditoria,
enquanto as normas traçam as medidas de qualidade nos serviços e a avaliação
pessoal.
Nos próximos tópicos serão expostas as normas relativas à pessoa do
auditor e à execução dos trabalhos, sendo que as normas que regulamentam os
pareceres dos auditores não será objeto de estudo.
2.4.1.2 Procedimentos Usuais a Auditoria - Teste de Substantivo e de
Observância
Os procedimentos aplicados na empresa auditada possibilitam ao auditor
informações que comprovem sua opinião sobre as demonstrações contábeis,
abrangendo os testes de observância e substantivos.
Para Hoog e Carlin (2009, p.86), “os testes de observância dizem respeito
à segurança dos controles internos, enquanto que os testes substantivos avaliam a
qualidade dos dados contábeis.”
Neste caso, com o intuito de encontrar informações autênticas sobre as
operações e patrimônio são utilizados os testes da auditoria, obtendo as evidências
necessárias que comprovem a emissão de sua opinião.
Conforme Almeida (2003, p. 73):
Testes de observância consistem em o auditor se certificar de que o
sistema de controle interno levantado é o que realmente esta sendo
utilizado. Acontece com frequência que uma empresa tem um excelente
sistema de controle interno descrito em seu manual de procedimentos;
entretanto, na prática, a situação é totalmente diferente. Caso o sistema em
uso seja diferente do descritos nos manuais internos, o auditor deve alterar
as informações sobre o sistema, anteriormente levantadas, de forma a
ajustá-las a situação real existente. Isso que dizer que o auditor deve
avaliar o sistema que efetivamente esta sendo praticado no controle dos
ativos da empresa e na produção de dados contábeis confiáveis.
O teste de observância destina-se a avaliar os procedimentos de
controles da empresa e não a análise dos registros corretos das transações, assim
esse é o escopo do teste de observância.
58
De acordo com Crepaldi (2002) o objetivo do teste de observância é
proporcionar razoável segurança de que os procedimentos de controles internos
adotados pela empresa estão sendo executados conforme prescrito. Com a
segurança avaliada pelo testes o auditor determinar a natureza e extensão dos
testes substantivos.
Para Attie (2007, p. 44):
Testes de observância visam à obtenção de razoável segurança de que os
controles internos estabelecidos pela administração estão em efetivo
funcionamento, inclusive quanto ao seu cumprimento pelos funcionários e
administradores da entidade. Na sua aplicação, devem ser considerados os
seguintes procedimentos:
a) inspeção – verificação de registros, documentos e ativos tangíveis;
b) observação – acompanhamento de processos ou procedimentos quanto
de sua execução; e
c) investigação e confirmação – obtenção de informações perante pessoas
físicas ou jurídicas conhecedoras das transações e das operações, dentro
ou fora da entidade.
Portanto, compreende-se que os testes de observância estão voltados
para a análise dos controles internos da organização, conferindo a extensão dos
controles conforme as atividades da companhia.
Em relação aos testes substantivos Attie (2007, p.44) expõe que “os
testes substantivos visam à obtenção de evidências quanto à suficiência, exatidão e
validade dos dados produzidos pelos sistemas de informação da entidade.”
Assim, nos testes substantivos são aplicados os procedimentos para
obter informações suficientes que comprovem as transações e saldos.
Crepaldi (2002, p.166) relata que:
O objetivo dos testes substantivos é certificar-se da correção de um ou
mais dos seguintes pontos:
• Existência real – que as transações comunicadas realmente
tenham ocorrido e que os ativos e os passivos demonstrados
existam;
• Integridade – que não existam transações, ativos ou passivos além
dos registrados e demonstrados;
• Parte interessada – que só a empresa e nenhuma outra entidade
tenha sido parte interessada nas transações divulgadas; que a
empresa seja realmente proprietária e possua títulos reconhecidos
do ativo; que o passivo declarado corresponda realmente a
empresa;
• Avaliação e aferição – que o ativo e o passivo estejam
corretamente avaliados e aferidos; que as partidas da
demonstração de resultado sejam bem aferidas; que os cortes
sejam adequados;
• Divulgação – que o ativo e o passivo e as partidas das
demonstrações de resultado sejam corretamente divulgados.
59
Desta forma, com a aplicação dos testes substantivos o auditor obtém
informações sobre a veracidade das informações emitidas pela empresa nos
relatórios, verificando a existência do patrimônio.
Contudo, compreende-se que mesmo com a utilização dos controles
internos é necessário utilizar os testes de observância para avaliar a fidedignidade
do cumprimento dos controles e o teste substantivo em alguns pontos que carecem
de dados sobre a composição de saldos, existência de ativos e demais operações
que influenciam no patrimônio da empresa, sendo os testes procedimentos de
auditoria que contribuem para a execução dos trabalhos.
2.4.2 Normas de Auditoria Utilizadas no Brasil
As normas aplicadas nos trabalhos da auditoria referem-se às normas
relativas à pessoa do auditor e as relativas à execução dos trabalhos, ambas
necessárias para que sejam realizados os serviços da auditoria com êxito.
2.4.2.1 Normas Relativas à Pessoa do Auditor Independente
A Resolução do CFC nº 821 de 17 de dezembro de 1997 aprova a NBC P
1 – Normas Profissionais de Auditor Independente, sendo que para algumas dessas
normas já houve resoluções alterando-as, as normas são:
– Competência técnico-profissional
– Independência – Resolução CFC nº. 1.267/09 de 10.12.2009
– Responsabilidades do auditor na execução dos trabalhos
– Honorários
– Guarda da documentação
– Sigilo - Resolução CFC nº 1.100/07 de 24.08.2007
– Responsabilidade pela utilização do trabalho do auditor interno
– Responsabilidade pela utilização do trabalho de especialistas Resolução CFC nº 1.023/05
– Informações anuais aos Conselhos Regionais de Contabilidade
– Educação continuada
– Exame de Competência Profissional
Com a evolução e a crescente importância da auditoria exigem das
normas atualizações e aprimoramento, mantendo as regras referentes à pessoa do
60
auditor externo em seus exercícios. Cada norma expõe condições e os fatores
necessários que devem ser observados ao realizar os trabalhos da auditoria.
Para Hoog e Carlin (2009) o auditor em sua competência técnicoprofissional deve manter seu nível de conhecimento atualizado sobre os Princípios
Fundamentais de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabilidade,
principalmente das normas da auditoria e sobre a profissão do auditor e a legislação
aplicada à empresa auditada e suas operações.
Pode-se dizer que a competência técnico-profissional é um dos requisitos
principais relativo às normas da pessoa do auditor. Esta determina que o auditor
deve possuir conhecimento técnico e tenha a atualização desses conhecimentos na
área da auditoria e afins. Ele analisa a complexidade das atividades da empresa
auditada e avalie o grau de prudência e zelo na contratação do serviço diante da
administração.
Sobre a independência a Resolução CFC nº. 1.267/09 determina que:
A condição de independência é fundamental e óbvia para o exercício da
atividade de auditoria independente. Entende-se como independência o
estado no qual as obrigações ou os interesses da entidade de auditoria
são, suficientemente, isentos dos interesses das entidades auditadas para
permitir que os serviços sejam prestados com objetividade. Em suma, é a
capacidade que a entidade de auditoria tem de julgar e atuar com
integridade e objetividade, permitindo a emissão de relatórios imparciais
em relação à entidade auditada, aos acionistas, aos sócios, aos quotistas,
aos cooperados e a todas as demais partes que possam estar relacionadas
com o seu trabalho.
A independência exige:
(a) independência de pensamento - postura que permite expressar uma
opinião sem ser afetado por influências que comprometem o julgamento
profissional, permitindo à pessoa agir com integridade, objetividade e
ceticismo profissional;
(b) aparência de independência - evitar fatos e circunstâncias significativos
a ponto de um terceiro bem informado, tendo conhecimento de todas as
informações pertinentes, incluindo as salvaguardas aplicadas, concluir
dentro do razoável que a integridade, a objetividade ou o ceticismo
profissional da entidade de auditoria ou de membro da equipe de auditoria
ficou comprometido.
Portanto, o auditor para permanecer com a independência não pode se
influenciar por fatores materiais ou afetivos que resultem na perda de sua
independência.
Quanto a responsabilidade do auditor na execução dos trabalhos alem de
possuir capacitação profissional e treinamento, o auditor deve ter o máximo de
cuidado, imparcialidade, responsabilidade e zelo na realização do trabalho e
exposição de conclusões. (ARAÚJO; ARRUDA; BARRETTO, 2008).
61
Assim, a responsabilidade será determinada conforme o desempenho do
auditor na execução da auditoria, verificando sua lealdade, honestidade no
desempenho das atividades.
Sobre os honorários Crepaldi (2002) expõe que o mesmo é determinado
mediante avaliação dos serviços, no qual devem ser observados os seguintes
fatores:
•
a relevância, o vulto, a complexidade dos serviços a executar;
•
o tempo para realização do trabalho;
•
a característica de tratar-se de cliente eventual, habitual ou permanente;
•
a qualificação profissional do técnico que irá participar da execução dos
serviços;
•
o lugar em que os serviços serão prestados, definindo os possíveis custos
com viagens, estadias e locomoções;
•
as tabelas de honorários mínimos estabelecidos pelas entidades de classes.
O honorário é determinado no início da execução do trabalho, tendo como
fator determinante o desencadeamento dos exercícios que será realizado e o
período de auditagem.
Em relação à guarda da documentação o auditor deverá conservar seus
papéis de trabalho, documentação da auditoria ou relatórios que estejam ligados ao
trabalho executado pelo prazo de cinco anos, a partir da data de emissão do
parecer, para fins de fiscalização do exercício profissional. (ARAÚJO; ARRUDA;
BARRETTO, 2008).
Dessa forma, a guarda da documentação de todos os papéis e relatórios
comprova a exatidão do cumprimento das normas estabelecidas no decorrer do
trabalho e determina os subsídios para a emissão do parecer.
A Resolução CFC nº 1.100/07 (2007, p. 02) determina que o Sigilo:
O sigilo profissional do Auditor Independente deve ser observado nas
seguintes circunstâncias:
a) na relação entre o Auditor Independente e a entidade auditada;
b) na relação entre os Auditores Independentes;
c) na relação entre o Auditor Independente e os organismos reguladores e
fiscalizadores; e
d) na relação entre o Auditor Independente e demais terceiros.
O sigilo deverá ser respeitado pelo auditor referente às informações
obtidas no decorrer do trabalho da auditoria, não sendo possível divulgar para
terceiros, somente com autorização da empresa auditada.
62
Sobre a responsabilidade pela utilização do trabalho do auditor interno
Hoog e Carlin (2009) detalham que “a responsabilidade do auditor não será
modificada quando o mesmo contribuir para a realização dos trabalhos.”
Compreende-se que o auditor poderá utilizar os trabalhos executados
pelo auditor interno, mas terá que avaliar todas as informações apresentadas, pois a
sua responsabilidade não será alterada.
A responsabilidade pela utilização do trabalho de especialistas de acordo
com Araújo, Arruda e Barretto (2008, p. 97), “a responsabilidade do auditor não se
altera se for utilizado o trabalho do auditor interno; todavia, fica restrita a sua
competência se for utilizado especialista contratado pela empresa.”
Assim, a responsabilidade do auditor ficará limitada a sua capacidade,
quando o mesmo usar os trabalhos de especialistas habilitados contratados e sem
vínculo empregatício, sendo que o auditor deverá mencionar tal fato no parecer.
Sobre as informações anuais aos Conselhos Regionais de Contabilidade,
educação continuada e o exame de competência a Resolução CFC º 821/97 detalha
que:
1.9 – Informações anuais aos Conselhos Regionais de Contabilidade
1.9.1 – O auditor deverá enviar, até 30 de junho de cada ano, ao Conselho
Regional de Contabilidade, na forma a ser regulamentada pelo Conselho
Federal de Contabilidade:
a) as informações sobre os seus clientes, cuja sede seja a da jurisdição do
respectivo Conselho, e que o objeto do trabalho seja a auditoria
independente, realizada em demonstrações contábeis relativas ao
exercício encerrado até o dia 31 de dezembro do ano anterior;
b) a relação dos nomes do seu pessoal técnico existente em 31 de
dezembro do ano anterior; e
c) a relação de seus clientes cujos honorários representem mais de 10% de
o seu faturamento anual, bem como os casos onde o faturamento de outros
serviços prestados aos mesmos clientes de auditoria ultrapassarem, na
média dos últimos 3 anos, os honorários dos serviços de auditoria.
1.9.2 – Quando solicitado, o auditor deverá disponibilizar e fornecer, no
prazo de trinta dias, a relação de seus clientes e outras informações
necessárias à fiscalização da atividade de auditoria independente.
1.9.3 – A relação de clientes, referida no item 1.9.2, deverá identificar as
companhias abertas, instituições financeiras e demais entidades
autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, fundos de
investimento, entidades autorizadas a funcionar pela Susep –
Superintendência de Seguros Privados, administradoras de consórcio,
entidades fechadas de previdência privada, empresas estatais (federais,
estaduais e municipais), empresas públicas, sociedade por ações de
capital fechado com mais de 100 acionistas e as sociedades limitadas que
tenham o controle societário, direto ou indireto, das entidades referidas
neste item.
1.9.4 – As informações prestadas aos Conselhos Regionais de
Contabilidade serão resguardadas pelo sigilo, nos termos previstos nestas
normas.
1.10 – Educação continuada
63
1.10.1 – O auditor independente, no exercício de sua atividade, deverá
comprovar a participação em programa de educação continuada, na forma
a ser regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade.
1.11 – Exame de Competência Profissional
1.11.1 – O auditor independente, para poder exercer sua atividade, deverá
submeter-se a exame de competência profissional, na forma a ser
regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade.
Essas normas acima regulamentam o comportamento do auditor perante
a sua pessoa, devendo disponibilizar informações ao Conselho Regional de
Contabilidade, o aperfeiçoamento profissional e a submissão de exames que
comprovem sua competência, avaliando a sua condição para a realização da
auditoria independente.
“Essas normas determinam a estrutura dentro da qual o auditor decide
sobre o que é necessária a elaboração de um exame de demonstrações financeiras,
a realização do exame e a redação do relatório.” (CREPALDI, 2002, p. 111).
Assim, as normas procuram direcionar a fatores importantes na execução
do trabalho da auditoria para que o cumprimento das atividades de auditoria
independente seja realizada conforme estabelecido pelo CFC.
2.4.2.2 Normas Relativas à Execução dos Trabalhos
As normas relativas à execução dos trabalhos dizem repeito:
 ao Planejamento da Auditori;
 a Relevância;
 ao Risco de Auditoria;
 a Supervisão e Controle de Qualidade;
 ao Estudo e Avaliação do Sistema Contábil e de Controles Internos;
 a Aplicação dos Procedimentos de Auditoria;
 a Documentação da Auditoria;
 a Continuidade Normal das Atividades da Entidade;
 a Amostragem - Alterada pela Resolução CFC nº 1.012/05.
Com as normas sobre a execução do trabalho o auditor obtém uma
orientação no qual poderá avaliar os fatores técnicos requeridos para o cumprimento
da atividade.
64
O planejamento dos trabalhos da auditoria compreende a etapa de
trabalho no qual o auditor independente mostra a estratégica geral dos trabalhos que
vai executar na entidade a ser auditada.
Desta forma, o planejamento do cumprimento da auditoria deverá ser
realizado com base em análise de todas as transações realizadas pela empresa e
conhecimento de todos os setores auditados, obtendo o planejamento dos
processos e preparando os programas para cada projeto.
Os programas de auditoria normalmente são realizados pelos auditores
nas empresas para definir as fases dos exames e avaliações do patrimônio.
De acordo com Sá (2002, p. 131) o programa ou plano de auditoria
compreende:
[...] tarefa preliminar traçada pelo auditor, que se caracteriza pela revisão
dos trabalhos que devem ser executados em cada serviço, a fim de que se
cumpra integralmente as suas finalidades dentro das normas cientificas da
contabilidade e da técnica da auditoria.
O programa de auditoria é uma forma de o auditor demarcar as tarefas
que serão realizadas não permitindo a possibilidade de realizar duplamente o
mesmo trabalho, servindo também como base para tarefas futuras e aproveitando o
período de auditagem nos setores.
Segundo Almeida (2003) os programas de auditoria são desenvolvidos
com os seguintes objetivos:
•
estabelecer por escrito a política da firma de auditoria;
•
evitar que sejam omitidos os procedimentos importantes de auditoria;
•
padronizar os procedimentos de auditoria dos profissionais de uma mesma
organização;
•
melhorar a qualidade dos serviços de auditoria.
Os objetivos do planejamento da auditoria podem ser atingidos de
maneira eficiente, quando o planejamento é feito por escrito e quando a emissão
destes objetivos resulta na elaboração de programas de auditoria. (CREPLADI,
2002).
Assim, o planejamento da auditoria é necessário para o auditor aplicar os
procedimentos corretos para cada setor e operação realizada pela empresa
Segundo Oliveira e Diniz (2001), o auditor pode considerar a relevância
quando determinar a natureza e extensão dos procedimentos, também pode
considerar quando avalia o efeito de distorções de saldos e classificações das
65
contas e por último quando definir a adequação da apresentação e a exposição das
informação contábil.
Os exames da auditoria precisam ser planejados e executados de forma
que os eventos relevantes relacionados com as demonstrações financeiras sejam
reconhecidos.
Sobre o risco de auditoria Crepaldi (2002, p. 123) relata que:
A análise dos riscos de auditoria deve ser feita na fase de planejamento
dos trabalhos, considerando a relevância em dois níveis:
- em nível geral, considerando as demonstrações contábeis tomadas em
seu conjunto, bem como nos negócios, qualidade da administração,
avaliação do sistema contábil e de controles internos e situação econômica
e financeira da entidade; e
- em níveis específicos, relativos ao saldo das contas ou naturezas e
volume das transações.
Assim, o risco de auditoria pode ocorrer quando o auditor emitir uma
opinião imprópria sobre as demonstrações contábeis, dessa forma o planejamento
deverá ser realizado eficientemente para inibir esta situação.
Na supervisão e controle de qualidade Oliveira e Diniz (2001, p. 47),
proferem que “o auditor deve instituir um programa de qualidade, visando avaliar,
periodicamente, se os serviços executados são efetuados de acordo com as normas
profissionais de auditor independente.”
Contudo a supervisão é realizada com base na complexidade dos
serviços e examinada o cumprimento do planejamento e o grau de competência em
cada processo.
Sobre o estudo e avaliação do sistema contábil e de controles internos
Crepaldi (2002) relata que o auditor deve efetuar o levantamento do sistema contábil
e do controle interno, analisando o grau de segurança proporcionado, através dessa
análise o auditor estabelece a natureza e extensão profundidade dos procedimentos
de auditoria e o período adequado para aplicação dos exames.
Por meio desse estudo o auditor identifica a eficiência e cumprimento do
sistema contábil e de controles internos na empresa, confirmando em quais
informações poderá confiar e qual setor ou operações terá que realizar exames.
Quanto à aplicação dos procedimentos de auditoria deverá ser realizado
com base no volume das operações e complexidade, com provas seletivas, testes
de amostragem, sendo determinado pelo auditor a amplitude dos exames
necessários para obter informações exatas. (OLIVEIRA; DINIZ, 2001).
66
Assim, caberá ao auditor avaliar as operações da empresa auditada e
apontar os procedimentos cabíveis para cada situação, obtendo conclusões
satisfatórias nos exame.
Através da documentação elaborada no decorrer do trabalho da auditoria
serão discriminados todas as informações alcançadas e procedimentos executados,
comprovando a atividade realizada e a opinião transmitida.
Na continuidade normal das atividades da entidade Oliveira e Diniz (2001,
p. 51) descrevem que “a continuidade normal das atividades da entidade deve
merecer especial atenção do auditor, quando do planejamento de seus trabalhos, ao
analisar os riscos de auditoria, e deve ser complementada quando da execução dos
exames.”
Portanto o auditor ao realizar os trabalhos também deverá verificar se há
indícios nas operações da empresa de falta de continuidade em suas operações,
caso ocorra esta situação o auditor avaliara esta ocorrência com efeito nas
demonstrações contábeis.
Na execução do trabalho o auditor interno poderá realizar a amostragem
quando verificar que não é possível realizar um exame completo de todas as
operações da entidade.
A amostragem também pode ser conceituada como um método de
selecionar um determinado grupo da população auditorial para obter informações e
expressar sua opinião ou comentários sobre a o resultado dos exames de
amostragem. (ARAÚJO; ARRUDA; BARRETTO, 2008).
Assim, a amostragem é uma forma de análise da auditoria, sendo
eficiente ao proporcionar confirmações sobre os resultados obtidos.
Assim, compreende-se que as normas relativas à execução dos trabalhos
expõem regras que devem ser avaliadas e cumpridas ao realizar a atividades de
auditoria, para seja executada os exercícios legalmente.
2.4.2.3 Papéis de Trabalho do Auditor
Os papéis de trabalho possuem grande relevância para a execução e
eficiência dos trabalhos da auditoria, pois proporcionam para o auditor o registro de
67
todas as informações obtidas no decorrer do trabalho da auditoria para fundamentar
sua opinião.
Conforme Jund (2001, p. 343):
Os papéis de trabalho se destinam a:
a) ajudar, pela análise dos documentos de auditoria anteriores, ou pelos
coligados, quando da contratação de uma primeira auditoria, no
planejamento e execução da auditoria;
b) facilitar a revisão do trabalho da auditoria;
c) registrar as evidências do trabalho executado, para fundamentar o
parecer do auditor independente.
Porém os papéis de trabalho são de grande valia para a conclusão dos
trabalhos de auditoria, no decorrer deste tópico será abordado os conceitos,
objetivos, tipos e preparos dos papéis de trabalho nos exercícios da auditoria.
2.4.2.3.1 Conceito, Objetivo e Conteúdo dos Papéis de Trabalho
A utilização dos papéis de trabalho na auditoria possibilita ao auditor o
registro de provas concretas obtidas no decorrer de seus testes sobre a empresa,
demonstrando o trabalho executado.
Para Attie (2007, p.169):
Os papéis de trabalho formam o conjunto de formulários e documentos que
contêm as informações e apontamentos obtidos pelo auditor durante seu
exame, bem como as provas e descrições dessas realizações; constituem
a evidência do trabalho executado e o fundamento de sua opinião.
Observa-se que os papéis de trabalho são formulários e documentos que
possuem anotações e registros realizados pelo auditor, no decorrer do exame da
auditoria.
Os papéis de trabalho podem ser entendidos como a prova de como
foram conduzidos os trabalhos de campo e de forma o auditor concluiu suas tarefas,
confirmando-se em testes e evidências resultantes da execução dos programas.
(HOOG; CARLIN, 2009).
Desta forma, os papéis de trabalho são utilizados como ferramenta de
suporte á auditoria, detalhando todos os procedimentos realizados e as informações
alcançadas.
68
Para tanto o auditor deve documentar as questões que foram
consideradas importantes para proporcionar evidência, visando a fundamentar seu
parecer da auditoria e comprovar os trabalhos realizados.
Portanto, os papéis de trabalho podem ser compreendidos todas as
anotações, documentos, relatórios e outros papéis que o auditor utiliza para realizar
os trabalhos da auditoria.
Segundo Almeida (2003, p. 88) os objetivos dos papéis de trabalho são:
- atender as normas de auditoria geralmente aceita;
- acumular as provas necessárias para suportar o parecer do auditor;
- auxiliar o auditor durante a execução de seu trabalho;
- facilitar a revisão por parte do auditor responsável, a fim dele assegurarse de que o serviço foi executado de forma correta;
- servir como base para avaliação dos auditores;
- ajudar no trabalho da próxima auditoria (um conjunto de papéis de
trabalho bem preparados serve como guia na auditoria do outro exercício
social, concorrendo para que ela seja conduzida de forma mais eficiente);
- representar na justiça (no caso de ser movida uma ação contra o auditor
ou a firma de auditoria) as evidências do trabalho executado.
Como os papéis de trabalho estão envolvidos inteiramente com o trabalho
da auditoria, os mesmos podem reunir provas necessárias para fundamentar o
parecer do auditor.
Para Jund (2001, p. 343) os objetivos dos papéis de trabalho são:
- evidenciar o trabalho feito, as conclusões alcançadas, que serviram de
base aos relatórios ou pareceres da firma, sobre as demonstrações
financeiras;
- servir de fonte de informação para consultas, a fim de obter detalhes de
saldos de contas ou outros saldos relacionados com auditoria;
- servir de meio de revisão para determinar se o serviço foi feito de forma
adequada e eficaz, e julgar a solidez das conclusões enunciadas;
- servir de base para modificações nos procedimentos de auditoria e no
programa de trabalho para próxima auditoria;
- facilitar o estudo e a avaliação dos controles internos;
- servir de base para avaliação individual do desempenho do auditor.
Assim, compreende-se que os objetivos dos papéis de trabalho estão
relacionados em auxiliar o auditor na execução dos trabalhos da auditoria no intuito
de registrar todos os procedimentos e informações alcançadas.
Como forma de comprovar os trabalhos cumpridos pelo auditor os papéis
de trabalhos também registram as descobertas encontradas ao realizar a auditoria,
sendo anotações procedidas de documentos ou informações da companhia os
papéis são exclusivos dos auditores.
Sá (2002) compreende que os papéis de trabalhos ou rascunhos técnicos
são utilizados para transcrever os dados, fazer as anotações, demonstrar cálculos,
69
analisar contas, refletir os levantamentos avaliados na auditoria.
Deste modo, compreende-se que nos papéis de trabalhos devem conter
todas as informações necessárias, sendo assim suficiente, podendo servir como
instrumento de melhoramento na eficácia dos trabalhos da auditoria ou utilizado
como base de consulta para o auditor.
2.4.2.3.2 Preparo e Descrição dos Papéis
Ao preparar os papéis de trabalho o auditor deve expor às informações
necessárias que evidenciem o planejamento e execução da auditoria, avaliando a
extensão dos papéis de acordo com os exames realizados e as informações obtidas.
Contudo, as informações transcritas nos papéis de trabalhos são
elementos que comprovam a opinião do auditor exposta no parecer, sendo as
mesmas originadas dos procedimentos da auditoria.
Os papéis de auditoria devem observar os seguintes requisitos essenciais:
a) possibilitar a execução das tarefas com um mínimo de esforços;
b) proporcionar a máxima de clareza (sendo entendido com facilidade
ainda que por iniciantes, no case de se referirem as tarefas essenciais de
levantamentos, por exemplo);
c) propiciar o menor custo (sendo, por isso, estudados previamente);
d) servir de base permanente de consulta;
e) disciplinar as anotações;
f) ampliar as chances de uma análise retrospectiva com melhor ordem;
g) estar bem identificado (título, data, empresa, cliente, revisor etc.);
h) estar classificado de forma a identificar-se como plano de auditoria. (SÁ,
2002, p. 162).
Os papéis de trabalhos possuem como intuito facilitar a execução dos
trabalhos da auditoria registrando as informações e comprovando todos os
procedimentos realizados, bem como os resultados alcançados.
De acordo com Araújo, Arruda e Barreto (2008, p. 241) ao elaborar os
papéis de trabalho o auditor deve considerar as seguintes regras:
- Precisão: devem ser elaborados sob o extremo rigor técnico, não
podendo conter informações imprecisas e inadequadas.
- Concisão: devem ser concisos, de forma que qualquer interessado e
conhecedor das normas e procedimentos de auditoria entenda-os sem a
necessidade de explicações ou comentários adicionais de quem os
elaborou.
- Praticidade: devem ser práticos para economizar tempo na sua
elaboração, assim como no processo de revisão.
- Objetividade: devem ser claros e objetivos, de tal modo que deles de
apreenda a finalidade dos exames e até onde o autor pôde chegar.
70
- Clareza: devem ser elaborados de forma clara para não prejudicar sua
compreensão.
- Lógica: devem ser preparados de maneira racional e lógica, na seqüência
natural do objetivo a ser atingido.
- Completitude: devem conter todas as informações necessárias para
fundamentar a emissão da opinião do auditor. Isso quer dizer devem ser
completos por si sós.
Assim, compreende-se que nos papéis de trabalho devem ser expostas
as informações que o auditor considerar pertinentes e significantes, alcançadas
durante os trabalhos de auditoria e expor de maneira objetiva e precisa,
comprovando a emissão de seu parecer.
2.4.2.3.3 Tipos e Formatos dos Papéis de Trabalho
Os papéis de trabalho auxiliam os auditores na execução de suas tarefas,
os mesmos podem ser folhas normais ou modelos apropriados para serem
transcritos as anotações originadas na auditagem.
De acordo com as normas técnicas para execução dos trabalhos da
auditoria referente às formas dos papéis de trabalho, destacam-se que os papéis de
trabalho padronizados podem melhorar a eficácia dos trabalhos, e sua utilização
facilita a delegação de tarefas, proporcionando meio adicional de controle de
qualidade.
Desta forma, os papéis de trabalho são elaborados e estruturados de
acordo com as circunstâncias dos trabalhos de forma a satisfazer a necessidade do
auditor.
Em relação aos tipos de papéis de trabalho Basso (2005) destaca os
principais e mais comuns, que são:
•
Programa de Auditoria: o primeiro papel de trabalho é designado ao programa
de auditoria, no qual serão expostos os elementos orientados das ações a
serem praticadas;
•
Balancete de Trabalho: considerado como a base fundamental dos papéis de
trabalho, as análises estão todas relacionadas a ele, a partir desse papel
poderá ser elaborado a Demonstração Contábil ajustada pela auditoria, com
os saldos ajustados;
71
•
Análise de Contas: esse papel é adequado para anotar informações retiradas
do exame das contas do razão, sendo exposta a composição do saldo da
conta;
•
Lançamento de Ajustes e/ou de Reclassificação: nesse papel são reunidos os
lançamentos de ajustes e de reclassificação recomendados pelo auditor,
sendo considerado indispensável para a obtenção das Demonstrações
contábeis reais e com a leal técnica contábil;
•
Conciliação: nesse papel de trabalho são registradas as informações
decorrentes de conciliações de contas contábeis da empresa com as contas
externas de várias procedências, verificando o grau de fidelidade dos
registros contábeis da entidade;
•
Memorando: papel de trabalho considerado simples, pois possui intuito relatar
acontecimentos acompanhados pelo auditor no seu trabalho e também em
procedimentos descritivos de exame em documentos;
•
Pontos de recomendação: também considerado um papel de pouca
complexidade, destinado a anotar observações quanto a falhas encontradas
na empresa auditada.
Assim, cada tipo de papéis de trabalho está relacionado com algum
procedimento realizado na auditoria, expondo as informações inerentes a cada
exame. Sendo os mesmos de suma importância para corroborar a opinião exposta
pelo auditor no parecer.
2.4.2.4 Fraude e Erro
No decorrer do trabalho da auditoria, o auditor encontra atividade não
caracterizada normais na empresa, ao deparar com essa situação o auditor verifica
a causa dessa irregularidade, se a mesma será tratada como uma fraude ou erro e
registra as informações para a administração da empresa auditada.
Destaca-se que o termo fraude é definido como ato intencional de
omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e
demonstrações contábeis.
72
Assim, compreende-se que a fraude é o ato propositado, ou seja, o
responsável pela ação esta ciente das conseqüências que irá originar.
[...] seja sempre o de boa-fé, os casos de fraude repetem-se com
frequência e quase sempre são praticados por pessoas de toda confiança;
por isso o auditor deve preservar-se, procurando ser tão minucioso quando
possível, a fim de não comprometer o seu bom nome profissional [...]. (SÁ,
2002, p. 209 apud HOOG; CARLIN, 2009, p.93).
Desta forma, a fraude pode ser ocasionada por pessoas com grande
confiança da empresa, sendo que a mesma sempre será realizada para obtenção de
interesses próprios.
Sobre o erro Hoog e Carlin (2009, p.93), relatam que “erros é o ato não
intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na
elaboração de registros e demonstrações contábeis.”
Pelo erro, entende-se que é o ato involuntário, no qual o responsável
não esta conhecendo a falha que esta ocasionando, muitas vezes originados pela
falta de conhecimento ou distração nas atividades.
Deste modo, o auditor ao realizar os trabalhos da auditoria deverá
verificar se todos os procedimentos aplicados estão sujeitos a detectar fraudes ou
erros nas atividades da entidade auditada, caso encontre o auditor deverá expor nos
seus relatórios as informações, fundamentando as diferenças encontradas.
2.5 Controles Internos
A implementação e utilização dos controles internos na empresa são
peculiaridades da entidade, no qual aborda a sua política de prática e treinamentos
necessários aos colaboradores.
Santos, Schmidt e Gomes (2006, p. 89) relatam que:
A administração da empresa é responsável pelo estabelecimento do
sistema de controle interno, pela verificação de que o mesmo esta sendo
seguido pelos funcionários e pela sua modificação, no sentido de adaptálos as novas circunstâncias.
O controle interno quando melhor e eficiente for a sua implementação e
atuação na organização, mais segurança será proporcionado ao auditor em relação
aos exames e analises realizada. Desta forma, esta eficiência nos controles é fator
de economia e qualidade nos trabalhos da auditoria (FRANCO e MARRA, 2001).
73
Já para Araújo, Arruda e Barretto (2008) para a administração alcançar os
resultados pretendidos é a fundamental a implementação de controles internos e
mantê-lo
garantido
sua
efetividade
mediante
constante
atualização
e
acompanhamento, no qual poderá ser realizada pela auditoria sendo a mesma dos
controles internos.
Desta forma, neste capitulo será abordado o controle interno nas
entidades, demonstrando conceito, objetivos, as classes de controles e demais
assuntos atrelados ao mesmo.
2.5.1 Conceito de Controle Interno
O sistema de controle interno abrange o domínio sobre o patrimônio da
empresa e sobre suas operações, no qual obtém a salvaguarda dos ativos e verifica
a exatidão das informações.
Basso (2005, p. 162) sobre os controles internos possui o seguinte
conceito:
O sistema de controle interno, conforme as Normas de Auditoria
compreende o plano de organização da entidade e o conjunto integrado de
métodos e procedimentos por ela adotados na proteção de seu patrimônio,
na promoção da confiabilidade e tempestividade dos seus registros e de
demonstração contábeis, e da eficácia operacional. Busca-se ainda por
meio do sistema de controle interno aumentar a exatidão e fidelidade dos
relatórios contábeis e de outros dados administrativos e operacionais,
promover e melhorar a eficiência em todos os aspectos das atividades da
entidade, bem como comunicar as diretrizes administrativas, estimulando a
observância das mesmas e das normas estabelecidas.
Desta forma a utilização dos controles internos é também empregada
para reduzir os erros e irregularidades nos setores da organização, para que não
ocorra influenciando nas operações da empresa.
Para Cherman (2005, p. 14) o controle interno definisse com o seguinte
conceito:
É o conjunto de procedimentos, métodos ou rotinas com os objetivos de:
1- Proteger os ativos.
2- Produzir dados contábeis confiáveis.
3- Ajudar a administração na condução ordenada dos negócios da
empresa.
74
Os controles internos são meios planejados para governar todas as
atividades, com meio de obter o cumprimento de todas as rotinas operacionais
sendo eficiente para manter a administração com informações precisas para
gerenciar as suas operações.
De acordo com Attie (2007, p. 183):
O controle tem significado e relevância somente quando é concebido para
garantir o cumprimento de um objetivo definido, que seja administrativo ou
gerencial. Dessa forma, o controle não é algo sem face ou sem forma, mas
um dado físico que avalia uma função observável.
Assim, os controles internos podem abranger todos os setores da
organização sendo implantado e executado com eficiência o mesmo poderá
contribuir com as metas e em decisões gerenciais da entidade.
2.5.1.1 Tipos de Controle
O sistema de controle interno com o intuito de verificar todas as
operações realizadas pela empresa abrange duas áreas com os controles
administrativos e os controles contábeis.
De acordo com Jund (2001, p. 195) “a fim de delimitar a extensão do
auditor quanto à revisão do controle interno, ele foi subdividido em dois grupos:
controles contábeis e controles administrativos”.
Basso (2005, p. 162) conceitua os controles administrativos e os controles
contábeis da seguinte maneira:
a) Controles administrativos: compreende o plano de organização e os
procedimentos de registros relacionados com os processos decisórios,
mediante os quais a administração autoriza as transações, embora não se
limite a isto. Essa autorização é uma função administrativa diretamente
ligada à responsabilidade de atingir os objetivos da organização e constitui
o ponto de partida para o estabelecimento de um controle contábil das
transações.
b) Controles contábeis: compreende o plano de organização contábil e os
procedimentos de registros relacionados com a salvaguarda dos ativos e a
fidedignidade dos registros financeiros, sendo consequentemente
destinado a propiciar segurança mínima de que:
- as transações são executadas segundo a autorização geral ou
especificada da administração;
- as transações são registradas na medida do necessário para: 1)permitir a
elaboração das Demonstrações Contábeis em conformidade com os
princípios da Contabilidade, ou quaisquer outros critérios aplicáveis as
mesmas, e 2) manter a responsabilidade pelos ativos;
- o acesso aos ativos só é permitido com a autorização da administração;
75
- o registro da responsabilidade pelos ativos é comparado com os bens
existentes, a intervalo razoáveis, tomando-se as devidas providências
quando surge alguma discrepância.
Segundo Crepaldi (2002, p. 214):
Em sentido amplo, o controle interno compreende controles que se podem
caracterizar como contábeis ou como administrativos, como segue:
a. Controles Contábeis
Compreendem o plano de organização e todos os métodos e
procedimentos que tem ligação com a proteção do patrimônio da empresa
e integridade dos registros contábeis.
b. Controles Administrativos
Compreendem o plano de organização e todos os métodos e
procedimentos que tem ligação direta com a eficiência das operações e
com a política da empresa.
Contudo ambos os controles verificam as operações realizadas com o
patrimônio da empresa, no qual o administrativo analisa as transações realizadas,
bem como a autorização para realizar tarefas e a segregação de funcionários nas
atividades e os controles contábeis analisam a fidedignidade dos registros contábeis
e acesso ao ativo da entidade.
Segundo Franco e Marra (2001) os controles internos relativos com o
sistema contábil se ocupam em atingir os seguintes quesitos:
 que as transações sejam executadas de acordo com autorização geral ou
especifica da administração;
 que o acesso ao ativo e registros contábeis sejam permitido com autorização
da administração;
 que seja verificado os ativos registrados com os ativos existentes, em
intervalos razoáveis, quando ocorrer diferença nesta analise caberá uma
medida apropriada para a situação;
 que todas as transações e fatos sejam registrados no valor correto, em
contas apropriadas e no período exato, conforme os princípios contábeis
permitindo a elaboração de demonstrações contábeis fidedigna ao
patrimônio.
“Os
controles
administrativos
entendem
sejam
os
concernentes
basicamente a “eficiência operacional” e a “vigilância gerencial” e que só
indiretamente são referidos.” (SÁ, 2002, p. 106).
Os controles internos contábeis e administrativos controlam os ativos da
empresa, bem como os direitos da mesma, verificando o sistema operacional da
76
entidade e possíveis anormalidades sendo ocasionadas, tentando eliminar no
máximo as falhas nas operações.
Alguns exemplos de controles contábeis são: sistema de conferência,
aprovação e autorização, a segregação de funções, controle físico sobre ativos e
auditoria interna. (CHERMAN, 2005).
São exemplos de controles administrativos as análises estatísticas de
lucratividade, treinamento de pessoal, estudo de tempo e movimentos, análises de
variações entre os valores orçados e os incorridos e o controle doas compromissos
assumidos, mas ainda não realizados economicamente. (CHERMAN, 2005).
Assim, os controles analisam as rotinas e os métodos operacionais
utilizados na empresa, sendo que a excelência do controle interno possui extrema
participação do desenvolvimento da organização.
2.5.1.2 Eficiência e Eficácia dos Controles Internos
A instalação e execução dos controles internos na entidade são adotadas
pela administração para que tenha segurança e alcance a eficiência e eficácia nas
operações.
Para Müller e Penido (2005, p. 30) a eficácia em uma organização
equivale a: “a eficácia na gestão de uma organização tem relação com o alcance de
seus objetivos. Então, a gestão é eficaz quando, usando os recursos de que dispõe
e observando toda a legislação aplicável, consegue atingir seus objetivos com a
maior perfeição possível.”
Segundo Paula (1999, p. 36) a eficiência dos controles interno é
constituída pela seguinte maneira: “os sistemas de controle interno são
estabelecidos a partir de uma meta a ser atingida.” Pode-se atingir tal meta de várias
formas. O auditor deve estar preparado para indicar, se necessário, aquela que
atinge o objetivo com um melhor resultado, ou seja, com qualidade e com menor
custo.
A eficácia e eficiência dos controles internos é a adequada quando o
mesmo obtém o alcance de todas diretrizes traçadas pela administração de maneira
77
eficaz, com os recursos disponibilizados e de forma econômica e com qualidade nos
resultados.
Padoveze (2005, p. 15) salienta que:
[...] uma empresa para ser eficaz deve ser eficiente: eficácia é quando os
objetivos preestabelecidos são atingidos como resultado da atividade ou
esforço, eficiência é a relação existente entre o resultado obtido e os
recursos consumidos para conseguir aquele resultado.
Assim, a eficiência dos controles internos esta em todos os processos
realizados em cada transação cumprida e o seu consumo, enquanto a eficácia dos
controles internos equivale como um todo em relação ao atingir dos objetivos
projetados, a eficiência e eficácia dos controles internos possuem uma visão
sistêmica na empresa, com a finalidade de ser um sistema com processamento de
produtividade empresarial.
2.5.2 Importância dos Controles Internos em uma Organização
A importância dos controles internos se originou com a expansão das
empresas de grande porte, fazendo com que os administradores tenham maior
domínio sobre o capital e informações sobre os seus empreendimentos.
Para Boynton, Johnson e Kell (2002, p. 319) os fatores que contribuíram
para a importância crescente de controles internos são:
•
•
•
a expansão e o tamanho das entidades com finalidade lucrativas
tinham-se tornado tão complexos que a administração precisava
recorrer a vários relatórios e analises para controlar eficazmente as
operações;
as conferências e revisões inerentes a um bom sistema de
controles internos proporcionavam proteção contra fraquezas
humanas e reduziam a possibilidade de ocorrência de erros e
irregularidades;
dadas as limitações econômicas de seus honorários, era
impraticável que auditores independentes auditassem a maioria
das companhias e se pudessem recorrer aos respectivos sistemas
de controles internos.
O controle interno na empresa perante a auditoria é um instrumento para
garantir a segurança do patrimônio da entidade e permitir a elaboração da
demonstração contábil exata, sendo que os controles internos integram a
organização em todos os setores.
78
De acordo com Attie (2007, p. 185) “o controle interno é parte integrante
de cada segmento da organização e cada procedimento corresponde a uma parte
do conjunto do controle interno.”
O controle interno se torna importante para cada segmento, no qual com
a sua presença eliminam-se os erros ou possíveis irregularidades que venham a
ocorrer no decorrer das atividades.
Para Attie (2007, p. 185) “a importância do controle interno fica patente a
partir do momento em que se torna impossível conceber uma empresa que não
disponha de controles que possam garantir a continuidade do fluxo de operações e
informações proposto.”
Conforme Basso (2005, p. 162) a importância dos controles internos
referem-se a:
[...] busca-se ainda por meio do sistema de controle interno aumentar a
exatidão e fidelidade dos relatórios contábeis e de outros dados
administrativos e operacionais, promover e melhorar a eficiência em todos
os aspectos das atividades da entidade, bem como comunicar as diretrizes
administrativas, estimulando a observância das mesmas e das normas
estabelecidas.
Assim, os controles internos possuem uma importância significativa nas
transações operacionais, pois são os mesmos que irão verificar a exatidão das
operações e avalia se os processos administrativos e contábeis estão sendo
executados conforme a política da empresa.
2.5.3 Objetivos do Controle Interno
Os objetivos do controle interno em uma entidade estão relacionados com
a preservação do patrimônio e de todas as operações interna ou externamente que
venham a interferir no alcance de seus resultados.
O sistema de controle interno deve satisfazer alguns objetivos e conforme
Basso (2005, p. 164) são:
- comprovação da veracidade das informações e relatórios contábeis,
financeiros e operacionais gerados pela entidade;
- prevenção de fraudes e, em caso de ocorrência, possibilidade de
descobri-las o mais rapidamente possível, para a determinação de sua
extensão e responsabilidade;
- localização de erros e desperdícios, promovendo, ao mesmo tempo, a
uniformidade e a correção ao se registrarem as ocorrências;
79
- estimular a eficiência do pessoal, mediante a vigilância que se exercer por
meio de relatórios;
- salvaguardar os ativos e de maneira geral obter um controle eficiente
sobre todos os aspectos vitais do negócio da entidade.
Para Franco e Marra (2001) os objetivos principais dos controles internos
são:
•
fornecer dados corretos a contabilidade e conferir a exatidão da escrituração;
•
evitar alcances, desperdícios, erros e se ocorrido identificá-los.
Dessa forma, o controle interno possui como desígnio o controle de todas
as atividades da companhia, com as suas técnicas e ajustes é possível elaborar
relatórios com informações precisas para o órgão administrativo, sendo que o
mesmo poderá contribuir com sugestões caso considere algum procedimento fora
do objetivo.
2.5.4 Limitação do Controle Interno
Nos procedimentos de controles internos as limitações são subsídios que
dificultam o desempenho eficaz dos controles, ocasionando falhas que podem ser
resultante de entendimentos incertos, negligências ou fatores provocados por
colaboradores.
De acordo com Almeida (2003, p. 70-71) as limitações dos controles
internos são em relação:
•
•
•
conluio de funcionários na apropriação se bens da empresa;
os funcionários não são adequadamente instruídos com relação as
normas internas;
funcionários negligentes na execução de suas tarefas diárias.
A empresa pode implantar e manter um excelente sistema de controle
interno, mas estes pontos apontados acima devem ser considerados importantes
nos procedimentos de avaliação da auditoria.
Os limites inerentes dos controles internos para Franco e Marra (2001)
incluem:
•
a exigência normal da empresa de que o custo de um controle interno não
exceda os benefícios a serem obtidos;
80
•
a maioria dos controles internos tende a ser direcionada para transações
rotineiras em vez de serem não rotineiras;
•
o potencial de erro humano devido a descuido, distração, erros de julgamento
e instruções mal-entendidas.
Perante aos controles internos tão bem quanto tenham sido instalados e
executados os mesmo não podem garantir segurança total sobre a consecução dos
objetivos da empresa, pois diante do controle existe varias limitações que podem
interferir nas diretrizes planejadas.
Boynton, Johnson e Kell (2002, p. 322 - 323) relatam algumas limitações
inerentes dos controles internos:
- Erros de julgamento: ocasionalmente, administração e outras pessoas
podem exercer julgamento pobre ao tomar decisões empresariais, ou
realizar tarefas rotineiras, em razão de informações inadequadas,
restrições de tempo ou outros motivos.
- Falhas.Falhas em controles estabelecidos podem ocorrer quando
pessoas não entendem instruções corretamente, ou cometem erros por
falta de cuidado, distração ou cansaço. Mudanças temporárias ou
permanentes de pessoal ou em sistemas ou procedimentos também
podem contribuir para falhas.
- Conluio. Indivíduos que agem conjuntamente – um empregado que
realiza importante atividade de controle e outro empregado, um cliente ou
um fornecedor, por exemplo - podem perpetrar e esconder fraude de forma
tal que ela não seja detectada por controles internos. São exemplos:
conluio entre três empregados dos departamentos de pessoal, produção e
folha de pagamento para iniciar pagamentos a empregados fictícios,
esquemas entre um empregado e do departamento de vendas e um cliente
etc.
-“Atropelamentos” pela administração. A administração pó “passar por
cima” de procedimentos ou políticas estabelecidos, com o objetivo
ilegítimos, tais como ganho pessoal, ou melhor apresentação de algum ou
alguns parâmetros da posição financeira (por exemplo, lucro mais alto para
aumentar o bônus anual a ser recebido, ou o valor do mercado das ações,
ou para esconder violações de cláusulas contratuais restritivas, ou nãoobediência a leis e regulamentos). Entre as praticas dessa natureza,
incluem-se fazer representações enganosas a auditores e outros, mediante
emissão de documentos falsos para fundamentar a contabilização de
vendas fictícias.
- custos versus benefícios. O custo dos controles internos de uma entidade
não deve ser superior aos benefícios que deles se esperam. Um vez que
uma mensuração precisa de custos e benefícios geralmente não é
possível, a administração deve fazer estimativas quantitativas e qualitativas
e fazer julgamentos para avaliar a relação custos-benefícios.
As
limitações
dos
controles
internos
esta
relacionado
com
o
comprometimento dos funcionários ao realizar suas tarefas diariamente e a cautela
em receber e difundir as informações sobre suas atividades e compromissos.
Conforme Jund (2001), as avaliações dos controles internos realizadas
para períodos futuros correm os riscos dos procedimentos ficarem defasados,
81
devido a mudanças de condições e por ser danificado o grau de observância de tais
procedimentos.
Assim as limitações dos controles internos são causadas pelas
interferências humanas ou na decorrência dos períodos por fatores internos ou
externos, dessa forma a auditoria deverá analisar estes pontos que são restrições
dos controles internos.
2.5.5 Custos do Controle Versus Benefícios
A relação dos benefícios proporcionados pelos controles internos entre os
custos ocasionados são fatores que influenciam a prática dos controles em uma
empresa, a entidade deverá analisar todos os procedimentos para cada setor, bem
como as operações realizadas nessas áreas, avaliando os resultados de cada
método com o exercício dos controles internos.
O custo do controle interno não deve exceder aos benefícios que dele se
espera obter. Isso quer dizer que os controles mais sofisticados
(normalmente mais onerosos) devem ser estabelecidos para transações de
valores relevantes, enquanto os controles menos rígidos devem ser
implantados para as transações menos importantes. (ALMEIDA, 2003, p.
70).
Dessa forma a analogia entre os custos e benefícios também pode ser
verificada no sentido de obter maior veracidade nas operações da organização.
Para Jund (2001, p. 198), a comparação dos custos e benefícios,
“consiste na minimização da probabilidade de falhas e desvios quanto ao
atendimento dos objetivos e metas.”
Para Attie (2007, p.185):
[...] a classificação pode ser dada analisando-se a eficiência dos fluxos de
operações e informações e os seus custos/benefícios. A implantação ou
aprimoramento de um tipo de controle é tanto viável quanto positiva for a
sua relação custo/benefício. O grau máximo de avaliação dos benefícios
deve ser atribuído a importância e qualidade da informação a ser gerada.
Quanto ao custo, vale lembrar que sempre que possível se deve utilizar o
conceito de custo de oportunidade que é muito mais amplo.
Assim, os custos e benefícios estão sempre relacionados na implantação
e execução dos controles internos, mas os mesmos devem ser avaliados no
decorrer dos benefícios proporcionados juntamente com o custo de cada
procedimento, examinando o grau de importância da operação e o padrão de custo
82
consumido pelo mesmo. Desta forma, a administração poderá alcançar um eficiente
sistema de controles internos com um custo compatível com cada operação.
83
3 ESTUDO DE CASO – AVALIAÇÃO DOS CONTROLES INTERNOS DE UMA
ORGANIZAÇÃO SUPERMERCADISTA
Com intuito de fundamentar o desenvolvimento e aprimoramento desta
pesquisa, optou-se por um estudo com fundamentação prática, objetivando a
mostrar os trabalhos da auditoria interna na avaliação dos sistemas operacionais
utilizados por um supermercado da região sul de SC.
Para realização deste estudo elaborou-se um questionário com questões
que envolvem as rotinas de trabalho de trabalho de cada setor sob exame. Essas
questões foram formuladas a partir dos roteiros de procedimentos destacados em
obra literária que tratam da auditoria contábil, como por exemplo: o livro Manual de
Auditoria Contábil de Wilson Alberto Zappa Hoog e Everson Luis Breda Carlin e
também o roteiro utilizado pelas empresas de auditoria, exemplo: OMV Auditores
Independentes S/S.
Este questionário enfatizou assuntos sobre o funcionamento da auditoria
interna, bem como as contribuições e importâncias que a mesma pode proporcionar
nas tomadas de decisões da empresa.
O estudo desenvolvido referente a evidenciar a importância dos trabalhos
da auditoria nas avaliações dos controles internos, por conseqüência sua utilização
nas tomadas de decisões que foi desenvolvido em um supermercado da região de
Criciúma, que solicitado que seus dados fossem tratados de forma confidencial e
que não fosse feita a sua identificação. Desta forma, descreve-se a seguir os
sistemas de funcionamento dos setores examinados e os procedimentos aplicáveis
pela auditoria interna para a realização deste estudo.
Baseando-se nos programas de auditoria estabelecidos conforme a
necessidade da organização, determinou-se em elaborar uma síntese dos
procedimentos adotados pela empresa.
3.1 Caracterização da Empresa em Estudo
O presente estudo é desenvolvido em uma empresa de grande porte no
ramo supermercadista da região Sul de SC, não sendo possível divulgar o nome da
84
organização será adotado um nome fictício para o desenvolvimento do estudo,
dessa forma o nome será Super Big Supermercado.
A empresa em questão possui a atividade da auditoria interna sobre os
departamentos, neste caso o estudo é realizado no Financeiro, sobre os setores de
Contas a Pagar, Contas a Receber e Tesouraria.
As informações expostas foram obtidas por meio de questionário e
análises no funcionamento dos setores, sendo detalhado neste tópico.
3.1.1 Estrutura Organizacional
A seguir apresenta-se a estrutura funcional da área financeira da empresa
em questão, que é identificada pelos seguintes setores:
•
Tesouraria;
•
Contas a Receber; e
•
Contas a Pagar.
Estes setores movimentam o departamento financeiro da empresa,
desenvolvendo as principais atividades do setor que é o recebimento e pagamento
de contas, controlando as contas de receber e a pagar e as funções relacionadas a
cobrança de duplicatas atrasadas.
3.2 Levantamento dos Procedimentos Adotados Pelos Setores Financeiros
da Empresa
Nos próximos tópicos são observadas as rotinas operacionais utilizadas
pelos respectivos setores Financeiros: contas a receber, contas a pagar e tesouraria,
se referindo as atividades de pagamentos e recebimentos. As informações expostas
sobre as operações foram obtidas através de teste de observância.
Quanto à descrição das rotinas da empresa, foi aplicado um questionário
baseado no roteiro de procedimentos adotados pela auditoria interna nas atividades
de Tesouraria, Contas a Receber e Contas a pagar.
85
É oportuno ressaltar para melhor compreensão que a empresa em estudo
é de grande porte, sendo os poderes centralizados para cada colaborador, não
havendo acumulo de funções para um único funcionário.
3.2.1 Contas a Receber
A procedência das contas a receber da empresa em questão provém das
vendas de produtos alimentícios, eletrônicos, utensílios e demais produtos. A
entidade oferece aos seus clientes a opção de parcelar as compras.
Para obter conhecimento das atividades realizadas pelo setor, passa-se a
descrever alguns dos procedimentos realizados pela organização.
A característica das contas a receber é a venda realizada a prazo,
disponibilizando aos clientes várias formas de pagamento que podem ser escolhida
pelo cliente, assim o pagamento pela aquisição de produtos que pode ser por
cheques pré-datados, cartões de crédito e cartões de débito.
Entre as rotinas de trabalho das contas a receber, destacam-se os
seguintes procedimentos;
a) Política de captação de clientes:
Nas vendas dos produtos a divulgação dos mesmos é realizada por meio
de entrega de panfletos, imprensa escrita (jornais) e falada (televisão e rádio), sendo
realizadas promoções diariamente dos produtos.
A apresentação e divulgação dos produtos em promoção são realizadas
por meio de distribuição de folhetos em lugares de grande movimentação, web e em
rádios.
O marketing da empresa é diferencial devido ao acesso a compra on-line
e entrega em domicílio e com fácil localização.
b) Emissão do Faturamento: cheques e cartão de crédito.
No caso de vendas à vista, o pagamento é realizado no caixa realizando a
conferência dos valores físicos e inserindo no programa o recebimento do
faturamento, sendo que ao realizar vendas a prazo o cliente também realizará todo o
86
procedimento no caixa, dessa forma indiferente da forma de pagamento pela venda
as operações serão transcorridas pelo caixa.
No caso de vendas com cheques, os mesmos são recebidos na venda e
encaminhados para a tesouraria que registrar no sistema informatizado de controle
da empresa, permanecendo em custódia da Tesouraria, no dia pré-determinado é
realizado o depósito na conta bancária da empresa, sendo respeitado o prazo de
vencimento para que não ocorra incidente.
Os cheques pré-datados são contabilizados e encaminhados para a
guarda física, sendo responsabilidade da tesouraria.
Em casos de cheques devolvidos, o tesoureiro registra esses cheques em
planilhas de controle no sistema informatizado da organização e disponibilizando
para o setor de Cobrança que procede o contato com o cliente realizando sua
liquidação.
Os descontos são concedidos conforme as promoções do dia, não haverá
nenhum outro desconto, somente os informados nos panfletos e nas mercadorias
expostas nas prateleiras. Havendo uma política de promoções no decorrera da
semana.
Nos cartões de crédito são verificados os recebimentos nos relatórios
administrativos e contábeis da empresa.
c) Cobrança: Crediário e sistemas de em atrasos no pagamento:
Nas vendas a crediário o setor avalia as informações periodicamente
sobre os recebimentos das vendas, avaliando os valores das contas em atraso, logo
após a constatação desses valores é realizado um contato com o cliente, buscando
a realização do recebimento dos valores pendentes. Caso o cliente não efetue o
pagamento será encaminhado o valor em aberto para o protesto e restrições
comerciais.
Em análise no comportamento do departamento verificou-se que essas
são as principais atividades realizadas no setor, possuindo os procedimentos que
devem ser seguidos em cada situação e são registradas essas rotinas em software
da própria empresa, constituindo um ambiente integrado e de fácil acesso sobre os
valores a receber.
87
3.2.2 Contas a Pagar
As contas a pagar representam as obrigações que a empresa possui com
terceiros, referentes a compras de mercadorias dos fornecedores, bens para
consumo, obrigações tributárias e trabalhistas e outras compromissos que a
empresa venha a obter.
Podem-se destacar algumas rotinas realizadas pelo setor na organização,
sendo eles:
a) confirmação da existência e contratação da obrigação a pagar:
A confirmação da existência ocorre logo após o recebimento da nota
fiscal, no qual ocorre através do pedido do setor de Compra que avalia o estoque e
solicita a autorização do responsável e com a aprovação são emitidos os pedidos de
compras aos fornecedores.
No recebimento das compras estas são conferidas todos os itens listados
na nota com as mercadorias entreguem no depósito, após confirmar todos os
elementos a nota é encaminhada para o financeiro que será conferido com o pedido
de compra.
Depois de confirmar os dados com as notas são registradas no sistema
de controle de contas a pagar, que informa todos os dados que compõem a nota
fiscal e a data de vencimento da mesma.
Ao término de todo esse processo a nota é encaminhada ao setor de
Contabilidade para seus devidos registros.
b) Controle e programação das contas a pagar nos vencimentos:
Com todas as notas registradas no sistema o setor de Contas a Pagar,
este realiza um controle rígido para que nenhuma duplicata não seja paga antes do
seu vencimento.
Os relatórios das contas a pagar são emitidos e a programação de
pagamento pelas notas é realizada com antecedência, no máximo cinco dias, no
qual é encaminhado para a Tesouraria.
c) Observação dos controles adotados pelo setor de Contas a Pagar:
88
No curso das atividades de contas a pagar são realizado controles para
que não ocorram pagamentos em duplicidade. Dessa forma, ao se efetuar o
pagamento realiza-se a baixa do valor em aberto pelo responsável, outro controle
são análises das obrigações que a empresa possui em intervalos de períodos.
Com isso, a empresa registra todas as suas obrigações no sistema
informatizado, facilitando o acesso às consultas necessárias a confirmação das
liquidações e das posições em aberto do departamento.
3.2.3 Tesouraria
No setor de Tesouraria são realizadas as atividades de circularização de
numerários e movimentação financeira, havendo o caixa que é operado pelo
colaborador e o tesoureiro responsável pelo departamento.
Algumas rotinas realizadas pelo setor compreendem:
a) Estrutura do caixa da Tesouraria:
As atividades de caixa realizadas pelos operadores são registradas no
software adequado para a atividade, este sistema de computador é criado pela
própria empresa que possui equipe especializada para desenvolver a atividade, este
sistema permite a emissão do relatório de boletins de caixa, com todas as
informações do período, tais como: numerário, vendas a vista e a prazo, cheques
pré-datados e com cartão de crédito.
Antes de iniciar as atividades os operadores são treinados e adquirem
conhecimento sobre as atividades que serão realizadas juntamente com as regras
estabelecidas para exercer a função.
b) Pagamentos e Recebimentos da Tesouraria:
O pagamento das duplicatas é realizado pela tesouraria, no qual recebe
do departamento de contas a pagar o relatório com as informações de todas as
notas com as demais informações juntamente com a duplicata, para realizar o
pagamento.
89
As vendas realizadas com o cartão de crédito são recebidas pelo caixa e
encaminhada à Tesouraria mediante registro automático no boletim de caixa.
Muitos dos pagamentos das obrigações são realizados via conta corrente,
com acesso pela internet. Pois o tesoureiro possui autorização para todas as contas
da empresa, gerenciando e realizando transferências.
Com os valores em numerários ou cheque é realizado depósito bancários,
apenas será mantido sobre custódia os cheques pré-datados, a tesouraria mantém
um fundo fixo para pagamento.
Os
valores
numerários
recebidos
em
cada
caixa
na
rede
de
supermercado são realizados o depósito bancário e encaminhado a tesouraria o
comprovante do depósito juntamente com as notas que comprovam as vendas.
Essas operações de vendas são conciliadas com o relatório de vendas do dia que o
sistema emite dessa forma, a tesouraria mantém o controle das vendas a vista ou a
cheque, avaliando os valores depositados e os cheques pré-datados recebidos,
sendo que os caixas sempre atuam com um valor fixo para realizar as operações.
c) Garantias de segurança utilizadas na empresa:
Os controles adotados na Tesouraria não permitem o acesso no
departamento de colaboradores que não realizem nenhuma operação no setor.
Os pagamentos das contas a pagar são realizados antes da data de
vencimento, aproveitando os descontos adquiridos por pagamentos adiantados.
Todas as operações de pagamento são realizadas com a autorização do
tesoureiro, caso não possua a autorização não é realizado o pagamento.
A empresa mantém restrições aos colaboradores para não divulgar
informações sobre os valores a receber ou a pagar da organização, ou qualquer
outra informação.
Portanto, a Tesouraria representa a movimentação de todas as
disponibilidades que a entidade possui juntamente com as suas obrigações,
devendo ser seguidos todos os controles para que não ocorram irregularidades.
90
3.3 Trabalhos da Auditoria Interna
Neste tópico abordam-se as etapas dos trabalhos da auditoria interna na
empresa, bem como destacando os principais procedimentos utilizados na avaliação
dos controles internos adotados pela entidade.
A estrutura dos trabalhos da auditoria interna aplicada sobre os setores
financeiro objetivando a eficiência e a eficácia dos controles internos nas situações
detectadas quantos as fragilidades dos sistemas operacionais, para não ocorrer
prejuízos financeiros e proporcionar informações sólidas, reduzindo a possibilidade
de erros nas decisões da empresa.
3.3.1 Planejamento e Programas de Trabalho da Auditoria Interna
O planejamento dos trabalhos da auditoria interna está voltado em
preparar o roteiro da auditoria interna com escopo em verificar a exigibilidade dos
controles internos bem como o cumprimento da política adotada pela auditada.
A primeira fase da auditoria é realizar o planejamento, no qual serão
elaborados os procedimentos que são realizados todo o ano, dessa forma a
companhia possui um plano anual de auditoria para ser cumprido.
Neste plano estão compreendidos os trabalhos que serão realizados de
acordo com a definição da diretoria a qual a auditoria esta vinculada.
Assim, os trabalhos são apresentados pela auditoria, contendo já
sugestões de alguns trabalhos que por se tratarem de processos críticos carecerem
de verificação anual. Porém é discutido com a respectiva diretoria, que avalia e
sinaliza as alterações que julgar necessário, sempre atentando as prioridades da
empresa para alcançar as diretrizes projetadas.
A elaboração do programa de trabalho da auditoria, isto é, do roteiro de
procedimento a ser utilizado pela a auditoria interna para a avaliação das operações
realizadas, serve para definir a estrutura dos exames a serem realizados, e
conhecer o grau de complexidade das atividades em cada setor.
91
Dessa forma, os órgãos administrativos da empresa estão vinculados com
a constituição dos procedimentos da auditoria nos departamentos, visando à
eficiência nos seus processos.
Determinando os trabalhos avalia-se o grau de extensão dos mesmos e o
número de horas que se pretende despender para examinar e obter informações.
Acrescenta-se ainda, intervalos de tempo em alguns trabalhos objetivando utilização
em trabalhos especiais.
Os intervalos de tempo são fixados e não são superiores há uma semana,
e serve tanto para avaliar ocorrências de erros ou fraudes, como também para
realizar trabalhos que não estavam programados.
Os trabalhos especiais são realizados pela auditoria interna e designados
como trabalhos que não foram programados, eles surgem em virtude de
irregularidades ou quaisquer levantamento que seja pedido fora dos trabalhos
programados. Por exemplo: nos procedimentos não tem programação para fazer um
levantamento de custo de produção de um determinado produto, mas a diretoria
solicita, então a auditoria deve ter um período de tempo reservado para trabalhar
esta solicitação. Outro exemplo, não estava programado trabalho nas despesas de
importação, porém, considerando o volume financeiro das últimas importações a
diretoria respectiva quer atestar a regularidade, dessa forma esses trabalhos
mencionam-se como trabalho especial.
Para todos os trabalhos há um programa de auditoria, onde consta no
mesmo o objetivo do trabalho, a programação de tempo, qual o escopo de trabalho,
procedimentos que serão adotados para realização do mesmo e um check-list para
acompanhar o desenvolvimento do trabalho, ou seja, no mínimo, o que este previsto
no check-list deve ser avaliado.
Desse modo, o planejamento da auditoria na organização é realizado com
base em estudos de todos os exames necessários para obter a eficiência dos
controles internos, detectando os erros e fraudes incidentes nas operações.
92
3.3.2 Procedimentos da Auditoria Interna
Os procedimentos/exames realizados nos controles internos da empresa
são as formas de avaliação que, tomadas em conjunto, permitem a formação
fundamentada da opinião do auditor sobre o trabalho realizado.
Alguns dos procedimentos utilizados na auditoria são os de:
 revisão;
 confirmação;
 questionamento;
 conferência de cálculos;
 contagem;
 observação;
 repetição;
 exame dos documentos originais; e
 escrituração.
Nos procedimentos de revisão a auditoria interna avalia se os controles
determinado para os devidos setores se estão sendo cumpridos corretamente,
atualizando as informações sobre cada procedimento e resultado proporcionado.
Na confirmação, a auditoria interna avalia a eficiência dos controles
internos e examina se será necessário a implementação ou ajustes para contribuir
no melhoramento do seu funcionamento, essa confirmação também é realizada por
meio de controle dos papéis, no qual o responsável concede a autorização sobre
determinado recebimento, pagamento ou outras atividades.
Em relação ao questionamento, a auditoria interna em alguns casos
elabora questionários que são expostos para os colaboradores dos departamentos
ou supervisores, para fim de sanar as dúvidas sobre determinados atos ou obter
maiores conhecimentos sobre os controles internos do setor.
Sobre a conferência de cálculos, os procedimentos são voltados na
constatação dos cálculos realizados, analisando os saldos bem como as operações
realizadas e os devidos cálculos aplicados.
A contagem na empresa em questão é um processo de exame físico,
realizando um confronto entre os números demonstrados pelos relatórios e a
93
inspeção física de contagem sobre o caixa, estoques, ativos, entre outros bens e
direitos da entidade.
Nos procedimentos de observações, o auditor examina se existe alguma
irregularidade nos controles expondo os erros ou deficiência nas operações. Esse
processo é realizado por profissionais, que possuem conhecimento.
A repetição de alguns procedimentos da auditoria é realizada para obter
uma informação fidedigna sobre determinada matéria auditada, tal procedimento é
uma investigação minuciosa colocando neste processo todos os exames
necessários para obter uma informação autêntica.
Nos exames de documentos originais, o auditor examina os papéis
necessários que comprovem as transações. Para considerar a operação válida é
verificada a autorização determinada pelo responsável, à legitimidade das
informações expostas nos documentos e se o mesmo proporcionará registros
contábeis adequados.
No procedimento de escrituração são analisados os registros realizados e
os atos e fatos que os designaram, a apropriação de contas adequadas para cada
lançamento, a composição dos saldos e a conciliação das contas.
Com estes procedimentos, a empresa realiza os trabalhos da auditoria
interna em todos os controles internos adotados pela entidade, assim é possível
evitar as fraudes ou erros nas operações da empresa e proporcionar o
melhoramento contínuo dos controles.
No acompanhamento dos trabalhos da auditoria interna na organização é
utilizado o check-list, sendo uma lista de verificação, no qual ao executar um
trabalho são avaliados todos os pontos que deverá ser examinado e discriminado na
lista ou check-list, ao verificar os pontos informados na lista, o auditor ratifica
descrevendo no check-list.
No decorrer dos trabalhos da auditoria interna são aplicados papéis de
trabalho, registrando os pontos que estão sendo avaliados nos trabalhos, em papel
físico ou virtual, havendo o máximo de cuidado com os papéis de trabalho, pois os
mesmos fundamentam a posição do auditor, desta forma são necessários os
devidos cuidados necessários com os mesmos.
Após cumprir os procedimentos da auditoria, check-list e outras
avaliações que forem relevantes no transcorrer dos trabalhos, o auditor emite um
parecer sobre o resultado de sua avaliação.
94
Desta forma, o auditor elabora um relatório final, ao constituir o relatório o
auditor utiliza linguagem simples, contendo objetivo e escopo dos exames; resultado
dos exames e considerações finais.
Ao término da elaboração do relatório, os supervisores da auditoria
interna encaminham para a gerência responsável e para a diretoria, no qual irá
avaliar todos os resultados alcançados.
Por fim recebe-se o retorno do relatório, ou seja, a resposta e arquiva-se,
para futuras auditorias.
3.4 Análises dos Procedimentos Adotados e Proposições para a Adequação
dos Sistemas de Controles Internos
No decorrer desta seção são abordados os trabalhos específicos
utilizados na área financeira, avaliando o resultado dos procedimentos adotados
pela empresa em estudo.
Devido ao porte da entidade em questão o sistema de controle interno
aplicado à área financeira deve ser eficiente e específico para cada operação,
proporcionando segurança do patrimônio, pois caso o mesmo não divulgue
informações verídicas, poderá ocasionar problemas, devido à utilização de
informações incorretas.
Assim, após de explanar os procedimentos utilizados pela auditoria, será
destacado os exames realizados no departamento financeiro com intuito de adotar
medidas de precaução e de adequação dos controles internos da companhia.
3.4.1 Considerações Essenciais a Auditoria da Área Financeira
Neste tópico será exposto o resultado de avaliação dos controles internos
no departamento financeiro da empresa em questão, bem como os trabalhos da
auditoria nas atividades sob análise, tomando como base os procedimentos
aplicáveis.
95
As informações expostas foram obtidas através de questionários
realizados ao auditor interno da entidade, no qual avaliou os procedimentos e
divulgou o sistema de controle interno adotado pela organização.
Nos controles internos abaixo são controles administrativos e contábeis,
que determinam a segurança nas operações e do patrimônio, demonstrando o
objetivo da auditoria sobre a avaliação dos controles internos nos setores de Contas
a Receber, Contas a Pagar e Tesouraria.
3.4.1.1 Auditoria Interna das Contas a Receber
O setor de Contas a Receber na empresa representa as vendas
realizadas pela entidade, dessa forma este setor é composto dos créditos realizáveis
de clientes, tornando-se um direito que a organização deve receber no decorrer do
período.
Os procedimentos aplicáveis às Contas a Receber são realizados com
base nos exames executados pela auditoria independente, sendo destacados neste
tópico alguns exames realizados.
a) Objetivos dos exames da auditoria nas contas a receber:
Nas operações das Contas a receber a auditoria objetiva obter resultados
satisfatórios nas atividades do departamento e nos controles adotados, com a
aplicação dos exames a auditoria constata a adequação da política dos controles
internos no contas a receber, proporcionando segurança.
Avaliar se os saldos financeiros das contas representam a sua exata
propriedade, também verificando se a classificação dos valores a receber está
exposta nas contas corretamente.
Analisar as estimativas de perdas dos valores recebíveis a prazo, bem
como verificando a forma de cálculo para compor o saldo.
b) Avaliação dos controles internos:
96
Os controles internos são específicos para cada setor, sendo que sempre
ocorre à interação dos procedimentos de controle das contas a receber com a
tesouraria ou contabilidade, abaixo segue alguns dos controles utilizados no setor:
•
Análise das contas a receber em atraso;
•
Recebimento de contas via banco;
•
Segregação de funções;
•
Conciliação entre as contas a receber e a contabilidade.
c) Procedimentos usuais a auditoria no setor de Contas a Receber:
O auditor durante o seu trabalho realiza procedimentos específicos para
cada operação sobre os controles internos, obtendo informações sobre o controle,
para realizar estes procedimentos o auditor realiza:
•
exames dos saldos a receber por idade;
•
avaliação com levantamento de quantidade física de valores a receber;
•
circularização das duplicatas e de contas a receber, sendo realizada uma
triagem de clientes para confirmar os valores;
•
desenvolver os testes de observância e substantivos no departamento
selecionando um período;
•
realizar exames de estimar os dias de vendas, visando a apurar o valor total
de duplicatas a receber; e
•
realizar exame de vendas, avaliando toda a operação de vendas, desde sua
origem até a liquidação de contas a receber;
d) Cuidados especiais na auditoria no Contas a Receber:
O auditor deve avaliar algumas situações de risco possíveis na auditoria
no setor de contas a receber, que são:
•
falhas na contabilização de vendas;
•
saldo da conta a receber não confere com o saldo contábil;
•
em lançamentos de notas ficais deverá ser avaliado as devoluções e
descontos concedidos;
•
prazo para recebimento de títulos;
•
data do recebimento divergente do registro contábil;
•
falta de cobrança de juros sobre os valores em aberto;
97
•
falta de relatórios gerenciais, para controle interno com informações
referentes a prazo médio de contas a receber, devoluções, principais clientes
e evolução de custos em relação a comissão, descontos e garantias; e
•
forma de caçulo sobre as provisões de vendas e com os devedores
duvidosos.
3.4.1.2 Auditoria Interna das Contas a Pagar
As contas a pagar representam uma obrigação que a empresa possui
perante terceiros, neste setor há um considerável risco, pois os valores expostos
podem não ser exatos.
Os procedimentos aplicáveis às Contas a Pagar são realizados com base
nos exames executados pela auditoria independente, sendo destacados neste tópico
alguns aspectos avaliados.
a) Objetivos dos exames da auditoria nas contas a pagar:
A finalidade da auditoria nos controles internos é a avaliação do
cumprimento dos controles e a eficiência, no qual o auditor ao aplicar os exames
verifica:
•
certificar de que todas as obrigações da empresa estão registradas;
•
avaliar se os saldo demonstram a correta situação sobre o compromisso
perante terceiros; e
•
examinar a adequação dos controles internos adotando os métodos de
segregações de funções, emissão de cheques em pagamentos nominais,
conciliação dos saldos do contas a pagar com a contabilidade.
b) Procedimentos comuns na auditoria no setor de Contas a Pagar:
Os procedimentos aplicados no contas a pagar visam à obtenção
informações verídicas sobre as operações, sendo destacado alguns dos exames
relevantes para o departamento:
•
conferência de cálculos das provisões das obrigações;
•
comprovação da documentação hábil que originou a obrigação;
98
•
confirmação com credores, por meio de contatos; e
•
avaliar a confiabilidade e adequação dos controles internos no setor.
c) Cuidados especiais sobre as Contas a Pagar:
No decorrer dos exames o auditor avalia várias operações para encontrar
irregularidades ou ineficiência, para indicar ajustes nos controles, sempre visando a
segurança do patrimônio. Podem ser destacados alguns fatores de auditoria que
podem ser identificados no contas a Pagar:
•
realizar compras sem autorização do responsável;
•
avaliar as compras realizadas sem a necessidade de estoque;
•
mercadorias adquiridas em condições desfavoráveis para a comercialização;
•
compras realizadas por fornecedores não autorizados;
•
pedido de compra esta diferente das mercadorias recebidas;
•
análise se todas as mercadorias compradas possuem registro no estoque;
•
informações na nota diferente do pedido;
•
pagamento incorreto, sendo o mesmo maior ou em duplicidade;
•
análise se ocorre diferença no saldo do contas a pagar com a contabilidade nos
períodos;
•
falta ou falha de contabilização das compras e os pagamentos; e
•
ausência de relatórios com informações sobre o prazo médio de pagamento dos
fornecedores, o progresso dos preços dos materiais e a procura de novos
fornecedores.
3.4.1.3 Auditoria Interna da Tesouraria
Com
embasamento
nos
procedimentos
aplicáveis
pela
auditoria
independente, são destacados alguns aspectos que são utilizados nos trabalhos da
auditoria nas disponibilidades.
São considerados disponibilidades o Caixa e Banco, sendo um ativo de
alta liquidez, sendo que é um setor que favorece a utilização indevida dos valores.
99
Desta forma, os exames devem ser aplicados para encontrar as irregularidades e
riscos, necessitando de um eficiente controle interno.
a) Objetivos dos exames da auditoria no Caixa e Banco:
A finalidade da auditoria na conta Caixa e Banco é avaliar a eficiência dos
controles nas contas de disponibilidades, determinando a exatidão das informações.
Verificando as seguintes informações:
•
verificar a existência monetária em caixa, banco ou terceiros;
•
avaliação sobre a propriedade da disponibilidade, se o valor pertence realmente
a empresa;
•
determinar se os lançamentos foram realizados conforme os princípios contábeis
para o fato e se estão classificadas corretamente;
•
analisar se possui restrições na utilização; e
•
examinar os controles internos e a sua execução.
b) Avaliações aos sistemas de controle interno sobre as operações de Caixa e
Banco:
O controle interno sobre as operações de pagamento e recebimento
devem ser adotados com o intuito de manter os seguintes aspectos:
•
segregação de funções entre a Contabilidade e Tesouraria;
•
abertura contas bancárias autorizadas pela Diretoria;
•
seguro de fidelidade ou carta fiança;
•
conciliação bancária;
•
controle dos valores monetários diários; e
•
Sistema de comunicação eficiente entre banco e empresa.
Especificamente sobre as operações de recebimento das vendas o
auditor deverá comparar o controle contábil das disponibilidades com o controle
físico, o endosso restritivo de cheques, os depósitos dos recebimentos e as
cobranças realizadas para os devedores.
Sobre as atividades de pagamentos deverá ser analisado o pagamento
acima do limite permitido pela empresa somente através de cheques nominais,
controlar os cheques ainda não utilizados, cheques com duas assinaturas para ser
compensado e inutilizar os documentos já quitados.
100
c) Procedimentos comuns na auditoria no setor de Contas a Pagar:
Com a realização dos procedimentos e extensão dos exames o auditor
determina o resultado do seu trabalho, pois com a aplicação de procedimentos
eficazes irá obter êxito nos resultados, alguns procedimentos importantes e que são
referentes ao setor são:
•
contagem física de caixa;
•
exame sobre as conciliações bancárias;
•
avaliação sobre as transferência de valores, bem como a quem se destina;
•
análise sobre as aplicações financeiras; e
•
transações de caixa como os pagamentos e recebimentos.
d) Possíveis riscos de auditoria (Tesouraria):
•
pagamentos e recebimentos sem documentos que comprovem o pagamento e
autorização;
•
perdas em decorrência de cheques não compensados;
•
transações de numerários por pessoas não autorizadas;
•
demonstração de informações inadequadas sobre a posição financeira;
•
apropriação indevida de valores do caixa;
•
aquisição de recursos com juros altos ou instituições financeiras não confiáveis; e
•
perda de documentos ainda não negociáveis.
3.4.2 Resultado da Análise dos Procedimentos Realizados pela Empresa em
Estudo
No decorrer deste tópico serão demonstradas algumas considerações
fundamentais sobre o sistema de controle interno adotado no departamento
Financeiro da empresa em estudo, destacando os setores de Contas a Pagar,
Contas a Receber e Tesouraria, estabelecendo proteção e prevenção de risco.
a) Contas a Receber
101
A auditoria interna ao analisar os procedimentos dos controles internos
adotados no setor de Contas a Receber, avalia as seguintes adequações no sistema
de controles internos, sendo elas:
•
inspeção física dos títulos e registros com presença dos responsáveis da área
financeira, caso encontre valores divergentes deverá ser analisado o destino
do numerário;
•
contas que são incobráveis devem ser organizadas e haver controle sobre os
valores, arquivando os documentos em lugares adequados;
•
deverá haver interação com a Contabilidade e o Financeiro periodicamente,
ocorrendo a troca de informações bem como disponibilizar os documentos
para realizar os registros contábeis corretamente;
•
realizar a conciliação entre o saldo da Contabilidade e Financeiro e análises
de relatórios, avaliando se possui diferenças nos valores expostos nos
relatórios de contas a receber com a contabilidade;
•
haver segregações de funções nas operações do setor Contas a Receber,
obtendo segurança nas atividades; e
•
avaliações periódicas dos saldos de Contas a Receber dos clientes,
buscando a confirmação de saldos com funcionário que não trabalham no
setor e na função de caixa.
Nos exames das contas a receber da empresa a mesma possui controle
interno sobre as operações, no qual é realizada por colaboradores que são
específicos para esta função e possuem treinamento adequado para realizar as
atividades, não possuindo nenhum outro cargo.
O controle das Contas a Receber abrange outras áreas como o Caixa,
Banco e faturamento da organização, é utilizado software que disponibiliza as
informações dos saldos diariamente, como se trata de supermercado os produtos
que possuem descontos no dia são registrados no sistema, sendo realizada a venda
com o valor atualizado, não havendo outros descontos.
As medidas de controle expostas acima são avaliadas na auditoria interna
sendo que foi ressaltada a importância desses procedimentos para obter maior
segurança nos controles internos.
b) Contas a Pagar
102
No setor de Contas a Pagar para que se tenha um adequado nível de
confiabilidade nas informações é destacada a utilização de alguns procedimentos
que favorecem a segurança do patrimônio e valores, sendo os mesmos:
•
os registros das contas a pagar devem ser restritas somente ao responsável
do setor, não havendo acesso aos registros os colaboradores que realiza as
atividades de caixa;
•
realizar os pagamentos nos vencimentos previstos, tentando obter descontos
no decorrer de suas quitações;
•
avaliações periódicas de cotações de preços, prazos e outros fatores nas
condições de compra; e
•
conciliações do saldo de contas a pagar com a contabilidade, analisando as
possíveis pendência no setor.
No setor de Contas a Pagar também existem controles internos, o qual
permite que a realização dos pagamentos seja efetuada por colaboradores específi cos para a devida operação. Sendo realizado por meio de autorização do responsável pelo setor, com a emissão de cheque emitido por um responsável, no entanto a
maioria dos pagamentos é realizada via web.
Os controles devem ser seguidos para obter a eficiência nas operações e
realizar iterações com a Contabilidade e o setor de Contas a Pagar do Financeiro,
avaliando as possíveis divergências e evitando omissões nas atividades do setor.
c) Tesouraria (Caixa e Banco)
Nas atividades do setor de Tesouraria compõem as operações de
pagamento e recebimento de duplicatas, os controles adotados neste setor
asseguram um melhor desenvolvimento, sendo eles:
•
as operações de caixa devem ser realizadas por colaboradores treinados e
manter um funcionário com conhecimento da atividade, caso ocorra férias ou
falta terá colaborador disponível e com conhecimento no setor para realizar
as atividades;
•
treinamentos devem ser oferecidos aos colaboradores, para manter a
eficiência nas operações;
103
•
a instalação da tesouraria deve ser em um local que não seja de fácil acesso
a colaboradores de outros setores;
•
o dinheiro disponível no caixa de loja no final do período deve ser
encaminhado a tesouraria, que ficará com a guardar e no dia seguinte será
disponibilizado ao caixa;
•
realizar conferências surpresas, verificando se há irregularidades no saldo de
caixa;
•
deverá haver interação entre a Contabilidade e o setor de Tesouraria do
Financeiro, realizando o controle nos valores deste setor e sendo realizado os
registros na contabilidade;
•
elaborar boletins de caixa, onde conte as informações sobre a movimentação
realizadas no dia, sendo assinado o relatório pelo responsável pelas
operações do caixa e supervisor;
•
o tesoureiro deverá ser responsável nas assinaturas dos cheques juntamente
com assinatura do proprietário ou administrador;
•
haver sempre a posse das movimentações do caixa, representando as
origens e destinos dos numerários;
•
disponibilizar a Contabilidade os valores dos cheques depositados, por meio
do extrato bancário;
•
nos cheques não compensados, deverá ficar na guarda do tesoureiro e
deverá registrar as informações e repassar ao setor de cobrança; e
•
nas operações com emissão de cheque, emitir a cópia do cheque com as
assinaturas e realizar a custódia.
Os funcionários responsáveis pelas operações da tesouraria possuem
treinamento do software utilizado pela empresa e como são realizadas as atividades
no setor, possuindo conhecimento específico para a tesouraria.
Dessa forma, com a utilização das medidas expostas acima é possível
obter um desenvolvimento das operações eficientes e sem indícios de fraudes e
erros no setor.
104
3.5 Visão e Análise Sistêmica da Auditoria Interna da Empresa
Neste tópico destacam-se a sistemática da auditoria interna na entidade,
determinando alguns pontos inerentes à pesquisa, os argumentos expostos neste
tópico é resultado de um questionário elaborado ao gestor e supervisor da auditoria
interna da empresa em estudo.
A visão e análise sistêmica da auditoria interna na organização envolvem
a integração de todo a política de controles internos adotados pela empresa, bem
como os trabalhos da auditoria interna sobre estes controles e o resultado dela
proporcionado, visando um objetivo estabelecido pela diretoria.
Dessa forma, no decorrer deste tema são expostas a condição atual da
auditoria interna na companhia e a análise aplicada sobre o assunto, objetivando
avaliar o contexto dos controles internos a contribuição e importância da auditoria
interna nas decisões da empresa.
3.5.1 Caracterização dos Sistemas de Controles Internos da Empresa em
Estudo
Os controles internos adotados na empresa são implantados com o intuito
de evitar a ocorrência de fraudes, conluio ou erros nas operações, para obter a
eficiência desse sistema a entidade dispõe dos trabalhos da auditoria interna, que
mantém durante o seu trabalho o cumprimento das rotinas operacionais com
eficiência e analisa irregularidades e melhorias nos controles.
A eficiência dos controles internos pode ser danificada pelas limitações,
muitas vezes ocasionada por falhas, conluio ou erros dos colaboradores, pois os
controles internos dependem da ação humana, até mesmo aqueles automatizados,
devido que são operados por funcionários da entidade.
De acordo com o supervisor da auditoria interna na organização havendo
conluio ou falha humana é possível que estes controles não atendam os objetivos
propostos. Sendo assim é necessário que se adotem medidas mais rigorosas que
possibilite abranger a eficiência e eficácia dos controles, não limitando sua
105
percepção apenas a uma determinada pessoa, momento, local ou viés de
observância e análise. Ao construir um ambiente de controle integrado e abrangente,
teremos possibilidade de minimizar os riscos de limitação de controle.
No ambiente de controle integrado e abrangente a empresa realiza a
política dos controles internos adotando os procedimentos adequados para cada
operação conforme a sua necessidade.
Em relação ao pessoal responsável pela fiscalização e cumprimento dos
controles internos, os mesmos são de confiança e com habilidade, possuem
treinamento e
experiência
necessários para
executar satisfatoriamente
as
responsabilidades destinadas.
Neste caso, avaliamos que os controles internos da entidade são
desempenhados para assegurar a fidedignidade de todas as operações da entidade,
desempenhando a veridicidade de todas as informações do patrimônio.
3.5.2 Custo x Benefícios dos Controles Internos no Ponto de Vista da
Empresa em Estudo
Em relação aos custos versus benefícios disponibilizados pelos controles
internos a empresa em estudo possui a visão de que os mesmos são considerados
como uma limitação para os controles internos.
Esta posição se apresenta devido que os gastos para manter a eficiência
e o cumprimento dos controles não podem ser maiores que os benefícios atribuídos
durante a sua execução, assim o controle interno tem que ser econômico, caso
contrário o mesmo perderá a razão de existir.
É com essa visão econômica que os controles são adotados e
aprimorados, sempre avaliando o custo consumido com as vantagens coletadas em
todas as circunstâncias, seja em tomada de decisões da empresa, na segurança do
patrimônio, na veracidade das informações contábeis e cumprimento das atividades
com fidedignidade.
Muitos controles ostentados pela companhia não são econômicos, mas
sua atuação nos setores requer qualidade devido a amplitude das operações, assim
é necessário empregar esses controles para garantir a exatidão das informações.
106
É com essa consideração sistêmica sobre os gastos utilizados versus
benefícios e melhorias apropriadas, que os controles internos são adotados na
empresa, sempre tendo em vista o aprimoramento da organização com
economicidade.
Na análise da auditoria na empresa, os trabalhos estão voltados além de
manter o cumprimento dos controles internos, verificar também se as leis e
regulamentações internas e externas estão sendo cumpridas e se os relatórios e
controles financeiros são exatos e adequados.
Em relação à revisão completa na preparação dos relatórios contábeis e
financeiros para uso interno e externo das informações retiradas através da análise
nos controles internos está sendo realizado pela auditoria externa na empresa, no
qual avalia a fidedignidade das informações, antes de expor as mesmas.
Desta forma, o auditor interno possui acesso irrestrito a quaisquer
documentos, propriedades e pessoal da empresa.
No plano organizacional da empresa possui a delegação e a coordenação
das responsabilidades estabelecidas com a devida segregação de funções
compatíveis
Em relação à finalidade da auditoria interna, o auditor interno da empresa
destacou alguns objetivos, que são:
•
a auditoria interna tem como finalidade acompanhar a eficiência dos controles
internos e adequação dos mesmos em registrar e fornecer dados para um
adequado controle administrativo e operacional, com aprimoramento nas
tomada de decisões e otimização da utilização dos recursos existentes;
•
a auditoria interna analisa as diversas operações e controles da empresa,
para determinar se os procedimentos e políticas estão sendo seguidos, se os
padrões estabelecidos são cumpridos, se os objetivos da organização estão
sendo atingidos;
•
ao realizar os trabalhos da auditoria e verificar alguma situação que esteja
desfavorecendo a empresa, a auditoria apresenta uma sugestão de
implementação destes controles internos;
•
agregar valor nas operações da empresa.
Assim, compreende-se que a auditoria interna na entidade está voltada
para o desenvolvimento e aperfeiçoamento da organização, visando à obtenção de
107
informações corretas, reduzindo consideravelmente a possibilidade de erros.
A importância e benefícios estabelecidos pelos trabalhos da auditoria
interna são subsídios que favorecem a aplicação dos controles nas entidades, dessa
forma ao considerar as contribuições e verificar as necessidades dos controles para
cada estrutura da organização é empregado os trabalhos da auditoria interna.
No quesito da importância e benefício dos trabalhos da auditoria interna a
empresa destaca que atualmente para a entidade a auditoria interna resumi-se em
segurança. De acordo com o auditor, os proprietários do negócio e usuários dos
relatórios
querem
ter
segurança
quanto
às
informações
prestadas
nos
demonstrativos de resultados, verificando se os controles adotados são satisfatórios,
se os processos estão regulares, se os saldos de correspondem aos apresentados,
enfim, se empresa possui a real situação patrimonial. Avaliando a auditoria por este
ângulo, destaca-se a importância da auditoria interna, nesse sentido.
Deste modo, a garantia disponibilizada pelos trabalhos da auditoria
interna em cada departamento faz com que a mesma seja destaque na gestão da
companhia, sendo elemento de suma precisão nos controles e benfeitorias.
A auditoria também pode proporcionar benefícios no decorrer dos seus
trabalhos, que são:
 reduzir custos, através da análise de processos;
 gerar ganhos, por meio da recuperação de ativos;
 minimizar riscos, com a análise de riscos;
 oferecer sustentação para os controles internos; e
 auxiliar os gestores na tomada de decisão mediante os trabalhos realizados.
A magnitude dos trabalhos da auditoria interna proporciona para a
empresa a ordem dos controles internos, tornando-os sustentável e sendo elemento
de credibilidade para a entidade, perante aos gestores e colaboradores dos setores.
108
3.5.6 Análise dos Controles Internos pela Auditoria Interna da Empresa em
Estudo
Os trabalhos da auditoria interna refletem na análise do cumprimento do
sistema de controles internos na entidade, assim todos os trabalhos são voltados
para este escopo.
Na execução dos trabalhos na auditoria interna a primeira etapa serve
para o planejamento e a montagem do programa da auditoria, visando obter
informações completas sobre o sistema de controle interno e atividades realizadas
pela empresa, para determinar os procedimentos da auditoria, apesar da auditoria
estar
sempre
avaliando
o
sistema
de
controle,
algumas
atividades
nos
departamentos é alterada, como também os colaboradores, cabendo o auditor tomar
conhecimento, as principais formas de análise são:
 entrevista;
 questionários; e
 fluxograma do processo.
Nas entrevistas o auditor interno verifica com os supervisores dos setores,
formulando questões orais sobre procedimentos dos controles internos e das tarefas
realizadas, sendo este um procedimento complexo, pois o colaborador pode não
fornecer uma informação lícita.
Em questionários o auditor expõe dúvidas sobre os pontos que carecem
conhecimento e transporta para o responsável do departamento, ajustando o seu
nível de informação.
No fluxograma do processo o auditor verifica as instruções para realizar
determinada ação, dessa forma é possível saber todos os procedimentos realizados
para completar determinada operação.
Por meio desses procedimentos o auditor interno atualiza as informações
dos pontos do controle interno que necessitam de informações e logo após realiza o
programa de auditoria interna.
109
3.5.7 Participação da auditoria Interna na Participação da Administração
Geral
A participação da auditoria interna nas reuniões da administração é de
suma importância para o resultado das atividades serem eficientes, pois a mesma
pode contribuir com informações exatas e favorecer o alcance das diretrizes
estabelecidas.
Na empresa em questão o auditor concorda plenamente que a função da
auditoria interna na empresa se reportar ao nível máximo da organização, no
entanto atualmente na entidade a área esta vinculada atualmente a diretoria de
Controladoria e Finanças.
Assim, as informações são expostas a controladoria que avalia todas as
informações e dispõe para a administração.
Dessa forma, a auditoria interna não avalia os planos e metas a fim de
determinar se os objetivos são atingidos com a análise na política do controle
interno,
apenas
estabelece
os
controles
internos
conforme
definido
pela
administração, não obtendo informação sobre os projetos planejados para o período.
De acordo com o auditor interno na empresa essa atividade de análise
das diretrizes estabelecidas e os controles internos adequados para alcançá-las
ainda não fazem parte do escopo de trabalho do setor.
Nesse caso, avaliamos que a auditoria pode ser estabelecida como um
instrumento eficaz na gestão da empresa, mas a administração poderá usufruir de
forma mais abrangente de seus trabalhos e de suas informações precisas, pois com
a participação do auditor interno nas reuniões administrativas irá contribuir para
alcançar os objetivos estabelecidos, devido que a partir do momento que o auditor
obtém conhecimento sobre os projetos, poderá adotar procedimentos nos trabalhos
que favoreçam o alvo da direção.
O empenho da administração com o departamento e trabalhos da
auditoria favorece o desempenho das atividades, pois a auditoria interna irá receber
ordens da administração, cabendo a mesma consentir os trabalhos em todos os
departamentos.
Na entidade o comprometimento dos níveis gerenciais com a auditoria
interna e a política dos controles internos são abrangentes, os mesmos possuem a
110
visão de que a auditoria com seus trabalhos são projetados para detectar e evitar
fraudes e práticas ilegais e antiéticas que ponham em risco o conceito e patrimônio
da empresa.
Portanto, a administração fornece a auditoria interna toda à contribuição
necessária para realizar os trabalhos da auditoria interna com eficiência,
favorecendo o relacionamento com os demais setores, fornecendo informações
verificas.
Embora a auditoria interna não participe das reuniões com a
administração os trabalhos realizados pela auditoria servem de parâmetros para as
tomadas de decisões, dessa forma as determinações estabelecidas são realizadas
com bases sólidas, reduzindo a possibilidade de erros.
A avaliação dos resultados dos trabalhos da auditoria também é avaliada
nos pontos que carecem de ajustes, dessa forma a direção propõem novos métodos
de controles internos e transportar essas decisões para a auditoria, que providência
a implantação dos controles.
Neste caso, a utilização das informações proporcionadas pelos trabalhos
da auditoria é eficaz para a administração, devido que a possibilidade de tomar
decisões inadequadas é pequena, em relação aos níveis de dados e análises
realizadas.
111
4 CONSIDERAÇÕES FINAIS
A partir da análise dos trabalhos realizados pela auditoria interna na
empresa e das informações disponibilizada aos dirigentes verificaram-se a
importância desses serviços da auditoria interna na manutenção da organização
operacional dos setores que compõem o Financeiro.
Na pesquisa para desenvolvimento deste estudo evidenciou-se os
serviços desenvolvido pela auditoria interna, onde se constatou sua efetiva
participação.
Assim, notou-se que independentemente do porte da empresa os
trabalhos da auditoria interna assessora a coordenação da empresa, no
acompanhamento das rotinas de trabalho e oferecendo proteção e segurança ao
patrimônio da sociedade, como também transmite maior conhecimento aos
colaboradores.
Deste modo, com a verificação das informações obtidas na companhia,
conclui-se que os trabalhos da auditoria interna sobre os controles internos e os
subsídios oferecidos com esses serviços são importantes, pois possibilitam a
entidade a obter a continuidade normal de suas operações de forma que
proporcionam informações verídicas e além de contribuir para a eficiência
operacional.
Neste sentido, também se observou que os controles internos na entidade
são adequados para cada operação e sofrem ajustes frequentemente para continuar
com a eficiência para alcançar as diretrizes determinadas pela diretoria.
Em
análise
nas
informações
disponibilizadas
pela
organização
considerou-se que a os supervisores poderiam participar das reuniões dos
administradores para contribuir com as informações fidedignas das operações,
contribuindo para a eficácia dos negócios.
Com a grande concorrência e a necessidade de terem informações
corretas fazem com que as empresas adotam os controles internos mais eficientes e
seguros ou procuram-se adequar, mantendo melhorias ou minimizando as
carências, sempre buscando o mínimo da possibilidade de risco nas suas operações
e nas tomadas de decisões.
112
Dessa forma, a auditoria interna e seus trabalhos sobre os sistemas
operacionais proporcionam informações mais precisas e seguras, sendo de suma
importância para a entidade, obtendo a eficiência e segurança no desenvolvimento
de suas operações nas rotinas de trabalho e a importância para as tomadas de
decisões.
Assim, o objetivo deste trabalho foi alcançado, evidenciando que os
trabalhos da auditoria interna e a profissão do auditor são elementos fundamentais
para o aprimoramento das atividades da empresa e sendo um cargo de alta
relevância para a continuidade das atividades organizacionais.
Diante disso, conclui-se que os serviços da auditoria interna são
essenciais para manter a adequação dos procedimentos e o cumprimento do
sistema de controle interno, bem como oferecer informações e dados precisos e
corretos. Logo a auditoria torna-se um órgão de assessoramento aos dirigentes.
113
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