Prêmio Simples Nacional e Empreendedorismo — 3ª Edição
Categoria 1: Profissionais
Subtema I: Desoneração Tributária
SIMPLES NACIONAL E PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS: UM MAPA DA
NÃO DESONERAÇÃO NAS GRANDES CIDADES BRASILEIRAS
KALINKA CONCHITA FERREIRA DA SILVA BRAVO
Porto Alegre, abril de 2013
RESUMO
O Simples Nacional foi criado com o objetivo precípuo de desonerar a carga de
impostos e de contribuições sociais recolhidos pelas Microempresas e Empresas de
Pequeno Porte em relação aos demais regimes de tributação. O presente artigo
aponta as espécies de serviços não desonerados pelo Simples Nacional, em
comparação com o regime do Lucro Presumido no Imposto de Renda das Pessoas
Jurídicas (IRPJ), tendo por objeto todas as espécies de serviços sujeitos ao
pagamento do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), consideradas
as alíquotas do imposto vigentes nas trinta cidades brasileiras que apresentaram o
maior Produto Interno Bruto (PIB) no ano de 2010. Por inferência estatística, para
cada uma das 328 (trezentos e vinte e oito) subclasses da CNAE 2.0 enquadráveis
no Simples Nacional, calculou-se a probabilidade de ocorrência de não
desoneração. Os resultados demonstram que (i) no Anexo III, em 11,8% das
subclasses da CNAE existe chance de a carga tributária do Simples Nacional ser
maior que a do Lucro Presumido; (ii) no Anexo IV, há possibilidade de não
desoneração do Simples Nacional na atividade de construção de imóveis e obras de
engenharia em geral; e (iii) em todas as atividades classificáveis no Anexo V existe
risco de o Simples Nacional ser mais oneroso ao prestador que o Lucro Presumido,
ainda que na última faixa de receita bruta nos últimos doze meses. Esse é, portanto,
o mapa da não desoneração do Simples Nacional aplicável às atividades de
prestações
de
serviços
desenvolvidas
nas
grandes
cidades
brasileiras,
demonstrando a necessidade de ajustes para que seja efetivamente atingido o
objetivo constitucional de favorecimento às micro e pequenas empresas, como
princípio da ordem econômica nacional.
Palavras-Chave: Simples Nacional; Serviços; ISSQN; Não Desoneração; Lucro
Presumido;
1
1 INTRODUÇÃO
O art. 179 da Constituição Federal de 1988 determina à União, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios o tratamento jurídico diferenciado das
microempresas (ME) e das empresas de pequeno porte (EPP) mediante a
simplificação, a redução ou a eliminação de suas obrigações administrativas,
tributárias, previdenciárias ou creditícias, com o objetivo de incentivá-las, sob o foco
da política nacional de fomento ao empreendedorismo.
A Carta da República elenca o tratamento favorecido às empresas de
pequeno porte com administração e sede no País como um dos princípios gerais da
ordem econômica brasileira, nos termos do inciso IX do art. 170, demonstrando a
intenção do poder constituinte, expressão do desiderato popular, de viabilizar a
inserção competitiva das ME e EPP no atual mercado empresarial, caracterizado por
um crescente domínio das grandes corporações.
Na seção atinente aos princípios gerais do Sistema Tributário Nacional, o
art. 146 da Lei Maior delega à lei complementar a definição do tratamento tributário
diferenciado e favorecido às ME e EPP, descrevendo, ainda, as linhas mestras de
um sistema único de arrecadação de impostos e contribuições sociais que as
incentive.
O Simples Nacional foi criado dentro do aludido contexto jurídicoconstitucional, com o objetivo precípuo de desonerar a carga de impostos e de
contribuições sociais recolhidos pelas ME e EPP, relativamente aos outros
regimes de tributação disponíveis, com vistas a possibilitar-lhes uma disputa de
mercado menos injusta, em que seja minimizada a desigualdade de condições
existente entre os empreendimentos de grande e de pequeno porte.
2 OBJETIVO, OBJETO E PRESSUPOSTOS
O presente artigo aponta as espécies de serviços não desonerados pelo
Simples Nacional, em relação ao regime do Lucro Presumido no Imposto de
Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ). Para tal, a carga tributária do Simples Nacional
foi quantificada em cada uma das atividades passíveis de enquadramento nos
Anexos III, IV e V da Lei Complementar nº 123 de 2006 (LC nº 123/06), divididas em
2
subclasses da CNAE 2.0 (Classificação Nacional de Atividade Econômica), sendo
cotejada ao ônus dos impostos e das contribuições sociais que seriam devidos, nas
mesmas condições, segundo a sistemática do Lucro Presumido.
O objeto da presente pesquisa abrange: (i) as atividades sujeitas ao
Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN); e (ii) os prestadores
estabelecidos nas trinta cidades brasileiras que apresentaram o maior Produto
Interno Bruto (PIB) no ano de 20101, as quais, segundo o Instituto Brasileiro de
Geografia e Estatística (IBGE), concentraram, naquele período, aproximadamente
43% da produção da economia nacional em bens e serviços.
Como resultado do cotejo do ônus tributário dos dois referenciados
regimes de tributação, indica-se, ao cabo das análises: (i) as espécies de serviços
não desonerados pelo Simples Nacional em relação ao Lucro Presumido e situações
de ocorrência, sob o critério das variáveis críticas estabelecidas na Seção 3; e (ii) a
probabilidade de ocorrência dos eventos de não desoneração, considerada a
metodologia de inferência estatística descrita na Seção 4.
O estudo parte da premissa de que o Lucro Presumido é o regime de
tributação mais acessível e favorável aos prestadores de serviço em alternativa ao
Simples Nacional. A comparação é plausível, porquanto as bases de cálculo do IRPJ
e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) no Lucro Presumido são
apuradas por estimativa, de acordo com o tipo de serviço prestado, mediante a
aplicação de percentuais sobre o montante da receita bruta auferida. Ademais, de
forma semelhante ao Simples Nacional, observa-se no regime do Lucro Presumido
uma expressiva redução de obrigações acessórias, comparativamente às pessoas
jurídicas submetidas ao Lucro Real.
3 METODOLOGIA UTILIZADA NO CÁLCULO DA CARGA TRIBUTÁRIA
COMPARATIVA
A análise comparativa do ônus tributário no Simples Nacional e no Lucro
Presumido, proposta neste artigo, abrange os seguintes impostos e contribuições
1
São Paulo/SP, Rio de Janeiro/RJ, Distrito Federal, Curitiba/PR, Belo Horizonte/MG, Manaus/AM,
Porto Alegre/RS, Guarulhos/SP, Salvador/BA, Fortaleza/CE, Campinas/SP, Osasco/SP, São
Bernardo do Campo/SP, Recife/PE, Betim/MG, Barueri/SP, Santos/SP, Duque de Caxias/RJ, Campos
dos Goytacazes/RJ, Vitória/ES, Goiânia/GO, São José dos Campos/SP, Jundiaí/SP, Contagem/MG,
Joinville/SC, Uberlândia/MG, Belém/PA, São Luís/MA, Santo André/SP e Ribeirão Preto/SP.
3
sociais, incluídos ou dispensados pela sistemática estabelecida pela LC nº 123/06: o
IRPJ, a CSLL, o Programa de Integração Social (PIS), a Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (COFINS), o ISSQN, a Contribuição
Previdenciária Patronal (CPP), o Seguro de Acidente de Trabalho (SAT) e as
Contribuições a Terceiras Entidades. No Lucro Presumido, o SAT é calculado, em
qualquer caso, a partir de um Fator Acidentário de Prevenção (FAP) igual a 1 (um).
Em todos os supracitados impostos e contribuições sociais, seja no
Simples Nacional ou no Lucro Presumido, a carga tributária é determinada por
alíquotas que recaem sobre duas materialidades econômicas: a receita bruta ou a
folha de pagamentos.
Nos casos em que a alíquota aplicável ao Simples Nacional é inferior ao
somatório das alíquotas incidentes sobre a receita bruta no Lucro Presumido, o
primeiro regime é mais favorável ao prestador. Entretanto, quando a alíquota do
Simples Nacional for maior que a soma das alíquotas incidentes sobre a receita
bruta no Lucro Presumido, há, em cada faixa de receita bruta acumulada nos últimos
doze meses, um quociente entre a folha de pagamentos e a receita bruta que
iguala os ônus dos dois regimes de tributação – aqui denominado de Quociente
de Equilíbrio, sendo aplicado aos Anexos III e IV do Simples Nacional.
No tocante ao Anexo V do Simples Nacional, as alíquotas aplicáveis são
determinadas não somente pela faixa de receita bruta acumulada nos últimos
doze meses, mas também pela relação (R), resultante do quociente entre a folha
de pagamentos — adicionada da CPP, do SAT e do FGTS (Fundo de Garantia por
Tempo de Serviço) — e a receita bruta, ambas acumuladas nos últimos doze
meses anteriores ao mês de apuração.
Nos cálculos da carga tributária do Lucro Presumido, em cada uma das
328 (trezentos e vinte o oito) subclasses da CNAE 2.0 analisadas, utilizou-se a
alíquota do ISSQN mais frequente nas trinta cidades brasileiras incluídas na
pesquisa, consoante as legislações do imposto vigentes no dia 31 de abril de 2013.
Por fim, pelo método ora proposto, as variáveis críticas que determinam o
regime de tributação mais oneroso, na comparação entre o Simples Nacional e o
Lucro Presumido, são: (i) a faixa de receita bruta acumulada nos últimos doze
meses, por graduar diretamente a alíquota do Simples Nacional incidente sobre a
receita bruta; (ii) a alíquota do ISSQN mais frequente nas trinta cidades
4
pesquisadas,
aplicável
ao
prestador
optante
pelo
Lucro
Presumido,
determinada nos termos da legislação municipal e de acordo com a espécie de
serviço prestado; (iii) no caso dos Anexos III e IV, o Quociente de Equilíbrio para
cada faixa de receita bruta acumulada nos últimos doze meses; e (iv) no caso do
Anexo V, a relação (R).
4
METODOLOGIA
DE
CÁLCULO
DAS
PROBABILIDADES
DE
NÃO
DESONERAÇÃO DO SIMPLES NACIONAL
As probabilidades de não desoneração do Simples Nacional foram
calculadas por inferência estatística, presumindo-se a distribuição das variáveis
envolvidas segundo a curva de Gauss, considerada a média populacional obtida a
partir dos dados agregados descritos na Pesquisa Anual de Serviços de 2010 e na
Pesquisa Anual da Indústria da Construção de 2010, ambas do IBGE. Por não haver
informação disponível acerca dos desvios padrões populacionais em cada setor de
atividade econômica, seus valores foram estimados, uniformemente, como sendo
equivalentes a 25% das respectivas médias.
Logo, a probabilidade de a carga tributária dos Anexos III e IV do Simples
Nacional ser superior à do Lucro Presumido, para cada tipo atividade e em cada
faixa de receita bruta acumulada nos últimos doze meses, é igual à chance de o
quociente entre a folha de pagamentos e a receita bruta do prestador ser menor que
o Quociente de Equilíbrio. Essa chance foi estimada estatisticamente através da
média e do desvio padrão da variável [Folha de Pagamentos / Receita Bruta]
verificados em cada setor de atividade econômica analisado, também segundo os
dados do IBGE.
Para cada espécie de serviço classificável no Anexo V, verifica-se a
existência de uma relação (R), aqui chamada de (R) de Desoneração, a partir da
qual o Simples Nacional torna-se menos oneroso que o Lucro Presumido em todas
as faixas de receita bruta acumulada nos últimos doze meses. Assim, sempre que a
relação (R) de um prestador for superior ao (R) de Desoneração de sua atividade, a
carga tributária do Simples Nacional será inferior à do Lucro Presumido, em qualquer
faixa de receita bruta acumulada nos últimos doze meses.
5
Por conseguinte, para cada uma das prestações de serviço previstas do
Anexo V, a porcentagem de prestadores sob o risco de não desoneração no Simples
Nacional, em pelo menos uma faixa de receita bruta acumulada nos últimos doze
meses, equivale à probabilidade da relação (R) de cada prestador ser menor que o
(R) de Desoneração da atividade, calculada em função da média e do desvio padrão
da variável [(Folha de Pagamentos + CPP + SAT + FGTS) / (Receita Bruta)] relativa
ao respectivo setor econômico, de acordo com as informações obtidas junto ao
IBGE.
Nas atividades de prestação de serviços mencionadas a partir da próxima
Seção, as probabilidades de não desoneração do Simples Nacional foram
classificadas em: (i) Impossível (0% de chance de ocorrência); (ii) Muito Remota
(chance menor que 1%); (iii) Remota (chance de 1% até 10%); (iv) Possível
(chance de 10% até 50%); (v) Provável (chance de 50% até 90%); ou (vi) Muito
Provável (chance maior que 90%).
As espécies de serviços em que a probabilidade de não desoneração
do Simples Nacional resultou inferior a 1%, qualificando-se como Muito Remota,
não foram incluídas nos resultados do presente artigo.
5 EXEMPLO DO MÉTODO UTILIZADO NO CÁLCULO DA CARGA TRIBUTÁRIA E
DA PROBABILIDADE DE NÃO DESONERAÇÃO DO SIMPLES NACIONAL
Para demonstrar a metodologia utilizada no cálculo da carga tributária
comparativa, bem como na inferência da probabilidade de não desoneração do
Simples Nacional, toma-se, a título de exemplo, o serviço de Creche (CNAE 85112/00) cuja alíquota mais frequente do ISSQN nas trinta cidades pesquisadas,
aplicável aos prestadores não optantes pelo regime da LC nº 123/06, é de 2%.
Considerando que a receita bruta acumulada nos últimos doze meses do
prestador seja R$ 3.060.000,00, a carga tributária no Simples Nacional atingiria
16,98% da receita bruta, enquanto que no Lucro Presumido ter-se-ia um ônus igual
a 15,75% da receita bruta, ou seja, mais 26,8% da folha de pagamentos.
Assim, nesse exemplo, haveria igualdade na carga tributária do Simples
Nacional e do Lucro Presumido caso o prestador apresentasse o seguinte
6
Quociente de Equilíbrio, resultado da divisão entre os montantes da folha de
pagamentos e da receita bruta:
Carga Tributária no Anexo III = Carga Tributária no Lucro Presumido
16,98% x Receita Bruta = (15,75% x RB) + (26,8% x Folha de Pagamentos)
Folha de Pagamentos = 4,6%
Receita Bruta
 Quociente de Equilíbrio
Para tal prestador, caso a divisão entre a folha de pagamentos e a receita
bruta em determinado período de tempo resulte em percentual inferior a 4,6%,
pode-se concluir, pelo método ora estabelecido, que o Lucro Presumido o favorece.
Caso esse quociente seja maior que 4,6%, o Simples Nacional se configuraria como
o regime de tributação mais vantajoso ao contribuinte.
Considerando que a média da variável [Folha de Pagamentos / Receita
Bruta] no setor de ensino continuado é de 36,13% e o desvio padrão, 9,03%, por
inferência estatística, verifica-se que a probabilidade de o Simples Nacional onerar
mais a atividade de Creche que o Lucro Presumido é igual a 0,02%, sendo, portanto,
desconsiderada para fins deste estudo, por ser Muito Remota, ou seja, menor que
1%.
6 AS ESPÉCIES DE SERVIÇOS NÃO DESONERADOS PELO ANEXO III DO
SIMPLES NACIONAL
A carga tributária do Anexo III do Simples Nacional varia de 6% a 17,42%
da receita bruta, incluídos o IRPJ, a CSLL, o PIS, a COFINS, a CPP e o ISSQN.
Quando o prestador de serviços sujeitos ao Anexo III opta pelo Lucro Presumido,
sua carga tributária incidente sobre a receita bruta atinge percentuais entre 7,93% e
18,86%, a título do IRPJ, da CSLL, do PIS, da COFINS2 e do ISSQN, devendo ser
2
A carga tributária do IRPJ, da CSLL, da PIS e do COFINS no lucro presumido perfaz: (i) de 5,93% a
6,06% da receita bruta auferida em serviços de construção civil com a aplicação de materiais e de
transporte municipal de carga; (ii) de 7,13% a 8,06% da receita bruta auferida no serviço de
transporte municipal de pessoas; e (iii) de 11,33% a 13,86% da receita auferida nos demais serviços
nos demais serviços. Tais percentuais já incluem o adicional do IRPJ de 10% sobre o lucro presumido
que ultrapassar R$ 60.000,00 por trimestre-calendário.
7
considerado, ainda, o percentual de 26,8% a 28,8% sobre a folha de pagamentos,
relativo à CPP, ao SAT e às Contribuições a Terceiras Entidades3 e 4.
A Tabela I a seguir compara a carga tributária dos serviços enquadráveis
no Anexo III, segundo o Simples Nacional e o Lucro Presumido, consideradas a
primeira e a última faixas de receita bruta acumulada nos últimos doze meses,
conforme a LC nº 123/06:
Carga Tributária no ANEXO III do Simples Nacional x Carga Tributária no Lucro Presumido
Receita Bruta
em 12 meses
(em R$)
Até
180.000,00
De
3.420.000,01 a
3.600.000,00
IRPJ, CSLL, PIS e
COFINS
Simples
Nacional
0% da
Receita
Bruta
4,59% da
Receita
Bruta
Lucro
Presumido
De 5,93% a
11,33% da
Receita Bruta
De 6,06% a
13,86% da
Receita Bruta
CPP, SAT e
Contribuições a
Terceiras Entidades
Simples
Lucro
Nacional
Presumido
4% da
Receita
Bruta
26,8% a 28,8%
da Folha de
Pagamentos
ou
2% da Receita
Bruta + 5,8%a
8,8% da Folha
de Pagamentos
7,83% da
Receita
Bruta
26,8% a 28,8%
da Folha de
Pagamentos
ou
2% da Receita
Bruta + 5,8%a
8,8% da Folha
de Pagamentos
ISSQN
Simples
Nacional
Lucro
Presumido
2% da
Receita
Bruta
de 2% a 5% da
Receita Bruta
conforme o tipo
do serviço, nos
termos da
Legislação
Municipal
5% de
Receita
Bruta
de 2% a 5% da
Receita Bruta
conforme o tipo
do serviço, nos
termos da
Legislação
Municipal
TABELA I - CARGA TRIBUTÁRIA NO ANEXO III DO SIMPLES NACIONAL X CARGA TRIBUTÁRIA NO LUCRO PRESUMIDO
Aplicando-se a carga tributária na forma demonstrada na Tabela I a todas
as 288 (duzentas e oitenta e oito) subclasses de serviços enquadráveis no Anexo III,
previstas da CNAE 2.0, identifica-se a possibilidade de não desoneração do Simples
Nacional em relação ao Lucro Presumido em 34 (trinta e quatro), ou seja, 11,8% das
subclasses, sendo todas essas atividades restritas a duas espécies de serviços, os
3
As Contribuições a Terceiras Entidades – recolhidas juntamente com a CPP – não são devidas por
empresas optantes do Simples Nacional.
4
No caso de determinados serviços de construção civil, hotelaria, call center, transporte coletivo
municipal de passageiros de itinerário fixo a carga tributária da CPP para prestadores optantes do
Lucro Presumido, é de 2% da receita bruta auferida, adicionado do percentual de 6,8% a 8,8%
sobre a folha de pagamentos (SAT e Contribuições a Terceiras Entidades).
8
de construção civil em que haja a aplicação de materiais e os de transporte de
natureza municipal, de carga ou de pessoas.
Relativamente a esses serviços, a Tabela II abaixo demonstra as
probabilidades de não desoneração do Simples Nacional, tendo em vista a alíquota
do ISSQN mais frequente nas trinta cidades pesquisadas e a receita bruta
acumulada nos últimos doze meses – designada por RBA 12. Veja-se:
SERVIÇOS NÃO DESONERADOS PELO ANEXO III DO SIMPLES NACIONAL
Serviços
Enquadráveis
no Anexo III
Serviços de
Construção
Civil com a
Aplicação de
Materiais
Transporte
Municipal de
Carga
Transporte
Municipal de
Pessoas
Transporte
Municipal
Rodoviário de
Pessoas com
Itinerário Fixo
Alíquota
Mais
Frequente
do ISSQN
nas Trinta
Cidades
Pesquisadas
Probabilidade da Carga Tributária:
Simples Nacional > Lucro Presumido
Impossível
(0%)
Remota
(< 10%)
Possível
(10% a 50%)
Provável
(> 50%)
Muito
Provável
(> 90%)
RBA 12 Até R$
1.440.000,00
RBA 12 de R$
1.440.000,00 até
R$ 1.800.000,00
-
RBA 12 de R$
1.800.000,01 até
R$ 2.160.000,00
RBA 12 acima de
R$ 2.160.000,01
RBA 12 Até R$
540.000,00
-
RBA 12 de R$
540.000,01 a R$
720.000,00
RBA 12 de R$
720.000,01 a R$
900.000,00
RBA 12 acima de
R$ 900.000,00
RBA 12 Até R$
900.000,00
-
RBA 12 de R$
900.000,01 a R$
1.260.000,00
RBA 12 de R$
1.260.000,01 a
R$ 1.440.000,00
RBA 12 acima de
R$ 1.440.000,00
RBA 12 Até R$
2.160.000,00
RBA 12 de R$
2.160.000,01 a
R$ 2.700.000,00
-
-
RBA 12 acima de
R$ 2.700.000,00
5%
(em 12 das 30
cidades)
5%
(em 18 das 30
cidades)
5%
(em 18 das 30
cidades)
5%
(em 18 das 30
cidades)
TABELA II – SERVIÇOS NÃO DESONERADOS PELO ANEXO III DO SIMPLES NACIONAL
Diante da tabela acima, é possível afirmar que, quando a receita bruta
acumulada nos últimos doze meses (RBA 12) pelo prestador é superior ao montante
apresentado na coluna “Muito Provável”, existe mais de 90% de probabilidade de o
Simples Nacional ser mais oneroso à atividade que o Lucro Presumido.
7 AS ESPÉCIES DE SERVIÇOS NÃO DESONERADOS PELO ANEXO IV DO
SIMPLES NACIONAL
A carga tributária do Anexo IV do Simples Nacional perfaz um percentual
entre 4,5% e 16,85% sobre a receita bruta, incluídos o IRPJ, a CSLL, o PIS, a
9
COFINS e o ISSQN, mais a porcentagem de 21% a 23% sobre a folha de
pagamentos, relativos à CPP e ao SAT. Quando optante pelo Lucro Presumido, a
carga tributária do prestador de serviços sujeitos ao Anexo IV varia de 7,93% a
18,86% da receita bruta, a título do IRPJ, da CSLL, do PIS, da COFINS e do
ISSQN, adicionada de 26,8% a 28,8% sobre a folha de pagamentos, referentes à
CPP, ao SAT e às Contribuições a Terceiras Entidades5.
Ao comparar as cargas tributárias no Simples Nacional e no Lucro
Presumido dos serviços submetidos ao Anexo IV da LC nº 123/06, na primeira e na
última faixa de receita bruta acumulada em doze meses, tem-se:
Carga Tributária no ANEXO IV do Simples Nacional x Carga Tributária no Lucro Presumido
IRPJ, CSLL, PIS e
Receita Bruta
COFINS
em 12 meses
Simples
Lucro
(em R$)
Nacional Presumido
Até
180.000,00
De
3.420.000,01
a
3.600.000,00
CPP, SAT e Contribuições a
Terceiras Entidades
Simples
Nacional
Lucro
Presumido
2,5% da
Receita
Bruta
De 20% a 23% De 26,8% a 28,8%
da Folha de
da Folha de
Pagamentos
Pagamentos
De 5,93% a
ou
ou
11,33% da
2% da Receita
2% sobre a
Receita Bruta Bruta + De 1% Receita Bruta + De
a 3% da Folha
6,8% a 8,8% da
de Pagamentos
Folha de
Pagamentos
11,85%
da
Receita
Bruta
De 20% a 23% De 26,8% a 28,8%
da Folha de
da Folha de
Pagamentos
Pagamentos
De 6,06% a
ou
ou
13,86% da
2% da Receita
2% sobre a
Receita Bruta Bruta Bruta + Receita Bruta + De
De 1% a 3% da
6,8% a 8,8% da
Folha de
Folha de
Pagamentos
Pagamentos
ISSQN
Simples
Nacional
Lucro
Presumido
2% da
Receita
Bruta
de 2% a 5%
da Receita
Bruta
conforme o
tipo do
serviço, nos
termos da
Legislação
Municipal
5% da
Receita
Bruta
de 2% a 5%
da Receita
Bruta
conforme o
tipo do
serviço, nos
termos da
Legislação
Municipal
TABELA III – Carga Tributária no ANEXO IV do Simples Nacional x Carga Tributária no Lucro Presumido
Aplicando-se as cargas tributárias do Simples Nacional e do Lucro
Presumido, conforme a Tabela III supra, às 23 (vinte e três) subclasses da CNAE
5
No caso das obras de construção civil classificadas nos CNAE 412, 432, 433 e 439, a CPP é devida
sob uma alíquota de 2% incidente sobre a receita bruta auferida, nos termos da Medida Provisória nº
601 de 2012.
10
passíveis de enquadramento no Anexo IV, verifica-se a possibilidade de não
desoneração do Simples Nacional em 18 (dezoito) delas, ou seja, em 78,3%, sendo
todas conexas a atividades de construção de imóveis e obras de engenharia em
geral em que sejam utilizados materiais adquiridos pelo prestador ou produzidos no
local em que ocorre o serviço.
SERVIÇOS NÃO DESONERADOS PELO ANEXO IV DO SIMPLES NACIONAL
Serviços
Enquadráveis no
Anexo IV
Construção de
Imóveis e Obras de
Engenharia em Geral
CPP sobre FOLHA DE
PAGAMENTOS
Construção de
Imóveis e Obras de
Engenharia em Geral
CPP sobre RECEITA
BRUTA
Alíquota
Mais
Frequente
do ISSQN
nas Trinta
Cidades
Pesquisadas
5%
(em 12 das 30
cidades)
5%
(em 12 das 30
cidades)
Construção de
Imóveis
Projetos do Minha Casa,
Minha Vida
CPP sobre RECEITA
BRUTA
Probabilidade da Carga Tributária:
Simples Nacional > Lucro Presumido
Possível
(10% a
50%)
Provável
(> 50%)
Muito
Provável
(> 90%)
RBA 12 de R$
1.440.000,01
até R$
1.620.000,00
-
RBA 12 de R$
1.620.000,01
até R$
1.800.000,00
RBA 12 acima
de R$
1.800.000,00
RBA 12 Até
R$
1.980.000,00
RBA 12 de R$
1.980.000,01
a R$
2.160.000,00
RBA 12 de R$
2.160.000,01
a R$
2.340.000,00
-
RBA 12 acima
de R$
2.340.000,00
RBA 12 Até
R$ 540.000,00
RBA 12 de R$
540.000,01 a
R$ 720.000,00
-
RBA 12 de R$
720.000,01 a
R$ 900.000,00
RBA 12 acima
de R$
900.000,00
Impossível
(0%)
Remota
(< 10%)
RBA 12 Até
R$
1.440.000,00
5%
(em 12 das 30
cidades)
TABELA IV – SERVIÇOS NÃO DESONERADOS PELO ANEXO IV DO SIMPLES NACIONAL
8 AS ESPÉCIES DE SERVIÇOS NÃO DESONERADOS PELO ANEXO V DO
SIMPLES NACIONAL
A carga tributária do Anexo V do Simples Nacional alcança percentuais
incidentes sobre a receita bruta que variam entre 10% a 27,9%, incluídos o IRPJ, a
CSLL, o PIS, a COFINS, a CPP e o ISSQN, em função da receita bruta acumulada
nos últimos doze meses e da relação (R).
No entanto, quando o prestador dos mesmos serviços é optante pelo
Lucro Presumido, a carga tributária atinge de 13,33% a 18,86% sobre a receita
bruta, a título do IRPJ, da CSLL, do PIS, da COFINS e do ISSQN, adicionado de
11
26,8% a 28,8% sobre a folha de pagamentos, referente à CPP, ao SAT e às
Contribuições a Terceiras Entidades6.
Sendo assim, descreve-se abaixo a carga tributária no Simples Nacional e
no Lucro Presumido na primeira e na última faixa de receita bruta acumulada nos
últimos doze meses, conforme a LC nº 123/06:
Carga Tributária no ANEXO V do Simples Nacional x Carga Tributária no Lucro Presumido
IRPJ, CSLL, PIS, COFINS
SAT e Contribuições a
ISSQN
e
CPP
Terceiras Entidades
Receita Bruta
em 12 meses
Simples
Lucro
Simples
Simples
Lucro
(em R$)
Lucro Presumido
Nacional
Presumido
Nacional
Nacional Presumido
Até
180.000,00
De
3.420.000,01
a
3.600.000,00
8% a
19,50%
da
Receita
Bruta
De 8,93% a
13,33% da
Receita Bruta
+
0% ou 20% da
Folha de
Pagamentos
17,18% a
24,90%
da
Receita
Bruta
De 11,33% a
17,86% da
Receita Bruta
+
0% ou 20% da
Folha de
Pagamentos
-
-
De 6,8% a 8,8% da
Folha de
Pagamentos
De 6,8% a 8,8% da
Folha de
Pagamentos
2% da
Receita
Bruta
de 2% a 5%
da Receita
Bruta
conforme o
tipo do
serviço, nos
termos da
Legislação
Municipal
5% da
Receita
Bruta
de 2% a 5%
da Receita
Bruta
conforme o
tipo do
serviço, nos
termos da
Legislação
Municipal
TABELA V – Carga Tributária no ANEXO V do Simples Nacional x Carga Tributária no Lucro Presumido
Com base na análise comparativa estabelecida na Tabela V acima,
apurou-se que em TODAS as 17 (dezessete) subclasses da CNAE passíveis de
enquadramento no Anexo V da LC nº 123/06 existe probabilidade de não
desoneração do Simples Nacional em relação ao Lucro Presumido.
A Tabela abaixo descreve, para cada tipo de serviço previsto do Anexo V
da LC nº 123/06, a porcentagem dos prestadores sob risco de não desoneração pelo
Simples Nacional:
6
No caso exclusivo das atividades de elaboração de programas de computador, inclusive jogos
eletrônicos, licenciamento ou cessão de uso de programas de computador, planejamento, confecção,
atualização e manutenção de páginas eletrônicas, a CPP, no regime do Lucro Presumido, é calculada
mediante a aplicação da alíquota de 2% sobre a receita bruta da atividade.
12
SERVIÇOS NÃO DESONERADOS PELO ANEXO V DO SIMPLES NACIONAL
Alíquota Mais
Frequente do
Serviços Enquadráveis no
ISSQN nas
Anexo IV
Trinta Cidades
Pesquisadas
Administração e Locação
de Imóveis de Terceiros
Academias de Dança,
Capoeira, Ioga, Artes
Marciais; Academias de
Atividades Físicas,
Desportivas, de Natação e
Escolas de Esportes
Elaboração de Programas
de Computador, inclusive
Jogos Eletrônicos
Licenciamento ou Cessão
de Uso de Programas de
Computador;
Planejamento, Confecção,
Atualização e Manutenção
de Páginas de
Computador
Montagem de Estandes
para Feiras
Laboratório de Análises
Clínicas; Patologia
Clínica; Tomografia;
Diagnósticos por Imagem;
Ressonância Magnética;
Prótese em Geral
Média da Relação
(R) no Setor de
Atividade
Econômica
Há Risco de
Ocorrer Não
Desoneração
Quando a Relação
(R) do Prestador é
menor que o (R) de
Desoneração:
Porcentagem de
Prestadores sob
Risco de Não
Desoneração
22,23%
(R) de Desoneração
= 22,55%
52,33%
(Provável)
45,28%
(R) de Desoneração
= 22,56%
2,24%
(Remota)
31,29%
(R) de Desoneração
= 81,47%
100,00%
(Muito Provável)
31,29%
(R) de Desoneração
= 34,99%
68,20%
(Provável)
28,09%
(R) de Desoneração
= 21,07%
15,87%
(Possível)
21,92%
(R) de Desoneração
= 33,31%
98,12%
(Muito Provável)
(calculada
segundo dados
publicados pelo
IBGE)
5%
(13 das 30
cidades)
5%
(16 das 30
cidades)
2%
(14 das 30
cidades)
5%
(14 das 30
cidades)
5%
(12 das 30
cidades)
2%
(13 das 30
cidades)
TABELA VI – SERVIÇOS NÃO DESONERADOS PELO ANEXO V DO SIMPLES NACIONAL
A Tabela VI supra indica a média da relação (R) verificada para cada um
dos seguintes setores de atividade econômica, segundo dados do IBGE relativos ao
ano de 2010: (i) 22,23% na atividade de intermediação de compra, venda e aluguel
de imóveis; (ii) 45,28% em ensino continuado; (iii) 31,29% no setor de tecnologia da
informação; (iv) 28,09% em serviços especializados de construção civil; e (v) 21,92%
em serviços técnico-profissionais.
Em função da alíquota mais frequente do ISSQN nas cidades
pesquisadas, foram calculados o (R) de Desoneração de cada atividade. Segundo a
metodologia proposta neste estudo, os prestadores que apresentem uma relação (R)
13
menor que o (R) de Desoneração da atividade, correm risco de não desoneração do
Simples Nacional em relação ao Lucro Presumido, em pelo menos uma faixa de
receita bruta acumulada nos últimos doze meses.
Assim, em cada atividade sujeita ao Anexo V, ao se proceder ao cálculo
da probabilidade da média da relação (R) para o setor econômico ser inferior ao (R)
de Desoneração da atividade, infere-se a porcentagem do universo de prestadores
sob o risco de sofrer não desoneração, em detrimento de sua opção pelo Simples
Nacional.
Os resultados indicam algumas atividades com altíssima probabilidade de
não desoneração do Simples Nacional (igual ou próxima a 100%), como as de
elaboração de programas de computador ou os laboratórios de análises clínicas. Em
contrapartida, há algumas espécies de serviços pouco propensas à ocorrência do
fenômeno da não desoneração, a exemplo das academias de atividades físicas, cujo
risco em comento é 2,24%.
14
9 CONCLUSÕES
Das 328 (trezentas e vinte e oito) subclasses da CNAE 2.0 passíveis de
enquadramento nos Anexos III, IV e V do Simples Nacional, em 70 (setenta) delas,
que representam 20,1% do total, há o risco de ocorrência de não desoneração do
Simples Nacional, relativamente ao ônus tributário que seria verificado no Lucro
Presumido.
Dos três Anexos da LC nº 123/06 concernentes ao setor econômico de
prestação de serviços sujeitos ao ISSQN, o Anexo III é o único que desonera a
maioria das atividades em todas as faixas de receita bruta acumulada nos últimos
doze meses, alcançando 88,2% das subclasses da CNAE passíveis de
enquadramento no mesmo.
O Anexo IV expõe ao risco de não desoneração as ME e EPP que atuam
nas atividades de construção de imóveis e obras de engenharia em geral. Nos
serviços de paisagismo, decoração de interiores, vigilância, limpeza e conservação a
probabilidade de não desoneração é muito remota, ou seja, inferior a 1%.
Em todas as atividades enquadráveis no Anexo V, verificou-se a existência
de risco de não desoneração do Simples Nacional, ainda que na última faixa de
receita bruta acumulada em doze meses.
Tem-se no presente estudo, portanto, o mapa da não desoneração do
Simples Nacional relativa às atividades de prestações de serviços desenvolvidas nas
grandes cidades brasileiras — instrumento que comprova a necessidade de
adequações ao regime previsto na Lei Complementar nº 123/2006, para refletir o
desiderato constitucional de favorecimento às micro e pequenas empresas, como
princípio da ordem econômica nacional.
15
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
______. Lei Complementar nº. 123, de 14 de dezembro de 2006 e alterações.
Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp123.htm>. Acesso em
30 de abril de 2013.
BRASIL.
Constituição
da
República
Federativa
do
Brasil.
Disponível
em
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm>. Acesso em 30
de abril de 2013.
CASELLA, George. Inferência Estatística. 2 ed. São Paulo: Cengage Learning, 2010.
Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística. Pesquisa Anual de Serviços 2010.
Disponível
em:
<http://www.ibge.gov.br/home/estatistica/economia/comercioeservico/pas/pas2010>
Acesso em 17 de fevereiro de 2012.
Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística. Pesquisa Anual da Indústria da
Construção
2010.
Disponível
em:
<http://www.ibge.gov.br/home/estatistica/economia/industria/paic/2010/default.shtm>
Acesso em 17 de fevereiro de 2012.