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 O objetivo deste capítulo é ensinar a calcular o
custo de um produto por meio do sistema de
custeio variável, identificando a margem de
contribuição, o ponto de equilíbrio e a margem
de segurança para fins decisórios e gerenciais.
 Ao interpretarmos as relações
custo/volume/lucro para a empresa
mostraremos algumas comparações entre o
sistema de custeio por absorção e o sistema de
custeio variável.
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É um tipo de custeamento que consiste em
considerar como custo de produção do período
apenas os
.
Os Custos Fixos, pelo fato de existirem mesmo que
não haja produção,
são considerados como
custo de produção e sim como despesas, sendo
encerrados diretamente contra o resultado do
período.
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Fundamenta-se na separação dos gastos em gastos
variáveis e gastos fixos, isto é, em gastos que
oscilam proporcionalmente ao volume da
produção/venda e gastos que se mantêm estáveis
perante volumes de produção/venda oscilantes
dentro de certos limites.
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designa os custos que, em valor
absoluto, são proporcionais ao volume da produção,
isto é, oscilam na razão direta dos aumentos ou
reduções das quantidades produzidas.
designa os custos que, em valor
absoluto, são estáveis, isto é, não sofrem oscilações
proporcionais ao volume da produção, dentro de
certos limites.
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Produtos custeados pelo custeio direto e por
absorção
Suponhamos uma empresa que fabrique apenas um
único produto e que tenha os seguintes volumes de
produção e de vendas:
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Período (ano)
Produção
Vendas
1
2
3
4
3.000
2.500
3.500
2.000
2.000
3.000
2.500
3.500
Estoque Final
1.000
500
1.500
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A estrutura de seus custos de produção é:
Custos variáveis
$
Matéria-prima
Materiais auxiliares
Energia elétrica
Mão-de-obra direta
20,00/un.
8,00/un.
4,00/un.
18,00/un.
TOTAL
50,00/un.
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Custos fixos
$
Mão-de-obra
Depreciação
Manutenção
Outros
TOTAL
90.000,00
20.000,00
2.000,00
8.000,00
120.000,00/ano
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A empresa utiliza o método PEPS para avaliar
seus estoques e custos dos produtos vendidos.
O custo unitário do produto, pelo custeio por
absorção, seria, então, assim apurado:
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Custo de produção:
Custos variáveis (produção do período – 3.000 ×
custo unitário – $ 50,00)
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CPV (quantidade vendida – 2.000 × custo unitário
de produção – 90,00) = $ 180.000,00
Estoque final 1.000 × 90,00 = $ 90.000,00
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ITENS
$
Custos Variáveis (2.500 un. × $
50,00)
125.000,00
Custos Fixos
245.000,00
120.000,00
Custos Totais
Custo Unitário
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: 1.000 un. × $ 90,00 = $ 90.000,00
Primeiro período: 1.000 un. × $ 90,00
90.000,00
=$
Segundo período: 2.000 un. × $ 98,00
196.000,00
=$
CPV Total
= $ 286.000,00
: 500 un. × $ 98,00
= $ 49.000,00
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O custo unitário obtido é de $ 84,29
ITENS
$
Custos Variáveis (3.500 un. × $ 50,00)
175.000,00
Custos Fixos
120.000,00
Custos Totais
295.000,00
Custo Unitário
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: 500 un. × $ 98,00 = $ 49.000,00
Segundo período: 500 un. × $ 98,00
= $ 49.000,00
Terceiro período: 2.000 un. × $ 84,29 = $ 168.580,00
CPV Total
= $ 217.580,00
: 1.500 un. × $ 84,29
= $ 126.435,00
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O custo unitário obtido é de $ 110,00
ITENS
$
Custos Variáveis (2.000 un. × $ 50,00)
100.000,00
Custos Fixos
120.000,00
Custos Totais
220.000,00
Custo Unitário
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: 1.500 un. × $ 84,29 = $ 126.435,00
Terceiro período: 1.500 un. × $ 84,29 = $ 126.435,00
Quarto período: 2.000 un. × $ 110,00 = $ 220.000,00
CPV Total
= $ 346.435,00
: Zero
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Durante o período foram vendidas 3.500
unidades, sendo 1.500 o estoque inicial (com o
custo de produção do período anterior) e 2.000 o
total produzido durante o quarto período –
valorizadas a $ 220.000,00, que é o mesmo valor
da produção, apurado no quadro anterior.
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Supondo um preço unitário de venda de $ 120,00,
as demonstrações de resultados dos períodos
considerados seriam as seguintes:
1o ano
2o ano
3o ano
4o ano
Total $
Vendas
(–) CPV
Lucro
240.000
180.000
60.000
360.000
286.000
74.000
300.000
217.580
82.420
420.000
346.435
73.565
1.320.000
1.030.015
289.985
Estoque
Final
90.000
49.000
126.435
73.565
289.985
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Percebe-se que na empresa, do 2o para o 3o ano, as
vendas sofreram uma redução de 17% (360.000
para 300.000) e o lucro aumentou 10% (74.000
para 82.420).
A explicação para esse fato encontra-se na
diferença do volume de produção, que aumentou de
2.500 para 3.500 unidades, fazendo o custo unitário
sofrer uma grande redução.
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No 4o período, há um acréscimo de 40% das
vendas, porém, novamente, o lucro reagiu de
forma diferente, caindo cerca de 11%.
Vendeu-se muito mais que em todos os anos e o
lucro foi o 2o menor.
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Os lucros
acompanham, necessariamente, as
vendas, sendo muito influenciados pelo volume
de produção.
O montante de lucro depende das receitas e do
volume de produção do período e, ainda, da
produção do período anterior.
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Resultados dos quatro períodos apurados pelo
Custeio Direto (ou variável)
1o ano
2o ano
3o ano
4o ano
Total
Vendas
240.000
360.000
300.000
420.000
1.320.000
(–) CPV Variáveis
100.000
150.000
125.000
175.000
550.000
Margem de Contribuição
140.000
210.000
175.000
245.000
770.000
(–) Custos fixos
120.000
120.000
120.000
120.000
480.000
Lucro
20.000
90.000
55.000
125.000
290.000
Estoque final
50.000
25.000
75.000
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Aumentando-se as vendas, aumenta-se o lucro,
que é o caso do 2o período; inversamente,
reduzindo-se as vendas, reduz-se o lucro, que é o
caso do 3o período.
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O sistema de custeio direto é útil para a tomada de
decisões administrativas ligadas a fixação de
preços, decisão de compra ou fabricação,
determinação do mix de produtos e, ainda, para
possibilitar a determinação imediata do
comportamento dos lucros em face das oscilações
de vendas.
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São aqueles que variam diretamente com a
produção.
Exemplos: mão-de-obra direta, matéria-prima e
comissão de vendas.
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São aqueles que não variam diretamente com o
volume de produção.
Exemplos: aluguel de fábrica, salários de gerentes,
honorários da diretoria etc.
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A análise da margem de contribuição é outro
instrumento que os gerentes usam para tomar
decisões.
Do ponto de vista da análise da margem de
contribuição, as despesas são classificadas como
fixas ou variáveis.
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Os
Os
são deduzidos das vendas
para obter a margem de contribuição.
são então subtraídos da margem
de contribuição para obter a renda líquida.
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Essa informação ajuda o gerente a:

decidir se deve diminuir ou expandir uma linha de
produção,

avaliar alternativas provenientes da produção, de
propagandas especiais etc.,

decidir sobre estratégias de preço, serviços ou
produtos,

avaliar o desempenho.
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Por exemplo, a análise da margem de
contribuição indica como melhorar a utilização da
capacidade da empresa, como formular o preço
para uma concorrência e se deve aceitar um
pedido mesmo que o preço de venda seja menor
do que o preço normal.
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Suponhamos um produto X cujo preço de venda
unitário seja $ 15,00 e cujos custos variáveis
sejam $ 3,00 de matéria-prima e $ 4,00 de mãode-obra direta.
Além desses custos variáveis, a empresa, por
ocasião da venda, incorre no pagamento de
comissões aos vendedores, à base de 5% do preço
de venda, e de impostos, à base de 15% do
mesmo.
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A margem de contribuição unitária é dada pela
fórmula:
onde:
MC é a margem de contribuição,
PV é o preço de venda,
CV é a soma dos custos variáveis e
DV é a soma das despesas variáveis.
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No exemplo, aplicando-se a fórmula, teríamos a
margem de contribuição de $ 5,00.
MC = 15,00 – (3,00 + 4,00) – (2,25 + 0,75)
MC = 5,00
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Pode-se entender
como
a parcela do preço de venda que ultrapassa os
custos e despesas variáveis e que contribuirá (daí
o seu nome) para a absorção dos custos fixos e,
ainda, para formar o lucro.
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Para alcançar o equilíbrio nas linhas de produção
e/ou serviço do departamento, deveremos calcular
o volume de vendas necessário para cobrir os
custos e como usar essa informação.
Devemos também entender como os custos
reagem com as mudanças de volume.
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A expressão ponto de equilíbrio, tradução de
break-even-point, refere-se ao nível de venda em
que não há lucro nem prejuízo, ou seja, onde os
custos totais são iguais às receitas totais.
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Supondo preço de venda (PV) constante para
qualquer volume vendido, o comportamento da
receita total (RT) será linear, ou seja,
diretamente proporcional à quantidade (Q)
vendida.
Receita total = Quantidade × Preço de Venda
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É obtido quando a soma das Margens de
Contribuição totalizar o montante suficiente para
cobrir todos os custos e despesas Fixos, esse é o
ponto em que contabilmente não haveria nem lucro
nem prejuízo.
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É uma variante do Ponto de Equilíbrio Econômico,
excluindo apenas a depreciação, pois,
momentaneamente, ela é uma despesa não
desembolsável.
É importante em situação de eventuais reduções da
capacidade de pagamento da empresa.
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É o nível de produção e vendas em que o saldo de
caixa é igual a zero.
Representa a quantidade de vendas necessária
para cobrir os gastos desembolsáveis, tanto
operacionais quanto não operacionais.
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Nível de produção e venda em que o lucro líquido do
Exercício é predeterminado. Representa a
quantidade de vendas necessária para atingir
determinado lucro.
Geralmente, o lucro líquido predeterminado é o
custo de oportunidade, ou seja, a lucratividade
mínima esperada pelo investidor.
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A margem de segurança é um indicador de risco
que aponta a quantidade a que as vendas podem
cair antes de se ter prejuízo.
Quanto menor a razão, maior o risco de se atingir o
ponto de equilíbrio.
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1. Impede que aumentos de produção que não
correspondam a aumentos de vendas distorçam o
resultado.
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2. No Custeio por absorção, a subjetividade
inerente ao critério de alocação dos Custos
Indiretos de Fabricação (CIF) pode distorcer os
cálculos dos custos unitários dos diversos
produtos elaborados pela empresa, não
permitindo uma avaliação precisa da
lucratividade de cada um deles.
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1. No caso de CUSTOS MISTOS (custos que têm uma
parcela fixa e outra variável) nem sempre é
possível separar objetivamente a parcela fixa da
parcela variável.
Embora existam técnicas estatísticas para efetuar
tal divisão, muitas vezes ela é tão arbitrária quanto
o rateio dos CIF no CUSTEIO POR ABSORÇÃO.
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2. O CUSTEIO VARIÁVEL não é aceito pela
Auditoria Externa das empresas que têm capital
aberto nem pela Legislação do Imposto de Renda,
bem como por uma parcela significativa de
contadores.
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É um instrumento utilizado para projetar o lucro
que seria obtido em diversos níveis possíveis de
produção e vendas, bem como para analisar o
impacto sobre o lucro de modificações no preço de
venda, nos custos ou em ambos.
Ela é baseada no Custeio Variável e, através dela,
podemos estabelecer qual a quantidade mínima que
a empresa deverá produzir e vender para que não
incorra em prejuízo.
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OBRIGADO !
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