XXXIII ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCAO
A Gestão dos Processos de Produção e as Parcerias Globais para o Desenvolvimento Sustentável dos Sistemas Produtivos
Salvador, BA, Brasil, 08 a 11 de outubro de 2013.
GESTÃO DE GASTOS EM UMA
EMPRESA DO SEGMENTO DE
ATIVIDADES FÍSICAS POR MEIO DO
CUSTEIO POR ABSORÇÃO
Fabiano Maury Raupp (UDESC )
[email protected]
Cesar Augusto Estanislau (UDESC )
[email protected]
O artigo teve por objetivo propor um sistema de gestão de gastos em
uma empresa do segmento de atividades físicas voltadas ao
treinamento funcional e artes marciais a fim de auxiliar o processo de
tomada de decisões. Fez-se uma pesquisa desscritiva, por meio de um
estudo de caso, com abordagem predominantemente qualitativa. A
proposta contemplou as seguintes etapas: identificação e classificação
dos gastos, alocação dos custos diretos, alocação dos custos indiretos,
alocação das despesas, e identificação dos gastos e lucratividade.
Buscou-se alocar também as despesas aos produtos de maneira que
fosse possível identificar o gasto total do produto. Confrontando a
receita líquida com o gasto por produto foram identificados os
resultados líquidos dos produtos. A proposta de um sistema de gestão
de gastos formulada parece adequar-se a necessidade da empresa no
sentido de identificar os gastos por produto. Fundamentada no custeio
por absorção, a proposta suscita algumas análises que poderão ser
feitas pelo gestor da empresa e que poderão embasar decisões
influenciadas pelos custos dos produtos, como análise da
lucratividade, cálculo do ponto de equilíbrio e elaboração do fluxo de
caixa.
Palavras-chaves: Gestão de gastos, atividades físicas, custeio por
absorção
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1. Introdução
Atividade física é modernamente definida como exercícios executados para manter a
saúde física, mental e espiritual; em outras palavras, a "boa forma física e mental". E por que
a preocupação com o corpo? Na grande maioria dos países em desenvolvimento, grupo do
qual faz parte o Brasil, mais de 60% dos adultos que vivem em áreas urbanas não praticam
um nível adequado de exercício físico (VIEIRA, 2011).
Segundo Sulzbacher (2010), o relatório da Internacional Health, Racquet & Sportsclub
(IHRSA) indica que os negócios no mercado de fitness, saúde e bem-estar no Brasil estão em
alta. O mercado de fitness brasileiro é o segundo maior do mundo atualmente, ficando atrás
apenas dos Estados Unidos. De acordo com Soares (2012), no ano de 2012, o mercado
brasileiro de fitness já faturou mais que em todo o ano passado.
O aumento de renda da população, junto com a valorização de um estilo de vida
saudável, vem estimulando o avanço deste mercado. Neste contexto se insere a empresa
objeto de estudo que, além de condicionamento físico, oferece aulas de artes marciais (Jiu
Jitsu e Muay Tai), respondendo a inércia do mercado nacional para o seguimento do MMA
(Mixed Marcial Arts), onde o Brasil se destaca cada vez mais com atletas profissionais.
Evidentemente que o crescimento da empresa e, consequetemente do setor, não deve
ser analisado isoladamente. Em relação à empresa, torna-se necessário a análise e de controle
dos gastos, principalmente à medida que cresce a competição entre as empresas. A partir deste
cenário, o presente estudo tem objetivo propor um sistema de gestão de gastos em uma
empresa do segmento de atividades físicas voltadas ao treinamento funcional e artes marciais
a fim de auxiliar o processo de tomada de decisões. Para tanto, o texto está organizado em
cinco seções, iniciando por esta introdução. A próxima seção apresenta os fundamentos
teóricos do estudo. Na sequência, a terceira seção contempla os procedimentos metodológicos
adotados. As duas últimas seções discutem, respectivamente, os resultados e conclusões do
estudo. Acompanha o texto as referências bibliográficas.
2. Revisão teórica
2.1 Terminologia dos gastos
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Para guiar as decisões, os gestores sempre desejam saber o custo de seus objetos (que
pode ser um bem, um serviço, um processo ou uma atividade). A estes, dá-se o nome de
“objeto de custeio”. Assim, qualquer item para a qual se deseja uma mensuração de custo
denomina-se objeto de custeio (FIGUEIREDO, 1997).
Na contabilidade de custos existe uma discussão em relação a conceituação das
terminologias de gastos. As nomenclaturas adotadas são definidas por Martins (2003):

Gasto – sacrifício financeiro que a entidade arca para a obtenção de um produto
ou serviço qualquer, sacrifício esse representado por entrega ou promessa de
entrega de ativos;

Custo – gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou
serviços, reconhecido no momento da utilização dos fatores de produção (bens e
serviços) para a fabricação de um produto ou execução de um serviço;

Despesa – bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de
receitas;

Investimento - gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefícios
atribuíveis a futuro(s) período(s).
Alguns custos podem ser apropriados diretamente aos objetos de custeio, bastando
haver uma forma objetiva e economicamente viável para isto. Estes custos são chamados
Custos Diretos. Quando os custos não podem ser alocados, através de uma medida objetiva,
ou podem, mas é economicamente inviável, são chamados de Custos Indiretos (MARTINS,
2003). De acordo com Leone (2000), não basta que alguns custos possam ser identificados
como associados diretamente a determinado objeto de custeio para ser tratados como Custo
Direto. É necessário também que sua alocação seja viável economicamente. O custo para
alocar itens de valores desprezíveis pode ser maior do que o benefício resultante da
informação obtida.
Além das classificações citadas, os custos podem ser classificados, com base no
volume de produção, como fixo ou variável. O custo é determinado como Variável se o total
variar em proporção direta com o volume de produção. Um custo é denominado Fixo quando
seu total não varia com o volume de produção (CRC-SP, 2011).
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2.2 Importância da gestão de custos
A contabilidade de custos surgiu inicialmente pela necessidade dos contadores,
auditores e fiscais de mensurar monetariamente seus estoques e os resultados que obtinham.
Com o passar do tempo, crescimento das empresas e aumento da complexidade de
informações, a contabilidade de custos passou a ser utilizada como importante ferramenta
gerencial.
Segundo Leone (2000), a Contabilidade de custos é o ramo da contabilidade que se
destina a produzir informações para os diversos níveis gerenciais de uma entidade como
auxilio as funções de determinação de desempenho, de planejamento e controle das operações
e de tomada de decisões. A Contabilidade de custos direciona-se em mensurar de maneira
eficaz as variações patrimoniais, independentes da sua natureza ou razoes de sua ocorrência,
que acontecem no seu ciclo operacional interno. Essas variações no ciclo operacional das
entidades podem ser inicialmente de natureza qualitativa ou permutativa (alteram a natureza
ou a quantidade do patrimônio) sem, contudo modificarem o patrimônio liquido. Na
conclusão do ciclo, prevalece a variação quantitativa, também chamada modificativa, tendo
em vista que elas alteram o patrimônio liquido das empresas.
Acerca da importância da contabilidade, Iudícibus (2009) afirma a contabilidade é o
grande instrumento que auxilia a administração a tomar decisões. Na verdade ela coleta todos
os dados econômicos, mensurando-os monetariamente, registrando-os e sumarizando-os em
forma de relatórios ou de comunicados, que contribuem sobremaneira para a tomada de
decisões.
Para empresas não ligadas diretamente ao ramo industrial, como é o caso da empresa
pesquisada, a boa gestão dos custos se consolida como fundamental para o controle e apoio às
tomadas de decisões empresariais. O entendimento dos custos dá ao empreendedor mais
possibilidades, pode auxiliar na ampliação dos negócios, bem como embasar investimentos.
Do contrário, o CRC-SP (2011) afirma que o não entendimento dos custos, poderá levar o
empresário a mercadorias e serviços ou apostar em projetos não lucrativos. Logo as
conseqüências poderão ser desastrosas, uma vez que poderão apostar em estratégias
comerciais, programas de produção, políticas de estocagem, dentre outras iniciativas, sem as
informações necessárias ou equivocadas.
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Ainda para Leone (2000), a contabilidade de custos deve ser focada para o auxílio e
produção de informações gerenciais dos custos para os gerentes e pessoas que estão frente ao
negócio ou de cada parte do negócio, em caso mais complexo, para o desenvolvimento de
cada área da empresa gerando ao final um resultado positivo comum.
Segundo Martins (2003), em relação ao controle, sua principal atribuição é fornecer
dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão e, num
estágio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivamente acontecido para comparação com
os valores anteriormente definidos.
Muitas vezes algumas empresas podem ignorar o conhecimento de seus custos, pois
mesmo sem eles já apresenta quadros de bons resultados. Porém, o ensejo de um
empreendedor é expandir os seus negócios e sempre que for sair de seu estado normal de
atividades é necessário consultar seus custos, caso contrário, novas decisões que exigem o
conhecimento de custos poderão se revelar um desastre.
2.3 Custeio por absorção
É o método de custeio onde todos os custos, sejam fixos ou variáveis, e de um período
são absorvidos pelos bens ou serviços de acordo com o ramo da empresa. Para tal estes custos
são classificados como diretos (diretamente envolvidos com a produção) e indiretos
(envolvidos indiretamente com a produção). Martins (2003, p. 24) define o custeio por
absorção da seguinte maneira:
Custeio por Absorção é o método derivado da aplicação dos princípios de
contabilidade geralmente aceitos, nascido da situação histórica
mencionada.Consiste na apropriação de todos os custos de produção aos
bens elaborados, e só os de produção; todos os gastos relativos ao esforço de
produção são distribuídos para todos os produtos ou serviços feitos.
O custeio por absorção se caracteriza pela apropriação de todos os custos do ciclo
operacional interno aos produtos e serviços. Consiste, portanto, na apropriação de todos os
custos das funções de fabricação, administração e vendas dos bens e serviços produzidos,
sejam eles diretos ou indiretos. Para o CRC-SP (2011), no método de custeamento por
absorção, as despesas com vendas e as despesas administrativas de um período não são
apropriadas aos produtos ou serviços, sendo levadas diretamente para o resultado do
exercício.
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Segundo Rebelatto, Aramayo e Almeida (2006), o custo direto pode ser associado ao
produto e/ou serviço de uma forma quantificável. Consequentemente, o custo deve ser
estabelecido por uma medida de consumo, quando se produz um produto ou se realiza um
serviço. Já o custo indireto não oferece uma medida objetiva para mesurá-lo. Desta forma,
para realizar os cálculos, o custo indireto necessita de um critério de rateio, para alocar aos
produtos.
Os critérios de rateio modificam o custo dos produtos, portanto, são necessários
cautela e bom senso ao adotá-los. Sempre existirá um certo grau de subjetividade na escolha
do critério de rateio, mas essa subjetividade pode ser reduzida, quando analisamos,
detalhadamente, a natureza dos custos indiretos, antes de adotar o critério. Após a separação
os custos diretos são apropriados aos produtos ou serviços. Depois da apropriação dos custos
diretos, elege-se a metodologia mais adequada para o rateio dos custos indiretos e sua
distribuição entre os produtos e serviços. Os custos decorrentes do período só irão para o
Resultado deste período caso ocorra à venda de toda a produção, sem o acumulo de estoques
finais. As despesas e as vendas são debitadas diretamente ao resultado do exercício
(MARTINS, 2003).
De acordo com o CRC-SP (2011, p. 67) “os custos indiretos podem ser apropriados
aos produtos ou serviços sob duas abordagens, sem departamentalização e com
departamentalização”. Como a empresa em estudo não apresenta uma estrutura que favoreça a
apropriação dos custos por meio de departamentos, irá se trabalhar com a abordagem sem
departamentalização.
3. Metodologia da pesquisa
Considerada mais apropriada à natureza e ao objetivo da pesquisa, a metodologia
escolhida foi um estudo descritivo, realizado por meio de um estudo de caso. A pesquisa
descritiva se caracteriza por observar, registrar, analisar e correlacionar fatos ou fenômenos
sem manipulá-los. Procurando assim descobrir a frequência de ocorrência de um fenômeno, a
relação e conexão com outros, sua natureza e características (BERVIAN e CERVO, 1996).
Quanto ao estudo de caso, Yin (2001, p. 23) conceitua como "uma inquirição empírica
que investiga um fenômeno contemporâneo dentro de um contexto da vida real, quando a
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fronteira entre o fenômeno e o contexto não é claramente evidente e onde múltiplas fontes de
evidência são utilizadas". De modo específico, este método é adequado para responder às
questões explicativas e tratam de relações operacionais que ocorrem ao longo do tempo. É um
método pratico que proporciona uma visão dos conceitos na realidade.
O trabalho tem abordagem predominantemente qualitativa, justificada principalmente
pela natureza e complexidade do tema/problema, pelo nível de profundidade requerido pelo
estudo e pelo tipo de observações, informações e análises necessárias para responder à
questão central deste estudo (CHIZZOTTI, 1991).
Os instrumentos de coleta de dados utilizados são a entrevista semi-estruturada,
documentos e a observação realizada pelo autor junto à organização em estudo. A entrevista,
segundo Malhotra (2006), é um método direto de obtenção de informações onde é possível se
investigar o que os entrevistados sabem e suas explicações a respeito do tema em debate. Os
dados coletados por meio de entrevista foram analisados por meio da técnica de análise
descritiva.
Para Malhotra (2006) “a análise documental pode se constituir numa técnica valiosa de
abordagem de dados qualitativos, seja complementando as informações obtidas por outras
técnicas, seja desvelando aspectos novos de um tema ou problema”. Assim, a análise
documental, favorecerá tanto o desenvolvimento da pesquisa bibliográfica quanto o de campo.
Quanto à observação, Malhotra (2006) afirma que possibilita o pesquisador, observar a
realidade da empresa pesquisada, proporcionando a compreensão da totalidade do estudo em
pauta em seu contexto, dinamismo e relações. As impressões e informações da observação são
colhidas na forma de anotações de campo de natureza descritiva. Os dados decorrentes da
observação foram analisados de forma descritiva.
4. Análise dos resultados
4.1 Apresentação da empresa objeto de estudo
A empresa em janeiro de 2011 com o intuito de melhorar o condicionamento físico de
atletas de Jiu-Jitsu. Com o passar dos anos outras pessoas e atletas, amadores e profissionais,
também se interessaram pelos diferentes treinamentos funcionais da academia.
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Atualmente, atende a todo o público em geral, desde adolescentes até idosos,
oferecendo Treinamento Funcional, Jiu-Jitsu e Muay Thai. Está localizada no bairro Santa
Mônica, um dos bairros da região central de Florianópolis, Santa Catarina. A academia utiliza
um espaço único destinado às três modalidades em horários distintos.
No ato da matricula, independente da modalidade, são cadastrados os dados do aluno
no banco de dados. Estes recebem via e-mail e por meio de redes sociais, informações
inerentes à academia. Assim, visa-se transmitir ao usuário a amplitude do serviço que ele está
recebendo criando um elo de fidelidade.
A academia é administrada pelos dois sócios, porém, as atividades financeiras ficam
sob responsabilidade maior do sócio majoritário. Este atua sobre o controle de contas a pagar
e a receber, manutenção dos equipamentos e atendimento dos clientes na área de musculação.
Contudo, não possui estruturada a gestão de custos.
4.2 Identificação e classificação dos gastos
A proposta de sistema de gestão dos gastos iniciou-se com o levantamento dos gastos.
Os dados obtidos referem-se ao exercício de 2012. Na tabela 1 está discriminada a média
mensal dos gastos, já classificados em fixos e variáveis (para as despesas) e em diretos e
indiretos (para os custos).
Tabela 1 – Gastos da organização
Despesas Administrativas Fixas
Serviços de telefonia
Internet
Propaganda
Honorários contábeis
Aquisição de equipamentos
Outros
Despesas Administrativas Variáveis
Despesas com combustíveis
Manutenção de equipamentos
Outros
Custos Indiretos
Aluguel
Serviços de energia elétrica
Materiais de limpeza
R$
R$
R$
R$
R$
R$
R$
R$
R$
R$
R$
R$
R$
R$
1.070,00
100,00
50,00
200,00
70,00
500,00
150,00
350,00
150,00
100,00
100,00
650,00
500,00
100,00
50,00
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Custos Diretos
Pró-labores (sócios-professores)
Manutenção de equipamentos
Depreciação
R$
R$
R$
R$
3.635,24
3.000,00
100,00
535,24
Fonte: Dados da pesquisa
Os gastos classificados como “outros”, que aparecem nas despesas administrativas
fixas e variáveis, representam o somatório de valores menos representativos, cujo
detalhamento não tem razão de ser. Já o valor médio mensal com depreciação é resultado do
somatório dos cálculos individuais de itens depreciáveis: tatame, ventiladores, espelhos de
parede, placas tatame, caixas pliométricas, cama elástica, suporte de agachamento, barras de
levantamento de peso, triangulo, roda abdominal, disco de equilíbrio, disco instável, bolas
suíças, anilhas, halter ferro, barras para halter, coletes, caneleiras, bicicletas hergométricas,
escada de coordenação, suporte de supino, torre de alteres, espaldar, kettlebell, adipômetro,
suporte argolas, benfeitorias e estrutura da Edificação
4.3 Alocação dos custos diretos
Após a identificação e classificação dos gastos, a próxima etapa da proposta de gestão
de gastos refere-se a alocação dos custos diretos aos produtos. Na tabela 2 é identificado o
custo mensal total de cada produto.
Tabela 2 – Alocação dos custos diretos
Descrição
Jiu-jitsu
Pró-labores (sócios-professores)
Manutenção dos Equipamentos
Depreciação
Total dos custos diretos
R$ 2.000,00
R$
20,00
R$
50,00
R$ 2.070,00
Muai Thay
R$
R$
R$
40,00
50,00
90,00
Treinamento
Funcional
R$ 1.000,00
R$
40,00
R$ 435,24
R$ 1.475,24
Total
R$ 3.000,00
R$ 100,00
R$ 535,24
R$ 3.635,24
Fonte: Dados da pesquisa
A partir da tabela 2 também é possível calcular o custo hora de cada produto
disponibilizado pela empresa. Neste caso, basta dividir o custo mensal total pelo total de horas
trabalhadas no mês.
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4.4 Alocação dos custos indiretos
Para promover a alocação dos custos indiretos aos produtos, inicialmente foi
necessário definir o critério de rateio. O critério julgado mais adequado para efetuar o rateio
foi o tempo semanal de utilização em horas do espaço físico, conforme levantamento
apresentado por meio da tabela 3.
Tabela 3 – Tempo semanal de utilização
Tempo de utilização
semanal (horas)
%
Jiu-jitsu
Muai Thay
12,5
30%
2
5%
Treinamento
Funcional
24
58%
Vestiários e sala de
atendimento
3
7%
Fonte: Dados da pesquisa
Os percentuais obtidos na tabela 3 foram multiplicados pelo custo indireto total, que
representa o somatório dos seguintes valores: pró-labore, manutenção de equipamentos e
depreciação. O resultado é evidenciado na tabela 4.
Tabela 4 – Rateio dos custos indiretos
Descrição
Custos
indiretos
Rateio do
vestiário e sala
de atendimento
Total
Jiu-jitsu
Muay Thay
Treinamento
Funcional
30%
R$ 195,78
5%
R$ 31,33
58%
R$ 375,90
46%
R$ 21,69
15%
R$ 7,23
38%
R$ 18,07
R$ 217,47
R$ 38,55
R$ 393,98
Vestiário e sala
de atendimento
7%
R$ 46,99
Total
R$ 650,00
R$ 46,99
R$ 650,00
Fonte: Dados da pesquisa
Na tabela 4 observa-se que os vestiários e a sala de atendimento também receberam
custos, pelo fato de que também consumem custos indiretos. Contudo, como não representam
os objetos de custeio (produtos), os custos indiretos recebidos foram rateados aos produtos.
4.5 Alocação das despesas
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Optou-se em alocar as despesas nos produtos a fim de identificar o gasto total dos
mesmos. Utilizaram-se os mesmos percentuais no rateio dos custos indiretos para alocação
das despesas aos produtos, conforme dados da tabela 5.
Tabela 5 – Rateio das despesas
Descrição
Despesas Administrativas
Fixas
Despesas Administrativas
Variáveis
Total Despesas
Jiu-jitsu
Treinamento
Funcional
Muai Thay
Total
46%
R$ 492,20
15%
R$ 160,50
38%
R$ 417,30
R$ 1.070,00
46%
R$ 161,00
15%
R$ 52,50
38%
R$ 136,50
R$
46%
R$ 653,20
15%
R$ 213,00
38%
R$ 553,80
R$ 1.420,00
350,00
Fonte: Dados da pesquisa
4.6 Identificação dos gastos e lucratividade por produtos
Somando os valores de custo direto, custo indireto e despesa recebidos pelos produtos
foi possível identificar o gasto total por produto, cujo resultado é apresentado na tabela 6.
Tabela 6 – Gastos e lucratividade por produto
Gastos e lucratividade
Custos Diretos
Custos Indiretos
Despesas
Gastos Totais
Receita Bruta Média
Impostos Federais
Receita Líquida Média
Resultado Líquido
Jiu-jitsu
Muay Thai
R$ 2.070,00
R$ 217,47
R$ 653,20
R$ 2.940,67
R$ 3.500,00
R$ 157,50
R$ 3.342,50
R$ 401,83
R$ 90,00
R$ 38,55
R$ 213,00
R$ 341,55
R$ 1.000,00
R$ 45,00
R$ 955,00
R$
13,45
Treinamento
Funcional
R$ 1.475,24
R$ 393,98
R$ 553,80
R$ 2.423,02
R$ 4.200,00
R$ 189,00
R$ 4.011,00
R$ 1.587,98
Total
R$ 3.635,24
R$ 650,00
R$ 1.420,00
R$ 5.705,24
R$ 8.700,00
R$ 391,50
R$ 8.308,50
R$ 2.603,26
Fonte: Dados da pesquisa
Também foi obtido junto a empresa o valor médio das receitas por produto. A partir do
confronto entre Receita Líquida (= Receita Bruta ( - ) Impostos Federais) e o valor do gasto
total por produto, obtém-se o resultado líquido por produto. No período analisado, todos os
produtos apresentaram resultados positivos, com destaque para o Treinamento Funcional, que
representa, atualmente, o produto que gera o maior resultado líquido.
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5. Conclusões
O artigo teve por objetivo propor um sistema de gestão de gastos em uma empresa do
segmento de atividades físicas voltadas ao treinamento funcional e artes marciais a fim de
auxiliar o processo de tomada de decisões. Fez-se uma pesquisa descritiva, por meio de um
estudo de caso, com abordagem predominantemente qualitativa.
A proposta contemplou as seguintes etapas: identificação e classificação dos gastos,
alocação dos custos diretos, alocação dos custos indiretos, alocação das despesas, e
identificação dos gastos e lucratividade. Buscou-se alocar também as despesas aos produtos
de maneira que fosse possível identificar o gasto total do produto. Confrontando a receita
líquida com o gasto por produto foram identificados os resultados líquidos dos produtos.
Destaca-se que a proposta ainda não foi implementada na empresa. Portanto, sua efetiva
operacionalização poderá requerer ajustes nas diferentes etapas.
A proposta de um sistema de gestão de gastos formulada parece adequar-se a
necessidade da empresa no sentido de identificar os gastos por produto. Fundamentada no
custeio por absorção, a proposta suscita algumas análises que poderão ser feitas pelo gestor da
empresa e que poderão embasar decisões influenciadas pelos custos dos produtos, como
análise da lucratividade, cálculo do ponto de equilíbrio e elaboração do fluxo de caixa.
Ressalvadas as devidas especificidades, entende-se que a proposta poderá ser implementada
em empresas de ramos similares.
Agradecimentos
Os autores agradecem à Coordenação de Aperfeiçoamento de Pessoal de Nível Superior CAPES – Brasil pelo auxílio financeiro.
Referências
BERVIAN, P. A.; CERVO, A. L. Metodologia científica. São Paulo, Makron Books, 1996.
CHIZZOTTI, A. Pesquisa em ciências humanas e sociais. São Paulo: Cortez, 1991.
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CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO ESTADO DE SÃO PAULO (CRC-SP). Manual de
técnicas e práticas de gestão estratégica de custos nas pequenas e médias empresas. São Paulo: 2011.
FIGUEIREDO, R. S. Sistemas de apuração de Custos. In: BATALHA, M. O. Gestão agroindustrial. São Paulo,
Atlas, 1997.
IUDÍCIBUS, Sérgio de. Análise de balanços. São Paulo: Atlas, 2009.
LEONE, George Sebastião Guerra. Custos: planejamento, implantação e controle. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2000.
MALHOTRA, N. K. Pesquisa de marketing: uma orientação aplicada. São Paulo: Bookman, 2006.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. São Paulo: Atlas, 2003.
REBELATTO, D. A. N.; ARAMAYO, J. L. S. e ALMEIDA, M. R. O custeio por absorção como ferramenta
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