Contabilidade Avançada
Redução ao valor recuperável ç
p
de ativos: Impairment
Prof. Dr. Adriano Rodrigues
Normas Contábeis:
™ No IASB:
IAS 36 – Impairment of Assets
IAS 36
™ No CPC:
CPC 01 (R1) – Redução ao valor recuperável de ativos
Fundamentação no Brasil:
¾ Quem já aprovou o CPC 01 (R1)?
9
9
9
9
9
CVM: Deliberação
eliberação CVM n
nº 639/
639/10
0
CFC: Resolução nº 1.292/10
CMN: Resolução nº 3.566/08
ANS: Instrução Normativa Nº 37/09
SUSEP: Circular SUSEP nº 424/11
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Objetivo da norma contábil sobre redução ao valor recuperável de ativos: Impairment
“Estabelecer procedimentos que a entidade deve
“Estabelecer procedimentos que a entidade deve aplicar para assegurar que seus ativos não estejam registrados contabilmente por um valor superior àquele passível de ser recuperado por uso ou por venda”
Principais Etapas do Impairment: 2º
9 Valor recuperável é o maior valor Determinação entre o valor líquido de venda de um ativo ou de unidade geradora do valor de caixa e o seu valor em uso.
recuperável
Principais Etapas do Impairment: 9 Um ativo está desvalorizado quando 1º
seu valor contábil excede seu valor Identificação recuperável.
dos ativos 9 A entidade deve fazer essa avaliação, desvalorizados no mínimo, por ocasião da elaboração das demonstrações contábeis anuais.
Principais Etapas do Impairment: 9 Se o valor recuperável do ativo for 3º
Reconhecimento das perdas
menor que o valor contábil, a diferença que o valor contábil a diferença
existente entre esses valores deve ser ajustada pela constituição de provisão para perdas, redutora dos ativos, em contrapartida ao resultado do período.
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Principais Etapas do Impairment: 9 Deve‐se avaliar periodicamente se há indicação de que uma perda por 4º
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desvalorização reconhecida em períodos Reversão de anteriores para um ativo não possa mais provisão existir ou ter diminuído.
para perdas 9 Em caso positivo, a provisão constituída deve ser revertida total ou parcialmente.
¾ O CPC 01 (R1) não se aplica a:
Estoques – CPC 16 (R1) Ativos advindos de contratos de construção – CPC 17
Ativos fiscais diferidos – CPC 32
Ativos advindos de planos de benefícios a empregados – CPC 33
• Ativo não circulante mantido para venda e operação descontinuada – CPC 31
•
•
•
•
Ativos sujeitos ao impairment
Aplica‐se o teste de impairment a todos os ativos
ou conjunto de ativos relevantes relacionados às atividades industriais, comerciais, agropecuárias, d d
d
á
minerais, financeiras, de serviços e outras. No caso de CPC específico que trate da matéria para alguma classe de ativos em particular, prevalecerá o CPC específico.
¾ O CPC 01 (R1) não se aplica a:
• Ativos financeiros tratados nas normas que disciplinam instrumentos financeiros – CPC 38
• Propriedade para investimento mensurada ao valor Propriedade para investimento mensurada ao valor
justo – CPC 28
• Ativos biológicos mensurados ao valor justo – CPC 29
• Custos de aquisição diferidos e ativos intangíveis advindos de direitos contratuais de companhia de seguros contidos em contrato de seguro – CPC 11
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Indícios da necessidade de redução ao valor recuperável de ativos: impairment
Indícios da necessidade de redução ao valor recuperável de ativos: impairment
™ Fontes Externas: Parte I
™ Fontes Externas: Parte II
o tes te as a te
• O valor de mercado do ativo diminuiu sensivelmente.
• Mudanças significativas no ambiente tecnológico, de mercado,
econômico ou legal, no qual a entidade opera ou no mercado
para o qual o ativo é utilizado.
Indícios da necessidade de redução ao valor recuperável de ativos: impairment
™ Fontes Internas:
Fontes Internas:
• Evidência disponível de obsolescência ou de dano físico.
• Mudanças significativas no modo como o ativo é ou será utilizado.
• Relatórios internos indicando que o desempenho econômico de
um ativo é, ou será, pior do que o esperado.
• Aumento das taxas de juros de mercado, afetando a taxa de
desconto do valor em uso do ativo e diminuindo o seu valor
recuperável.
• Valor contábil do Patrimônio Líquido da entidade maior do que
o valor de suas ações no mercado.
Unidade Geradora de Caixa:
™ Definição:
É o menor grupo identificável de ativos que
gera entradas de caixa, entradas essas que
são em grande parte independentes das
entradas de caixa de outros ativos ou outros
grupos de ativos
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Unidade Geradora de Caixa:
Unidade Geradora de Caixa:
™ Identificação: Parte I
™ Identificação: Parte II
‐ Sua identificação envolve julgamento.
julgamento
‐ Se o valor recuperável não puder ser determinado para um ativo individual, a entidade deve identificar o menor agregado de ativos que gera entradas de caixa em grande parte independentes.
™ Cálculo do valor recuperável:
¾ A norma define valor recuperável como o maior valor entre
o valor justo líquido de despesas de venda (ou valor líquido
d venda)
de
d ) de
d um ativo
i ou de
d unidade
id d geradora
d
d caixa
de
i eo
seu valor em uso.
¾ Caso um desses valores exceda o valor contábil do ativo,
não haverá desvalorização nem necessidade de calcular o
outro valor.
‐ A entidade deve considerar vários fatores, incluindo A entidade deve considerar vários fatores incluindo
a maneira como a administração monitora as operações da entidade.
‐ Tais como: por linhas de produto, linhas de negócios, localidades individuais, áreas distritais ou regionais).
™ Valor justo líquido de despesas de venda:
¾ A melhor evidência do valor justo líquido de
despesas de venda de um ativo é o preço de
contrato de venda entre partes conhecedoras e
interessadas, ajustado por despesas adicionais que
seriam diretamente atribuíveis à venda do ativo.
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™ Valor justo líquido de despesas de venda: ™ Valor em uso:
¾ Se não houver contrato, mas se o ativo for negociado em
mercado ativo, o valor justo líquido de despesas de venda é o
preço de
d mercado
d do
d ativo
i menos as despesas
d
com a venda.
d
¾ Os seguintes elementos devem ser refletidos no cálculo do
valor em uso do ativo: Parte I
¾ Se não houver contrato e nem mercado ativo para um ativo, o
valor justo líquido de despesas de venda deve ser baseado na
melhor informação disponível que reflita o valor a ser obtido na
venda do ativo.
a) estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter com esse ativo;
b)expectativas acerca de possíveis variações no montante ou no período de ocorrência desses fluxos de caixa futuros;
c) valor do dinheiro no tempo, representado pela atual taxa de juros livre de risco;
™ Valor em uso:
™ Valor em uso:
¾ Os seguintes elementos devem ser refletidos no cálculo do
valor em uso do ativo: Parte II
¾ A estimativa do valor em uso de um ativo envolve os
d) preço pela assunção da incerteza inerente ao ativo (prêmio); e
e) outros fatores, tais como falta de liquidez, que participantes do mercado iriam considerar ao precificar os fluxos de caixa futuros esperados da entidade, advindos do ativo.
seguintes passos:
a)Estimar futuras entradas e saídas de caixa derivadas do uso contínuo do ativo e de sua baixa final; e
b)Aplicar a taxa de desconto apropriada a esses fluxos de caixa futuros.
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™ Taxa de desconto:
™ Taxa de desconto:
¾ A taxa de desconto deve ser a taxa antes dos impostos,
que reflita as avaliações atuais de mercado acerca:
¾ A taxa de desconto é estimada a partir de taxas implícitas em
transações correntes de mercado para ativos semelhantes, ou
ainda do custo médio ponderado de capital de companhia
aberta listada em bolsa que tenha um ativo único (ou carteira de
ativos) semelhante em termos de potencial de serviço e riscos.
a) Do valor do dinheiro no tempo; e
b) Dos riscos específicos do ativo para os quais as estimativas de fluxos de caixa futuros não tenham sido ajustadas.
¾ Quando uma taxa específica de um ativo não estiver
diretamente disponível no mercado, a entidade deve usar
substitutos para estimar a taxa de desconto.
™ Contabilização:
™ Contabilização:
¾ Constituição da provisão de perda por desvalorização:
¾ Reversão da provisão de perda por desvalorização:
Se, e somente se, o valor recuperável de um ativo for inferior ao
seu valor contábil, o valor contábil do ativo deve ser reduzido ao
seu valor recuperável. Essa redução representa uma perda por
desvalorização do ativo e o lançamento contábil será:
Uma provisão de perda por desvalorização reconhecida em
períodos
í d anteriores
t i
d
deve
ser revertida
tid se, e somente
t se, tiver
ti
havido mudança nas estimativas utilizadas para determinar o valor
recuperável do ativo desde a última perda por desvalorização que
foi reconhecida. Assim, o lançamento contábil é o inverso:
D‐ Despesa com provisão de perda por desvalorização (DRE)
C‐ Provisão de perda por desvalorização (conta redutora do ativo)
D‐ Provisão de perda por desvalorização (conta redutora do ativo)
C‐ Reversão da provisão de perda por desvalorização (DRE)
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™ Divulgação em notas explicativas:
™ Divulgação em notas explicativas:
Parte II
¾ A entidade deve divulgar em notas explicativa as informações previstas no CPC 01 (R1), assim resumidas: a) O valor da perda (reversão de perda) com desvalorizações reconhecidas no período, e eventuais reflexos em reservas de reavaliações;
b) Os eventos e circunstâncias que levaram ao reconhecimento ou reversão da desvalorização;
EXEMPLOS PRÁTICOS
c) Relação dos itens que compõem a unidade geradora de caixa e uma descrição das razões que justifiquem a maneira como d
i ã d
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i
foi identificada a unidade geradora de caixa; e
d) Se o valor recuperável é o valor líquido de venda, divulgar a base usada para determinar esse valor e, se o valor recuperável é o valor do ativo em uso, a taxa de desconto usada nessa estimativa.
¾ 1º Exemplo (Parte I): * Identificação da unidade geradora de caixa à qual um ativo pertence:
“Redução ao valor recuperável de ativos: Impairment”
Uma entidade de mineração tem uma estrada de ferro particular para dar suporte às suas atividades de mineração. Essa estrada pode ser vendida somente pelo valor de sucata e ela não gera entradas de caixa que são, em grande parte, independentes das entradas de caixa provenientes de outros ativos da mina. 8
¾ 1º Exemplo (Parte II): * Como proceder?
Não é possível estimar o valor recuperável da estrada de p
p
ferro privada porque seu valor em uso não pode ser determinado e é provavelmente diferente do valor de sucata. Portanto, a entidade deve estimar o valor recuperável da unidade geradora de caixa à qual a estrada de ferro particular pertence, isto é, a mina como um todo. ¾ 2º Exemplo (Parte II): O valor contábil da provisão para os custos de restauração é de
$500, que é igual ao valor presente desses custos de restauração.
A entidade está testando a mina para fins de perda por desvalorização A unidade geradora de caixa da mina é ela como
desvalorização. A unidade geradora de caixa da mina é ela como um todo. A entidade recebeu várias ofertas de compra da mina a um preço em torno de $800. Esse preço considera o fato de que o comprador assumirá a obrigação de restaurar o que for necessário. As despesas de venda da mina são desprezíveis. O valor em uso da mina é de aproximadamente $1.200, excluindo os custos de restauração. O valor contábil da mina é $1.000.
¾ 2º Exemplo (Parte I): Uma entidade opera uma mina em um país cuja legislação exige
que o proprietário restaure o local em que é desenvolvida a
atividade exploratória, quando do término das atividades. O
custo de restauração inclui a reposição da superfície ambiental
que precisou ser removida antes que as operações da mina se
iniciassem. A provisão para os custos de reposição da superfície
ambiental foi reconhecida assim que ela foi removida. Esse valor
foi reconhecido como parte do custo da mina e está sendo
exaurido ao longo da sua vida útil.
¾ 2º Exemplo (Parte III): Como proceder?
O valor justo líquido de despesas de venda da unidade geradora de caixa é de $ 800. Esse valor considera os custos de restauração que já p
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,
foram provisionados. Como consequência, o valor em uso da unidade geradora de caixa é determinado depois de considerar os custos de restauração, e é estimado em $ 700 ($ 1.200 menos $ 500). O valor contábil da unidade geradora de caixa é de $ 500, que é o valor contábil da mina ($ 1.000) menos o valor contábil da provisão para custos de restauração ($ 500). Portanto, o valor recuperável da unidade geradora de caixa supera seu valor contábil. Não tem perda.
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QUESTÃO 01:
QUESTÕES “Redução ao valor recuperável de ativos: Impairment”
O valor recuperável de um ativo representa:
a) o valor a ser obtido com sua venda;
b) a diferença entre o valor contábil e o valor a ser obtido com sua venda;;
c) o maior valor entre o valor em uso e o valor justo líquido de despesas de venda;
d) o menor entre o valor justo líquido de despesas de venda e o valor em uso;
e) o maior entre o valor em uso e o valor contábil líquido da depreciação.
Gabarito: C
QUESTÃO 02:
QUESTÃO 03:
A perda por impairment representa o excesso do:
a) valor contábil sobre o valor recuperável;
b) valor em uso sobre o valor contábil;
b) valor em uso sobre o valor contábil;
c) valor recuperável sobre o valor em uso;
d) valor em uso sobre o valor líquido de venda;
e) valor líquido de venda sobre o valor em uso.
A IAS 36 (ou CPC 01), que trata do teste de impairment, se aplica a todos os ativos a seguir, exceto a:
a) imobilizado;
b) ativos intangíveis;
c) investimentos em coligadas;
d) estoques;
e) goodwill.
Gabarito: A
Gabarito: D
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QUESTÃO 04:
QUESTÃO 05:
O goodwill deverá ser testado por impairment:
a) quando existirem evidências internas ou externas de perdas;
b) a cada cinco anos;
b) a cada cinco anos;
c) anualmente;
d) na data da combinação de negócios;
e) sempre que os sócios solicitarem.
Unidade geradora de caixa é:
a) qualquer grupo de ativos que gera fluxos de caixa;
b) o menor segmento operacional da empresa;
b) o menor segmento operacional da empresa;
c) uma unidade lucrativa da empresa;
d) ativos agregados das filiais da empresa;
e) o menor grupo de ativos que gera fluxos de caixa independentemente de outros ativos.
Gabarito: C
Gabarito: E
QUESTÃO 06:
QUESTÃO 07:
Quando a entidade realiza o teste de impairment, os ativos corporativos deverão:
a) ser testados individualmente;
b) ser alocados às unidades geradoras de caixa sob uma base razoável e
b) ser alocados às unidades geradoras de caixa sob uma base razoável e consistente;
c) não ser alocados às unidades geradoras de caixa;
d) ser todos agrupados de forma a constituir uma única unidade geradora de caixa;
e) nenhuma das alternativas anteriores.
Na contabilização da perda por impairment de uma unidade geradora de caixa com goodwill alocado, o primeiro ativo reduzido será:
a) caixa; b)
b) goodwill;
d ll
c) intangível com vida útil definida;
d) não há prioridade e todos ativos da unidade são reduzidos proporcionalmente a sua participação na unidade;
e) intangível com vida útil indefinida.
Gabarito: B
Gabarito: B
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QUESTÃO 08:
QUESTÃO 09:
Valor em uso de um ativo é o:
a) valor em um mercado ativo;
)
q ç
p
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;
b) valor da aquisição menos depreciação acumulada;
c) maior entre o valor justo e seu valor de mercado;
d) valor presente descontado dos fluxos de caixa futuros esperados com o uso e a alienação do ativo;
e) valor justo menos os custos da venda.
Ao calcular o valor presente dos fluxos de caixa futuros, a entidade não deve levar em conta:
a) uma taxa antes do Imposto de Renda;
b) o valor do dinheiro no tempo;
b) o valor do dinheiro no tempo;
c) os riscos associados ao ativo que não foram considerados no ajuste dos fluxos de caixa;
d) uma taxa implícita do mercado para ativos similares;
e) os riscos relacionados ao ativo já utilizados nos ajustes das estimativas dos fluxos de caixa.
Gabarito: D
Gabarito: E
QUESTÃO 10:
As projeções dos fluxos de caixa futuro, normalmente, não poderão ultrapassar o período de:
a) cinco anos;
b) três anos;
c) dez anos;
d) 15 anos;
e) Não há limite
Gabarito: A
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