AUDITORIA CONTÁBIL
INTRODUÇÃO
Vivemos o momento das auditorias, momento este definido pela necessidade
de mais controle e planejamento. As mudanças econômicas, culturais e sociais que
atravessam o Brasil, pedem uma mudança no perfil de país reconhecidamente
pouco auditado. A oferta de serviços de auditoria hoje é bastante diversificada, inclui
desde o tradicional serviço de certificação das demonstrações contábeis
fundamentado num profundo conhecimento dos negócios do cliente e os riscos aos
quais está sujeito, passando por serviços direcionados para empresas de médio e
pequeno porte até serviços de auditoria ambiental.
Sendo assim, toda empresa, visando resguardar e salvaguardar seus
interesses, constitui, por política, a área de auditoria que tem por finalidade fornecer
aos administradores, em todos os níveis, informações que os auxiliem a controlar as
operações e atividades pelas quais são responsáveis. Para tanto, o trabalho estuda
a Auditoria contábil que tem como escopo determinar se as demonstrações
contábeis da empresa representam adequadamente sua situação financeira, os
resultados de suas operações e seus fluxos de caixa, de acordo com os princípios
de contabilidade geralmente aceitas. A realização desta pesquisa se dará com
informações colhidas em livros, e fontes secundárias como jornais, revistas, livros e,
Internet.
A questão principal do estudo é: Qual a importância da Auditoria Contábil para
a Empresa? E, para isso apresentamos como hipótese: A auditoria contábil tem a
sua importância bem acentuada porque ela determina se todas as receitas, custos e
despesas atribuídos a um certo período estão devidamente comprovados e
contabilizados, cuidando de avaliar os procedimentos contábeis e verificando a sua
autenticidade, a fim de promover a eficiência e a eficácia da organização, evitando
irregularidades, fraudes e desvios financeiros.
CAPITULO I - 1. AUDITORIA, CONCEITOS E OBJETIVOS
1.1.
Histórico
A palavra Auditoria tem sua origem no latim, vem de "Audire", que significa
ouvir. Segundo Aurélio Buarque de Holanda, auditoria significa:
1. Cargo de auditor.
2. Lugar ou repartição onde o auditor exerce as suas funções.
3. Exame analítico e pericial que segue o desenvolvimento das operações
contábeis, desde o início até o balanço; auditagem.
É difícil precisar quando começa a história da auditoria, pois toda a pessoa
que possuía a função de verificar a legitimidade dos fatos econômico-financeiros,
prestando contas a um superior, pode ser considerada como auditor.
Os imperadores romanos nomeavam altos funcionários que eram
encarregados de supervisionar as operações financeiras de seus administradores
provinciais e lhes prestar contas verbalmente.
2
Na França, no século III, os barões tinham que realizar leitura pública das
contas de seus domínios, na presença de funcionários designados pela Coroa.
Na Inglaterra, por ato do Parlamento, o rei Eduardo I dava direito aos barões
de nomear seus propostos. Ele próprio mandou verificar as contas do testamento de
sua falecida esposa. A aprovação desses auditores é atestada em um documento
que constitui um dos primeiros relatórios de auditoria, denominado "probatur sobre
as contas".
No Brasil colonial, tínhamos a figura do juiz colonial, o olho do rei, que era
destacado pela Coroa portuguesa para verificar o correto recolhimento dos tributos
para o Tesouro, reprimindo e punindo fraudes.
O que podemos notar, em todos esses casos, é que a preocupação desses
dirigentes era com a fraude.
A Inglaterra, como dominadora dos mares e controladora do comércio
mundial, foi quem mais desenvolveu a auditoria, pois possuía grandes companhias
de comércio e instituía impostos sobre o lucro dessas empresas.
Mas o grande salto da auditoria ocorreu após a crise econômica americana de
1929. No início dos anos 30, é criado o famoso Comitê May, um grupo de trabalho
instituído com a finalidade de estabelecer regras para as empresas que tivessem
suas ações cotadas em bolsa, tornando obrigatória a Auditoria Contábil
Independente nos demonstrativos contábeis dessas empresas.
Esses auditores independentes no desenrolar de suas atividades,
necessitavam ter acesso a informações e documentos que levassem ao
conhecimento mais profundo e análises das diferentes contas e transações. Para
tanto, foram designados funcionários da própria empresa.
Estava lançada a semente da Auditoria Interna, pois os mesmos, com o
decorrer do tempo, foram aprendendo e dominando as técnicas de Auditoria e
utilizando-as em trabalhos solicitados pela própria administração da empresa.
Após a fundação do The Institute of Internal Auditors1, em New York, a
auditoria interna passou a ser vista de maneira diferente. De um corpo de
funcionários de linha, quase sempre subordinados a contabilidade, pouco a pouco,
passaram a ter um enfoque de controle administrativo, cujo objetivo era avaliar a
eficácia e a efetividade da aplicação dos controles internos. O seu campo de ação
funcional, foi estendido para todas as áreas da empresa, e, para garantir sua total
independência, passou a ter subordinação direta à alta administração da
organização.
1.2. Conceituações de Auditoria
A Contabilidade tem o controle do que acontece na empresa e a Auditoria
determina a confiabilidade dos dados contábeis, isto é, a Auditoria analisa e verifica
se tudo o que foi lançado na Contabilidade está de acordo com o que realmente
acontece na Empresa, além de verificar se tudo está dentro das leis.
1
Instituto de Auditores Internos, fundado em 1941, em Nova Iorque, com 80.000 membros, órgão que atua
como controlador da profissão em 120 países.
3
Um planejamento para ser eficaz precisa avaliar as conseqüências esperadas
de diversas alternativas e escolher a alternativa que melhor se ajuste aos propósitos
da empresa. Um importante requisito para que o planejamento se concretize, é um
bem desenvolvido sistema de informações.
A auditoria, compreende as seguintes macroetapas; planejamento, obtenção
e análise de evidências, preparação e divulgação de relatórios. Os auditores são
responsáveis não só perante a administração da organização a que prestam
serviços, mas também perante muitos usuários das atividades dessa organização.
Esses usuários manifestam sua fé no auditor, individualmente, assim como na
profissão de auditor. Suas atitudes devem conduzir-se de modo a justificar essa
confiança.
A auditora contábil atualmente é mais uniforme entre as nações,
conseqüência do processo de harmonização que teve início na década de 70. As
normas Internacionais de Auditoria – NIAs, resultado desse processo, são
desenvolvidos e emitidas pelo Comitê Internacional de Práticas de auditoria – CIPA,
comitê permanente do Conselho da Federação Internacional de Contadores – IFAC.
Para o CIPA, a emissão de normas de procedimentos de auditoria internacionais
melhoram o grau de uniformidade das práticas de auditoria e serviços correlatos em
todo o mundo (IFAC, 2002)2.
Segundo Franco (2002)3
:
“É a técnica contábil que através de
procedimentos específicos que lhe peculiares,
aplicados no exame de registros e documentos,
inspeções e na obtenção de informações e
confirmações, relacionadas com o controle
patrimonial de uma entidade - objetiva obter
elementos de convicção que permitem julgar se os
registros contábeis foram efetuados de acordo com
os Princípios de Contabilidade geralmente aceitos
e se as demonstrações Contábeis deles
decorrentes refletem adequadamente a situação
econômico – financeira do patrimônio, os
resultados do período administrativo examinado e
as demais situações nelas demonstradas.”
Segundo BASSO (1991) 4:
2
IFAC – Federação Internacional de Contadores. Normas Internacionais de Auditores.
Tradução de Vera Maria Conti Nogueira e Danilo A. Nogueira. São Paulo; Instituto Brasileiro
de contadores Públicos, 2002, p.2.
3
FRANCO, Hilário, MARRA, E. Auditoria Contábil, São Paulo: Editora Atlas S/A, 2002, p. 10.
BASSO, J. L. Engenharia e análise do valor mais as abordagens da administração, contabilidade. São
Paulo: Fundação Getúlio Vargas, 1991, p. 23
4
4
“... A Auditoria preocupa-se com a
verificação de elementos contábeis e em
determinar a exatidão e a felicidade das
demonstrações
e
relatórios
contábeis
...
Provavelmente o mais importante elemento de
qualquer auditoria é o auditor, a pessoa que verifica
os elementos contábeis e relata o resultado de seu
trabalho. Muito pode ser descoberto acerca do que
é auditoria, investigando a atitude, o treinamento e
os procedimentos do auditor...”
1.3. Objetivos da Auditoria
A Auditoria tem como objetivo principal o controle de todo o patrimônio
administrativo da empresa e, surge como uma especialização do Curso de Ciências
Contábeis onde, através de uma fiscalização rigorosa observa se todos as
demonstrações contábeis, registros, documentos, fichas, arquivos e anotações
comprovam a veracidade dos registros e a legitimidade dos atos dos interesses
patrimoniais. Além disso, tem também como função, verificar ainda, os fatos e atos
ligados ao patrimônio, ainda que carentes de registros, identificáveis por outros fatos
e através de testemunhas.
Portanto, a Auditoria tem como meta fazer com que a empresa cumpra as
obrigações fiscais, resguardando o patrimônio contra multas e autuações fiscais,
resguardando créditos de terceiros contra possíveis fraudes e dilapidação do
patrimônio, evitando sua destruição física e econômica, permitindo a cobertura
financeira.
Cabe à auditoria, representar os interesses de pessoas interessadas nas
Demonstrações Contábeis e nos resultados da empresa: investidores, credores,
governos, funcionários e outros; todos segundo seus interesses e funções, precisam
confiar na fidelidade e exatidão dos documentos contábeis
O auditor opina, portanto, se as demonstrações contábeis representam ou
não os resultados das operações da empresa. Tomando por base o produto do
trabalho do contador, revisa e analisa se as demonstrações são completas, exatas e
se estão adequadamente apresentadas.
O auditor deve estar perfeitamente a par das práticas de contabilidade e de
elaboração das demonstrações contábeis dos tipos de operações, do significado das
classificações nas demonstrações, assim como das diferentes alternativas
apresentadas pelos fenômenos demonstrados. Deve ser um contador bastante
competente a fim de poder ler as demonstrações contábeis com suficiente
compreensão e habilidade, para analisá-las nas diversas afirmações que contêm. E,
assim decidir quais procedimentos deve tomar, emitindo, logo em seguida, um
parecer sobre o material examinado.
Enfim, a auditoria possibilita um melhor controle dos bens, direitos e
obrigações que constituem o patrimônio da empresa. contribui para a redução de
5
ineficiência, negligência,
administradores.
incapacidade
e
improbidade
de
empregados
e
Segundo a IFAC, o planejamento da auditoria varia de acordo com o porte da
entidade, a complexidade do trabalho e o conhecimento acumulado que o auditor
tem da entidade e do ramo de negócio em que ela atua e cumpre os seguintes
objetivos:

ajuda a garantir que o auditor concentre os seus esforços em áreas
importantes da auditoria;

a identificar problemas em potencial;

a completar rapidamente o trabalho;

a distribuir e coordenar o trabalho entre os assistentes e outros auditores
especialistas.
1.4. O Auditor
Na auditoria contábil, o auditor leva em consideração as leis e regulamentos
relacionados com a forma/conteúdo das demonstrações quanto aqueles dispositivos
legais direcionados para a condução dos negócios da entidade, principalmente nos
casos em que esta é fortemente regulamentada, como é o caso de bancos,
companhias energéticas etc.
O auditor, acima de tudo, deve conhecer a entidade auditada para avaliar os
fatores que podem conduzir a distorções significativas nas demonstrações
contábeis. Nesse processo de conhecimento o auditor normalmente busca
informações sobre fatores econômicos gerais, sobre o setor em que a entidade atua
e sobre as principais características da própria entidade.
Para a IFAC (2002)5, o auditor deve reconhecer, no planejamento, na
execução de procedimentos de auditoria e na avaliação e divulgação de seus
resultados, que o descumprimento de leis e regulamentos por parte da entidade
pode afetar relevantemente as demonstrações contábeis. Ao avaliar os efeitos sobre
as demonstrações contábeis decorrentes de descumprimento de leis e
regulamentos, o auditor considera:
(1) as conseqüências financeiras em potencial, como, por exemplo, multas,
possibilidade de desapropriação de ativos, paralisação das operações etc.
(2) se as conseqüências financeiras em potencial exigem divulgação nas
demonstrações contábeis e
(3) se essas conseqüências são tão sérias que questionam a apresentação
adequada dada pelas demonstrações contábeis.
5
IFAC – Federação Internacional de Contadores. Normas Internacionais de Auditores.
Tradução de Vera Maria Conti Nogueira e Danilo A. Nogueira. São Paulo; Instituto Brasileiro
de contadores Públicos, 2002 p.60.
6
As normas usuais indicam que o auditor deve ter a capacidade para
explicação das normas, procedimentos e técnicas na execução das auditorias;
capacidade na área de princípios e técnicas contábeis quando trabalhem com
registros e relatórios financeiros; conhecimento dos princípios de administração,
para reconhecer e avaliar a relevância e a significação dos eventuais desvios em
relação às boas práticas empresariais; conhecimento dos fundamentos de
contabilidade, economia, direito comercial, impostos, finanças, métodos
quantitativos, e sistemas de processamento eletrônico de dados.
O auditor tem uma grande responsabilidade também sobre o lançamento dos
impostos. Deve, conhecer bem as leis, e estar sempre atualizado. Deve estar à par
dos lançamentos de Imposto sobre a Renda, Imposto sobre Circulação de
Mercadorias, Imposto sobre Produtos Industrializados, Imposto sobre Operações de
Crédito, Imposto Único sobre Minerais, Imposto sobre Serviços, sem contar os
recolhimentos compulsórios acerca de outras especialidades e assim por diante.
Atualmente, com toda a sistematização das empresa, o auditor deve conhecer
também o processamento eletrônico de dados. Deve ter conhecimento técnico
suficiente na área de processamento de dados para que possa manusear os
aplicativos operacionais, os equipamentos de computação e seus periféricos.
O processamento eletrônico de dados é parte presente, e cada vez em maior
escala, da organização, fazendo com que mais setores, áreas e atividades sejam por
ele auxiliadas e controladas.
Partindo desse pressuposto aquele auditor convencional deve se especializar,
fazer cursos que antes não estavam incluídos no currículo de seu curso. A
administração da empresa necessita de que alguém lhes diga que as informações
recebidas dos computadores são confiáveis e obtidas de acordo com critérios
adequados, planejados de forma econômica e salvo guardados os direitos da própria
empresa.
Trocando em miúdos, o parecer do auditor independente é obrigatório nas
demonstrações anuais das instituições financeiras e das companhias de capital
aberto. Na sua análise, o auditor deve avaliar se as informações do balanço refletem
a situação patrimonial e financeira da empresa e se os critérios adotados seguem os
princípios básicos de contabilidade. Caso haja alguma divergência, os auditores
devem incluir no parecer parágrafo de ênfase, ressalvas ou, em casos extremos,
declarar sua abstenção. Segundo as normas contábeis, os parágrafos de ênfase
devem destacar situações em que o auditor independente tenha detectado certo
grau de incerteza.
1.5. O trabalho do auditor
Em seu exame, o auditor, por um lado, utiliza os critérios e procedimentos que
lhe traduzem provas que assegurem a efetividade dos valores propostos nas
demonstrações contábeis e, por outro lado, cerca-se dos procedimentos que lhe
permitem assegurar a inexistência de valores ou fatos não constantes das
demonstrações contábeis que sejam necessários para seu bom entendimento.
Os procedimentos aplicados no exame das demonstrações contábeis são
aqueles que, a juízo do auditor, permitem uma conclusão quanto à razoabilidade das
7
operações e aos seus reflexos nas demonstrações contábeis. Os procedimentos
aplicados em uma auditoria e a extensão de sua aplicação. São determinados pelo
julgamento do auditor que deve considerar a natureza e os problemas da empresa e
observar a qualidade e eficiência de seus procedimentos contábeis e seus controles
internos.
Os procedimentos de auditoria são selecionados e aplicados em
conformidade com as normas usuais de auditoria que exigem que o exame de
auditoria seja executado com o devido cuidado profissional por pessoas com
capacidade técnica, competência e independência ético-profissional, que o exame
de auditoria seja planejado e supervisionado convenientemente, incluindo-se o
estudo e avaliação dos controles internos, conclusivos quanto aos elementos
comprobatórios suficientes e adequados que permitam a formulação da opinião do
auditor sobre as demonstrações contábeis em exame.
1.6. Ética Profissional
O trabalho do auditor apóia-se nos aspectos considerados fundamentais:

Confidencialidade.

Independência.

Relevância e Relatividade
1.6.1. Confidencialidade
Em face das irrestritas informações a que tem acesso durante a execução do
seu trabalho, o auditor deve manter confidencialidade sobre os fatos e
conhecimentos obtidos e não pode em hipótese alguma:

divulgar fatos;

utilizar-se destas informações em seu próprio benefício ou de terceiros.
1.6.2. Independência
É a condição primordial dos trabalhos de auditoria, apresentando-se sobre
dois aspectos:
a) O auditor não deve expressar sua opinião sobre as demonstrações
contábeis quando:

Tem interesse considerável na companhia auditada;

Tem interesse de aquisição da companhia auditada;

Tem relações de parentesco com pessoas comprometidas na aquisição da
companhia auditada;

Tem vínculo familiar com pessoas-chave na companhia auditada; e

Teve em um período imediatamente anterior, relação de trabalho na
empresa auditada em cargo incompatível com a função.
8
b) O auditor será culpado em ato de descrédito, quando:

Deixar de expressar um fato importante que conheça, não exposto nas
demonstrações contábeis, mas cuja exposição seja indispensável;

Deixar de informar acerca de uma exposição errônea importante que
conheça;

For culpado de negligência importante em seu exame ou relatório;

Não reunir evidência suficientes para justificar a expressão de sua opinião;
e

Não relatar qualquer desvio importante, ou não expor qualquer omissão
importante dos princípios de contabilidade geralmente aceitos.
O auditor pode ser responsabilizado pela não descoberta de fraude
significativa em conseqüência da negligência na execução das normas usuais de
auditoria, ou em conseqüência de não tê-las aplicado convenientemente. Se o
auditor tivesse que assumir a responsabilidade de descobrir fraudes e
irregularidades em um exame normal das demonstrações contábeis, a extensão de
seu trabalho será de tal custo que se tornaria impraticável para as empresas. A
existências de uma adequado controle interno propicia às empresas uma proteção
menos onerosa e mais eficaz. Com base nos controles internos existentes nas
empresas é que o auditor determina a extensão de seu exame e os procedimentos a
serem aplicados.
Dentro das limitações de seu objetivo, o auditor deve estar atento à
possibilidade de irregularidades, além de desenvolver o seu senso profissional para
os objetivos paralelos à auditoria, de grande valia para a companhia auditada.
O auditor deve estar alerta para todas as áreas de operações da companhia
auditada, formulando sugestões de melhorias para fortalecimento dos controles
internos ou para aumento da rentabilidade ou de redução de custos. Deve estar
atento para as oportunidades de planejamento fiscal ou de possíveis economias de
impostos através do desenvolvimento de conhecimento da legislação fiscal. Estando
alerta também para quaisquer outros assuntos que mereçam atenção da companhia
auditada.
1.6.3. Relevância e Relatividade
Para a tomada de decisão, o auditor leva em consideração a avaliação do
controle, a execução dos testes de procedimentos e a conclusão obtida até então,
para determinação dos trabalhos a serem posteriormente executados. Quando o
auditor define a extensão de seu teste, sua decisão está em função do controle
interno e do objetivo que quer atingir, o que o leva a determinar qual o risco
envolvido em seu trabalho, que pode ser medido em termos de relevância ou de
relatividade.
9
a) Relevância - É aquele item de maior importância de um fato ou de um
elemento em relação ao objetivo do exame, às demonstrações contábeis ou ao
parecer do auditor.
b) Relatividade - É o item de maior ou menor risco que se pode incorrer em
face da deficiência ou imaterialidade em relação ao objetivo do exame, às
demonstrações contábeis ou ao parecer do auditor.
1.7.
Método Científico
A elaboração de um trabalho monográfico de estudo e pesquisa é uma opção
didática. Seu objetivo é mostrar o conhecimento que o aluno tem da matéria tratada
como também permite ao estudante em aprofundar seu aprendizado no assunto
tratado. A monografia (mono-único) deve ter por objetivo um único assunto ou tema.
A fixação do tema é o primeiro passo importante para o sucesso na elaboração da
monografia. Após sua escolha e determinação inicia-se a fase de pesquisa para a
construção do trabalho.
Inicia-se com um sumário prévio. A partir daí, prepara-se a bibliografia mínima
a ser utilizada. O estudante irá ler e fichar ao textos, abrir fichas e folhas, usar várias
marcas, abrir arquivos e organizar o tempo da leitura.
O trabalho é composto pela introdução desenvolvimento conclusão e
bibliografia. A introdução deve propiciar ao leitor uma visão panorâmica do que vira
introduzindo–o tema explorado. Além disso, é importante dizer algo a respeito do
método utilizado na elaboração da monografia como um todo isto é pesquisa
organização redação etc tudo isso de maneira sucinta sem qualquer
desenvolvimento do assunto. Ela deve ser elaborada ao final do desenvolvimento
pois, assim o aluno terá conhecimentos suficientes do tema e, como ele expôs esses
conhecimentos para apresentá-los.
A redação deverá demonstrar através de um conjunto de proposições as
várias questões levantadas as posições dos autores as soluções buscadas e
encontradas ou não. Redigido o desenvolvimento chega- se á conclusão.
Na conclusão o estudante fará uma síntese do trabalho. Buscará apontar os
principais pontos obtidos no resultados das várias metas estabelecidas. Assim como
na introdução, na conclusão não deve nenhum tipo de desenvolvimento de qualquer
tema. Após a conclusão da obra vem a bibliografia. Existem regras básicas para as
referências bibliográficas que devem ser respeitadas. É chegado o momento da
elaboração final do texto escrito, da correção ortográfica e avaliação do conjunto.
Verifica-se as notas de rodapé e as fontes bibliográficas.
O domínio destes procedimentos acima descritos, pelo aluno de Ciências
Contábeis permite que este ao deparar-se com um problema científico tenha uma
metodologia para encontrar possíveis e eficientes respostas.
CAPÍTULO II - O PROCESSO DA AUDITORIA
10
Nada há de misterioso ou miraculoso na execução de uma auditoria. Aqueles
que acreditam que o auditor desenvolveu um sexto sentido, que o capacita a “sentir”
erros nos registros, não mostram muita compreensão da verdadeira natureza de um
exame de auditoria. Uma auditoria é igual a qualquer outro projeto de pesquisa;
consiste na reunião de grande quantidade de informações, avaliando-a, então, de
forma justa e impessoal.
Naturalmente isto deve ser feito com habilidade e cuidado. Planejar um
programa eficiente de auditoria, em uma situação particularmente difícil, requer
grande experiência, conhecimento e critério. Não obstante, os métodos seguidos na
obtenção e avaliação das provas, sobre as quais o auditor baseia seu parecer, são
muito comuns e relativamente simples. Simples como são, entretanto, se aplicados
adequadamente eles são extremamente eficientes na localização de qualquer outro
ponto fraco ou inexatidão nos elementos examinados.
O processo auditorial compreende o desenvolver dos trabalhos em busca da
veracidade das informações gerais da empresa em atendimento aos princípios
contábeis e final emissão de parecer do auditor, devendo contemplar no curso
desses trabalhos um roteiro sinóptico a seguir: Análise da afirmação, Avaliação da
afirmação, Obtenção de elementos comprobatórios e Formação da opinião.
A expressão “técnicas auditorias” pode ser usada para explicar os métodos
básicos de obtenção de provas utilizados pelos auditores.
A técnica por si só não é uma prova; ela fornece a prova exigida pela auditor,
dando-lhe informações suficientes sobre o assunto, a fim de que ele possa emitir seu
parecer profissional.
a) Exame Físico. A idéia básica do exame físico é simples. O auditor examina
determinado objeto a fim de assegurar-se de sua existência. O exame lhe dá o que
pode ser chamado de “testemunho ocular”.
O exame físico também significa que se deve dar atenção às quantidades. A
pessoa que deve verificar a existência de três caminhões de entrega não pode ficar
satisfeita se lhe mostrarem apenas dois. A contagem é uma parte tão evidente do
exame físico que está sempre subentendida nessa operação.
b) Confirmação. Como técnica de verificação, a confirmação consiste em obter
declaração escrita, de alguém fora da empresa, sobre um fato que essa pessoa
esteja capacitada a confirmar. Uma vez aplicada adequadamente, ela é uma das
técnicas mais úteis à disposição do auditor, fornecendo provas de grande fidelidade.
Pode ser utilizada para verificar diversos fatos, relativos a importâncias devidas à
empresa por clientes, importâncias devidas pela empresa, depósitos em bancos, a
existência de litígios ou outros passivos contingentes, a existência de estoques
armazenados em armazéns públicos, assim como títulos de propriedade.
c) Exame de Documentos Originais. Nos negócios atuais, quase todas as
transações entre duas empresas, ou entre uma empresa e um indivíduo, são
comprovadas por qualquer espécie de documento. Além disso, muitas transações ou
ocorrências na empresa são registradas através da preparação de um comprovante
que se torna, então, a base para um lançamento nas contas. Incluídas nesta idéia de
prova documental das transações estão as faturas de compras e de vendas,
11
cheques, avisos de remessa, apólices de seguro, contratos, cautelas de ações,
certificados de garantia, requisições, pedidos de compras, relatórios de
recebimentos e grande quantidade de papéis especiais.
d) Conferência dos Cálculos. As somas dos livros de registro original, os
saldos das contas do Razão, as multiplicações e somas dos inventários, os cálculos
de depreciação e de devedores duvidosos, os cálculos de bonificações, as baixas de
patentes e seguros pagos antecipadamente, assim como muitos outros cálculos
semelhantes, exigem verificação.
e) Acompanhamento Retroativo dos Procedimentos de Escrituração. A fim
de descobrir qualquer erro que possa ter sido cometido nos procedimentos de
escrituração, tais como na transcrição dos livros de registros original para o Razão,
ou levantamento de balancetes, é necessário que o auditor repita esse procedimento
específico.
f) Investigação Minuciosa. Investigação minuciosamente significa examinar em
profundidade, ponto por ponto. Em auditoria isto se refere ao estudo detalhado de
uma conta, de um livro de registro original, ou qualquer outro registro ou resumo de
informações.
g) Inquérito. As respostas a diversas perguntas relacionadas podem fornecer
prova muito satisfatória se forem todas razoáveis e satisfatórias.
h) Exame de Registros Auxiliares. Na maioria dos casos, o exame dos
registros auxiliares será apoiado por algumas outras verificações que servirão para
justificá-lo.
i) Correlação com as Informações Examinadas. Dentro do sistema contábil
das partidas dobradas, há uma grande tendência para os itens se relacionarem uns
com os outros.
j) Observação. A observação é, talvez, a mais generalizada de todas as
técnicas básicas de auditorias. Ela não se aplica à verificação específica de
problemas, da forma que o fazem a confirmação ou a conferência de cálculos,
sendo, ao contrário, de alguma utilidade em quase todas as fases do exame e não
devendo jamais ser omitida.
2.1 - Papéis de Trabalho
A documentação de evidência de auditoria é fornecida em papéis de trabalho.
A Declaração de Normas de Auditoria n.º 41, Papéis de Trabalho (AU 339.03)
[SAS41, Working Papers (AU 339.03)], descreve papéis de trabalho como os
registros mantidos pelo auditor sobre os procedimentos aplicados, os testes
realizados, as informações obtidas e as conclusões tiradas durante a auditoria6.
Por papéis de trabalho entende-se, portanto, o conjunto de formulários e
documentos que contêm as informações e os apontamentos coligidos pelo auditor
no decurso do exame, as provas por ele realizadas e, em muitos casos, a descrição
dessas provas, que constituem o testemunho do trabalho executado e o fundamento
6
BOYTON, William C., JOHNSON, Raymond N. , KELL, Walter G. Auditoria. São Paulo: Atlas, 2002,
p. 199.
12
de sua opinião. Por essa razão, embora concorra para sua obtenção, eles são de
propriedade exclusiva e confidencial do auditor.
Papéis de Trabalho fornecem:

A principal; base para o parecer do auditor.

Um meio de coordenação e supervisão de auditoria.

Evidência de que a auditoria foi realizada de acordo com a NAGA.

Para sua correta utilização, os papéis de trabalho devem obedecer aos
procedimentos de auditoria geralmente aceitos. Existem inúmeros procedimentos
de auditoria estabelecidos pela técnica e consagrados pela experiência, cuja
aplicação, em cada caso, se condiciona aos objetivos e à natureza do exame e
às circunstâncias prevalecentes.
Papéis de Trabalho devem ser desenhados de forma a atender às
necessidades de cada contrato de auditoria específico.
2.1.1. Propósitos de Trabalho
Os papéis de trabalho são preparados em vista os seguintes propósitos:

Facilitar a elaboração do relatório de auditoria;

explicar em detalhes as opiniões e os fatos sumarizados no relatório;

coordenar, organizar e supervisionar todas as fases do trabalho de auditoria;

prover um registro histórico permanente dos dados e métodos seguidos;

atuar como guia de auditoria subseqüentes.
2.1.2 - Preparação de um Bom Papel de Trabalho
A habilidade técnica e a competência profissional dos auditores estão
refletidas no papel de trabalho que eles preparam. Um auditor eficiente é capaz de
realizar seu trabalho de acordo com as normas usuais de auditoria, empregando o
melhor de seus esforços na criação de papéis de trabalho da máxima utilidade.
Os papéis de trabalho são completos quando refletem claramente todas as
informações referentes à composição dos dados significativos dos registros,
juntamente com os métodos e técnicas de verificação empregados e outras
evidências necessárias à preparação do relatório.
2.1.3 - Categorias dos Papéis de Trabalho
Em virtude de os papéis de trabalho incluírem todas as informações obtidas
pelo auditor para suportar o seu relatório, existem inúmeros tipos e variedade de
papéis de trabalho, que poderiam ser agrupados em certas categorias gerais:

balancetes das contas;

programas e planos de auditoria;
13

análise de saldos da razão;

ajustes de auditoria;

relação, análises e folhas de cálculos;

relatórios de reuniões, questionários, súmulas de contratos, agendas ou outros
papéis descritivos.
2.1.4 - A Preparação, Referenciação
Trabalho
e
Arquivamento
dos
Papéis
de
Papéis de trabalho muitas vezes são preparados com o auxílio de softwares
desenvolvidos por microcomputadores, embora possam ser preparados
manualmente.
Os papéis de trabalho devem ser preparados de forma apresentável, com
atenção, ordem, clareza, objetividade e detalhes com distinção entre o importante e
o desnecessário. Para facilitar a pronta localização dos dados constantes do
relatório nos papéis de trabalho é preciso criar uma ordem e um sistema de
arquivamento. Cada papel de trabalho deverá receber uma nomenclatura que o
identifique e o destaque dos demais papéis preparados. Seja qual for a ordem
utilizada, ela é conhecida como referenciação dos papéis de trabalho.
O arquivamento dos papéis obedecerá a esta ordem e dependerá do volume
dos mesmos, podendo existir pastas desses papéis ou seções dentro de uma única
pasta. Uma auditoria completa poderá ser compreendida pelas seguintes seções ou
pastas:
1 - Relatórios dos auditores; 2 - Demonstrações contábeis; 3 - Papéis de
Trabalho; 4 - Pasta Permanente; 5 - Papéis Diversos.
2.2. Formas de Auditoria
Os serviços de auditoria variam de acordo com a extensão do trabalho, a
profundidade dos exames, a sua natureza, os fins a que se destina, e as relações
entre o auditor e a empresa auditada.
2.2.1 - De acordo com a Extensão do Trabalho
A extensão do trabalho refere-se à abrangência do exame e está muito ligada
com fins a que se destina. Nesse sentido duas são subdivisões:
a) Auditoria Geral
b) Auditoria Parcial ou Específica
2.2.2 - De acordo com a Profundidade dos exames
A profundidade refere-se à aplicação dos procedimentos de verificação no
todo ou em parte dos elementos objetivos de exame, determinados pelo tempo
14
disponível e pelo grau de confiança do auditor no controle interno da entidade.
Contém as seguintes subdivisões:
a) Revisão Integral
b) Auditoria Por Testes (amostragem)
c) Revisão Analítica
2.2.3. De acordo com a Sua Natureza
A natureza dos serviços de auditoria está ligada à sua duração e é dividida
em:
a) Auditoria Permanente
b) Auditoria Eventual ou Especial
2.2.4 - De acordo com os fins a que se destina
Diversos são os objetivos ou as finalidades dos serviços de auditoria. Os
principais são:
a) Auditoria para acautelar interesses de acionistas e investidores.
b) Auditoria para controle administrativo.
c) Auditoria para apurar erros e fraudes.
d) Auditoria para apurar o valor real do patrimônio.
e) Auditoria para concessão de crédito.
f) Auditoria para cumprimentos de obrigações fiscais.
g) Auditoria para confirmar a exatidão das demonstrações contábeis.
2.2.5 - De acordo com a Relação do Auditor e a Entidade Auditada
Nesse sentido a auditoria se divide em:
a) Auditoria Externa.
b) Auditoria Interna.
2.3. Campos da Auditoria
São duas as categorias de profissionais que realizam atividades de auditoria:
a) Auditores Internos: São empregados da empresa, cujos registros
examinam. Eles se situam entre o pessoal do departamento de
contabilidade e a administração para assegurar a esta que aquele está
funcionando como deveria.
b) Auditores Independentes: Não são diretamente vinculados às empresas
cujas Demonstrações Contábeis examinam. São profissionais
15
independentes que emitem, depois de adequado exame e investigação,
parecer profissional.
Há alguns aspectos significativos que os diferenciam:
a) Conceito: o auditor interno é um empregado da companhia, que tem como
objetivo verificar os dados contábeis, revisar o sistema contábil e de
controle interno, aconselhar e auxiliar a administração, já o auditor externo
é um elemento independente com firma própria que se coloca à disposição
da companhia que deseja um exame imparcial.
b) Independência: Os trabalhos executados pelo auditor interno e suas
oportunidades de promoção são controlados pela administração da
companhia a qual presta serviços. O auditor externo é empregado de uma
companhia independente daquela que ele está examinando, e, uma vez
contratado, é livre para utilizar os métodos e critérios que melhor lhe
convierem.
c) Objetivo: O objetivo principal do auditor interno é atender as necessidades
da administração. Já o auditor externo procura atender as necessidades
de terceiros no que diz respeito à fidedignidade das demonstrações
contábeis.
d) Ênfase: Os auditores externos dirigem seus trabalhos para a verificação
de saldos e valores para substanciar seu parecer com relação às
demonstrações contábeis. Os auditores internos tendem a dor maior
atenção ao exame dos procedimentos e práticas operacionais, procurando
certificar-se de que as normas e diretrizes definidas pela administração da
empresa estão sendo seguidas, ou encontrar métodos mais eficientes de
execução dos controles internos.
e) Profundidade: Tanto o auditor interno quanto o externo realizam testes de
procedimentos, variando a profundidade e extensão de acordo com os
objetivos a serem atingidos. Entretanto, o auditor interno realiza um
trabalho mais aprofundado do que o auditor externo.
2.4. Normas Usuais de Auditoria
As normas usuais de auditoria são os requisitos básicos a serem observados
no desenvolvimento do trabalho de auditoria. São entendidas como regras gerais
estabelecidas pelos profissionais da área e por eles aprovadas, no sentido de
orientar o exercício da profissão. São diretrizes básicas que, além da orientação
técnica, determinam formas de conduta ética e moral.
No Brasil, as normas de auditoria são estabelecidas na Resolução 321/72 do
Conselho Federal de Contabilidade e confirmadas pela Resolução 220, de 15/05/72,
do Banco Central do Brasil.
2.5. Normas Relativas à Pessoa do Auditor
2.5.1. Treinamento e Competência Técnico-Profissional
16
a) A auditoria deverá ser executada por profissional legalmente habilitado,
registrado No CRC na categoria de “contador”, e que tenha reconhecida
experiência adquirida e mantida pelo treinamento técnico na função de
auditor.
b) A educação formal e a experiência profissional do auditor se
complementam. Entende-se por experiência profissional o conhecimento
atualizado das normas e procedimentos de auditoria dos princípios
contábeis, das modernas técnicas empresariais e dos processos
evolutivos ocorridos em sua profissão.
2.5.2. Independência
a) O auditor deve expressar sua opinião baseado nos elementos objetivos do
exame realizado; não pode se deixar influenciar por fatores estranhos à
sua ponderada interpretação dos elementos examinados, por
preconceitos, ou qualquer outros fatores materiais ou afetivos que
pressuponham perda de sua independência.
b) Constituem motivos de impedimento para a execução de trabalhos de
auditoria em relação a empresas ou pessoas, situações em que o auditor
tenha tido, durante o período a que se refere o exame, com a mesma
empresa ou pessoa:
I - Parentesco consangüíneo, em linha reta, sem limite de grau; colateral
até o 3º grau; ou parentesco por afinidade, até o 2º grau com as pessoas,
ou, em se tratando de empresa, com seus diretores, sócios principais ou
proprietários, administradores, empregados que tenham direta ingerência
na sua administração ou nos seus negócios ou, ainda, com os
responsáveis por sua contabilidade;
II - Relação de trabalho como empregado, administrador ou colaborador
assalariado, ainda que esta relação seja indireta, através de empresas
coligadas, afiliadas ou subsidiárias;
III - Interesse financeiro direto, imediato ou mediato, ou substancial
interesse financeiro indireto;
IV - função ou cargo incompatíveis com a profissão de auditor.
c) Quando em exercício profissional, o auditor deverá manter fiel observância
das disposições do Código de Ética Profissional do Contabilista, contida
na Resolução CFC. n.º 290-70, de 4 de setembro de 1970.
2.5.3. Normas Relativas à Execução do Trabalho
a) Planejamento
I - O trabalho de auditoria, para atingir sua finalidade, deve ser
adequadamente planejado, de forma a prever a natureza, a extensão e a
17
profundidade dos procedimentos que nele serão empregados, bem como a
oportunidade de sua aplicação.
II - O plano incluirá, quando necessário, a designação de assistentes que
atuarão sob supervisão e orientação do auditor, que assumirá total
responsabilidade pelos trabalhos executados.
b) Sistema Contábil e Controle Interno
I - O Controle Interno compreende o plano organização e o conjunto
coordenado dos métodos e medidas adotadas pela empresa, para proteger
seu patrimônio, verificar a exatidão e o grau de confiança de seus dados
contábeis, bem como promover a eficiência operacional.
II - O auditor deve efetuar o levantamento do sistema contábil e do controle
interno da empresa, avaliar o grau de segurança por ele proporcionados e,
com base nesse elemento, estabelecer a natureza, a extensão e a
profundidade dos procedimentos de auditoria, assim como o momento
apropriado de sua aplicação.
III - O sistema contábil e o controle interno são de responsabilidade da
empresa. Entretanto é recomendável que o auditor faça sugestões objetivas
no sentido de eliminar as deficiências neles existentes e observadas no
decurso de seu exame.
c) Procedimentos de Auditoria.
I - Procedimentos de auditoria são o conjunto de investigações técnicas que
permitem ao auditor tomar opinião sobre as demonstrações contábeis
examinadas e que lhe fornecem base para emitir seu parecer fundamentado.
II - Cabe ao auditor aplicar os procedimentos de auditoria adequados para
cada caso, na extensão e profundidade necessárias, até a obtenção de
provas materiais ou informações persuasivas que
comprovem
satisfatoriamente o fato investigado.
d) Provas Seletivas.
I - A complexidade e o volume das operações fazem com que os
procedimentos de auditoria sejam aplicados por meio de provas seletivas,
testes e amostragem. Cabe ao auditor, com base no controle interno e nos
elementos de juízo de que dispõe, determinar o número de operações a
serem examinadas, de forma a obter elementos de convicção que seja,
válidos para o todo.
e) Qualidade da Prova
I - A natureza, a extensão e a profundidade dos procedimentos de auditora a
serem empregados dependem da investigação e da qualidade da prova a ser
obtida. Para o auditor, a validade da prova está em função do elemento que
18
lhe dá origem. A prova obtida diretamente de fonte externa proporciona maior
grau de confiança do que aquela obtida na própria empresa. O conhecimento
oriundo de verificação direta e pessoal do auditor apresenta maior validade do
que o obtido diretamente.
II - Entre as provas obtidas de fonte externa incluem-se as confirmações de
saldos de contas devedoras e credoras, destacando-se as de bancos, de
clientes, de fornecedores e de correntistas, em geral.
III - Entre as provas oriundas da verificação direta e pessoal do auditor estão
as de contagem de caixa e exame de carteira, assim como o
acompanhamento de contagem física do estoque e de outros bens.
f) Oportunidades do Procedimento
I - Entende-se por oportunidade ou momento apropriado para serem
executados determinados procedimentos de auditoria, a época certa em que
há conveniência de fazê-lo, levando-se em consideração as circunstâncias
peculiares à respectiva realização.
II - A juízo do auditor, alguns procedimentos de auditoria poderão ser
aplicados com maior eficiência em época anterior à data do levantamento das
demonstrações contábeis, e outros procedimentos posteriormente a essa
data.
2.6. Controle Interno e Fraude
Tem-se a impressão de que um bom sistema de controle interno constitui
garantia absoluta contra a ocorrência de fraudes ou irregularidades. Bons controles
internos previnem contra a fraude e minimizam os riscos de erros e irregularidades,
porque, por si só, não bastam para evitá-los. Assim, por exemplo, a segregação de
uma operação em fases distintas, confiadas a diversas pessoas, reduz o risco de
irregularidades; porém, não pode evitar que estas ocorram se as diversas pessoas
que intervêm no processo se puserem de acordo para cometer algum ato
fraudulento. Não obstante isso, os outros elementos do sistema podem, em alguns
casos, atuar como controles independentes que revelem a manobra.
A eficiência do sistema de controle interno como um todo deve permitir
detectar não somente irregularidade de atos intencionais, como também erros de
atos não intencionais. Esses erros podem ser:
a) de interpretação com, por exemplo, a aplicação errônea dos princípios contábeis
geralmente aceitos na contabilização de transações;
b) decorrentes da má aplicação de uma norma ou procedimento.
A fraude, entretanto, assume múltiplas modalidades. Das diversas
classificações de fraudes até hoje tentadas, reveste-se de interesse a que a divide
em:
a) Não encobertas: são aquelas que o autor não considera necessária mascarar,
porque o controle interno e muito fraco. Um exemplo seria a retirada de dinheiro
do caixa, sem efetuar nenhuma contabilização.
19
b) Encobertas Temporariamente: são feitas sem afetar os registros contábeis; por
exemplo, retirar dinheiro proveniente das cobranças, omitindo o registro delas de
modo que seu montante possa ser coberto com o registro de cobranças
posteriores e assim sucessivamente.
c) Encobertas Permanentemente: nesses casos, ou autores da irregularidade
preocupam-se em alterar a informação contida nos registros e outros arquivos,
para assim ocultar a irregularidade. Por exemplo, a retirada indevida de dinheiro
recebido de clientes, poderia ser encoberta, falsificando-se as somas dos
registros de cobranças.
Em geral, o sistema de controle interno deve permitir detectar todas as
irregularidades. Um bom sistema de controle interno oferece maiores possibilidade
de pronta identificação de fraudes em qualquer que seja a sua modalidade à
identificação.
2.7. Normas de Auditoria
As normas de auditoria diferem dos procedimentos de auditoria, uma vez que
eles se relacionam com as ações a serem praticadas, conquanto as normas tratam
das medidas de qualidade da execução destas ações e dos objetivos a serem
alcançados através dos procedimentos.
O Conselho Federal de Contabilidade através da Resolução n.º. 820 de 1997
editou as normas de auditoria, contemplando a execução dos trabalhos e sobre o
parecer de auditoria.
2.8. Demonstração Contábil
As demonstrações contábeis que serão objeto da auditoria são: balanço
patrimonial, demonstração do resultado do exercício, demonstração dos lucros e
prejuízos acumulados, demonstração das mutações do patrimônio líquido e a
demonstração das origens e aplicações dos recursos. Contendo ainda notas
explicativas, como forma de melhor entendimento dos critérios contábeis adotados
pela empresa.
2.9. Controle Interno
Para que o trabalho do auditor seja mais seguro, é imprescindível que a
empresa possua um bom nível de controle interno. É a administração que responde
pelo sistema de controle interno, se pautando no planejamento, instalação e sua
supervisão.
Para o Comitê de Procedimentos de Auditoria do Instituto Americano de
Contadores – AICPA “O controle interno compreende o plano de organização e o
conjunto coordenado dos métodos e medidas, adotados pela empresa, para
proteger seu patrimônio, verificar a exatidão e a fidedignidade de seus dados
contábeis, promover a eficiência operacional e encorajar a adesão à política traçada
pela administração”.
20
Um adequado sistema de controle interno poderá contemplar: controle
orçamentário, custo-padrão, relatórios operacionais periódicos, análises estatísticas,
programas de treinamento do pessoal e auditoria interna. Há características que
rodeiam um eficiente sistema de controle interno, tais como:
- Plano de organização que proporcione apropriada segregação de funções
entre execução operacional e custódia dos bens patrimoniais e sua contabilização.
- Sistema de autorização e procedimentos de escrituração adequados, que
proporcionem controle eficiente sobre o ativo, passivo, receitas, custos e despesas.
- Observação de práticas salutares no cumprimento dos deveres e funções de
cada um dos departamentos da organização.
- Pessoal com adequada qualificação técnica e profissional, para a execução
de suas atribuições.
Os objetivos básicos do controle interno são: salvaguarda dos interesses da
empresa; precisão e a confiabilidade dos informes e relatórios contábeis, financeiros
e operacionais; estímulo à eficiência operacional e a aderência às políticas
existentes.
CAPÍTULO III - O AUDITOR E AUDITORIA HOJE E AMANHÃ
3.1 - O perfil do Auditor
A auditoria tem exercido papel preponderante na formação profissional de
executivos pela função de destaque e pela condição privilegiada que possui perante
a organização.
A auditoria fornece a possibilidade de muitos de seus auditores de, ao longo
do tempo, realizar trabalho e conhecer todos os setores e segmentos de uma
empresa, seus detalhes e problemas através da vivência e da resolução de
inúmeros problemas.
A maturidade adquirida através do tempo permite ao auditor fazer
recomendações e sugestões e apresentar pontos de vista de respeito, de visão
abrangente e de grande valia à organização. Tal maturidade só se atinge pela
dedicação e pelo entendimento que demonstre através de interesses e estudos. Ao
atingir este ponto, possivelmente a empresa o requisitará para outras atividade,
inclusive outras funções.
É de bom entendimento, que o auditor para chegar num patamar elevado em
sua profissão possua uma educação escolar compatível. É altamente desejável que
ele possua grau de bacharel. Conhecimentos contábeis, econômicos e de
administração de empresas são aspectos importantes que devem ser considerados
no composto da sua habilidade profissional. Conhecimentos e cursos de extensão
de relacionamentos humanos e comportamentais são ferramentas úteis, uma vez
que a auditoria trata com pessoas permanentemente, por isso, a habilidade pessoal
constitui parte fundamental do composto do auditor, uma vez que o relacionamento
humano é imperativo nas atividade que o auditor executa por toda a empresa.
21
Os trabalhos da auditoria passam a ser realizados por todos os segmentos
operacionais e administrativos da empresa, contatando pessoas dos mais variados
níveis hierárquicos, sociais e profissionais. Por isso é recomendável que o auditor
possua adaptabilidade, compreensão e determinação, entre outras qualidades.
A opinião profissional do auditor é uma afirmação solene e como tal, existe
integridade, objetividade e responsabilidade. Os fatos obtidos precisam ser
colocados em perspectiva, avaliados objetivamente quanto a sua materialidade para
quando postos em discussão não seja questionados quanto a sua confiabilidade.
Além dessas qualidades acrescentam-se a habilidade de comunicação, tanto
escrita quanto oral, seu desempenho para a vinda de seu produto e dele própria,
bem como a imaginação e iniciativa para descobrir novos caminhos para atacar
velho problemas, tornam-se os elementos indispensáveis para o composto do
auditor.
O auditor deve buscar bases sólidas e a luz de fatos constatados para revestir
sua formação da opinião, em seu trabalho deverá estar sempre atento ao que é viés
da Contabilidade, buscando comprovação substantiva para evitar conclusões
precipitadas e avaliando cada elemento quanto a sua objetividade, importância,
validade e confiabilidade.
3.2 - Os avanços na Auditoria
Desde seus primórdios até fins da década de 1940, a auditoria era vista como
uma revisão de contas, sendo seu conteúdo um exame limitado aos aspectos
contábeis, visando determinar a consistência das contas em relação a documentos
de suporte. A própria denominação do relatório do auditor era Certificado de
Auditoria, ou seja, o conteúdo do documento emitido pelo auditor era certificar que
as contas estavam corretas e o balanço representava a real situação financeira e
econômica da entidade. O conteúdo desse documento satisfez aos usuários em
geral por mais de 60 anos.
Foi a partir de 1949, que pela primeira vez, a profissão emitiu uma Norma de
Auditoria reconhecendo o sistema de controle interno como a base para a realização
de seu trabalho e admitindo que a amostragem era o único meio capaz de adequar
as técnicas de auditoria às necessidades dos usuários.
As décadas de 50 e 60 foi de uma convivência pacífica e com alguns
pequenos avanços nas Normas de Auditoria.
Na década de 70, houve algumas mudanças e avanços significativos, com o
desenvolvimento muito rápido dos processo de informação, em que os instrumentos
fornecidos pela Informática determinaram um ciclo cada vez mais curto, mudando
completamente o processo de gestão.
A década de 80 foi o início dos processo de Auditoria de Qualidade e da
Auditoria de Desempenho, o que motivou “boom” nos trabalhos dos auditores já na
década de 90, com as exigências do ISO 9000.
Foram surgindo a partir das mudanças, novos trabalhos de Auditoria:
- Auditoria Administrativa;
22
- Auditoria da Qualidade;
- Auditoria de Desempenho;
- Auditoria de Programa;
- Auditoria de Gestão (Economicidade, Eficácia e Eficiência).
Todos esses serviços foram aparecendo em face das novas exigências e
necessidades dos clientes.
Os empresários não querem mais saber apenas de demonstrações contábeis
auditadas, mas da empresa toda auditada, avaliada e criticada. Eles esperam além
da credibilidade conteúdo do parecer do auditor, a sua ética, a sua qualificação
técnica e sua experiência como contribuição para o sucesso da entidade.
Os empresários esperam que o auditor seja um verdadeiro consultor de
negócios, pois com um profundo conhecimento do negócio e uma visão ampla ele
passa ultrapassar os próprios conhecimentos que alguns dirigentes tenham sobre a
entidade. Querem receber uma informação fidedigna, em tempo apropriado e com
uma amplitude tal que lhes permita ter uma visão geral dos negócios.
O fato concreto é que os auditores tem sido cada vez mais exigidos pelos
clientes e a única resposta capaz de suprir essas necessidades foi ampliar os
serviços que executam. Essa ampliação forçou o auditor a uma profunda
modificação em seu modo de pensar, agir e preparar-se para os novos desafios.
Obrigou-se a fazer uma reciclagem profissional de grande profundidade, que vai
desde a interação com os novos instrumentos e recursos da informática até o
conhecimento de reengenharia, qualidade total, balanço social e inúmeras técnicas
de gestão. O auditor que não fez essa reciclagem profissional teve que buscar
parcerias com outros profissionais, de outras profissões, perdendo espaço no
mercado de trabalho. As firmas de auditoria passaram a ser firmas de consultoria
empresarial. O percentual de participação dos trabalhos típicos de auditoria das
demonstrações contábeis é cada vez menor no total do faturamento das firmas de
serviços profissionais de auditoria e consultoria.
Se de um lado aumentou o grau de exigência do auditor, de outro aumentou
consideravelmente o leque de serviços que lhe são demandados. Saber dar a
resposta a todos esses desafios é a grande afirmação de “capacitação profissional”
que os auditores devem dar a sociedade, mas principalmente aos usuários de seus
serviços.
Os últimos anos provocaram uma grande mudança no papel do auditor. De
mero fiscalizador de processos, ele tornou-se um profissional com participação
estratégica no desenvolvimento da competitividade da empresa. Os novos
profissionais devem estar atentos a essa mudança e ter consciência da ampliação
de suas competências, se quiserem ser bem- sucedidos na carreira escolhida.
A mais avançada tecnologia precisa de pessoas capacitadas e motivadas
para conduzi-la. A empresa não é nada sem as pessoas, e só pessoas satisfeitas
podem contribuir com o desenvolvimento da organização.
Um bom profissional da área de auditoria precisa desenvolver algumas
habilidades específicas. Além da exigência do diploma de bacharel em Ciências
Contábeis, alguns requisitos são fundamentais: (1) leitura constante, já que o
23
profissional precisa estar sempre atualizado; (2) ampla visão de negócio, além da
sua área de atuação imediata; (3) capacidade de lidar com grande pressão por
prazos e resultados; (4) discrição absoluta e capacidade de manter sigilo sobre as
informações privilegiadas dos clientes.
Hoje o papel do auditor vai muito além de simplesmente identificar problemas.
Ele tem que conhecer a empresa e atuar no sentido de corrigir as falhas existentes
dentro do processo de gestão. Com isso, ele ajuda no desenvolvimento da
organização e contribui para o aperfeiçoamento de sua competitividade,
3.3 - A Missão da Auditoria
A missão da auditoria é salvaguardar protegendo e servindo organizações,
público, acionistas, clientes, diretores e a alta administração das empresas. Pois a
auditoria existe para ajudar os administradores e a empresa em geral a identificar
riscos significativos, enquanto as conseqüências potenciais forem ainda avaliáveis,
preservando, desse modo, tanto os fatos como a integridade das empresas.
Esta, na essência, é a missão corrente da auditoria, e assim permanecerá em
sua missão futura. Porém a forma como os auditores a cumprirão tende a mudar
substancialmente.
A distinção entre o passado e o futuro repousa na característica do que os
auditores praticam com base na percepção das necessidades das organizações e
na avaliação dos riscos e prioridade que estabelecem.
A oportunidade de execução, a maneira de executar, a postura e a habilidade
do auditor necessitam ser gradativamente reavaliadas com vistas ao futuro.
A motivação do auditor torna-se elemento vital para possibilitar essa mudança
comportamental que permite a inovação, a descoberta de novas técnicas e formas
de abordagem para os serviços de auditoria.
A auditoria tradicional, no contexto de exames fiscais e operacionais, tende a
já não ser suficiente. A resposta para o futuro repousa na libertação dos sistemas
tradicionais, na aceleração do uso de computadores e novas tecnologias, no
controle de novas técnicas, no desenvolvimento e uso de metodologia mais
avançada de análise de risco, na ênfase consideravelmente intensificada de
pesquisa, tanto a níveis organizacionais como a níveis profissionais e, é claro, em
pessoas.
Sucesso no futuro está relacionado à habilidade dos auditores de liberarem
seus produtos e serviços de forma mais oportuna, eficiente e efetiva. Entretanto, a
auditoria deve tirar proveito da lição obtida no passado, de como, quando e sob
quais condições evoluiu. Dessa forma pode projetar e antecipar o futuro quanto às
oportunidades que ele trará e estar apto a responder aos desafios que aquelas
oportunidades apresentarão. O grande objetivo é conduzir a missão futura da
auditoria de forma competente e profissional, passando não a esperar para depois
simplesmente reagir, mas agir o quanto antes.
Conforme o desenvolvimento dos trabalhos e a consecução dos objetivos da
auditoria, o auditor deve atentar-se ao senso profissional quanto a eventuais
melhorias dos procedimentos administrativos e níveis de controles internos, de forma
24
que deficiências encontradas contem com sugestões de regularizações. Ao final do
trabalho deve-se elaborar um relatório formal à administração da empresa auditada,
como forma de contribuir em decisões que visem o real fortalecimento dos controles
utilizados pela empresa.
3.4. Sistema de Informações
Grande parte dos órgãos e entidades sob a jurisdição do TCU já utiliza
maciçamente a tecnologia da informação para automatizar sua operação e registrar,
processar, manter e apresentar informações. Por isso, cada vez mais as equipes de
auditoria terão que usar como evidência dados provenientes de sistemas
informatizados.
Não se deve partir do princípio de que dados extraídos de computadores são
confiáveis. Embora ofereçam vantagens para as organizações, os sistemas
informatizados podem também representar grandes riscos. É possível que erros e
fraudes não sejam detectados por causa da enorme quantidade de dados
controlados pelos sistemas, da possível discrepância entre o que está armazenado e
o que é efetivamente apresentado em relatórios de saída, e da mínima necessidade
de intervenção humana nos processos.
Segundo o Manual de Auditoria de Sistemas do Tribunal de Constas da União
de 1998, ao utilizar dados fornecidos por computador para fundamentar achados de
auditoria, a equipe precisa levar em consideração as seguintes questões :
 Qual a importância desses dados para o alcance dos objetivos da
auditoria?
 Os dados podem ser considerados completos e exatos? O que se sabe
sobre o sistema que os processou?
A determinação da confiabilidade dos dados é necessária independentemente
de serem eles fornecidos pela organização auditada ou extraídos dos sistemas pela
própria equipe de auditoria.
A análise da confiabilidade dos dados processados por computador deve ser
iniciada ainda na fase de planejamento da auditoria, sempre que os estudos
preparatórios permitam identificar e investigar as fontes dos dados que irão servir
para se alcançar os objetivos de auditoria.
Se os dados a serem utilizados não forem suficientemente confiáveis para
atender aos objetivos da auditoria, eles não servem de evidência primária, e a
equipe terá que planejar um procedimento alternativo.
Existem basicamente dois métodos para a avaliação da confiabilidade de
dados extraídos de computadores:
1) Avaliação do sistema: testa e avalia com profundidade todos os controles
num sistema informatizado, abrangendo suas aplicações e produtos. Os
procedimentos utilizados são: (1) exame dos controles gerais e de aplicativos do
sistema; (2) teste da observância dos controles; e (3) teste dos dados produzidos
pelo sistema. Apesar de oferecer uma melhor compreensão da finalidade e da forma
de operação do sistema, este tipo de avaliação tende a consumir muito tempo e
25
exige a participação de um especialista na área de Auditoria de Sistemas
Informatizados.
2) Avaliação limitada: é direcionada para dados específicos. Por essa razão,
ela normalmente requer uma avaliação menos profunda dos controles gerais e de
aplicativos, podendo ser realizada por equipes compostas, somente, por técnicos
generalistas. Os controles pertinentes são examinados na extensão necessária para
julgar o grau de abrangência dos testes a serem feitos nos dados visando a
determinar sua confiabilidade.
Ainda que bem planejados e projetados, se aplicados de forma inconsistente
ou incorreta, os controles de sistema serão ineficazes. Há muitas razões para que os
controles sejam desconsiderados ou ignorados pelo pessoal envolvido, tais como
falta de tempo, fadiga, tédio, falta de atenção, controles que oneram a operação do
sistema e até mesmo conluio para ganho pessoal. Por esse motivo, a equipe deve
selecionar os procedimentos de controle mais significativos e confirmar sua eficácia.
A documentação de um sistema bem controlado deve ser completa e
atualizada. A ausência dessa documentação pode indicar que não existem
controles, que eles não são compreendidos ou são inadequadamente aplicados.
Outros sinais que sugerem vulnerabilidade de dados a erros podem ser:
 sistemas antigos, que exigem muita manutenção;
 grande volume de dados;
 atividades de atualização muito freqüentes;
 numerosos tipos de transação e de fontes de dados;
O desenvolvimento de um sistema de informação representa um investimento
que não pode ser assumido sem dados confiáveis e precisos sobre o custo do
projeto, seus benefícios e os riscos envolvidos. Todos os projetos de
desenvolvimento de sistemas precisam ter sido avaliados em profundidade, devendo
ser precedidos de análises de custo/benefício, capacidade de satisfação dos
usuários e de atendimento aos objetivos da organização, custos de
desenvolvimento, medidas de desempenho, planos de implementação, previsão de
recursos humanos etc. São necessários, também, mecanismos gerenciais que
auxiliem a definição da prioridade dos projetos e permitam sua avaliação e controle
durante todo o processo de desenvolvimento.
O desenvolvimento de sistemas possui diversas fases de evolução que
podem ser separadas da seguinte forma: Planejamento; Elaboração do plano de
desenvolvimento e início do projeto; Organização do projeto; Elaboração do projeto
de sistema; Revisão e aprovação pelos dirigentes; Desenvolvimento e Implantação;
e Revisão de pós-implementação.
3.5. Princípios de Contabilidade geralmente aceitos
a) Princípios de contabilidade geralmente aceitos são as normas resultantes do
desenvolvimento da aplicação prática dos princípios técnicos emanados da
Contabilidade, de uso predominante no meio em que se aplicam ,
26
proporcionando interpretação uniforme das demonstrações contábeis. Os
princípios estabelecem o sistema de registro dos fatos contábeis, de
demonstração patrimonial e financeira e do resultado econômico, bem como dos
respectivos detalhes, para fins de esclarecimentos aos titulares da empresa e a
terceiros. Esses princípios acompanham a evolução da técnica e da doutrina
contábil, ficando, por conseguinte, sempre sujeito às modificações que decorrem
desse processo evolutivo.
b) Assim, é indispensável que o auditor proceda ao exame em extensão e
profundidade necessárias para certificar-se de que as demonstrações contábeis
foram elaboradas de acordo com os princípios de contabilidade geralmente
aceitos.
Nota: Também nesse particular o Conselho Federal de Contabilidade, através das
Resoluções CFC n.º 529/81 e CFC n.º 530, de 23-10-81, publicadas no DOU em 2601-82, elaborou normas brasileiras de contabilidade que podem ser divididas em
duas categorias:
3.6. Normas Relativas do Parecer
a) Disposições Gerais
I - Considerando que o auditor, ao expressar sua opinião, assume uma
responsabilidade, inclusive de ordem pública, é essencial que o parecer atenda,
no mínimo, aos seguintes requisitos:
1 - indicação da pessoa ou entidade à qual é dirigido o parecer;
2 - indicação das demonstrações contábeis examinadas, respectivas datas e/ou
período a que correspondem;
3 - declaração de que o exame foi efetuado de acordo com as normas de
auditoria geralmente aceitas e com aplicação de todos os procedimentos de
auditoria considerados necessários nas circunstâncias;
4 - declaração de que, na opinião do auditor as demonstrações contábeis
examinadas representam (ou não representam) adequadamente a posição
específica indicada;
5 - declaração de que, na opinião do auditor, as demonstrações contábeis
examinadas foram (ou não foram) elaboradas de acordo com os princípios de
contabilidade geralmente aceitos, aplicados com uniformidade em relação ao
exercício anterior;
6 - data do parecer, correspondente ao dia da conclusão do trabalho da empresa;
7 - assinatura do auditor, número de registro no CRC, no Cadastro Especial dos
Auditores Independentes e de Inscrição no Cadastro de Pessoa Física (CPF).
Quando o auditor assinar como responsável por empresas de auditoria, os
números de registros desta deverão também ser mencionados.
b) Uniformização do Parecer
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I - Qualquer omissão nas recomendações mínimas referentes ao conteúdo do
parecer deve ser considerada como forma de ressalva;
II - O auditor deve expressar sua opinião de modo objetivo e preciso, a fim de
consignar o grau de responsabilidade assumida em relação às demonstrações
contábeis.
c) Parecer com Ressalva
I - Quando o auditor pretende emitir parecer com ressalva, o parágrafo da opinião
deve ser modificada de maneira a deixar clara a natureza da ressalva. Ele deve
referir-se, especificadamente, ao objeto da ressalva e deve dar explicação clara de
seus motivos e do efeito sobre a posição patrimonial e financeira e sobre o resultado
das operações, se esse efeito puder ser razoavelmente determinado. Um método
aceitável de esclarecer-se a natureza da ressalva é fazer referência, no parágrafo da
opinião, a nota explicativa às demonstrações contábeis, ou ao parágrafo precedente
no parecer, que descreva as circunstâncias. Entretanto, a ressalva dada com base
no objetivo do exame deve, em geral, abranger o parecer do auditor em seu todo.
Quando a ressalva for tão significativa que impeça expressar opinião sobre a
adequação das demonstrações contábeis, tomadas em conjunto, já necessidade da
negativa de opinião da opinião adversa.
II - Na redação da ressalva é recomendado o uso das seguintes expressões:
“Com ressalva...”, “Ressalvando...”, “Exceto quando...”, ou “Com exceção de...” ou
similares. O uso da expressão “Sujeito a...” é considerado adequado apenas nos
casos em que existe incerteza quanto ao resultado final do assunto pendente de
definição.
d) Parecer Adverso
I - Parecer adverso é o que exprime a opinião de que as demonstrações contábeis
não representam, adequadamente, a posição patrimonial e financeira ou o resultado
das operações, de acordo com os princípios de contabilidade geralmente aceitos.
II - O auditor deve emitir parecer adverso quando verificar efeitos que, em sua
opinião, comprometem substancialmente as demonstrações contábeis examinadas,
a ponto de não ser suficiente a simples ressalva no parecer. Nesta circunstâncias,
uma negativa de opinião não é considerada apropriada, uma vez que o auditor
possui informações suficientes para declarar que, em sua opinião, as demonstrações
contábeis não estão adequadamente apresentadas. Sempre que o auditor emitir
parecer adverso, deve ele explicar todas as razões ponderáveis que o levaram a
assim proceder, referindo-se, normalmente, a parágrafo intermediário no parecer, no
qual ele descreve as circunstâncias.
e) Parecer com Negativa de Opinião
I - Quando o auditor não obtém comprovação suficiente para fundamentar sua
opinião sobre as demonstrações contábeis tomadas em conjunto, deve ele declarar,
no parecer, que está impossibilitado de expressar sua opinião sobre essas
28
demonstrações. A necessidade de declarar essa impossibilidade resulta geralmente
de:
a) limitação imposta ao objetivo do exame, ou da existência do fato que afete
consideravelmente a posição patrimonial e financeira ou o resultado das operações;
b) a existência da incerteza substancial em relação ao montante de um item,
impedindo o auditor de formar opinião sobre as demonstrações contábeis não
auditivas. Sempre que o auditor emitir parecer com negativa de opinião, deve dar a
conhecer os motivos essenciais que levaram a esse procedimento.
f) Parecer Parcial
I - Na impossibilidade de manifestar-se sobre o conjunto das demonstrações
contábeis examinadas, nada impede que o auditor expresse sua opinião apenas
sobre uma parte delas, desde que sobre essa parte tenha ele obtido as
comprovações julgadas necessárias, deixando claramente evidenciada essa
circunstância.
g) Demonstrações Não Auditadas
I - Sempre que o nome do auditor estiver, de alguma, forma, mencionado em
demonstrações contábeis ou informações financeiras que ele não auditou, ou sobre
as quais não executou os procedimentos mínimos de auditoria, deve declarar, que
se trata de demonstrações não auditivas. Neste caso, indicará, em cada folha, tratarse de demonstração não auditada, sendo recomendável que as faça acompanhar de
forma negativa de opinião.
h) Demonstrações Comparativas
I - Quando demonstrações contábeis comparativas abrangerem mais de um
período, sem que todos tenham sido auditados, o auditor evidenciará, em seu
parecer, esta circunstância.
i) Data do Parecer
I - A data do parecer do auditor deve ser a do término de todos os procedimentos
importantes de auditoria. Na maioria dos casos, esta data coincide com o término do
trabalho na empresa.
3.7. Relatório Comentário
O objetivo principal do auditor externo ou independente é imitir uma opinião
ou parecer sobre demonstrações financeiras, as quais compreende o balanço
patrimonial, a demonstração do resultado do exercício, a demonstração de lucros ou
prejuízos acumulados ou a demonstração das mutações do patrimônio líquido,
demonstração das origens e aplicações de recursos e notas explicativas.
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O empresário espera que o auditor dê recomendações construtivas visando
ao aprimoramento dos controles internos, redução de custos, melhoramento das
práticas contábeis e administrativas e até mesmo uma forma mais adequada de
conduzir sua companhia.
A capa do relatório deve ter “cor” e “layout” discreto. O conteúdo é
normalmente dividido nas seguintes partes: Índice; Introdução; Comentários e
sugestões.
O auditor deve discutir os pontos com as áreas envolvidas da empresa antes
de apresentar o relatório ou carta em seu formato final, com o objetivo de dirimir,
antecipadamente, quaisquer dúvidas porventura existentes.
Exemplos de pontos de relatório-comentário do auditor:
“Obrigações”, a empresa incluiu como despesa não dedutível
aproximadamente R$ 2.000.000 referente a imposto de renda retido na fonte sobre
remessas de juros de empréstimos em moeda estrangeira, por ocasião de
constituição de provisão para o imposto de renda para o ano findo em 31 de
dezembro de 19X1.
Entendemos que, quando o contrato de financiamento estipula o ônus do
imposto de renda na fonte por conta do devedor , esse tributo é despesa financeira
e, portanto, dedutível para fins de imposto de renda.
Recomendamos que na época de apresentação da declaração de
rendimentos esse valor seja considerado como despesa dedutível, o que beneficiará
a empresas em aproximadamente R$ 700.000
A provisão para o 13º salário é constituída ao longo do exercício, mediante o
cômputo de duodécimos da remuneração salarial mensal.
Entretanto, não é registrado também, a título de provisão, o FGTS
correspondente ao 13º salário, sendo este contabilizado somente no ultimo mês do
exercício, fato esse que distorce a compatibilidade dos resultados mensais
alcançados.
Recomendamos que o FGTS sobre o 13º salário seja provisionado em base
mensal.
CONCLUSÃO
Desde a sua instituição a auditoria é a demonstração da objetividade e
verdade dos resultados financeiros de uma empresa. O auditor passou a ser a peça
chave na realização desses trabalhos.
Os trabalhos de auditoria com o crescimento substancial das empresas no
pós-guerra, foram se tornando um tanto onerosos para as empresas, pois a forma
com que eram executados, assim o tornavam (era feito o cruzamento de toda a
documentação com os registros contábeis).
Observou-se pela pesquisa que, a auditoria é um processo de investigação
sistemática e, independente dos objetivos que busca alcançar, sempre estará
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apoiado no planejamento, obtenção e análise de evidências e preparações e
divulgação de relatórios.
Também os aspectos de ordem fiscal começavam a ter maior interferência na
vida das empresas e a simples revisão de contas não era mais factível. Então, o
crescimento das empresas determinou que não bastava revisar as contas se a
estrutura de controles da empresa não era adequada. Para tanto, passou-se a exigir
dos auditores uma maior atenção e necessária avaliação dos controles internos
adotados pelas empresas e com base na qualidade desses controles, incluso aí a
qualidade do sistema contábil.
Com o aumento da complexidade dos efeitos da Legislação Fiscal sobre os
balanços e o surgimento do computador, novas necessidades foram colocadas para
os auditores.
É fundamental que o auditor ofereça a seus clientes uma amplitude maior de
seu trabalho, mostrando a ele que está capacitado a oferecer-lhe muito mais que um
simples Parecer e um relatório de Recomendações sobre os Controles Internos. Isto
é um processo, e como tal, deve partir de um pressuposto básico: o conhecimento
que o auditor tem sobre a empresa auditada. Se o auditor não conhecer
profundamente a empresa, não terá condições de prestar um trabalho adequado.
Diante de todas essas exigências o auditor teve também que se modernizar,
evoluir, mas não perdendo sua independência, podendo tornar-se uma peça
importante na tomada de decisão das empresas. Diante do que foi lido e exposto
pode-se concluir que a capacitação profissional do auditor é fator dominante. Além
de ser um ótimo contador, deve ser um profundo conhecedor das leis, pois a
determinação de veracidade das suas análises será baseado nessas leis. Podemos
determinar então, que a auditoria é um conjunto harmonioso de conhecimento
(capacitação profissional), da independência e da ética.
Dessa pesquisa acreditamos contribuir para uma pequena parcela de
conhecimento, sobre o assunto aqui exposto, ou seja, a importância e a contribuição
do trabalho do auditor em nossa atualidade. O caminho escolhido no
desenvolvimento do trabalho foi o de conhecer a teoria através dos vários autores
sobre o assunto para ter-se as diversas abordagens sobre o tema. Acreditamos com
isso ter auxiliado no nosso desenvolvimento acadêmico, desenvolvendo atividades
de pesquisa como complemento didático pedagógico.
Voltando à questão principal, sobre a importância da Auditoria Contábil para a
empresa e, tendo como hipótese que, a auditoria contábil tem a sua importância bem
acentuada porque ela determina se todas as receitas, custos e despesas atribuídos
a um certo período estão devidamente comprovados e contabilizados, cuidando de
avaliar os procedimentos contábeis e verificando a sua autenticidade, a fim de
promover a eficiência e a eficácia da organização, evitando irregularidades, fraudes
e desvios financeiros, entendemos que, conforme demonstrado no decorrer do
trabalho e estudo de caso, confirma-se a hipótese.
Como podemos ver, um trabalho eficiente de Auditoria, realizado de acordo
com as leis que a regulamentam, leva a empresa a alcançar resultados concretos e
ganhos significativos. A Auditoria garante a qualidade dos números contábeis, ajuda
no aprimoramento dos controles internos, permite a detecção de fraudes, e aprimora
31
o desenvolvimento das pessoas. Enfim, é um serviço que contribui muito para o
desenvolvimento e continuidade da empresa.
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REFERÊNCIAS
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São Paulo: Atlas, 1996.
BASSO, J. L. Engenharia e análise do valor mais as abordagens da
administração, contabilidade. São Paulo: Fundação Getúlio Vargas, 1991.
BOYTON, William C., JOHNSON, Raymond N. , KELL, Walter G. Auditoria. São
Paulo: Atlas, 2002.
Curso de auditoria interna 5 ed. São Paulo: Atlas, 1978.
FRANCO, Hilário e Marra, Ernesto. Auditoria contábil. 2 ed. São Paulo; Atlas,
2002.
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Auditores. Tradução de Vera Maria Conti Nogueira e Danilo A. Nogueira. São
Paulo; Instituto Brasileiro de Contadores Públicos, 2002.
JONES, Manley Howe Tomada de decisão pelo executivo, vol. 1, São Paulo: Atlas
1973.
Mautz R.K. Princípios de Auditoria. São Paulo: Atlas, 1975.
SÁ, A. Lopes de Auditoria interna São Paulo: Atlas 1968
UHL, Franz e FERNANDES Teodorico F.S. Auditoria interna. 2 ed. São Paulo:
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Revistas
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GUERREIRO, Reinaldo Modelo conceitual de sistema de informação de gestão
econômica: uma teoria da comunicação da contabilidade. Tese de doutoramento
apresenta á FEA-USP, São Paulo: 1989.
RESOLUÇÃO CFC Nº 820/1997
TALES, Egberto Lucena e VARTANIAN Grigor Herig Sistema de informação e a
controladoria. Revista Brasileira de Contabilidade, V27 n.º 112, p. 60-70 jul.- ago,
1998.
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