TEMAS PONTUAIS, O CONCEITO DE
INSUMOS NA TOMADA DE CRÉDITOS E AS
DECISÕES DO CARF
APET – ASSOCIAÇÃO PAULISTA DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS
05 de dezembro de 2013
Rodrigo Cardozo Miranda
[email protected]
Apresentação - Tópicos
I. Breve histórico da legislação.
II. Análise da jurisprudência do CARF – Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais que trata sobre o conceito de insumos que
possibilitam o creditamento no regime da não-cumulatividade
do PIS e COFINS.
III. Considerações finais.
Breves considerações
 Conceito de Insumos – quais bens e serviços podem ser considerados insumos na atividade
de produção de bens e prestação de serviços?
 Definição sobre a parte do processo empresarial que poderá receber o creditamento de
bens e serviços qualificáveis como insumos;
 Prestação de serviços/produção de bens X atividades para obter a receita.
Breves considerações
Para a apuração da contribuição à COFINS, o artigo 3°, inciso III, da Lei n° 10.833/2003, prevê o
desconto, na base de cálculo da contribuição, dos
“bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em
relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido
pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI”.
Para apuração da base de cálculo do PIS, a legislação contempla a mesma disposição acima
transcrita, no artigo 3º, inciso II, da Lei n° 10.637/2002.
Há discussão doutrinária e jurisprudencial sobre o que se entende por INSUMOS.
Histórico da Legislação – Evolução até o artigo o Artigo 3º da Lei nº 10.833/2003
LEI Nº 10.833/03
Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: (Redação dada pela Lei
nº 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3º do art. 1º desta Lei; e (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 23 de junho de 2008)
b) no § 1ºdo art. 2º desta Lei; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
b) nos §§ 1º e 1º-A do art. 2º desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.787, de 25 de setembro de 2008)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata
o art. 2º da Lei nº10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei nº
10.865, de 2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa
jurídica; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo
Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno
Porte - SIMPLES; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004);
Artigo 3º da Lei n. 10.833/2003
(...)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a
terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada
pela Lei nº 11.196, de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e
tributada conforme o disposto nesta Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for
suportado pelo vendedor.
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa
jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela
Lei nº 11.198, de 8 de janeiro de 2009)
§ 1º Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista
no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 23 de junho de 2008)
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI e VII do caput, incorridos no
mês;
Artigo 3º da Lei n. 10.833/2003
(...)
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse
último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos
ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
§ 3º O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em que se iniciar a aplicação do
disposto nesta Lei.
§ 4º O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes.
(...)
§ 7º Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da COFINS, em relação apenas à parte de
suas receitas, o crédito será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a
essas receitas.
§ 8º Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso de custos, despesas e
encargos vinculados às receitas referidas no § 7º e àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa
contribuição, o crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
Artigo 3º da Lei n. 10.833/2003
(...)
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e
coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a
receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9º O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma do § 8º, será aplicado
consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente, adotado na apuração do crédito relativo à contribuição
para o PIS/PASEP não-cumulativa, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal.
§ 10. O valor dos créditos apurados de acordo com este artigo não constitui receita bruta da pessoa jurídica, servindo
somente para dedução do valor devido da contribuição.
§ 13. Deverá ser estornado o crédito da COFINS relativo a bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos
na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, que tenham sido
furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda, empregados em outros
produtos que tenham tido a mesma destinação. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
§ 14. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata o inciso III do § 1º deste artigo, relativo à
aquisição de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado, no prazo de 4 (quatro) anos, mediante a
aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor correspondente a 1/48
(um quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita
Federal. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
Artigo 3º da Lei n. 10.833/2003
(...)
§ 15. O crédito, na hipótese de aquisição, para revenda, de papel imune a impostos de que trata o art. 150, inciso VI,
alínea d da Constituição Federal, quando destinado à impressão de periódicos, será determinado mediante a
aplicação da alíquota prevista no § 2ºdo art. 2º desta Lei (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
§ 16. Opcionalmente, o contribuinte poderá calcular o crédito de que trata o inciso III do § 1º deste artigo, relativo à
aquisição de embalagens de vidro retornáveis, classificadas no código 7010.90.21 da Tipi, destinadas ao ativo
imobilizado, de acordo com regulamentação da Secretaria da Receita Federal do Brasil: (Redação dada pela Lei nº
11.727, de 23 de junho de 2008)
I - no prazo de 12 (doze) meses, à razão de 1/12 (um doze avos); ou (Incluído pela Lei nº 11.727, de 23 de junho de
2008)
II - na hipótese de opção pelo regime especial instituído pelo art. 58-J desta Lei, no prazo de 6 (seis) meses, à razão de
1/6 (um sexto) do valor da contribuição incidente, mediante alíquota específica, na aquisição dos vasilhames,
ficando o Poder Executivo autorizado a alterar o prazo e a razão estabelecidos para o cálculo dos referidos créditos.
(Incluído pela Lei nº 11.727, de 23 de junho de 2008)
§ 17. Ressalvado o disposto no § 2º deste artigo e nos §§ 1º a 3º do art. 2º desta Lei, na aquisição de mercadoria
produzida por pessoa jurídica estabelecida na Zona Franca de Manaus, consoante projeto aprovado pelo Conselho
de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus (Suframa), o crédito será determinado mediante
a aplicação da alíquota: (Redação dada pela Lei 12.507, de 11 de outubro de 2011)
Artigo 3º da Lei n. 10.833/2003
(...)
I - de 5,60% (cinco inteiros e sessenta centésimos por cento), nas operações com os bens referidos no inciso VI do art.
28 da Lei nº 11.196, de 21 de novembro de 2005; (Incluído pela Lei 12.507, de 11 de outubro de 2011)
II - de 7,60% (sete inteiros e sessenta centésimos por cento), na situação de que trata a alínea "b" do inciso II do § 5º
do art. 2º desta Lei; e (Incluído pela Lei 12.507, de 11 de outubro de 2011)
III - de 4,60% (quatro inteiros e sessenta centésimos por cento), nos demais casos. (Incluído pela Lei 12.507, de 11 de
outubro de 2011)
§ 18. No caso de devolução de vendas efetuadas em períodos anteriores, o crédito calculado mediante a aplicação da
alíquota incidente na venda será apropriado no mês do recebimento da devolução. (Redação dada pela Lei nº
11.727, de 23 de junho de 2008)
§ 19. A empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que subcontratar serviço de transporte de carga
prestado por: (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)
I – pessoa física, transportador autônomo, poderá descontar, da Cofins devida em cada período de apuração, crédito
presumido calculado sobre o valor dos pagamentos efetuados por esses serviços; (Incluído pela Lei nº 11.051, de
2004)
II - pessoa jurídica transportadora, optante pelo SIMPLES, poderá descontar, da Cofins devida em cada período de
apuração, crédito calculado sobre o valor dos pagamentos efetuados por esses serviços. (Incluído pela Lei nº
11.051, de 2004)
Artigo 3º da Lei n. 10.833/2003
(...)
§ 20. Relativamente aos créditos referidos no § 19 deste artigo, seu montante será determinado mediante aplicação,
sobre o valor dos mencionados pagamentos, de alíquota correspondente a 75% (setenta e cinco por cento) daquela
constante do art. 2º desta Lei. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)
§ 21. Não integram o valor das máquinas, equipamentos e outros bens fabricados para incorporação ao ativo
imobilizado na forma do inciso VI do caput deste artigo os custos de que tratam os incisos do § 2º deste artigo.
(Incluído pela Lei nº 11.196, de 21/11/2005)
§ 23. O disposto no § 17 deste artigo também se aplica na hipótese de aquisição de mercadoria produzida por pessoa
jurídica estabelecida nas Áreas de Livre Comércio de que tratam as Leis nos 7.965, de 22 de dezembro de 1989,
8.210, de 19 de julho de 1991, e 8.256, de 25 de novembro de 1991, o art. 11 da Lei no 8.387, de 30 de dezembro
de 1991, e a Lei no 8.857, de 8 de março de 1994. (Redação dada pela Lei nº 11.945, de 4 de junho de 2009)
§ 24. Ressalvado o disposto no § 2o deste artigo e nos §§ 1o a 3o do art. 2o desta Lei, na hipótese de aquisição de
mercadoria revendida por pessoa jurídica comercial estabelecida nas Áreas de Livre Comércio referidas no § 23
deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota de 3% (três por cento). (Redação dada
pela Lei nº 11.945, de 4 de junho de 2009)
Conceitos – Atos infralegais
Insumo: Instruções Normativas nº 247/2002 (art. 66) e nº
404/2004 (art. 8º)
A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo com a alíquota prevista no art. 60 pode
descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os valores:
(...)
§ 5º Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros
bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas
ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde
que não estejam incluídas no ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos
no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
prestação do serviço.
Conceitos
Dúvida – Insumos ?
Conceito da legislação do IPI
Conceito da legislação do IRPJ
Insumo: Conceito relacional
Conceitos – Legislação do IPI
Insumo – Legislação do IPI
Decreto nº 7.212/2010 - RIPI
Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão creditar-se
I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as
matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo
produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os
bens do ativo permanente.
Conceitos – Legislação do IPI
Definições
Matéria-prima é, em geral, toda a substância com que se fabrica alguma coisa e da qual é
obrigatoriamente parte integrante. Exemplos: o minério de ferro, na siderurgia, integrante do ferrogusa; o calcário, na industrialização do cimento, parte integrante do novo produto cimento; etc.
Produto Intermediário é aquele que compõe ou integra a estrutura físico-química do novo produto,
via de regra sem sofrer qualquer alteração em sua estrutura intrínseca. Exemplos: pneumáticos, na
indústria automobilística, e dobradiças, na marcenaria, compondo ambos os respectivos produtos
novos (sem que sofram qualquer alteração em suas estruturas intrínsecas) - o automóvel e o
mobiliário; a cola, ainda na marcenaria, que, muito embora alterada em sua estrutura intrínseca,
vai integrar o novo produto - mobiliário.
Material de Embalagem (i) acondicionamento para transporte, ou o que se destina precipuamente
para tal fim; e (ii) acondicionamento de apresentação, o que não estiver compreendido no inciso I
(art. 6º do Decreto nº 7.212/10 – RIPI)
Conceitos – Legislação do IRPJ
Insumo – Legislação do IRPJ
Decreto nº 3.000/1999 - RIR
Art. 289. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas será determinado
com base em registro permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de acordo
com o Livro de Inventário, no fim do período de apuração
Art. 290. O custo de produção dos bens ou serviços vendidos compreenderá, obrigatoriamente
I - o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços aplicados ou
consumidos na produção, observado o disposto no artigo anterior;
II - o custo do pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão direta, manutenção e guarda
das instalações de produção;
III - os custos de locação, manutenção e reparo e os encargos de depreciação dos bens aplicados
na produção;
IV - os encargos de amortização diretamente relacionados com a produção;
V - os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção.
Conceitos – Legislação do IRPJ
Insumo – Legislação do IRPJ
Decreto nº 3.000/1999 - RIR
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da
empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47).
§ 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou
operações exigidas pela atividade da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 1º).
§ 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações,
operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 2º).
§ 3º O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados, seja qual
for a designação que tiverem.
Dúvida: conceito de insumo para efeito da aplicação da não-cumulatividade
das contribuições ao PIS e COFINS
Critérios para a qualificação de “insumo”
Como visto, as normas que disciplinam as contribuições ao PIS e COFINS e que se referem ao
termo INSUMO não explicitam o conteúdo que lhe deve ser atribuído.
A jurisprudência, tanto no âmbito administrativo quanto no judicial, tem voltado sua atenção para
análise desse tema, em razão dos questionamentos dos contribuintes.
Questão: conceito de insumo para efeito da aplicação da não-cumulatividade
das contribuições ao PIS e COFINS – Visão da Jurisprudência Administrativa
Critérios para a qualificação de “insumo”
Três correntes:
A. Bens ou serviços qualificáveis como insumo são os previstos na legislação do IPI (bens) ou
expressamente nas leis de regência PIS e COFINS (serviços) – CORRENTE SUPERADA (?)
B. Bens ou serviços qualificáveis como insumo são os previstos na legislação do IRPJ – com as
exceções previstas expressamente nas leis de regência PIS e COFINS – CORRENTE MINORITÁRIA
C. Bens ou serviços qualificáveis como insumo para apuração de crédito do PIS e da COFINS devem
seguir critérios próprios – CORRENTE ATUAL / MAJORITÁRIA
Análise jurisprudência administrativa - CARF
CARF
A B C
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
A) Insumo para PIS/COFINS = legislação IPI
Acórdão 203-12.469 da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes (Relator Cons.
Odassi Guerzoni Filho): O aproveitamento dos créditos do PIS no regime da não
cumulatividade há que obedecer às condições específicas ditadas pelo artigo 3° da Lei n°
10.637, de 2002, c/c o artigo 66 da IN SRF n° 247, de 2002, com as alterações da IN SRF n°
358, de 2003. Incabíveis, pois, créditos originados de gastos com seguros (incêndio, vendaval
etc.), material de segurança (óculos, jalecos, protetores auriculares), materiais de uso geral
(buchas para máquinas, cadeado, disjuntor, calço para prensa, catraca, correias; cotovelo,
cruzetas, reator para lâmpada), peças de reposição de máquinas, amortização de despesas
operacionais, conservação e limpeza, e manutenção predial. No caso do insumo "água",
cabível a glosa pela ausência de critério fidedigno para a quantificação do valor efetivamente
gasto na produção.
Insumos: buchas de máquina, cadeado, caixa para disjuntor, calço para prensa, peças de
reposição, material de segurança, seguros, água, amortização de gastos pré-operacionais, água
sanitária, cloro, desinfetante, lâmpadas, tomadas, carimbos, gás, entre outros.
Atividade da empresa: Fabricação de calçados
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
B) Insumo para PIS/COFINS = legislação IRPJ
Acórdão n° 203-12.741 da 3° Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes (Relator Cons.
Emanuel Carlos Dantas de Assis/Dalton Cordeiro Miranda):
Na apuração do PIS não-cumulativo podem ser descontados créditos calculados sobre as
despesas decorrentes da contratação de seguros, essenciais para a atividade fim desenvolvida
pela recorrente, pois estes caracterizam sim como ‘insumos’ previstos na legislação do IRPJ.
Insumos: receitas transferidas a terceiros (subcontratados para transporte de cargas), despesas
com pedágio, contratação de seguros.
Atividade da empresa: Transporte de cargas em geral, especialmente de veículos, bem como
suas partes e peças; por via rodoviária ou em conjunto com outras modalidades; serviços de
reparos, manutenção e colocação e instalação de equipamentos e acessórios em veículos,
serviços de armazéns gerais.
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
B) Insumo para PIS/COFINS = legislação IRPJ
Acórdão n° 3202-00.226 da Terceira Seção de julgamento do CARF (Relator Cons. Gilberto de
Castro Moreira Júnior): O conceito de insumo dentro da sistemática de apuração de créditos
pela não cumulatividade de PIS e Cofins deve ser entendido como toda e qualquer custo ou
despesa necessária à atividade da empresa, nos termos da legislação do IRPJ, não devendo ser
utilizado o conceito trazido pela legislação do IPI, uma vez que a materialidade de tal tributo é
distinta da materialidade das contribuições em apreço.
Insumos: serviços efetuados sob encomenda para empresa preponderantemente exportadora,
materiais para manutenção de máquinas e equipamentos, energia elétrica, crédito sobre
estoques de abertura existentes no momento do ingresso no sistema não cumulativo.
Atividade da empresa: provavelmente fabricação de móveis
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
C) Insumo para PIS/COFINS = critérios próprios
a) Gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção de bens ou serviços por ela
realizada
b) Gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer diretamente (de forma imprescindível)
para a produção de bens ou serviços por ela realizada
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
C) Insumo para PIS/COFINS = critérios próprios
Acórdão n° 9303-01.036 da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (Relator Cons.
Henrique Pinheiro Torres): A inclusão no conceito de insumos das despesas com serviços
contratados pela pessoa jurídica e com as aquisições de combustíveis e de lubrificantes,
denota que o legislador não quis restringir o creditamento de Cofins às aquisições de
matérias-primas, produtos intermediários e ou material de embalagens (alcance de insumos
na legislação do IPI) utilizados, diretamente, na produção industrial, ao contrário, ampliou de
modo a considerar insumos como sendo os gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer
na produção de bens ou serviços por ela realizada.
Insumos: combustíveis, lubrificantes e custos com remoção de resíduos industriais
Atividade da empresa: indústria de couros, tapetes, painéis e estofados.
Jurisprudência administrativa
CARF
A B C
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
C) Insumo para PIS/COFINS = critérios próprios
Acórdão n° 3301-000.954 da Terceira Seção de Julgamento do CARF (Relator Cons. Maurício
Taveira e Silva): O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem
descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota uma abrangência maior do
que MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro lado, tal abrangência não é tão elástica como
no caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos os custos de produção e as despesas necessárias à
atividade da empresa. Sua justa medida caracteriza-se como o elemento diretamente
responsável pela produção dos bens ou produtos destinados à venda, ainda que este
elemento não entre em contato direto com os bens produzidos, atendidas as demais
exigências legais.
Insumos: larva, pós-larva, rações e alimentos diversos para o camarão, tais como:
camaronina, farelo, artemia, cal, calcário, fertilizantes, adubos químicos etc; gases
comprimidos utilizados nas máquinas e equipamentos industriais, ou seja, oxigênio, acetileno,
argônio, amônia etc.; telas e cercas de proteção, tarrafas, redes arames, cordas, lonas e
tecidos, ferro, madeira, vigas e tábuas, etc.; cloro, material de limpeza e higienização de
instalações, medicamentos; combustíveis, óleo diesel e lubrificantes; caixas de isopor para
transporte de pescado, utilizadas para levar o camarão dos tanques onde são criados pelos
produtores até a sede da empresa para processamento e embalagem
Atividade da empresa: criação, beneficiamento e comercialização de camarão
Análise jurisprudência administrativa - CARF
CARF
A B C
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
Processo n. 11080.008337/2005-51 da Terceira Seção de Julgamento do CARF (Declaração de
voto do Conselheiro Leonardo Mussi):
Nesta declaração de voto o Conselheiro se socorre de conceitos contábeis para definir o critério
sobre a qualificação de bens e serviços que gerariam créditos a título de insumos
O que quero dizer, é que a expressão “bens e serviços utilizados como insumo” abarca não
apenas aquelas coisas que são insumos por sua própria natureza (matéria-prima), ou insumos
diretos, mas sim, todas as coisas que são empregadas como fator de produção e que, portanto,
são também consideradas insumo, os denominados insumos indiretos.
...
A título de conclusão, podemos ressaltar que, nos termos do inciso II do artigo 3º da Lei nº
10.833/03, o crédito do PIS e da COFINS é calculado em relação a todos os bens e serviços
empregados como insumo, assim entendido como os fatores de produção diretos e indiretos, na
prestação de serviço ou no processo de produção das empresas. O valor do crédito será
apurado aplicando-se a alíquota regular sobre o Custo do Produto Vendido (CPV)” ou o “Custo
dos Serviços Prestados (CSP)”, registrado na contabilidade da empresa, e serão apropriados no
mês da aquisição do bem ou serviço.
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da aplicação da não-cumulatividade do
PIS/COFINS
Insumo para PIS/COFINS = critérios próprios
Acórdão 930301.740 – 3ª Turma – rel. Nanci Gama
COFINS. INDUMENTÁRIA. INSUMOS. DIREITO DE CRÉDITO.ART. 3º LEI 10.833/03.
Os dispêndios, denominados insumos, dedutíveis da Cofins não cumulativa, são todos aqueles
relacionados diretamente com a produção do contribuinte e que participem, afetem, o universo
das receitas tributáveis pela referida contribuição social. A indumentária imposta pelo próprio
Poder Público na indústria de processamento de alimentos exigência sanitária que deve ser
obrigatoriamente cumprida é insumo inerente à produção da indústria avícola, e, portanto, pode
ser abatida no cômputo de referido tributo.
Recurso Especial do Procurador Negado.
Insumos: indumentária exigida por lei.
Atividade da empresa: indústria de alimentos.
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
Processo n. 13053.000112/2005-18 da Terceira Turma da Câmara Superior do CARF (Declaração de voto da
Conselheira Susy Gomes Hoffmann):
Nesta declaração de voto a Conselheira adota o critério de que o bem ou o serviço para ser classificado como
insumo apto a gerar crédito de PIS e COFINS precisa ser inerente à atividade empresarial, mas não
necessariamente ser parte integrante do processo produtivo, no sentido de nele ser consumido.
....
Em linhas gerais esta terceira corrente possui duas vertentes que, mais uma vez esclareço, não são conflitantes
entre si: 1. Os insumos viriam de todos os bens e serviços que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção
de bens ou serviços por ela realizada (diretos e indiretos para a produção do bem ou serviço); 2. Os insumos
que geram o créditos são aqueles bens ou serviços imprescindíveis ao processo produtivo.
....
Assim, entendo que todos os gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer na produção dos serviços e
bens por ela realizada devem servir de crédito para apuração do PIS e da COFINS.
....
Não é fácil, mas é necessário analisar, em cada caso, se o bem ou serviço objeto do processo administrativo,
pode ser classificado como insumo para fins de crédito de PIS e COFINS.
E, mais uma vez, é importante destacar que, o critério de julgamento vai necessariamente passar pela análise
da relação entre o bem ou serviço produzido e os bens ou serviços utilizados para a sua produção.
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
Processo n. 13053.000112/2005-18 da Terceira Turma da Câmara Superior do CARF
....
Em conclusão, para a utilização do bem ou serviço como insumo para fins de creditamento
para PIS e COFINS eu afasto a utilização dos conceitos de insumo previstos na legislação do IPI
e também a afasto a utilização da legislação do IRPJ para a caracterização do insumo numa
analogia ao conceito de custos e de despesas necessárias. Todavia, será relevante verificar, se
o bem ou o serviço é inerente, essencial e necessário à realização/produção do bem ou do
serviço.
....
Frente a todo o exposto, ao analisar o presente caso, entendo necessário verificar a relação
entre o produto objeto da produção da empresa Recorrida – alimentos – e o insumo ora
colocado em discussão: uniformes específicos determinados pela lei.
Como critério entendo que serão inerentes ao produto ou serviço todos os bens ou serviços
que são exigidos por lei para a realização da atividade fim da empresa (desde que o referido
crédito não esteja expressamente vedado em lei).
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
Processo n. 13053.000112/2005-18 da Terceira Turma da Câmara Superior do CARF
....
Por conclusão, resta indiscutível, neste caso que a utilização do uniforme específico
determinado pela lei é uma atividade inerente para a produção do bem, pois sem a utilização
deste uniforme a Recorrida não conseguiria realizar regularmente as suas atividades. Ou, ainda,
são fatores de produção indiretos.
Neste sentido, adotando o critério de que o bem ou o serviço para ser classificado como
insumo apto a gerar crédito de PIS e COFINS precisa ser inerente à atividade empresarial (mas
não necessariamente parte integrante do processo produtivo, no sentido de nele ser
consumido), o que neste caso se reveste pelo fato de que, sem a utilização deste bem
(uniformes obrigatórios por lei) o bem a ser produzido não alcança um requisito legal para ser
disponibilizado à venda.
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da aplicação da não-cumulatividade do
PIS/COFINS
JULGADO RECENTE – 13/11/2013
JARI CELULOSE
Insumo para PIS/COFINS = critérios próprios
Acórdão 9303-002.628 – 3ª Turma – rel. Rodrigo da Costa Pôssas
Recorrente: FAZENDA NACIONAL e Recorrida: JARI CELULOSE, PAPEL E EMBALAGENS S/A
Decisão: Por unanimidade de votos, negou-se provimento ao recurso especial. Votaram pelas
conclusões os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres, Nanci Gama e Rodrigo Cardozo Miranda,
que apresentará declaração de voto.
Questionamento: RECURSO ESPECIAL DO PROCURADOR
Insumos: despesas com implantação, manutenção e exploração de florestas (ou produção de
madeira) vinculadas ao produto exportado (celulose)
Atividade da empresa: indústria de celulose.
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
JARI CELULOSE – ACÓRDÃO RECORRIDO
Rel. Cons. Walber José da Silva – 3ª Seção, 3ª Câmara, 2ª Turma
Assunto: Contribuição para o PIS/pasep
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
CRÉDITO. RESSARCIMENTO.
São passíveis de ressarcimento os créditos de PIS apurados em relação a custos, despesas e
encargos vinculados à receita de exportação, inclusive os relativos à produção de matériaprima usada na fabricação do produto exportado.
ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. TAXA SELIC.
Inexiste previsão legal para a incidência da taxa Selic ou para atualização dos valores objeto de
ressarcimento.
ERRO. CONTRADIÇÃO. OCORRÊNCIA.
Uma vez constatado erro ou contradição no Acórdão embargado, impõe a sua correção em
homenagem à boa aplicação da legislação tributária.
Embargos Acolhidos. Acórdão Rerratificado.
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
Voto do relator, Conselheiro Walber José da Silva – 3ª Seção, 3ª Câmara, 2ª Turma
(...)
Portanto, a despesa realizada que gera direito a crédito de PIS passível de ressarcimento é aquela
vinculada à receita de exportação. Basta isto. Porque é só isto que a lei exige. Não somente os créditos de
matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem empregados na fabricação do produto
exportado podem ser ressarcidos. Todo e qualquer "custo, despesa ou encargo" vinculado à receita de
exportação, desde que legalmente gere crédito, na forma prevista no art. 32 da Lei nº 10.833/03, pode
ser objeto de pedido de ressarcimento previsto no art. 52 da Lei nº 10.637/02.
Mais ainda, a vinculação da despesa com a receita de exportação não guarda relação exclusivamente
com o processo fabricação ou produção do bem exportado. A despesa pode ser incorrida antes ou
depois de realizada a produção ou a fabricação do bem exportado, a exemplo da despesa com frete de
insumos e armazenagem de mercadorias acabas (inciso IX do art. 32 da Lei nº 10.833/03).
No caso da recorrente, as despesas com a implantação, manutenção e exploração de florestas (ou
produção de madeira) estão, sim, vinculadas ao produto exportado (celulose). A produção e a
exportação de celulose somente é possível com a utilização de madeira na sua fabricação, sua principal
matéria-prima. As despesas incorridas na obtenção de madeira empregada no processo produtivo
(produção própria ou aquisição de terceiros) são custos ou despesas de produção e estão,
inexoravelmente, vinculados à receita de exportação. Portanto os respectivos créditos de Cofins são
passíveis de ressarcimento.
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
Voto do relator, Conselheiro Walber José da Silva – 3ª Seção, 3ª Câmara, 2ª Turma
(...)
Claro que os insumos empregados na produção de madeira (defensivos agrícolas, fertilizantes,
serviço de corte, etc), os fretes dos insumos e os combustíveis vinculados à produção de madeira
dão direito ao crédito do PIS (arts. 3º, II, e 15 da Lei n 10.833/03). Estando estes custos de
produção de madeira vinculados à receita de exportação de pasta de celulose, os respectivos
créditos são passíveis de ressarcimento, como acima se disse.
Quanto às despesas com a manutenção do parque fabril próprio entendo que não há previsão
legal para o crédito com estes dispêndios. Obra de construção civil (prédios, estradas, etc) não é
insumo. A previsão é para as despesas com depreciação das edificações e benfeitorias
realizadas em prédio próprio ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa, conforme
dispõe o inciso VII do art. 3º e seu § lº, inciso III, da Lei nº 10.833/03.
Análise jurisprudência administrativa - CARF
Critérios para a qualificação de “insumo” para efeito da
aplicação da não-cumulatividade do PIS/COFINS
CARF
A B C
Voto do relator, Conselheiro Walber José da Silva – 3ª Seção, 3ª Câmara, 2ª Turma
(...)
Em síntese, tem a recorrente direito ao ressarcimento dos créditos de PIS dos seguintes custos,
despesas e encargos vinculados à receita de exportação:
1- Serviços Silviculturais;
2- Serviços Florestais Produção;
3- Outros Serviços Florestais, exceto os seguintes serviços, por não se enquadrarem no conceito
de insumo:
3.1- Manutenção de Vias Permanentes;
3.2- Terraplanagem e Manutenção de Estradas;
3.3- Serviço de Pesquisa/Desenvolvimento/Planejamento/Controle Florestal.
4- Despesas com fertilizantes, formicida, Herbicida, Calcário, Vermiculita e outros insumos, e os
respectivos fretes, combustíveis e lubrificantes, utilizados na produção de madeira usada como
matéria-prima na fabricação de pasta de celulose;
5- Serviços industriais, ou seja, as despesas realizadas com a manutenção de máquinas e
equipamentos industriais (partes, peças e serviços de manutenção), desde que não
incorporados ao ativo imobilizado;
6- Despesas realizadas com a manutenção de máquinas e equipamentos agrícolas (partes,
peças e serviços de manutenção), desde que não incorporados ao ativo imobilizado;
Artigo 6º da Lei n. 10.833/2003 – RESSARCIMENTO DE RECEITA DE EXPORTAÇÃO
Art. 6º A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de
I - exportação de mercadorias para o exterior;
II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo
pagamento represente ingresso de divisas; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
§ 1º Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito apurado na
forma do art. 3o, para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no mercado
interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
§ 2º A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir utilizar o
crédito por qualquer das formas previstas no § 1º poderá solicitar o seu ressarcimento em
dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.
§ 3º O disposto nos §§ 1º e 2º aplica-se somente aos créditos apurados em relação a custos,
despesas e encargos vinculados à receita de exportação, observado o disposto nos §§ 8o e 9o
do art. 3o.
Considerações Finais
 Não há um conceito legal em relação ao que seria o ‘insumo’ referido na legislação do
PIS/COFINS mas há uma IN (norma infra-legal) atrelando esse conceito aquele aplicado ao IPI,
sendo certo que a aplicação desta norma pelas autoridades fiscais vem sendo, em regra, afastada
pelos tribunais administrativos e/ou judiciais em casos concretos;
 Ainda não há uma definição clara na jurisprudência acerca da extensão possível do conceito de
insumos para fins de PIS/COFINS, havendo como parâmetros extremos, de um lado, a legislação
do IRPJ (custos e despesas necessárias) e, de outro, a legislação do IPI (MP, PI, ME). Nenhuma
destas legislações pode, isoladamente, ser utilizada como critério para definição dos bens e
serviços que podem ser classificados como insumo;
 Necessidade
de serde
compreendida
a realidade
de cada
Elaboração
matriz de risco
a respeito
daempresa para determinação dos insumos
geradores
de crédito,
norte oRural
respectivo
incidência
dotendo-se
Impostocomo
Territorial
- ITRprocesso produtivo;
sobre as áreas s.
Necessidade de se delimitar o processo produtivo do bem ou do serviço, de modo que os
aplicadores da lei internamente na empresa tenham condições de demarcar o início e o fim deste
processo com vistas ao creditamento de PIS e COFINS atrelados aos bens e serviços qualificáveis
como insumo;
 Documentação interna e laudos externos (em alguns casos) deverão estar disponíveis para
fiscalização/julgador compreender a tomada de créditos além das MP, ME, PI.
FIM
APET – ASSOCIAÇÃO PAULISTA DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS
05 de dezembro de 2013
Rodrigo Cardozo Miranda
[email protected]