Aprendendo – Teoria
Demonstrações Contábeis Decifradas
Sumário
1
Demonstrações Obrigatórias - Lei das S/A x Pronunciamentos Técnicos CPC...................... 1
1.1
Base Normativa ............................................................................................................. 1
1.2
Balanço Patrimonial ...................................................................................................... 2
1.3
Demonstração do Resultado, e do Resultado Abrangente ........................................... 4
1.4
Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados e Demonstração das Mutações do
Patrimônio Líquido .................................................................................................................... 6
1.5
Demonstrações dos Fluxos de Caixa ............................................................................. 7
1.6
Demonstração do Valor Adicionado ............................................................................. 8
1.7
Resumo didático – A Finalidade de Cada Demonstração.............................................. 9
1 Demonstrações Obrigatórias - Lei das S/A x Pronunciamentos
Técnicos CPC
1.1 Base Normativa
De acordo com a Lei das S/A, especificamente nos termos de seu artigo 176, o rol de
demonstrações financeiras obrigatórias é o seguinte:
(a) Balanço Patrimonial;
(b) Demonstração do Resultado do Exercício;
(c) Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados – suprida pela apresentação da
Demonstração de Mutações do Patrimônio Líquido;
(d) Demonstração dos Fluxos de Caixa - dispensada para companhias fechadas e com
Patrimônio Líquido inferior a R$ 2.000.000,00 e
(e) Demonstração do Valor Adicionado – obrigatória apenas para companhias abertas.
A seguir, a título de ilustração, encontra-se reproduzido o referido artigo:
Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na
escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que
deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações
ocorridas no exercício:
I - balanço patrimonial;
II - demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados;
III - demonstração do resultado do exercício; e
IV – demonstração dos fluxos de caixa; e
V – se companhia aberta, demonstração do valor adicionado.
...
§ 6o A companhia fechada com patrimônio líquido, na data do balanço, inferior a R$
2.000.000,00 (dois milhões de reais) não será obrigada à elaboração e publicação da
demonstração dos fluxos de caixa.
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Quanto à possibilidade de a Demonstração de Mutações do Patrimônio Líquido substituir a
Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados, cabe esclarecer que o § 2º do art. 186 da
Lei das S/A, permite que esta seja incluída no conteúdo daquela, nos termos abaixo:
Art. 186. ...
§ 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados ... poderá ser incluída na
demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela
companhia.
De forma semelhante, o Pronunciamento Técnico CPC n° 26, dispõe que o conjunto completo
de demonstrações inclui:
(a) O Balanço Patrimonial;
(b) A Demonstração do resultado do período;
(c) A Demonstração do resultado abrangente do período (em quadro demonstrativo próprio);
(d) A Demonstração das mutações do patrimônio líquido do período;
(e) A Demonstração dos fluxos de caixa do período; e
(f) A Demonstração do valor adicionado.
Ainda são incluídas nesse rol as Notas explicativas, com a apresentação do resumo das
políticas contábeis e outras informações complementares às demonstrações.
Nesse sentido, cabe referir o parágrafo n° 10 do pronunciamento, a seguir reproduzido em
parte:
10. O conjunto completo de demonstrações contábeis inclui:
(a) balanço patrimonial ao final do período;
(b1) demonstração do resultado do período;
(b2) demonstração do resultado abrangente do período;
(c) demonstração das mutações do patrimônio líquido do período;
(d) demonstração dos fluxos de caixa do período;
(e) notas explicativas, compreendendo um resumo das políticas contábeis significativas e
outras informações elucidativas;
(f) balanço patrimonial do início do período mais antigo, comparativamente apresentado,
quando a entidade aplica uma política contábil retrospectivamente ou procede à
reapresentação retrospectiva de itens das demonstrações contábeis, ou ainda quando
procede à reclassificação de itens de suas demonstrações contábeis; e
(g) demonstração do valor adicionado do período, conforme Pronunciamento Técnico CPC
09, se exigido legalmente ou por algum órgão regulador ou mesmo se apresentada
voluntariamente.
1.2 Balanço Patrimonial
O Balanço Patrimonial apresenta a posição financeira e patrimonial da entidade em uma
determinada data, representando uma posição estática, metaforicamente como se fosse uma
fotografia do patrimônio, em um dado momento.
A Estrutura do Balanço Patrimonial está determinada no art. 178 da Lei das S/A, nos termos a
seguir reproduzidos:
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Art. 178. No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio
que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação
financeira da companhia.
§ 1º No ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos
elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:
I – ativo circulante; e
II – ativo não circulante, composto por ativo realizável a longo prazo, investimentos,
imobilizado e intangível.
§ 2º No passivo, as contas serão classificadas nos seguintes grupos:
I – passivo circulante;
II – passivo não circulante; e
III – patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliação
patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados.
A figura abaixo ilustra a estrutura proposta para o Balanço Patrimonial, na Lei das S/A:
ATIVO
PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO
ATIVO CIRCULANTE
PASSIVO CIRCULANTE
ATIVO NÃO CIRCULANTE
PASSIVO NÃO CIRCULANTE
Realizável a Longo Prazo
Investimentos
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Imobilizado
Capital Social
Intangível
Reservas de Capital
Ajustes de Avaliação Patrimonial
Reservas de Lucro
Ações em Tesouraria
Prejuízos Acumulados
Resumidamente:
(a) o Ativo compreende os recursos controlados pela entidade, dos quais se esperam
benefícios econômicos futuros;
(b) o Passivo representa as exigibilidades e obrigações da entidade; e
(c) o Patrimônio Líquido representa a diferença entre o Ativo e o Passivo.
Quanto ao Ativo, nele são apresentadas em primeiro lugar as contas mais rapidamente
conversíveis em caixa e ele é formado pelos seguintes Subgrupos:
- o Ativo Circulante, que representa os recursos de curto prazo; e
- o Ativo não Circulante, que representa os demais recursos.
Aprofundando, o Ativo não Circulante, é composto pelos seguintes subgrupos:
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- Realizável a Longo Prazo, formado por direitos sobre recursos realizáveis no longo
prazo;
- Investimentos, formado por participações societárias e direitos sobre recursos de
longo prazo não utilizados na atividade fim da entidade;
- Imobilizado, formado por direitos sobre recursos de longo prazo, corpóreos e que são
utilizados na atividade fim da entidade; e
- Intangível, formado por direitos sobre recursos de longo prazo, incorpóreos e que são
utilizados na atividade fim da entidade.
Quanto ao Passivo, nele são apresentadas, em primeiro lugar, as contas cuja exigibilidade é
prevista para os prazos mais curtos, sendo formado pelos seguintes Subgrupos:
- o Passivo Circulante, que representa obrigações exigíveis no curto prazo; e
- o Passivo não Circulante, que representa as demais obrigações.
Por fim, temos o Patrimônio Líquido, que representa o valor residual dos recursos do Ativo,
depois de deduzidas todas as obrigações do Passivo, ou seja, representa o que sobra e que,
consequentemente, deve ser entregue aos proprietários da entidade. Por sua vez, o
Patrimônio líquido é formado pelos seguintes subgrupos:
- o Capital Social, representando a contribuição dos proprietários para formação do
patrimônio da entidade,
- as Reservas de Capital, representando as contribuições de terceiros interessados no
resultado da entidade;
- os Ajustes de Avaliação Patrimonial, representando os aumentos ou reduções –
temporários – do Patrimônio, decorrentes de alteração de critério de avaliação de
elementos do ativo ou do passivo;
- as Reservas de Lucro, representando parcelas retidas dos lucros da entidade, por
motivos específicos;
- as Ações em Tesouraria, representando o valor do capital readquirido pela entidade,
reduzindo seu patrimônio e seu quadro acionário; e
- os Prejuízos Acumulados, representando a redução do patrimônio líquido decorrente
das perdas sofridas pela entidade, no desempenho de suas atividades.
1.3 Demonstração do Resultado, e do Resultado Abrangente
A Demonstração do Resultado do Exercício é definida pelo artigo 187 da Lei das S/A, em seu
conteúdo e estrutura, segundo a qual, os elementos componentes do resultado (lucro ou
prejuízo da entidade), devem ser apresentados, de forma dedutiva, organizados por sua
função no âmbito das atividades da entidade. A seguir, encontra-se apresentado o referido
artigo.
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:
I - a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os
impostos;
II - a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o
lucro bruto;
III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as
despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais;
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IV – o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas;
V - o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o imposto;
VI – as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias,
mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou
previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa;
VII - o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social.
§ 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização
em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas
receitas e rendimentos.
O Pronunciamento Técnico CPC n° 26, porém, dispõe que os itens que resultam em aumentos
ou reduções do patrimônio, reconhecidos no período devem ser apresentados em duas
demonstrações:
- A Demonstração do Resultado do período e
- A Demonstração do Resultado Abrangente do período.
A Demonstração do Resultado do período deve, no mínimo, incluir as receitas e despesas,
decorrentes da atividade da entidade, de forma semelhante àquela determinada pela Lei das
S/A.
A Demonstração do Resultado Abrangente deve, no mínimo, incluir as seguintes rubricas:
(a) resultado líquido do período (evidenciado pela Demonstração do Resultado);
(b) cada item dos Outros Resultados Abrangentes, inclusive aqueles apurados pelas
empresas investidas, reconhecidos por reflexo; e
(c) o Resultado Abrangente do período.
Os referidos Outros Resultados Abrangentes são itens com natureza de receita ou despesa (ou
seja, que aumentam ou reduzem o Patrimônio Líquido), mas que não são reconhecidos na
Demonstração do Resultado. Como exemplos, temos:
(a) variações em reservas de reavaliação,
(b) ganhos e perdas atuariais em planos de benefícios a empregados,
(c) ganhos e perdas derivados de conversão de moeda e
(d) ajuste de avaliação patrimonial.
Repare que, pelos exemplos apresentados, os Outros Resultados Abrangentes têm, como
característica, a alteração de valor em recurso ou obrigação do patrimônio, em virtude de sua
mensuração (e não pela atividade da entidade). Portanto, nas duas demonstrações, do
Resultado e do Resultado Abrangente, são apresentadas as mutações que ocorrem no
Patrimônio Líquido durante o período, que não sejam derivadas de transações com os sócios
(tais como aumento de capital ou distribuição de dividendos).
Uma importante diferença entre a Lei das S/A e o Pronunciamento Técnico CPC é que esse
permite – teoricamente – a apresentação da Demonstração do Resultado tanto pelo critério da
função da despesa quanto pelo de sua natureza. Exemplificativamente, havendo depreciação,
tanto de máquinas utilizadas nas atividades administrativas da entidade, quanto em máquinas
utilizadas em seu processo fabril:
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- pelo critério da função, a primeira depreciação iria compor as despesas operacionais e a
segunda, o custo do produto vendido; mas
- pelo critério da natureza as duas depreciações seriam apresentadas em conjunto, como
despesas de depreciação.
Ora, a Lei das S/A não permite esse segundo critério e, portanto, daremos foco ao critério da
função.
A figura abaixo ilustra a estrutura proposta para a Demonstração do Resultado, por essas duas
fontes normativas:
( )
Receitas
(-)
Custos
(=)
Lucro Bruto
(+/-) Despesas e Receitas Operacionais
(=)
Lucro antes das Receitas e Despesas Financeiras
(+/-) Despesas e Receitas Financeiras
(=)
Resultado antes dos tributos
(-)
Tributos
(=)
Resultado das Operações Continuadas
(+/-) Operações Descontinuadas
(=)
Resultado Líquido
Observações:
1. A Lei das S/A não diferencia as Despesas e Receitas Financeiras das demais Despesas e
Receitas Operacionais.
2. A Lei das S/A determina a apresentação dos Tributos junto com a destinação de lucros a
terceiros, na forma de participações.
3. A Lei das S/A não diferencia as operações continuadas e descontinuadas.
Por fim, cumpre esclarecer que as receitas e despesas são apropriadas ao período, pelo regime
de competência, independentemente de seu recebimento ou pagamento.
1.4 Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
e
A Demonstração dos Lucros e Prejuízos acumulados – DLPA está prevista no art. 186 da Lei das
S/A, em seu conteúdo e estrutura, nos seguintes termos:
Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará:
I - o saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção monetária
do saldo inicial;
II - as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício;
III - as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao
capital e o saldo ao fim do período.
§ 1º Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de
efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado
exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.
§ 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do
dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações
do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia.
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A DLPA evidencia a destinação dada ao lucro (apurado na Demonstração do Resultado), que
pode ser utilizado para:
- compensar prejuízos acumulados;
- constituir reservas de lucro;
- aumentar o capital ou
- ser distribuído aos acionistas, na forma de dividendos.
Porém, a própria Lei permite que ela seja incluída em outra demonstração: a Demonstração
das Mutações do Patrimônio Líquido – DMPL, que é mais completa, sendo a DLPA apenas uma
de suas colunas. A DMPL evidencia a mutação do Patrimônio Líquido em termos globais,
apresentando, entre outras, as seguintes informações:
- integralizações de capital ocorridas no período;
- resultado do exercício (lucro ou prejuízo);
- ajustes de exercícios anteriores (por correção de erros ou alteração de critérios); e
- mutações internas ao Patrimônio Líquido, tais como incorporação de reservas ao
capital ou transferência de lucros para reservas e vice-versa.
Por outro lado, no Pronunciamento Técnico CPC n° 26, não é prevista a apresentação da DLPA,
sendo exigida – diretamente – a DMPL.
A figura a seguir ilustra – resumidamente - a estrutura proposta para a DMPL:
CAPITAL RESERVAS AJUSTES LPA * TOTAL
Saldo inicial
Ajustes de Exercícios Anteriores
Saldo ajustado
Reversões de Reservas
Resultado do Exercício
Total Disponível
Aumento de Capital
Constituição de Reservas
Distribuição de Dividendos
Saldo final
* Obs.: Essa coluna da DMPL representa a DLPA.
1.5 Demonstrações dos Fluxos de Caixa
Diferentemente das demonstrações até aqui apresentadas, que pretendem apresentar o
funcionamento da entidade como um todo, com apresentação do comportamento de seu
patrimônio ao longo de um período de tempo, a Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC tem
um objetivo mais específico: apresentar as transações que geraram caixa (dinheiro) ou que
consumiram caixa, no período.
Esta Demonstração está prevista no art. 188, I da Lei das S/A, nos seguintes termos:
Art. 188. ...
I – demonstração dos fluxos de caixa – as alterações ocorridas, durante o exercício, no
saldo de caixa e equivalentes de caixa, segregando-se essas alterações em, no mínimo, 3
(três) fluxos:
a) das operações;
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b) dos financiamentos; e
c) dos investimentos;
...
De forma consistente, a Demonstração também está prevista no Pronunciamento Técnico CPC
n° 26, em seu parágrafo 111, sendo que o Pronunciamento Técnico CPC n° 3 é totalmente
dedicado a ela.
A seguir, apresentamos a Estrutura simplificada dessa Demonstração.
DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA
( )
(+/-)
(+/-)
(=)
( )
(-)
(=)
Fluxo das Transações Operacionais
Fluxo das Transações de Financiamento
Fluxo das Transações de Investimento
Caixa gerado/consumido no período
Saldo Final de Caixa
Saldo Inicial de Caixa
Caixa gerado/consumido no período
A título de esclarecimento, cabe colocar que:
- as transações operacionais são aquelas ligadas à atividade fim da entidade (ex.
compra e venda, pagamento de salários e tributos etc.);
- as transações de financiamento são aquelas ligadas à captação dos recursos
necessários ao financiamento da atividade da entidade (ex. empréstimos e aumento
de capital); e
- as transações de investimento são aquelas ligadas à aquisição de recursos de longo
prazo, a serem usados na atividade da entidade (ex. equipamentos, imóveis e
participações societárias).
Por fim, é interessante reparar que a soma algébrica dos valores correspondentes a esses
fluxos, que caracteriza o valor de caixa líquido gerado ou consumido no período, tem que ser
equivalente à diferença dos saldos inicial e final de caixa da entidade.
1.6 Demonstração do Valor Adicionado
Enquanto a DFC trata de um aspecto específico do patrimônio, a Demonstração do Valor
Adicionado tem por objetivo apresentar a entidade contextualizada em seu ambiente, social e
econômico, gerando riqueza a partir de suas atividades e a distribuindo entre os agentes que
colaboram para essa geração.
Essa Demonstração está prevista pelo art. 188, II, da Lei das S/A, conforme a seguir
reproduzido:
Art. 188. ...
...
II – demonstração do valor adicionado – o valor da riqueza gerada pela companhia, a sua
distribuição entre os elementos que contribuíram para a geração dessa riqueza, tais como
empregados, financiadores, acionistas, governo e outros, bem como a parcela da riqueza
não distribuída.
Saliente-se que:
- a riqueza gerada é, basicamente, a diferença entre o valor de suas vendas e o
respectivo custo; e
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- a distribuição da riqueza ocorre nos termos a seguir, simplificadamente,
apresentados:
. salários, para os empregados da entidade;
. juros, aluguéis, royalties ou dividendos, para os financiadores da atividade da
entidade, conforme eles se caracterizem como credores, locadores, detentores
da tecnologia utilizada pela entidade ou acionistas da entidade; e
. tributos, para o governo.
A seguir, apresentamos a estrutura – simplificada da demonstração:
Demonstração do Valor Adicionado
( )
( )
Riqueza Gerada
( ) Venda
(-) Custo
(=) Riqueza
Riqueza Distribuída
Salários
Juros
Aluguéis
Royalties
Dividendos
Tributos
Parcela mantida
1.7 Resumo didático – A Finalidade de Cada Demonstração
Repare que, até aqui, as Demonstrações foram apresentadas a partir de sua previsão
normativa e da estrutura determinada pela correspondente norma. Essa abordagem está
correta, porém não é didática, ensejando mais dúvidas no estudante do que o conhecimento
do assunto.
Isso ocorre porque, para o conhecimento satisfatório de um determinado conceito, de uma
coisa, ou de um ente qualquer, é necessário procurar quatro elementos fundamentais nele
presentes – que o diferenciam dos demais conceitos, coisas, ou entes. Tais elementos são: (a)
a matéria, da qual a coisa é feita, (b) a forma dessa coisa, (c) o motivo que ensejou sua
existência e (d) a finalidade para a qual ela existe. Esse é um método bastante eficiente para o
entendimento da realidade que nos envolve.
Uma peculiaridade desse método reside no fato de revelar que “a forma serve ao fim”, ou seja,
as coisas assumem uma determinada forma para melhor alcançar o fim a que se destinam.
Portanto, conhecendo a finalidade da coisa observada, o entendimento de sua forma fica
muito facilitado.
Para exemplificar a aplicação do método proposto, propomos a análise uma cadeira. Uma
cadeira é (1) feita de madeira e pregos; (2) tem por formato: (a) quatro pernas, (b) um assento
e (c) um encosto; (3) é feita pelo homem e (4) tem por finalidade permitir que as pessoas
sentem-se nelas (para ler, comer, assistir televisão, etc.).
Se uma cadeira fosse apresentada a um selvagem (que descansa de cócoras e, portanto, nunca
teria visto uma cadeira antes), pela sua forma, ele poderia imaginar que a cadeira fosse: (1) um
totem (para adoração de um deus qualquer); (2) um instrumento de defesa (com quatro
lanças, de pontas pouco afiadas); (3) parte de uma armadilha, para capturar animais; etc.
Ocorre que, se fosse (de pronto) dito a ele que a cadeira serve para que uma pessoa possa se
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sentar nela, ele rapidamente entenderia a razão das quatro pernas (sustentação), do assento
(acomodação das coxas e nádegas) e do encosto (acomodação das costas).
Esse exemplo ilustra a afirmação de que, conhecendo-se a finalidade de algo, a razão de sua
forma é rapidamente entendida. Em outras palavras, conforme já dito, “a forma serve ao fim”.
Agora, transportando esse conceito para o estudo das demonstrações contábeis, revela-se
claramente o equívoco da apresentação das demonstrações exclusivamente (1) pela sua
enumeração, conforme disposto na lei ou em pronunciamentos técnicos, e (2) pela forma e
conteúdo previstos nessas leis ou pronunciamentos. Isso porque, sem saber a finalidade
(informacional) de cada demonstração, fica difícil para o estudante entender (e decorar) sua
forma e seu conteúdo.
Com efeito, esse seria um caminho fácil para apresentação do assunto (basta repetir a lei), mas
consiste num dos caminhos mais difíceis para que o estudante (especialmente o neófito)
efetivamente o compreenda. Portanto, nesse ponto da matéria, vamos revisitar o tema até
aqui apresentado e identificar a finalidade de cada demonstração financeira, no sistema de
informações contábil.
Pois bem, o Balanço Patrimonial tem por finalidade a apresentação do valor de cada um dos
itens do patrimônio, registrados (não por acaso) em contas patrimoniais (representando
recursos – bens/direitos, obrigações e a respectiva diferença entre eles), num DETERMINADO
MOMENTO NO TEMPO – no caso, no início e no final do exercício. Em outras palavras, o
Balanço Patrimonial pode ser encarado – metaforicamente – como uma “fotografia do
patrimônio” referente a um dado momento.
Por seu turno, a Demonstração do Resultado a Demonstração do Resultado do Exercício tem
como finalidade a apresentação dos motivos pelos quais o valor do patrimônio aumentou
(receitas) ou diminuiu (despesas), em decorrência da atividade da entidade, durante o período
de tempo compreendido entre a apresentação dos dois balanços patrimoniais, acima
descritos, no caso, durante o exercício (tais motivos estão representados por contas de
resultado). Em outras palavras, a Demonstração do Resultado do Exercício é a lista de motivos
(e respectivos valores) pelos quais o patrimônio aumentou ou diminuiu no período
compreendido entre suas duas fotografias.
Adicionalmente, podemos dizer que a Demonstração do Resultado Abrangente tem finalidade
complementar àquela da Demonstração do Resultado, porque apresenta os motivos pelos
quais o patrimônio aumentou ou diminuiu no período, em função de alteração na mensuração
de elementos patrimoniais.
Temos, ainda, a Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados e a Demonstração das
Mutações do Patrimônio Líquido, que servem para dar fechamento às informações das
demonstrações anteriores, reunindo as informações do resultado com as do patrimônio e
apresentando a destinação do resultado como parte da relação entre a entidade e seus
proprietários.
Essas cinco demonstrações são complementares e devem ser entendidas conjuntamente,
conforme ilustrado na figura a seguir:
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BALANÇO PATRIMONIAL inicial
ATIVO
PASSIVO
Obrigações
Recursos
BALANÇO PATRIMONIAL final
ATIVO
PASSIVO
Obrigações
Recursos
PL
PL
Recursos - Obrigações
Recursos - Obrigações
i
f
DRE
( ) Receitas
(-) Despesas
(=) Resultado
DRA
( ) Ajustes
(-) Ajustes
(=) Outros Res. Abr.
Variações
decorrentes da
atividade
DMPL
( ) Saldo Inicial
(+) Aporte Cap.
(-) Rest. Cap.
(=) Saldo Final
Variações
decorrentes da
mensuração
Reunião entre o Resultado e o Patrimônio.
Representando as transações com Proprietários
Repare que a análise conjunta dessas demonstrações permite compreender a evolução do
patrimônio no tempo, como sua situação inicial se transformou na situação final, considerando
as modificações decorrentes da atividade da entidade, da mensuração de seus elementos e as
transações com seus proprietários.
Agora, vejamos a Demonstração dos Fluxos de Caixa. Sua função é mais específica e
independente do que a função das demonstrações anteriores. Com efeito, ela se destina a
explicar as transações que geram caixa ou que causam seu consumo, no período. Portanto, ela
não permite uma visão do comportamento do patrimônio, mas apenas de uma parte –
importante – dele.
A figura a seguir, ilustra a finalidade da Demonstração dos Fluxos de Caixa:
DFC
( ) Tr. Operacionais
(+/-) Tr. de Financiamento
(+/-) TR. de Investimento
(=) Geração / Consumo
ATIVO
PASSIVO
Obrigações
Cx.
Recursos
ATIVO
Cx.
Recursos
PASSIVO
Obrigações
PL
Recursos - Obrigações
i
Recursos - Obrigações
f
E, por fim, temos a Demonstração do Valor Adicionado que, ao contrário da DFC, abre o foco
da análise da Entidade, contextualizando seu no âmbito do meio social e econômico em que
ela se insere, gerando riqueza e a distribuindo aos agentes que colaboraram nessa geração.
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A seguir, apresentamos a ilustração da finalidade da Demonstração do Valor Adicionado:
DVA
Clientes
Geração
ATIVO
PASSIVO
Obrigações
Fornecedores
Recursos
PL
RIQUEZA
Empregados
Recursos - Obrigações
Governo
Distribuição
Credores
Acionistas
A figura a seguir resume a finalidade de cada uma das demonstrações acima referidas.
DFC
( ) Tr. Operacionais
(+/-) Tr. de Financiamento
(+/-) TR. de Investimento
(=) Geração / Consumo
DVA
Clientes
Geração
ATIVO
PASSIVO
Obrigações
Cx.
Recursos
ATIVO
Cx.
Recursos
PASSIVO
Obrigações
PL
Fornecedores
PL
Recursos - Obrigações
RIQUEZA
Empregados
Recursos - Obrigações
Governo
i
f
Distribuição
Credores
DRE
( ) Receitas
(-) Despesas
(=) Resultado
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DRA
( ) Ajustes
(-) Ajustes
(=) Outros Res. Abr.
DMPL
( ) Saldo Inicial
(+) Aporte Cap.
(-) Rest. Cap.
(=) Saldo Final
Acionistas
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